Справа № 580/4877/24
Суддя: Ключкович Василь Юрійович
Дата ухвалення: 2025-03-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/4877/24 Суддя (судді) першої інстанції: Олексій РІДЗЕЛЬ
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 березня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Ключковича В.Ю.

Суддів: Беспалова О.О., Парінова А.Б.,

за участю:

секретаря судового засідання Кузьмука Б.І.,

представника позивача - Безпалого Є.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» та Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

15.05.2024 у Черкаський окружний адміністративний суд надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» до Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.02.2024:

- №2443/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 4 828 098,00 грн та застосування штрафної санкції у розмірі 1 165 690,00 грн;

- №2444/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 593 846,00 грн та застосування штрафної санкції у розмірі 146 161,00 грн;

- №2448/23-00-07-01-01 про застосування штрафної санкції у розмірі 23 460,00 грн за неподання повідомлення про об`єкти оподаткування, пов`язані з оподаткуванням за формою 20-ОПП;

- №2486/23-00-24-06-16 про застосування штрафної санкції у розмірі 1 020,00 грн за подання розрахунків за формою 1-ДФ/4-ДФ з недостовірними відомостями (помилками);

- №2505/23-00-23-04 про застосування штрафної санкції у розмірі 18 360,00 грн за неподання розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидентів із джерелом їх походження з України;

- №2446/23-00-07-01-01 про застосування штрафної санкції у розмірі 29 893,82 грн за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН;

- №2489/23-00-24-06-16 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 137 432,58 грн, застосування штрафної санкції у розмірі 7829,86 грн та пені у розмірі 19 991,73 грн за договорами добровільного медичного страхування працівників;

- №2498/23-00-24-06-16 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 9 391,32 грн, застосування штрафної санкції у розмірі 535,05 грн та пені у розмірі 1 366,18 грн за договорами добровільного медичного страхування працівників.

Позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що відповідач помилково дійшов висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства України. На думку позивача висновки акту перевірки не відповідають нормам податкового законодавства, базуються на припущеннях і не підтверджуються доказами, натомість у позивача наявні всі первинні бухгалтерські документи щодо правовідносин із отримання агентських послуг та послуг з придбання авіаційного палива, які спростовують висновки контролюючого органу, що наведені в акті перевірки.

Щодо застосування штрафної санкції за неподання розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидентів із джерелом їх походження з України, позивач зазначає, що відповідно до розрахунку встановлено 18 випадків не подання звіту і за кожен випадок застосована санкція у розмірі 1020,00 грн, однак ПК України встановлює санкцію у розмірі 340 грн за кожне неподання або несвоєчасне подання.

Щодо застосування штрафних санкцій за договорами добровільного медичного страхування працівників, позивач стверджує, що до річного оподатковуваного доходу платника податку не включаються суми, що сплачуються роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення платника податку та/або за договорами добровільного медичного страхування в межах 30 відсотків нарахованої заробітної плати такому працівнику.

Стосовно застосованої санкції за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН складених на неплатників податку на додану вартість, позивач стверджує, що на підставі п.120-1.2 ст. 120-1 ПК України штрафна санкція за нереєстрацію протягом граничного строку податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), не застосовується.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 29.02.2024 №2446/23-00-07-01-01.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 130,20 грн (сто тридцять гривень 20 коп.).

Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» подало апеляційну скаргу, в якій останній просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 580/4877/24 і ухвалити нове судове рішення, яким задовольнити адміністративний позов ТОВ «Кансай Хеліос Україна» в повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції прийнято рішення з неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.

Апелянт наголошує, що висновки викладені Акті перевірки не відповідають дійсності та суперечать чинному законодавству України, а сам Акт перевірки містить численні неточності та суперечності. Виходячи з цього вважає, що при написанні Акту ДПС користувалась шаблоном, не досліджувала реальність господарських взаємовідносин між підприємствами, не робила детального аналізу ситуації, що дає змогу стверджувати про безпідставні припущення та міркування контролюючого органу, які не ґрунтуються на реальному та детальному аналізі взаємовідносин. В Акті не надано посилання на жоден первинний документ, регістр тощо, який би свідчив про факти порушень зі сторони позивача, а лише зазначено, що надані до перевірки первинні бухгалтерські документи складенні з порушеннями або з метою створення зовнішніх ознак фактичного здійснення операцій з контрагентами, що є суб`єктивною думкою ДПС.

Надалі, Головне управління ДПС у Черкаській області подало апеляційну скаргу, в якій останній просить скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року у справі № 580/4877/24 і ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 грудня 2024 року та від 17 січня 2025 року відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду у відкритому судовому засіданні на 12 березня 2025 року о 11:30 год.

21 січня 2025 року представником відповідача подано відзив на апеляційну скаргу.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла до наступного висновку.

Відповідно до фактичних обставин справи, Товариство з обмеженою відповідальністю "Кансай Хеліос Україна" зареєстровано, як юридична особа 08.12.2003 ().

На підставі наказу від 04.10.2023 №1785-п, службовими особами Головного управління ДПС у Черкаській області проведено документальну планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2023 та правильності обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 30.09.2023.

За результатами перевірки складено акт від 02.02.2024 №1030/23-00-07-01-01/32741978 (далі - акт перевірки), яким зафіксовано порушення позивачем, зокрема, вимог:

- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.п.140.4.4 п.140.4 ст.140 ПК України, п.19, п.23 Національного положенням (стандарту) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.03.1999 №87, п.11, п.19 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 4828098 грн., в т.ч. в тому числі: за півріччя 2018 року на 1692077 грн,, за три квартали 2018 року на 1543433 грн., за 2018 рік на суму 443235 грн., за І квартал 2019 року на суму 223354 грн., за півріччя 2019 року на суму 1678232 грн., за три квартали 2019 року на суму 4384862 грн., за 2019 рік на суму 4219523 грн., за три квартали 2020 року на суму 165340 грн., за 2020 рік на суму 165340 грн.;

- п.46.2. ст.46, п.п.49.18.3. п.49.18. ст.49, п.137.4. ст.137 ПК України, в результаті чого несвоєчасно подано податкові декларації з податку на прибуток підприємства та річну фінансову звітність за 2021 рік та за І квартал 2022 року;

- п.103.9 ст.103 ПК України, в результаті чого не подано розрахунки (звіти) податкових зобов`язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом їх походження з України (додаток ПН до податкової декларації з податку на прибуток підприємства) про виплату доходів у формі: агентської винагороди на користь «Хелиос рус» (росія) в сумі 135383 грн. за 2017 рік; фрахту на користь компанії «HELIOS TOVARNA BARV, LAKOV IN UMETNIH SMOL KOLICEVO D.O.O.» (Словенія): за півріччя 2019 року в сумі 165 857 грн; за 9 місяців 2019 року в сумі 39 564 грн; за півріччя 2020 року в сумі 41080 грн; за 2020 рік в сумі 49574 грн; за І квартал 2021 року в сумі 63290 грн; за півріччя 2021 року в сумі 807905 грн; за півріччя 2022 року в сумі 204909 грн; за І квартал 2023 року - в сумі 277954 грн; фрахту на користь компанії «BELINKA BELLES D.O.O.» (Словенія): за півріччя 2019 року в сумі 72860 грн; за 9 місяців 2019 року в сумі 83093 грн; за півріччя 2020 року в сумі 52630 грн.; фрахту на користь компанії «HELIOS KEMOSTIK» (Словенія): за І квартал 2020 року в сумі 8308 грн; за півріччя 2020 року в сумі 32159 грн; за 2020 рік у сумі 45742 грн.; за І квартал 2021 року в сумі 5373 грн; за півріччя 2021 року в сумі 26953 грн; за півріччя 2022 року в сумі 59194 грн.;

