Справа № 520/37907/23
Суддя: Жигилій С.П.
Дата ухвалення: 2025-03-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 березня 2025 р.Справа № 520/37907/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Жигилія С.П.,

Суддів: Макаренко Я.М. , Перцової Т.С. ,

за участю секретаря судового засідання Щурової К.А.

представника позивача Повелиця Г.В.

представника відповідача Шевченко А.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Товариства з обмеженою відповідальністю "Дриллекс", Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 (суддя: Сліденко А.В., м.Харків) по справі № 520/37907/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Дриллекс"

до Головного управління ДПС у Харківській області

про скасування правових актів індивідуальної дії суб"єкта владних повноважень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Дриллекс" (далі по тексту - позивач, ТОВ "Дриллекс") звернулось до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту - відповідач, ГУДПС у Харківській області), в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 06.10.2023 №05;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 06.10.2023 №5.

В обґрунтування адміністративного позову зазначив, що податковий кредит з ПДВ у декларації з ПДВ за звітний податковий період червень 2023 року був сформований за рахунок від`ємного значення з ПДВ, відображеного у податкових деклараціях з ПДВ за січень 2019 року, за лютий 2020 року - травень 2020 року, за липень 2020 року, за вересень 2020 року, за листопад 2020 року, за лютий 2021 року, за квітень 2021 року, за червень 2021 року, за серпень 2021 року, за жовтень 2021 року, за листопад 2021 року, за лютий 2022 року, за травень 2022 року - травень 2023 року. 16.06.2023 контролюючим органом було прийнято рішення про анулювання реєстрації заявника як платника ПДВ у зв`язку із неподанням податкових декларацій з ПДВ за 12 послідовних звітних податкових періодів календарних місяців. Податкові декларації з ПДВ за звітні податкові періоди лютий 2022 року - травень 2023 року, як у паперовій, так і у електронній формі 10.07.2023 були подані платником податків, але не прийняті контролюючим органом. Стверджував про неправомірність того, що під час обчислення суми грошових зобов`язань з ПДВ за «умовним продажем» контролюючим органом було нараховано 395,00 грн. ПДВ на товари, придбані без сплати ПДВ (системні блоки) та 11466,67 грн. ПДВ на залишкову вартість лінії для гомогенізації меду, до складу якої увійшла послуга з ремонту на суму 86.000,00 грн., котра також була отримана без сплати ПДВ.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 по справі № 520/37907/23 позов - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 06.10.2023 р. №05 в частині визначення основного платежу з ПДВ у сумі 11.861,67 грн. та в частині застосування 139.746,72 грн. штрафу.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 06.10.2023 р. №5 в частині застосування 108634,95 грн. штрафу.

Позов у решті вимог - залишено без задоволення.

Позивач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин у справі та порушення норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 по справі № 520/37907/23 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог та постановити в цій частині нове рішення, яким позов задовольнити повністю.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, з викладених підстав, вказує, що Товариством обґрунтовано включено до складу податкового кредиту за червень 2023 року суму від`ємного значення податку на додану вартість попередніх періодів на загальну суму 1168778 грн.. Податковий кредит сформовано правомірно, на підставі зареєстрованих податкових накладних та повного пакету первинних документів, що сформовані при здійсненні відповідних господарських операцій.

Зазначає, що 10.07.2023 ТОВ «Дриллекс» надало декларацію з податку на додану вартість за період з лютого 2022 року по травень 2023 року у електронному вигляді до контролюючого органу, однак таку не прийнято останнім, оскільки позивач не є платником ПДВ.

Вказує, що окрім неприйнятих податковим органом декларацій з податку на додану вартість, декларації за січень 2019 року, за вересень 2019 року, за лютий 2020 року, за березень 2020 року, за квітень 2020 року, за травень 2020 року, за червень 2020 року, за липень 2020 року, за вересень 2020 року, за листопад 2020 року, за лютий 2021 року, за квітень 2021 року, за червень 2021 року, за серпень 2021 року, за жовтень 2021 року, за листопад 2021 року та за січень 2022 року було прийнято та зареєстровано відповідачем без жодних зауважень, а тому неврахування податкового кредиту, зазначеного в цих деклараціях, є протиправним.

Відтак, оскільки господарські операції Товариства відбулись до моменту анулювання свідоцтва платника ПДВ, саме по собі анулювання свідоцтва платника ПДВ не є підставою для позбавлення платника податку (покупця) права на формування податкового кредиту у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого права і має всі дозвільні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Крім того, вказує, що податкові зобов`язання нараховані на зменшений відповідно до акту перевірки податковий кредит. Внаслідок цього, податок на додану вартість двічі нараховано на одні і ті самі господарські операції в одному акті перевірки, що свідчить про неправомірність податкового повідомлення-рішення.

Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин у справі та порушення норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 по справі № 520/37907/23 скасувати у частині задоволення позовних вимог, прийнявши у справі нове судове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ «ДРИЛЛЕКС» відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, з викладених підстав, вказує на правомірність спірних податкових повідомлень-рішень.

Зазначає, що у порушення п. 184.7 ст. 184, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України підприємством ТОВ «ДРИЛЛЕКС» занижено суму податкового зобов`язання за червень 2023 року на суму 479192 грн..

