Справа № 160/33315/24
Суддя: Голобутовський Роман Зіновійович
Дата ухвалення: 2025-03-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Голобутовського Р.З.
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.12.2024 відкрито провадження в адміністративній справі; призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.
Сторони належним чином повідомлені про розгляд справи Дніпропетровським окружним адміністративним судом.
10.01.2025 представником відповідача через автоматизовану систему «Електронний суд» подано відзив на позовну заяву, в якому відповідач заперечує проти задоволення позовних вимог, вважає їх безпідставними з огляду на наступне. Відповідач вказує, що перевіркою встановлено порушення вимог пункту 201.1 та пункту 201.10 статті 201 ПК України, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 та пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в частині порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України не може мати зворотною дію в часі, оскільки податкові накладні та/або розрахунки коригування до таких накладних, складені до 16.01.2023, вже були складені та зареєстровані платниками податків до 16.01.2023, тобто згідно приписів п. 201.10 ст. 201 ПК України. Тобто, в пункті 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України прямо зазначено, що він застосовується лише щодо порушення тих строків реєстрації ПН/РК, які встановлені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу. Це означає, що починаючи з 08.02.2023 застосовуються: зменшені штрафи, передбачені п. 90 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК, складених починаючи з 16.01.2023 (адже саме для таких ПН/РК п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу встановлені нові строки реєстрації); звичайні штрафи, передбачені п. 1201.1 ПК України, за порушення строків реєстрації ПН/РК, складених до 16.01.2023. ТОВ «Комфі Трейд» подавало заяву щодо неможливості виконання платником податків обов`язків від 30.09.2022 №966/03-00/22 (№4188/6 від 04.10.2022) та відповідні документи до неї, яку було розглянуто Східним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків та за результатами розгляду якої не встановлено причинно-наслідкового зв`язку між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії РФ та безпосереднім впливом таких обставин саме на ТОВ «Комфі Трейд».
У відзиві міститься клопотання про перехід до розгляду справи в порядку загального позовного провадження.
Згідно з ч.ч. 5, 8 ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. При розгляді справи за правилами спрощеного позовного провадження суд досліджує докази і письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи.
Дослідивши матеріали справи, суд встановив наступне.
Основним видом діяльності за КВЕД є: 47.43 Роздрібна торгівля в спеціалізованих магазинах електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення.
На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, у порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку, звіту) дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «Комфі Трейд», про що складено акт від 09.08.2024 №768/32-00-04-03-01-01/36962487.
Перевіркою встановлено порушення вимог пункту 201.1 та пункту 201.10 статті 201 Кодексу, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 та пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, в частині порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних:
1) із сумою ПДВ податкових накладних/розрахунків коригувань в розмірі 7149243,76 грн з порушенням строку реєстрації до 15 календарних днів включно;
2) із сумою ПДВ розрахунків коригувань в розмірі «-716136,00» грн з порушенням строку реєстрації до 15 календарних днів включно;
3) із сумою ПДВ податкових накладних/розрахунків коригувань в розмірі 837203,20 грн з порушенням строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів включно;
7) із сумою ПДВ податкових накладних/розрахунків коригувань в розмірі 65 937,95 грн. з порушенням строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів включно;
9) із сумою ПДВ податкових накладних/розрахунків коригувань в розмірі 4599,17 грн з порушенням строку реєстрації 366 і більше календарних днів;
23.08.2024 ТОВ «Комфі Трейд» подані заперечення на акт перевірки.
Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням про застосування штрафу, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, визначаються положеннями Податкового кодексу України.
Згідно з пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконаної влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Відповідно до пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 ПК України, платник податків зобов`язаний, зокрема, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.
Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Згідно пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» на території України діяв карантин, який було відмінено 30.06.2023 постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 №651.
Законом України №591-IX від 13.05.2020 підрозділ 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України доповнено пунктом п. 521, яким передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій, зокрема, за порушення вимог законодавства в частині нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
У подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» № 2260-IX від 12.05.2022, який набув чинності 27.05.2022, до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України були внесені зміни, якими передбачено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.
Відповідно до абзаців 2, 3 п.п. 69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, що у разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що проводиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові зобов`язання щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування у ЄРПН до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків і зборів до 31.07.2022.
