Справа № 500/7622/24
Суддя: Грицюк Роман Петрович
Дата ухвалення: 2025-03-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/7622/24

05 березня 2025 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Грицюка Р.П., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТІКПАК" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

До Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю ТІКПАК до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України , у якій позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.08.2024 № 11697438/44593711 Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «ТІКПАК» № 28 від 20.06.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- визнати протиправним та скасувати податкове рішення Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.08.2024 № 11697439/44593711;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «ТІКПАК» № 49 від 16.06.2024 року.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ТОВ «ТІКПАК» із ТОВ «АДЕЛІН» укладено договір поставки №04/06/24-1П від 04.06.2024, згідно з яким Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця замовлений товар.

ТОВ «ТІКПАК» 20 червня 2024 року поставило ТОВ «АДЕЛІН» товар на суму 451 414,00 грн. в т.ч. ПДВ 20% - 75 235,67 грн. з відповідною номенклатурою. Факт поставки товару підтверджується рахунком фактурою № 259 від 20.06.2024, видатковою накладною №856 від 20.06.2024, ТТН № 856 від 20.06.2024.

Крім цього, 16 червня 2024 року ТОВ «ТІКПАК» поставило ТОВ «АДЕЛІН» товар на суму 109 710,00 грн. в т.ч. ПДВ 20% - 18 285,00 грн. з номенклатурою крупа гречана ядриця 4500,00 кг. Факт поставки товару підтверджується рахунком фактурою № 251 від 04.06.24, видатковою накладною № 907 від 16.06.24, ТТН № 907-1 від 16.06.24, № 907-2 від 16.06.24.

Позивач вказує, що на виконання умов вказаного договору надані транспортно-експедиторські послуги, які оформлено відповідними актами здавання-приймання та заявками, а також в подальшому оплачено замовником.

Надалі, відповідно до вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1, пункту 201.7, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, з врахуванням правила першої події - дата постачання послуги, позивачем за кожним актом надання послуг сформовано та надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні № 28 від 20.06.2024, № 49 від 16.06.2024.

Відповідач 28 серпня 2024 року прийняв рішення № 11697439/44593711, №11697438/44593711 про відмову в реєстрації податкових накладних № 49 від 16.06.2024 і №28 від 20.06.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивач, скориставшись своїм правом, подав в установленому порядку скаргу на зазначене рішення та 23 вересня 2024 року відповідачем прийнято рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 60594/44593711/2 та № 60595/44593711/2.

Позивач не погоджується із такими рішеннями відповідача, оскільки переконаний, що ним дотримано усіх вимог щодо формування та реєстрації податкових накладних. Вважає, що підприємству безпідставно відмовлено у реєстрації таких податкових накладних, з огляду на що оскаржені рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалою від 06.01.2025 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у даній справі, ухвалено судовий розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) суддею одноособово.

На адресу суду надійшов відзив з додатками на позовну заяву від представника Головного управління ДПС у Тернопільській області з доказами його надіслання позивачу в справі, в якому відповідачем зазначено, що згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. А також частиною 201.16 статтею 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Також вказує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Зазначає, що позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Наголошує, що у ТОВ «ТІКПАК» відсутня врахована контролюючим органом таблиця даних платника податку на додану вартість. Також вказує, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) (п. 2 Порядку №520).

Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Окрім цього зазначає, щодо сфери визначення саме контролюючим органом переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН таке повноваження чинним законодавством не передбачено, а також щодо вказаного застосовується п.85.1 ст.85 ПК України, згідно якого забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.

Виходячи із змісту даного переліку, він застосовується із врахуванням специфіки певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Позивачем подано до суду відповідь на відзив з додатками, у якому він, надає спростування доводам відповідача, вказаним у відзиві на позовну заяву, висловлючи власні міркування щодо протиправності оскаржуваних рішень аналогічні, викладеним у позовній заяві.

Відповідачем заперечення на відповідь на відзив до суду не скеровано.

Інших заяв від учасників на адресу суду не надходило.

Відповідно до частини п`ятої статті 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Як слідує з матеріалів судової справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю ТІКПАК, зареєстрований як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та є платником податку на додану вартість з 01.11.2021, ІПН 58.

