Справа № 120/11595/24
Суддя: Сушко О.О.
Дата ухвалення: 2025-03-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/11595/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Сало П.І.

Суддя-доповідач - Сушко О.О.

18 березня 2025 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сушка О.О.

суддів: Залімського І. Г. Мацького Є.М. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Гавриленко І.А.,

представника відповідача: Левченко О.С.,

представника третьої особи: Новогребельського М.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2024 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень рішень,

В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 13.03.2024 за №№ та .

Відповідно до рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2024 року позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з вказаним рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову.

Представники відповідача в судовому засіданні просили задовольнити апеляційну скаргу.

Розглянувши матеріали справи, колегія суддів апеляційної інстанції, дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що ОСОБА_1 як фізична особа-підприємець зареєстрований з 21.08.2024 та з 01.09.2023 є платником єдиного податку другої групи. Основний вид господарської діяльності позивача згідно з КВЕД: " 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах".

На податковому обліку позивач перебуває у ГУ ДПС у Вінницькій області. Разом з тим, відповідно до договору суборенди нежитлового приміщення № 10-14 від 01.01.2024, у період з 01.01.2024 до 29.02.2024 у користуванні позивача було нежитлове приміщення площею 10 кв.м за адресою: АДРЕСА_1 , ТРЦ "Лавина". При цьому, як зазначає позивач, таке приміщення не було чітко визначеним і торгове місце узгоджувалося з адміністратором торгового центру. Також позивач стверджує, що у спірний період він здійснював підприємницьку діяльність самостійно, сторонніх осіб для цієї мети не залучав, працівників не наймав та нікого не уповноважував вчиняти будь-які дії від його імені як фізичної особи-підприємця за вищевказаною адресою.

Відповідно до п.п. 80.2.2, п. 80.2 ст. 80 ПК України, наказу ГУ ДПС у м. Києві від 01.02.2024 № 627к, на підставі направлень, виданих ГУ ДПС y м. Києві від 01.02.2024 за № 2792/26-15-24-02-07, № 2793/26-15-07-07-01, головними державними інспекторами відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту ГУ ДПС у м. Києві проведена фактична перевірка у магазині, що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , відділ магазину " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), з питань дотримання вимог ПК України, Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Закону України "Про ціни і ціноутворення", а також інших нормативних актів, контроль за дотримання яких покладено на територіальні органи ДПС.

За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки № 8421/26/15/07/ від 04.02.2024, згідно з яким позивач допустив порушення вимог:

- пункту 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі. громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями), а саме: здійснювались розрахункові операції з продажу складних побутових товарів через РРО без видачі розрахункових документів;

- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями), а саме: здійснюється торгівля товарами, не облікованими у встановленому порядку, за місцем їх реалізації;

- статтф 44, пункту 85.2 ст. 85 ПК України, із змінами та доповненнями, а саме: платником податків на запит не надано документи, які стосуються предмету перевірки.

Крім того, перевіркою зафіксовано порушення вимог ч. 4 ст. 24 Кодексу законів про працю України, а саме допущення працівника до роботи без оформлення з ним трудових відносин.

Водночас, як можна побачити з матеріалів фактичної перевірки, перевірка проведена 04.02.2024 з 13:23 год до 15:30 год. Під час перевірки ФОП ОСОБА_1 був відсутній. Перевірка здійснена у присутності продавця ОСОБА_2 , який, однак, відмовився від підпису у направленнях на перевірку, надання будь-яких пояснення і документів, а також підписання та отримання акта, складеного за результатами перевірки.

13.03.2024 на підставі матеріалів вищезазначеного акту перевірки ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято податкове повідомлення-рішення № від 13.03.2024 про застосування до ФОП ОСОБА_1 фінансових санкцій у розмірі 721222,00 грн за порушення п.п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування, послуг". При цьому сума штрафу розрахована таким чином: 4997,00 грн за проведення розрахункових операцій з продажу товарів на загальну суму 4997,00 грн без застосування ПРРО та 716225,00 грн за ведення з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.