Враховуючи порушення податкового законодавства, оскільки ТОВ «ДРИЛЛЕКС» занижено показники по рядках 1.1 (колонка Б) на загальну суму 479 192 грн. та завищено показники по рядку 16.1 (колонка Б) Декларації за червень 2023 року на загальну суму 1 168 778 грн., завищено показник рядку 17 (колонка Б) Декларації за червень 2023 року на загальну суму 1 168 778 грн., що зі свого боку призвело до завищення наступних показників Декларації: - рядка 19 на суму 724 233 грн.; - рядка 20.2.1 на суму 724 233 грн; та заниження показників Декларації: - рядка 18 на суму 923 737 грн., вважає спірні податкові повідомлення-рішення правомірними та такими, що не належить скасувати.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, з таких підстав.

Судовим розглядом встановлено, що позивач пройшов визначену законодавством процедуру державної реєстрації суб`єктів господарювання, є резидентом України - юридичною особою приватного права, обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань під реєстраційним кодом 34954359, набув правового статусу платника податку на додану вартість.

У поданій заявником до контролюючого органу податковій декларації з ПДВ за звітний податковий період грудень 2021 року (котра була прийнята контролюючим органом до обліку), рядок «21» (сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду) визначений у 1169703,00 грн..

У поданій заявником до контролюючого органу податковій декларації з ПДВ за звітний податковий період січень 2022 року (котра була прийнята контролюючим органом до обліку) рядок « 21» (сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду) визначена у 1149185,00 грн..

Після цієї події заявник припинив подавати до контролюючого органу податкові декларації з ПДВ і у подальшому податкові декларації з ПДВ за звітні податкові періоди лютий 2022 року - травень 2023 року були складені заявником лише 10.07.2023 як у паперовому вигляді, так і у вигляді електронних документів.

19.06.2023 контролюючим органом було прийнято рішення від 19.06.2023 №33368/6/20-40-04-04-17 про анулювання з 16.06.2023 реєстрації заявника як платника ПДВ у зв`язку із неподанням податкових декларацій з ПДВ за 12 послідовних звітних податкових періодів календарних місяців. (т.1 а.с.132).

У прийнятті податкових декларацій позивача з ПДВ за звітні податкові періоди лютий 2022 року - травень 2023 року у вигляді письмових документів контролюючим органом відмовлено листом від 13.07.2023 №37723/6/20-40-75-12.

Податкові декларації позивача з ПДВ за звітні податкові періоди лютий 2022 року - травень 2023 року у вигляді електронних документів контролюючим органом також не прийняті, про що складено відповідні квитанції №1.

20.07.2023 позивач склав і подав до контролюючого органу податкову декларацію з ПДВ за звітний податковий період червень 2023 року, де відобразив арифметичне значення рядка «9» у 444955,00 грн., арифметичне значення рядка «17» - 1169188,00 грн., арифметичне значення рядка «19» - 724233,00 грн., арифметичне значення рядка «20.2.2» (сума, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку) у 724233,00 грн..

28.08.2023 суб`єктом владних повноважень відносно заявника було видано наказ від 28.08.2023 №3713-п з приводу призначення документальної позапланової виїзної перевірки з питання дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року від`ємного значення з ПДВ (у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету) у податковій декларації з ПДВ за червень 2023 року від 20.07.2023 за №.

На виконання наказу ГУ ДПС у Харківській області від 28.08.2023 №3713-п працівниками суб`єкта владних повноважень була проведена документальна позапланова виїзна перевірка з питання дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року від`ємного значення з ПДВ (у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету) у податковій декларації з ПДВ за червень 2023 року від 20.07.2023 за №.

Результати проведеної перевірки оформлені актом від 06.09.2023 №27265/20-40-07-05-03/34954359 (далі за текстом - Акт №27265).

У тексті Акту №27265 суб`єктом владних повноважень зазначено про порушення позивачем п.184.7 ст.184, п.198.5 ст.198, ст.200 Податкового кодексу України за рахунок безпідставного включення до складу податкового кредиту з ПДВ податкової декларації з ПДВ за звітний податковий період червень 2023 року суми від`ємного значення з ПДВ за попередній звітний податковий період травень 2023 року у розмірі 1168778,00 грн., яка не підтверджена відомостями належно складеної платником податків, поданої до календарної дати анулювання реєстрації платника ПДВ (16.06.2023) та прийнятої контролюючим органом податкової декларації з ПДВ за звітний податковий період травень 2023 року; за рахунок безпідставного заявлення до відшкодування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 724233,00 грн.; за рахунок заниження на суму 923737,00 грн. розміру податкових зобов`язань з ПДВ, котрі підлягали нарахування за процедурою «умовного продажу» через анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ (44.955,00 грн. податкових зобов`язань з ПДВ, самостійно обчислених заявником у податковій декларації з ПДВ за звітний податковий період червень 2023 року + 479192,00 грн. податкових зобов`язань з ПДВ, занижених за твердженням суб`єкта владних повноважень у податковій декларації з ПДВ за звітний податковий період червень 2023 року 410,00 грн. податкового кредиту з ПДВ).

06.10.2023 із посиланням на Акт №27265 відповідачем були прийняті: 1) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області №5 від 06.10.2023 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1154671,25 грн. (основний платіж - 923737,00 грн., штраф - 230934,25 грн.; 2) податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області №5 від 06.10.2023 про зменшення задекларованої до відшкодування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі - 724233,00 грн. і застосування 181058,25 грн. штрафу.

