Справа № 520/29524/24
Суддя: Спаскін О.А.
Дата ухвалення: 2025-03-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 березня 2025 р. Справа № 520/29524/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Спаскіна О.А.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Любчич Л.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.12.2024, головуючий суддя І інстанції: Сліденко А.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 03.12.24 по справі № 520/29524/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю " УКРНАФТОТОВАР"

до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування правового акту індивідуальної дії суб"єкта владних повноважень, спонукання суб`єкта владних повноважень до вчинення конкретного управлінського волевиявлення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач у порядку адміністративного судочинства заявив вимоги про:

1) скасування рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Держаної податкової служби України від 10.09.2024р. №22166;

2) скасування рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Держаної податкової служби України від 19.09.2024р. №22693;

3) зобов`язання Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Держаної податкової служби України виключити ТОВ «УКРНАФТОТОВАР» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платників податку.

Аргументуючи ці вимоги зазначив, що вчинені контролюючим органом управлінські волевиявлення у формі рішення про віднесення платника до категорії ризикових є неумотивованими, свавільно створюють необґрунтовані та суттєві перешкоди в господарській діяльності заявника в частині виконання обов`язку відносно своєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - Реєстр). Наголошував на тому, що дотримується стандартів виваженої, обачливої, розсудливої та сумлінної поведінки під час організації господарської діяльності. Стверджував, що не створює умов для безпідставного отримання податкової вигоди будь-якими учасниками суспільних відносин.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 03.12.2024 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу державної податкової служби України в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.09.2024 року №22166.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу державної податкової служби України в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.09.2024 року №22693.

Позов у решті вимог - залишено без задоволення.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "УКРНАФТОТОВАР" 4.542,00 грн (чотири тисячі п`ятсот сорок дві гривні 00 копійок) у якості компенсації витрат на сплату судового збору.

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

Так в апеляційній скарзі скаржник посилається на те, що суд першої інстанції невірно застосував приписи п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі Порядок № 1165), п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (далі ПКУ).

Вказує, що у податкового органу виник сумнів щодо господарської діяльності ОВ «УКРНАФТОТОВАР», аналіз діяльності позивача свідчить про наявність ризиків маніпулювання показниками податковоїзвітності з ПДВ та втрат бюджету, проходження схемного кредиту суб`єктів господарювання, які при здійсненні фінансово-господарських операцій здійснюють підміну позицій товарних груп та задіяні в схемах формування ризикового податкового кредиту з ПДВ для реального сектору економіки.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, зазначає, що суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість нього рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, і давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, що належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень законодавцем.

Отже, на думку відповідача, позовна вимога про зобов`язання виключити позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, є протиправною, тому вважає, що з урахуванням рішення суду у разі встановлення судом його протиправності документи повинні бути розглянуті Комісією повторно.

Позивач не скористався своїм правом на подання відзиву до Другого апеляційного адміністративного суду на апеляційну скаргу відповідача.

На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що заявник пройшов визначену законодавством процедуру державної реєстрації суб`єктів господарювання, є резидентом України - юридичною особою приватного права, значиться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань під ідентифікаційним кодом - 39461953, набув правового статусу платника податку на додану вартість, адреса місцезнаходження заявника припадає на територію Харківської області, місцем податкового обліку заявника є контролюючий орган - ГУ ДПС у Харківській області.

10.09.2024 р. контролюючим органом в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Харківській області було прийнято рішення №22166 з приводу відповідності заявника критеріям ризиковості за п.8 Критеріїв ризиковості платника податків.

Підставою прийняття даного рішення слугувала наступна податкова інформація: відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об"єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об"єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно-мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності; накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності, товар паливо дизельне (код згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова - ).

Будь-якого іншого, детального та достатнього поза розумним умотивування суджень контролюючого органу текст названого рішення не містить.

Заявник 13.09.2024 р. звернувся до ГУ ДПС у Харківській області зі зверненням та копіями документів з приводу виключення зі списку ризикових платників податку, за результатом розгляду яких контролюючим органом рішенням від 19.09.2024 р. № 22693 було повторно визнано відповідність платника податку критеріям ризиковості.

Не погодившись із відповідністю закону вчиненого контролюючим органом управлінського волевиявлення з приводу прийняття рішення про визнання платника таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податків, заявник ініціював даний спір.

Судова колегія враховує, що предметом даного апеляційного розгляду є рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, оскільки рішення суду щодо відмовлених вимог не оскаржується, за відсутності обставин, визначених ч. 2 ст. 308 КАС України, судова колегія не надає правової оцінки доводам суду в частині відмовлених позовних вимог.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що у даному конкретному випадку орган публічної адміністрації під час вчинення оскарженого управлінського волевиявлення не забезпечив реалізацію функції контролю відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України та ч. 2 ст. 2 КАС України, а тому суд вважав за можливе визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу державної податкової служби України в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.09.2024 року №22166 та від 19.09.2024 року №22693.