Також відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № від 13.03.2024, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 1020,00 грн за порушення ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПК України за ненадання контролюючому органу документів при здійсненні податкового контролю.

Суд першої інстанції при ухваленні оскарженого рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для задоволення адміністративного позову.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Так, відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, яка визначає права контролюючих органів, контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 ПК України, відповідно до пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (пп. 80.2.1 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80);

- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80);

- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (пп. 80.2.4 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80);

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (пп. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (пп. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80).

В силу п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 статті 86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Тобто, здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме спочатку провести податкову перевірку.

Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Отже, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).

Відтак порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Водночас у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У ще одній справі за № 520/8836/18 у постанові від 22.09.2020 Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду обґрунтував відсутність підстав до запропонованого колегією відступу від раніше висловленої правової позиції такими висновками: "перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом" та "встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення, а тому відсутня необхідність перевірки підстав для донарахування сум грошових зобов`язань".

Таким чином, дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору й підлягають першочерговому дослідженню, і суд, установивши під час розгляду справи таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, може не переходити до аналізу інших обставин справи.

Вказаний висновок додатково підтверджується постановами КАС ВС від 25.09.2024 у справі № 2040/5474/18 та від 29.04.2021 у справі № 320/6192/19.

Зважаючи на наведене слід зазначити, що відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (пп. 21.1.1, 21.1.4 п. 21.1 ст. 21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Положеннями цієї глави ПК України встановлюється чітке розмежування щодо порядку проведення окремих видів перевірок, зокрема, й щодо місця проведення податкових перевірок.

За змістом підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Виходячи з буквального аналізу змісту зазначеної норми проведення фактичної перевірки вимагає чіткого з`ясування місця безпосереднього провадження платником податків конкретного виду діяльності та фактичного проведення цієї перевірки у такому місці або ж за місцем розташування тих чи інших об`єктів, які використовуються господарюючим суб`єктом у його діяльності, яка охоплюється предметом фактичної перевірки.

Слід звернути увагу, що особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності. Тому така перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податку (місцем його реєстрації), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності.

Тобто, встановлення обставин, зокрема, щодо проведення контрольного заходу не за місцем фактичного провадження платником податків діяльності свідчить про допущення податковим органом під час фактичної перевірки порушень положень підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, що узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, сформованими у постанові від 11.11.2020 у справі № 640/2254/19 та постанові від 02.03.2023 у справі № 380/13375/21.

Також варто зазначити, що фактична перевірка може проводитися за умови дотримання наступних умов: повинна бути наявною одна з визначених підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки; підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава); копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).

У відповідності до статті 80 ПК України нормативне регулювання передбачає окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Отже, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України.

Наведена правова позиція узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 31.07.2024 у справі № 2040/7330/18.

При цьому умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок врегульований статтею 81 ПК України.

Так, згідно з вимогами пунктів 80.5 та 80.7 статті ПК України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції; допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Пунктом 81.1 статті 81 ПК України визначено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Пунктом 81.2. статті 81 ПК України передбачено, що в разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акту.

У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акту чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня.

Відтак, норми статей 80 та 81 ПК України прямо визначають, що копія наказу про проведення перевірки має бути вручена платнику податків або його уповноваженому представнику, фактична перевірка має відбуватися також у присутності посадових (службових) осіб платника податків або його представників, і саме ці особи мають право надавати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акту перевірки.

Разом з тим, порушення вказаних нормативних приписів та проведення фактичної перевірки без платника податків чи його повноважних представників свідчить про допущення такого порушення процедури проведення перевірки, яке має наслідком визнання протиправними прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові КАС ВС від 10.10.2023 у справі № 360/4720/20.

Обґрунтовуючи заявлені позовні вимоги, позивач посилається зокрема на те, що фактична перевірка була проведена посадовими особами ГУ ДПС в м. Києві не за місцем здійснення господарської діяльності позивача в момент її проведення; що позивач був відсутній під час проведення перевірки, так само як і були відсутні будь-які особи, яких віy уповноважував бути його представником у відносинах з контролюючими органами; водночас особа, яка зазначена в акті як продавець, немає жодного стосунку до позивача та є самостійним суб`єктом господарювання.