Не погоджуюсь з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи рішення в частині задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що

Відмовляючи у задоволенні решти позовних вимог, суд першої інстанції виходив з правомірності спірних податкових-повідомлень-рішень.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач не погоджується із правильністю обчислення суб`єктом владних повноважень розміру податкового зобов`язання з ПДВ у процедурі "умовного продажу" виключно: з причини невключення до складу податкового кредиту з ПДВ звітного податкового періоду - червень 2023 року сум від`ємного значення з ПДВ попередніх звітних податкових періодів лютий 2022 року - травень 2023 року за неподаними до настання події прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ податковими деклараціями з ПДВ лютого 2022 року - травня 2023 року і неприйнятими після настання події прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ податковими деклараціями з ПДВ лютого 2022 року - травня 2023 року; з причини неправильності обчислення контролюючим органом суми ПДВ у процедурі "умовного продажу" не за ринковою вартістю активів; з причини нарахування 395,00 грн. ПДВ на товари, придбані без сплати ПДВ (системні блоки) та нарахування 11.466,67 грн. ПДВ на залишкову вартість лінії для гомогенізації меду, до складу якої увійшла послуга з ремонту на суму 86.000,00 грн., котра також була отримана без сплати ПДВ.

Під час судового розгляду справи представник позивача підтвердив відсутність відображеної у тексті позову, апеляційній скарзі підтвердженої відповідними доказами незгоди із розрахунками суб`єкта владних повноважень за іншими епізодами визначення ПДВ у процедурі "умовного продажу" як на залишкову вартість основних фондів (стор.22-24 Акту №27265; т.1, а.с.40-42), так і на залишкову вартість залишків товарно-матеріальних цінностей (стор.25-54 Акту №27265; т.1, а.с.43-72).

Так, суспільні відносини з приводу суті та меж податкового обов`язку, змісту податкової дисципліни, обсягу повноважень органів публічної адміністрації у галузі податкової справи, механізмів та заходів податкового контролю, приводів та порядку і способів та підстав застосування заходів податкового примусу, складу протиправних діянь у вигляді податкових правопорушень, міри юридичної відповідальності винних осіб та правил її реалізації з 01.01.2011 унормовані, насамперед, приписами Податкового кодексу України (далі по тексту ПК України).

Відповідно до п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з п.п.75.1.2 ст.75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Підпунктом 78.1.8 ст.78 Податкового кодексу України передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у разі коли платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень. Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Статтею 83 Податкового кодексу України передбачено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: 83.1.1. документи, визначені цим Кодексом; 83.1.2. податкова інформація; 83.1.3. експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; 83.1.4. судові рішення; 83.1.6. податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; 83.1.7. мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Відповідно до п.44.6 ст.44 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Стосовно формування позивачем податкового кредиту з ПДВ поточного звітного податкового періоду за рахунок від`ємного значення з ПДВ минулих звітних податкових періодів колегія суддів зазначає, що, за приписами п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п.201.11 ст.201 Податкового кодексу України, підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання податкової накладної, також є: а) транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; б) касові чеки, які містять суму отриманих товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума отриманих товарів/послуг не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку). У разі використання платниками для розрахунків із споживачами реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій касовий чек повинен містити дані про загальну суму коштів, що підлягає сплаті покупцем з урахуванням податку, та суму цього податку, що сплачується у складі загальної суми. Порядок обчислення та накопичення реєстраторами розрахункових операцій та фіскальним сервером контролюючого органу сум податку встановлює Кабінет Міністрів України; в) бухгалтерська довідка, складена відповідно до пункту 36 підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу; г) податкова накладна, складена платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 198.1 ст.198 Податкового кодексу України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

У силу п.198.2 ст.198 Податкового кодексу України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За змістом п.187.8 ст.187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення. У випадках, передбачених статтею 191 цього Кодексу, дата виникнення податкових зобов`язань визначається з урахуванням положень статті 191 цього Кодексу.

З наведених норм кодексу чітко та однозначно випливає, що підставою для формування податкового кредиту з ПДВ за загальним правилом є або податкова накладна (належно складена за правилом першої події та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних), або митна декларація з доказами оплати самостійно узгоджених за нею грошових зобов`язань з ПДВ.

Відтак, і підставою для підтвердження у подальшому правомірності та правильності обчислення від`ємного значення з ПДВ є, не виключно, та податкова декларація з ПДВ, до якої був включений податковий кредит з ПДВ, що зазнав трансформування у від`ємне значення з ПДВ, а саме податкові накладні чи митні декларації, котрі були використані при формуванні згаданого податкового кредиту разом із податковою декларацією з ПДВ, до якої був включений податковий кредит з ПДВ, що зазнав трансформування у від`ємне значення з ПДВ.

Але у разі відсутності належно оформленої та прийнятої контролюючим органом податкової декларації з ПДВ попереднього до поточного звітного податкового періоду (рівно як і у випадку неподання учасником суспільних відносин належно оформленої податкової декларації з ПДВ попереднього до поточного звітного податкового періоду) сума від`ємного значення з ПДВ попереднього до поточного звітного податкового періоду не може бути включена до складу податкового кредиту з ПДВ поточного звітного податкового періоду саме як від`ємне значення з ПДВ.