Відмовляючи в частині позовних вимог щодо зобов`язання відповідача виключити заявника з переліку платників з ознаками ризиковості суд першої інстанції дійшов висновку, що право та охоронюваний законом інтерес заявника повністю та ефективно поновлюються скасуванням спірного рішення, оскільки скасований індивідуальний правовий акт суб`єкта владних повноважень втрачає юридичну дію і не породжує жодних правових наслідків саме від моменту прийняття такого акту органом публічної адміністрації (тобто у зворотному хронологічному обчисленні).

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про часткове задоволення позову з наступних підстав.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

З 01.01.2011р. відносини з приводу справляння податку на додану вартість регламентовані, насамперед, приписами розділу V Податкового кодексу України.

Згідно з п.п.«а» п. 185.1 ст. 185 та п.п.«б» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є, зокрема, операції платників податку з постачання товарів і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Положеннями п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом Реєстр) відбувається в автоматизованому режимі за правилами Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних (затверджено постановою КМУ від 29.12.2010 р. №1246 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №1246), а також Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість (затверджено постановою КМУ від 16.10.2014 р. із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №569).

За правилами п. 12 Порядку ведення Реєстру №1246 контролюючим органом в автоматичному режимі (тобто без фізичної участі конкретного працівника, а виключно за раніше створеними налаштуваннями продукту програмного забезпечення - інформаційно телекомунікаційної системи) вчиняється управлінське волевиявлення першого рівня процедури моніторингу податкових накладних з приводу прийняття податкової накладної до Реєстру або з приводу відмови у прийнятті податкової накладної до Реєстру.

Постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 було затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом Порядок зупинення реєстрації №1165), а наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019р. за №1245/34216) було затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом Порядок прийняття рішень №520).

За нормами Порядку зупинення реєстрації №1165 контролюючим органом також в автоматичному режимі (тобто без фізичної участі конкретного працівника, а виключно за раніше створеними налаштуваннями продукту програмного забезпечення - інформаційно телекомунікаційної системи) вчиняється управлінське волевиявлення другого рівня процедури моніторингу податкових накладних з приводу реєстрації податкової накладної у Реєстрі або з приводу зупинення реєстрації податкової накладної у Реєстрі.

За визначенням п. 2 Порядку зупинення реєстрації №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Окрім того, у розумінні п. 2 Порядку зупинення реєстрації №1165 ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Отже, ризиком, котрий об`єктивно здатен зумовити виникнення у контролюючого органу сумніву у дотриманні особою податкової дисципліни в аспекті справляння податку на додану вартість є наявність у розпорядженні суб"єкта владних повноважень здобутих у встановленому законом порядку об`єктивних даних про, зокрема: відсутність об"єкта справляння ПДВ; відсутність події виникнення податкових зобов"язань з ПДВ; неможливість здійснення операції з постачання товарів/послуг; спробу уникнення платником податку на додану вартість виконання податкового обов`язку; явну та очевидну невідповідність правочину, у межах якого було складено податкову накладну, вимогам ст.203 Цивільного кодексу України; створення платником податків таких відмінних від звичайної ділової практики умов провадження господарської діяльності, котрі не можуть бути витлумачені інакше, ніж намір на безпідставне отримання власної податкової вигоди або на безпідставне отримання податкової вигоди іншими учасниками суспільних відносин; відсутність ділової мети; відсутність розумних економічних причин для здійснення операції.

Так, п. 3 Порядку зупинення реєстрації №1165 містить критерії застосування до податкової накладної режиму безумовної реєстрації в Реєстрі.

Відносно решти податкових накладних у силу п. 5 Порядку №1165 розпочинається перевірка за параметрами: 1) ризиковості платника податку; 2) позитивної податкової історії платника податку; 3) ризиковості операцій.

Відповідно до п.6 та п.7 Порядку зупинення реєстрації №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

При цьому, п. 6 Порядку зупинення реєстрації №1165 чітко передбачено, що управлінське волевиявлення контролюючого органу з приводу належності особи до кола ризикових платників за правовою природою та зовнішнім оформленням є письмовим рішенням владного суб`єкта і може бути оскаржено до суду.

До того ж саме у цьому пункті Порядку зупинення реєстрації №1165 указано, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Вказані обставини свідчать, що законодавець передбачив існування такого рішення суду.

