Справа № 420/33666/24
Суддя: Димерлій О.О.
Дата ухвалення: 2025-03-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

20 березня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/33666/24

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Димерлія О.О.,

суддів Лук`янчук О.В., Шляхтицького О.І.,

за участю секретаря Мунтян С.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27.01.2025 року у справі №420/33666/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.06.2024 року №27155/15-32-09-01-22

У С Т А Н О В И В:

30 жовтня 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" (далі позивач, Товариство) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, у якій просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.06.2024 року №27155/15-32-09-01-22, яким за порушення вимог статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року №481/95 до товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 127 508 236 грн. 80 коп.

Обґрунтовуючи свої вимоги, Товариство вказувало про те, що наказ на проведення фактичної перевірки, за результатом якого прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, визнано протиправним та скасовано рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19.07.2024 року у справі №420/17645/24, яке залишено без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.11.2024 року. За таких обставин, на думку позивача, проведена на підставі такого наказу перевірка та прийняте за її результатом податкове повідомлення-рішення також підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

За наслідками розгляду даної справи Одеським окружним адміністративним судом 27 січня 2025 року прийнято судове рішення, яким позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.06.2024 року №27155/15-32-09-01-22, яким до товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 127 508 236 грн. 80 коп.

Вирішуючи спір та приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки судовим рішенням у справі №420/17645/24, яке набрало законної сили, скасовано наказ Головного управління ДПС в Одеській області "Про проведення фактичної перевірки TOB "ОРІОН ТОБАККО", за результатами реалізації якого прийнято спірне у цій справі податкове повідомлення-рішення, то в такому випадку наслідком є скасування такого податкового повідомлень-рішень.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головним управлінням ДПС в Одеській області (далі скаржник, контролюючий/податковий орган) подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить апеляційний суд скасувати оскаржуване рішення суду та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано про те, що податкове повідомлення-рішення, яке судом попередньої інстанції визнано протиправним та скасовано, прийнято податковим органом без порушень вимог чинного законодавства України. Як стверджував скаржник, контролюючим органом дотримано вимог чинного законодавства України щодо організації фактичної перевірки ТОВ "ОРІОН ТОБАККО", проведення та оформлення її результатів.

Окрім цього, на переконання скаржника, при вирішенні цього спору суд попередньої інстанції не врахував висновки, викладені Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 8 вересня 2021 року по справі №816/228/17, у відповідності до яких підставою для скасування рішень є не будь-які процедурні порушення, допущені при призначенні і проведенні перевірки, а лише ті, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за наслідками такої перевірки.

Решта доводів апеляційної скарги податкового органу зводяться до того, що Головне управління дійшло правомірного висновку про наявність в діяльності позивача порушень податкового законодавства України з огляду на обставини, викладені в Акті перевірки.

У відзиві на апеляційну скаргу представник товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" спростовує доводи апеляційної скарги податкового органу, вказуючи на законність ухваленого судового рішення та просить його залишити без змін.

Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіряючи дотримання судом норм процесуального права при установленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Зокрема, як установлено судом першої інстанції та з`ясовано судовою колегією, на підставі приписів підпункту 19-1.1.4, 19-1.1.14 пункту 19-1.1 статті 19-1, статті 20, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, на виконання листів ДПС України від 30.04.2024 року №12664/7/99-00-09-02-01-07, від 28.04.2024 року №15458/7/99-00-09-02-01-07, Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято наказ «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОРІОН ТОБАККО» від 30 травня 2024 року №5412-п.

Як слідує зі змісту наказу від 30 травня 2024 року № 5412-п, податковим органом призначено перевірку ТОВ «ОРІОН ТОБАККО» з 30 травня 2024 року, тривалістю 10 діб. Перевірку наказано провести за період діяльності з 18 травня 2024 року по дату закінчення фактичної перевірки, з метою здійснення контролю щодо дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, проведення контрольних розрахункових операцій, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За наслідками проведеної фактичної перевірки посадовими особами контролюючого органу складено Акт «Про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу тютюнових виробів, а також тютюнової сировини, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС» від 05 червня 2024 року № 23766/15-32-09-01-03/43959001.

На підставі висновків Акту перевірки, 26.06.2024 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення №27155/15-32-09-01-22, яким за порушення вимог статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 року №481/95 до товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 127 508 236 грн. 80 коп. (т.1 а.с.10).

