Справа № 400/10164/24
Суддя: Семенюк Г.В.
Дата ухвалення: 2025-03-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 березня 2025 р. Категорія: 111030300м. ОдесаСправа № 400/10164/24
Перша інстанція: суддя Мельник О.М.,

час і місце ухвалення: спрощене провадження,

м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Семенюка Г.В.,

суддів Федусика А.Г., Шляхтицького О.І.,

розглянувши у письмовому провадженні засіданні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "ФОРТУНА 2013" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2024 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФОРТУНА 2013" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

встановиВ:

Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, в якому просив: - визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.10.2024 року № 6 про застосування штрафних санкцій за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 345 583, 67 грн. в частині застосування штрафних санкцій у сумі 57 805, 03 грн., мотивуючи його тим, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення контролюючим органом прийнято безпідставно з огляду на те, що податкові накладні подані позивачем у строки, передбачені Податковим кодексом України. Позивачем було самостійно встановлені помилки в раніше зареєстрованих накладних, в зв`язку з чим були складені розрахунки коригування до них. Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг. Вказана норма дублюється положенням (пункт 21) Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 року за № 137/28267 (надалі - Порядок). Пунктом 21 Порядку передбачено, що у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/ послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної. При цьому, відповідно до затвердженої форми розрахунку коригування у графі 2 розрахунку зазначається причина коригування. Податковим законодавством передбачено право платника податків у разі виявлення помилки у раніше поданій податковій накладній подати розрахунок коригування та нову податкову накладну. Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Після самостійного виявлення помилки в раніше зареєстрованій податковій накладній, було складено розрахунок коригування до такої ПН, складено нову податкову накладну із правильним ІПН покупця та зареєстровано її в ЄРПН. Оскільки дата складання нової податкової накладної залишилася старою, тобто відповідає даті виникнення податкових зобов`язань, то визначений п. 201.10 ПКУ строк її реєстрації в ЄРПН було порушено. Оскільки така нова податкова накладна складалась виключно з метою виправлення раніше допущеної помилки, то зазначені дії не можуть бути розцінені, як несвоєчасна реєстрація з вини продавця. Позивач вказує, що державний бюджет не зазнав жодних втрат ПДВ у зв`язку з такими діями позивача (навпаки, ПДВ буде сплачено до бюджету). Відтак, реєстрація позивачем податкових накладних відповідно до приписів чинного податкового законодавства не є порушенням граничних строків реєстрації податкових накладних, а є фактом виправлення позивачем помилки, допущеної в раніше виписаних та вчасно зареєстрованих податкових накладних. З огляду на те, що вперше податкові накладні були подані позивачем вчасно, а подання розрахунків коригування та нових податкових накладних обумовлено лише помилкою в зазначенні найменування контрагента, що не вплинуло на її кількісний та вартісний показник, позивачем були дотримані норми щодо виправлення помилки в первинно поданих накладних, шляхом подання розрахунку коригування до них та нових накладних з виправленим ІПН, а тому підстав для застосування штрафу за порушення строків їх реєстрації не вбачається.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року у позові відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю "ФОРТУНА 2013" подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні вимог позивача відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що відмовляючи у позові, суд першої інстанції не врахував, що оскільки податкові накладні були подані позивачем вчасно, а подання розрахункув коригування та нових податкових накладних обумовлено лише помилкою в зазначенні найменування контрагента, що не вплинуло на її кількісний та вартісний показник, позивачем були дотримані норми щодо виправлення помилки в первинно поданих, шляхом подання розрахунку коригування до них та нових накладних з виправленим ІПН, а тому підстав для застосування штрафу за порушення строків їх реєстрації не вбачається.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю Фортуна 2013 зареєстроване та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС Миколаївській області як платник податків.

Головне управління ДПС у Миколаївській області проведена перевірка своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних складених у лютий, березень, квітень, травень, червень, липень, грудень 2022 року, січень, червень, серпень 2023 року, за результатами якої складений акт від 24.09.2024 року № 15768/14-29-04-06-08/38476885.

