Справа № 420/29443/24
Суддя: Кравченко К.В.
Дата ухвалення: 2025-03-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 березня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/29443/24

Перша інстанція: суддя Завальнюк І.В.,

повний текст судового рішення

складено 13.11.2024, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Кравченка К.В.,
судді Джабурія О.В.,
судді Вербицької Н.В.,
розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БК ОСТРІВ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «БК ОСТРІВ» (далі позивач, ТОВ«БК ОСТРІВ») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.06.2024 року №11209659/42525868 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 06.02.2024 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.06.2024 року №11209658/42525868 про відмову в реєстрації податкової накладної № 5 від 27.02.2024 року;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «БК ОСТРІВ» податкову накладну №2 від 06.02.2024 року;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «БК ОСТРІВ» податкову накладну №5 від 27.02.2024 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що основним видом його діяльності є будівництво житлових і нежитлових будівель та 01.05.2023 року ним був укладений довгостроковий договір підряду з ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ТОРГОВИЙ ДІМ» (замовник). Після отримання від замовника фінансування частини робіт позивач склав податкові накладні №2 від 06.02.20245 та №5 від 27.02.2024 року. Також позивач вказував, що для виконання умов договору підряду, ним були укладені договори субпідряду з ТОВ «АЛМІ-СТРОЙ» №1-18/12/2023 від 18.12.2023 року та з ТОВ «СПК «ФЛАГМАН» №0805-076/22-1640 від 08.05.2023 року.

Звертав увагу позивач і на те, що субпідрядники виконали роботи за договорами, а замовник ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ТОРГОВИЙ ДІМ» прийняв виконані роботи від позивача, про що був складений відповідний акт виконання будівельних робіт від 10.04.2024 року; після отримання кожного авансового платежу повивач здійснював реєстрацію відповідної податкової накладної; позивачем сплачені в повному обсязі усі зобов`язання з ПДВ, борг перед бюджетом відсутній.

Також позивач вказував, що після зупинення, з однакових підстав (відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3)) реєстрації ПН №2 від 06.02.2024 та ПН №5 від 27.02.2024, він подав до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо кожної ПН (до повідомлень був наданий однаковий пакет документів, окрім платіжних доручень та виписок по банківському рахунку, які підтверджували надходження авансового платежу).

Але, незважаючи на подання усіх наявних та достатніх документів, контролюючий орган прийняв оскаржувані рішення від 11.06.2024 року про відмову в реєстрації ПН №2 від 06.02.2024 року та ПН №5 від 27.02.2024 року, посилаючись на те, що надані платником податків копії документів складені з порушенням законодавства. Позивач звертав увагу, що контролюючий орган не навів жодних пояснень, які саме документи були складені з порушенням законодавства.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 13.11.2024 року, ухваленим в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «БК ОСТРІВ».

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що суд першої інстанції не з`ясував усіх належних обставин справи, допустив порушення принципу рівності усіх учасників адміністративного процесу перед законом і судом, змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі.

Так, апелянт зазначає, що відповідно до фактичних обставин справи, ТОВ «БК ОСТРІВ» направило на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні №2 від 06.02.2024 року, №5 від 27.02.2024 року виписані на адресу ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ТОРГОВИЙ ДІМ» () на загальну суму з урахуванням ПДВ 1350000,00 грн..

За отриманими Квитанціями №1 від 14.03.2024 року та 04.03.2024 року з Єдиного вікна приймання звітності Державної податкової служби України позивачу було повідомлено, що реєстрація податкових накладних №2, №4 зупинена, оскільки: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних від 27.02.2024 №5 та №2 від 06.02.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=4.2225%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Апелянт вказує, що пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у Таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

При цьому апелянт звертає увагу, що позивачем була надана таблиця даних платника податку на додану вартість із кодом УКТЗЕД/ДКПП 43.39, але контролюючим органом було прийнято рішення про її не врахування у зв`язку з виявленням невідповідності визначених платником податку в таблиці даних видів діяльності у платника податку основним засобам: недотримання п.13 Порядку тощо; Виявлення відсутності інформації про діяльність підприємства, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку у поясненні поданого до таблиці даних платника податку: недотримання п.14 Порядку.

