Справа № 420/12174/24
Суддя: Димерлій О.О.
Дата ухвалення: 2025-03-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 березня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/12174/24

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Димерлія О.О.,

суддів Шляхтицького О.І., Осіпова Ю.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області, комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05.09.2024 року у справі №420/12174/24 за позовом комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради до Головного управління ДПС в Одеській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги

У С Т А Н О В И В:

18 квітня 2024 року комунальне некомерційне підприємство «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради (далі позивач) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовною заявою, у якій просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №2687/1/15-32-07-08 від 19.10.2023 року щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання по податку на прибуток на загальну суму 962 400 грн. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 240 600 грн. 25 коп.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №26868/15-32-07-08 від 19.10.2023 року щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 340 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №26867/15-32-07-08 від 19.10.2023 року щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4080 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №26915/15-32-24-06 від 19.10.2023 року щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1020 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №26916/15-32-24-06 від 19.10.2023 року щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1 124 304 грн. 58 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 172 962 грн. 57 коп.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №26917/15-32-24-06 від 19.10.2023 року щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 76 827 грн. 49 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 819 грн.11 коп.;

- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДПС в Одеській області від 29.11.2023 року №0-1532 на суму 1 345 472 грн. 47 коп.

Обґрунтовуючи свої вимоги, комунальне некомерційне підприємство вказувало про те, що визначаючи в наказі період документальної позапланової виїзної перевірки з 1 січня 2017 року по 7 вересня 2023 року, який перевищує 1095 днів, податковий орган порушив приписи статті 102 Податкового кодексу України та неправомірно донарахував податкові зобов`язання поза межами 1095 днів.

За цих обставин, на думку позивача, податковим органом під час проведення перевірки був охоплений період часу, що значно перевищує 1095 днів, яке в свою чергу, свідчить про протиправність перевірки та нівелює правові наслідки такої.

Більше того, комунальним некомерційним підприємством зазначено про те, що за наслідками проведеної перевірки контролюючий орган дійшов помилкового висновку про наявність в діяльності позивача порушень податкового законодавства України, а тому відповідач не мав підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Серед іншого, позивач вказував про те, що податковим органом порушено порядок надіслання податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведеної перевірки та процедуру направлення податкової вимоги, а також неправильно розраховано суму податкової заборгованості.

За наслідками розгляду даної справи Одеським окружним адміністративним судом 05 вересня 2024 року прийнято рішення, яким позовні вимоги комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 19.10.2023 року:

- №26915/15-32-24-06 щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1020 грн.;

- №26916/15-32-24-06 щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 1 124 304 грн. 58 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 172 962 грн. 57 коп.;

- №26917/15-32-24-06 щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 76 827 грн. 49 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 819 грн.11 коп.

У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Вирішуючи спір та приймаючи судове рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції зазначив про протиправність вказаних вище податкових повідомлень-рішень, оскільки контролюючий орган дійшов помилкових висновків про порушення позивачем вимог абзацу «а» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України з огляду на не підтвердження належними доказами.

Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, окружний адміністративний суд вказав на правомірності прийняття податковим органом решти податкових повідомлень-рішень від 19.10.2023 року, а також податкової вимоги від 29.11.2023 року з огляду на встановлені під час перевірки порушення позивачем вимог податкового законодавства України, зокрема приписів підпунктів 133.4.1, 133.4.2, 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України.

Не погодившись із зазначеним рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, Головним управлінням ДПС в Одеській області (далі скаржник, контролюючий/податковий орган) подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить апеляційний суд скасувати рішення суду в оскаржуваній частині та в цій частині прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.

Доводи апеляційної скарги зводяться до того, що податкові повідомлення-рішення, які судом попередньої інстанції визнані протиправними, винесені без порушень вимог чинного законодавства України. Як стверджував податковий орган, за наслідками проведеної перевірки посадовими особами відповідача установлено, що у період з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року позивачем подавалась не в повному обсязі та з недостовірними відомостями звітність про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги).

Так, у перевіряємому періоді позивачем не відображено суми доходів, отриманих у вигляді додаткового блага за рахунок коштів підприємства громадянам ОСОБА_1 , ОСОБА_2 та ОСОБА_3 за ознакою « 126» та сум утриманого податку на доходи фізичних осіб із зазначеного доходу. Крім цього, у вказаному вище періоді комунальне некомерційне підприємство не утримало та не перерахувало податок на доходи фізичних осіб.

У відзиві на апеляційну скаргу представник комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради спростовує доводи апеляційної скарги податкового органу, вказуючи на законність ухваленого рішення та просить його залишити без змін.

Разом з цим, не погодившись із вище вказаним рішенням суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог, комунальним некомерційним підприємством «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради подано апеляційну скаргу, у якій посилаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, просить апеляційний суд скасувати рішення суду в оскаржуваній частині та в цій частині прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити у повному обсязі.

В обґрунтування вимог поданої апеляційної скарги комунальне некомерційне підприємство зазначає про порушення строків проведення перевірки з боку контролюючого органу. Так, в силу приписів статті 102 Податкового кодексу України, податковий орган має право провести перевірку та визначити суму грошових зобов`язань платника податків не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначених пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу.

З урахуванням викладеного, на думку скаржника, Головне управління протиправно визначило період перевірки комунального некомерційного підприємства з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року, а саме 6 років замість законодавчо передбачених 3 років.

Крім цього, скаржник наголошує, що Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 13.05.2020 року №591-IX не містить норми, яка б зупиняла перебіг строків давності, передбачених статтею 102 ПК України.

Разом з цим, скаржник звертає увагу на порушення контролюючим органом порядку надіслання спірних у цій справі податкових повідомлень-рішень та процедури направлення податкової вимоги, а також визначення суми податкової заборгованості.

Решта доводів апеляційної скарги зводиться до того, що Головне управління дійшло помилкового висновку про наявність в діяльності позивача порушень податкового законодавства України з огляду на не надання жодних належних доказів в підтвердження обставин, викладених в Акті перевірки.

Переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, перевіряючи дотримання судом норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування норм матеріального права, апеляційний суд дійшов висновку, що апеляційна скарга комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради не підлягає задоволенню, а апеляційна скарга Головного управління ДПС в Одеській області підлягає задоволенню повністю з огляду на таке.

Зокрема, судовою колегією з`ясовано, що на підставі направлень, виданих Головним управлінням ДПС в Одеській області №13425/15-32-07-08, №13422/15-32-07-08, №13426/15-32-07-08, №13423/15-32-07-08, №13424/15-32-07-08 від 31.08.2023 року, а також наказу №4520-п від 16.06.2023 року та наказу №6811-п від 28.08.2023 року, з урахуванням приписів підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, посадовими особами контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку комунального некомерційного підприємства «Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради за період діяльності з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства. (т.1 а.с.111-118)

Перевірка проводилась з 08.09.2023 року по 14.09.2023 року, при цьому термін проведення перевірки продовжувався з 15.09.2023 року по 18.09.2023 року, на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області "Про продовження терміну проведення перевірки" від 12.09.2023 року №7251-п.

Копію наказу Головного управління ДПС в Одеській області "Про продовження терміну проведення перевірки" вручено під розписку 14.09.2023 року голові комісії з припинення КНП "ООДШВЛ" ООР" Мефодовській Н.М.

Перевірка проводилася за адресою правонаступника комунального некомерційного підприємства "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради" - м. Одеса, вул. Нежданової, 32.

За наслідками вище означеної перевірки складено Акт №25675/15-23-07-08-21 від 25.09.2023 року (далі - Акт перевірки), висновками якого установлено порушення комунальним некомерційним підприємством «Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради вимог, а саме:

- підпунктів 133.4.1, 133.4.2, 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України у зв`язку з чим занижено податок на прибуток підприємств на суму 962 400 грн. ;

- пунктів 49.1, 49.2, підпункту 49.18.3 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України, а саме не подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації та річну фінансову звітність за 2020 рік;

- підпункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, пунктів 8.4, 8.5 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року №1588, в результаті чого КНП "ООДШВЛ "ООР" не подано до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків 4 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через, які проводиться діяльність за формою 20 ОПП;

- підпункту 54.3.5, пункту 54.3 статті 54, абзацу "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, пункту 4 розділу IV "Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого ( сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року за №4, оскільки КНП "ООДШВЛ "ООР за період з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року надавалась звітність не в повному обсязі та з недостовірними відомостями про суми доходів, нарахованих ( сплачених) на користь платників податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані ( виплачені) фізичним особам за товари ( роботи, послуги) ;

- підпунктів 14.1.180, 14.1.54 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 162.1.1., 162.1.3., пункту 162.1 статті 162, підпунктів 163.1.1, 163.1.2, 163.2.1 пункту 163.2 статті 163, підпунктів 164.1.1., 164.1.2 пункту 164.1, підпунктів 164.2.1 пункту 164.5 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпунктів 168.1.1, 168. 1.4. пункту 168.1, 168.3, підпунктів 168.4.1, 168.4.2, 168.4.7 пункту 168.4 статті 168, пункту 171.1, абз. "а" пункту 171.2 статті 171, абз. "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України, оскільки підприємство не утримало та не перерахувало податок на доходи фізичних осіб у періоді з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року на загальну суму 1 171 354 грн. 78 коп.;