Зазначеною перевіркою встановлено порушення п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 та п.89 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПКУ ТОВ Фортуна 2013 несвоєчасно зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в ЄРПН на загальну суму ПДВ 2 686 002, 98 грн. в тому числі: до 15 календарних днів на суму 1934 751, 92 грн.; від 16 до 30 календарних дній на загальну суму 741 499, 28 грн., від 61 до 365 календарних днів на загальну суму 9 751, 78 грн. За результатами перевірки складено податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 17.10.2024 року № 6 про застосування штрафних санкцій за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 345 583, 67 грн. (період: 2022-2023 роки).

Вважаючи спірне податкове повідомлення-рішення протиправним та безпідставним, позивач звернувся із цим позовом до суду.

Відмовляючи у позові, суд першої інстанції виходив з того, що податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на таке:

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

За результатами проведеної перевірки встановлено порушення п. 201.10 ст. 201 розд. V, п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 та п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ Перехідні положення ПК України в частині порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, про що складено акт від 24.09.2024 року № 15768/14-29-04-0608/38476885.

При складанні акту камеральної перевірки було використано дані ЄРПН та бази даних ДПС України АС Податковий блок підсистема Податковий аудит - Несвоєчасна реєстрація податкових накладних/розрахунків коригування, згідно якої встановлено порушення терміну реєстрації 375 податкових накладних/ розрахунків коригування на загальну суму ПДВ 2 686 002, 98 грн., у тому числі: до 15 календарних днів на суму 1 934 751, 92 грн.; від 16 до 30 календарних днів на загальну суму 741 499, 28 грн., від 61 до 365 календарних днів на загальну суму 9 751, 78 гривень.

Згідно з Порядком направлення контролюючими органами податкових повідомлень- рішень платникам податків, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 №1204, у редакції наказу Міністерства фінансів України від 31 грудня 2020 року №846, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22.02.2021 за № 222/35844, ГУ ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення форми Н від 17.10.2024 року № 6, яким нараховано грошове зобов`язання у вигляді штрафу у розмірі 345 583, 67 гривень.

ТОВ "ФОРТУНА 2013" не погоджується з застосуванням штрафних санкцій у сумі 57 805, 03 грн. за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН податкових накладних: № 379 від 13.04.2022 на суму ПДВ 1 936, 45 грн.; № 380 від 14.04.2022 на суму ПДВ 1 936, 45 грн.; № 381 від 29.04.2022 на суму ПДВ 1 002, 99 грн.; № 167 від 30.12.2022 на суму ПДВ 134 761, 45 грн. та розрахунків коригування: № 1 від 13.04.2022 на суму ПДВ -1 936, 45 грн., який складено до податкової накладної № 364 від 13.04.2022; № 2 від 14.04.2022 на суму ПДВ - 1 936, 45 грн., який складено до податкової накладної № 365 від 14.04.2022; № 3 від 29.04.2022 на суму ПДВ - 1 002, 99 грн., який складено до податкової накладної № 366 від 29.04.2022; № 166 від 30.12.2022 на суму ПДВ - 134 761, 45 грн., який складено до податкової накладної № 152 від 30.12.2022 року.

Позивач зазначає, що здійснив продаж пального Комунальному некомерційному підприємству Миколаївський обласний центр психічного здоров`я Миколаївської обласної ради (далі - КНП МОЦПЗ МОР). Оскільки покупець не сповістив ТОВ "ФОРТУНА 2013", що є платником ПДВ, та з огляду на його організаційно - правову форму, ТОВ "ФОРТУНА 2013" виписав на цього покупця, як на неплатника ПДВ, податкову накладну №152 від 30.12.2022 року на суму ПДВ 134 761, 45 грн., яка не є предметом цієї камеральної перевірки.

В лютому 2023 року КНП МОЦПЗ МОР повідомив ТОВ "ФОРТУНА 2013", що він є платником ПДВ та вимагав зареєструвати податкову накладну як на платника ПДВ.У зв`язку з чим ТОВ "ФОРТУНА 2013" 13.02.2023 року зареєстровано в ЄРПН розрахунок коригування №166 від 30.12.2022 на суму ПДВ - 134 761, 45 грн., який складено до податкової накладної № 152 від 30.12.2022 року, та 14.02.2023 року зареєстровано в ЄРПН на платника ПДВ КНП МОЦПЗ МОР податкову накладну № 167 від 30.12.2022 на суму ПДВ 134 761, 45 грн., яка є предметом камеральної перевірки.