Квитанціями №1 позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних. Разом з повідомленнями №№3, 4 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 02.05.2024 року, позивачем надано 34 додатків. Однак, Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області були прийняті рішення №№11209658/42525868, 11209659/42525868 від 11.06.2024 року у зв`язку з тим, що документи були складені/ оформлені із порушенням законодавства. Додаткова інформація: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; наявність податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій.

Апелянт звертає увагу на те, що товарно-транспортні накладні надані позивачем на розгляд комісії регіонального рівня не відповідають вимогам наказу Міністерства транспорту України «Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні» від 14.10.1997 №363 (в редакції від 12.07.2019), а саме підпункту 11.1 пункту 11 Правил оформлення документів на перевезення Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, зокрема у наданих товарно-транспортних накладних не заповнено обов`язкових граф щодо вантажо-розвантажувальних робіт.

Також апелянт зазначає, що разом з повідомленнями про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування на розгляд Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування Головного управління ДПС в Одеській області Позивачем надані банківські виписки, що ймовірно складені з порушеннями чинного законодавства, так як у зазначеному документі відсутні обов`язкові реквізити, а саме підпис надавача платіжних послуг та підпис особи, що здійснювала платіжну операцію.

За наведених обставин, апелянт вважає, що позивачем не було подано документації для підтвердження справжності господарської операції у повній мірі, відсутні: зведений кошторисний розрахунок об`єкта будівництва, локальний кошторисний розрахунок на будівельні роботи, форма 9 «договірна ціна», калькуляція робіт, документів на придбання будівельних товарів, відомості про право власності на автомобіль по наданих позивачем ТТН, це в свою чергу є порушенням пункту 5 порядку 520 «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Отже, на думку апелянта, документи, які були подані на розгляд комісії є сумнівними та ймовірно складені із порушенням чинного законодавства.

За наведених обставин Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області були прийняті рішення №№11209658/42525868, 11209659/42525868 від 11.06.2024 року у зв`язку з тим, що документи були складені/оформлені із порушенням законодавства.

Товариство з обмеженою відповідальністю «БК ОСТРІВ» своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористалося.

Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суд першої інстанції встановив та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «БК ОСТРІВ» (42525868) зареєстровано 05.10.2018; основним видом діяльності за КВЕД обрано: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; Інші види: 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 77.32 Надання в оренду будівельних машин і устатковання; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 43.91 Покрівельні роботи; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у.; 43.34 Малярні роботи та скління; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 43.32 Установлення столярних виробів; 43.31 Штукатурні роботи; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.12 Підготовчі роботи на будівельному майданчику; 43.11 Знесення; 42.21 Будівництво трубопроводів; 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; 41.10 Організація будівництва будівель; 71.11 Діяльність у сфері архітектури; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах (а.с. 12-13).

01.05.2023 року між ТОВ «БК ОСТРІВ» (підрядник) та ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ТОРГОВИЙ ДІМ» (замовник) () був укладений договір генерального підряду №01/05/23 (а.с. 19-21), за умовами якого позивач зобов`язався виконати ремонтні, фасадні та інші роботи стосовно корпусу №1, який належить на праві власності замовнику та розташований за адресою м. Одеса, вул. Новощіпний ряд, будинок 2. Цей Договір підряду є довгостроковим.

Для виконання частини робіт ТОВ «БК ОСТРІВ» залучено субпідрядника ТОВ «АЛМІ-СТРОЙ», , відповідно до Договору підряду на виконання робіт №1-18/12/2023 від 18.12.2023 року (а.с. 36-44).

ТОВ «АЛМІ-СТРОЙ» згідно умов Договору підряду на виконання робіт №1-18/12/2023 від 18.12.2023 року виконало гідроізоляційні роботи, про що складені та підписані Акти приймання виконаних будівельних робіт №1 від 25.03.2024 на суму 312157,50 грн., в т.ч. ПДВ 52026,25 грн, та №2 від 25.03.2024 на суму 72725,00 грн., в т.ч. ПДВ 12120,83 грн. (а.с. 46-60). ТОВ «БК ОСТРІВ» оплатило ці роботи, що підтверджується копіями платіжних інструкцій (а.с. 76-81).

Також для виконання частини робіт ТОВ «БК ОСТРІВ» залучено субпідрядника ТОВ «СПК «ФЛАГМАН», , згідно з Договором підряду №0805-076/22-1640 від 08.05.2023 (а.с.82-87).