- п.п.87.8 ст.187, п.190.2 ст.190, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.208.2 ст.208 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 3003435 грн., в т.ч. за січень 2017 року на 67050 грн., за лютий 2017 року на 250758 грн., за березень 2017 року на 337213 грн., за квітень 2017 року на 468709 грн., за травень 2017 року на 333193 грн., за червень 2017 року на 410388 грн., за липень 2017 року на 180539 грн,, за серпень 2017 року на 361739 грн., за вересень 2017 року на 104131 грн., за жовтень 2017 року на 97405 грн., за листопад 2017 року на 318974 грн., за грудень 2017 року на 58000 грн., за липень 2018 року на 15336 грн.;

- п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДВ 342734,44 грн.;

- п.51.1 ст.51 та п.176.2 «б» ст.176 ПК України, в результаті чого подано з помилками та не повними даними податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою №1-ДФ за І, II квартали 2017 року, IV квартал 2020 року та несвоєчасно подано податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за формою №4-ДФ за І квартал 2022 року;

- п.31.1 ст.31, п.36.1 ст.36, абз.2 п.57.1 ст.57, п.п.164.2.16 п.164.2 ст.164, п.164.5 ст.164, п.п.168.1.4 п.168,1 ст.168 та п.176.2 «а» ст.176 ПК України, в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 137432,58 грн., в т.ч. за 2017 рік на суму 9355,74 грн., 2018 рік на суму 23307,80 грн., 2019 рік на суму 29536,17 грн., 2020 рік на суму 26245,28 грн., 2021 рік на суму 32888,74 грн., 9 місяців 2023 року на суму 16098,86 грн.;

- п.31.1 ст.31, п.36.1 ст.36, абз.2 п.57.1 ст.57, п.п.164.2.16 п.164.2 ст.164, п.164.5 ст.164, п.п.168.1.4 п.168.1 ст.168 та п.176.2 «а» ст.176 та п.п.1.2, п.п.1.3, п.п.1.4 та п.п.1.6 п.161 підрозд.10 розд. XX ПК України, в результаті чого занижено військовий збір на загальну суму 9391,32 грн., в т.ч. за 2017 рік на суму 639,32 грн., 2018 рік на суму 1592,71 грн., 2019 рік на суму 2018,32 грн., 2020 рік на суму 1793,45 грн., 2021 рік на суму 2247,42 грн., 9 місяців 2023 року на суму 1100,10 грн.;

- п.63.3 ст.63 ПК України, абз.1 п.8.4, п.8.5 розд., VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, в результаті чого не подано 22 та несвоєчасно подано 4 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП.

На підставі вказаного акту відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 29.02.2024:

- №2443/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 4828098,00 грн та застосування штрафної санкції у розмірі 1165690,00 грн;

- №2444/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 593846,00 грн та застосування штрафної санкції у розмірі 146161,00 грн;

- №2448/23-00-07-01-01 про застосування штрафної санкції у розмірі 23460,00 грн за неподання повідомлення про об`єкти оподаткування, пов`язані з оподаткуванням за формою 20-ОПП;

- №2486/23-00-24-06-16 про застосування штрафної санкції у розмірі 1020,00 грн за подання розрахунків за формою 1-ДФ/4-ДФ з недостовірними відомостями (помилками);

- №2505/23-00-23-04 про застосування штрафної санкції у розмірі 18360,00 грн за неподання розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидентів із джерелом їх походження з України;

- №2446/23-00-07-01-01 про застосування штрафної санкції у розмірі 29893,82 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН;

- №2489/23-00-24-06-16 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 137432,58 грн, застосування штрафної санкції у розмірі 7829,86 грн та пені у розмірі 19991,73 грн за договорами добровільного медичного страхування працівників;

- №2498/23-00-24-06-16 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 9391,32 грн, застосування штрафної санкції у розмірі 535,05 грн та пені у розмірі 1366,18 грн за договорами добровільного медичного страхування працівників.

Не погоджуючись із вказаними рішеннями, позивач звернувся в суд з цим позовом.

Переглядаючи оскаржуване рішення в межах позовних вимог та доводів апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна», колегія суддів зазначає наступне.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 29.02.2024 № 2443/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 4 828 098,00 грн та застосування штрафної санкції у розмірі 1 165 690,00 грн та № 2444/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 593 846,00 грн та застосування штрафної санкції у розмірі 146 161,00 грн, які стосуються господарських операцій з придбання авіаційного палива та придбання послуг за агентськими договорами, колегія суддів встановила наступне.

Так, судом першої інстанції було досліджено господарські операції позивача ТОВ «Хімсектор», ТОВ «Малахіт-Гарант», ТОВ «Компанія Європа», ТОВ «Форз».

28.03.2017 між ТОВ «Лакофарбний завод «Аврора» та ТОВ «Компанія Європа» укладено договір поставки нафтопродуктів.

На підтвердження виконання вищевказаного договору позивачем надані видаткові накладні на придбавання палива авіаційного для газотурбінних двигунів: від 25.05.2017 №РН-2505018 на суму 498191,90 грн, у т.ч. ПДВ - 83031,98 грн (23,28 тон); від 17.05.2017 №РН-1705010 на суму 510711,00 грн, у т.ч. ПДВ - 85118,50 грн (23,86 тон); від 24.05.2017 №РН-2405017 на суму 490324,19 грн, у т.ч. ПДВ - 81720,70 грн (22,96 тон).

27.04.2017 між ТОВ «Лакофарбний завод «Аврора» та ТОВ «Малахіт-Гарант» укладено договір поставки нафтопродуктів №99.

На підтвердження виконання вищевказаного договору позивачем надані видаткові накладні на придбавання палива авіаційного для газотурбінних двигунів: від 11.05.2017 №РН-0000373 на суму 488552,74 грн, у т.ч. ПДВ - 81425,46 грн (22,45 тон); від 10.05.2017 №РН-0000465 на суму 533522,39 грн, у т.ч. ПДВ - 88920,40 грн (24,52 тон); від 19.06.2017 №РН-0000509 на суму 638763,84 грн, у т.ч. ПДВ - 106460,64 грн (31,46 тон); від 15.06.2017 №РН-0000499 на суму 691757,28 грн, у т.ч. ПДВ - 115292,88 грн (34,07 тон).

09.02.2017 між ТОВ «Лакофарбний завод «Аврора» та ТОВ «Хімсектор» укладено договір поставки нафтопродуктів №8.