По контрагенту ТОВ ВАЛАН спочатку були своєчасно зареєстровані в ЄРПН, як на неплатника ПДВ, податкові накладні № 364 від 13.04.2022 на суму ПДВ 1 936, 45 грн., № 365 від 14.04.2022 на суму ПДВ 1 936,45 грн., № 366 від 29.04.2022 на суму ПДВ 1 002, 99 грн., які не є предметом цієї камеральної перевірки, потім з метою виправлення помилки зареєстровані в ЄРПН розрахунки коригування № 1 від 13.04.2022 на суму ПДВ - 1 936, 45 грн., який складено до податкової накладної № 364 від 13.04.2022; № 2 від 14.04.2022 на суму ПДВ - 1 936, 45 грн., який складено до податкової накладної № 365 від 14.04.2022; № 3 від 29.04.2022 на суму ПДВ - 1 002, 99 грн., який складено до податкової накладної № 366 від 29.04.2022, та на адресу ТОВ ВАЛАН, як платника ПДВ, зареєстровано несвоєчасно податкові накладні № 379 від 13.04.2022, № 380 від 14.04.2022, № 381 від 29.04.2022, які були предметом цієї камеральної перевірки.

Для задоволення потреб платників та забезпечення електронної взаємодії з податковими органами працює такий електронний сервіс Державної податкової служби як Електронний кабінет.

Державна податкова служба надає можливість платникам без візиту до контролюючого органу, формувати та подавати звітність, отримувати необхідну інформацію, довідки, консультації, виконувати податкові зобов`язання.

Так, одним із Сервісів відкритої частини Електронного кабінету (доступ без ідентифікації користувача) є реєстр платників ПДВ, але на період дії воєнного стану доступ здійснюється після проходження електронної ідентифікації (з використанням електронного цифрового підпису). За допомогою цього сервісу Електронного кабінету можливо дізнатись які суб`єкти господарювання є платниками податку на додану вартість на момент запиту.

З метою отримання інформації по контрагентах КНП МОЦПЗ МОР та ТОВ ВАЛАН щодо реєстрації платниками ПДВ необхідно було звернутись до Сервісу Електронного кабінету реєстр платників ПДВ.

Відповідно п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПК України термін.

Згідно із п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/ послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;для податкових накладних /розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем , в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з ПК України.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/ послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

Відповідно до п. 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 № 137/28267 (далі - Порядок № 1307), у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до ст. 192 ПК України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в ЄРПН аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком №1307.У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.

Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної, порядкового номера та індивідуального податкового номера контрагента.

Виправлення помилки щодо індивідуального податкового номера контрагента здійснюється шляхом реєстрації розрахунку коригування до помилкової податкової накладної та реєстрації в ЄРПН податкової накладної з правильним індивідуальним податковим номером.

Враховуючи, що для виправлення помилки при складанні податкової накладної стосовно даних індивідуального податкового номера контрагента - покупця, необхідно скласти розрахунок коригування до помилково складеної податкової накладної, у контрагента - постачальника виникає обов`язок щодо реєстрації такого розрахунку коригування в ЄРПН відповідно до ст. 192 ПК України.

Відповідальність платника за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН передбачена пунктом 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст. 201 ПК України, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН тягне за собою накладення штрафу на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 ПК України покладено обов`язок щодо такої реєстрації.

Дотримання встановлених строків реєстрації податкової накладної продавцем є безумовним та визначальним відповідно до приписів п. 201.10 ст. 201 ПК України обов`язком платника податку на додану вартість. При цьому можливість в подальшому виправляти допущені ним помилки шляхом складення відповідного розрахунку не можуть нівелювати цей обов`язок. Складання та реєстрація в подальшому розрахунку коригування, яким анулюється своєчасно зареєстрована помилкова податкова накладна, не звільняє платника податку на додану вартість від відповідальності за вчинене правопорушення.