Кожний з наведених аргументів є суттєвим та стосується важливих аспектів порядку проведення фактичної перевірки, а тому у своїй сукупності або навіть окремо може вказувати на незаконність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

За приписами ч. 2 ст. 72 КАС України, на відповідача, як суб`єкта владних повноважень, покладається обов`язок спростовувати вказані твердження позивача та довести наявність тих порушень вимог чинного законодавства, за недотримання яких до позивача були застосовані штрафні санкції.

Водночас, під час розгляду справи зазначеного обов`язку не виконано ані ГУ ДПС у Вінницькій області, яким було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення, ані ГУ ДПС в м. Києві, посадові особи якого провели фактичну перевірку та зафіксували в акті відповідні порушення.

Так, належними й допустимими доказами контролюючий орган не підтвердив тієї обставини, що фактична перевірка була проведена за місцем, де позивач в момент проведення перевірки дійсно провадив свою підприємницьку діяльність. І оскільки перевірка проводилася в межах приміщення ТРЦ, де розташовані численні магазини, торгівельні місця та господарські одиниці, суд вважає, що однієї лише вказівки в акті перевірки на те, що перевірка проводилася у позивача у даному випадку є недостатньо. При цьому у матеріалах перевірки відсутні фото- чи відеодокази з місця проведення перевірки, які б могли довести цю обставину, зокрема із фіксацією, наприклад, "куточка споживача" чи документів, з яких можливо було б встановити, що у цьому конкретному місці підприємницьку діяльність здійснює саме позивач.

Факт відсутності позивача під час проведення фактичної перевірки є безспірним, відтак необхідно з`ясувати чи може вважатися особа, яка зазначена в акті перевірки як продавець, тією особою, яка є представником позивача та/або особою, що фактично здійснює розрахункові операції. На переконання суду, ні, не може.

По-перше, слід звернути увагу на те, що з матеріалів перевірки взагалі неможливо з`ясувати, яким чином ревізори встановили особу продавця, а саме ОСОБА_2 , зважаючи на те, що у самому акті вказано про те, що він не надав документ, що посвідчує особу.

Крім того з матеріалів перевірки чітко видно, що ця особа категорично відмовилася надавати якісь пояснення чи документи на вимогу перевіряючих та відмовилася від підпису у направленнях на перевірку та від підписання та отримання акту перевірки.

При цьому для встановлення такої особи працівники поліції не викликалися, а на фіскальних чеках, які фігурують у матеріалах перевірки, теж відсутні будь-які дані про цю особу.

По-друге, контролюючий орган простежує зв`язок між вказаною особою та позивачем з огляду на те, що ця особа продала товар, але при цьому не провела розрахункову операцію із застосуванням РРО, а натомість на електронну адресу надіслала підроблені фіскальні чеки, згідно з якими продавцем товару є позивач.

Проте суд не може врахувати такий довід з кількох причин. Насамперед слід зазначити, що з акту перевірки не вбачається, на чию саме електронну адресу були надіслані вказані квитанції і чому саме в такий спосіб. Тобто існують обґрунтовані сумніви щодо походження цих доказів, які контролюючий орган під час розгляду справи не розвіяв.

Також варто враховувати, що підроблення документа може мати ознаки кримінального правопорушення, тоді як контролюючий орган не ініціював перед компетентними органами відкриття кримінального провадження за цим фактом.

Крім того, порушення встановленого законом порядку проведення розрахунків у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг є закінченим складом адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 155-1 КпАП України. Однак, знову-таки, посадові особи ГУ ДПС в м. Києві, знову-таки, навіть не склали щодо особи, яка видала відповідні чеки протоколу про відповідне адміністративне правопорушення.

За наведених обставин такі, як стверджує сам контролюючий орган, підроблені чеки не можуть визнаватися допустимими та достовірними доказами на підтвердження того, що реалізація товару була здійснена позивачем чи за його уповноваженням.