Як вбачається з матеріалів справи, у спірних правовідносинах поточним звітним податковим періодом з ПДВ є червень 2023 року, коли контролюючим органом було прийнято рішення про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ через неподання податкових декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних календарних місяців.

До настання події прийняття рішення контролюючого органу про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ через неподання податкових декларацій з ПДВ протягом 12 послідовних календарних місяців заявник належно оформленої декларації з ПДВ за травень 2023 року не подавав.

Подана вже після анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ декларація з ПДВ за травень 2023 року не може створювати будь-яких юридичних наслідків, оскільки, по-перше, подана не платником ПДВ, по-друге, подана не в електронній, а в паперовій формі, по-третє, не оскаржено рішення відповідача з приводу невизнання цього документа податковою декларацією з ПДВ за травень 2023 року і з приводу непроведення відомостей цього документа за інтегрованою карткою платника податків з ПДВ.

Оскільки у прийнятті податкових декларацій позивача з ПДВ за звітні податкові періоди лютий 2022 року - травень 2023 року як у вигляді паперових документів, так і у вигляді електронних документів, суб`єктом владних повноважень відмовлено, такі відмови контролюючого органу не оскаржені заявником ані до суду, ані до суб`єкта владних повноважень вищого рівня (тобто не втратили юридичної сили і є діючими), колегія суддів вважає, що відсутні підстави для врахування відомостей цих податкових декларацій під час вирішення даного спору.

При цьому, окремо колегія суддів відзначає, що саме підстава прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ за п.п. "г" п.184.1 ст.184 Податкового кодексу України (де указано, що реєстрація особи платником ПДВ діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту) автоматично виключає правомірність прийняття контролюючим органом до обліку будь-яких відомостей податкових декларацій з ПДВ минулих звітних податкових періодів, у зв`язку з неподанням яких і було прийнято відповідне рішення контролюючого органу.

Протилежне тлумачення юридичних наслідків п.п. "г" п.184.1 ст.184 Податкового кодексу України призводить до безпідставного виникнення у контролюючого органу обов`язку прийняти до обліку ті документи обов`язкової податкової звітності, у зв`язку з неподанням яких і було анульовано реєстрацію учасника суспільних відносин у якості платника ПДВ.

Відтак, колегія суддів приходить до висновку про те, що прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації особи у якості платника ПДВ за п.п."г" п.184.1 ст.184 Податкового кодексу України позбавляє таку особу права на уточнення чи виправлення у будь-який спосіб відомостей показників неподаних декларацій з ПДВ як в частині податкового кредиту з ПДВ, так і в частині від`ємного значення з ПДВ.

Також, стосовно форми подання заявником декларацій з ПДВ у спірних правовідносинах колегія суддів зазначає, що у розумінні п.46.1 ст.46 Податкового кодексу України, податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.

Згідно з п.49.1 ст.49 Податкового кодексу України, податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Відповідно до п.49.2 ст.49 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.

Пунктом 49.3 ст.49 Податкового кодексу України встановлено, що податкова декларація подається за вибором платника податків, якщо інше не передбачено цим Кодексом, в один із таких способів: а) особисто платником податків або уповноваженою на це особою; б) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення; в) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги".

У силу спеціального застереження абз.2 п.49.4 ст.49 Податкового кодексу України, податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі контролюючому органу всіма платниками цього податку з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги".

Колегія суддів вважає, що абз.2 п.49.4 ст.49 Податкового кодексу України є спеціальною нормою права відносно п.49.3 ст.49 Податкового кодексу України, адже регламентує виключно випадок способу та форми подання саме декларацій з ПДВ, а не будь-яких інших документів обов`язкової податкової звітності.

Відтак, колегія суддів доходить до переконання про те, що у спірних правовідносинах платник податків не мав права подавати декларації з податку на додану вартість у паперовій формі.

При цьому, колегія суддів зважає, що за змістом запровадженого ст.8 Конституції України принципу верховенства права учасник суспільних відносин платник податків, котрий не має фізичної змоги виконати чітко та однозначно сформульовані правила закону про спосіб та форму подання декларації з ПДВ у вигляді електронних документів, не може бути свавільно позбавлений права на належно прийнятні умови для виконання податкового обов`язку в частині подання документів обов`язкової податкової звітності, але повинен довести існування виключного випадку для подання декларації з ПДВ у паперовій формі.

Між тим, у спірних правовідносинах заявник не посилався на існування факторів нездоланної та непереборної сили, котрі завадили дотриманню вимог закону і поданню декларацій з ПДВ за період лютий 2022 року - травень 2023 року у вигляді електронних документів.

Окрім того, колегія суддів зважає, що, за правилами п.49.15 ст.49 Податкового кодексу України, податкова декларація вважається неподаною за умови порушення норм пунктів 48.3 і 48.4 статті 48, абзаців першого - третього пункту 49.4 статті 49 цього Кодексу та надання або надсилання контролюючим органом платнику податків повідомлення про відмову у прийнятті його податкової декларації, зокрема засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" для податкових декларацій, поданих у такий спосіб.

