Справа № 440/16665/23
Суддя: К.І. Клочко
Дата ухвалення: 2025-02-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2025 року м. ПолтаваСправа № 440/16665/23

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Клочка К.І.,

за участю:

секретаря судового засідання Солтис О.О.,

представника позивача Штанько О.М.,

представника відповідача Прокопчука О.О., розглянув у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, а саме просить:

- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Полтавській області № 1650-п від 28.06.2023;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 16.08.2023 № 6.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що приймаючи наказ про проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 від 28.06.2023 № 1650-П, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього суб`єкта господарювання, наявність (отримання) якої саме інформації стала приводом для її проведення, що свідчить про суто формальний підхід контролюючого органу до оформлення наказу. Отже, вважає наказ про проведення перевірки протиправним, а тому і рішення, яке прийнято за результатами такої перевірки протиправним. Також зазначив, що висновки про порушення податкового законодавства, викладені контролюючим органом в акті перевірки є безпідставними та помилковими, оскільки зроблені на підставі власного невірного тлумачення законодавства України, а також на підставі неповного з`ясування і дослідження всіх обставин, що мають значення для формування об`єктивних висновків та не відповідають вимогам чинного законодавства. У зв`язку з наведеним позивач вважає протиправними та такими, що підлягають скасуванню спірні наказ та повідомлення - рішення.

30 листопада 2023 року від представника відповідача до суду надійшов відзив на позовну заяву, у якому він зазначає, що контролюючим органом відповідна перевірка проведена у відповідності до вимог податкового законодавства. Зазначає, що в порушення пункту 185.1 статті 185, пункту 192.2 статті 192 ПК України платником неправомірно відкориговано податкові зобов`язання по рядку «Коригування податкових зобов`язань» на загальну суму 1737073,00 грн, в тому числі: січень 2019 993960 грн, лютий 2019 489738, березень 2019 253375 грн. У зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, неможливо підтвердити реальність здійснення операцій з повернення товару постачальнику. Зазначає також, що ФОП ОСОБА_1 в порушення п.198.3 ст. 198 п.32-2 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України неправомірно включено до складу податкового кредиту травня 2022 суму 663285,13 грн по взаємовідносинам з ТОВ «Фора» періоду виписки квітня 2022 та суму 48283,33 грн по взаємовідносинам з ТОВ «Фора» періоду виписки травня 2022 року. Також вказує, що в порушення абз. 5 п.198.6 ст. 198 ПК України ФОП ОСОБА_1 завищено суму податкового кредиту з ПДВ, у зв`язку з включенням до складу податкового кредиту звітного податкового періоду несвоєчасно зареєстровані постачальником податкові накладні в ЄРПН. В порушення п.п.192.1.1 п. 192.1 ст. 192 ПК України ФОП ОСОБА_1 ПКУ не відображено в рядку 14 декларацій з ПДВ отримані та зареєстровані в ЄРПН розрахунки коригування на зменшення сум податкового кредиту, виписані по податкових накладних, які були включені до складу податкового кредиту в попередніх звітних періодах, в результаті чого не відкориговано податковий кредит в бік зменшення та занижено ПДВ до сплати в бюджет / т. 5 а.с. 2-6/.

07 грудня 2023 року від представника позивача до суду надійшла відповідь на відзив, у якій він зазначає стосовно посилання відповідача неправомірне включення до складу податкового кредиту декларації травня 2022 суму 663285,13 грн по взаємовідносинах з ТОВ «Фора» періоду виписки квітня 2022, оскільки податковий кредит сформований за первинними (розрахунковими) документами повинен декларуватись в звітному місяці, за який такі документи виписані та в травні 2022 на суму 48283,33 грн, що ревізорами не враховано, що ТОВ «Фора» з 01.06.2022 на момент проведення перевірки фахівцями ГУ ДПС у Полтавській області було платником податку 3 групи за ставкою 2% на період воєнного стану, що передбачено п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ у зв`язку з чим реєстрацію платника ПДВ призупинено. А тому сума податкового кредиту 663285,13 підлягала включенню до податкової декларації за квітень 2022 року. Стверджує, що в травні 2022 року ФОП ОСОБА_1 завищено податковий кредит на суму 663285,13 грн, а в квітні 2022 занижено на суму 663285,13 грн. Проте, ревізори з незрозумілих причин зазначили лише про завищення податкового кредиту на суму 663285,13 грн в травні 2022 року, а про заниження податкового кредиту в квітні 2022 року на цю ж суму жодним чином не зазначили. Щодо посилання контролюючого органу на відсутність товарно-транспортних накладних, відсутності довіреностей представник позивача наполягав, що вони не є доказами безтоварності господарських операцій з огляду на те, що під час проведення документальної перевірки ФОП ОСОБА_1 було надано перевіряючим первинні документи бухгалтерського та податкового обліку в повному обсязі, що підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій щодо купівлі-продажу. Звертає увагу суду, що якщо покупець товарів не був платником ПДВ на дату постачання товарів, то у випадку, коли відбулось постачання товарів в одному періоді, а повернення оплати в одному з наступних періодів, розрахунок коригування до податкової накладної має складатись на дату повернення товару /т. 5 а.с. 163-173/.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21.12.2023 у справі № 440/16665/23 адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , рнокпп НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (вул. Європейська, 4,Полтава,Полтавська область,36008, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 16.08.2023 №6; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 27.23.2024 апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишено без задоволення; апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишено без задоволення; рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.12.2023 по справі № 440/16665/23 залишено без змін.

Постановою Верховного суду від 19.08.2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області задоволено частково; рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2023 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 березня 2024 року у справі № 440/16665/23 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Полтавського окружного адміністративного суду.

Справа надійшла до Полтавського окружного адміністративного суду 28.08.2024, про що свідчить штамп вхідної реєстрації.

Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями справу №440/16665/23 передано до провадження судді Клочка К.І.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 02 вересня 2024 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Призначено підготовче судове засідання.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 18.12.2024 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду. Викликано свідків.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала.

В судовому засіданні представник відповідача проти задоволення позову заперечував.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін та покази свідків, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд встановив наступне.

На підставі наказу Головного управління ДПС у Полтавській області № 1650-п від 28.06.2023 Головним управлінням ДПС у Полтавській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку, за результатами якої складено акт від 13.07.2023 за №7068/16-31-24-06-01/ /т. 1 а.с. 101 234/, згідно висновків якого встановлено, зокрема, порушення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 абзацу а п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, пп.192.1.1 п.192.1 ст.192, п.198.6 ст.198, ст.201, п. 322 підрозділу 2 розділу XX ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість у сумі 4663412 грн., а саме: за січень 2019 у сумі 993960 грн., за лютий 2019 у сумі 489738 грн., за березень 2019 у сумі 253375 грн., за квітень 2019 у сумі 469978 грн., за червень 2019 у сумі 21 грн., за липень 2019 у сумі 16302 грн., за жовтень 2019 у сумі 434 грн., за листопад 2019 у сумі 7421 грн.. за грудень 2019 у сумі 1670 грн., за березень 2020 у сумі 33560 грн., за травень 2020 у сумі 15767 грн., за червень 2020 у сумі 3497 грн., за липень 2020 у сумі 2199 грн., за серпень 2020 у сумі 201 грн., за вересень 2020 у сумі 9204 грн., за листопад 2020 у сумі 13269 грн., за грудень 2020 у сумі 128021 грн., за січень 2021 у сумі 9957 грн., за лютий 2021 у сумі 19567 грн., за березень 2021 у сумі 105941 грн., за квітень 2021 у сумі 358 грн., за травень 2021 у сумі 18887 грн., за червень 2021 у сумі 31326 грн., за липень 2021 у сумі 16428 грн., за серпень 2021 у сумі 19977 грн.. за вересень 2021 у сумі 97688 грн., за жовтень 2021 у сумі 22611 грн., за листопад 2021 у сумі 365552 грн., за грудень 2021 у сумі 36226 грн., за січень 2022 у сумі 244 грн., за лютий 2022 у сумі 82716 грн., за березень 2022 у сумі 219195 грн., за квітень 2022 у сумі 472060 грн., за травень 2022 у сумі 20350 грн., за червень 2022 у сумі 7264 грн., за липень 2022 у сумі 43582 грн., за серпень 2122 у сумі 122247 грн., за вересень 2022 у сумі 116730 грн., за жовтень 2022 у сумі 24 грн., за листопад 2022 у сумі 4038 грн., за грудень 2022 у сумі 20827 грн.

