Справа № 480/933/24
Суддя: Жигилій С.П.
Дата ухвалення: 2025-03-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 березня 2025 р. Справа № 480/933/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Жигилія С.П.,

Суддів: Макаренко Я.М. , Перцової Т.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 20.12.2024 (суддя Кравченко Є.Д.; м. Суми) по справі № 480/933/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ШЛЯХБУД ТРОСТЯНЕЦЬ"

до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Шляхбуд Тростянець" (далі позивач, ТОВ "Шляхбуд Тростянець"), звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області (далі відповідач-1, ГУ ДПС у Сумській області, апелянт, податковий орган), Державної податкової служби України (далі - відповідач-2, ДПС України), в якій просив:

- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Сумській області від 21.09.2023 № 9568196/42168309 про відмову у реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 № 93 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкову накладну від 05.07.2023 № 93, подану ТОВ "Шляхбуд Тростянець" за датою її фактичного подання.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 20 грудня 2024 року ТОВ "Шляхбуд Тростянець" задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.09.2023 № 9568196/42168309.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати податкову накладну ТОВ "Шляхбуд Тростянець" від 05.07.2023 № 93 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Сумській області на користь ТОВ "Шляхбуд Тростянець" судовий збір у розмірі 3028 грн 00 коп.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Сумській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просило скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Сумській області зазначило, що судом першої інстанції не враховані правові висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 17.12.2018 по справі № 509/4156/15-а, від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18, які зводяться до того що суди не можуть досліджувати докази та доводи суб`єкта владних повноважень, які не були покладені в основу спірного рішення.

Зазначає, що за результатами автоматизованої перевірки поданої податкової накладної № 93 від 05.07.2023 контролюючим органом надіслано позивачу квитанцію, у якій зазначено, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація вищенаведеної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.12, 49.41, 52.29, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критерії ризиковості здійснення операцій (дод. 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник «D»=20.5293%, «Р»=521804.04.

Звертає увагу на те, що суд першої інстанції не взяв до уваги, що відповідно до наданих пояснень ТОВ "Шляхбуд Тростянець" договір про надання послуг оренди, акт наданих послуг від 05.07.2023 складені на послуги оренди транспортних засобів, що відповідає коду ДКПП 77.11, а податкова накладна складена на виконання послуг транспортними засобами за кодами ДКПП 43.12, 49.41, 52.29.

Стверджує, що господарська операція фактично не відбулася, складені документи не відповідають самій господарській операції.

З огляду на наведене стверджує, що ухвалив правомірне рішення про відмову у реєстрації з огляду на те, що «Дані податкового обліку не відповідають даним первинних бухгалтерських документів (договір про надання послуг оренди, акт наданих послуг від 05.07.2023 складений на послуги оренди транспортних засобів, що відповідає коду ДКПП 77.11, а податкова накладна складена на виконання послуг транспортними засобами за кодами ДКПП 43.12, 49.41, 52.29)».

Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що не перешкоджає розгляду справи в силу приписів ч. 4 ст. 304 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України).

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та відзиві на неї, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що ТОВ "Шляхбуд Тростянець" є юридичною особою приватного права, основним видом економічної діяльності якого є будівництво доріг і автострад (код КВЕД 42.11) (а.с.13).

Матеріалами справи підтверджується, що між ТОВ "Шляхбуд Тростянець" (далі - Виконавець) та ТОВ «Будівельна компанія «Вертикаль» Плюс» (далі - Замовник) укладено Договір про надання послуг від 05.07.2023 № 27-ОР/1007-2023 (а.с.17-18),

Згідно з п.1.1 якого Виконавець зобов`язується надати послуги транспортними засобами та механізмами з урахуванням перебазування, а саме послуги автогрейдеру середнього типу, потужність 98 кВт, ДЗ-98, послуги асфальтоукладника продуктивністю 100т/год, послуги екскаватора одноковшового дизельного на пневмоколісному ходу, місткість 0,5 м3, послуги котка дорожнього самохідного вібраційного гладковальцевого, послуги молотка відбійного-пневматичного для роботи від пересувної компресорної станції, послуги екскаватора одноковшового дизельного на пневмоколісному ходу, місткість 0,25 м3, послуги навантажувача одноковшового, вантажопідйомністю 1 т, послуги автогрейдера середнього типу, потужністю 122 кВт, ДЗ-122, а Замовник зобов`язується сплатити за надані послуги Виконавцеві встановлену цим Договором плату.