На підтвердження виконання вищевказаного договору позивачем надані видаткові накладні на придбавання палива авіаційного для газотурбінних двигунів: від 06.04.2017 №РН-0000071 на суму 690909,12 грн., у т.ч. ПДВ - 115151,52 грн. (31,84 тон); від 11.04.2017 №РН-0000073 на суму 535498,80 грн., у т.ч. ПДВ - 89249,80 грн. (24,45 тон); від 12.09.2017 №РН-0000328 на суму 624788,64 грн., у т.ч. ПДВ - 104131,44 грн. (29,82 тон); від 13.02.2017 №РН-0000048 на суму 755810,44 грн., у т.ч. ПДВ - 125968,41 грн. (32,49 тон); від 13.04.2017 №РН-0000076 на суму 535257,90 грн., у т.ч. ПДВ - 89209,65 грн. (24,44 тон); від 14.08.2017 №РН-0000241 на суму 642192,00 грн., у т.ч. ПДВ - 107032 грн. (31,48 тон); від 19.04.2017 №РН-0000081 на суму 528444,00 грн., у т.ч. ПДВ - 88074,00 грн. (24,46 тон); від 23.02.2017 №РН-0000053 на суму 695060,00 грн., у т.ч. ПДВ - 115843,33 грн. (30,22 тон); від 23.03.2017 №РН-0000060 на суму 521455,80 грн., у т.ч. ПДВ - 86909,30 грн. (23,48 тон); від 27.03.2017 №РН-0000064 на суму 520590,00 грн., у т.ч. ПДВ - 86765,00 грн. (23,45 тон); від 30.03.2017 №РН-0000067 на суму 686664,00 грн., у т.ч. ПДВ - 114444,00 грн. (31,79 тон); від 31.08.2017 №РН-0000290 на суму 505276,20 грн., у т.ч. ПДВ - 84212,70 грн. (25,35 тон).

10.04.2017 між ТОВ «Лакофарбний завод «Аврора» та ТОВ «Форз» укладено договір поставки нафтопродуктів №1004/15ПН.

На підтвердження виконання вищевказаного договору позивачем надані видаткові накладні на придбавання палива авіаційного для газотурбінних двигунів: від 08.08.2017 №РН-0000975 на суму 516567,00 грн., у т.ч. ПДВ - 86094,50 грн. (25,26 тон); від 29.08.2017 №РН-0001014 на суму 506400,00 грн., у т.ч. ПДВ - 84400,00 грн. (25,32 тон); від 14.07.2017 №РН-0000921 на суму 539685,00 грн., у т.ч. ПДВ - 89947,50 грн. (26,85 тон); від 19.07.2017 №РН-0000937 на суму 543548,50 грн., у т.ч. ПДВ - 90591,42 грн. (26,71 тон); від 12.06.2017 №РН-0000877 на суму 563955,00 грн., у т.ч. ПДВ - 93992,50 грн. (27,51 тон); від 07.06.2017 №РН-0000868 на суму 576850,00 грн., у т.ч. ПДВ - 94641,67 грн. (27,70 тон); від 17.10.2017 №РН-0001168 на суму 584430,00 грн., у т.ч. ПДВ - 27405,00 грн. (25,41 тон); від 24.11.2017 №РН-0001381 на суму 610560,00 грн., у т.ч. ПДВ - 101760,00 грн. (25,44 тон); від 01.11.2017 №РН-0001264 на суму 610645,00 грн., у т.ч. ПДВ - 101774,17 грн. (25,55 тон); від 09.11.2017 №РН-0001305 на суму 692640,00 грн., у т.ч. ПДВ - 115440,00 грн. (28,86 тон).

Провівши аналіз реальності вищенаведених господарських операцій, суд першої інстанції виснував:

- вищевказані договори не містять погодженої волі сторін про предмет договору (конкретного виду товару, його ціни, номенклатури, марки, кількості, походження, виробника тощо), умови поставки (неконкретизовані пункти навантаження та розвантаження, терміни отримання кожної партії товару);

- видаткові накладні ТОВ «Компанія Європа», ТОВ «Хімсектор», ТОВ «Малахіт-Гарант» не містять посилання на договір, до якого вони виписані; також не зазначені ПІБ та посада відповідальної особи, яка уповноважена приймати товар;

- позивач не надав жодних доказів наявності сертифікатів якості та відповідності нафтопродуктів;

- позивач не надав жодних доказів на підтвердження приймання, зберігання, обліку придбаного пального згідно з вищевказаними угодами, зважаючи на його кількість;

- надані ТТН містять загальні дані щодо перевезення;

- доказів щодо відображення в обліку придбаного палива у вищевказаних контрагентів позивач суду не надав;

- даних про проведену інвентаризацію та зняття залишків палива, що перебуває на обліку в складі позивача, суду не надано;

- відсутні докази руху товару на складі позивача;

- відсутні докази страхування нафтопродуктів.

Таким чином, позивач не надав доказів перевірки якості та кількості придбаного товару, отже не довів наявності змін майнового стану у зв`язку з господарськими операціями з ТОВ «Хімсектор», ТОВ «Малахіт-Гарант», ТОВ «Компанія Європа», ТОВ «Форз».

З огляду на характер спірних операцій, предмет, вид та кількість товару, суд дійшов висновку, що невиконання позивачем вимог щодо перевірки придбаного палива на якість та кількість, недотримання вимог щодо обов`язкового страхування при перевезенні небезпечного вантажу та інші вищевказані обставини, з`ясовані судом, правомірно надавали відповідачу підстави для сумніву щодо реальності виконання правочинів з ТОВ «Хімсектор», ТОВ «Малахіт-Гарант», ТОВ «Компанія Європа», ТОВ «Форз».

Не погоджуючись з такими висновками суду, позивач вказує, що Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затвердженими наказом №363 Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року не містять жодної вимоги до перевізника щодо проставлення штампу/печатки на товарно-транспортній накладній. Крім того, Правила не містять жодної вимоги щодо складання ТТН саме в день здійснення перевезення вантажу, а тому твердження ДПС, що ТТН складена раніше, ніж відбулася фактичне відвантаження товару є необґрунтованими. Також позивач наголошує, що наявність або відсутність ТТН та недоліки у їх оформленні не є підставою для висновків про безтоварність господарської операції з придбання або продажу ТМЦ, якщо інші дані свідчать про рух активів або зміни у зобов`язаннях платника податків. Ненадання контролюючому органу під час проведення перевірки сертифікатів якості на товар жодним чином не може свідчити про нереальність господарських операцій, оскільки вони не є первинними документами у розумінні вимог статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні". Щодо відсутності у ДПС інформації про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність відповідно до форми 20-ОПП, трудових ресурсів позивач вказує, що відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

В контексті наведеного колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, Товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670), від 28 жовтня 2019 року (справа № 280/5058/18), від 26 лютого 2020 року (справа № 826/1308/18), від 06 травня 2020 року (справа № 640/4687/19).

Водночас cам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах.

Для податкового обліку значення має саме факт поставки (надання послуг) тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Так, аналізуючи наведені позивачем доводи, колегія суддів зауважує, що неможливість підтвердження факту транспортування та передачі авіаційного пального для реактивних двигунів від постачальників ТОВ «Хімсектор», ТОВ «Малахіт-Граніт», ТОВ «Компанія Європа» та ТОВ «Форз», дефектність первинних документів, відсутність належних доказів перевезення пального, відсутність основних засобів та матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності вказаними контрагентами, відсутність доказів необхідності використання авіаційного палива у виробництві фарби та лаку з огляду на технічні умови та стандарти, відсутність сертифікатів якості та відповідності нафтопродуктів, матеріалів інвентаризації, доказів руху товару на складі позивача, доказів страхування нафтопродуктів в сукупності дають підстави для виникнення обґрунтованого сумніву у податкового органу про реальність здійснення даних операції між позивачем та контрагентами, з чим погоджується і суд апеляційної інстанції.