Водночас, сума заниження податку на додану вартість 4663412 грн. включає суму заниження податку на додану вартість 352287 грн, встановлену за результатами попередньої перевірки в акті від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/, яка до оскарженого у цій справі податкового повідомлення рішення контролюючим органом не включалася.

Позивач не погодився з результатами перевірки та подав до ГУ ДПС у Полтавській області заперечення на акт перевірки.

Головне управління ДПС у Полтавській області висновки акта перевірки від 13.07.2023 за №7068/16-31-24-06-01/ залишено без змін.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 16.08.2023 №6, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на суму 5388906,25 грн, з них 4311125,00 грн основний платіж та 107778,25 грн штрафні санкції.

ФОП ОСОБА_1 не погодившись з прийнятим податковим повідомленням рішенням від 16.08.2023 №6 оскаржив його до ДПС України.

За результатами розгляду скарги ДПС України рішенням від 09.08.2023 залишила податкове повідомлення рішенням від 16.08.2023 №6 без змін, а скаргу без задоволення.

Не погодившись з податковим податковим повідомленням - рішенням та наказом позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи суд виходить з такого.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок унормований статтею 78 ПК України.

Згідно з пунктом 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з підстав, наведених у пп. 78.1.1 - 78.1.22.

Відповідно до пунктів 78.4-78.8 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме: спочатку провести податкову перевірку.

Нормами Податкового кодексу України встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15), від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).

Згідно правового висновку Верховного Суду, викладеного в постанові від 22.09.2020 року у справі №520/8836/18 перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Крім того, за правовим висновком, сформульованим Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справи щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/18 (постанова від 21 лютого 2020 року), оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства про проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу.

Така правова позиція відповідає завданням та основним засадам адміністративного судочинства, закріпленим у статті 2 КАС України.

Наведене вище узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 16.08.2022 у справі № 826/11125/16.

Дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої.

Наведене вище узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 01.03.2023 у справі №640/22563/19, від 04.04.2023 у справі №420/7409/19.

Щодо правомірності наказу Головного управління ДПС у Полтавській області № 1650-п від 28.06.2023, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника контролюючого органу або його заступника та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Позивач, посилаючись на протиправність спірного Наказу Головного управління ДПС у Полтавській області № 1650-п від 28.06.2023 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ", зазначив, що контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, що свідчить про суто формальний підхід контролюючого органу до оформлення наказу.

Надаючи оцінку вказаним доводам позивача, судова колегія зазначає наступне.

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17 виходила з того, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні та проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Як вбачається зі змісту Наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 28.06.2023 № 1650-п у відповідності до вимог п. 81.1 ст. 81 ПК України, наказ відповідача містить дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється), мета, вид (документальна позапланова виїзна перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дату початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ також містить підпис керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплений печаткою контролюючого органу.

Зі змісту спірного Наказу вбачається, що документальну позапланову перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 було призначено на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.78.1.12 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) та у зв`язку з отриманням наказу ДПС України від 22.06.2023 № 511 Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022 терміном 5 робочих днів з 28.06.2023.

Згідно з пунктом 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з підстав, наведених у пп. 78.1.1 - 78.1.22.

Однією із підстав проведення документальної позапланової перевірки позивача, відповідачем зазначено пп.78.1.12 п.78.1 ст.78 ПК України, відповідно до якого документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення.

На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу.

У спірному Наказі відповідачем, зокрема, зазначено, що перевірку проведено у зв`язку з отриманням наказу ДПС України від 22.06.2023 № 511 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ".

В свою чергу, згідно наказу ДПС України від 22.06.2023 № 511 "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 " на виконання доручення в.о. заступника Голови ДПС Сокура Євгенія від 22.06.2023 № 108-д (24) до доповідної записки Департаменту оподаткування фізичних осіб від 14.06.2023 № 2503/99-00-24-04-02-13, у зв`язку зі встановленням фактів можливих порушень перевіряючими і неповного з`ясування питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також розпоряджень Головного управління ДПС у Полтавській області від 25.05.2023 № 30-р, від 25.05.2023 № 31-р, від 25.05.2023 № 32-р та від 25.05.2023 № 33-р про порушення дисциплінарних проваджень стосовно працівників Головного управління ДПС у Полтавській області, які проводили документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022 (акт від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 ), на підставі підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78 глави 8 розділу II Податкового кодексу України (далі - Кодекс) наказано:

1. Провести документальну позапланову виїзну перевірку фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, виконання вимог валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022 у порядку контролю за правильністю висновків документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/.

2. В. о. начальника Головного управління ДПС у Полтавській області Рябковій Аллі:

2.1. забезпечити проведення зазначеної у пункті 1 цього наказу перевірки працівниками Головного управління ДПС у Полтавській області без залучення посадових осіб, які проводили документальну позапланову виїзну перевірку такого платника податків, про що видати відповідний наказ з урахуванням вимог глави 8 розділу ІІ та підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Кодексу.

Термін - протягом 10 робочих днів після отримання цього наказу;

2.2. про результати проведеної перевірки поінформувати Департамент оподаткування фізичних осіб.

Термін - протягом трьох робочих днів після складання акта перевірки.

Таким чином, наказ ГУ ДПС у Полтавській області від 28.06.2023 № 1650-п оформлений з дотриманням вимог, встановлених ст. 81 ПК України, а отже позовні вимоги про визнання його протиправним та скасування є такими, що не підлягають задоволенню.

Надаючи оцінку наслідкам проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді спірного податкового повідомлення-рішення по суті виявлених порушень, суд виходить з наступного.

Пунктом 185.1 статті 185 розділу V ПК України визначено, що об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 196.1.2 пункту 196.1 статті 196 розділу V ПК України не є об`єктом оподаткування, зокрема, операції з передачі майна у схов (відповідальне зберігання) та повернення майна із схову (відповідального зберігання) його власнику.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду. Постачанням товарів також вважаються, зокрема, будь-яка із зазначених дій платника податку щодо матеріальних активів, якщо платник податку мав право на віднесення сум податку до податкового кредиту у разі придбання зазначеного майна чи його частини (безоплатна передача майна іншій особі; передача майна у межах балансу платника податку, що використовується у господарській діяльності платника податку для його подальшого використання з метою, не пов`язаною із господарською діяльністю такого платника податку; передача у межах балансу платника податку майна, що планувалося для використання в оподатковуваних операціях, для його використання в операціях, що звільняються від оподаткування або не підлягають оподаткуванню).

Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари (підпункт 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України).

Відповідальне зберігання - господарська операція, що здійснюється платником податків і передбачає передачу згідно з договорами схову матеріальних цінностей на зберігання іншій фізичній чи юридичній особі без права використання у господарському обороті такої особи з подальшим поверненням таких матеріальних цінностей платнику податків без зміни якісних або кількісних характеристик (підпункт 14.1.32 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПК України).

Таким чином, при передачі майна на відповідальне зберігання Поклажодавець передає зберігачу майно на зберігання, а зберігач надає Поклажодавцю послуги зі зберігання такого майна.

Згідно з абзацами а), б) п. 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 Податкового кодексу України розташоване на митній території України.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПК України визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням -загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками -суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Згідно пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пп. 192.1.1 п.192.1 ст. 192 ПК України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року за № 21 затверджено форми та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 (далі - Порядок № 1307).