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Інші перехідні положення" підпунктів 162.1.1, 162.1.2 ,162.1.3 пункту 162.1 статті 162, підпунктів 163.1.1., 163.1.2 пункту 163.1, підпунктів 163.2.1 ,162.2.2, пункту 163.2 статті 163, статті 168, пункту 171.1 статті 171, пункту 176 Податкового кодексу України, оскільки КНП "ООДШВЛ "ООР не нараховано та не сплачено військовий збір за періоди з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року на загальну суму 80 042 грн. 59 коп.(т.1 а.с.57 зворотній бік - 81)

На підставі висновків Акту перевірки, Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 19.10.2023 року, а саме:

- №2687/1/15-32-07-08 щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання по податку на прибуток на загальну суму 962 400 грн. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 240 600 грн. 25 коп.;

- №26868/15-32-07-08 щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 340 грн.;

- №26867/15-32-07-08 щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4080 грн.;

- №26916/15-32-24-06 щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1 124 304 грн. 58 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 172 962 грн. 57 коп.;

- №26917/15-32-24-06 щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 76 827 грн. 49 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 819 грн.11 коп.;

- №26915/15-32-24-06 щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1020 грн. (т.1 а.с.40-43)

29.11.2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкову вимогу №0-1532, якою позивачу визначено суму узгодженого податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності в розмірі 962 400 грн, в тому числі штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 245 020 грн. 25 коп. та пені у розмірі 138 052 грн. 22 коп. (т.1 а.с.223)

У відповідності до змісту вказаної податкової вимоги, станом на 28 листопада 2023 року сума податкового боргу КНП "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" становить 1 345 472 грн. 47 коп. (т.1 а.с.222)

Не погоджуючись із означеними вище рішеннями податкового органу, позивач звернувся до суду з даним позовом. Зокрема, як доводив позивач, дії контролюючого органу під час перевірки є незаконними, і як наслідок протиправними є спірні у цій справі податкові повідомлення-рішення, оскільки перевіркою був охоплений період часу, який перевищує 1095 днів.

Позивач уважає, що Податковим кодексом України чітко визначено граничні періоди, за які можуть проводитися перевірки платників податків, які обмежуються 1095 днями після останнього дня граничного строку подання податкової декларації, а якщо така податкова декларація була подана пізніше, - за днем її фактичного подання та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань.

Тобто, контролюючий орган має право призначити проведення документальної перевірки за 1095 днів, що передують призначенню перевірки. Як зауважує позивач, призначення контролюючим органом документальної перевірки поза межами вказаного строку є прямим порушенням норм податкового законодавства України.

Апеляційний суд уважає за необхідне зазначити, що за правовим висновком, сформульованим Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21 лютого 2020 року по справі №826/17123/18, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (не допуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства України.

У іншій постанові від 05 листопада 2021 року по справі №640/22711/19 Верховний Суд вказав на те, що порушення контролюючим органом строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 ПК України має наслідком звільнення платника податків як учасника податкових правовідносин від відповідальності, з метою дотримання принципів стабільності та правової визначеності.

З урахуванням наведеного, обставини дотримання контролюючим органом граничних строків, визначених пунктом 102.1 статті 102 ПК України, під час призначення податкової перевірки та визначення грошових зобов`язань на підставі оскаржуваних податкових повідомлень-рішень входять до предмету доказування для цілей вирішення цього спору, й підлягають першочерговому дослідженню.

Так, судова колегія вказує, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 ПК України).

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням та сплатою податків, зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом (абзац 1 пункту 77.4 статті 77 ПК України).

Приписами статті 78 та 79 Податкового кодексу України установлено порядок проведення документальних позапланових перевірок та визначені особливості проведення документальної невиїзної перевірки.

Зокрема, згідно із підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності такої підстави, як:

розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.

Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Аналіз приписів пункту 102.1 статті 102 ПК України, з урахуванням застосування єднального сполучника «та» свідчить про те, що після закінчення встановленого такою нормою строку контролюючому органу заборонено як донараховати платникам податків грошові зобов`язання, так і проводити перевірку правильності відображення в податковому обліку таких зобов`язань загалом.

При цьому, визначаючи граничний строк, протягом якого контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань - 1095 днів, законодавець пов`язав початок його перебігу із граничною (фактичною) датою подачі податкової декларації (уточнюючого розрахунку), звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а закінчення - з днем прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення.

Тобто, у відповідності до приписів пункту 102.1 статті 102 ПК України, контролюючий орган обмежений строком у 1095 днів для визначення суми грошових зобов`язань платнику податків. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання.

Аналогічна правова позиція, викладена Верховним Судом у постанові від 24.11.2021 року по справі №440/4414/18.

При цьому, Верховний Суд неодноразово за результатами аналізу наведених вище норм ПК України, зокрема, у постановах від 10 травня 2018 року у справі №820/3544/17, від 05 липня 2019 року у справі №820/11541/13-а, від 24 листопада 2020 року у справі №520/13377/19, від 05 листопада 2021 року у справі №640/22711/19 вказував, що граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 ПК України.

Відлік такого строку пов`язується не з днем фактичної сплати позивачем узгодженої у минулих роках суми податкового (грошового) зобов`язання, а саме із останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань.

Стосовно термінів подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації слід зазначити, що у відповідності до приписів абзацу дев`ятого п. 46.2 ст. 46 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями (далі ПКУ) неприбуткові підприємства, установи та організації, визначені п. 133.4 ст. 133 ПКУ, подають звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації (далі Звіт) за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та річну фінансову звітність.

Підпунктом 133.4.7 п. 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України установлено, що для неприбуткових організацій, які відповідають вимогам п. 133.4 ст. 133 ПКУ та внесені до Реєстру неприбуткових установ та організацій, встановлюється річний податковий (звітний) період, крім випадків, передбачених підпунктом 133.4.3 п. 133.4 ст. 133 ПКУ.

Податкові декларації, крім випадків, передбачених Податковим кодексом України, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює, зокрема:

- календарному року, крім випадків, передбачених підпунктом 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 ПКУ протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року (підпункт 49.18.3 пункту 49.18 статті 49 ПКУ).

Поряд з цим, підпунктом 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України визначено, що у разі недотримання неприбутковою організацією вимог, визначених п. 133.4 ст. 133 ПКУ, така неприбуткова організація зобов`язана подати у строк, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, звіт за період з початку року (або з початку визнання організації неприбутковою в установленому порядку, якщо таке визнання відбулося пізніше) по останній день місяця, в якому вчинено таке порушення, та зазначити і сплатити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток.

Податкове зобов`язання розраховується виходячи із суми операції (операцій) нецільового використання активів.

Така неприбуткова організація виключається контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій та вважається платником податку на прибуток для цілей оподаткування з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення.

За період з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення, по 31 грудня податкового (звітного) року така неприбуткова організація зобов`язана щокварталу подавати до контролюючого органу податкову декларацію з податку на прибуток (з наростаючим підсумком), сплачувати податок у строк, визначений для квартального періоду та подавати фінансову звітність у порядку, встановленому для платників податку на прибуток.

З наступного податкового (звітного) року така неприбуткова організація подає податкову декларацію з податку на прибуток і фінансову звітність та сплачує податок на прибуток у порядку, встановленому розділом ІІІ Податкового кодексу України для платників податку на прибуток.

З аналізу наведених вище норм податкового законодавства України слідує, що неприбутковими підприємствами, установами та організаціями, які відповідають вимогам, встановленим у п.133.4 ст.133 Податкового періоду України, зокрема внесені контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій, звіт подається за базовий звітний (податковий) рік протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Отже, граничний термін подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, зокрема за 2017 рік припадає на 1 березня 2018 року. (31 календарних днів (у січні місяці 2018 року) + 28 календарних днів ( у лютому місяці 2018 року) + 1 календарний день (у березні місяці 2018 року) = 60 календарних днів).

Враховуючи граничну дату подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2017 рік - 01.03.2018 року, 1095 денний строк в межах якого податковий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків за вказаний період діяльності КНП (за 2017 рік) спливає 28.02.2021 року.

Також, враховуючи граничну дату подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2018 рік - 01.03.2019 року, 1095 денний строк в межах якого податковий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків за вказаний період діяльності КНП спливає 28.02.2022 року.

При цьому, враховуючи граничну дату подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2019 рік - 29.02.2020 року, 1095 денний строк в межах якого податковий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків за вказаний період діяльності КНП спливає 28.02.2023 року.

Враховуючи граничну дату подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2020 рік - 01.03.2021 року, 1095 денний строк в межах якого податковий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків за вказаний період діяльності КНП спливає 28.02.2024 року.

Апеляційний суд звертає увагу, що Законом України від 17 березня 2020 року № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (набрав чинності 18 березня 2020 року) підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено, зокрема, пунктом 52-2, яким, серед іншого, встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПКУ.