Разом з цим, як установлено судом першої інстанції та з`ясовано судовою колегією, не погоджуючись із правомірністю наказу Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОРІОН ТОБАККО» від 30 травня 2024 року № 5412-п, діями посадових осіб контролюючого органу щодо проведення фактичної перевірки Товариства, а також з висновками Акту перевірки №23766/15-32-09-01-03/43959001 від 05 червня 2024 року, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Так, рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19.07.2024 року по справі №420/17645/24, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.11.2024 року, адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ОРІОН ТОБАККО» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування наказу, визнання протиправними дій щодо проведення перевірки, скасування акту задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОРІОН ТОБАККО» від 30.05.2024 №5412-п.

Визнано протиправними дії посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області Дахіна І.А., Насирова Р.Г. та посадової особи ДПС України Дорожкіна М.О. щодо проведення фактичної перевірки ТОВ «ОРІОН ТОБАККО», результати якої оформлені Актом перевірки «Про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу тютюнових виробів а також тютюнової сировини, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС» №23766/15-32-09-01-03/43959001 від 05.06.2024 року.

Відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

У контексті наведених вище обставин даної справи спірним є питання відповідності вимогам частини другої статті 2 КАС України податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.06.2024 року №27155/15-32-09-01-22 про застосування до товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 127 508 236 грн. 80 коп., прийнятого податковим органом, з урахуванням визнання в судовому порядку протиправності наказу, на підставі якого проведена фактична перевірка, а також протиправності дій, пов`язаних з її проведенням.

Аналізуючи зміст норм податкового законодавства Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суд у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Разом з цим, у постанові від 22 вересня 2020 року у справі №520/8836/18, окрім наведених вище висновків, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

За таких обставин, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення.

З урахуванням цього, суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

Отже, установивши таке порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, які слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду.

Cкасування наказу щодо проведення перевірки та незаконності дій по її проведені на підставі судового рішення, що набрало законної сили, є тим порушенням процедури, наслідком якого є скасування податкового повідомлення-рішення.

У постанові від 1 серпня 2023 року у справі №813/4414/16 Верховний Суд погодився з позицією судів передніх інстанцій про те, що юридичним наслідком скасування судом рішення контролюючого органу про призначення та проведення невиїзної документальної перевірки є визнання відсутнім податкової перевірки як юридичного факту, наслідком чого є визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результати такої перевірки. У випадку визнання документальної позапланової невиїзної перевірки протиправною її висновки не повинні оцінюватись по суті, оскільки протиправне призначення та/або проведення контролюючим органом такої перевірки є достатньою та безумовною підставою скасування прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень.

Як вказав Верховний Суд у постанові від 16 травня 2023 року у справі №810/2060/16 враховуючи те, що набрало законної сили судове рішення, яким скасовано наказ, який слугував підставою для проведення перевірки, та встановлено відсутність підстав для проведення перевірки позивача, колегія суддів погоджується з висновком апеляційного суду, що всі наступні дії податкового органу, зокрема, щодо проведення перевірки, складання за її результатами акта перевірки та, відповідно, прийняття на його підставі податкових повідомлень-рішень є неправомірними, адже вони прийняті та вчинені на підставі недійсного розпорядчого акта.

Відтак, за сталою та послідовною практикою Верховного Суду визнання в судовому порядку протиправним наказу, яким призначено перевірку платника податків, зумовлює й противність прийнятих на підставі цього наказу індивідуальних актів.

Як установлено судом першої інстанції та з`ясовано судовою колегією, не погоджуючись із наказом Головного управління ДПС в Одеській області «Про проведення фактичної перевірки ТОВ «ОРІОН ТОБАККО» від 30.05.2024 №5412-п, позивач оскаржив його в судовому порядку.

За результатами розгляду цього спору рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19.07.2024 року по справі №420/17645/24, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21.11.2024 року, такий наказ визнано протиправним та скасовано.

Крім того, рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19.07.2024 року по справі №420/17645/24 визнано протиправними дії посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області Дахіна І.А., Насирова Р.Г. та посадової особи ДПС України Дорожкіна М.О. щодо проведення фактичної перевірки ТОВ «ОРІОН ТОБАККО», результати якої оформлені Актом перевірки «Про результати фактичної перевірки з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства з питань виробництва, зберігання та обігу тютюнових виробів а також тютюнової сировини, контроль за виконанням якого покладений на органи ДПС» №23766/15-32-09-01-03/43959001 від 05.06.2024 року.