Загальна сума по цьому Договору визначається сумою всіх підписаних Актів виконаних робіт при наданні послуг (п. 3.1. Договору).

Прейскурант на вартість послуг транспортними засобами та механізмами визначається згідно Додатку № 1 (специфікація) до Договору (п. 3.2. Договору).

Замовник оплачує Виконавцю роботу транспортних засобів та механізмів, виходячи, з фактичного часу надання послуг за ціною згідно з узгодженою Специфікацією (додаток № 1) (п. 3.3. Договору).

Підставою для оплати рахунків наданих Виконавцем є підписані обома сторонами Акти приймання наданих послуг. Акт про надані послуги підписується обома Сторонами не пізніше 5 (п`яти) робочих днів здати надання послуг (п. 3.5. Договору).

Відповідно до визначених умовами договору, за результатами фактично наданих послуг позивачем було складено та підписано з Замовником Акт надання послуг від 05.07.2023 № 1 на загальну суму 902935,42 грн в т.ч. ПДВ 150489,24 грн. (а.с. 19).

ТОВ «Будівельна компанія «Вертикаль» Плюс» здійснило оплату за надані послуги у розмірі 902935,42 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 14.07.2023 № 4559 (а.с.20).

За фактом здійснення господарської операції ТОВ "Шляхбуд Тростянець" склало податкову накладну від 05.07.2023 № 93 (а.с. 22-23).

Згідно з квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрація податкової накладної від 05.07.2023 № 93 зупинена (зв бік а.с. 5). Підставою для зупинення вказано: "Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 05.07.2023 № 93 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.12, 49.41, 52.29, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критерії ризиковості здійснення операцій (додаток З Порядку). Додатково повідомляємо: показник «D»=20.5293%, «Р»=521804.04. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.".

Позивач направив до ГУ ДПС у Сумській області пояснення та копії документів, які висвітлювали обставини діяльності позивача та обставини господарської операції, по якій було складено податкову накладну, реєстрація якої була зупинена, що підтверджується відповідачем 2 у відзиві.

За результатами розгляду наданих позивачем письмових пояснень та документів, Комісією ГУ ДПС у Сумській області прийнято рішення від 21.09.2023 № 9568196/42168309 про відмову у реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 № 93 (а.с. 54). Підставами відмови у реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 № 93 у рішенні зазначено: "наданням платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства". У розділі "Додаткова інформація" вказано: "Дані податкового обліку не відповідають даним первинних бухгалтерських документів (договір про надання послуг оренди, акт наданих послуг від 05.07.2023 р. складений на послуги оренди транспортних засобів, що відповідає коду ДКПП 77.11, а податкова накладна складена на виконання послуг транспортними засобами за кодами ДКПП 43.12, 49.41, 52.29)".

Вважаючи рішення комісії ГУ ДПС у Сумській області, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної, неправомірним, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що у контролюючого органу не було жодних законних та обґрунтованих підстав для відмови у проведенні реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 № 93, а належним способом захисту прав позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінетом Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165, в редакції, чинній на час вчинення сторонами по справі відповідних дій та ухвалення відповідачами відповідних рішень).

Пунктом 2 Порядку №1165 передбачено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10 та 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.

До критеріїв ризиковості здійснення операцій пунктом 1 віднесено обставини того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, регламентований Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі-Порядок №520, у редакції, чинній на момент вчинення сторонами по справі дій або ухвалення відповідачами відповідних рішень).