Цим же пунктом установлено, що на період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

В подальшому процитована норма пункту 52-2 Підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України змінена Законом України від 13 травня 2020 року № 591-IX, а саме:

слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами «по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Отже, Податковий кодекс України встановив зупинення перебігу усіх строків давності, встановлених статтею 102 цього Кодексу, на період з 18.03.2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України від 3 березня 2022 року №2118-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану», який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, підпунктом 69.2 якого передбачено, що податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються.

Також, підпунктом 69.9 пункту 69 установлено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

12 травня 2022 року Верховна Рада України прийняла Закон України № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі - Закон № 2260-IX, набрав чинності 27 травня 2022 року), який зупинив дію пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України на період дії воєнного, надзвичайного стану, а також доповнив статтю 102 пунктом 102.9 такого змісту:

« 102.9. На період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених цим Кодексом.».

Також, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12.05.2022 року № 2260-ІХ , внесено зміни до п. 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, згідно із якими тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Підпункт 69.2 пункту 69 викладено в новій редакції, у відповідності до якої, податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім:

б) документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями.

Підпункт 69.9 пункту 69 викладено в новій редакції, яка передбачала, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім, зокрема:

«строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок».

В подальшому Законом України від 30 червня 2023 року № 3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» (набрав чинності 01 серпня 2023 року) пункт 102.9 статті 102 Податкового кодексу України виключено.

Отже, враховуючи наведене правове регулювання, перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи зупинявся:

- з 18 березня 2020 року по 17 березня 2022 року - відповідно до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для всіх платників податків;

- з 17 березня 2022 року по 27 травня 2022 року - відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для всіх платників податків;

- з 17 березня 2022 року по 01 серпня 2023 року - відповідно до пункту 102.9 статті 102 Кодексу, при цьому в період з 17 березня 2022 року по 27 травня 2022 року норма діяла без виключень, а з 27 травня 2022 року по 01 серпня 2023 року - з виключеннями щодо випадків, передбачених підпунктами 69.2, 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Як установлено апеляційним судом вище, враховуючи граничну дату подання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2017 рік - 01.03.2018 року, відлік 1095 денного строку, в межах якого податковий орган має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків за період діяльності КНП з 01.01.2017 року по 31.12.2017 року, розпочався з 02.03.2018 року та спливає 28.02.2021 року.

Разом з цим, у зв`язку із внесенням змін вище переліченими Законами, Податковий кодекс України встановив зупинення перебігу усіх строків давності, встановлених статтею 102 Податкового кодексу України, на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, а з 17 березня 2022 року - на період дії правового режиму воєнного стану, який не завершився станом на час розгляду цієї справи.

Враховуючи, що на час дії карантину та воєнного стану, зупинено перебіг строків давності, встановлених статтею 102 Податкового кодексу України, у тому числі і строк для визначення контролюючим органом позивачу суми грошових зобов`язань за період, зокрема починаючи з 01.01.2017 року, зазначений в наказі період перевірки, який мав скінчитися після 28.02.2021 року, однак починаючи з 18.03.2020 року перебіг якого зупинено, колегія суддів вважає помилковими доводи позивача про порушення відповідачем вимог статті 102 Податкового кодексу України.

Оскільки період, охоплений перевіркою з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року, та день прийняття податкових повідомлень-рішень - 19.10.2023 року, не виходить за межі граничних строків в 1095 днів, визначених приписами статті 102 Податкового кодексу України, дії податкового органу з проведення та визначення грошових зобов`язань, та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за вказаний вище період є правомірними та такими, які не суперечить нормам чинного законодавства України.

Перевіряючи правильність висновків суду першої інстанції щодо суті порушень, виявлених та установлених податковим органом під час перевірки, колегія суддів вказує про таке.

Зокрема, що стосується порушення позивачем вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України та як наслідок правомірності донарахування податковим органом грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності в розмірі 962 400 грн., в тому числі штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 245 020 грн. 25 коп.

Слід зазначити, що зазначені вище висновки податкового органу про порушення позивачем вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, слугували підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №2687/1/15-32-07-08 від 19.10.2023 року.

Як з`ясовано судовою колегією та не заперечується сторонами у справі, означене податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №2687/1/15-32-07-08 від 19.10.2023 року надіслано 19 жовтня 2023 року на адресу комунального некомерційного підприємства "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради" - м. Одеса, вул. Нежданової, 32.

У подальшому, 29.11.2023 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкову вимогу №0-1532, якою позивачу визначено суму узгодженого податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності в розмірі 962 400 грн, в тому числі штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 245 020 грн. 25 коп. та пені у розмірі 138 052 грн. 22 коп. (т.1 а.с.223)

Так, конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно із якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.

Згідно до пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) не є платниками податку (податку на прибуток) неприбуткові підприємства, установи та організації у порядку та на умовах, встановлених цим пунктом.

Відповідно до підпункту 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 ПК України неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація, що одночасно відповідає таким вимогам:

утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації;

установчі документи якої містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб;

установчі документи якої передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення);

внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Обов`язковою умовою для неприбуткових організацій, відповідно до підпункту 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 ПК України, є те, що доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.

За правилами підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України у разі недотримання неприбутковою організацією вимог, визначених цим пунктом, така неприбуткова організація зобов`язана подати у термін, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за період з початку року по останній день місяця, в якому вчинено таке порушення, та зазначити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток. Податкове зобов`язання розраховується, виходячи із суми операції нецільового використання коштів. Така неприбуткова організація виключається контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій.

З першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення, до 31 грудня податкового (звітного) року неприбуткова організація зобов`язана щоквартально подавати до контролюючого органу квартальну фінансову і податкову звітність (з наростаючим підсумком) з податку на прибуток та сплачувати податок у термін, визначений для квартального періоду.

З наступного податкового (звітного) року така неприбуткова організація подає фінансову і податкову звітність та сплачує податок на прибуток у порядку, встановленому статтею 57 цього Кодексу для неприбуткових організацій - платників податку на прибуток.

З аналізу наведених вище норм податкового законодавства України слідує, що встановлення контролюючим органом відповідно до норм цього Кодексу факту використання неприбутковою організацією доходів (прибутків) для цілей інших, ніж передбачені підпунктом 133.4.2 пункту 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України, є підставою для виключення такої організації з Реєстру неприбуткових установ та організацій і як наслідок донарахування податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, визначення штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) та пені.

При цьому, податкові зобов`язання, штрафні санкції і пеня нараховуються, починаючи з першого числа місяця, в якому вчинено таке порушення.

Апеляційний суд звертає увагу, що згідно із пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Неприбуткові організації ведуть бухгалтерський облік доходів і витрат за загальними правилами, передбаченими П(С)БО 15 "Дохід" і П(С)БО 16 "Витрати".

Основною частиною доходу в неприбуткових організаціях є - цільове фінансування (кошти фінансування заходів цільового призначення (у тому числі отриману гуманітарну допомогу), які обліковують на рахунку 48 "Цільове фінансування і цільові надходження").

У П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, визначено таку методологію бухобліку цільового фінансування:

п.5. П(С)БО 15: дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена;

п.16 П(С)БО 15: цільове фінансування не визнають доходом доти, доки не буде підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування;

п.17 П(С)БО 15: отримане цільове фінансування (у тому числі кошти, вивільнені від оподаткування у зв`язку з наданням пільг із податку на прибуток підприємств) визнають доходом протягом тих періодів, у яких зазнали витрат, пов`язаних із виконанням умов цільового фінансування;

п.18 П(С)БО 15: цільове фінансування капітальних інвестицій визнають доходом протягом періоду корисного використання відповідних об`єктів інвестування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно сумі нарахованої амортизації таких об`єктів.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Як свідчить зміст наведених положень у їх системному зв`язку, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника та бути відображеною у належним чином оформлених первинних документах, які зазвичай супроводжують операцію певного виду. Для підтвердження даних податкового обліку можуть враховуватися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно із частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з тим, за змістом статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У справі, яка розглядається, судом апеляційної інстанції установлено, що у відповідності до Довідки про загальну інформацію щодо комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради", вказане КНП «ООДШВЛ» ООР згідно до статуту є неприбутковим та лікарняним закладом охорони здоров`я. КНП "ООДШВЛ" ООР" внесено в 2004 році до Реєстру неприбуткових установ та організацій. (т.1 а.с.53-57)

Так, комунальне некомерційне підприємство "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" створено з метою надання якісної консультативно діагностичної і лікувально профілактичної спеціалізованої стаціонарної медичної допомоги шкірно-венерологічного профілю дитячому населенню Одеської області.

Основним завданням КНП є здійснення медичної практики.

Предметом діяльності комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" є, зокрема:

- надання дитячому населенню області високоспеціалізованої шкірно-венерологічної консультативної та стаціонарної медичної допомоги, взаємодія з іншими медичними закладами з цих питань;

- здійснення заходів щодо забезпечення допомоги по боротьбі з венеричними захворюваннями серед дітей 9допоомга хворим заразними формами сифілісу, шкірними хворобами).

Статутом комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" передбачено витрачання коштів виключно для здійснення своєї діяльності, яка не має на меті отримання прибутку.