Судом достеменно встановлено, що у спірних правовідносинах заявник не оскаржував ані рішення суб`єкта владних повноважень з приводу неприйняття податкових декларацій з ПДВ у паперовій формі, ані рішення суб`єкта владних повноважень з приводу невнесення відомостей податкових декларацій з ПДВ у паперовій формі до інтегрованої картки платника податків.

Стосовно юридичних наслідків прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ, колегія суддів зазначає, що, згідно з п.п. «г» п.184.1 ст.184 Податкового кодексу України, реєстрація особи платником ПДВ діє до дати анулювання реєстрації платника податку, яка проводиться шляхом виключення з реєстру платників податку і відбувається у разі якщо особа, зареєстрована як платник податку, протягом 12 послідовних податкових місяців не подає контролюючому органу декларації з податку на додану вартість та/або подає таку декларацію (податковий розрахунок), яка (який) свідчить про відсутність постачання/придбання товарів/послуг, здійснених з метою формування податкового зобов`язання чи податкового кредиту.

Відповідно до п.184.5 ст.184 Податкового кодексу України, з моменту анулювання реєстрації особи як платника податку така особа позбавляється права на віднесення сум податку до податкового кредиту, складання податкових накладних.

Отже, подія анулювання реєстрації учасника суспільних відносин у якості платника ПДВ за рішенням контролюючого органу позбавляє таку особу права на включення будь-яких сум податкового кредиту з ПДВ до складу податкової декларації з ПДВ того звітного податкового періоду, на який припала подія прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації особи у якості платника ПДВ.

За правилами п.184.6 ст.184 Податкового кодексу України, у разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації.

За приписами п.п.184.7 ст.184 Податкового кодексу України, якщо товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, такий платник податку в останньому звітному (податковому) періоді не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника податку зобов`язаний визначити податкові зобов`язання по таких товарах/послугах, необоротних активах виходячи із звичайної ціни відповідних товарів/послуг чи необоротних активів, крім випадків анулювання реєстрації як платника податку внаслідок реорганізації платника податку шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону.

Згідно з п.п.184.8 ст.184 Податкового кодексу України, у разі якщо платник податку, реєстрація якого анулюється, має податкові зобов`язання за результатами останнього податкового періоду, така сума податку враховується в суму зменшення бюджетного відшкодування, а в разі його відсутності у строки, визначені цим Кодексом, платник зобов`язаний погасити суму податкових зобов`язань або податкового боргу з цього податку, що виникли до такого анулювання, за їх наявності, незалежно від того, залишатиметься така особа зареєстрованою як платник цього податку на день сплати такої суми податку чи ні.

Відповідно до п.п.184.9 ст.184 Податкового кодексу України, у разі якщо за результатами останнього податкового періоду особа має право на отримання бюджетного відшкодування, таке відшкодування надається протягом строків, визначених цим розділом, незалежно від того, чи буде така особа залишатися зареєстрованою як платник цього податку на дату отримання такого бюджетного відшкодування, чи ні.

Пунктом 198.5 ст.198 Податкового кодексу України передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Колегія суддів відзначає, що після прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації учасника суспільних відносин у якості ПДВ усі подальші господарські операції такого суб`єкта права не є об`єктом справляння ПДВ згідно зі ст.196 Податкового кодексу України.

Відтак, за подією прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації учасника суспільних відносин у якості ПДВ такий суб`єкт права зобов`язаний провести нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту.

За визначенням п.п.14.1.71 ст.14 Податкового кодексу України, звичайна ціна ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

У разі якщо ціни (націнки) на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена відповідно до правил такого регулювання. Це положення не поширюється на випадки, коли встановлюється мінімальна ціна продажу або індикативна ціна. У такому разі звичайною ціною вважається ціна, визначена сторонами договору, але не нижче за мінімальну або індикативну ціну.

Якщо під час здійснення операції обов`язковим є проведення оцінки, вартість об`єкта оцінки є підставою для визначення звичайної ціни для цілей оподаткування.

Під час проведення аукціону (публічних торгів) звичайною вважається ціна, яка склалася за результатами такого аукціону (публічних торгів), обов`язковість проведення якого передбачено законом.

Якщо постачання товарів (робіт, послуг) здійснюється на підставі форвардного або ф`ючерсного контракту, звичайною ціною є ціна, яка відповідає форвардній або ф`ючерсній ціні на дату укладення такого контракту.

Якщо продаж (відчуження) товарів, у тому числі майна, переданого у заставу позичальником з метою забезпечення вимог кредитора, здійснюється у примусовому порядку згідно із законодавством, звичайною ціною є ціна, сформована під час такого продажу;

Відповідно до п.189.1 ст.189 Податкового кодексу України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Зважаючи на ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини", рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та рішення Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05), суд вважає, що найбільш сприятливим для заявника є підхід, коли в процедурі обчислення податкових зобов`язань з ПДВ за правилом «умовного продажу» товарів (робіт, послуг) після настання події прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації особи у якості платника ПДВ базою оподаткування ПДВ є вартість придбання товарів (робіт, послуг) або балансова (залишкова) вартість придбаних товарів.

Так, судовим розглядом встановлено, що у спірних правовідносинах під час обчислення податкових зобов`язань з ПДВ звітного податкового періоду червень 2023 року, за правилом «умовного продажу» заявником було за включено до податкової декларації з ПДВ 444955,00 грн. податкових зобов`язань з ПДВ.