Враховуючи приписи частини 2 статті 255 КАС України, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19.07.2024 року по справі №420/17645/24 набрало законної сили 21 листопада 2024 року.

Відповідно до статті 370 КАС України судове рішення, яке набрало законної сили, є обов`язковим для учасників справи, для їхніх правонаступників, а також для всіх органів, підприємств, установ та організацій, посадових чи службових осіб, інших фізичних осіб і підлягає виконанню на всій території України, а у випадках, встановлених міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, або за принципом взаємності, - за її межами.

Відтак, за наявності судового рішення, що набрало законної сили, щодо протиправності наказу апеляційний суд позбавлений можливості та правових підстав для надання повторної правової оцінки такому наказу.

Враховуючи встановлений вище факт безпідставності та незаконності призначення фактичної перевірки, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції щодо необхідності визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.06.2024 року №27155/15-32-09-01-22, як її прямого наслідку, оскільки описані вище порушення виключають допустимість як доказів відомостей отриманих в ході такої перевірки та, відповідно, нівелюють її результати.

У зв`язку з цим, спірне податкове повідомлення-рішення, підлягає скасуванню як таке, що прийняте за результатами перевірки, яка призначена і проведена за відсутністю правових підстав, тобто з порушенням встановленого законом порядку. В свою чергу, протиправні дії не можуть зумовлювати настання правомірних наслідків.

Вказана позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом (справа №1340/4669/18 постанова від 02.07.2020 року) та відповідає доктрині під умовною назвою «плід отруєного дерева», сформульованій Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», відповідно до якої якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили.

У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид цієї доктрини та вказав, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не було б отримано, якби не було отримано перших.

Встановлення протиправності дій податкового органу щодо проведення перевіри без законних підстав є достатньою та самостійною підставою для визнання наслідків такої перевірки, без аналізу протиправності висновків контролюючого органу по суті виявлених перевіркою порушень.

З огляду на наведену вище практику Верховного Суду, та рішення судів у справі №420/17645/24, що набрали законної сили, стосовно скасування наказу та визнання протиправними дій податкового органу, колегія суддів дійшла висновку про невідповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України спірного у цій справі податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 26.06.2024 року №27155/15-32-09-01-22 про застосування до товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 127 508 236 грн. 80 коп.

Окрім цього, колегія суддів апеляційного суду відхиляє доводи представника товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО", надані під час судового засідання у суді апеляційної інстанції та викладені у відзиві на апеляційну скаргу, щодо непогодження з рішенням суду першої інстанції з огляду на неврахування судом решти зазначених у позовній заяві підстав для визнання та скасування спірного податкового повідомлення-рішення.

Так, судова колегія зауважує, що межі перевірки судом апеляційної інстанції законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції законодавець поставив у залежність виключно від меж доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України), а не відзиву на неї.

Згідно із пунктами 3 та 4 частини другої статті 304 КАС України відзив на апеляційну скаргу має містити: обґрунтування заперечень щодо змісту і вимог апеляційної скарги; у разі необхідності - клопотання особи, яка подає відзив на апеляційну скаргу.

При цьому, наведені у частині третій статті 308 КАС України положення про те, що суд апеляційної інстанції досліджує докази, які стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї, стосуються саме питання дослідження доказів, а не меж апеляційного перегляду справи.

У свою чергу, позивач не скористався правом на апеляційне оскарження рішення суду першої інстанції, а тому відповідно до приписів ч.1 ст.308 КАС України апеляційний суд не дає правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.

З огляду на викладене вище, колегія суддів уважає, що суд попередньої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права.

У відповідності до ст. 315, 316 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги, якщо суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду без змін.

Керуючись ст. 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27.01.2025 року у справі №420/33666/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ОРІОН ТОБАККО" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.06.2024 року №27155/15-32-09-01-22 - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складено та підписано колегією суддів 24.03.2025 року.

Суддя-доповідач О.О. Димерлій
Судді О.В. Лук`янчук О.І. Шляхтицький