ТОВ «СПК «ФЛАГМАН» згідно умов Договору підряду №0805-076/22-1640 від 08.05.2023 року виконало роботи з поточного ремонту покриття стилобату ТЦ «ОСТРІВ», про що складені та підписані Акти приймання виконаних будівельних робіт №2/23 від 02.02.2024 на суму 110872,25 грн., в т.ч. ПДВ 18478,71 грн. та №3/25 від 02.02.2024 на суму 147575,00 грн., в т.ч. ПДВ 24595,83 грн (а.с. 61-75). ТОВ «БК ОСТРІВ» оплатило ці роботи, що підтверджено копіями платіжних інструкцій. (а.с. 88-94).

Відповідно до матеріалів справи, вивезення будівельного сміття здійснювало ТОВ «АВТОСПЕЦЮГ» , відповідно до договору надання послуг №14/11-23 від 14 листопада 2023 року (а.с. 95-89, що підтверджено копіями, акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) (а.с.99), ТТН (а.с.102-132), платіжного доручення та банківської виписки (а.с.100, 101).

Замовник, ТОВ «ОДЕСЬКИЙ ТОРГОВИЙ ДІМ», прийняв виконані роботи від ТОВ «БК ОСТРІВ», про що складений та підписаний Акт приймання виконаних будівельних робіт №1/04/24 від 10.04.2024 на суму 1390196,60 грн, в т.ч. ПДВ 231699,43 грн (а.с.133-155).

Після отримання кожного авансового платежу ТОВ «БК ОСТРІВ» здійснювало реєстрацію відповідної податкової накладної в порядку та строки, передбачені податковим законодавством.

За отриманими Квитанціями №1 від 14.03.2024 року та 04.03.2024 року з Єдиного вікна приймання звітності Державної податкової служби України Позивачу було повідомлено, що реєстрація податкових накладних №2, №4 зупинена, оскільки: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкових накладних від 27.02.2024 №5 та №2 від 06.02.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 43.39 , перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=4.2225%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

На виконання п.11 Порядків №1165 позивачем були подані до контролюючого органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. Разом з повідомленнями № № 3, 4 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 02.05.2024 року, Позивачем надано 34 додатків.

За результатами розгляду наданих документів Комісією регіонального рівня було прийнято рішення від 11.06.2024 №№11209659/42525868, 11209658/42525868 про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від з наступної підстави надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства.

Також, відповідно до матеріалів справи, для фінансування частини робіт від Замовника позивачем були отримані, зокрема, авансові платежі:

- 06.02.2024 на суму 1000000,00 (в т.ч. ПДВ 20% - 166666,67 грн.) по рахунку №4 від 06.02.2024 (а.с. 22, 23-27, 28), виписана податкова №2 від 06.02.2024 (а.с. 161), направлена на реєстрацію 04.03.2024 (а.с. 158);

- 27.02.2024 на суму 350000,00 (в т.ч. ПДВ 20% - 58333,33 грн.), по рахунку №7 від 27.02.2024 (а.с. 29, 30-34-35), податкова накладна №5 від 27.02.2024 (а.с. 165), направлена на реєстрацію 14.03.2024 (а.с. 159).

Відповідно до квитанції №1 (а.с. 158, 159) реєстрації ПН №2 від 06.02.2024 та ПН №5 від 27.02.2024 була зупинена. У якості підстави для зупинення зазначено «Обсяг постачання товару/послуг, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання , що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомлено: показник "D"=4.2225%, "Рпоточ"=0.» Також у квитанціях запропоновано «надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

ТОВ «БК ОСТРІВ» 05.06.2024 року подало до контролюючого органу Повідомлення №3 від 05.06.2024 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №2 від 06.02.2024 (а.с.160, 162), до якого додало копій документів у 34 додатках та пояснення у супровідному листі. Повідомлення було прийняте до розгляду.

Також, БК ОСТРІВ» 05.06.2024 року подало до контролюючого органу Повідомлення №4 від 05.06.2024 про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної №5 від 27.02.2024 (а.с.163, 165), до якого додало копій документів у 34 додатках та пояснення у супровідному листі. Повідомлення було прийняте до розгляду.