Крім того, колегією суддів враховано правову позицію Верховного Суду від 15.10.2019 у справі №802/1921/16-а відповідно до якого платнику необхідно застосовувати розумну обережність при укладенні договорів з постачальниками; за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

У постанові від 30.06.2021 у справі № 804/1267/16 Верховний Суд висловив позицію, відповідно до якої обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих валових витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем; подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Стосовно отримання позивачем агентських послуг від ТОВ «Трейд-Пром-Сервіс», ТОВ «Ерфліт», ТОВ «Хобия», ТОВ «Бізнес Консалтинг Груп Україна», колегією суддів встановлено наступне.

Так, відповідач наполягає на тому, що позивачем не доведено та документально не підтверджено необхідність укладання агентських договорів; на підставі чого формувався список покупців, за якими рахується дебіторська заборгованість; не надано методику розрахунку відсотка винагороди від суми повернутого боргу, які зазначені у додатках №1 до договорів; список клієнтів та номера договорів, за якими повинні бути здійснені дії, спрямовані на погашення заборгованості за поставлений товар, ідентичні по всім суб`єктам господарювання, які надають агентські послуги; згідно п.3.2 усіх агентських договорів виплата винагороди здійснюється щомісячно за результатами виконання агентом протягом 10-ти банківських днів з моменту підписання сторонами акту здачі-приймання виконаних робіт, проте згідно платіжних доручень та виписок банків, оплата здійснювалась раніше, ніж дата підписання акту здачі-прийняття робіт (надання послуг); у звітах про виконання умов агентських договорів не зазначений розрахунок агентської винагороди; не вказано суми поетапних проведених заходів.

Також, надані послуги не мали постійного характеру, а були разові, звіти про виконання умов договорів містять ідентичні змісти, тобто всі вищеперераховані контрагенти виконували однакову роботу.

Відповідно до фактичних обставин справи, 23.12.2016 між позивачем та ТОВ «Трейд-Пром-Сервіс» укладено агентський договір №23/12, предметом якого є здійснення останнім дій, спрямованих на погашення заборгованості з покупцями за поставлений раніше товар.

На підтвердження формування витрат за цим договором, позивачем надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг):

від 24.01.2017 №1, в якому зазначено, що винагорода по агентському договору за грудень 2016 року згідно звіту агента становить 57471,26 грн, в т.ч. ПДВ 9578,54 грн;

від 31.01.2017 №2, в якому зазначено: винагорода по агентському договору за січень 2017 р., згідно звіту агента становить 344827,59 грн, в т.ч. ПДВ 57471,27 грн.

У звіті від 31.01.2017 про виконання умов агентського договору зазначено, що за період з 01.01.2017 по 31.01.2017 агентом були виконані такі роботи: проведені переговори здійснено листування з покупцями та прийняті міри по погашенню заборгованості за відважений товар, юридичний супровід по підприємствам: ПП «Автомагістраль», ПАТ «Днепровагонмаш», BAT «Кременчуцький колісний завод», ПАТ «Черкаський автобус», ТОВ «Промбізнес Торговий Дім»; контроль на етапах здійснення операцій з відвантаження ТМЦ, зокрема починаючи з моменту укладення угод до завершення розрахунків; надання консультацій при укладенні угод, перевірка відповідності первинних документів вимогам, що до їх складання законодавчим актам України; вжиття заходів щодо проведення розрахунків та урегулювання спорів та суперечок. Сума винагороди агента за період з 01.01.2017 по 31.01.2017 становить 344827,59 грн, в т.ч. ПДВ 57471,27 грн.

Також, 27.01.2017 між позивачем та ТОВ «Ерфліт» укладено агентський договір №27/01/17, предметом якого є здійснення останнім дій, спрямованих на погашення заборгованості з покупцями за поставлений раніше товар.

На підтвердження формування витрат за цим договором, позивачем надано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг):

від 06.03.2017 №1, в якому зазначено: «винагорода по агентському договору за лютий 2017 року згідно звіту агента» на загальну суму 64683,91 грн, в т.ч. ПДВ 10780,65 грн;

від 31.03.2017 №2, в якому зазначено: «винагорода по агентському договору за лютий 2017 р. згідно звіту агента» на загальну суму 229885,06 грн, в т.ч. ПДВ 38314,18 грн.

У звіті від 27.01.2017 про виконання умов агентського договору зазначено, що на виконання умов агентського договору №27/01/17 від 27.01.2017 ТОВ «Ерфліт» склали звіт до акту №2 про те, що за період з 01.03.2017 по 31.03.2017 Агентом були виконані такі роботи: проведені переговори, здійснено листування з покупцями та прийняті міри по погашенню заборгованості за відважений товарна юридичний супровід по підприємствам: ПП «Автомагістраль». Контроль на етапах здійснення операцій з відвантаження ТМЦ, зокрема починаючи з моменту укладення угод до завершення розрахунків. Надання консультацій при укладенні угод, перевірка відповідності первинних документів вимогам щодо їх складання законодавчим актам України. Вжиття заходів щодо проведення розрахунків та урегулювання спорів та суперечок. Сума винагороди агента за період з 01.03.2017 по 31.03.2017 становить 229885,06 грн, в т.ч. ПДВ 38314,18 грн.

Також, 27.10.2017 між позивачем та ТОВ «Хобия» укладено агентський договір №27/10/17, предметом якого є здійснення останнім дій, спрямованих на погашення заборгованості з покупцями за поставлений раніше товар.

На підтвердження формування витрат за цим договором, позивачем надано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 29.12.2017 №1, в якому зазначено, що винагорода по агентському договору за грудень 2017 року згідно звіту агента становить 348000,00 грн, в т.ч. ПДВ 58000,00 грн.

У звіті від 29.12.2017 про виконання умов агентського договору зазначено, що на виконання умов агентського договору №27/10/17 від 27.10.2017 ТОВ «Хобия» за період з 01.12.2017 по 29.12.2017 були виконані такі роботи: проведені переговори здійснено листування з покупцями та прийняті міри по погашенню заборгованості за відважений товар та юридичний супровід по підприємству ПП «Автомагістраль». Контроль на етапах здійснення операцій з відвантаження ТМЦ, зокрема починаючи з моменту укладення угод до завершення розрахунків. Надання консультацій при укладенні угод, перевірка відповідності первинних документів вимогам, що до їх складання законодавчим актам України. Вжиття заходів щодо проведення розрахунків та урегулювання спорів та суперечок. Сума винагороди агента за період з 01.12.2017 по 29.12.2017 становить 348000,00 грн, в т.ч. ПДВ 58000,00 грн.

Також, згідно п.3.2 агентського договору від 27.10.2017 №27/10/17 виплата винагороди здійснюється щомісячно за результатами виконання агентом протягом 10-ти банківських днів з моменту підписання сторонами акту здачі-приймання виконаних робіт.