Комунальне некомерційне підприємство "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" було зареєстровано 28.03.2020 року за №0072197 юридичним департаментом Одеської міської ради, попередня назва комунальна установа "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня".

19.02.2021 року Одеською обласною радою прийнято рішення №88-VIIІ «Про припинення комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" (, місце розташування: 65112, місто Одеса, вулиця Академіка Вавілова, 60) шляхом приєднання до комунального некомерційного підприємства "Одеський обласний шкірно-венерологічний диспансер" Одеської обласної ради" (, місце розташування: 65006, Одеська область, місто Одеса, Суворовський район, вулиця Академіка Воробйова, будинок 5). (т.1 а.с.27)

У відповідності до пункту 2 рішення Одеської обласної ради від 19.02.2021 року №88-VIIІ, комунальне некомерційне підприємство "Одеський обласний шкірно-венерологічний диспансер" Одеської обласної ради" є правонаступником всього майна, прав та обов`язків комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради.

У подальшому, рішенням Одеської обласної ради від 03 березня 2023 року № 504-VIIІ вирішено припинити комунальне некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" (, місце розташування: 65122, м. Одеса, вулиця Академіка Вавілова, 60) шляхом приєднання до комунального некомерційного підприємства "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради" (, місце розташування: 65055, Одеська обл., місто Одеса, Суворовський район, вулиця Нежданової, будинок 32). (т.1 а.с.24-25)

В результаті припинення комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради", комунальне некомерційне підприємство "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради" є правонаступником всього майна, прав та обов`язків комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради".

Згідно із Додатком до рішення Одеської обласної ради від 03 березня 2023 року № 504-VIIІ затверджено комісію з припинення комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради", у складі:

- голова комісії: Мефодовська Надія Миколаївна (ІНН НОМЕР_1 ), заступник генерального директора КНП "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради";

- заступник голови комісії: Довбенко Ганна Альбертівна (ІНН НОМЕР_2 ), заступник начальника відділу фінансового планування та обліку майна управління обласної ради з майнових відносин;

- члени комісії: Білик Олександр Сергійович, юрисконсульт КНП "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради", ОСОБА_4 , бухгалтер КНП "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради", ОСОБА_5 , головний спеціаліст відділу стратегічного розвитку медичних установ управління координації реформ Департаменту охорони здоров`я Одеської обласної державної адміністрації. (т.1 а.с.25 зворотній бік)

До комісії з моменту її призначення переходять повноваження щодо управління справами комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради", голова комісії, її члени представляють зазначене КНП у відносинах з третіми особами та виступають у суді від їх імені.

КНП «ООДШВЛ» ООР у зв`язку з реорганізацією, на підставі електронної відомості держреєстратора від 08.03.2023 року номер прийняття рішення про припинення: 001072197, стан « 3» - прийнято рішення про припинення (розпочато ліквідаційну процедуру).

Також, як установлено апеляційним судом, рішенням Одеської обласної ради від 23.06.2023 року №554-VIII затверджено передавальний акт балансових рахунків, матеріальних цінностей та активів комунального некомерційного підприємства "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" (далі передавальний акт) до правонаступника КНП "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради". (т.1 а.с.36-39)

Так, у відповідності із передавальним актом до правонаступника - КНП "Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр" Одеської обласної ради" передано організаційно-розпорядчу документацію, яка велась в КНП "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" та знаходилася в адміністративному приміщенні колишнього КНП, а саме бухгалтерські та податкові документи в справах (згідно із переліком).

Крім цього, передано документи КНП "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" з особового складу з терміном зберігання 75 років згідно із додатку на 5-ти аркушах (86 справ).

В ході проведення перевірки КНП "Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня" Одеської обласної ради" за період діяльності з 01.01.2017 року по червень 2020 року, посадовими особами контролюючого органу установлений факт не підтвердження первинними документами раціонального і цільового використання установою медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз на загальну суму 5 304 020 грн.

Так, висновки Акту перевірки в цій частині зводяться до того, що КНП «ООДШВЛ» ООР отримувало протягом 2017 - 2020 років медичні вироби для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз на загальну суму 5 304 020 грн., у тому числі по періодам:

2017 рік 789 043 грн., 2018 рік 2 391 626 грн., 2019 рік 154 427 грн., 2020 рік 1 968 923 грн.

Як установлено посадовими особами контролюючого органу під час проведення перевірки, отримання у 2017-2020 роках медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, підтверджено первинними документами, наданими підприємством в ході перевірки, а саме:

- наказами Міністерства охорони здоров`я України «Про розподіл медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, закуплених за кошти Державного бюджету України»;

- наказами Департаменту охорони здоров`я Одеської обласної державної адміністрації «Про отримання медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, закуплених за кошти Державного бюджету України»;

- видатковими накладними, складеними ДП «Укрмедпостач» МОЗ України, на адресу КНП «ООДШВЛ» ООР, , замовлення згідно із Договору з представництвом ООН в Україні;

- реєстрами лікарських засобів, які реалізуються суб`єктом господарської діяльності;

- повідомленнями (АВІЗО) керівника КНП «ООДШВЛ» ООР Ніточко О.І. про безкоштовне отримання медичних виробів.

Відображення зазначених вище висновків податкового органу знайшло своє підтвердження в Акті перевірки, а саме аркуш 11, 12 Акту, та у додатку 4 до Акту перевірки, який є його невід`ємною частиною.

В той же час, до перевірки не надано жодного первинного документу, підтверджуючого раціональне та цільове використання вище зазначених медичних виробів.

Крім того, у зв`язку з відсутністю бухгалтерського обліку підприємства під час проведення перевірки контролюючий орган не мав можливості встановити переміщення, списання або видачу, розподіл даних препаратів. Під час перевірки не вдалося встановити, яким чином скористалося КНП «ООДШВЛ» ООР отриманими медичними виробами спеціального призначення в ході виконання своєї статутної діяльності.

Враховуючі вищевикладене та виявлені порушення, зазначені у підпункті 3.1.1 Акту перевірки, посадовими особами контролюючого органу установлено, що вартість безоплатно отриманих медикаментів у загальному розмірі 5 304 020 грн. протягом 2017- 2020 років, не була віднесена до складу доходів за 2017 - 2020 роки та не знайшла свого відображення у рядку 1.5 за 2017 - 2020 роки, а саме:

«вартість активів (коштів або майна), вартість товарів (робіт, послуг), отриманих для реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених установчими документами, та/або для здійснення неприбуткової (добродійної) діяльності, передбаченої законом для релігійних організацій».

З огляду на наведене вище, судова колегія вказує, що предметом доказування у справі, яка розглядається, є обставини, які підтверджують або спростовують раціональне та цільове використання КНП «ООДШВЛ» ООР» медичних засобів на загальну суму 5 304 020 грн., та як наслідок дотримання комунальним некомерційним підприємством порядку використання доходів (прибутків) як неприбутковою організацією.

Так, як слідує з матеріалів справи, в ході проведення перевірки податковим органом складено та вручено голові комісії з припинення КНП «ООДШВЛ» ООР» Мефодовській Надії Миколаївні запит про надання документів № 1 від 08.09.2023 року, а саме:

- Головну книгу в розрізі місяців за період з 01.01.2017 року 30.06.2020 року, журнали ордери обороти рахунків, зворотньо-сальдові відомості по всім рахункам, які використовуються в бухгалтерському обліку;

- первинні документи за період з 01.01.2017 року по 07.08.2023 року по контрагентам покупцям/постачальникам товарів/послуг;

- первинні документи за період з 01.01.2017 року по 07.08.2023 року підтверджуючі доходи/витрати підприємства;

- передавальні акти з додатками;

- податкові документи: податкову звітність по податкам, зборам та іншим обов`язковим платежам, регістри позасистемного податкового обліку.(т.1 а.с.121-122)

Також, запит про надання документів № 2 від 08.09.2023 року, у відповідності до якого податковий орган просив надати:

- всі наявні підтверджуючі документи в розрізі місяців за період з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року, журнали ордери обороти рахунків, зворотньо-сальдові відомості, первинні документи стосовно оприбуткування, використання, списання по безкоштовно отриманим товарам медичного призначення протягом періоду з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року шляхом централізованого постачання за рахунок коштів державного бюджету по державним програмам за напрямом «Медичні вироби для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз», отриманих від ДП «Укрмедпостач» МОЗ України;

- первинні документи за період з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року по використанню отриманих медичних засобів;

- первинні документи за період з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року підтверджуючі віднесення сум постачання отриманих товарів медичного призначення до складу доходів витрат підприємства. (т.1 а.с.123-124)

Натомість, у відповідь на вказані вище запити 13.09.2023 року головою комісії з припинення КНП «ООДШВЛ» ООР» Мефодовською Н. М. частково надано документи, які є предметом перевірки, та письмові пояснення, у відповідності до яких зазначено про те, що:

«первинними документами стосовно оприбуткування, використання, списання по безкоштовно отриманим товарам медичного призначення, протягом періоду з 01.01.2017 по 07.09.2023 року, шляхом централізованого постачання за рахунок коштів державного бюджету по державним програмам за напрямом "Медичні вироби для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз" 2301400, отриманих від ДП "Укрмедпостач" МОЗ України, не володію та за вказаний період не працювала у даному підприємстві". (т.1 а.с.125)

У зв`язку з відсутністю під час перевірки витребуваних документів, посадовими особами контролюючого органу складено Акт про ненадання документів від 15.09.2023 №4072/15-32-07-08-21. (т.1 а.с.127-129)

Зокрема, як зазначено податковим органом, серед документів підприємства відсутні журнали обліку пацієнтів, які страждають на бульозний епідермоліз та потребують безкоштовні препарати, акти списання, звіти відповідальних осіб, документи підтверджуючі видачу, використання, розподіл цих медичних виробів.