Згідно із пунктом 21 Порядку № 1307 у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 ПКУ постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Розрахунок коригування складається особами, визначеними відповідно до пункту 1 цього Порядку.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.

У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.

У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.

Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.

Державна податкова служба України визначає умовні коди причин коригування, які платники податку зазначають у графі 2.1 розрахунку коригування, та забезпечує їх оприлюднення на власному офіційному веб-порталі для використання платниками податку під час складання розрахунків коригування відповідно до ПК України (п.23 Порядку).

Правові наслідки у вигляді виникнення у продавця права на коригування податкових зобов`язань виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції.

Водночас, наведені вище норми податкового законодавства визначають окремі випадки, за яких неможливе коригування податкових зобов`язань, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції з господарською діяльністю (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

За певних інших обставин названі документи можуть свідчити про існування господарських операцій, які за формою (зовнішнім вираженням) можуть підпадати під визначення реальних і таких, що зумовлюють зміни в структурі активів, зобов`язань та власного капіталу суб`єкта господарювання. Водночас, потрібно щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду і виправданість, ризик), ділову мету. В інакшому випадку, первинні документи не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних податкового обліку.

Як встановлено судом, визначена перевіркою сума заниження податку на додану вартість 4663412,00 грн складається із заниження податкового зобов`язання у розмірі 2254925,00 грн та завищення податкового кредиту у розмірі 2408487,00 грн.

Водночас, як вже зазначалося судом, сума заниження податку на додану вартість 4663412,00 грн. включає суму заниження податку на додану вартість 352287,00 грн, визначену за результатами попередньої перевірки, яка до оскарженого у цій справі податкового повідомлення-рішення контролюючим органом не включалася, внаслідок чого сума порушення 352287,00 грн не охоплюється предметом цієї адміністративної справи.

Направляючи цю справу на новий розгляд Верховний Суд у своїй постанові від 19.08.2024, зокрема, зазначив, що судами не з`ясовано яке саме податкове правопорушення в частині заниження податку на додану вартість допустив платник податків на суму 352287,00 грн та по яким операціям.

Як встановлено судом з акту попередньої перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/, сума заниження податку на додану вартість 352287,00 грн складається із суми заниження податкового зобов`язання з ПДВ 1673,00 грн за грудень 2019 року та суми завищення податкового кредиту з ПДВ у розмірі 350 617,00 грн, в тому числі за квітень 2022 року - 252018,00 грн та за листопад 2022 року 93629,00 грн.

Водночас, як вбачається з акту перевірки від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/ завищення податкового кредиту з ПДВ за листопад 2022 року у розмірі 93629,00 грн контролюючим органом взагалі не встановлювалося, хоча ця сума включена відповідачем до загальної суми порушення 4663412,00 грн, визначеної спірним у цій справі актом перевірки.

Наведена обставина позбавляє суд можливості виокремити порушення, встановлені актом перевірки від 26.04.2023 № 4483/16-31-24-05-01/ з порушень, встановлених актом перевірки від 13.07.2023 №7068/16-31-24-06-01/.

Надаючи правову оцінку встановленому контролюючим органом завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ суд зазначає наступне.

Головним управлінням ДПС у Полтавській області встановлено порушення позивачем п. 198.3 ст. 198, п. 32-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, а саме неправомірне включення до складу податкового кредиту декларації травня 2022 суму 663 285,13 грн. по взаємовідносинам з ТОВ Фора періоду виписки квітня 2022, оскільки податковий кредит сформований за первинними (розрахунковими) документами повинен декларуватись в звітному місяці, за який такі документи були виписані та в травні 2022 на суму 48283,33 грн без підтверджуючих документів.

Надаючи правову оцінку вказаному порушенню суд зважає на таке.

Згідно з п. 32-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку:

включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Враховуючи, що підрозділ 2 розділу XX доповнено пунктом 32-2 згідно із Законом № 2120-IX від 15.03.2022, в редакції Закону № 2260-IX від 12.05.2022 Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, ДПС України видано інформаційний лист роз`яснення № 3/2022, який опубліковано на сайті ДПС України (http://tax.gov.ua) 21.06.2022. В зазначеному інформаційному листі роз`яснено, яким чином формується податковий кредит за періоди лютий травень 2022 року, на підставі первинних (розрахункових) документів, отриманих від особи, яка на дату події, що сталася раніше (постачання товарів/послуг чи їх оплата), була зареєстрована як платник ПДВ та надалі стала платником єдиного податку за ставкою 2 %.

Зокрема в листі зазначено, що абзацом п`ятим підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу визначено, що платники єдиного податку третьої групи, які використовують особливості оподаткування єдиним податком, встановлені пунктом 9 підрозділу 8 розділу ХХ Кодексу, та для яких відсоткова ставка єдиного податку визначена у розмірі 2 % доходу (далі платники єдиного податку за ставкою 2 %), зобов`язані за операціями з постачання товарів/послуг, здійснених, в період з лютого 2022 року і до дня переходу таких платників на сплату єдиного податку за ставкою 2 %, здійснити реєстрацію ПН/РК, складених за такими операціями, протягом 60 календарних днів з дня переходу на систему оподаткування, на якій такі платники податку перебували до переходу на сплату єдиного податку за ставкою 2 % (відновлення реєстрації платника ПДВ).

Право на ПК зберігається за умови, якщо такий ПК сформований за звітні (податкові) періоди лютий-травень 2022 року на підставі первинних (розрахункових) документів, отриманих від особи, яка на дату події, що сталася раніше (постачання товарів/послуг чи їх оплата), була зареєстрована як платник ПДВ та надалі стала платником єдиного податку за ставкою 2 %, та якщо ПН/РК, складені за такими операціями, будуть зареєстровані в ЄРПН протягом 60 календарних днів з дня відновлення реєстрації такої особи (постачальника) платником ПДВ.

В акті перевірки зазначено, що ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за травень 2022 року включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 663 285,13 грн. періоду виписки квітень 2022 року отриманого від ТОВ Фора (п.н. 32294897), однак згідно ЄРПН контрагентом податкові накладні за даний період не реєструвались.

При цьому, ревізорами не враховано, що ТОВ Фора з 01.06.2022 на момент проведення перевірки фахівцями ГУ ДПС у Полтавській області було платником єдиного податку 3 групи за ставкою 2% на період дії воєнного стану, що передбачено п. 9 підрозділу 8 розділу ХХ ПКУ у зв`язку з чим реєстрацію платника ПДВ призупинено.

На підтвердження вказаних обставин, позивачем до матеріалів справи долучено копію витягу ТОВ ФОРА №6035 про перебування платником єдиного податку 3 групи за ставкою 2% на період дії воєнного стану, копію витягу № 57 про перехід на загальну систему оподаткування з 01.08.2023 року та копії відповідних первинних документів.

Водночас, як встановлено судом та не заперечується сторонами, ТОВ Фора на підставі Закону України від 30.06.2023 № 3219-ІХ автоматично з 01.08.2023 відновлено права та обов`язки платника ПДВ.

Як правильно зазначає сам відповідач у своїх поясненнях від 19.09.2024 /т. № 8, а.с. 1-7/, відповідно до прийнятих змін Законом України від 30.06.2023 № 3219-ІХ, якщо постачальник не зареєстрував в ЄРПН податкові накладні протягом 60 календарних днів з дня відновлення реєстрації платником ПДВ покупець втрачає право на податковий кредит, сформований на підставі первинних документів за відповідними операціями з придбання товарів/послуг у такого постачальника.

Отже, ФОП ОСОБА_1 у випадку нереєстрації податкових накладних постачальником ТОВ «Фора» зберігав право на податковий кредит з ПДВ за такими операціями до закінчення 60 календарних днів з 01.08.2023, дня відновлення ТОВ «Фора» платником ПДВ, тобто до 30.09.2023.