Підпунктом 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, з урахуванням змін, внесених Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ який набрав чинності 27.05.2022, визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
У подальшому Законом України від 12.01.2023 №2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89 та 90.
Так, згідно пункту 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Згідно пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
ПК України визначено обов`язок платника податку зареєструвати в ЄРПН податкові накладні/розрахунки коригування у строки, встановлені пунктом 201.10 статті 201 ПК України, та у разі порушення визначених законодавством граничних строків для такої реєстрації застосовуються штрафні санкції.
Відповідно до пункту 521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України штрафні санкції не застосовуються за порушення строків реєстрації податкових накладних, передбачених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, у період з 01.03.2020 по останній день календарного місяця, у якому закінчилась дія карантину.
Проте вказана норма припинила свою дію з 27.05.2022 на підставі Закону України №2260-IX від 12.05.2022, яким внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, та який набрав чинності з 27.05.2022.
Отже за змістом вищезазначених приписів:
- граничним терміном реєстрації податкових накладних, складених у період дії п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України щодо встановлення мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), граничний термін реєстрації яких припадав на період до 24.02.2022, є 27.05.2022;
- граничним терміном реєстрації податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадав на період з 24.02.2022 по 27.05.2022 (дня набрання чинності Законом №2260-ІХ), є 15.07.2022 включно;
- граничні терміни реєстрації податкових накладних, складених після 27.05.2022 до 16.01.2023, визначаються у загальному порядку відповідно до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- граничні терміни реєстрації податкових накладних, складених починаючи з 16.01.2023, тобто тих, строк реєстрації яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-1Х - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
- в рядках 1, 92, 3 та 103 зазначені податкові накладні, складені до 24.02.2022, та які мали бути зареєстровані в загальному порядку (для накладних в рядках 1 та 92) та до 27.05.2022 (для накладних в рядках 3 та 103) відповідно, проте зареєстровані 03.11.2023, 11.04.2023, 18.07.2022 та 04.10.2023 відповідно, має місце несвоєчасна реєстрація відповідних податкових накладних. Вказані накладні виписані до початку дії п. 89-90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, введених в дію Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023, відтак відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України;
- в рядках 6, 8, 10, 26, 53, 91 зазначені податкові накладні, граничний термін реєстрації яких припадав на період з 24.02.2022 по 27.05.2022 (дня набрання чинності Законом №2260-ІХ), тобто які мали бути зареєстровані до 15.07.2022 включно. має місце несвоєчасна реєстрація відповідних податкових накладних. Вказані накладні виписані до початку дії п. 89-90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, введених в дію Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023, відтак відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України;
- в рядках 2, 4, 5, 7, 9, 11-25, 27-52, 54-90, 93-102 зазначені податкові накладні, які мали бути зареєстровані в загальному порядку, проте має місце несвоєчасна реєстрація відповідних податкових накладних. Вказані накладні виписані до початку дії п. 89-90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, введених в дію Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023, відтак відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України;
- в рядках з 104 по 115 зазначені податкові накладні, які мали бути зареєстровані в загальному порядку, проте має місце несвоєчасна реєстрація відповідних податкових накладних. Вказані накладні виписані під час дії п. 89-90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, введених в дію Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023, відтак відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції на підставі пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Перехідних положень ПК України.
Щодо доводів позивача, які обґрунтовуються положеннями частини першої статті 58 Конституції України в ракурсі зворотної дії в часі пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, оскільки такий пом`якшує відповідальність платника податку за порушення строків реєстрації податкової накладної (зменшено розмір штрафу), суд зазначає таке.
Відповідно приписів ч. 1 ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Суд звертає увагу на рішення Конституційного Суду України у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 09.02.1999 №1-рп/99, у якому визначено, що «за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституція України, закріпивши частиною першою статті 58 положення щодо неприпустимості зворотної дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, водночас передбачає їх зворотну дію в часі у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують юридичну відповідальність особи, що є загальновизнаним принципом права. Тобто щодо юридичної відповідальності застосовується новий закон чи інший нормативно-правовий акт, що пом`якшує або скасовує відповідальність особи за вчинене правопорушення під час дії нормативно-правового акта, яким визначались поняття правопорушення і відповідальність за нього.»
Наведене не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути визначено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті. Тобто в нормативно правовому акті, який пом`якшує або скасовує відповідальність юридичних осіб, має бути прямо зазначено про його зворотною дію в часі.