У свою чергу, як стверджував позивач, у запитах про надання документів контролюючий орган не зазначив, які саме документи повинні підтверджувати раціональне та цільове використання медичних виробів, отриманих від ДП «Укрмедпостач» МОЗ України.

Дійсно законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають підтверджуватись раціональне та цільове використання медичних виробів. Однак, критерієм можливості відображення операцій у податковому обліку є забезпечення підтвердження фактичного їх здійснення на підставі наявних документів.

Разом з тим, ні в ході перевірки, ні під час розгляду справи у суді першої та апеляційної інстанцій позивачем не надано жодних документів, які б підтверджували цільове та раціональне використання безкоштовно отриманих медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, закуплених за кошти Державного бюджету України за бюджетною програмою КПКВК 2301400 «Забезпечення медичних заходів окремих державних програм та комплексних заходів програмного характеру» на суму 5 304 020 грн. При цьому, факт отримання КНП "ООДШВЛ" ООР" медичних виробів позивачем не заперечується.

За установлених судом апеляційної інстанції обставин, з огляду на не підтвердження позивачем раціонального та цільового, для даної неприбуткової організації, використання медичних виробів, відповідно до вимог пп. 133.4.3 п.133.4 ст.133 Податкового кодексу України КНП "ООДШВЛ "ООР зобов`язано було подати звіт про використання коштів неприбуткових установ та організацій за період з початку 2017 року по червень 2020 року (останній день місяця, в якому вчинено таке порушення) та зазначити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток, виходячи із суми операції нецільового використання вартості медичних виробів.

Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідач правомірно встановив порушення КНП «ООДШВЛ» ООР» вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України та як наслідок правомірно визначив грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств та фінансових установ комунальної власності.

За таких обставин, колегія суддів уважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення №2687/1/15-32-07-08 від 19.10.2023 року та як наслідок, винесена на підставі такого рішення податкова вимога Головного управління ДПС в Одеській області №0-1532 від 29.11.2023 року, є правомірними, а тому немає підстав для задоволення позову в цій частині.

При цьому, факт не виключення КНП "ООДШВЛ "ООР з реєстру неприбуткових організацій, не свідчить про відсутність з боку позивача порушень вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України, зафіксованих в Акті перевірки та не є обставиною, яка унеможливлює донарахування податкових зобов`язань з податку на прибуток та штрафних (фінансових) санкцій (штрафу).

Крім цього, позивач заперечує проти правомірності застосування до КНП штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 340 грн., на підставі податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 року за № 26868/15-32-07-08,а саме за неподання звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2020 рік.

Так, як зазначалось вище, неприбуткові підприємства, установи та організації, визначені пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, подають звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за формою, затвердженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та річну фінансову звітність.

Згідно до положень пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Під час проведення перевірки посадовими особами контролюючого орану установлено, що КНП "ООДШВЛ" ООР" звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за 2020 рік з додатками, фінансовий звіт підприємства за 2020 рік не подано. Зазначені обставини позивачем не заперечуються.

Як правильно зазначено судом першої інстанції, посилання позивача на не застосування штрафних санкцій у відповідності до податкового повідомлення-рішення №26868/15-32-07-08 від 19.10.2023 року ґрунтуються на неправильному тлумаченню норм податкового законодавства України, оскільки таке звільнення від відповідальності передбачалось приписами пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України за несвоєчасне після граничного терміну подання звітності тільки на період встановленого карантину, а не за неподання такої звітності взагалі.

Щодо доводу апеляційної скарги комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради про порушення відповідачем порядку направлення деяких податкових повідомлень-рішень на адресу колишнього КНП, апеляційний суд зазначає про таке.

Враховуючи, що спірними податковими повідомленнями-рішеннями правильно встановлено наявність порушення та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у відповідності до приписів Податкового кодексу України, виключно порушення порядку відправлення податкових повідомлень-рішень не може бути підставою для скасування таких рішень.

Більше того, порушення порядку направлення податкових повідомлень-рішень не впливає на законність та обґрунтованість таких рішень, а має значення для вирішення питань щодо строку їх оскарження та/або набуття визначених контролюючим органом грошових зобов`язань статусу узгоджених.

Щодо правомірності винесення податковим органом податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 року №26867/15-32-07-08 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 4080 грн. за не надання 4 повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язанні з оподаткуванням або через які проводяться діяльність за формою 20-ОПП протягом 10 робочих днів після реєстрації, створення чи відкриття об`єктів оподаткування і об`єктів пов`язаних з оподаткуванням або через які проводилась діяльність, зміни відомостей про об`єкт.

Так, в якості підстави для визнання протиправним та скасування вказаного податкового повідомлення рішення, у позовній заяві позивач зазначає про те, що КНП є неприбутковим та лікарняним закладом охорони здоров`я унітарним комунальним некомерційним підприємством, а також об`єктом права спільної власності територіальних громад сіл, селищ, міст області, інтереси яких представляє Одеська обласна рада в межах повноважень, визначених законодавством України.

Судова колегія звертає увагу, що виникнення у платника податків обов`язку повідомляти про об`єкти оподаткування Податковий кодекс України визначає з наявністю об`єктів оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням.

Пунктом 63.3 статті 63 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний стати на облік у відповідних контролюючих органах за основним та неосновним місцем обліку, повідомляти про всі об`єкти оподаткування контролюючі органи за основним місцем обліку згідно із Порядком обліку платників податків і зборів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року №1588 (далі - Порядок № 1588).

Відповідно до п. 8.2 розділу VIII Порядку №1588 об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно із відповідними розділами Податкового кодексу України.

Згідно до п. 8.4 розділу VIII Порядку №1588 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.

Повідомлення за формою № 20-ОПП повинні подавати всі платники податків як юридичні, так і фізичні особи підприємці в разі наявності, виникнення, зміни типу об`єкта оподаткування.

Неприбуткові організації не є платниками податку на прибуток підприємств, натомість вони можуть бути платниками інших загальнодержавних та місцевих податків, а тому вони подають форму №20-ОПП на загальних підставах.

Основною метою запровадження форми №20-ОПП є отримання від платників податків інформації про всі наявні в них об`єкти майна, їх місцезнаходження, переміщення та стан, у якому вони фактично перебувають (використовуються, тимчасово не використовуються, не використовуються тощо). У повідомленні за формою №20-ОПП надається інформація про всі об`єкти оподаткування, що є власними, орендованими або переданими в оренду.

Як слідує з матеріалів справи, перевіркою установлено, що в порушення пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України та Порядку №1588, КНП «ООДШВЛ» ООР» не подано до контролюючого органу за основним місцем обліку 4 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язанні з оподаткуванням або через які проводяться діяльність за формою 20-ОПП протягом 10 робочих днів після реєстрації, створення чи відкриття об`єктів оподаткування і об`єктів пов`язаних з оподаткуванням або через які проводилась діяльність, зміни відомостей про об`єкт, а саме про:

1. Нерухоме майно за адресою м. Одеса, вулиця Академіка Вавілова, 60 (згідно до свідоцтва про право власності на нерухоме майно від 27.01.2009 року, видане Одеською обласною радою);

2. Земельну ділянку за адресою м. Одеса, вулиця Академіка Вавілова, 60 (згідно до акту на право постійного користування землею від 19.03.2001 року серії І-ОД №003344);

3. Автомобіль М-2141;

4. Автомобіль ГАЗ-3 110-311.

Відтак, з урахуванням наведених вище норм та установлених під час перевірки обставин, судова колегія відхиляє, як не підтверджені, доводи позивача в цій частині, у зв`язку з чим немає підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 року №26867/15-32-07-08 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) на суму 4080 грн.

Окрім того, вирішуючи спір та визнаючи протиправними оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 19.10.2023 року №26916/15-32-24-06 щодо визначення позивачу зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1 124 304 грн. 58 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 172 962 грн. 57 коп., №26917/15-32-24-06 щодо грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 76 827 грн. 49 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 819 грн.11 коп., №26915/15-32-24-06 щодо застосування до штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1020 грн., суд першої інстанції виходив з такого.

Висновки відповідача про отримання доходів у вигляді додаткового блага за рахунок підприємства громадянами ОСОБА_2 та ОСОБА_3 ґрунтуються на тому, що КНП "ООДШВЛ" ООР" здійснило операції зі списання бензину марки А-95, що відображено по рядку 2.2. «сума видатків бюджетних установ за спеціальним фондом» відповідних Звітів про використання коштів неприбуткової організації за період з 01.01.2017 року по 07.09.2023 року на загальну суму 32 153,54 грн. (у тому числі ПДВ) без їх документального підтвердження (без відповідних підтверджуючих первинних документів), а саме:

до перевірки не надано розрахункові документи встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій з придбання бензину марки А-95 на автозаправних станціях.