ТОВ «ТІКПАК» із ТОВ «АДЕЛІН» укладено договір поставки №04/06/24-1П від 04.06.2024, Додаток № 1, 2 від 04.06.2024, згідно з яким Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця замовлений товар. ТОВ «ТІКПАК» 20 червня 2024 року поставило ТОВ «АДЕЛІН» товар на суму 451 414,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 75 235,67 грн.

ТОВ «ТІКПАК» 20 червня 2024 року поставило ТОВ «АДЕЛІН» товар на суму 451 414,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 75 235,67 грн. з відповідною номенклатурою. Факт поставки товару підтверджується рахунком фактурою № 259 від 20.06.2024, видатковою накладною № 856 від 20.06.2024, ТТН № 856 від 20.06.2024.

Крім цього, 16 червня 2024 року ТОВ «ТІКПАК» поставило ТОВ «АДЕЛІН» товар на суму 109 710,00 грн. в т.ч. ПДВ 20% - 18 285,00 грн. з номенклатурою крупа гречана ядриця 4500,00 кг. Факт поставки товару підтверджується рахунком фактурою № 251 від 04.06.24, видатковою накладною № 907 від 16.06.24, ТТН № 907-1 від 16.06.24, № 907-2 від 16.06.24.

Позивачем долучено документи про якість товару, зокрема, посвідчення якості № 18 від 20.06.2024, № 16 від 20.06.2024, № 1 від 20.06.2024, № 18 від 20.06.2024, № 10 від 20.06.2024, № 7 від 20.06.2024, № 5 від 20.06.2024, № 9 від 20.06.2024, № 15 від 20.06.2024, № 17 від 20.06.2024.

Отримання оплати від контрагента підтверджується актом звірки за період 01.04.2024-14.08.2024 та платіжними інструкціями № 72 від 04.06.2024, № 488 від 17.06.2024, № 547 від 21.06.2024, № 625 від 02.07.2024, № 723 від 11.07.2024, № 767 від 12.07.2024, № 832 від 18.07.2024, № 936 від 27.07.2024, № 945 від 29.07.2024, № 683 від 01.08.2024, № 780 від 13.08.2024.

На основі видаткової накладної ТОВ «ТІКПАК» сформувало податкову накладну № 28 від 20.06.2024. Державною податковою службою зупинена її реєстрація, з причин постачання товару в обсязі, що перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Крім цього, 16 червня 2024 року ТОВ «ТІКПАК» поставило ТОВ «АДЕЛІН» товар на суму 109 710,00 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 18 285,00 грн., крупу гречану ядрицю 4500,00 кг. Факт поставки товару стверджується рахунком фактурою №251 від 04.06.24, видатковою накладною № 907 від 16.06.24, ТТН № 907-1 від 16.06.24, № 907-2 від 16.06.24. Разом із товаром Покупцю також надавалися документи на якість - посвідчення якості № 2 від 16.06.2024. Відповідно до платіжної інструкції № 72 від 04.06.2024, № 488 від 17.06.2024, №547 від 21.06.2024, № 625 від 02.07.2024, № 723 від 11.07.2024, № 767 від 12.07.2024, №832 від 18.07.2024, № 936 від 27.07.2024, № 945 від 29.07.2024, № 683 від 01.08.2024, № 780 від 13.08.2024 та акт звірки за період 01.04.2024-14.08.2024 стверджується проведення оплати за договором.

На виконання умов вказаного договору надано транспортно-експедиторські послуги, які оформлено відповідними актами здавання-приймання та заявками, а також у подальшому оплачено замовником. Зокрема, перевезення продукції здійснювалося ТОВ «ТК «ЛІНКО», про що свідчить рахунок на оплату № 2106001 від 21.06.2024, акт надання послуг № 2106001 від 21.06.2024, заявка № 1 від 19.06.2024, платіжні інструкції № 682 від 21.06.2024, № 718 від 04.07.2024.