Отже, з положень наведених норм чинного законодавства України чітко та однозначно слідує, що прийняття контролюючим органом рішення про присвоєння особі ознаки ризикового платника податків (у спосіб прийняття рішення про визнання відповідності платника податків критеріям ризиковості платника податків) змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в Реєстрі, з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в Реєстрі, а рішення Комісії регіонального рівня про реєстрацію виписаної такою собою податкової накладної в Реєстрі не виконується одразу, а надсилається до Комісії центрального рівня для ревізії та узгодження.

Таким чином, рішення контролюючого органу про присвоєння особі ознаки ризикового платника саме по собі значно погіршує правове становище платника податків, покладаючи на платника додатковий тягар у наданні пояснень і документів у виправдання правомірності реєстрації податкової накладної до Комісії регіонального рівня, а у подальшому створюючи для платника стан абсолютної правової невизначеності до прийняття остаточного рішення Комісією центрального рівня.

З огляду на викладене, рішення контролюючого органу про присвоєння особі ознаки ризикового платника докорінно змінює звичайну процедуру реєстрації податкової накладної в Реєстрі.

Аналізуючи наведені норми колегія суддів доходить висновку, що рішення владного суб`єкта, котре створює настільки значні правові наслідки має бути предметом окремої судової перевірки у порядку адміністративного судочинства з огляду на приписи ст.ст. 8 і 124 Конституції України, ч. 1 ст. 2, ч. 2 ст. 2, ч. 4 ст. 242 КАС України.

Верховний Суд у постанові від 02.07.2019 р. у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19) зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Зазначений висновок Верховного Суду повністю кореспондує положенням ч. 2 ст. 2 КАС України.

Подібна правова позиція щодо умотивованості волевиявлень адміністративних органів викладений і у п. 75 постанови Верховного Суду від 17.12.2018р. по справі №509/4156/15-а (адміністративне провадження №К/9901/7504/18), де указано, що адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання») свого рішення.

Натомість контролюючим органом не викладено жодних належних, достатніх та юридично і фактично спроможних аргументів відповідності закону оскарженого волевиявлення в частині доведення порушення заявником стандартів виваженої, обачливої, розсудливої, сумлінної поведінки у якості учасника суспільних відносин - суб`єкта господарювання із статусом платника податку на додану вартість.

Колегія суддів зважає, що у силу правового висновку постанови Верховного Суду від 23.08.2023р. у справі №440/12447/21 принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає, насамперед, у активній ролі суду при розгляді справи.

В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставини справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази. При цьому суд може вживати заходи щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (ч.4 ст.9 КАС України).

Разом з тим, колегія суддів доходить до переконання про те, що предмет та суть судового контролю адміністративного суду за управлінським волевиявлення суб`єкта владних повноважень за ч. 2 ст. 2 КАС України полягає у визначенні юридичної спроможності та фактичної достатності саме тих правових підстав та фактичних суджень, котрі були покладені суб"єктом владних повноважень в основу реально вчиненого управлінського волевиявлення - предмета оскарження у спорі, адже з"ясування та оцінка інших факторів і обставин (котрі залишились поза увагою суб"єкта владних повноважень) з невідворотністю призведе до підміни судом суб"єкта владних повноважень під час реалізації управлінської функції. Тому не має правових підстав для здобуття додаткових (понад обсяг, фізично використаний суб"єктом владних повноважень) об"єктивних даних як стосовно функціонування платника ПДВ як учасника суспільних відносин, так і стосовно господарської операції, за якою була виписана податкова накладна, проте суд повинен надати вичерпну юридичну оцінку документам, складеним у межах такої господарської операції та поданим платником податків до контролюючого органу в аспекті існування у заявника порушеного права (ущемленого матеріального інтересу), котрий підлягає судовому захисту.

У пункті п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (котрий є додатком №1 до Порядку зупинення №1165) визначено, що ризиком є наявність податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

Однак, контролюючий орган у спірних правовідносинах під час вчинення оскарженого волевиявлення та у ході розгляду справи не довів ані наявності реального ризику порушення податкової дисципліни в аспекті справляння ПДВ від функціонування заявника, ані явної та очевидної досягнення уявним ризиком такого рівня небезпеки, котрий створює дійсну (а не удавану чи примарну) загрозу економічним інтересам держави.

Усі використані відповідачем мотиви вчинення оскарженого управлінського волевиявлення, зважаючи на відсутність у розпорядженні контролюючого органу попередньо отриманих відомостей про ведення заявником господарської діяльності у явно та очевидно незвичайний спосіб чи про сталі зносини із суб`єктами права, факти порушення якими податкової дисципліни доведені у встановленому законом порядку, колегія суддів визнає юридично неспроможними.

У даному конкретному випадку замість вчинення волевиявлення на підставі правомірно здобутих та достовірно з`ясованих обставин фактичної дійсності, котрі б поза розумним сумнівом із прийнятною достатністю спростовували презумпцію добросовісності, виваженості, розсудливості, сумлінності платника податків відповідач - контролюючий орган вдався до перекладання тягаря доведення правомірності правочинів, у межах яких виник об`єкт справляння податку на додану вартість, на приватну особу.