При цьому, при виправленні помилки у контрагента - продавця виникає обов`язок зареєструвати розрахунок коригування у встановлені ПК України терміни, а виправлення помилки щодо індивідуального податкового номера контрагента - покупця не спростовує факту порушення платником строку реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

У разі порушення термінів застосовуються штрафні санкції згідно з вимогами ПК України.

Факти, викладені в акті камеральної перевірки від 24.09.2024 року № 15768/14-29-04-06-08/38476885 ґрунтуються на наявних порушеннях ТОВ ФОРТУНА 2013 норм чинного законодавства, а податкове повідомлення-рішення від 17.10.2024 року № 6 в частині застосування штрафних санкцій до ТОВ "ФОРТУНА 2013" у сумі 57 805, 03 грн. за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН податкових накладних № 379 від 13.04.2022, № 380 від 14.04.2022, № 381 від 29.04.2022, № 167 від 30.12.2022 та розрахунків коригування №1 від 13.04.2022 до податкової накладної № 364 від 13.04.2022, № 2 від 14.04.2022 до податкової накладної № 365 від 14.04.2022, № 3 від 29.04.2022 до податкової накладної № 366 від 29.04.2022 та № 166 від 30.12.2022 до податкової накладної № 152 від 30.12.2022, прийняте відповідно до вимог чинного законодавства, є правомірним та не підлягає скасуванню.

При розгляді справи суд бере до уваги позицію Верховного Суду в подібних правовідносинах викладену в постановах від 30 січня 2024 року по справі № 280/4484/23, від 06.02.2024 р. по справі № 160/10740/23, від 12.02.2024 р. по справі № 160/13661/23, від 13.03.2024 р. по справі № 120/6331/23, від 11.04.2024 р. по справі № 380/14133/23, яка полягає у наступному: Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (п. 1.1 ст. 1 ПК України).

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений ПК України термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з ПК України (п.201.10 ст.201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст. 201 ПК України, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/ послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України у разі здійснення операцій, визначених п.п. "а" - "г" цього п., та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до ст. 199 ПК України, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абз. 11 п. 201.4 ст. 201 ПК України, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог ст. 192 та 201 ПК України покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої п. 201.10 ст. 201 ПК України.

Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Разом з тим, Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України Про продовження строку дії воєнного стану в Україні продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України Про внесення змін до ПК України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України доповнений п. 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, п.п. 69.1, 69.9 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст.46 ПК України, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої ПК України відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. XX ПК України, а саме слова трьох місяців замінено словами шести місяців.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України викладено у такій редакції:У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст.46 ПК України, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої ПК України відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 ПК України, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних,розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому пункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних. Закон № 2260-IX п.п. 69.2 п. 69 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з ПК України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п. 112.8.9 п. 112.8 ст. 112 ПК України, що звільняють від фінансової відповідальності. Законом № 2260-IX було внесено зміни й до п.п. 69.9 п. 69 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України.Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п. 46.2 ст. 46 ПК України, сплати податків та зборів платниками податків.З 27 травня 2022 року п. 69 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України доповнений п.п. 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього п.п. платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені п.п. 69.1 цього п., реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у п.п. 69.1 цього п., та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) п.п. 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абз. 2 - п. 5 платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року; реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними п. 198.5 ст. 198 та п. 199.1 ст. 199 ПК України, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року

Правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів Верховного Суду зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого п. 52-1 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, п. 69.1 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у п.п. 69 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК України.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПК України, Верховний Суд зазначає таке.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX Про внесення змін до розд. XX Прикінцеві положення ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозд. 2 розд. XX Перехідні положення ПК України доповнений п. 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до п. 89 підрозд. 2 розд. XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для п. 89 цього розд. для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1- зп/ 1997, ст. 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі.

Вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності.

Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.

Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ФОРТУНА 2013", - залишити без задоволення.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 05 грудня 2024 року по справі № 400/10164/24, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Суддя-доповідач Г.В. Семенюк
Судді А.Г. Федусик О.І. Шляхтицький