На основі видаткової накладної ТОВ «ТІКПАК» сформувало податкову накладну № 49 від 16.06.2024. Реєстрація вказаної податкової накладної Державною податковою службою 15.07.2024 зупинена, з причин постачання товару в обсязі, що перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У той же час, придбання ТОВ «ТІКПАК» товару позивачем надані договори поставки з:

- ТОВ «Дар-Землі» № 09/05/24 від 09.05.2023, специфікація № 1 від 09.05.2024, специфікація № 2 від 22.05.2024 з підтверджуючими видатковою накладною № 144 від 22.05.2024, рахунком № 91 від 22.05.2024, ТТН від 22.05.24, платіжною інструкцією № 599 від 10.06.20240, № 687 від 24.06.2024;

- ПП «Агрофірма «Медобори» № 007 від 22.01.2024 з видатковою накладною № 307 від 24.04.24, № 319 від 30.04.24, № 329 від 08.05.2024, № 328 від 08.05.2024, № 360 від 21.05.2024, № 383 від 29.05.2024, рахунком фактурою № 84 від 24.04.24, № 92 від 08.05.2024, № 87 від 30.04.24, № 91 від 08.05.2024, ТТН № 51 від 24.04.24, № 53 від 30.04.24, № 57 від 08.05.2024, № 56 від 08.05.2024, № 61 від 21.05.2024;

- ТОВ «Селлмор» договір купівлі-продажу № 01/05/23 від 01.05.2023 з додатком № 03/06-1, 03/06-2 від 03.06.2024 (ВН № 40 від 03.06.2024, рахунок фактура № 31 від 03.06.2024, ВН № 46 від 03.06.2024, рахунок № 32 від 03.06.2024, платіжні інструкції № 696 від 27.06.2024, № 783 від 07.08.2024, № 1530 від 07.08.2024, № 158 від 02.08.2024, № 157 від 02.08.2024, №153 від 31.07.2024, № 154 від 31.07.2024, № 1496 від 30.07.2024, № 142 від 23.07.2024

На підтвердження наявності продукції на складі на момент здійснення операції надано акт інвентаризації товарів на складі № 7 від 19.06.2024. Для закупівлі товару, а саме крупи гречаної, що стосується ПН №49 від 16.06.2024, позивачем долучено договір купівлі-продажу № 10 від 04.04.2024 з ТОВ «Екор ТЗ», відповідно до якого товариством було придбано крупу, що підтверджується ВН № 3321 від 29.04.2024, рахунком № 148 від 29.04.2024, ТТН № 166 від 29.04.2024, ВН № 3322 від 29.04.24, рахунком № 145 від 26.04.2024, ТТН № 167 від 29.04.2024.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

З врахуванням правила першої події - дата постачання послуг, передбаченого пунктом 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, позивачем виписано та направлено на реєстрацію податкові накладні № 28 від 20.06.2024, № 49 від 16.06.2024.

Регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до вимог пункту 9 Додатку 2 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції наказу Міністерства фінансів №19 від 12.01.2023) направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у яких зазначено, що у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних - первинних документів щодо придбання товарів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

При цьому в графі Додаткова інформація (зазначити конкретні документи) не вказано жодної інформації.

Позивач вважає протиправною відмову податкового органу в реєстрації податкових накладних та хоче зареєструвати її у Єдиному реєстрі податкових накладних, з огляду на що звернувся із даним позовом в суд.

Визначаючись щодо позовних вимог, суд виходить з того, що відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України №2747-IV від 06.07.2005 у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165 у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку №1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як слідує зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації оспорюваних податкових накладних у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Так, відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Тому, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки - мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Представник податкового органу вказує у відзиві на позовну заяву, що станом на час зупинення реєстрації накладних в контролюючого органу була відсутня прийнята таблиця даних платника податку на додану вартість, в підтвердження чого надає відповідні відомості із інформаційної системи податкового органу.

Однак, суд зазначає, що подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку.

Відсутність такої таблиці, на думку суду, не є підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, виписаних таким платником, про що свідчить власне оновлена редакція даного пункту 1 Критеріїв ризиковості, в яку внесли згідно з постановою Кабінету Міністрів України №1154 від 12.10.2022 та постановою Кабінету Міністрів України №1428 від 23.12.2022.

Також ГУ ДПС у Тернопільській області не надано доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання.

Ознайомившись зі змістом квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, суд зазначає, що така містить загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому пропозиція надання документів вказана без конкретизації їх переліку.