На підставі наведеного у сукупності, суд першої інстанції дійшов висновку, що звіти не містять розрахунку розміру агентської винагороди, що передбачено п.3.1 договору та додатку №1 до нього. Крім того, звіти складені у день укладання договору - 27.01.2017, тобто до фактичного виконання робіт. В акті не вказано, які саме роботи проведені ТОВ «Хобия», акт містить лише найменування наданих послуг, не конкретизуючи їх зміст та обсяг, розрахунок визначення їх вартості, часові межі виконання, результати здійснених заходів тощо. Згідно платіжного доручення від 01.12.2017 №7962 на суму 348000,00 грн та виписки банку, оплата здійснена раніше, ніж дата підписання акту здачі-прийняття робіт (надання послуг), а саме - 01.12.2017 (акт підписаний 19.12.2017), що суперечить умовам договору. Акти містять лише найменування наданої послуги, не конкретизують зміст та обсяг наданих послуг, не містять інформації, яка б детально розкривала надані послуги, їх обсяг та характер (які саме послуги та в якій кількості отримані, де саме надавались зазначені послуги), розрахунок визначення їх вартості, результати здійснених заходів тощо. Жодного доказу здійснення господарських операцій з ТОВ «Бізнес Консалтинг Груп Україна» суду не надано.

У зв`язку з вищевикладеними обставинами справи, суд дійшов висновку, що реально господарські відносини за вказаними документами у вказаний період між позивачем та його контрагентами: ТОВ «Трейд-Пром-Сервіс», ТОВ «Ерфліт», ТОВ «Хобия», ТОВ «Бізнес Консалтинг Груп Україна» з урахуванням часу, місця та необхідності затрати зазначених ресурсів не відбувалися, а їх складення було направлено на отримання податкової вигоди.

Не погоджуючись з такими висновками суду, позивач за змістом апеляційної скарги вказує, що Товариство самостійно могло визначати розмір агентської винагороди на підставі даних про фактично зараховані грошові кошти від боржників; розмір винагороди відповідав умовам договорів з агентами; на виконання договорів сторонами були підписані акти приймання-передачі виконаних робіт, що є первинними документами в розумінні ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які підтверджують зміст та обсяг господарських операцій; Товариство отримало від контрагентів податкові накладні та включило до складу податкового кредиту суми ПДВ, сплачені по правовідносинах із зазначеними контрагентами; отримання податкових накладних від контрагентів засвідчує факт господарської операції з поставки товару, тобто виникнення події, що дає законне право на отримання Товариством податкового кредиту.

У контексті наведеного, колегія суддів враховує таке.

За правовою позицією Верховного Суду, що викладена в постанові від 19.07.2021 у справі № 1.380.2019.002018, надання платником податків податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, окрім випадку, якщо податковий орган не довів, що відомості, які містяться в документах, є недостовірними. Сам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Також Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду під час касаційного перегляду справи 820/4033/16 від 21.06.2022 зроблено висновок, що основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Навіть належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не завжди свідчить про безумовну їх відповідність дійсному змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.

Окрім того, Верховним Судом у постанові від 13.07.2022 у справі № 640/18540/18 наголошено, що формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, - якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та невідповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов`язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

Таким чином, колегія суддів звертає увагу на дефектність первинних документів, зокрема відсутність розрахунку розміру агентської винагороди, складання звітів до фактичного виконання робіт, відсутність конкретизації змісту та обсягу виконаних робіт, розрахунку визначення їх вартості, часових меж виконання, результатів здійснених заходів, проведення оплати раніше, ніж дата підписання акта здачі-прийняття робіт.

Наведені обставини в сукупності дають підстави для виникнення обґрунтованого сумніву у податкового органу про реальність здійснення даних операції між позивачем та контрагентами, з чим погоджується і суд апеляційної інстанції.

Отже, колегія суддів зазначає, що в даному спірному випадку платником податків не спростовано правомірність ППР №2443/23-00-07-01-01 та №2444/23-00-07-01-01.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.02.2024 №2448/23-00-07-01-01 про застосування штрафної санкції у розмірі 23 460,00 грн за неподання повідомлення про об`єкти оподаткування, пов`язані з оподаткуванням за формою 20-ОПП, колегія суддів враховує наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що за період з 01.01.2017 по 30.09.2023 позивачем не подано 21 та несвоєчасно подано 2 повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП щодо придбання, отримання та здачу в оренду транспортних засобів та житлових приміщень.

Враховуючи викладене, в порушення вимог п.63.3 ст.63 ПК України, п.8.4, 8.5 Розділу VIII Порядку №1588, позивачем не подано та несвоєчасно подано 23 повідомлення про об`єкти оподаткування, за формою №20-ОПП, суд дійшов висновку, що контролюючим органом обґрунтовано застосовано штраф в сумі 23 460,00 грн.

В свою чергу, позивач наполягає на тому, що норми ПК України не встановлюють строки взяття на облік за неосновним місцем реєстрації, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності згідно п. 117.1 ст.117 ПК України; повідомлення про об`єкт оподаткування не є тотожним заяві про взяття на облік. Отже, не повідомлення про об`єкти оподаткування не є підставою для відповідальності згідно п. 117.1 ст. 117 ПК України, а спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Надаючи оцінку даним доводам позивача, колегія суддів враховує, що відповідно до пункту 63.3 статті 63 ПК України одним із способів податкового контролю є контроль за місцем розташування як платника податків, так і об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Об`єктом оподаткування, згідно з пунктом 22.1 статті 22 ПК України, можуть бути майно, товари, доход (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, із наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Для здійснення такого податкового контролю застосовується Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Міністерства фінансів України 9 грудня 2011 року №1588 із змінами та доповненнями (далі - Порядок №1588).

Згідно з пунктом 8.1 Порядку №1588 платник податків зобов`язаний повідомляти про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням до контролюючих органів за основним місцем обліку.

Положеннями пункту 8.2 Порядку №1588 визначено, що об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.

Повідомлення за формою №20-ОПП (додаток 10 до Порядку) повинні подавати всі платники податків - як юридичні, так і фізичні особи - підприємці в разі наявності, виникнення, зміни типу об`єкта оподаткування.

Основною метою запровадження форми №20-ОПП є отримання від платників податків інформації про всі наявні в них об`єкти майна, їх місцезнаходження, переміщення та стан, у якому вони фактично перебувають (використовуються, тимчасово не використовуються, не використовуються тощо).

Повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП, подається до органу доходів і зборів протягом 10 робочих днів з дати оформлення договору купівлі-продажу, оренди чи іншого документа на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування.

Згідно з пунктом 8.4 Порядку №1588 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП (додаток 10 до Порядку) подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.

Тобто, повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП, подається до контролюючого органу протягом 10 робочих днів з дати оформлення договору купівлі-продажу, оренди чи іншого документа на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування. Довідник об`єктів оподаткування розміщено на офіційному сайті ДПС України.

Указана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20.05.2021 у справі №560/3008/19.

Викладене спростовує твердження позивача, що норми ПК України не встановлюють строки подання повідомлення за формою № 20-ОПП, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності за п. 117.1 ст.117 ПК України.

Неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, -

тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

У разі неусунення таких порушень або за ті самі дії, вчинені протягом року особою, до якої були застосовані штрафи за таке порушення, -

тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 680 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 2040 гривень.

Також, відповідно до правової позиції Верховного Суду від 21 липня 2020 року у справі №826/14197/17 платник податків зобов`язаний подавати повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП кожного разу після реєстрації, створення чи відкриття нових об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які провадиться діяльність.