Разом з тим, позивачем під час судового розгляду справи не викладено жодних обставин стосовно тих активів, на вартість яких заявником за правилом "умовного продажу" було нараховано 444955,00 грн. податкових зобов`язань з ПДВ.

До матеріалів справи доказів на підтвердження цих обставин позивачем також не подано.

Згідно з Актом №27265, у спірних правовідносинах під час обчислення податкових зобов`язань з ПДВ звітного податкового періоду червень 2023 року, за правилом «умовного продажу» суб`єкт владних повноважень зазначив про заниження заявником податкових зобов`язань з ПДВ на 479192,00 грн. (276568,00 грн. на залишкову вартість основних фондів + 202624,00 грн. на залишкову вартість товарно-матеріальних цінностей) (стор. 22-54 Акту №27265 (т.1 а.с.40-54)).

При цьому, жодних зауважень до наявності правових підстав для обчислення за правилом «умовного продажу» за звітний податковий період червень 2023 року 444955,00 грн. податкових зобов`язань з ПДВ текст Акту №27265 не містить.

Будь-яких відомостей про те яким чином співвідносяться обсяги та вартість активів платника податків, на які заявником за правилом «умовного продажу» було самостійно нараховано 444955,00 грн., а суб`єктом владних повноважень було додатково донараховано ще 479192,00 грн., позивачем не зазначено та матеріали справи не містять.

При цьому, як зазначив представник позивача, причиною оскарження винесених за Актом №27265 рішень суб`єкта владних повноважень є: невключення до складу податкового кредиту з ПДВ звітного податкового періоду - червень 2023 року сум від`ємного значення з ПДВ попередніх звітних податкових періодів лютий 2022 року - травень 2023 року за неподаними до настання події прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ податковими деклараціями з ПДВ лютого 2022 року - травня 2023 року і неприйнятими після настання події прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації заявника у якості платника ПДВ податковими деклараціями з ПДВ лютого 2022 року - травня 2023 року; неправильність обчислення контролюючим органом суми ПДВ у процедурі "умовного продажу" не за ринковою вартістю активів; помилкове нарахування 395,00 грн. ПДВ на товари, придбані без сплати ПДВ (системні блоки) та нарахування 11466,67 грн. ПДВ на залишкову вартість лінії для гомогенізації меду, до складу якої увійшла послуга з ремонту на суму 86000,00 грн., котра також була отримана без сплати ПДВ.

Колегія суддів вказує, що відповідно до постанови Великої Палати Верховного Суду від 21.06.2023 у справі №916/3027/21: 1) покладений на суд обов`язок оцінювати докази, обставини справи з огляду на їх вірогідність передбачає, що висновки суду можуть будуватися на умовиводах про те, що факти, які розглядаються, скоріше були (мали місце), аніж не були; 2) суд з дотриманням вимог щодо всебічного, повного, об`єктивного та безпосереднього дослідження наявних у справі доказів визначає певну сукупність доказів, з урахуванням їх вірогідності та взаємного зв`язку, які, за його внутрішнім переконанням, дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, що входять до предмета доказування.

Оскільки за даним епізодом правова позиція відповідача ґрунтується на конкретних та письмово зафіксованих в Акті №27265 обчисленнях, юридична правильність та документальна доведеність яких не спростована позивачем, колегія суддів доходить до переконання про те, що у спірних правовідносинах розмір обчисленого у межах звітного податкового періоду червень 2023 року, за правилом «умовного продажу» ПДВ складає - 479192,00 грн. за вирахуванням оскаржених заявником донарахувань 395,00 грн. (що за твердженням заявника припадає на придбання системних блоків без ПДВ) та 11466,67 грн. (що за твердженням заявника припадає на придбання послуги з ремонту лінії гомогенізації меду на 86.000,00 грн. без ПДВ).

Відтак, колегія суддів в даній частині визнає доводи позивача обґрунтованими, оскільки у ході проведення заходу податкового контролю суб`єктом владних повноважень не здобуто відповідних доказів формування заявником за цими господарськими операціями податкового кредиту з ПДВ, в Акті №27265 таких суджень не викладено і у ході розгляду справи судом таких доказів до матеріалів справи не подано.

Разом із тим, оскільки позивачем під час судового розгляду справи не відображено відповідних доводів із посиланням на докази в їх підтвердження та у ході розгляду справи у порядку ч.1 ст.77 КАС України не доведено тих обставин, що активи, з вартості яких самим же позивачем за правилом "умовного продажу" та без визначення будь-яких параметрів ринкової вартості ТМЦ було самостійно обчислено ПДВ у розмірі 444955,00 грн. співпадають з активами, із залишкової вартості яких контролюючим органом за правилом «умовного продажу» було обчислено ПДВ у розмірі 479192,00 грн., колегія суддів погоджується з висновками контролюючого органу щодо підсумкового визначення загального розміру ПДВ за правилом «умовного продажу» у спосіб сумування обчисленого платником ПДВ (444955,00 грн.) із обчисленим контролюючим органом ПДВ (479192,00 грн.).