Отже, доводи відповідача про ризиковість діяльності заявника у якості платника ПДВ у межах даного конкретного спору (з урахуванням використаних Управлінням мотивів та наявної у розпорядженні Управління податкової інформації) є виключно нерозсудливим припущенням органу публічної адміністрації, а не правомірним та обґрунтованим управлінським волевиявленням у формі рішення суб`єкта владних повноважень, котре задовольняє критеріям ч. 2 ст. 2 КАС України.

У силу правового висновку постанови Верховного Суду від 29.01.2020р. у справі №814/1460/16 адміністративний суд перевіряє рішення, дії чи бездіяльність суб`єктів владних повноважень ретроспективно, тобто зважаючи на ті обставини, які існували у минулому на момент прийняття оспорюваного рішення (вчинення дії, допущення бездіяльності).

Колегія суддів зазначає, що критерії законності управлінського волевиявлення (як у формі рішення, так і у формі діяння) владного суб`єкта викладені законодавцем у приписах ч. 2 ст. 2 КАС України, а у силу ч. 2 ст. 77 КАС України обов`язок доведення факту дотримання цих критеріїв покладений на владного суб`єкта шляхом подання до суду доказів та наведення у процесуальних документах доводів як відповідності закону вчиненого волевиявлення, так і помилковості аргументів іншого учасника справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

При цьому, згідно з ч. 1 ст. 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування, а у силу запроваджених частинами 1 і 2 ст. 74 КАС України застережень колегія суддів не приймає до уваги докази, які одержані з порушенням встановленого законом порядку або не підтверджені визначеними законом певними засобами доказування.

Відповідно до ч. 1 ст. 75 КАС України достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи, а за правилом ч. 1 ст. 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

Із кореспонденції частин 1 і 2 ст.77 КАС України та приписів ч. 4 ст. 9, абз. 2 ч. 2 ст. 77, частин 3 і 4 ст. 242 КАС України слідує, що владний суб`єкт повинен доводити обставини фактичної дійсності у спорі за стандартом доказування - "поза будь-яким розумним сумнівом" (тобто запропоноване сприйняття ситуації повинно виключати реальну ймовірність існування у дійсності будь-якого іншого варіанту), у той час як до приватної особи підлягає застосуванню стандарт доказування - "баланс вірогідностей" (тобто запропоноване сприйняття ситуації не повинно суперечити умовам реальної дійсності і бути можливим до настання).

Однак, колегія суддів вважає, що саме лише неспростування владним суб`єктом задекларованого, але не доведеного документально твердження приватної особи про конкретну обставину фактичної дійсності, не спричиняє виникнення безумовних та беззаперечних підстав для висновку про реальне існування такої обставини у дійсності.

До того ж в силу правового висновку постанови Верховного Суду від 25.06.2020р. по справі №520/2261/19 визначений ст. 77 КАС України обов`язок відповідача - суб`єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Згідно з ч. 1 ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Тлумачення змісту цієї норми процесуального закону було викладено Верховним Судом у постанові від 07.11.2019р. по справі №826/1647/16 (адміністративне провадження № К/9901/16112/18), де указано, що обов`язковою умовою визнання протиправним волевиявлення суб`єкта владних повноважень є доведеність приватною особою факту порушення власних прав та інтересів.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що у даному випадку орган публічної адміністрації під час вчинення оскарженого управлінського волевиявлення не забезпечив реалізацію функції контролю відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України та ч. 2 ст. 2 КАС України, оскільки до моменту вчинення волевиявлення не здобув достатнього обсягу беззаперечних та неспростовних доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками явного та очевидно (чи хоча б розумного прийнятного для виникнення обґрунтованого сумніву у дотриманні податкової дисципліни) недодержання вимог чинного законодавства України, а намір контролюючого органу запобігти наперед (на майбутнє) можливим втратам бюджету ґрунтується виключно на уявному припущенні у ймовірному задіянні заявника у схемах незаконного формування податкового кредиту з податку на додану вартість і сам по собі не є підставою для прийняття рішення про визнання платника податків ризиковим.

Аналізуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову в частині скасування правового акту індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Отже, колегія суддів поділяє висновок суду першої інстанції про необхідність визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу державної податкової служби України в особі Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.09.2024 року №22166 та від 19.09.2024 року №22693.

Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано частково задовольнив адміністративний позов.

Відповідно до ч. 1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.12.2024 року по справі № 520/29524/24 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.12.2024 по справі № 520/29524/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя О.А. Спаскін
Судді О.В. Присяжнюк Л.В. Любчич