З урахуванням наведеного у сукупності, враховуючи, що за період з 01.01.2017 по 30.09.2023 позивачем не подано 21 та несвоєчасно подано 2 повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП щодо придбання, отримання та здачу в оренду транспортних засобів та житлових приміщень, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про правомірність ППР №2448/23-00-07-01-01 та відсутність підстав для його скасування.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.02.2024 № 2505/23-00-23-04 про застосування штрафної санкції у розмірі 18 360,00 грн за неподання розрахунків (звітів) податкових зобов`язань нерезидентів із джерелом їх походження з України, колегія суддів встановила наступне.

Перевіркою встановлено здійснення позивачем виплат доходів нерезидентам джерелом їх походження з України, а саме:

- «BELINKA BELLES D.O.O» (Республіка Словенія) у 2019 та 2020 роках виплачено доходи у формі фрахту в сумі 4660,00 євро (еквівалент 135723 грн.) за контрактом від 01.01.2016 №01/2016;

- «FACEBOOK IRELAND LIMITED» (Ірландія) у 2021 році виплачено доходи за розміщення реклами в сумі 949,39 євро (еквівалент 30 221 грн);

- «HELIOS KEMOSTIK, ТО VARN A LEPIL IN KEMICNIH IZDELKOV D.O.O» (Республіка Словенія) у 2020-2022 роках виплачено доходи у формі фрахту в сумі 4174,47 євро (еквівалент 131888 грн.) за контрактом від 01.01.2015 №03/15;

- «HELIOS TOVARNA BARV, LAKOV IN UMETNIH SMOL KOLICEVO D.O.O.» (Республіка Словенія) протягом 2019-2023 років виплачено доходи у формі фрахту в сумі 68495,53 євро (еквівалент 2184906 грн.) за контрактом від 01.01.2016 №01/01/16 та інші доходи (пеня за несвоєчасну оплату) у 2020 році в сумі 326,32 євро (еквівалент 9 789 грн);

- «ХЕЛИОС РУС» (росія) протягом 2017 та 2019 років виплачено 8630,77 євро (еквівалент 268626 грн.) агентської винагороди за залучення покупців;

- «HELIOS SESTAVLJENO PODJETJE ZA KAPITALSKE NALOZBE IN RAZVOJ D.O.O.» (Республіка Словенія) протягом 2017-2022 років виплачено проценти за користування кредитними коштам. Загальна сума виплачених процентів склала 309917,11 євро (еквівалент 9497745 грн).

Судом першої інстанції встановлено, що в порушення вимог п.103.9 ст.103 ПК України, ТОВ «Кансай Хеліос Україна» не подавалася звітність щодо доходів, виплачених вищевказаним нерезидентам.

Позивач заперечує проти таких висновків та вказує, що не притягувався до відповідальності за п.120.1 ст. 120 ПК України, а тому застосування відповідачем штрафної санкції у підвищеному розмірі є неправомірним.

З наведеного вбачається, що наявність порушення позивачем не заперечується, проте його незгода мотивована відсутністю підстав для накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Так, з розрахунку штрафних санкцій до ППР №2505/23-00-23-04 вбачається, що вони застосовані за неподані звіти по вищевказаним контрагентам по 1020,00 грн за кожний повторно неподаний звіт.

За змістом п. 120.1 ст. 120 ПК України, неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, -

тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Системний аналіз викладених норм законодавства дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку подання звітності щодо доходів, виплачених нерезидентам є підставою для застосування до такого платника штрафних санкцій за кожне таке неподання або несвоєчасне подання, як вчинення тих самих дій платником, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення.

Колегія суддів зауважує, що приписами п. 120.1 ст. 120 ПК України передбачено можливість накладення на платника податків штрафу у розмірі 1020 грн лише у випадку застосування до нього протягом року штрафу за вчинення тих самих дій, а саме неподання або несвоєчасне подання податкової звітності, а не за вчинення тих самих дій за один і той же період.

При цьому, слід зауважити, що відповідачем ані до суду першої, ані апеляційної інстанції не було подано доказів застосування до позивача протягом року штрафних санкції за неподання звітності щодо доходів, виплачених нерезидентам.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів вважає, що відповідач при прийнятті податкового повідомлення-рішення №2505/23-00-23-04, діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог ч.2 ст.2 КАС України, отже, наявні підстави для його скасування.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 29.02.2024 № 2486/23-00-24-06-16, колегією суддів встановлено наступне.

Перевіркою дотримання встановленого порядку заповнення податкових розрахунків за формою №1-ДФ/4-ДФ встановлено, що в податкових розрахунках за І та II квартали 2017 року допущено помилки при відображенні реєстраційного номера облікової картки платника податків - фізичних осіб (податковий номер відображено невірно).

Також, податковий розрахунок за IV квартал 2020 року подавався до контролюючого органу з відображенням інформації з недостовірними відомостями та з помилками (допущено помилки в сумі нарахованого (перерахованого) податку на доходи фізичних осіб та ознаці доходу), що підтверджується поданням Товариством уточнюючих розрахунків після закінчення граничного терміну подання, визначеного пп.49.18.2 п.49.18 ст.49 ПК України.

Таким чином, суд виснував, що позивачем, як податковим агентом порушено п.51.1 ст.51 та п. 176.2 «б» ст.176 ПК України в частині достовірності відображення інформації в Податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податків за І, ІІ квартали 2017 року та IV квартал 2020 року, що має наслідком застосування штрафних санкцій, визначених п.119.1. ст.119 ПК України.

В свою чергу, позивач наголошує на тому, що акт перевірки не містить жодних відомостей про те, що допущена помилка при подачі розрахунків за формою 1-ДФ/4-ДФ призвела до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку.

Згідно 119.1 ст. 119 ПК України, неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не в повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми, нараховані (виплачені) фізичним особам за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Разом з тим згідно із статтею 109 Податкового кодексу України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Дослідивши акт перевірки та податкове повідомлення-рішення № 2486/23-00- 24-06-16, апеляційний суд дійшов висновку, що відповідачем не встановлено складу правопорушення, передбаченого пунктом 119.1 статті 119 Податкового кодексу України та не доведено сукупності умов, які дають підставу для притягнення позивача до фінансової відповідальності.

Зокрема, відповідачем не вказано, що подана з недостовірними відомостями або з помилками податкова звітність призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку.

Колегія суддів звертає увагу, що згідно пункту 119.1 статті 119 Податкового кодексу України подання податкової звітності з недостовірними відомостями або з помилками може бути підставою для фінансової відповідальності виключно у тому випадку, якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов`язань платника податку та/або до зміни платника податку.

Враховуючи викладене колегія суддів висновує, що податкове повідомлення-рішення № 2486/23-00-24-06-16 є таким, що не відповідає нормам чинного законодавства, а тому підлягає скасуванню.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 29.02.2024 №2489/23-00-24-06-16 та №2498/23-00-24-06-16, колегія суддів встановила наступне.

За фактичними обставинами справи, згідно Договору комплексного туристичного страхування від 30 травня 2019 року №53-101325, укладеного ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано 25 фізичних осіб, які є найманими працівниками ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора». Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2019 по 31.03.2020.