Суд зауважує, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.

При цьому можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, що впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.

Вказане узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20.

При цьому, суд вважає за доцільне врахувати позицію Верховного Суду викладену в постанові від 27.04.2023 справа №460/8040/20, у якій Верховний Суд оперуючи поняттям негативної дискреції, звертає увагу, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Отже, у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Формальне зазначення у квитанції пропозиції надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Таке рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Суд зазначає, що з 08.03.2023 оновлено порядок прийняття рішень про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі, а саме: наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 №19 внесено зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520. Так, запроваджено зміни щодо подання та розгляду пояснень та копій документів до податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.

Зазначеними змінами пункт 9 викладено у такій редакції:

"9. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року №261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Також, пункт 10 викладено у такій редакції:

"10. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства."

Таким чином, як свідчить зміст запроваджених змін щодо порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платник податку отримав право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Суд зазначає, що з урахування вказаних змін, регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, направлено позивачу повідомлення, у яких зазначено, що у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, а саме:

первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних - первинних документів щодо придбання товарів, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Однак, як свідчать матеріали справи та не спростовується учасниками, позивач скористався правом на надання додаткових пояснень згідно отриманого повідомлення.

Однак, як свідчить зміст оскаржуваного рішення, якими відмовлено у реєстрації податкової накладної, підставою для його прийняття визначено ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення.

При цьому, в графі Додаткова інформація (зазначити конкретні документи) не вказано жодної інформації.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності (пункт 63 постанови Верховного Суду від 23.02.2023 у справі №420/9924/20).

Водночас, судом встановлено, що позивачем стосовно податкових накладних, щодо яких заявлено позовні вимоги, до контролюючого органу первинно і додатково подано пояснення щодо господарських операцій, вчинених на виконання договірних зобов`язань з контрагентом з первинними документами в їх підтвердження.

При цьому, тверджень податкового органу про те, що відсутні підтверджуючі документи про наявність продукції позивача, суд оцінює критично та зазначає, що позивачем надані достатні фінансово-бухгалтерські документи, а відповідачем не наведено жодних спростувань на їх невідповідність, недостовірність чи недостатність.

Щодо покликання представника відповідача у відзиві на позовну заяву на те, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини «достатності» документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної.

Суд зазначає, що у постанові Верховного Суду від 18.12.2019 у справі №560/435/19 зазначено, що конкретний перелік документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки, при цьому у постанові від 26.05.2021 у справі №560/3609/18 Верховний Суд сформулював правову позицію, відповідно до якої для кожного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, передбачений самостійний список документів, за умови подання якого приймається рішення про реєстрацію податкової накладної, при цьому загальне посилання на "вичерпний перелік" документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизованим та чітким. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання повного переліку документів.

Суд зауважує, що у зв`язку із не конкретизацією переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, надісланих позивачу, платник податків перебував у стані правової невизначеності, що позбавило його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створило передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Така позиція суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постановах від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, від 05.08.2021 у справі №816/2222/18, від 10.06.2021 у справі №822/1886/18, які є обов`язковими для врахування судом в силу вимог ч. 5 ст. 242 КАС України.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, фактично в кінцевому результаті призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до того критерію, на підставі не проведено реєстрацію, а не будь-яких на власний розсуд.

При цьому, в якості додаткового підтвердження щодо наявності реалізованого позивачем товару, суд вважає за необхідне врахувати документи, які підтверджують факт поставки товару ТОВ «ТІКПАК» крупи вівсяної, крупи пшоняної, крупи перлової, що стосуються ПН №28 від 20.06.2024:

1) ТОВ «Дар-Землі»: договір поставки № 09/05/24 від 09.05.2023, Специфікація № 1 від 09.05.2024, Специфікація № 2 від 22.05.2024; ВН № 144 від 22.05.2024, Рахунок № 91 від 22.05.2024, ТТН від 22.05.24; Платіжні інструкції № 599 від 10.06.2024, № 687 від 24.06.2024; Посвідчення про якість круп від 22.05.2024; Довіреність №1 від 01.11.2023. Щодо перевезення ФОП ОСОБА_1 в межах цієї документи: Договір заявка №1/21/20/2024 від 21.05.2024; Рахунок фактура № 23 від 22.05.24; Акт приймання-передачі наданих послуг №23 від 22.05.2024; ПІ № 527 від 22.05.2024.

