Справа № 160/12942/24
Суддя: Олефіренко Н.А.
Дата ухвалення: 2025-03-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

13 березня 2025 року м. Дніпросправа № 160/12942/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Дурасової Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.11.2024 ( суддя Кучма К.С.) в адміністративній справі №160/12942/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Коре Сервіс до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Коре Сервіс звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просить:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області №10515992/35230781 від 07.02.2024 р., яким відмовлено в реєстрації податкової накладної ТОВ КОРЕ СЕРВІС №8 від 31.12.2023 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну ТОВ КОРЕ СЕРВІС №8 від 31.12.2023 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області №10515991/35230781 від 07.02.2024 р., яким відмовлено в реєстрації податкової накладної ТОВ КОРЕ СЕРВІС №9 від 31.12.2023 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних;

зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну ТОВ КОРЕ СЕРВІС №9 від 31.12.2023 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В обґрунтування заявлених позовних вимог зазначено, що позивачем було складено податкові накладні № 8 та № 9 від 31.12.2023 року та направлено їх на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних, проте податковий орган своїми рішеннями від 07.02.2024 р. №10515992/35230781, №10515991/35230781 протиправно відмовив в реєстрації зазначених податкових накладних. Позивач зазначає, що в квитанції про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН відповідачем-1 не було конкретизовано, які саме документи та які пояснення слід надати платнику податків щоб реєстрація податкових накладних стала можливою. Вказані обставини, на думку позивача, свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165. Позивач зазначає, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування вказує на те, що рішення комісії про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування є протиправними. Отже, оскаржувані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що, в свою чергу, впливає на неможливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.11.2024 адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги, апелянт посилається на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для розгляду справи, невідповідність висновків обставинам справи та порушення норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення правового спору.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ КОРЕ СЕРВІС () є юридичною особою приватного права та платником ПДВ. Одним з головних видів господарської діяльності товариства є: 81.22 - інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів.

В позові також зазначено, що одним із замовників послуг ТОВ КОРЕ СЕРВІС є ПрАТ МЕТІНВЕСТ ПВ. Позивачем (виконавець за договором) було укладено договір №3538УС від 01.12.2021 р. та додаткову угоду №2 від 09.06.2023 р. про надання послуг комплексного прибирання службових, виробничих і санітарно-побутових приміщень; договір №3539УС від 01.12.2021 р. та додаткову угоду №2 від 09.06.2023 р. про надання послуг/виконання робіт з благоустрою озелененню та прибиранню території з ПрАТ МЕТІНВЕСТ ПВ. У договорі №3539УС від 01.12.2021 р. окремо визначено, що відповідно до п.1.1 договору - виконавець зобов`язується власними силами та засобами виконати послуги з озеленення та благоустрою території; склад послуг та періодичність їх надання визначені сторонами у додатках 1-7 цього Договору. Відповідно до п.2.5 договору - необхідні ТМЦ та/або матеріали виконавця оплачуються окремо на підставі актів приймання-передачі виконаних послуг згідно із виставленими рахунками, за заздалегідь узгодженим із замовником реєстром цін на закупівлю. Факт виконання послуг по договору №3539УС від 01.12.2021 р. підтверджуються актом здачі-приймання робіт (надання послуг) №258 від 31.12.2023 р. та рахунком на оплату №258 від 31.12.2023 р. на загальну суму 109 317,35 грн. На підтвердження обсягів наданих послуг надано додатки до акту №258 від 31.12.2023 р.: зведене розшифрування (з переліком приміщень, обсягів прибраних квадратних метрів та вартістю без ПДВ); довідка про підтвердження обсягів виконаних послуг (з найменуванням всіх об`єктів замовника із зазначенням обсягів прибраних квадратних метрів). Факт виконання послуг по договору №3539УС від 01.12.2021 р. підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) №259 від 31.12.2023 р. та рахунком на оплату №259 від 31.12.2023 р. на загальну суму 48 978,58 грн. На підтвердження обсягів наданих послуг надано додаток до акту №259 від 31.12.2023 р. з об`ємом виконаних робіт з комплексного благоустрою території. Всі господарські операції по наданню послуг, у повному обсязі відображені у бухгалтерському обліку підприємства. Зокрема про це свідчать оборотно-сальдова відомість рах.361 Розрахунки з вітчизняними покупцями по ПрАТ МЕТІНВЕСТ ПВ відповідно до договорів №3538УС та №3539УС від 01.12.2021 р. за 2023 рік. Згідно із наданими послугами з комплексного прибирання службових, виробничих і санітарно-побутових приміщень та послугами по прибиранню, озелененню, благоустрою території, ПрАТ МЕТІНВЕСТ ПВ було сплачено надані послуги: по договору №3538УС від 01.12.2021 р., що підтверджується інформаційним повідомлення про зарахування коштів №953245 від 04.03.2024 р.; по договору №3539УС від 01.12.2021 р., що підтверджується інформаційним повідомлення про зарахування коштів №953246 від 04.03.2024 р. та банківською випискою за 04.03.2024 р.