Рішенням комісії регіонального рівня ГУ ДПС в Одеській області від 11.06.2024 року №11209659/42525868 (а.с.166-167) відмовлено в реєстрації ПН №2 від 06.02.2024 року у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. При цьому в розділі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи) вказано: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Рішенням комісії регіонального рівня ГУ ДПС в Одеській області від 11.06.2024 року №1120965/42525868 (а.с.168-169) відмовлено в реєстрації ПН №5 від 27.02.2024 року у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. При цьому в розділі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи) вказано: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Також, відповідно до електронних матеріалів справи комісією регіонального рівня ГУ ДЖПС в Одеській області 27.06.2024 року було прийняте рішення №11321432/42525868, яким не враховано таблицю даних платника податку, зареєстровану у контролюючому органі 25.06.2024 року за №.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом, незважаючи на надані позивачем документи, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних без належної перевірки комісією контролюючого органу достовірності наданих позивачем разом з поясненнями документів його діяльності. Також суд першої інстанції врахував, що всупереч обов`язку обґрунтовувати своє рішення шляхом зазначення конкретних документів, які складені/оформлені з порушенням законодавства, контролюючий орган прийняв оскаржувані рішення необґрунтовано, оскільки позивачем були надані копії документів у достатній кількості для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року №2755-VI.

Згідно пп. «а», «б» п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню;

б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається, виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України).

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246 в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою. При цьому, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної повинна фіксувати:

1) порядковий номер та дату складення податкової накладної;

2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної;

3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року затверджений зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі Порядок №1165 в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно виконуються такі умови:

загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому прийнято для реєстрації в Реєстрі податкову накладну /розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, становить більше 10 млн. гривень;

значення показника D становить більше 0,05;

значення показника Pпоточ є менше ніж значення Pмакс;

4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена виключно операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД/умовним кодом товару та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором, які зазначені у врахованій таблиці даних платника податку за умови, що стосовно платника податку, який подав такі податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відсутнє чинне рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку;

5) у податковій накладній/розрахунку коригування відображені виключно операції з продукцією/товарами, що підпадають під визначення груп 1-24 УКТЗЕД (крім підакцизних товарів), за умови, що такі накладна/розрахунок складені платником податку, який належить до мікропідприємства або малого підприємства відповідно до частини другої статті 2 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та основним видом діяльності якого є хоча б один з таких видів економічної діяльності відповідно до КВЕД:

вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (01.11);

вирощування рису (01.12);

вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів (01.13);

вирощування винограду (01.21);

вирощування зерняткових і кісточкових фруктів (01.24);

вирощування ягід, горіхів та інших фруктів (01.25);

відтворення рослин (01.30);

розведення великої рогатої худоби молочних порід (01.41);

розведення іншої великої рогатої худоби та буйволів (01.42);

розведення овець і кіз (01.45);

розведення свиней (01.46);

розведення свійської птиці (01.47);

морське рибальство (03.11);

прісноводне рибальство (03.12);

морське рибництво (аквакультура) (03.21);

прісноводне рибництво (аквакультура) (03.22);

виробництво м`яса (10.11);

виробництво м`яса свійської птиці (10.12);

виробництво м`ясних продуктів (10.13);

перероблення та консервування риби, ракоподібних і молюсків (10.20);

виробництво фруктових і овочевих соків (10.32);

виробництво олії та тваринних жирів (10.41);

виробництво маргарину і подібних харчових жирів (10.42);

перероблення молока, виробництво масла та сиру (10.51);

виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості (10.61);

виробництво хліба та хлібобулочних виробів, виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок нетривалого зберігання (10.71);

виробництво сухарів і сухого печива, виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок тривалого зберігання (10.72);

виробництво макаронних виробів і подібних борошняних виробів (10.73);

виробництво цукру (10.81);

виробництво какао, шоколаду та цукрових кондитерських виробів (10.82);

виробництво чаю та кави (10.83);

виробництво прянощів і приправ (10.84);

виробництво готової їжі та страв (10.85);

виробництво дитячого харчування та дієтичних харчових продуктів (10.86);

виробництво інших харчових продуктів, не віднесених до інших угрупувань (10.89);

виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах (10.91);

виробництво безалкогольних напоїв, виробництво мінеральних вод та інших вод, розлитих у пляшки (11.07).