2) ПП «Агрофірма «Медобори»: договір поставки № 007 від 22.01.2024 р.; ВН 307 від 24.04.24, Рах фактура № 84 від 24.04.24, ТТН № 51 від 24.04.24; ВН 319 від 30.04.24, Рах фактура № 87 від 30.04.24, ТТН № 53 від 30.04.24 (Додаток №33); ВН 329 від 08.05.2024, Рахунок-фактура № 92 від 08.05.2024, ТТН № 57 від 08.05.2024; ВН № 328 від 08.05.2024, Рахунок-фактура № 91 від 08.05.2024, ТТН № 56 від 08.05.2024; ВН 360 від 21.05.2024, Рахунок фактура № 100 від 20.05.2024, ТТН № 61 від 21.05.2024; ВН 383 від 29.05.2024, Рахунок-фактура № 106 від 28.05.2024, ТТН № 72 від 29.05.2024; ВН 388 від 04.06.2024, Рахунок-фактура № 109, ТТН № 79 від 04.06.2024; ВН 411 від 12.06.2024, Рахунок-фактура № 112 від 12.06.2024, ТТН № 78 від 12.06.2024; ВН 50 від 22.01.2024, Рахунок-фактура № 24 від 22.01.2024, ТТН № 12 від 23.01.2024; Платіжні інструкції № 446 від 03.05.2024, № 460 від 10.05.2024, № 526 від 22.05.2024, № 548 від 29.05.2024, № 588 від 06.06.2024, № 636 від 13.06.2024, №1234 від 26.04.2024, № 417 від 29.04.2024.

3) ТОВ «Селлмор»: договір купівлі-продажу № 01/05/23 від 01.05.2023, Додаток №03/06-1, 03/06-2 від 03.06.2024; ВН № 40 від 03.06.2024, Рахунок фактура № 31 від 03.06.2024; ВН № 46 від 03.06.2024, Рахунок № 32 від 03.06.2024; ПІ № 696 від 27.06.2024, ПІ № 783 від 07.08.2024, ПІ № 1530 від 07.08.2024, ПІ 158 від 02.08.2024, ПІ № 157 від 02.08.2024, ПІ №153 від 31.07.2024, ПІ № 154 від 31.07.2024, ПІ № 1496 від 30.07.2024, ПІ №142 від 23.07.2024; Посвідчення якості на крупи від 03.06.2024.

Документи, які підтверджують факт поставки товару ТОВ «ТІКПАК» крупи гречаної, що стосується ПН №49 від 16.06.2024:

ТОВ «Екор ТЗ» - Договір купівлі-продажу № 10 від 04.04.2024; ВН № 3321 від 29.04.2024, Рахунок № 148 від 29.04.2024, ТТН № 166 від 29.04.2024, ВН №3322 від 29.04.24, Рахунок № 145 від 26.04.2024, ТТН № 167 від 29.04.2024, ПІ №495 від 17.05.24, ПІ №445 від 03.05.24, Посвідчення якості круп № 000310 від 29.04.2024, 000309 від 29.04.2024; щодо перевезення ФОП ОСОБА_2 в межах цієї операції надані наступні документи: договір-заявка № 1/29/04/2024 від 29.04.2024; Рахунок фактура № 33 від 29.04.24; Акт приймання-передачі наданих послуг № 33 від 29.04.24; ПІ № 1283 від 10.05.2024; документами, що підтверджують повноваження представників ТОВ «ТІКПАК» отримувати та відпускати товарно-матеріальні цінності, вчиняти інші дії від імені Товариства в межах цієї операції є: наказ № 12-К від 21.06.2023, Рішення №20/06/23-1 від 20.06.2023, довіреність № 1 від 01.01.2024, довіреність № 2 від 01.01.2024, довіреність № 3 від 01.01.2024, довіреність № 5 від 03.06.2024, довіреність № 4 від 16.05.2024, наказ № 28 від 10.05.2024, довіреність № 10-05 від 10.05.2024.