Згідно умов Договору страхова сума на одну застраховану особу складає 165000 євро (в разі настання страхового випадку), річний страховий платіж на одну застраховану особу складає 2239,92 грн., загальна сума страхової премії за Договором складає 55998,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 02.07.2019 №4814 перераховано ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група» загальну суму страхової премії в розмірі 55998,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування відповідальності директорів та посадових осіб від 01.04.2019 №001416/3301/1330002, укладеного ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано фізичних осіб в якості директорів та посадових осіб. Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2019 по 31.03.2020.

Згідно умов Договору, страхова сума складає 31422900,00 грн., річний страховий платіж - 78557,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 27.06.2019 №4707 перераховано ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА» суму страхового платежу в розмірі 78557,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування від нещасних випадків від 01.04.2021 №81-0105-21-00007, укладеного ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група», як страховиком, з ТОВ «Хеліос Україна», як страхувальником, застраховано 28 фізичних осіб, які є найманими працівниками ТОВ «Хеліос Україна». Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2021 по 31.03.2022.

Згідно умов Договору, страхова сума на одну застраховану особу (в разі настання страхового випадку) складає за ризиком 7А 3743223,00 грн. та за ризиком 7В 1497289,00 грн., річний страховий платіж на одну застраховану особу складає 1213,50 грн., загальна сума страхової премії за Договором складає 33978,00 грн.

На виконання умов Договору ТОВ «Хеліос Україна» платіжним дорученням від 11.05.2021 №1633 перераховано ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група» загальну суму страхової премії в розмірі 33978,00 грн.

Згідно Договору комплексного туристичного страхування від 01 квітня 2021 року №53-130591, укладеного ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група», як страховиком, з ТОВ «Хеліос Україна», як страхувальником, застраховано 28 фізичних осіб, які є найманими працівниками ТОВ «Хеліос Україна». Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2021 по 31.03.2022.

Згідно умов Договору, страхова сума на одну застраховану особу складає 55000 євро (в разі настання страхового випадку), річний страховий платіж на одну застраховану особу складає 1213,50 грн, загальна сума страхової премії за Договором складає 33978,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Хеліос Україна» платіжним дорученням від 11.05.2021 №1602 перераховано ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група» загальну суму страхової премії в розмірі 33978,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування від нещасних випадків від 29 травня 2020 року №81-0105-20-00016, укладеного ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано 27 фізичних осіб, які є найманими працівниками ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора». Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2020 по 31.03.2021.

Згідно умов Договору, страхова сума на одну застраховану особу (в разі настання страхового випадку) складає 2879393,00 грн., річний страховий платіж на одну застраховану особу складає 934,52 грн., загальна сума страхової премії за Договором складає 25232,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 23.06.2020 №2194 перераховано ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група» загальну суму страхової премії в розмірі 25232,00 грн.

Згідно Договору комплексного туристичного страхування від 29 травня 2020 року №53-130541, укладеного ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано 27 фізичних осіб, які є найманими працівниками ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора». Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2020 по 31.03.2021. Згідно умов Договору страхова сума на одну застраховану особу складає 55000 євро (в разі настання страхового випадку), річний страховий платіж на одну застраховану особу складає 925,93 грн., загальна сума страхової премії за Договором складає 25000,00грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 23.06.2020 №2195 перераховано ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група» загальну суму страхової премії в розмірі 25000,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування відповідальності директорів та посадових осіб від 01.04.2021 №001416/3301/1330004, укладеного ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА», як страховиком, з ТОВ «Хеліос Україна», як страхувальником, застраховано фізичних осіб. Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2021 по 31.03.2022.

Згідно умов Договору, страхова сума складає 32476100,00 грн., річний страховий платіж складає 81872,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Хеліос Україна» платіжним дорученням від 20.05.2021 №1768 перераховано ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА» суму страхового платежу в розмірі 81872,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування відповідальності директорів та посадових осіб від 01.04.2020 №001416/3301/1330003, укладеного ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано фізичних осіб. Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04,2020 по 31.03.2021.

Відповідно до умов Договору, страхова сума складає 30582700,00 грн., річний страховий платіж складає 69331,00 грн.

На виконання умов Договору ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 21.05.2020 №1672 перераховано ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА» суму страхового платежу в розмірі 69331,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування від нещасних випадків від 03 серпня 2023 року №232200724.23, укладеного АТ «Страхова Компанія «ІНГО», як страховиком, з ТОВ «Кансай Хеліос Україна», як страхувальником, застраховано 19 фізичних осіб, які є найманими працівниками ТОВ «Кансай Хеліос Україна». Термін дії Договору (період дії страхування) з 07.08.2023 по 06.08.2024.

Згідно умов Договору, страхова сума на одну застраховану особу складає 250000,00 грн, річний страховий платіж на одну застраховану особу складає 3860,00 грн, загальна сума страхової премії за Договором складає 73340,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Кансай Хеліос Україна» платіжним дорученням від 08.08.2023 №2182 перераховано АТ «Страхова Компанія «ІНГО» загальну суму страхової премії в розмірі 73340,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування відповідальності директорів та посадових осіб від 01.04.2018 №001416/3301/1330001, укладеного ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано фізичних осіб. Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2018 по 31.03.2019.

Згідно умов Договору, страхова сума складає 33039100,00 грн, річний страховий платіж складає 49559,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 18.09.2018 №6031 перераховано ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА» суму страхового платежу в розмірі 49559,00 грн.

Згідно Договору комплексного туристичного страхування від 02 квітня 2018 року №53-101290, укладеного ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано 14 фізичних осіб, які є найманими працівниками ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора». Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2018 по 31.03.2019. Згідно умов Договору, страхова сума на одну застраховану особу складає 165000 євро, річний страховий платіж на одну застраховану особу складає 4044,43 грн., загальна сума страхової премії за Договором складає 56622,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 22.05.2018 №2892 перераховано ПАТ «Страхова компанія «Українська страхова група» суму страхової премії в розмірі 56622,00 грн.

Згідно Договору добровільного страхування відповідальності директорів та посадових осіб від 01.04.2017 №001416/3301/0000133, укладеного ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА», як страховиком, з ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора», як страхувальником, застраховано фізичних осіб. Термін дії Договору (період дії страхування) з 01.04.2017 по 31.03.2018.

Згідно умов Договору, страхова сума складає 28413700,00 грн, річний страховий платіж складає 42621,00 грн.

На виконання умов Договору, ТОВ «Лакофарбовий завод «Аврора» платіжним дорученням від 12.12.2017 №8141 перераховано ПрАТ «Страхова компанія «УНІКА» суму страхового платежу в розмірі 42621,00 грн.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що суми страхових внесків за вищевказаними договорами, сплачені позивачем, як роботодавцем, в розумінні п.п.164.2.16 ст.164 ПК України є оподатковуваним доходом фізичних осіб, а ТОВ «Кансай Хеліос Україна» є податковим агентом, а тому ПДФО та військовий збір за вищевказаними договорами страхування мав бути сплачений позивачем до бюджету у встановлений ПК України строк.

Позивач зазначає, що предметом договорів страхування, які були ним укладенні, є майнові інтереси, що не суперечать законодавству України, пов`язані з необхідністю здійснення витрат страхувальником (застрахованою особою) за надані цій особі медичні та інші послуги в разі раптового захворювання, нещасного випадку або іншої непередбачуваної події, обумовленої договором. Таким чином за своїм змістом вказані можуть вважатися договорами добровільного медичного страхування.