Відтак, у межах даного спору, з урахуванням здобутих по справі доказів, колегія суддів вважає доведеними доводи контролюючого органу про існування підстав для додаткового самостійного визначення ПДВ за правилом «умовного продажу» у сумі 479192,00 грн. за мінусом податкового кредиту з ПДВ, правомірність формування якого також визнана контролюючим органом у тексті Акту №27265 та за мінусом двох вище викладених епізодів донарахування ПДВ за процедурою "умовного продажу" відносно активів, придбання яких з ПДВ проведеною контролюючим органом перевіркою документально не доведено.

Таким чином, підсумкова загальна сума ПДВ заявника за звітний податковий період червень 2023 року повинна складати - 911876,33 грн..

Міркування з приводу відсутності у заявника права на формування податкового кредиту з ПДВ звітного податкового періоду - червень 2023 року як за рахунок від`ємного значення з ПДВ звітного податкового періоду - травень 2023 року чи січень 2022 року, так і за рахунок податкового кредиту з ПДВ лютого 2022 року-травня 2023 року викладені судом вище.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 06.10.2023 №05 в частині визначення основного платежу з ПДВ у сумі 11861,67 грн..

Щодо податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області №5 від 06.10.2023 про зменшення задекларованої до відшкодування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі - 724233,00 грн., колегія суддів вказує наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем заявлено до відшкодування суми з ПДВ за: липень 2020 року 248114 грн.; вересень 2020 року 4906 грн.;

листопад 2020 року 16770 грн.; лютий 2021 року 15041 грн.; квітень 2021 року 14344 грн.; червень 2021 року 360935 грн.; серпень 2021 року 6586 грн.; листопад 2021 року 37944 грн.; лютий 2022 року 6736 грн.; травень 2022 року 336 грн.; червень 2022 року 4926,13 грн.; липень 2022 року 746,70 грн.; серпень 2022 року 821,75 грн.; вересень 2022 року 821,75 грн.; жовтень 2022 року 352,16 грн.; листопад 2022 року 1305,20 грн.; грудень 2022 року 821,75 грн.; січень 2023 року 664,89 грн.; лютий 2023 року 351,16 грн.; березень 2023 року 623,39 грн.; квітень 2023 року 597,73 грн.; травень 2023 року 487,94 грн..

Разом з тим, за звітні податкові періоди з лютого 2022 року по травень 2023 року підприємством звітність з податку на додану вартість своєчасно не надавалась та не реєструвалась.

Як зазначено вище, відповідно до пп. 184.8 ПК України, у разі якщо платник податку, реєстрація якого анулюється, має податкові зобов`язання за результатами останнього податкового періоду, така сума податку враховується в суму зменшення бюджетного відшкодування, а в разі його відсутності у строки, визначені ПКУ, платник зобов`язаний погасити суму податкових зобов`язань або податкового боргу з ПДВ, що виникли до такого анулювання, за їх наявності, незалежно від того, залишатиметься така особа зареєстрованою як платник цього податку на день сплати такої суми податку чи ні.

У разі якщо за результатами останнього податкового періоду особа має право на отримання бюджетного відшкодування, таке відшкодування надається протягом строків, визначених розділом V ПКУ, незалежно від того, чи залишатиметься така особа зареєстрованою як платник ПДВ на дату отримання такого бюджетного відшкодування, чи ні.

Колегія суддів вказує, що анулювання свідоцтва платника ПДВ на виконання приписів цього Закону не є підставою для позбавлення платника податку права на отримання бюджетного відшкодування.

Таким чином, оскільки позивачем подавалась та прийнята відповідачем податкова звітність з ПДВ за період: липень 2020 року 248114 грн., вересень 2020 року 4906 грн., листопад 2020 року 16770 грн., лютий 2021 року 15041 грн., квітень 2021 року 14344 грн., червень 2021 року 360935 грн., серпень 2021 року 6586 грн., листопад 2021 року 37944 грн., колегія суддів приходить до висновку про наявність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування у розмірі 704640, 00 грн. за вказаний період.

А, відтак, податкове повідомлення-рішення №5 від 06.10.2023 про зменшення задекларованої до відшкодування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 704640,00 грн. та застосування штрафу в розмірі 70464,00 грн. підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Стосовно розміру штрафу, застосованого суб`єктом владних повноважень на занижену платником суму грошового зобов`язання з ПДВ за основним платежем, колегія суддів зазначає, що, згідно з п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України, вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відповідно до п.123.2 ст.123 Податкового кодексу України, діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Відтак, кваліфікуючою умовою для застосування суб`єктом владних повноважень штрафу розміром 25% законодавець визначив доведення контролюючим органом обставин умисності діяння платника податків.

Колегія суддів зважає, що у розумінні абз.1 п.109.1 ст. 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

За приписами абз.2 п.109.1 ст. 109 Податкового кодексу України, діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.112.1 ст.112 Податкового кодексу України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Згідно з п.112.2 ст.112 Податкового кодексу України, особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Відповідно до п.112.7 ст.112 Податкового кодексу України, у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Звідси слідує, що законодавець обтяжив саме контролюючий органом обов`язком у межах процедури здійснення заходу податкового контролю довести як подію і факт вчинення особою податкового правопорушення, так і відсутність поза межами розумного сумніву інакшого тлумачення реально наявного вчинку особи, окрім як у якості умисного податкового правопорушення для правомірного вчинення управлінського волевиявлення з приводу застосування штрафу у розміром 25 % від суми самостійно визначеного контролюючим органом податкового зобов`язання.