Ознаки безумовної реєстрації, зазначені у цьому підпункті, застосовуються протягом періоду дії воєнного стану, введеного відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 р. № 64 Про введення воєнного стану в Україні;

6) обсяг постачання, зазначений у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній, яка підлягає наданню отримувачу (покупцю), не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку;

7) загальна сума абсолютних значень коригування на зменшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику та/або загальна сума абсолютних значень коригування на збільшення суми компенсації вартості товару/послуги їх постачальнику, зазначених у поданому для реєстрації в Реєстрі розрахунку коригування до податкової накладної, не перевищує 5 тис. гривень за умови, що стосовно платника податку відсутнє діюче рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більш як у трьох (включно) платників податку.

Обсяг операцій у поточному місяці, зазначених у зареєстрованих в Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування відповідно до підпунктів 6 і 7 цього пункту, з урахуванням обсягу операцій у поданій для реєстрації в Реєстрі податковій накладній/розрахунку коригування не перевищує 500 тис. гривень.

Відповідно до п. 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 7 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у вигляді Додатку №3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій Порядку №1165 в редакції чинній на час зупинення реєстрації ПН.№2 від 06.02.2024 та ПН №5 від 27.02.2024 (березень 2024 року), обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Відповідно до п.п. 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 ( надалі Порядок №520 в редакції, чинній на час винесення оскаржуваних рішень 11.06.2024).

Згідно з п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

При цьому п. 5 Порядку №520 включає в себе об`ємний перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, а саме:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п. 6 Порядку №520).

За приписами пункту 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Разом з тим апеляційний суд зазначає, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, не означає, що платнику податку необхідно подати абсолютно всі, зазначені у п. 5 Порядку №520 документи.

Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій.

Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Апеляційний суд зазначає, що в квитанція від 04 та 14 березня 2024 року про зупинення реєстрації спірних ПН, апелянтом не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію цих ПН.

У квитанціях вказано, що обсяг постачання товару/послуги 43.39 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак, відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Зокрема, контролюючим органом не наведено детальних обґрунтувань (із визначенням цифрових показників) того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податкових накладних позивача, які подано для реєстрації в Реєстрі, перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі.

При цьому, апеляційний суд відхиляє посилання апелянта на такий критерій ризиковості господарських операцій як «Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається», оскільки пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій містив такий критерій в пункті 1 до 31.12.2022 року, але вже відсутній в редакції пункту 1, яка була викладена постановою КМУ №1428 від 23.12.2022 року.

Апеляційний суд зазначає, що за приписами п.10, 11, 12 Порядку №520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Отже, на відміну від зупинення реєстрації податкової накладної, яке відбувається в автоматизованому режимі засобами програмного забезпечення ДПС України, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) потребує проведення комісією регіонального рівня засідання, на якому членами комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання.

Як правильно встановив суд першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, позивач направив до податкового органу всі необхідні копії первинних документів та пояснення по господарській операції, щодо якої були складені податкові накладні №2 від 06.02.2024 року та №5 від 27.02.2024 року. З наданих до суду копій документів, які також надавалися до апелянта, вбачається зміст і обсяг господарської операції, по якій позивач подав для реєстрації податкові накладні, будь-яких розбіжностей та невідповідностей ці документи не містять.

Однак, оскаржуваними рішеннями комісії Головного управління ДПС в одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.06.2024 року №11209659/42525868, від 11.06.2024 року №11209658/42525868 позивачу було відмовлено у реєстрації вищевказаних податкових накладних.

Підставою для прийняття вказаних рішень зазначено надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні

Проте, в апеляційній скарзі, податковий орган зазначає про надання інших первинних документів, які, на його думку, складені з порушеннями, а саме, ТТН в яких не заповнено обов`язкових граф щодо вантажо-розвантажувальних робіт, та банківські виписки, в яких відсутні обов`язкові реквізити - підпис надавача платіжних послуг та підпис особи, що здійснювала платіжну операцію.

Отже, в порушення наведених вимог законодавства, оспорювані рішення містять лише загальні твердження про надання платником податків копій документів оформлених з порушеннями, без жодної конкретизації, чому пояснення та додані до них копії документів не надають можливість податковому органу дійти висновку про реєстрацію податкових накладних №2 від 06.02.2024 року та №5 від 27.02.2024 року.

Також, ані рішення про зупинення реєстрації податкових накладних, ані оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, ні апеляційна скарга не містять відомостей щодо взаємозв`язку або залежністю між підставою для зупинення «обсяг постачання товару/послуги 43.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку)» та необхідності подання документів ТТН та банківських виписок.