31.12.2023 р. TOB КОРЕ СЕРВІС було складено податкову накладну №8 по взаємовідносинам ПрАТ МЕТІНВЕСТ ПВ на загальну суму 109 317,35 грн., в т.ч. ПДВ 18 219,56 грн., яка 18.01.2024 р. відповідно до вимог ст.201 ПК України була направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно із квитанцією від 18.01.2024 р. з реєстраційним номером документа №, вказана податкова накладна була доставлена до ДПС України, проте її реєстрація була зупинена. Підставою для такого зупинення згідно із квитанцією було зазначено: ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник 10.8574%, "Рnоmоч"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ КОРЕ СЕРВІС 05.02.2024 р. було направлено на адресу ГУ ДПС у Дніпропетровській області пояснення у вигляді загального повідомлення №7/12/23 від 05.02.2024 р. (в тому числі по податковим накладним від 31.12.2023 р. №8, №9) щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по заблокованій податковій накладній № 8 від 31.12.2023 р. з переліком первинних документів бухгалтерського обліку.

Повідомлення від 05.02.2024 р. № 7/12/23 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду 05.02.2024 р. (реєстраційний номер документа №4).

Рішенням комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №10515992/35230781 від 07.02.2024 р. відмовлено в реєстрації податкової накладної №8 від 31.12.2023 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних. У якості підстав такої відмови зазначено: надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): Наявні ризикові операції.

31.12.2023 р. ТОВ КОРЕ СЕРВІС було складено податкову накладну №9 по взаємовідносинам з ПрАТ МЕТІНВЕСТ ПВ на загальну суму 48 978,58 грн., в т.ч. ПДВ 8163,10 грн., яка 18.01.2024 р. відповідно до вимог ст.201 ПК України була направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно із квитанцією від 18.01.2024 р. з реєстраційним номером документа № вказана податкова накладна була доставлена до ДПС України, проте її реєстрація була зупинена.

Підставою для такого зупинення згідно із квитанцією було зазначено: ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"-10.8574%, "Рnоmоч"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ КОРЕ СЕРВІС 05.02.2024 р. було направлено на адресу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області пояснення у вигляді загального повідомлення №7/12/23 від 05.02.2024 р. щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по заблокованій податковій накладній №9 від 31.12.2023 р. з переліком первинних документів бухгалтерського обліку.

Повідомлення від 05.02.2024 р. №7/12/23 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, прийнято до розгляду 05.02.2024 р. (реєстраційний номер документа ).

Рішенням комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №10515991/35230781 від 07.02.2024 р. відмовлено в реєстрації податкової накладної №9 від 31.12.2023 р. в Єдиному реєстрі податкових накладних. У якості підстав такої відмови зазначено: надання платником податку копій документів, складених/оформлених з порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): Наявні ризикові операції.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата складання податкової накладної;

в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);

д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;

є) ціна постачання без урахування податку;

ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;

з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;

і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;

й) індивідуальний податковий номер.

Як передбачено пунктом 201.10 статті 201 ПК при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком № 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого з критеріїв визначено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно із пунктом 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Під час апеляційного перегляду колегія суддів встановила, що висновки Верховного Суду у питанні застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165 є сформованими.

В постанові від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Верховний Суд в постанові від 7 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.

Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а.

При цьому, Верховний Суд у постанові від 5 січня 2021 року у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що наданий на виконання вимог Порядку №520 обсяг документів був достатній для цілей реєстрації відповідних податкових накладних.

Як встановлено судом першої інстанції, у квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до неї, які визначені пунктом 11 Порядку № 1165.

Формальне зазначення у квитанції пропозиції "надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН" є лише дублюванням норми пп. 3 п. 11 Порядку №1165.

Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.

У зв`язку з чим, суд першої інстанції дійшов висновку, що жодних відомостей стосовно господарських операцій з контрагентами відповідач у квитанціях не зазначає, але витребує документи та пояснення, які спростовують цю податкову інформацію, не зазначаючи при цьому їх перелік.

Колегія суддів враховує, що в даному випадку, квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не містили переліку документів, які необхідно було подати для прийняття контролюючим органом рішення про їх реєстрацію, АЛЕ позивач будучи обізнаним щодо характеру та обсягів господарської операції в межах податкових накладних №8,№9 від 31.12.2023 року надав документи, які не розкривали змісту господарської операції в повній мірі, не доводили досягнення кінцевого результату.

Відповідно до частини 1 статті 901 ЦК України за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов`язується за завданням другої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов`язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.