Інших прийнятних доказів, які б доводили, що в день проведення фактичної перевірки продавець ОСОБА_2 проводив розрахункові операції від імені позивача та вважався тією посадовою (службовою) особою платника податків в розумінні вимог статті 81 ПК України, в присутності якої можливе проведення фактичної перевірки, суду не надано.

До того ж, як слушно зазначає позивач, згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_2 зареєстрований суб`єктом господарської діяльності за КВЕД: "47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткуванням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах", що може свідчити про те, що того дня та у тому місці він міг здійснював самостійну підприємницьку діяльність, що потребувало додаткової перевірки з боку ревізорів.

По-третє, слід враховувати, що актом перевірки також зафіксовано порушення позивачем вимог ч. 4 ст. 24 КЗпП України. Це виглядає цілком закономірно, адже, як вважали ревізори, проведеною перевіркою було виявлено факт допуску ОСОБА_2 до виконання обов`язків продавця без оформлення трудових відносин (укладення трудового договору).

Втім, незважаючи на витребування в ГУ ДПС у м. Києві ухвалою від 10.10.2024 документів, пов`язаних з подальшою реалізацією такого висновку акту перевірки (наприклад, скерування матеріалів перевірки до Держпраці для прийняття рішення), жодних доказів щодо цього порушення суду не надано.

Відповідно, недоведеними та безпідставними слід вважати посилання контролюючого органу на те, що зазначений в акті ОСОБА_2 є продавцем позивача та особою, яка фактично здійснювала розрахункові операції в інтересах позивача.

Наслідки такого висновку очевидні: фактична перевірка проведена за відсутності платника податків та з порушенням встановленого закону порядку, а тому є неправомірною, а отримані за її результатами дані не можуть бути покладені в основу рішення контролюючого органу про застосування штрафних санкцій.

Заслуговують на увагу й інші доводи позивача на підтримку заявлених позовних вимог, які є обґрунтованими та слушними, однак також не були спростовані контролюючим органом під час розгляду справи, як-от:

- проведення контрольної розрахункової операції у непередбачений законом спосіб та поза межами фактичної перевірки (закупівля товару на суму 3998,00 грн здійснена 01.02.2024, тоді як фактична перевірка призначена з 04.02.2024; відсутні документи, якими оформлено контрольну розрахункову операцію та документи про повернення позивачу придбаного внаслідок такої операції товару у непошкодженому вигляді, як того вимагає пп. 11 п. 1 ст. 20 ПК України);

- яким чином позивач міг фізично виконати адресований йому запит про надання документів, оформлений 04.02.2024 о 13:40 год, якщо він був відсутній під час перевірки, про такий запит не повідомлявся, а для його виконання ревізорами надано час до 15:00 год 04.02.2024;

- товарно-матеріальні цінності, опис яких здійснено ревізорами та який нібито знаходився на реалізації у позивача з порушенням порядку обліку товарних запасів, насправді не є товаром, який належить позивачу; при цьому з матеріалів перевірки не вбачається, на підставі чого ревізори дійшли висновку про приналежність позивачу описаних товарних запасів, встановили ціни нібито реалізації ним таких товарів та поставили йому у вину порушення порядку ведення їх обліку.

Однак суд не вбачає необхідності вдаватися до оцінки відповідних обставин справи, оскільки, як вже зазначалося вище, за сталою та послідовною практикою Верховного Суду встановлена судами протиправність наслідків податкової перевірки через істотні порушення процедури її проведення є достатньою підставою для скасування прийнятих за результатами її проведення рішень, з огляду на що до аналізу решти доводів суд не переходить.

Враховуючи зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, нормативно-правове регулювання спірних правовідносин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про протиправність оскаржуваних рішень відповідача з підстав порушення вимог законодавства щодо проведення перевірки.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини, та повністю спростовуються встановленими у справі обставинами.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 11 грудня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Постанова суду складена в повному обсязі 19 березня 2025 року.

Головуючий Сушко О.О.

Судді Залімський І. Г. Мацький Є.М.