Висновки про отримання доходу ОСОБА_1 , як головним лікарем, ґрунтуються на відсутності первинних документів, що підтверджують використання підприємством безкоштовно отриманих медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, на загальну суму 5 304 020 грн. та його службовий статус «головного лікаря», який за посадовою інструкцією, зокрема:

щорічно проводить аналіз і складає звіт про фінансово-господарську діяльність та розвиток матеріально-технологічної бази лікарні за поточний рік, визначає певні заходи за поточний рік, скріплює особистим підписом рахунки на оплату, наказів по уряду, інших документів, здійснює загальний контроль за діяльністю всіх служб лікарні, забезпечує охорону матеріальних цінностей, медикаментів, реактивів, бланків спеціального обліку, спеціального обладнання.

Разом з цим, як зауважено окружним адміністративним судом, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.

Як з`ясовано судом попередньої інстанції, в Акті перевірки не зазначено, які саме первинні документи, підтверджують наявність факту порушення, тобто, свідчать про отримання громадянами ОСОБА_2 та ОСОБА_3 або грошових коштів на придбання бензину або талонів на бензин кожним окремо, а не разом, як це викладено в Акті перевірки. Відповідач не персоніфікував доходи (вартість майна), отримані кожним.

Також, в Акті перевірки не вказано, які первинні документи підтверджують факт отримання саме головним лікарем - ОСОБА_1 , а не іншою посадовою особою лікарні медичних препаратів протягом 2017-2020 років. Зокрема, такими документами, на думку суду попередньої інстанції, можуть бути, наприклад, видаткова накладна із підписом головного лікаря, довіреність, акт прийому-передачі медичних виробів, де від лікарні виступає саме головний лікар та підписує акт, тощо.

При цьому, як зауважено судом, в Акті перевірки також не зазначено про відсутність первинних документів податкового та/або бухгалтерського обліку, які підтверджують факти отримання ТМЦ вказаними працівниками, відсутні накази про прийом (звільнення) на роботу, не вказано взагалі, ким працювали ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , чи був укладений договір про повну матеріальну відповідальність з головним лікарем, чи проводилась в лікарні або при передачі майна позивачу, як правонаступнику, інвентаризація ТМЦ, та чи була виявлена нестача медичних виробів.

За таких обставин, на переконання суду першої інстанції, твердження відповідача, викладені в Акті перевірки, про отримання працівниками ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_1 додаткового блага від підприємства є припущеннями, а не достовірно встановленими фактами, які підтверджені належними доказами.

У свою чергу, під час апеляційного перегляду судового рішення представник податкового органу зазначав, що відповідні пояснення, серед-іншого ревізорів-інспекторів податкового органу, були надані під час розгляду справи у суді першої інстанції, та більше того, пред`явлені у судовому засіданні документи, які використані в ході перевірки та слугували підставою для висновків відповідача про порушення, викладені в Акті перевірки.

Судова колегія звертає увагу, що в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 19.10.2023 року №26916/15-32-24-06, №26917/15-32-24-06, №26915/15-32-24-06 покладено висновок відповідача про неправомірність дій позивача саме щодо списання витрат на паливно-мастильні матеріали без відповідних підтверджуючих первинних документів, а також завищення витрат перевіряємого періоду, з огляду на не підтвердження раціонального та цільового використання медичних виробів, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Згідно із визначенням, наведеним у підпункті 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначає перелік вигоди, що отримуються фізичною особою-платником податків, які законодавцем віднесено до категорії додаткового блага.

Зокрема, підпунктами «а», «б, «г» та «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді:

вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах;

вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств;

суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов`язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим розділом;

вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України).

Судова колегія зауважує, що списання платником податків пального для заправки транспортних засобів, у разі їх використання для цілей, прямо пов`язаних з господарською діяльністю підприємства, не може вважатись додатковим благом.

В ході перевірки податковим органом з`ясовано, що протягом періоду 01.01.2017 року по 07.09.2023 року КНП "ООДШВЛ" ООР" мало на балансі 2 автомобілі, а бензин списаний на витрати підприємства придбавався за кошти фінансування підприємства. До перевірки не надано підтверджуючі документи на придбання бензину протягом 2017 2020 років на загальну суму 32 154 грн.

У перевіряємому періоді КНП "ООДШВЛ" ООР" проводило списання паливно-мастильних матеріалів по вказаним транспортним засобам. Визнання витрат по паливно-мастильним матеріалам здійснювалось на підставі видаткових накладних на отримання палива від постачальників без наявності розрахункових документів.

18.09.2023 року в ході перевірки голові комісії з припинення КНП "ООДШВЛ" ООР" Мефодовській Надії Миколаївні вручено під підпис запит про надання документів, а саме:

- подорожні листи, договори з постачальниками палива, акти списання палива та документи, підтверджуючі придбання та використання палива на підприємстві (товарні накладні, фіскальні чеки, чеки POS терміналів, видаткові накладні, сплата за паливо щомісячно).

Судом апеляційної інстанції установлено, що в ході перевірки контролюючим органом від підприємства отримано копії документів, а саме:

- договорів на придбання палива (бензин марки А-92), в яких зазначено кількість та вартість придбання товару з ТОВ «ОІЛ ЮГ», та ТОВ «КАТРАЛ ОІЛ»;

- картки по субрахункам бухгалтерського обліку 2321, 6211, 1514;

- відомості на відпуск ППМ, звіти по витратам ГСМ, подорожні листи.

Слід зазначити, що порядок здійснення розрахункових операцій, зокрема у сфері торгівлі, визначений нормами Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (з наступними змінами і доповненнями) (далі - Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Згідно із пунктами 1, 2 статті 3 цього Закону суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.

Згідно із абзацами першим, другим пункту 10 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 №1442 (далі - Правила), розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно із договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків.

Особливості порядку продажу нафтопродуктів за готівку та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) встановлені Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту і зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 року №281/171/578/155 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 року за №805/15496) (далі - Інструкція).

Інструкцією передбачено, що відпуск нафтопродуктів через АЗС може здійснюватися за готівку, за відомостями (за безготівковими розрахунками на підставі договорів між підприємством і споживачем), за талонами, за платіжними картками (підпункти 10.3.1, 10.3.2, 10.3.3, 10.3.4 пункту 10.3 відповідно).

Відповідно до положень пункту 34 Правил та пункту 4.2 Інструкції заправка автомобілів та інших транспортних засобів здійснюється операторами АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

Нормами підпунктів 4.2.5.4 - 4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції встановлено, що для дистанційного керування паливно-роздавальними колонками мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС.

Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Як підсумок вимог наведених правових норм, для реєстрації розрахункових операцій на АЗС в Державному реєстрі реєстраторів розрахункових операцій зареєстровані спеціалізовані електронні контрольно-касові апарати, які забезпечують реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Відпуск нафтопродуктів операторами АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки без проведення реєстрації операції з відпуску технічно виключається.

Враховуючи вимоги Закону України «Про застосування розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», допустимим доказом операції з відпуску (продажу) пального на АЗС в розумінні норм статті 74 КАС є розрахунковий документ, роздрукований реєстратором розрахункових операцій.

Такий висновок щодо застосування наведених норм у подібних правовідносинах викладено Верховним Судом у постанові від 28.12.2022 року по справі №620/754/20.

Апеляційний суд наголошує, що через АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів з відпуском нафтопродуктів через паливо-, масло- та газороздавальні колонки, які включені в систему реєстратора розрахункових операцій, а тому наявність розрахункового (касового/товарного) чека є обов`язковою для підтвердження операцій з придбання нафтопродуктів.

Окремо, слід звернути увагу, що для цілей вказаної Інструкції талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Тобто, талон не є засобом платежу, оскільки підтверджує право його власника (пред`явника) на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування і марки, які позначені на ньому.

Відповідно, АЗС повинна видати водієві фіскальний чек РРО на відпущене за талонами пальне. У свою чергу, кількість отриманого на АЗС ПММ водій повинен записати в подорожній лист чи інший документ, який використовується підприємством для обліку транспортної роботи. Документами, що підтверджують використання талонів, є чеки ЕККА (електронний контрольно-касовий апарат), отримані водіями на АЗС при заправці пального і передані до бухгалтерії.

Згідно із п.44.6 ст.44 Податкового кодексу України, у разі до закінчення перевірки або у термін, визначений в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які провадять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Як установлено податковим органом, у позивача відсутні документи підтверджуючі отримання палива (бензин марки А-92), а саме фіскальні чеки, чеки POS терміналів з АЗС.

Відтак, за відсутності у позивача розрахункових (касових/товарних) чеків з АЗС ТОВ «ОІЛ ЮГ», та ТОВ «КАТРАЛ ОІЛ», КНП "ООДШВЛ" ООР" фактичне отримання палива не підтвердило. У свою чергу, ненадання для перевірки касових чеків з АЗС, які є підтвердженням фактичного отримання палива, свідчить про те, що придбане пальне використано поза межами господарської діяльності підприємства.