Пунктами 2-4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

При цьому у разі зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган має зазначити конкретний критерій ризиковості із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку або операція, та визначити чіткий перелік документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної у ЄРПН.

За змістом пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування /пункт 6 Порядку № 520/.

Відповідно до пунктів 9 - 11 Порядку № 520, у редакції, чинній з 08.03.2023 на момент розгляду документів позивача, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

З тексту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 № 93 слідує, що підставою для зупинення реєстрації цієї податкової накладної стала її відповідність вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій проте жодних доказів на підтвердження інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, відповідачі до суду не надали.

Позивач після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 № 93 надіслав до податкового органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості їх складення.

Податковий орган не скористався правом надсилання позивачеві повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів.

Надаючи оцінку підставі відмови у реєстрації податкової накладної, колегія суддів вказує на таке.

Матеріали справи свідчать, що ГУ ДПС у Сумській області відмовило у реєстрації спірної накладної з підстав «Дані податкового обліку не відповідають даним первинних бухгалтерських документів (договір про надання послуг оренди, акт наданих послуг від 05.07.2023 р. складений на послуги оренди транспортних засобів, що відповідає коду ДКПП 77.11, а податкова накладна складена на виконання послуг транспортними засобами за кодами ДКПП 43.12, 49.41, 52.29)».

При цьому відповідно до приписів п. 11 Порядку № 520 відповідач має повноваження відмовити у реєстрації податкової накладної виключно у разі:

- ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

- надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Апелянт підставою відмови у реєстрації спірної податкової накладної обрав надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Однак ГУ ДПС у Сумській області у спірному рішенні не вказало на жодний документ, який був складений з порушенням приписів конкретного нормативно-правового акту.

Припущення податкового органу про невідповідність даних податкового органу даним первинних документів не є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної з огляду на приписи Порядку № 520.

Твердження апелянта про те, що позивачем надавалися послуги оренди транспортних засобів, а не виконання послуг транспортними засобами спростовуються наявними у справі документами, проте відповідач, всупереч імперативній вимозі ч. 2 ст. 77 КАС України, не надав жодних доказів того, що позивач надав до суду першої інстанції інші документи ніж подавав до ГУ ДПС у Сумській області.

Отже, колегія суддів вважає незаконними та протиправними підстави відмови позивачеві у реєстрації податкової накладної податкової накладної від 05.07.2023 № 93, а тому вважає наявними підстави для скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.09.2023 № 9568196/42168309.

Щодо прийняття судом першої інстанції документів, які нібито не подавалися до податкового органу, колегія суддів зазначає таке.

Виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавалися ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Крім цього, вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі №560/391/19.

За таких обставин, суди мають надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, в тому числі тим документам, що не були надані до пояснень.

Разом з цим апелянт не вказав на жодний документ або довід, який нібито було враховано судом першої інстанції при ухваленні оскаржуваного судового рішення.

Стосовно посилання податкового органу, на висновок Верховного Суду викладений у постанові від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18 колегія суддів звертає увагу на таке.

Вказаний висновок стосувався того, що суди попередніх інстанції при оцінці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень дослідили нові доводи суб`єкта владних повноважень, якими не було обґрунтовано спірне рішення, та надані суб`єктом владних повноважень нові докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення суб`єкта владних повноважень.

Отже, вказаний висновок суду касаційної інстанції жодним чином не обмежує платника податків у праві надавати документи, які ним не надавалися до податкового органу.

Натомість, вказаний висновок забороняє розширювати предмет доказування новими мотивами, доводами та доказами саме з боку суб`єкта владних повноважень, які не були підставою для вчинення ним дій, допущення бездіяльності та/або ухвалення відповідного рішення.

Вказане також стосується висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 17.12.2018 по справі №509/4156/15-а, відповідно до яких: "під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності (виправдання) свого рішення.".