Приймаючи рішення про зупинення реєстрації ПН з підстави того, що платник податку, яким подано на реєстрацію податкову накладну в ЄРПН, відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, податковий орган в рішенні про відмову в реєстрації цих же податкових накладних жодним чином не зазначив про вказану підставу, а вже посилається на надання платником податку копій документів, складених з порушенням закону, які, як вже зазначено в апеляційній скарзі, ймовірно складені з порушенням закону.

Колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення щодо реєстрації податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної.

Оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області є актами індивідуальної дії.

Правовий акт індивідуальної дії - це виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, який не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків лише чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому (яким) він адресований.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових обов`язків, обумовлених цими актами; при цьому за умов відповідності такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржувані в цій справі рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, що породжує їх неоднозначне трактування та, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Колегія суддів зазначає, що апелянт, ані в суді першої інстанції, ні при апеляційному оскарженні, не надав жодного доказу на підтвердження правомірності оспорюваних рішень, а також не зазначив обґрунтованих підстав для їх прийняття, при цьому апелянт обмежився лише формальним посиланням на наданих позивачем копій документів складених з порушенням законодавства.

Разом з тим, доводами апеляційної скарги не спростовано те, що позивач в повній мірі виконав свій обов`язок щодо надіслання до податкового органу всіх необхідних первинних документів та пояснень, на підтвердження факту господарської операції, які зазначені в ПН №2 від 06.02.2024 року та в ПН №5 від 27.02.2024 року.

Отже, наявність у позивача передбачених законодавством документів, які підтверджують факт фінансово-господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а також враховуючи, що їх достатність для прийняття рішень про реєстрацію ПН не спростована апелянтом, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що комісія Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не мала правових підстав для відмови позивачу у реєстрації ПН №2 від 06.02.2024 та №5 від 27.02.2024, з огляду на що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню.

При цьому, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції надав правильну правову оцінку доводам контролюючого органу щодо безпосередніх підстав для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, таких як невідповідність ТТН та банківських виписок вимогам законодавства.

Так, твердження податкового органу, наведені як в апеляційній скарзі так і у відзиві на позовну заяву, про те, що надані платником податків платіжні інструкції є сумнівними та ймовірно складені з порушенням чинного законодавства - не ґрунтуються на будь-яких нормах права та доказах, оскільки такі платіжні інструкції були підписані представником банку. У свою чергу, вказані платіжні документи формуються автоматично в електронній формі, тому не можуть бути підписані отримувачем коштів та платником. Інформація щодо наявного сумніву відповідача у достовірності платіжних документів не відображена ні у квитанціях про зупинення реєстрації ПН, ні у рішеннях про відмову у реєстрації ПН.

Відхиляє апеляційний суд і посилання апелянта на відсутність таких документів як зведений кошторисний розрахунок об`єкта будівництва, локальний кошторисний розрахунок на будівельні роботи, форма 9 «договірна ціна», калькуляція робіт, документів на придбання будівельних товарів, відомості про право власності на автомобіль по наданих позивачем ТТН, оскільки апелянту були надані копії договорів, кошторисів до договорів, довідок про вартість будівельних робіт форми КБ-3, актів приймання виконаних будівельних робіт, підсумкових відомостей ресурсів, платіжних документів та банківських виписок, та копії ТТН на вивіз будівельного сміття.

При цьому, колегія суддів, як і суд першої інстанції, наголошує, що в цій справі не надається оцінка реальності здійснення господарських операцій, на підставі яких позивачем складено податкові накладні, оскільки це питання має досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Перевіряючи висновки суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги стосовно вимоги щодо зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд зазначає таке.

Пунктами 19, 20 Порядку №1246 встановлено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

З огляду на зазначене та враховуючи те, що відсутність у податкового органу правових підстав для відмови у реєстрації податкових накладних підтверджена матеріалами справи, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №2 від 06.02.2024 року та №5 від 27.02.2024 року датою їх фактичного надходження.

Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки зводяться до незгоди з оскаржуваним судовим рішенням.

Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції. У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки судом першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.

Відповідно до ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.311, 315, 316,321, 322, 325, 328 КАС України апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач К.В. Кравченко
Судді О.В. Джабурія Н.В. Вербицька