Враховуючи те, що акт перевірки №7068/16-31-24-06-01/ складено 13.07.2023, а період за який здійснювалася перевірка закінчувався 31.12.2022, висновки контролюючого органу, викладені в цьому акті про відсутність права ФОП ОСОБА_1 на податковий кредит з ПДВ за операціями з ТОВ «Фора» на суму 663 285,13 грн є передчасними.

В подальшому як вбачається з пояснень відповідача від 19.09.2024 /т. № 8, а.с. 1-7/ ТОВ «Фора» згідно ЄРПН 28.08.2023 та 29.08.2023 зареєструвало податкові накладні за квітень 2022 року на суму 20 602,44 грн, що частково спростовує вищенаведені висновки перевірки у зазначеній сумі.

Проте, на думку суду, правильність висновків контролюючого органу, викладених в акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 не може залежати від подальших дій/бездіяльності ТОВ «Фора» (реєстрація ТОВ «Фора» податкових накладних 28.08.2023 та 29.08.2023).

Щодо твердження контролюючого органу про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту декларації травня 2022 року на суму податкового кредиту 663 285,13 грн. по взаємовідносинам з ТОВ Фора періоду виписки квітня 2022, оскільки податковий кредит сформований за первинними (розрахунковими) документами повинен декларуватись в звітному місяці, за який такі документи були виписані суд зазначає таке.

За змістом пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо, зокрема:

- дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках (підпункт 54.3.2 п. 54.3 статті 54 Податкового кодексу України).

З аналізу наведеної норми Податкового кодексу України слід дійти висновку, що контролюючий орган самостійно визначає суму грошового зобов`язання платника податків після проведення перевірки результатів його діяльності, під час якої встановлюється як заниження так і завищення податкових зобов`язань такого платника.

Враховуючи наведене контролюючий органи повинен був взяти до уваги не тільки завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту на суму 663 285,13 грн в травні 2022 року, а і заниження податкового кредиту в квітні 2022 року на цю ж суму.

Завищення податкового кредиту з ПДВ в травні 2022 року та заниження його у квітні 2022 року жодним чином не збільшує податкового зобов`язання позивача з податку на додану вартість у перевіряємому періоді.

Стосовно завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ у травні 2022 на суму 48283,33 грн без підтверджуючих документів за операціями з ТОВ «Фора» суд зазначає наступне.

На аркуші 100 Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 зазначено: «В ході перевірки по взаємовідносинам з ТОВ «Фора» за травень 2022 року у ФОП ОСОБА_1 для підтвердження суми задекларованого податкового кредиту є наступні документи…» Далі перераховуються акти здачі прийняття послуг із зазначенням номенклатури послуг, дати та обсягу господарської операції. Вище в акті зазначені податкові накладні по цих операціях.

Далі міститься висновок перевіряючого: «В зв`язку з вищевикладеним ФОП ОСОБА_1 неправомірно включено до складу податкового кредиту за травень 2022 року на суму ПДВ 48283,33 грн без підтверджуючих документів».

Такий висновок контролюючого органу, на думку суду є безпідставним, зважаючи на вищенаведені висновки суду про наявність у ФОП ОСОБА_1 права на податковий кредит з ПДВ за операціями з ТОВ «Фора» до 30.09.2023 (у разі нереєстрації ТОВ «Фора» у цей період податкових накладних).

Якщо перевіряючий мав на увазі відсутність інших первинних документів, крім зареєстрованих податкових накладних, то в Акті перевірки не зазначено які саме первинні документи були відсутні у ФОП ОСОБА_1 за господарськими операціями з ТОВ «Фора» та одночасно перелічено реквізити актів наданих послуг.

Відтак, вищенаведені висновки контролюючого органу щодо завищення податкового кредиту з ПДВ за господарськими операціями ФОП ОСОБА_1 з ТОВ «Фора» є помилковими.

Одночасно суд зазначає, що Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 частково підтверджено правомірність висновків Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 в частині завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ за травень 2022 року за операціями з ТОВ «Фора» у сумі 584862,00 грн та частково не підтверджено у сумі 234 164,72 грн.

Втім, суд не погоджується з Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 в частині завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ за травень 2022 року за операціями з ТОВ «Фора» у сумі 584862,00 грн, оскільки такий висновок ґрунтується на інформації, узятій судовим експертом з ЄРПН за серпень та вересень 2023 року (Таблиця № 2.35, аркуш 112 Висновку експерта, а.с. 135, том № 8).

Водночас, інформація з ЄРПН за серпень та вересень 2023 року не бралася і не могла братися контролюючим органом до уваги під час складання Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023, що в черговий раз підтверджує передчасність вищенаведених висновків контролюючого органу.

За вищенаведених обставин висновок Головного управління ДПС у Полтавській області про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ за травень 2022 року у сумі 663 285,13 грн та 48283,33 грн за господарськими операціями з ТОВ «Фора» є необґрунтованим.

Надаючи правову оцінку висновкам Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 щодо завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ в іншій частині суд виходить з такого.

Як зазначено в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 (аркуш 96 Акту, пункт 5), ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за травень 2020 року до декларації включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 3335,12 грн періоду виписки травень 2020 року за неіснуючим ІПН постачальника «-», чим завищено суму податкового кредиту на 3335,12 грн.

Як встановлено судовим експертом (аркуш 80 Висновку), в додатках до уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2021 рік за звітний період, що уточнюється травень 2020 року (№ ):

- в таблиці 2 додатку 1 відображено коригування податкового кредиту по операціях з придбання товарів/послуг за травень 2020 року по постачальнику без ІПН (прочерк) на суму коригування податкового кредиту з ПДВ «-3335,2»;

- в таблиці 2 додатку 5 відображено податковий кредит по операціях з придбання товарів/послуг за травень 2020 року по постачальнику з ІПН 15 на суму обсягу постачання ПДВ 3335,12 грн.

Судовим експертом встановлено, що в ЄРПН за травень відображена зареєстрована податкова накладна ФОП ОСОБА_1 , отримана від постачальника ПАТ по газопостачанню та газифікації «ПОЛТАВАГАЗ» на суму податкового кредиту з ПДВ 3335,12 грн, на підставі чого експерт дійшов висновку, що сума ПДВ за цією операцією 3335,12 грн підлягає включенню до податкового кредиту з ПДВ у травні 2022 року.

Отже, контролюючий орган, встановлюючи порушення ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за травень 2020 року у вигляді завищення податкового кредиту на суму ПДВ 3335,12 грн не врахував коригування позивачем податкового кредиту та наявність у нього права на включення цієї суми до податкового кредиту звітного періоду.

Як зазначено в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 (аркуш 97 Акту, пункт 7), ФОП ОСОБА_1 в звітній податковій декларації з ПДВ за лютий 2021 року (від 18.03.2021 № ) згідно рядка 70 таблиці 2 розділу ІІ додатка 5 до декларації включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 235357,91 грн періоду виписки лютого, однак згідно ЄРПН контрагентом зареєстровано податкові накладні на суму ПДВ 215815,02 грн, чим завищено суму податкового кредиту на 19542,89 грн.

Як встановлено експертом (аркуш 84 Висновку) в таблиці 2.2. додатку 1 Уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за квітень 2021 року за звітний період, що уточнюється лютий 2021 року (№ від 20.04.2021) відображено коригування податкового кредиту по постачальнику ТОВ «ГІДРОСЕНД» на загальну суму коригування податкового кредиту з ПДП «-19542 грн».

На підставі викладеного суд не погоджується з висновком контролюючого органу про завищення ФОП ОСОБА_1 суми податкового кредиту з ПДВ 19542,89 грн за лютий 2021 року, оскільки перевіряючими не взято до уваги коригування позивачем податкового кредиту на цю суму у квітні 2021 року.

В Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 (аркуш 97 Акту, пункт 12) зазначено, що ФОП ОСОБА_1 в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ поданому до звітного періоду вересень 2021 року згідно рядка 1 таблиці 2.1 розділу ІІ додатка І до декларації включено до складу податкового кредиту суму ПДВ 97687,57 грн періоду виписки вересень 2020 року за неіснуючим ІПН постачальника « 77», чим завищено суму податкового кредиту на суму 97687,57 грн.

Як встановлено судовим експертом (аркуш 92 Висновку), в уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2022 року за звітний період , що уточнюється грудень 2021 року (№ від 22.02.2022) в таблиці 2.2 до додатку 1 в рядку 2 відображено коригування податкового кредиту по операціях з придбання товарів/послуг за вересень 2021 року по постачальнику ІПН 77 на суму коригування податкового кредиту з ПДВ «-97687,57 грн».

Водночас, експертом встановлено, що в ЄРПН зареєстрована податкова накладна № 381 від 21.09.2021, отримана ФОП ОСОБА_1 від ПП «Віктор і К» (ІПН НОМЕР_2 ) на суму ПДВ 97687,57 грн.

Таким чином, контролюючим органом не було взято до уваги коригування ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ на зазначену суму уточнюючим розрахунком за лютий 2022 року, внаслідок чого висновок Акту перевірки про завищення ФОП ОСОБА_1 суми податкового кредиту з ПДВ на 97687,57 грн. є необґрунтованим.

Також Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 встановлено несвоєчасне декларування ФОП ОСОБА_1 сум податкового кредиту з ПДВ внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних, яке не вплинуло на збільшення податкового зобов`язання з ПДВ з огляду на одночасне заниження податкового кредиту з ПДВ в періоді, за який ці суми мали декларуватися.

Так, в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 (аркуш 101 Акту) зазначено, що ФОП ОСОБА_1 завищено суму податкового кредиту з ПДВ у зв`язку з включенням до складу податкового кредиту звітного податкового періоду несвоєчасно зареєстрованих постачальником податкових накладних, які підлягали включенню в періоді реєстрації податкових накладних:

- по ТОВ «ЄВРОСЕРВІС № 1» на суму 14439,58 грн (п. 19 Акту);

- по ФГ «КРАФТ АГРО» на суму 3027,2 грн (п. 20 Акту);

- по ТОВ «ШЕРИФ ГРУП ПОЛТАВА» на суму 5 925 грн (п. 20 Акту);

- по ПП «Енерго комплекс плюс» на суму 1963,46 грн (п. 21 Акту);

- по ФГ «КРАФТ АГРО» на суму 1132,5 грн (п. 22 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 12 136,70 грн (п. 22 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 50375,84 грн (п. 23 Акту);

- по КП ПОР «Полтававодоканал» на суму 84,3 грн (п. 23 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 6306,4 грн (п. 24 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 27172,61 грн (п. 25 Акту);

- по ТОВ «Полтава союзмаш» на суму 135 грн (п. 25 Акту);

- по ТОВ «Вінагро» на суму 1169,28 грн (п. 25 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 5182,71 грн (п. 26 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 9831,74 грн (п. 27 Акту);

- по ТОВ «Престиж Продукт.К» на суму 8253,48 грн (п. 27 Акту);

- по ТОВ «КФ`Альянс Україна» на суму 2680 грн (п. 28 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 18063,18 грн (п. 29 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 28190,90 грн (п. 30 Акту);

- по ТОВ «Престиж Продукт.К» на суму 6952,78 грн (п. 30 Акту);

- по ФГ «Лузір`я» на суму 1258,3 грн (п. 30 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 8560,05 грн (п. 31 Акту);

- по ДП «Бік Україна» на суму 9339,7 грн (п. 31 Акту);

- по ТОВ «Августіно» на суму 8986,30 грн (п. 31 Акту);

- по ТОВ ТБ «Тайфун -2000» на суму 79898,56 грн (п. 32 Акту);

- по ТОВ «Бі Трейд» на суму 7 274,1 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ «Манчего» на суму 4135 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ «Августіно» на суму 6719 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ «Бізнес Контакт» на суму 10039,68 грн (п. 33 Акту);

- по ТОВ ТК «Новаторг» на суму 15201,5 грн (п. 33 Акту);

- по ДП «СП ДКВС України» на суму 115 732,14 грн (п. 34 Акту);

- по ПП «Енерго комплекс плюс» на суму 5254,41 грн (п. 34 Акту);

- по ПП «Астрая» на суму 1260 грн (п. 34 Акту);

- по ФГ «Лузір`я» на суму 14726,12 грн (п. 35 Акту);

- по ТОВ «Укрпромколеса» на суму 241,40 грн (п. 36 Акту);

- по КП ПОР «Полтававодоканал» на суму 20862,52 грн (п. 37 Акту).

З Висновку експерта вбачається, що вищезазначені суми податкового кредиту (окрім суми по ТОВ «Бі Трейд» 8 560,05 грн) дійсно підлягали включенню ФОП ОСОБА_1 в періоді реєстрації відповідних податкових накладних.

Водночас, контролюючий орган встановлюючи завищення податкового кредиту з ПДВ по цих операціях в окремих податкових періодах не врахував заниження ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ в інших періодах періодах реєстрації цих податкових накладних.

Враховуючи вищенаведене суд не погоджується з висновками Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ від 13.07.2023 про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ у перевіряємому періоді по вищезазначеним господарським операціям.

Також суд враховує, що Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 задекларованих сум податкового кредиту з ПДВ звітних періодів в розмірі 1603804,66 грн, що підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, які не були включені до податкових декларацій з ПДВ у відповідних звітних періодах (здебільшого, за несвоєчасно зареєстрованими податковими накладними постачальником або реєстрація яких була тимчасово зупинена).

Заперечуючи проти врахування висновків судово-економічної експертизи № 17/09/2024 від 10.12.2024 відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не спростував їх, не довів відсутність права позивача на податковий кредит на підставі зареєстрованих у ЄРПН податкових накладних на суму, визначену експертом, як і не скористався правом ініціювати проведення іншої експертизи, в тому числі додаткової чи повторної.

Отже, висновок про завищення ФОП ОСОБА_1 податкового кредиту з ПДВ у перевіряємому періоді зроблено контролюючим органом без урахування вищенаведених обставин, що підлягали врахуванню, внаслідок чого він є необґрунтованим та недоведеним, що також підтверджується і висновком судово-економічної експертизи № 17/09/2024 від 10.12.2024.

Також в ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що згідно розрахунків коригування кількісних i вартісних показників фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 зменшено податкові зобов`язання до податкових накладних, а саме: вищевказані розрахунки коригувань підписані ОСОБА_2 . Так, відповідно табеля обліку використання робочого часу за період 01.01.2019 по 31.01.2019 року відсутня відмітка про перебування на робочому місці 01 січня 2019 року головного бухгалтера ОСОБА_2 . З огляду на це, вбачається виключно документальне оформлення первинних документів, без фактичного здійснення господарської операції (передача на зберігання). У зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, неможливо підтвердити реальність здійснення операцій з повернення товару постачальнику (не підтверджено повернення товару від покупця до постачальника).

Таким чином, контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем пункту 185.1 статті 185, пункту 192.2 статті 192 Податкового кодексу України, а саме: платником неправомірно відкориговано податкові зобов`язання по рядку 7 Коригування податкових зобов`язань на загальну суму 1 737 072,82 грн., в тому числі: січень 2019 року - 993 960,12 грн., лютий 2019 року - 489 737,70 грн., березень 2019 року - 253 375,00 грн.

Надаючи правову оцінку встановленому порушенню суд зважає на таке.

Як встановлено судом, фізична особа-підприємець ОСОБА_3 згідно Договору оренди нерухомого майна № 101 від 01 січня 2018 року орендує приміщення у ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 та фізична особа-підприємець ОСОБА_4 згідно Договору оренди нерухомого майна № 244 від 27 грудня 2018 року орендує приміщення у ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_2 .

ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 було прийнято рішення про залишення товару на зберіганні ФОП ОСОБА_1 , шляхом підписання Актів приймання передачі на зберігання. Придбаний товар був переданий на відповідальне зберігання згідно договорів та актів приймання передачі.

Вказаним спростовується заперечення контролюючого органу щодо посилання на товарно транспортну накладну як єдиний для всіх учасників документ, призначених для списання товарно матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, складського, оперативного та бухгалтерського обліку.

Крім того, суд зазначає, що документи, передбачені Правилами № 363, у тому числі товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують отримання та/або продаж товарно-матеріальних цінностей (товару). Товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Верховний Суд у своїх постановах неодноразово наголошував на тому, що відсутність товарно-транспортних накладних не є достатньою підставою для висновку про безтоварний характер операцій з поставки продукції, оскільки мова йде про правильність формування податкового кредиту за взаємовідносинами купівлі-продажу товарно-матеріальних цінностей, а не за взаємовідносинами з перевезення.

Окрім того, слід звернути увагу, що відповідно ч. 3 ст. 909 Цивільного кодексу України, транспортна накладна є підтвердженням укладення договору перевезення вантажу. Таким чином, відповідно до положень цивільного законодавства, товарно-транспортна накладна не є документом, що підтверджує обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

У постанові від 04.04.2018 у справі № 808/2519/15 Верховний Суд зазначив: "З приводу доводів касаційної скарги про відсутність товарно-транспортних накладних щодо поставки товару слід зазначити, що оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, або ж наявність певних недоліків у її заповненні, не може беззаперечно свідчити про відсутність реальних господарських операцій, а відтак, і не може бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість. До того ж, як вірно зауважено судами, позивач, в даному конкретному випадку, не був учасником транспортних відносин та з урахуванням особливостей, передбачених договорами, мав прийняти товар у себе на складі, у зв`язку з чим наявність у нього, в даному конкретному випадку, транспортних документів не є обов`язковою".

У постанові від 12.06.2018 у справі № 826/11879/13-а Верховний Суд зазначив, що наявність транспортних документів на перевезення товарно - матеріальних цінностей за наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та на додану вартість не є визначальними при оподаткуванні операцій за договором поставки, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення. Крім того, товарно-транспортні накладні є доказом факту перевезення (переміщення) товару, натомість факт передання товару та, відповідно, набуття права власності на нього має підтверджуватись видатковою накладною.

Таким чином, посилання контролюючого органу на відсутність товарно-транспортних накладних не є доказом безтоварності господарських операцій з огляду на те, що товар фактично отримано Товариством.

Суд зауважує, що відсутність довіреностей також не може бути підставою для твердження про безтоварність господарських операцій, з огляду на те, що довіреність є документом, який видається покупцем на свого представника для отримання товару у постачальника (контрагента). Довіреність не містить інформації про господарську операцію, а лише вказує на наявність у певної особи тих чи інших повноважень. Відтак вказаний документ не є первинним документом та, відповідно, підставою для здійснення бухгалтерського обліку у розумінні абзацу одинадцятого ст. 1, ч. 1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні. Таким чином на Товариство не покладено обов`язку зі зберігання такого документу.

Таким чином посилання контролюючого органу на відсутність довіреностей є безпідставним.

Також є необґрунтованими посилання контролюючого органу щодо оплати за поставлений наступним чином: у відповідності до договору поставки п.2.8. передбачено відтермінування платежу за поставлений товар. А отже, оплата за товар не проводилася, оскільки на час повернення товару передбачено відтермінування оплати за поставлений товар.

Так, за приписами п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Також судом встановлено, що у зв`язку з господарською необхідністю контрагенти ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 повернули товар покупцю, що передбачено п.4.1.5. Договору поставки. Дане повернення і зберігання було здійснено на підставі актів із зберігання та накладних на повернення. Документи були надані в повному обсязі та належним чином оформлені. Відповідно до абзацу четвертого п. 201.10 ст. 201 ПКУ податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН).

Також пунктом 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246 (із змінами і доповненнями), передбачено, що розрахунок коригування, складений платником податку до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) товарів (послуг), підлягає реєстрації таким платником податку.

Відповідно до ст. 629 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 року N 435-IV (далі ЦКУ) договір є обов`язковим для виконання сторонами.

Статтею 651 ЦКУ визначено, що зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом.

При цьому, відповідно до ст. 598 ЦКУ зобов`язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом.

У спірних правовідносинах покупець неплатник ПДВ повертає постачальнику товар, за який оплата не проводилась.

У випадку повернення товару постачальнику - платник ПДВ має право скласти розрахунок коригування до податкової накладної, складеної при здійсненні операцій з постачання такого товару, та зменшити нараховану суму податкових зобов`язань з ПДВ після реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН, складеного по факту повернення такого товару та припинення внаслідок цієї операції зобов`язань по договору, що і було здійснено позивачем у спірних правовідносинах.

Згідно даної господарської операції первинні документи були оформлені бухгалтером у його робочий час згідно трудового договору. А фактичне реальне здійснення господарської операції в зв`язку з виробничою необхідністю відбувалось особисто ОСОБА_1 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , про що свідчать їхні підписи на первинних документах.

Повернення товару від фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 відбулося в період з січня по березень 2019 року по факту здійснення господарської операції, згідно з належним чином оформленими первинними документами, в т.ч. накладними на повернення постачальнику.

Товар, що було повернуто від ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 відображено в обліку на залишках, тобто збільшено залишки на суму та кількість даного товару згідно з накладними на повернення.

В розумінні пункту 192.1 статті 192 ПКУ відбулася зміна суми компенсації вартості товарів за рахунок їх повернення. Відповідно було складено розрахунки коригування до кожної податкової накладної та зареєстровано у встановлені терміни в ЄРПН.

В загальному порядку ПДВ має коригуватися разом із анулюванням домовленості щодо постачання товарів/послуг. Водночас Податковий кодекс України визначає певні додаткові умови для здійснення коригування, які мають враховуватись при визначенні дати складання розрахунку коригування в кожному конкретному випадку.

За загальним правилом, визначеним у пункті 192.1 статті 192 Податкового кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 192.2 статті 192 Податкового кодексу України додатково встановлюється, що зменшення суми податкових зобов`язань з ПДВ постачальника в разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг, наданих особам, що не були платниками ПДВ на дату такого постачання, дозволяється лише при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості.

Таким чином, якщо покупець товарів не був платником ПДВ на дату постачання товарів, то у випадку, коли відбулось повернення товарів в одному періоді, а повернення оплати в одному з наступних періодів, розрахунок коригування до податкової накладної має складатись на дату повернення товару.

Щодо підписання розрахунків коригувань Кулініч Н.В. за відсутності згідно табеля обліку використання робочого часу за період 01.01.2019 по 31.01.2019 року відмітки про перебування на робочому місці 01 січня 2019 року головного бухгалтера Кулініч Н.В., то Податковий кодекс України не містить обмежень щодо складання податкової накладної у вихідний день.

Встановлено загальне правило складання податкових накладних (розрахунків коригувань) за першою із подій: на дату отримання коштів від покупця, або на дату відвантаження товарів (надання послуг, виконання робіт). Дата складання розрахунків коригувань має відповідати даті, зазначеній у первинному документі, що підтверджує здійснення операції. Так як фактично господарська операція відбулась 01.01.2019 року, то і розрахунок коригування сформовано датою 01.01.2019 року.

Водночас, формування розрахунків коригування, їх реєстрація в ЄРПН проводились головним бухгалтером в робочі дні, про що свідчать квитанції, скріншоти з програми електронного документообігу FREDO, де відображена дата створення документу та дата реєстрації в ЄРПН /а.с. 44-68, том № 3/.

Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 також підтверджено, що дані розрахунків коригувань кількісних і вартісних показників до податкових накладних за січень березень 2019 року складені за операціями з повернення поставленого товару за видатковими накладними на повернення за січень -березень 2019 року за договором № б/н від 29.12.2017, укладеним позивачем та ФОП ОСОБА_3 відповідають даним видаткових накладних на повернення по даті, найменуванню товарів за кількістю, ціною, та загальною сумою за накладними.