У межах даного спору суб`єкт владних повноважень існування таких обставин у порядку ч.2 ст.77 КАС України не довів, а викладені з цього приводу у тексті Акту №27265 висновки суб`єкта владних повноважень мають суто загальний неконкретизований характер, а тому підлягають кваліфікації виключно у якості необґрунтованих припущень, а не розумних сумнівів у дотриманні учасником суспільних відносин податкової дисципліни.

Тому на суму правомірно визначеного контролюючим органом у даному конкретному випадку податкового зобов`язання з ПДВ за процедурою «умовного продажу» та на суму правомірно зменшеного бюджетного відшкодування з ПДВ підлягають застосуванню штрафи у порядку п.123.1 ст.123 Податкового кодексу України, а не у порядку п.123.2 ст.123 Податкового кодексу України.

А, відтак, податкові повідомлення-рішення від 06.10.2023 №5 та № 05 в частині визначення штрафу понад 10 % згідно з п. 123.1 ст. 123 ПК України підлягають скасуванню.

Стосовно строку давності колегія суддів зазначає, що, згідно з п.102.1 ст.102 Податкового кодексу України, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації або уточнюючої декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань, в межах поданих уточнень, за такою податковою декларацією протягом 1095 днів (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу) з дня подання уточнюючого розрахунку (декларації).

У разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов`язаних з декларуванням податкових зобов`язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.

З місцевих податків та/або зборів, за якими передбачено подання річної податкової декларації, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право за результатами перевірки самостійно визначити суму грошових зобов`язань, у разі виявлення ним за результатами перевірки заниження суми визначеного платником податків податкового зобов`язання з цих податків, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати цих податків, визначених відповідними розділами цього Кодексу.

Відповідно до п.102.2 ст.102 Податкового кодексу України, грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо: 102.2.1. податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано; 102.2.2. посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов`язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили.

Контролюючий орган має право проводити перевірку з питань дотримання вимог статті 393 цього Кодексу фінансовими агентами та власниками рахунків та визначати суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) у випадках та розмірах, визначених цим Кодексом, не пізніше 1825 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання звіту про підзвітні рахунки, а якщо відповідний звіт був поданий пізніше - за днем його фактичного подання. Строк давності, визначений цим абзацом, не застосовується щодо перевірки фінансового агента, який не подав звіт про підзвітні рахунки за звітний період у визначеному цим Кодексом порядку.

За правилами п.113.1 ст.113 Податкового кодексу України, граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування грошових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу.

Відповідно до п.113.2 ст.113 Податкового кодексу України, перебіг строку давності для застосування штрафних (фінансових) санкції (штрафів) зупиняється у випадках, визначених пунктом 102.3 статті 102 цього Кодексу.

Законом України від 17.03.2020 №533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», який набрав чинності 18.03.2020, до Податкового кодексу України було внесено зміни, зокрема, підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнено п.52-1 та п.52-5.

Відповідно до абзацу 10 п.52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, на період з 18.03.2020 р. по 31.05.2020 р. зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України від 13.05.2020 №591-IX до пункту 522 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України внесені зміни (набрали чинності 29.05.2020), якими в абзаці десятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Відповідно до постанови КМУ від 27.06.2023 №651, відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 р. на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Крім того, Законом України від 15.03.2022 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (набрав чинності з 17 березня 2022 року) статтю 102 Податкового кодексу України було доповнено пунктом 102.9 такого змісту: « 102.9. На період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи».

В подальшому пункт 102.9 статті 102 Податкового кодексу України було виключено на підставі Закону України від 30.06.2023р. №3219-IX, який набрав чинності 01 серпня 2023 року.

Отже, в період з 18 березня 2020 року по 30 червня 2023 року, строк давності, передбачений статтею 102 ПК України, був зупинений з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а в період з 17 березня 2022 року по 01 серпня 2023 року - у зв`язку з дією правового режиму воєнного, надзвичайного стану.

Такий правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 13.12.2023 по справі №240/34220/22.

Відтак, колегія суддів приходить до висновку про часткове задоволення адміністративного позову ТОВ «Дриллекс».

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява № 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів прийшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно п. 1, 4 ч. 1 ст. 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права.

Беручи до уваги вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції в частині залишених без задоволення вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Дриллекс» щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №5 від 06.10.2023 про зменшення задекларованої до відшкодування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 704640,00 грн. та застосування штрафу в розмірі 70464,00 грн. штрафу підлягає скасуванню з прийняттям в цій частині постанови про задоволення позову.

В іншій частині рішення доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Дриллекс" задовольнити частково..

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 по справі № 520/37907/23 скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Дриллекс" щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №5 від 06.10.2023 про зменшення задекларованої до відшкодування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 704640,00 грн. та застосування штрафу в розмірі 70464,00 грн. штрафу.

В цій частині прийняти постанову, якою адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Дриллекс" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №5 від 06.10.2023 про зменшення задекларованої до відшкодування на рахунок платника у банку суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 704640,00 грн. та застосування штрафу в розмірі 70464,00 грн..

В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 по справі № 520/37907/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя С.П. Жигилій
Судді Я.М. Макаренко Т.С. Перцова