Як передбачено п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування податку на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених відповідним розділом Кодексу. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України передбачено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Згідно вимог пунктів 6, 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року (далі - Положення №318), витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відповідно до підпунктів 15.1, 15.4, 15.7 пункту 15 Положення №318 до складу загальновиробничих витрат включаються, зокрема:

- витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо);

- витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг).

З урахуванням наведеного у сукупності, колегія суддів визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про те, що суми страхових внесків за вищевказаними договорами, сплачені позивачем, як роботодавцем, в розумінні п.п.164.2.16 ст.164 ПК України є оподатковуваним доходом фізичних осіб, а ТОВ «Кансай Хеліос Україна» є податковим агентом, а тому ПДФО та військовий збір за вищевказаними договорами страхування мав бути сплачений позивачем до бюджету у встановлений ПК України строк.

Поряд з цим, підлягають відхиленню твердження апелянта про те, що за своїм змістом вказані договори можуть вважатися договорами добровільного медичного страхування, оскільки предметом вищенаведених договорів було комплексне туристичне страхування (у т.ч. страхування багажу), страхування відповідальності директорів та посадових осіб, страхування від нещасних випадків, що за своїм змістом не відноситься до договорів добровільного медичного страхування у розумінні п. 14.1.52-1 ст.14 ПК України (договір добровільного медичного страхування - договір страхування, який передбачає страхову виплату, що здійснюється закладам охорони здоров`я у разі настання страхового випадку, пов`язаного із хворобою застрахованої особи або нещасним випадком. Такий договір має також передбачати мінімальний строк його дії один рік та повернення страхових платежів виключно страхувальнику при достроковому розірванні договору).

Наведеним також спростовуються твердження позивача про те, що законодавство не містить визначення «договір добровільного медичного страхування».

Переглядаючи оскаржуване рішення в межах доводів апеляційної скарги Головного управління ДПС у Черкаській області, колегія суддів зазначає наступне.

Так, відповідачем оскаржується рішення суду першої інстанції в частині задоволеної позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.02.2024 №2446/23-00-07-01-01.

За фактичними обставинами справи, податковою перевіркою встановлено відсутність складання та реєстрації податкових накладних за ІПН 00 за щоденними підсумками виторгів на суму ПДВ 327 398,36 грн.

Згідно з даними Акту, перевіркою даних рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», даних ЄРПН, а також щоденних виторгів (згідно з даними z-звітів реєстраторів розрахункових операцій) за період з 01.01.2017 по 30.09.2023, встановлено відсутність складання та реєстрації податкових накладних за ІПН 00 за щоденними підсумками виторгів.

Суд першої інстанції виснував, що вказані операції звільнені від оподатковування податком на додану вартість, а податкові накладні є такими, що не видаються платнику податку.

Таким чином, суд вказав, що визначені п.120-1.1 ст.120-1 ПК України виключення підпадають під правовідносини, в межах яких до позивача ППР №2446/23-00-07-01-01 було застосовано штрафні санкції, а тому застосування до позивача сум штрафів за нереєстрацію таких податкових накладних є необґрунтованим та безпідставним, у зв`язку із чим позовні вимоги щодо скасування цього рішення підлягають задоволенню.

В контексті наведеного, колегія суддів враховує таке.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абз.1, 4, 14 п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Пунктом 201.4 ст. 201 ПК України, встановлено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника).

Пунктом 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 року за №137/28267, податкова накладна складається за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, або через банк, небанківського надавача платіжних послуг чи платіжний пристрій (безпосередньо на рахунок постачальника).

У разі складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у рядку «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» такої податкової накладної робиться позначка «х» та зазначається тип причини 11. При цьому у рядку «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 00», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється. Інші дані та показники такої податкової накладної заповнюються за правилами, визначеними цим Порядком.

За змістом п.19 вказаного Порядку у разі здійснення постачання товарів/послуг (крім здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України), постачання яких має безперервний або ритмічний характер, постачальником (продавцем) може бути складена зведена податкова накладна: покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі складання зведених податкових накладних покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» такої податкової накладної робиться позначка «х» та зазначається тип причини 02. При цьому у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН « 00», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється.

У графі 2 зведеної податкової накладної зазначається весь опис (номенклатура) поставлених протягом місяця товарів/послуг.

На продавця, який в межах даної справи є позивачем, покладено обов`язок здійснювати реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, диспозиція пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, передбачає, що штраф не застосовується за порушення граничних строків для реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому, для звільнення від відповідальності необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).

Вказана правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 04 вересня 2018 року (справа № 816/1488/17), від 11 грудня 2018 року (справа № 807/68/18), від 07 лютого 2019 року (справа № 808/3250/17) та від 01 вересня 2020 року (справа № 340/1857/19).

З матеріалів справи вбачається відсутність належних та допустимих доказів здійснення позивачем постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою відповідно до приписів статей 195, 197 ПК України.

Наведене свідчить про те, що таке постачання товарів/послуг для операцій, оподатковується податком на додану вартість за основною ставкою.

Таким чином, у даному випадку, відсутня сукупність ознак, які в силу вимог пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, звільняли б платника податку від відповідальності за порушення строків реєстрації накладних Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, колегія суддів відхиляє посилання позивача щодо відсутності в нього обов`язку зі складання та реєстрації в ЄРПН податкових накладних за щоденними підсумками операцій, а тому висновки контролюючого органу про порушення позивачем податкового законодавства в наведеній частині є обґрунтованими.

Відповідно, рішення суду першої інстанції в даній частині підлягає скасуванню.

На підставі вищенаведеного у сукупності, колегія суддів дійшла висновку про те, що доводи апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» частково знайшли своє підтвердження в ході апеляційного перегляду оскаржуваного рішення та судом встановлено наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.02.2024 №2505/23-00-23-04 та № 2486/23-00-24-06-16.

Поряд з цим, знайшли своє підтвердження і доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Черкаській області, відтак рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині задоволеної позовної вимоги щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.02.2024 №2446/23-00-07-01-01.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи пунктів 1, 4 частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні рішення неповно з`ясовано обставини, які мають значення для справи, а також неправильно застосовані норми матеріального права, що стали підставою для невірного вирішення справи.

У зв`язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» та Головного управління ДПС у Черкаській області задовольнити частково, рішення суду - скасувати, прийняти нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити частково шляхом визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.02.2024 №2505/23-00-23-04 та № 2486/23-00-24-06-16, у задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.

Відповідно до приписів ч.ч.1, 3, 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

На підставі вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що сплачений позивачем судовий збір підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача пропорційно задоволеній частині позовних вимог у розмірі 11 355,00 гривень (30280,00/8*2*150%).

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» та Головного управління ДПС у Черкаській області - задовольнити частково.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 05 листопада 2024 року - скасувати та прийняти нове судове рішення, яким адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.02.2024 №2505/23-00-23-04 та №2486/23-00-24-06-16.

У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Кансай Хеліос Україна» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 11 355,00 гривень (одинадцять тисяч триста п`ятдесят п`ять гривень).

Постанова набирає законної сили з моменту ухвалення та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень ст. 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст судового рішення виготовлено 12 березня 2025 року

Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович

Судді: О.О. Беспалов

А.Б. Парінов