Водночас Закон №2876-IX, яким підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений пунктами 89 та 90 не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.
Зазначення в пунктах 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України «Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні» не є та не може розцінюватись як пряма вказівка, що зазначені пункти мають зворотну дію в часі, тобто їх дія має поширюється на правовідносини, які виникли з 24 лютого 2022 року.
Вказівка про надання нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі має бути чіткою та однозначною.
Як правило, при наданні нормативно-правовому акту (чи його конкретному пункту, частині, статті) зворотної дії в часі вказується конкретна дата з якої правовідносини регулюються саме у визначений таким нормативно-правовим актом (пунктом, частиною, статтею) спосіб.
Отже, суд не погоджується з доводами щодо можливості ретроспективного застосування положень пунктів 89 та 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та вказує, що такі висновки є помилковими.
Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є вчиненим з моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкових накладних, а строк затримки їх реєстрації впливає на визначення розміру штрафної санкції.
А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини щодо порушення строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України (до внесення змін Законом № 2876-IX), є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).
Судом не встановлено порушень податкового законодавства податковим органом під час здійснення розрахунку штрафних санкцій за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.
Стосовно доводів позивача про своєчасну реєстрацію податкових накладних №9000367 від 31.08.2022 (рядок 15), №9000434 від 30.09.2024 (рядок 38), №9001132 від 31.10.2022 (рядок 49), суд зазначає наступне.
Позивачем складено податкові накладні №9000367 від 31.08.2022, №9000434 від 30.09.2024, №9001132 від 31.10.2022 та направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Квитанціями, що надійшли у відповідь про реєстрацію податкових накладних визначені наступні дати доставлення до Державної податкової служби України: 16.09.2022 о 00:06:54, 18.10.2022 о 13:31:41, 16.11.2022 о 08:06:24 відповідно.
Позивач стверджує наступне:
- податкова накладна №9000367 від 31.08.2022 на загальну суму ПДВ 539,59 грн була подана та підписана бухгалтером позивача 15.09.2022 о 17:59 (граничний термін реєстрації цієї податкової накладної відповідно до положень ПКУ 15.09.2022). При цьому квитанція №1 була отримана позивачем 16.09.2022 о 13:49;
- податкова накладна №9000434 від 30.09.2022 на загальну суму ПДВ 615128,59 грн. була подана та підписана бухгалтером позивача 14.10.2022 о 17:57 (граничний термін реєстрації цієї податкової накладної відповідно до положень ПКУ 15.10.2022). При цьому квитанція №1 була отримана позивачем 20.10.2022 о 17:01;
На підтвердження власних доводів позивачем подані до суду роздруківки з програми «М.Е.doc», з яких встановлено, що податкова накладна №9000434 від 30.09.2022 14.10.2022 о 17:57 підписана печаткою, 14.10.2022 о 17:57 статус «очікується доставка», податкова накладна №9001132 від 31.10.2022 15.11.2022 о 17:18 підписана печаткою, 15.11.2022 о 17:18 статус «очікується доставка», податкова накладна №9000367 від 31.08.2022 15.09.2022 о 17:59 підписана печаткою, 15.09.2022 о 17:59 статус «очікується доставка».
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних регламентовано Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246).
Відповідно до пунктів 2, 3 Порядку №1246 операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації. Операційний день триває в робочі дні з 8-ї до 20-ї години. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо 15 число або останній день місяця припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
Згідно з пунктом 4 Порядку №1246 до Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких у встановленому порядку прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації.
Пунктом 5 Порядку №1246 встановлено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пункт 11 Порядку №1246 передбачає, що після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Відповідно до пунктів 12, 13 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно з пунктами 14, 15 Порядку № 1246 квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
З системного аналізу наведених правових норм можна зробити висновок, що у будь-якому випадку контролюючий орган протягом операційного дня зобов`язаний надіслати платнику податку одну з квитанцій: або про прийняття податкової накладної, або про її неприйняття із зазначенням відповідних причин, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Строки, визначені для реєстрації податкових накладних, встановлені у календарних днях, при цьому право платника податку для реєстрації податкових накладних пов`язане виключно з операційним днем, який відповідно до Порядку №1246 триває з 8-ї до 20-ї години. Якщо 15 число або останній день місяця припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
Таким чином, у процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДПС, та/або безпосередніх дій працівників ДПС, на яку (які) платник податку не має впливу.