Згідно зі статтею 902 ЦК України виконавець повинен надати послугу особисто. У випадках, встановлених договором, виконавець має право покласти виконання договору про надання послуг на іншу особу, залишаючись відповідальним в повному обсязі перед замовником за порушення договору.

Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Частинами 1, 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану господарюючого суб`єкта. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню у бухгалтерському обліку.

Отже, документами, які підтверджують виконання позивачем зобов`язання з надання послуг відповідачу, а також виникнення у відповідача зобов`язання з їх оплати, є акти надання послуг, які є первинними бухгалтерськими документами в розумінні вказаних положень законодавства та засвідчують факт здійснення сторонами господарських операцій і містять інформацію про вартість послуг.

Таким чином, виходячи зі змісту положень статей 509, 901, 903 ЦК України, обов`язок замовника оплатити послуги виникає з факту їх надання, а не з факту оформлення передачі послуг актом приймання-передачі виконаних робіт.

Норми обслуговування площі для одного прибиральника встановлюються відповідно до Міжгалузевих норм чисельності робітників, що обслуговують громадські будівлі, затверджених наказом Міністерства праці України від 11.05.2004 № 105.

Відповідно до частини першої статті 50 Кодексу законів про працю України норма обслуговування для прибиральника службових приміщень відповідає восьмигодинному робочому дню.

Для визначення норми обслуговування прибиральниками службових приміщень визначено такий перелік робіт: прибирання службових приміщень, сходів; витирання пилу, підмітання вручну та миття вручну або за допомогою машин і пристроїв стін, підлоги, стелі, віконних рам, жалюзі та скла, дверних блоків, меблів та килимових виробів; чищення та дезінфікування раковин та іншого санітарно-технічного устаткування: очищення урн від паперу і промивання їх дезінфікуючими розчинами; збирання сміття та винесення його до встановленого місця; додержання правил санітарії та гігієни в приміщеннях, що прибираються.

Таким чином, до складу документації, яка ведеться виконавцями послуг, входять: кошториси, описи робіт, відповідно до п.15.9 договору від 01.12.2021 року (ас зворот.38) наявність у кожного працівника особистого пропуску на робоче місце, для отримання тимчасових перепусток необхідно було надати списки працівників, які надавали послуги з прибирання, тощо.

Оцінка господарських операцій повинна проводитися на підставі комплексного, всебічного аналізу специфіки та умов вчинення конкретного правочину, з обов`язковим урахуванням його господарської мети, економічної доцільності, а також використання отриманих товарів чи послуг у подальшій діяльності підприємства.

Обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у сторін договору первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв`язок між фактом придбання послуги і подальшою господарською діяльністю.

Разом з тим сам лише факт складання та підписання сторонами таких актів не є безумовним свідченням реальності господарських операцій за договором, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації, зазначеної у цих документах. Визначальною ознакою господарської операції є те, що внаслідок її здійснення має відбутися реальний рух активів,

Отже, судам належить досліджувати, окрім обставин оформлення первинних документів, наявність або відсутність реального надання таких послуг за договором.

Таким чином, враховуючи умови договору від 01.12.2021 року, положення чинного законодавства та зазначені правові висновки Верховного Суду, колегія суддів зазначає, що надання послуги з прибирання приміщень та прилеглої території має підтверджуватися низкою технічних документів та актів, тобто тих послуг, які ПАТ «МЕТІНВЕСТ ПВ» не виконувало самостійно: вивезення побутових відходів, придбання використаної хімічної продукції для прибирання, тощо.

Разом з тим, зі змісту наданого позивачем договору від 28.11.2013 № 2/12 (ас87-89) неможливо достеменно встановити фактичного виконання Підприємством робіт з обслуговування/прибирання об`єкта та понесення ним реальних витрат на проведення обслуговування об`єкта, оскільки за наданим договором поставки професійної хімії продавцем є ТОВ «Експерт М», покупцем зазначено ТОВ «КорпусГруп Комтек» (директор Соколов П.Б.), тоді як відповідно до видаткової накладної №Д-251223/2 від 25.12.2023 року (ас90) отримувачем побутової хімії зазначено ТОВ «Коре Сервіс».

Надавши оцінку копіям первинних документів: ПН № 8 від 31.12.2023 рахунок на оплату №258 від 31.12.2023 (а.с 46), акт здачі-приймання робіт ( надання послуг) № 258 від 31.12.20323 ( а.с. 47), зведене розшифрування до Акту надання послуг за Договором № 3538УС від 01.12.2021 ( а.с. 48), рахунок на оплату № 259 від 31.12.2023 ( а.с. 69). ПН № 9 від 31.12.2023 податкова накладна № 9 від 31.12.2023 ( а.с. 72). А також документам: інформаційне повідомлення про зарахування коштів № 953245 від 04.03.2024 ( а.с 79), платіжна інструкція № 1 від 01.11.2023 ( а.с. 94), товарно-транспортна накладна № Д-201123/ від 20.11.2023 ( а.с. 93), накладна- вимога на відпуск № КГК00000443 від 31.12.2023 ( а.с. 100), суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що виконання позивачем господарських операцій з надання відповідачу протягом 2023 року послуг на суму 109 317,35 грн. з комплексного прибирання службових, виробничих і санітарно-побутових приміщень, не підтверджено (ПН від 31.12.2023 року №8).