При цьому, колегія суддів звертає увагу апелянта на тому, що відповідно до п. 7 ч. 1 ст. 4 КАС України суб`єкт владних повноважень - орган державної влади (у тому числі без статусу юридичної особи), орган місцевого самоврядування, орган військового управління, їх посадова чи службова особа, інший суб`єкт при здійсненні ними публічно-владних управлінських функцій на підставі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, або наданні адміністративних послуг.

Тобто у цій справі суб`єктами владних повноважень є ГУ ДПС у Сумській області та ДПС України, натомість ТОВ "Шляхбуд Тростянець" не може набути статусу суб`єкта владних повноважень за будь-яких обставин, що підкреслює хибність посилання апелянта на наведені вище висновки Верховного Суду.

Стосовно посилання апелянта на інші висновки Верховного Суду, колегія суддів вказує апелянтові на таке.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Аналіз вказаної норми свідчить, що врахуванню підлягають виключно висновки Верховного Суду, викладені саме у його постановах, та лише щодо застосування конкретних норм права.

Наведені позивачем висновки Верховного Суду є висновками за результатом оцінки наданих учасниками справи доказів та установлених судами попередніх інстанцій фактичних обставин справи та не стосується порядку застосування певних норм права, що мали би враховуватись судами попередніх інстанцій при розгляді аналогічних спорів, а тому не мають жодного значення для розгляду цієї справи.

Також безпідставними є покликання апелянта на те, що суд першої інстанції мав досліджувати реальність господарської операції позивача з його контрагента, оскільки здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18.

При цьому колегія суддів зазначає, що реальність або нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами може бути перевірена контролюючим органом виключно під час проведення документальної перевірки позивача та його контрагентів, а відтак до предмету доказування у цій справі не належать обставини дійсного (реального) здійснення позивачем господарських операцій.

Питання реальності/нереальності господарських операцій повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Такі висновки відповідають правовій позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20.

З огляду на наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про незаконність, протиправність та, як наслідок, наявність підстав для скасування рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.09.2023 № 9568196/42168309 про відмову в реєстрації податкової накладної від 05.07.2023 № 93.

Стосовно доводів апеляційної скарги про те, що суд першої інстанції не мав зобов`язувати ДПС України зареєструвати спірну податкову накладну датою її подання, колегія суддів зазначає таке.

Як встановлено пунктами 19-20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (надалі - Порядок № 1246), податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 5 квітня 2005 року (заява №38722/02)).

Отже, ефективний засіб правого захисту в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи №(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

Згідно з п. 7) ч. 1 ст. 2 Закону України «Про адміністративну процедуру» дискреційне повноваження - повноваження, надане адміністративному органу законом, обирати один із можливих варіантів рішення відповідно до закону та мети, з якою таке повноваження надано.

Відповідно до ч. 3 ст. 6 Закону України «Про адміністративну процедуру» здійснення адміністративним органом дискреційного повноваження вважається законним у разі дотримання таких умов:

1) дискреційне повноваження передбачено законом;

2) дискреційне повноваження здійснюється у межах та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законом;

3) правомірний вибір здійснено адміністративним органом для досягнення мети, з якою йому надано дискреційне повноваження, і відповідає принципам адміністративної процедури, визначеним цим Законом;

4) вибір рішення адміністративного органу здійснюється без відступлення від попередніх рішень, прийнятих тим самим адміністративним органом в однакових чи подібних справах, крім обґрунтованих випадків.

У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкових накладних контролюючим органом обрано їх відповідність критеріям ризиковості господарської операції, що не знайшло свого підтвердження у ході судового розгляду справи, колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну від 05.07.2023 № 93, складені позивачем у Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її подання.

Ухвалюючи це судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з рішенням Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України (п. 58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення

За змістом частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 20.12.2024 по справі № 480/933/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя С.П. Жигилій
Судді Я.М. Макаренко Т.С. Перцова