Натомість, у позовній заяві та в апеляційній скарзі позивача відсутні доводи, які б підтверджували отримання палива та пов`язаність обставин списання комунальним некомерційним підприємством паливно-мастильних матеріалів саме із здійсненням власної господарської діяльності.

Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо списання витрат на паливно-мастильні матеріали.

В той же час контролюючий орган під час визначення додаткового блага повинен обов`язково вказувати фізичну особу - платника податків, у якої це благо виникає, та період, у який воно виникло.

Як відображено у Акті перевірки, під час перевірки посадовими особами контролюючого органу установлено, що за рахунок коштів підприємства у період з 2017 року по 2020 року працівниками ОСОБА_2 та ОСОБА_3 отримано дохід у вигляді додаткового блага, а саме паливо (бензин марки А-92) на загальну суму 32 153 грн. 54 коп.

Відтак, як установлено матеріалами справи, в акті перевірки відповідачем визначено конкретних фізичних осіб, у яких виникло додаткове благо та податковий період, у який це додаткове благо виникло.

Апеляційний суд звертає увагу, що Податковий кодекс України встановлює вимоги щодо документального підтвердження відповідними первинними документами пов`язаності витрат на паливо, яке видавалось працівникам для транспортних засобів, що використовувались для виконання їх службових обов`язків, із провадженням господарської діяльності, як передумови для віднесення їх до складу інших витрат такого суб`єкта господарювання й невідповідністю таких виплат ознакам додаткового блага фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із своїм роботодавцем, та їх оподатковуваним доходом у розумінні підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України.

Як з`ясовано апеляційним судом, позивач до перевірки не надав документів, які б підтверджували придбання і використання пального, у зв`язку з чим позбавили можливість контролюючому органу установити пов`язаність витрат на паливо із провадженням господарської діяльності. До позовної заяви позивач таких документів також не додав.

Судова колегія звертає увагу, що донарахування податку на доходи фізичних осіб здійснено податковим органом із суми паливно-мастильних матеріалів - 32 153 грн. 54 коп.

Такий підхід до визначення податкового зобов`язання податковим органом, ґрунтується на нормах Податкового кодексу України, зокрема приписів підпункту 164.2.17 пункту 164.2, пункту 164.5 статті 164.

Так, згідно із підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об`єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 цієї статті.

У відповідності до приписів пункту 164.5 статті 164 Податкового кодексу України під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно із цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою: К = 100 : (100 - Сп), де К - коефіцієнт; Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

З огляду на те, що додаткове благо нормами підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14, підпункту 164.2.17 пункту 164.2, пункту 164.5 статті 164 ПК кваліфікується як дохід в цілях оподаткування податком на доходи фізичних осіб, такий висновок прийнятний стосовно будь-якого доходу, який виплачується (нараховується) фізичній особі.

За таких обставин та наведеного вище правового регулювання, на переконання колегії суддів, правомірними є висновки контролюючого органу щодо недотримання позивачем вимог податкового законодавства в частині неутримання та неперерахування податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період 2017-2020 років з доходу, отриманого як додаткове благо з коштів, на які було виділено паливно-мастильні матеріали.

Що ж стосується доводів податкового органу про отримання доходу ОСОБА_1 , як головним лікарем, з метою повного та всебічного з`ясування всіх обставин у справі, судом апеляційної інстанції запропоновано відповідачу надати документи, які слугували підставою для такого висновку.

Так, 16.12.2024 року на адресу апеляційного адміністративного суду від податкового органу надійшли додаткові пояснення по справі, до яких долучено документи, а саме:

- інформацію про отримання лікарських засобів, виробів медичного призначення, обладнання та санітарних автомобілів за програмою КПКВК 2301400 «Забезпечення медичних заходів окремих державних програм та комплексних заходів програмного характеру» за напрямком «Централізована закупівля медикаментів та виробів медичного призначення для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз» за рахунків коштів державного бюджету КУ «Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня», зокрема станом на 16 лютого 2017 року, 18 квітня 2017 року, 01.08.2017 року;

- видаткові накладні №П-1190 від 14.02.2017 року, №П-1487 від 18.04.2017 року, №П-1871 від 03.07.2017 року, №П-2585 від 13.09.2017 року, №П-3298 від 06.12.2017 року, №П-3616 від 30.01.2018 року, №П-3917 від 30.01.2018 року, №П-3984 від 12.02.2018 року, №П-4073 від 12.02.2018 року, №П-6228 від 12.06.2018 року, №П-8701 від 04.12.2018 року, №П-8901 від 19.12.2018 року, №П-9684 від 19.02.2019 року, №П-11044 від 04.06.2019 року, №П-12619 від 22.10.2019 року, №П-14997 від 18.05.2020 року, №П-15641 від 10.06.2020 року, №П-15682 від 16.06.2020 року, постачальник ДП «Укрмедпостач» МОЗ України, одержувач КУ «Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня»;

- повідомлення (АВІЗО) керівника КНП «ООДШВЛ» ООР Ніточко О.І. про безкоштовне отримання медичних виробів від 19.04.2017 року, від 07.07.2017 року, від 30.01.2018 року, від 14.06.2018 року, від 21.12.2018 року, від 20.02.2019 року, 05.06.2019 року, 19.05.2020 року;

- наказами Департаменту охорони здоров`я Одеської обласної державної адміністрації «Про розподіл медикаментів та виробів призначення для лікування громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, закуплених за кошти Державного бюджету України на 2016 рік» від 13.09.2017 року №344, від 13.09.2017 року №340, від 13.02.2018 року №76, від 13.02.2018 року №77, від 20.07.2018 року №418, від 11.12.2018 року №136, від 11.12.2018 року №137, від 17.05.2019 року №300, 09.10.2019 року №672;

- розподіли медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, закуплених за кошти Державного бюджету України на 2018 рік за бюджетною програмою КПКВК 2301400 «Забезпечення медичних заходів окремих державних програм та комплексних заходів програмного характеру» за напрямком «Закупівля лікарських засобів, медичних виробів, інших товарів і послуг» у частині «Закупівля медичних виробів для громадян, які страждають на бульозний епідермоліз», затверджений наказом Міністерства охорони здоров`я України;

- Реєстр лікарських засобів, які реалізуються суб`єктом господарської діяльності, додаток до накладної №П-3298 від 06.12.2017 року. (т.2 а.с.172-214)

Пунктом 85.8. статті 85 ПК України встановлено, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Як слідує зі змісту Акту перевірки, податковим органом під час проведення перевірки складено та вручено голові комісії з припинення КНП "ООДШВЛ" ООР" Мефодовській Надії Миколаївні запит на отримання первинних документів бухгалтерського обліку.

З матеріалів справи та зі змісту Акту перевірки слідує, що долучені до матеріалів справи у суді апеляційної інстанції вище зазначені документи, досліджувались в ході проведення перевірки посадовими особами контролюючого органу, надані позивачем на вимогу відповідача, та знайшли своє відображення у пункті 3.1.1 Акту перевірки. (див. аркуш 11, 12 Акту)

За наслідками дослідження звукозапису судового засідання, яке відбулося у суді першої інстанції 14.08.2024 року (протокол судового засідання №3230793), апеляційним судом установлено, що представниками податкового органу, якими проведено перевірку, а саме інспектором-ревізором Орловською Н.І., надані відповідні пояснення з приводу виявлених під час перевірки документів, які відображені на аркуші 12 Акту перевірки.

Так, зазначені на аркуші 12 Акту перевірки документи, отримані в рамках проведення перевірки інспекторами-ревізорами податкового органу шляхом зняття відповідних копій з оригіналів документів. За поясненням представника відповідача, оригінали таких документів знаходяться у позивача та пред`явлені ним під час перевірки. (т.1 а.с.27-28)

Більше того, як з`ясовано апеляційним судом, під час судового засідання вище вказані документи оглянуті окружним адміністративним судом, водночас, питання щодо долучення до матеріалів справи таких документів, судом першої інстанції не вирішено.

Колегія суддів вказує про те, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, які були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.

Також, слід зазначити, що обставини справи мають бути встановлені належним чином з урахуванням документів та наданих сторонами доказів, оцінених у їх сукупності.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін є сутністю офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України.

З урахуванням наведених обставин, судова колегія уважає за необхідне долучити до матеріалів справи в якості доказів, подані податковим органом документи, та надати їм правову оцінку.