В податкових деклараціях з ПДВ ФОП ОСОБА_1 за січень 2019 року, лютий 2019 року, березень 2019 року в таблиці 1 додатку 1 відображено коригування податкових зобов`язань по покупцю неплатник ПДВ в сумі коригування обсягу постачання, що відповідає обсягу повернутого позивачу товару (аркуш 66-67 Висновку).

Аналогічно Висновком експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 підтверджено, що розрахунки коригувань кількісних і вартісних показників до податкових накладних за січень 2019 року складені за операціями з повернення поставленого товару за видатковими накладними на повернення за січень 2019 року за договором № б/н від 29.12.2017, укладеними позивачем та ФОП ОСОБА_4 . Дані розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних відповідають даним видаткових накладних на повернення по даті, найменуванню товарів за кількістю, ціною, та загальною сумою за накладними.

В податковій декларації з ПДВ ФОП ОСОБА_1 за січень 2019 року в таблиці 1 додатку 1 відображено коригування податкових зобов`язань по покупцю неплатник ПДВ в сумі коригування обсягу постачання, що відповідає обсягу повернутого позивачу товару (аркуш 70-71 Висновку).

Зрештою судовий експерт дійшов висновку, що встановлене в Акті перевірки заниження податкового зобов`язання з ПДВ внаслідок коригування податкового зобов`язання в січні 2019 року по покупцю ФОП ОСОБА_4 в розмірі 400 904,08 грн та по покупцю ФОП ОСОБА_3 в січні березні 2019 року в розмірі 1336168,76 грн в результаті проведеного дослідження документально не підтверджується, оскільки розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних за січень 2019 року складені на підставі первинних документів (видаткових накладних на повернення) у відповідності до вимог абзацу 1 пункту 44.1 статті 44, пункту 192.1, пункту 192.1.1 статті 192 Податкового кодексу України.

Отже, висновок відповідача щодо заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у сумі 1 737 072,82 грн., в тому числі: січень 2019 року - 993 960,12 грн., лютий 2019 року - 489 737,70 грн., березень 2019 року - 253 375,00 грн., є безпідставним.

Як вбачається з Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 /таблиця на аркуші 65 акту, а також текст Акту на аркушах 69-83/, розбіжностей за результатами проведеної перевірки податкових зобов`язань з ПДВ за травень 2019 року, серпень -жовтень 2019 року, січень лютий 2020 року, квітень 2020 року, червень 2020 року, жовтень листопад 2020 року, січень 2021 року, червень 2021 року, вересень 2021 року, листопад грудень 2021 року, серпень 2022 року, грудень 2022 року не встановлено.

Натомість, як встановлено судом з наданого позивачем витягу з електронного кабінету платників податків «Стан розрахунків з бюджетом» у зазначених періодах ФОП ОСОБА_1 було завищено податкові зобов`язання з ПДВ : грудень 2019 року на 1201,00 грн, жовтень 2019 року на 3,00 грн, вересень 2019 року на 77,00 грн, серпень 2019 року на 585,00 грн, травень 2019 року на 366017,00 грн, січень 2020 року на 4272,00 грн, лютий 2020 року на 3 498,00 грн, квітень 2020 року на 23241,00 грн, червень 2020 року на 3545,00 грн, жовтень 2020 року на 1284,00 грн, листопад 2020 року -на 590,00 грн, грудень 2022 року на 45,00 грн, січень 2021 року - на 8857,00 грн, червень 2021 року на 8460,00 грн, вересень 2021 року 27451,00 грн, листопад 2021 року на 5096,00 грн, грудень 2021 року на 2025,00 грн /т. № 9, а.с. 194-211/.

Вищенаведене свідчить, що Головним управлінням ДПС України в Полтавській області під час проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 бралося до уваги тільки заниження податкового зобов`язання з ПДВ в окремих періодах та не враховувалося його завищення в інших періодах, що свідчить про необ`єктивність висновків Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023.

Підтвердженням цього слугує і висновок судово-економічної експертизи, що викладений на аркуші 10 Висновку експерта, а саме: в результаті проведеного дослідження встановлено, що ФОП ОСОБА_1 занижено задекларовану суму податкового зобов`язання з ПДВ за квітень 2019 року по покупцю Неплатник ПДВ (ІПН 00) в розмірі 365784,21 грн та завищено задекларовану суму податкового зобов`язання з ПДВ за травень 2019 року по покупцю Неплатник ПДВ (ІПН 00) в розмірі 365784,33 грн.

Заперечуючи проти твердження судового експерта про непроведення контролюючим органом перевірки декларування показників податкових зобов`язань з ПДВ за травень 2019 року, серпень -жовтень 2019 року, січень лютий 2020 року, квітень 2020 року, червень 2020 року, жовтень листопад 2020 року, січень 2021 року, червень 2021 року, вересень 2021 року, листопад грудень 2021 року, серпень 2022 року, грудень 2022 року відповідач ані спростував вищенаведеного висновку експерта, ані спростував дані, надані позивачем з електронного кабінету платників податків «Стан розрахунків з бюджетом» щодо завищення що ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у вищевказаних періодах.

Загалом, як вбачається з Висновку експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024, із загальної суми заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у перевіряємому періоді 404 740,19 грн складає сума невідповідності при декларуванні податкових зобов`язань з ПДВ, що підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними та розрахунками коригування до податкових накладних, внаслідок включення податкових зобов`язань за несвоєчасно зареєстрованими розрахунками коригувань, що підлягають включенню в періодах реєстрації, в результаті чого встановлено як заниження так і завищення податкових зобов`язань звітних періодів /аркуш 72 Висновку експерта/.

Отже, висновок контролюючого органу щодо заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ в окремих періодах на суму 404 740,19 грн зроблено без урахування завищення ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ в інших періодах.

Крім того, як вбачається з Висновку експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024, у зв`язку з відсутністю в Акті перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023 цифрової аргументації в розрізі сум та контрагентів покупців заниження задекларованих показників декларацій за період з березня 2021 року по листопад 2022 року , визначити чи підтверджуються висновки акту перевірки в повній сумі встановлених порушень не надається за можливе /аркуш 72 Висновку/.

Як встановлено судом з Акту перевірки №7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 від 13.07.2023, у розділі 2.6.1 Податкові зобов`язання за період з березня 2021 року по листопад 2022 року відсутня цифрова аргументація в розрізі сум та контрагентів покупців.

Як встановлено судом з показів свідків - ОСОБА_5 - начальника відділу перевірок податкових агентів управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Полтавській області та Русєва Руслана Миколайовича - заступника начальника відділу запобігання фінансовим операціям, пов`язаним з легалізацією доходів, одержаних злочинним шляхом Головного управління ДПС у Полтавській області відсутність цифрової аргументації в розрізі сум та контрагентів покупців заниження задекларованих показників декларацій за період з березня 2021 року по листопад 2022 року пояснюється великим обсягом досліджуваних документів.

Водночас, за яким критерієм перевіряючі обирали періоди по яких здійснювалася деталізація цифрової аргументації, а по яких - ні, свідки пояснити не змогли.

Разом з тим, відсутність цифрової аргументації в розрізі сум та контрагентів покупців заниження задекларованих показників декларацій за період з березня 2021 року по листопад 2022 року позбавила судового експерта можливості перевірити висновки акту перевірки у відповідній частині.

Підсумовуючи вищенаведене суд дійшов висновку, що висновок про заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з ПДВ у перевіряємому періоді зроблено контролюючим органом без урахування вищенаведених обставин, що підлягали врахуванню, внаслідок чого він є необґрунтованим та недоведеним, що також підтверджується і висновком судово-економічної експертизи № 17/09/2024 від 10.12.2024.

Надаючи правову оцінку запереченням Головного управління ДПС у Полтавській області проти Висновку експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 суд виходить з такого.