Документи, які підтверджують факт поставки товару ТОВ «ТІКПАК» на користь ТОВ «АДЕЛІН» та його транспортування, що стосуються податкової накладної № 28 від 20.06.2024: договір поставки №04/06/24-1П від 04.06.2024, Додаток № 1, 2 від 04.06.2024; рахунок фактура № 259 від 20.06.2024; видаткова накладна № 856 від 20.06.2024; ТТН № 856 від 20.06.2024; перевезення продукції здійснювалося ТОВ «ТК «ЛІНКО», про що свідчать такі документи: рахунок на оплату № 2106001 від 21.06.2024; Акт надання послуг № 2106001 від 21.06.2024; Заявка № 1 від 19.06.2024; Платіжні інструкції № 682 від 21.06.2024, № 718 від 04.07.2024; Посвідчення якості № 18 від 20.06.2024, №16 від 20.06.2024, №1 від 20.06.2024, №18 від 20.06.2024, №10 від 20.06.2024, №7 від 20.06.2024, №5 від 20.06.2024, №9 від 20.06.2024, №15 від 20.06.2024, №17 від 20.06.2024; Акт звірки за період 01.04.2024-14.08.2024 та Платіжні інструкції № 72 від 04.06.2024, №488 від 17.06.2024, №547 від 21.06.2024, №625 від 02.07.2024, №723 від 11.07.2024, №767 від 12.07.2024, №832 від 18.07.2024, №936 від 27.07.2024, №945 від 29.07.2024, №683 від 01.08.2024, №780 від 13.08.2024.

Документи, які підтверджують факт поставки товару ТОВ «ТІКПАК» (на користь ТОВ «АДЕЛІН») та його транспортування, що стосуються Податкової накладної № 49 від 16.06.2024: Договір поставки №04/06/24-1П від 04.06.2024, Додаток № 1, 2 від 04.06.2024; Рахунок фактура № 251 від 04.06.24; видаткова накладна № 907 від 16.06.24; ТТН № 907-1 від 16.06.24, № 907-2 від 16.06.24; Посвідчення якості № 2 від 16.06.2024; Платіжні інструкції № 72 від 04.06.2024, №488 від 17.06.2024, №547 від 21.06.2024, №625 від 02.07.2024, №723 від 11.07.2024, №767 від 12.07.2024, №832 від 18.07.2024, №936 від 27.07.2024, №945 від 29.07.2024, №683 від 01.08.2024, №780 від 13.08.2024 (Додаток № 23) та Акт звірки за період 01.04.2024-14.08.2024; Договір оренди від 21.06.2023; Акт звірки стану розрахунків станом на 21.08.2024.

ТОВ «Дар-Землі» - договір постановки № 09/05/24 від 09.05.2023, специфікація № 1 від 09.05.2024, специфікація № 2 від 22.05.2024 з підтверджуючими видатковою накладною №144 від 22.05.2024, рахунком № 91 від 22.05.2024, ТТН від 22.05.24, платіжною інструкцією № 599 від 10.06.20240, № 687 від 24.06.2024;

ПП «Агрофірма «Медобори» - договір поставки №007 від 22.01.2024 з видатковою накладною № 307 від 24.04.24, № 319 від 30.04.24, № 329 від 08.05.2024, № 328 від 08.05.2024, № 360 від 21.05.2024, № 383 від 29.05.2024, рахунком фактурою № 84 від 24.04.24, № 92 від 08.05.2024, № 87 від 30.04.24, № 91 від 08.05.2024, ТТН № 51 від 24.04.24, № 53 від 30.04.24, № 57 від 08.05.2024, № 56 від 08.05.2024, № 61 від 21.05.2024;

ТОВ «Селлмор» - договір купівлі-продажу № 01/05/23 від 01.05.2023 з додатком №03/06-1, 03/06-2 від 03.06.2024, ВН № 40 від 03.06.2024, рахунок фактура № 31 від 03.06.2024, ВН № 46 від 03.06.2024, рахунок № 32 від 03.06.2024, платіжні інструкції № 696 від 27.06.2024, № 783 від 07.08.2024, № 1530 від 07.08.2024, № 158 від 02.08.2024, № 157 від 02.08.2024, №153 від 31.07.2024, № 154 від 31.07.2024, № 1496 від 30.07.2024, № 142 від 23.07.2024.