Так, як убачається зі змісту наказу директора Департаменту охорони здоров`я Одеської обласної державної адміністрації, зокрема, але не виключно, від 13.09.2017 року №344, з метою цільового та раціонального використання медикаментів та виробів медичного призначення, наказано головному лікарю КУ «Одеська обласна дитяча шкірно-венерологічна лікарня» ОСОБА_1 , відповідальному за одержання, збереження та цільове використання медичних препаратів та виробів медичного призначення:

- забезпечити одержання, збереження та цільове використання медикаментів та виробів медичного призначення, які надійшли в область, відповідно до наказу Міністерства охорони здоров`я від 30.06.2017 року №735 «Про Розподіл медикаментів та виробів медичного призначення для лікування громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, закуплених за кошти Державного бюджету України на 2016 рік»;

- отримання медикаментів та виробів медичного призначення оформити у встановленому порядку;

- забезпечити подання до Департаменту охорони здоров`я облдержадміністрації та відділу по централізованому господарському обслуговуванню закладів охорони здоров`я області КУ «ООІАЦМС» звітів про тримання та використання медикаментів та виробів медичного призначення, закуплених за кошти Державного бюджету на 2016 рік для лікування громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, відповідно до наказу управління охорони здоров`я облдержадміністрації від 23.04.2013 року №183 «Про організацію контролю за цільовим та раціональним використанням матеріальних цінностей, отриманих централізовано за бюджетними програмами та заходами, а також за рахунок субвенції» на паперових та електронних носіях»;

- забезпечити подання до ДП «Укрмедпостач» МОЗ України і Департаменту охорони здоров`я облдержадміністрації актів списання медикаментів та виробів медичного призначення, закуплених за кошти Державного бюджету на 2016 рік для лікування громадян, які страждають на бульозний епідермоліз відповідно до наказу управління охорони здоров`я облдержадміністрації від 23.04.2013 року №183 «Про організацію контролю за цільовим та раціональним використанням матеріальних цінностей, отриманих централізовано за бюджетними програмами та заходами, а також за рахунок субвенції» на паперових та електронних носіях».

За наведених обставин, на підставі наявних в матеріалах справи наказів директора Департаменту охорони здоров`я Одеської обласної державної адміністрації, судова колегія вказує, що у період з 2017 року по 2020 року ОСОБА_1 є особою відповідальною за одержання, збереження та цільове використання медичних препаратів та виробів медичного призначення, які надійшли відповідно до наказів Міністерства охорони здоров`я «Про Розподіл медикаментів та виробів медичного призначення для лікування громадян, які страждають на бульозний епідермоліз, закуплених за кошти Державного бюджету України».

Як слідує з матеріалів справи, медичні вироби отримані КУ «Одеська обласна дитяча (шкірно-венерологічна) лікарня» від ДП «Укрмедпостач» МОЗ України відповідно до видаткових накладних:

№П-1190 від 14.02.2017 року, №П-1487 від 18.04.2017 року, №П-1871 від 03.07.2017 року, №П-2585 від 13.09.2017 року, №П-3298 від 06.12.2017 року, №П-3616 від 30.01.2018 року, №П-3917 від 30.01.2018 року, №П-3984 від 12.02.2018 року, №П-4073 від 12.02.2018 року, №П-6228 від 12.06.2018 року, №П-8701 від 04.12.2018 року, №П-8901 від 19.12.2018 року, №П-9684 від 19.02.2019 року, №П-11044 від 04.06.2019 року, №П-12619 від 22.10.2019 року, №П-14997 від 18.05.2020 року, №П-15641 від 10.06.2020 року, №П-15682 від 16.06.2020 року.

При цьому, у відповідності до повідомлень (АВІЗО) керівника КНП «ООДШВЛ» ООР від 19.04.2017 року, від 07.07.2017 року, від 30.01.2018 року, від 14.06.2018 року, від 21.12.2018 року, від 20.02.2019 року, 05.06.2019 року, 19.05.2020 року, ОСОБА_1 звітував про отримання медичних виробів, та про оприбуткування таких в повному обсязі по бухгалтерському обліку.

З огляду на викладене вище, безпідставними є доводи позивача та суду попередньої інстанції про те, що контролюючим органом не доведено належними доказами факт отримання медичних препаратів ОСОБА_1 як матеріально-відповідальною особою.

Так, як установлено податковим органом під час проведення перевірки, сформовані підприємством у фінансовій звітності витрати за перевіряємий період на підставі даних, не підтверджених первинними документами, по суті є доходом, у вигляді додаткового блага, отриманим за рахунок коштів підприємства у періоді з 01.01.2017 року по 30.06.2020 року громадянином ОСОБА_1 , як матеріально-відповідальною особою, на загальну суму 5 304 020 грн.

Зазначені вище висновки податкового органу про наявність порушення, детальний опис якого наведено у пункті 3.7.2.2 Акту перевірки, ґрунтуються на тому, що до перевірки не надано жодного первинного документу, підтверджуючого раціональне та цільове використання медичних препаратів, закуплених за кошти Державного бюджету України.

Як слідує зі змісту Акту перевірки, за таких обставин податковому органу не вдалося установити яким чином скористалося КНП «ООДШВЛ» ООР отриманими медичними виробами спеціального призначення в ході виконання своєї статутної діяльності.

Наведені вище висновки податкового органу апеляційний суд уважає правильними та такими, які ґрунтуються на фактичних обставинах справи та підтверджені належними доказами.

Разом з цим, судова колегія зауважує, що у позовній заяві в якості підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб та військового збору, комунальне некомерційне підприємство зазначало про порушення відповідачем вимог статті 102 Податкового кодексу України, оскільки перевіркою був охоплений період часу, який перевищує 1095 днів.(т.1 а.с.11-12)

У свою чергу, вказані вище доводи позивача, суд апеляційної інстанції визнає безпідставними та такими, що ґрунтуються на неправильному тлумаченню норм податкового законодавства України.

На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів уважає помилковими висновки суду попередньої інстанції щодо протиправності винесення податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 року №26916/15-32-24-06 щодо визначення зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 1 124 304 грн. 58 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 172 962 грн. 57 коп., а викладені доводи позивача у позовній заяві, та апеляційній скарзі не спростовують висновки перевірки, які викладені в Акті «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки КНП «ООДШВЛ» ООР».

При цьому, враховуючи правове регулювання правовідносин зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору, податкові повідомлення-рішення №26917/15-32-24-06 щодо визначення грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 76 827 грн. 49 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 819 грн.11 коп., №26915/15-32-24-06 щодо застосування до штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1020 грн., є похідними від правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 року №26916/15-32-24-06.

Оскільки, під час апеляційного перегляду оскаржуваного судового рішення підтверджена законність прийняття податкового повідомлення-рішення від 19.10.2023 року №26916/15-32-24-06, немає підстав для скасування податкових повідомлень-рішень №26917/15-32-24-06 щодо визначення грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 76 827 грн. 49 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 819 грн.11 коп., №26915/15-32-24-06 щодо застосування до штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1020 грн.

Положеннями статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Це означає, що судове рішення має містити пояснення (мотиви), чому суд вважає ту чи іншу обставину доведеною або не доведеною, чому суд врахував одні докази, але не взяв до уваги інших доказів, чому обрав ту чи іншу норму права (закону), а також чому застосував чи не застосував встановлений нею той чи інший правовий наслідок. Кожен доречний і важливий аргумент особи, яка бере участь у справі, повинен бути проаналізований і одержати відповідь суду.

Виходячи із змісту принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі в адміністративному судочинстві саме на суд покладається обов`язок визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень, з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

Суд апеляційної інстанції також звертає увагу, що одне із призначень обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті, та надати стороні можливість його оскарження у разі незгоди з аргументами суду. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися публічний контроль за здійсненням правосуддя. А тому при оскаржені рішення суду слід звертати увагу на те, що залишення без уваги ключових доводів сторони є прямим порушенням процесу.

Проте у цій справі, в порушення вимог приписів статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, суд першої інстанції продемонстрував формальний підхід до з`ясування фактичних обставин в частині щодо списання витрат на паливно-мастильні матеріали та отримання головним лікарем ОСОБА_1 , як матеріально-відповідальною особою, медичних виробів.

З урахуванням викладеного, судова колегія зауважує, що суд попередньої інстанції не вжив усіх заходів, визначених законом та не встановив усі фактичні обставини, які мають значення для правильного вирішення справи, у зв`язку з чим дійшов передчасних висновків по суті спору.

З огляду на це, висновки суду першої інстанції не можна визнати повними, всебічними та обґрунтованими.

Згідно із п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, апеляційний суд має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписами статті 317 КАС України передбачено підстави для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.

Беручи до уваги вище викладене, оскільки при прийнятті оскаржуваного рішення судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, відтак, згідно до вимог ст. 315, 317 КАС України, рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог підлягає скасуванню з ухваленням в цій частині нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області задовольнити повністю.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05.09.2024 року у справі №420/12174/24 скасувати в частині задоволених позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Одеській області від 19.10.2023 року:

- №26916/15-32-24-06 щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 1 124 304 грн. 58 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 172 962 грн. 57 коп.;

- №26917/15-32-24-06 щодо визначення комунальному некомерційному підприємству «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 76 827 грн. 49 коп. та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 11 819 грн.11 коп.;

- №26915/15-32-24-06 щодо застосування до комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 1020 грн.

Прийняти в цій частині у справі №420/12174/24 нове судове рішення, яким у задоволенні вище вказаних позовних вимог комунального некомерційного підприємства «Одеський регіональний клінічний протипухлинний центр» Одеської обласної ради відмовити повністю.

В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05.09.2024 року у справі №420/12174/24 - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії судового рішення.

Суддя-доповідач О.О. Димерлій
Судді О.І. Шляхтицький Ю.В. Осіпов