За приписами частини 1 -2 статті 101 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством. Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

За приписами частин 3 5 статті 101 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта може бути наданий на замовлення учасника справи або на підставі ухвали суду про призначення експертизи. Висновок експерта викладається у письмовій формі і приєднується до справи. Суд має право за заявою учасників справи або з власної ініціативи викликати експерта для надання усних пояснень щодо його висновку.

На підставі наведених норм Кодексу адміністративного судочинства України представником позивача надано до суду Висновок експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 за результатами проведення судово економічної експертизи по адміністративній справі № 440/16665/23.

Представник відповідача заперечував проти врахування судом вказаного висновку експерта у зв`язку з його невідповідністю вимогам статті 101 Кодексу адміністративного судочинства України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Інструкції № 53/5 від 08.10.1998 тощо.

Надаючи оцінку запереченням відповідача суд зазначає наступне.

Стосовно незазначення у висновку експерта коли (протягом якого періоду) та де саме здійснювалося експертом дослідження, не зазначено вченого звання та посади експерта, що проводив дослідження, не зазначено хто був та чи був присутнім при дослідженні.

На сторінці 3 Висновку експерта зазначено: Висновок складено в приміщенні, що знаходиться за адресою: 52005, Дніпропетровська область, смт. Слобожанське, вул. 8 Березні, будинок 32 А, офіс 201.

На сторінці 2 Висновку експерта зазначено: Висновок експерта за результатами проведення судово економічної експертизи № 17/09/2024 складено ОСОБА_6 судовим експертом, яка має вищу економічну освіту та кваліфікацію судового експерта за спеціальностями 11.1 «Дослідження документів бухгалтерського, податкового обліку і звітності», 11.2 «Дослідження документів про економічну діяльність підприємств та організацій», 11.3 «Дослідження документів фінансово- кредитних операцій», свідоцтво про присвоєння кваліфікації судового експерта № 17/17 від 20.03.2015, видане Центральною експертно кваліфікаційною комісією Міністерства юстиції України, дійсне до 13.05.2024, продовжене наказом Міністерства юстиції України від 14.03.2022 № 1138/5 у період дії воєнного стану, стаж експертної роботи з 2007 року.

Відповідно до пункту 6 статті 104 Кодексу адміністративного судочинства України експерт обізнана про кримінальну відповідальність за надання завідомо неправдивого висновку, відповідно до статті 384 КК України.

На підтвердження вказаного позивачем надано до суду копію свідоцтва № 1717 Малиночки Світлани Олександрівни, у якому зазначено, що рішенням Центральної експертно кваліфікаційної комісії Міністерства юстиції України від 20.03.2015 їй присвоєно (підтверджено) кваліфікацію судового експерта з правом проведення економічних експертиз /том № 9, а.с 216/.

За клопотанням представника відповідача судом викликано судового експерта ОСОБА_6 як свідка та допитано в судовому засіданні. Під час допиту експерт надала пояснення щодо обставин проведення судово- економічної експертизи № 17/09/2024 на замовлення фізичної особи підприємця ОСОБА_1 .

За наведених обставин твердження представника відповідача про невідповідність Висновку експерта за результатами проведення судово економічної експертизи № 17/09/2024 вимогам законодавства судом відхиляються.

Стосовно питання, поставленого позивачем на вирішення експертизи «Чи підтверджується документально та арифметично висновки акту документальної позапланової перевірки 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/ НОМЕР_1 в частині несплати податку на додану вартість ФОП ОСОБА_1 за період з 01.01.2019 по 31.12.2022, з урахуванням податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, які підлягають включенню до податкового кредиту з ПДВ відповідних звітних періодах?» суд погоджується з твердженням відповідача про некоректність поставленого питання, оскільки документальною позаплановою перевіркою 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/ встановлювалася не несплата ПДВ, а його заниження.

Втім, як вбачається зі змісту експертного висновку, некоректно сформульоване питання не вплинуло на предмет дослідження, позаяк судовим експертом досліджувалися питання правомірності висновків акту документальної позапланової перевірки 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/ як щодо заниження податкового зобов`язання з ПДВ ФОП ОСОБА_1 так і щодо завищення ним податкового кредиту з ПДВ.

Отже, вказаний аргумент відповідача також судом відхиляється.

Стосовно посилання відповідача на те, що в таблиці 1.61 Висновку експерта порівнювалися задекларовані суми податкових зобов`язань з ПДВ за даними ФОП ОСОБА_1 з даними експертного дослідження, тоді як на сторінках 71-72 Висновку експерта зазначено, що дані порівнювалися з сумами зобов`язань, встановленими перевіркою суд зазначає таке.

Як вбачається зі змісту Висновку експерта, експертом встановлювалося заниження/завищення податкового зобов`язання та податкового кредиту ФОП ОСОБА_1 з ПДВ, на підставі чого судовий експерт робив висновок про підтвердження/непідтвердження висновків акту перевірки від 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/, що цілком відповідає меті проведеного ним експертного дослідження.

Відтак, твердження представників відповідача про невідповідність порівнюваних експертизою показників на думку суду є безпідставним.

Стосовно зазначеного відповідачем відхилення між даними таблиці № 1.61 та № 2.122 та даними самого Висновку експерта суд зазначає наступне.

Як вбачається зі змісту заперечень Головного управління ДПС у Полтавській області таке відхилення складає: по податковим зобов`язанням з ПДВ - 0,57 грн, по податковому кредиту з ПДВ -0,19 грн.

Таке відхилення показників експертного висновку може бути пояснено округленням сум в окремих періодах, та в будь якому випадку не може бути підставою для підтвердження чи спростування висновків акту документальної позапланової перевірки від 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/.

Правову оцінку незгоді відповідача з тим, що у Висновку експерта зазначено, що в акті перевірки від 13.07.2023 № 7068/16-31-24-06-01/ відсутня цифрова аргументація в розрізі сум та контрагентів покупців у розділі заниження податкових зобов`язань з ПДВ за період з березня 2021 по листопад 2022 року, а також, що перевірка декларування показників податкових зобов`язань за травень 2019, серпень жовтень 2019 року, січень лютий 2020, квітень 2020, червень 2020, жовтень листопад 2020, січень 2021, червень 2021, вересень 2021, листопад грудень 2021, серпень 2022, грудень 2022 не проводилася, надано судом вище.

Враховуючи вищенаведене підстави для повного неврахування судом Висновку експерта № 17/09/2024 від 10.12.2024 відсутні.

Зважаючи на вищевикладені висновки суду, оскаржене у цій справі податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 16.08.2023 №6 не ґрунтується на вимогах законодавства, прийнято без урахування усіх істотних обставин, а тому є протиправним та підлягає скасуванню.

Відтак, адміністративний позов підлягає частковому задоволенню.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (частина 1 статті 139 КАС України).

Згідно частина 3 статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем при подачі позову сплачено судовий збір у розмірі 13420,00 грн платіжною інструкцією № 1355 від 03.11.2023 /т. № 2, а.с. 9/, що відповідає максимальному розмірі ставки судового збору за подання позовної заяви майнового характеру. Водночас, судовий збір за немайнову вимогу позивачем не сплачено, у зв`язку з чим судовий збір у розмірі 1073,60 грн підлягає стягненню з ФОП ОСОБА_1 до Державного бюджету України.

Оскільки позов підлягає до задоволення частково, то суд присуджує на користь позивача судові витрати по сплаті судового збору розмірі 13420,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Полтавській області.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

У Х В А Л И В:

Адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , рнокпп НОМЕР_1 ) до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області ( вул. Європейська, 4, Полтава, Полтавська область, 36008, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області від 16.08.2023 №6.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області витрати зі сплати судового збору у розмірі 13420,00 грн.

Стягнути з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державного бюджету України судовий збір у розмірі 1073,60 грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 06 березня 2025 року.

Суддя К.І. Клочко