На підтвердження наявності продукції на складі на момент здійснення операції суд вважає належним доказом акт інвентаризації товарів на складі № 7 від 19.06.2024.

Суд зазначає, що як до матеріалів позовної заяви, так і комісії податкового органу (регіональній та вищестоящій при адміноскарженні рішень) позивачем подано основну первинну документацію на підтвердження господарської операції в межах вказаних спірних податкових накладних.

Так, пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З огляду на положення цієї норми, у платника податку на додану вартість виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: датою зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок, або датою відвантаження товарів, а для послуг - датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Верховний Суд у ряді своїх рішень звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та її зареєструвати в ЄРПН.

Так, у постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Судом встановлено, що податкові накладні від 20.06.2024 № 28, від 16.06.2024 № 49, складено позивачем за правилом першої події - надання послуг, так як виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг для позивача відбулось за фактом надання послуг підприємству згідно рахунку фактури № 259 від 20.06.2024, видаткової накладної № 856 від 20.06.2024, ТТН № 856 від 20.06.2024, рахунку фактури № 251 від 16.06.2024, видаткової накладної № 907 від 16.06.2024, ТТН №№ 907-1, 907-2 від 16.06.2024.

Факт перевезення товару ТОВ «ТК «ЛІНКО» стверджується рахунком на оплату і актом надання послуг № 2106001 від 21.06.2024, заявкою № 1 від 19.06.2024, платіжними інструкціями № 682 від 21.06.2024, № 718 від 04.07.2024.

Відповідно до викладеного наведені відповідачем доводи не спростовують настання першої із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України події (надання послуг) покупцю, що підтверджується зазначеними документами, складеними за умовами основного договору.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом у постановах від 7 грудня 2022 року по справі №500/2237/20, від 1 лютого 2023 року по справі №140/506/22 та підтримано у постанові від 29 червня 2023 року у справі №500/2655/22.

На думку суду, ті первинні документи, які підтверджують господарську операцію, за якою складено спірні податкові накладні, позивач надав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи.

При цьому, платник задля забезпечення реєстрації податкової накладної має подати документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком у пункті 5 Порядку №520) й саме за результатами детального дослідження змісту поданих документів (в тому числі договору), на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією (постанова Верховного Суду від 29 червня 2023 року справа №500/2655/22).

Таким чином, зважаючи на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у такій реєстрації.

У цьому випадку, під час розгляду справи відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.

При цьому, як вказав Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених Податковим кодексом України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Окрім того, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а та ряду інших Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Таким чином, за наведених вище обставин, суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, то таку належить задовольнити з огляду на таке.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних судом не встановлено.

У даному випадку зобов`язання відповідача ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні датою її фактичного подання є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права, що узгоджується з позицією Верховного Суду, наведеною у постанові від 19.10.2022 у справі №360/2463/20.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні № 49 від 16.06.2024, № 28 від 20.06.2024 у ЄРПН датою фактичного їх подання.

Відповідно до приписів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд вказує, що згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що суд дійшов висновку задовольнити позовні вимоги повністю, тому на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду судовий збір в сумі 6056,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області, комісія якого прийняла рішення, що стали підставою звернення до суду з цим позовом.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ТІКПАК" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації податкових накладних від 28.08.2024 №11697438/44593711, №11697439/44593711.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "ТІКПАК" податкові накладні від 20.06.2024 № 28 та від 16.06.2024 № 49 датою їх фактичного подання.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТІКПАК" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області судові витрати в розмірі 6056 (шість тисяч п`ятдесят шість) гривень 00 коп. сплаченого судового збору.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 05 березня 2025 року.

Реквізити учасників справи:

позивач:

- Товариство з обмеженою відповідальністю "ТІКПАК" (місцезнаходження/місце проживання: вул. Польова, с. Почапинці, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 47721 );

відповідач:

- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження/місце проживання: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46003 ).

- Державна податкова служба України (місцезнаходження/місце проживання: пл. Львівська, 8, м. Київ, 04053 ).

Головуючий суддя Грицюк Р.П.