Так само, не підтверджено виконання позивачем господарських операцій з надання відповідачу протягом 2023 року послуг на суму 48 978,58 грн. з комплексного благоустрою території (ПН від 31.12.2023 року №9).

При вирішенні спору встановлено недоведеність належними, допустимими та достовірними доказами факту надання позивачем відповідачу послуг за договором від 01.12.2021 року, внаслідок чого колегія суддів дійшла висновку про відмову в задоволенні позову з мотивів недоведеності протиправності дій відповідача під час зупинення реєстрації спірних податкових накладних.

Обов`язковою умовою підтвердження реальності здійснення господарських операцій є фактична наявність у сторін договору первинних документів, фізичних, технічних та технологічних можливостей для здійснення відповідних операцій та зв`язок між фактом придбання послуги і подальшою господарською діяльністю. У разі наявності дефектів первинних документів та невизнання стороною факту постачання спірного товару, сторони не позбавлені права доводити постачання товару іншими доказами, зокрема, податковими накладними, податковими деклараціями тощо, які будуть переконливо свідчити про фактичні обставини здійснення постачання товару.

При цьому, факт здійснення господарської операції може підтверджуватися не лише первинними документами, а й іншими доказами в їх сукупності, які будуть переконливо свідчити про фактичні обставини здійснення постачання товару (надання послуг).

Колегія суддів, виходить з того, що будь-яких інших (крім перелічених вище) належних і допустимих доказів, зокрема, придбання протягом дії договору від 01.12.2021 року миючих засобів, докази на підтвердження транспортування працівників до м. Покров (за місцем знаходження об`єкта замовника), виписаних перепусток для знаходження на території замовника, тощо, позивач так і не надав, які в часовому вимірі охоплюють спірний період та підтверджують факт надання/отримання послуг з комплексного прибирання службових, виробничих і санітарно-побутових приміщень та благоустрою території.

Отже, здійснення господарської діяльності за відсутності таких витрат фактично є неможливою.

Щодо ТТН від 20.11.2023 року, постачання, згідно якої, здійснювалось з м. Дніпро, вул. Робоча, буд.154, кв.106 до м. Кривий Ріг, вул. Волгоградська, 4 (ас93).

Водночас прибуткові накладні, на підтвердження взяття придбаного товару на облік, позивачем до матеріалів справи не надані. Також не надано подальше транспортування до м.Покровськ.

При чому колегія суддів звертає увагу, що з огляду на характер господарських операцій, їх склад, об`єм поставок, ТТН є невід`ємною частиною цих відносин, хоча надана лиш одна.

Згідно наданого підприємством штатного розпису (ас33), штат підприємства складав 187 осіб, у т.ч. лише «57» з яких є озеленювачем -5, прибиральник виробничих приміщень -7, прибиральник службових приміщень 37, прибиральник території -8, за цивільно-правовими договорами - 0 осіб.

Виходячи з орієнтовного об`єму наданих послуг в умовах року (ас62,63), встановлена відсутність необхідних трудових ресурсів, технічного та кваліфікованого персоналу, що необхідний для здійснення господарської діяльності в значних обсягах: прилегла територія структурних підрозділів підприємства, замовника послуг, складає більше 10 тис. кв.м.

Водночас Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, було прийнято рішення № 6989 від 12.03.2021 року про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (ас118).

Згодом, Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, було прийнято рішення № 12626 від 20.07.2021 року про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (ас119).

Вподальшому, Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, було прийнято рішення № 15787 від 21.12.2023 року про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку (ас120-122).

Верховний Суд у постанові від 05 січня 2021 року у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України, натомість позивач не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності формування спірних податкових накладних.

Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165, вказані обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для реєстрації податкових накладних, не підтверджують зроблені судом першої інстанції висновки про те, що позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкової накладної.

З огляду на вищевикладене, виходячи з аналізу положень законодавства України, доказів, наявних в матеріалах справи, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення адміністративного позову.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм процесуального права та з неправильним застосуванням норм матеріального права, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням нового судового рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення та ухвалити нове судове рішення.

Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.11.2024 в адміністративній справі №160/12942/24 скасувати.

Ухвалити у справі нове судове рішення, яким відмовити повністю у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю Коре Сервіс до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 13 березня 2025 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлено 17 березня 2025 року.

Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко

суддя Л.А. Божко

суддя Ю. В. Дурасова