При цьому, встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та /або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у виді накладення штрафу може застосовуватися в разі, якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) ДПС у строк, встановлений цією статтею.
Матеріали справи свідчать, що уповноважена особа ТОВ «Комфі Трейд» з дотриманням граничних строків реєстрації в межах операційного дня (до 20 години) направила в електронному форматі до Державної податкової служби України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №9000367 від 31.08.2022, №9000434 від 30.09.2024, №9001132 від 31.10.2022, що підтверджується доданими до матеріалів справи копіями протоколів руху документів.
Отже, відповідно до наданих позивачем протоколів руху документа/звіту та пов`язаних з цим повідомлень/квитанцій (електронних витягів) з електронного кабінету комп`ютерної програми M.E.Doc, під час розгляду справи встановлено, що спірні податкові накладні №9000367 від 31.08.2022, №9000434 від 30.09.2024, №9001132 від 31.10.2022 були подані позивачем на реєстрацію в межах строку подання їх на реєстрацію та протягом операційного дня, який триває до 20 год. 00 хв.
Натомість, відповідачем не надано доказів направлення позивачу квитанції про прийняття або неприйняття спірної податкової накладної протягом операційного дня, в якому вони були направлені.
Таким чином, долученими протоколами руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій (електронними витягами) підтверджується, що позивач, створивши та надіславши податкові накладні на реєстрацію до ЄРПН в останній день у межах операційного дня, своєчасно виконав свої зобов`язання, передбачені податковим законодавством з реєстрації податкових накладних.
Слід зазначити, що при розгляді справ про застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних принциповим є не дата фактичного надходження податкових накладних до Єдиного реєстру податкових накладних, а дата їх відправлення, виходячи з технічного способу реєстрації податкових накладних, тому скрін-шоти з підтвердженням дати надсилання є належним засобом доказування.
Також суд зауважує, що відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Таким чином, для вирішення питання про наявність/відсутність підстав для застосування до платника податку відповідальності за не реєстрацію/затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до них, необхідно встановити причини, що зумовили допущення такого пропуску, та перевірити чи вчинив платник податку усі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасної реєстрації таких документів.
Якщо затримка реєстрації податкових накладних в ЄРПН виникла не з вини платника податків, це свідчить про протиправність застосування контролюючим органом до нього штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.
Отже, з огляду на вказані обставини справи, а саме дату направлення спірних податкових накладних, суд робить висновок, що позивач своєчасно виконав свої зобов`язання, передбачені податковим законодавством з реєстрації податкових накладних №9000367 від 31.08.2022, №9000434 від 30.09.2024, №9001132 від 31.10.2022.
Правила ведення в податкових органах оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) встановлені Порядком ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, які затверджені наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2021 №5.
Відповідно до п. 2 розділу 15 Порядку №5 за результатами адміністративного або судового оскарження:
у разі часткового скасування сум формується нове податкове повідомлення-рішення на суму, що залишилась;
у разі збільшення донарахованої суми формується податкове повідомлення-рішення на суму збільшення без анулювання первинного документа та вручається платнику податків (вноситься дата вручення до інформаційної системи та виконуються процеси, описані у підрозділі 12 цього розділу).
В контексті викладеного суд зазначає, що в разі встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства наслідком є визнання такого акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину, пункт, речення рішення або рішення в частині нарахування певної суми окремого виду податку чи збору, накладення штрафних (фінансових) санкцій в якійсь сумі.
За встановлених обставин суд робить висновок про можливість виокремити суму протиправно застосованих до позивача штрафних санкцій.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Враховуючи встановлені судом обставини справи, суд робить висновок про часткове задоволення позову.
Відповідно до ч. 1 ст. 143 Кодексу адміністративного судочинства України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
На підставі ч. 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати розподіляються пропорційно до задоволених вимог позивача.
Керуючись ст. ст. 139, 241-246, 262 Кодексу адміністративного судочинства України,
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфі Трейд» за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків судові витрати з оплати судового збору у розмірі 825 (вісімсот двадцять п`ять) грн 63 коп.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Р.З. Голобутовський