Справа № 300/9686/24
Суддя: Чуприна О.В.
Дата ухвалення: 2025-03-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"06" березня 2025 р. справа № 300/9686/24
Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі судді Чуприни О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706, -
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі по тексту також позивач, ФОП ОСОБА_1 , платник податків, суб`єкт господарювання), в інтересах якої діє адвокат Дударенко Анастасія Дмитрівна (надалі по тексту також представник позивача), звернулася в суд з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (надалі по тексту також відповідач, ГУ ДПС в Івано-Франківській області, податковий орган, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706 (надалі по тексту також оскаржуване податкове повідомлення-рішення, оскаржуване рішення, спірне рішення).
Позовні вимоги мотивовані тим, що відповідачем протиправно, з порушенням норм матеріального права, правової процедури та невірного встановлення фактичних обставин, а також з порушенням організації і порядку проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , прийнято податкове повідомлення-рішення за №019585/0706 від 11.09.2024, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів в загальній сумі 104 777,00 гривень.
Як стверджує позивач з приводу порушення порядку проведення фактичної перевірки, наказ ГУ ДПС в Івано-Франківській області про проведення фактичної перевірки від 18.07.2024 за №2221-п (надалі по тексту також наказ за №2221-п) не містить опису фактичних обставин, котрі слугували підставою призначення перевірки, натомість у ньому лише здійснено посилання на норми, котрі врегульовують її проведення, а також період діяльності позивача, який підлягав перевірці податковим органом.
Окрім того, на переконання ФОП ОСОБА_1 , в порушенням приписів пункту 80.7 статті 80 Податкового кодексу України (надалі по тексту також ПК України, Кодекс), наказ за №2221-п не пред`являвся та не направлявся позивачу особисто, натомість із направленнями від 17.07.2024 за №4185 та №4186 (надалі по тексту також направлення за №4185, №4186) ознайомлено офіціанта ОСОБА_2 , котра не є працівником позивача. Вказане також слугує обґрунтуванням позивача безпідставності проведення коментованої перевірки, оскільки така здійснена за відсутності ФОП ОСОБА_1 , її уповноважених працівників та/або осіб, що фактично здійснюють розрахункові операції.
Посилаючись на приписи "Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків", затвердженого наказом Міністерства фінансів України за №727 від 20.08.2015, позивач наголошує на не врученні ані останній, ані її уповноваженим особам акту перевірки у день його складення, а також вказує про неможливість фактичного ознайомлення зі змістом, з огляду на оформлення "рукописним", "нечітким" та "нерозбірливим" текстом.
Звертаючи увагу суду на "Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків", затверджений наказом Міністерства фінансів України за №1204 від 28.12.2015, ФОП ОСОБА_1 акцентує на відсутності у оскаржуваному рішенні обов`язкової інформації щодо наявності обставин, як відповідно до Кодексу пом`якшують, обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності.
Щодо порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх зберігання, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою ведення обліку товарів, зауважено, що Форма ведення обліку товарних запасів знаходилась за місцем продажу у період проведення фактичної перевірки та надавалася на огляд. Разом із тим, представниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області така "не запитувалась", а враховуючи відсутність ФОП ОСОБА_1 , її уповноважених працівників та/або осіб, що фактично здійснюють розрахункові операції, така не могла бути об`єктивно надана.
За доводами позивача, при поданні заперечень на акт фактичної перевірки, серед іншого, Форму ведення обліку товарних запасів надано контролюючому органу, проте зміст такої не був врахований останнім, як і не було взято до уваги представниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області під час проведення перевірки первинні документи, котрі слугували підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку, такі "не запитувались та не витребовувались".
Сама ж Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), котра слугує додатком до акту перевірки, на переконання ФОП ОСОБА_1 , складена із зазначенням недостовірної інформації щодо кількості та ємності деяких відображених у ній алкогольних напоїв, в той же час, не проведення представниками контролюючого органу відеофіксації фактичної перевірки об`єкту господарювання ставить під сумнів повноту та дійсність викладеної у коментованій Відомості інформації.
З приводу встановленого ГУ ДПС в Івано-Франківській області порушення, а саме проведення контрольної розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО, невидачі розрахункового документа встановленого зразка на повну суму покупки, позивач стверджує про перебої з електроенергією в день проведення фактичної перевірки, що призвело до збоїв у роботі реєстратора розрахункових операцій, внаслідок чого спірний розрахунковий документ був фіскалізований через деякий час після фактичного проведення розрахунку.
З наведених підстав ФОП ОСОБА_1 просила позов задовольнити в повному обсязі.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30.12.2024 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні). Одночасно судом витребувано докази, необхідні для розгляду справи (а.с.79-81 том І).
На виконання коментованої ухвали суду представником позивача через підсистему "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи скеровано заяву із долученням копій письмових доказів, зареєстровану в канцелярії суду 14.01.2025 (а.с.83-101 том І).
Головне управління ДПС у Івано-Франківській області скористалося правом подання відзиву від 30.01.2025 за №1412/5/09-19-05-01, який разом з письмовими доказами надійшов на адресу суду 30.01.2025 (а.с.102-240 том І). З доводами позивача, викладеними у позовній заяві, відповідач не погоджується, вказує на безпредметність заявленого позову й відтак просить суд відмовити у його задоволенні, виходячи з наступного.
Стосовно підстав проведення перевірки, то за доводами відповідача підпункт 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2. статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватись як в сукупності, так і кожна окремо.
Заперечуючи доводи позивача щодо порядку порушення порядку проведення фактичної перевірки, відповідач зауважує, що наказ ГУ ДПС в Івано-Франківській області про проведення фактичної перевірки від 18.07.2024 за №2221-п містить усі необхідні найменування та реквізити, водночас з приводу відсутності вказання періоду діяльності ФОП ОСОБА_1 , який підлягав перевірці податковим органом, зазначено про відсутність встановлених Податковим кодексом України будь-яких обмежень чи заборон щодо такого періоду, який перевіряється, крім статті 102 Кодексу (1095 днів).
В контексті вручення направлень на перевірку офіціанту ОСОБА_2 відповідач звертає увагу, що на перелік осіб, визначених пунктом 80.7 статті 80 ПК України, відтак, зважаючи на обставину здійснення посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області контрольної розрахункової операції за участі вищезгаданої особи, котра на той момент, хоч і не перебувала у належно оформлених трудових відносинах з ФОП ОСОБА_1 , проте здійснила реалізацію товарів, котрі належать останній, то така у розумінні податкового законодавства належить до категорії "осіб, що фактично проводять розрахункові операції".
Так, податковий орган зауважує, що при проведенні перевірки господарського об`єкту, контролюючим органом встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані за встановленою формою. З огляду на віднесення позивача до фізичних осіб-підприємців, котрі перебувають на загальній системі оподаткування, останній при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язаний вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Під час перевірки суб`єктом господарювання не надано контролюючому органу документів, які б підтверджували облік та походження товарів, котрі на момент перевірки знаходились у місці продажу, чим порушено пункт 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР (надалі по тексту також Закон №265/95-ВР), на підставі чого було застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі вартості не облікованого товару за ціною реалізації, а саме 70 117,00 гривень.
Щодо доводів ФОП ОСОБА_1 з приводу збоїв у роботі реєстратора розрахункових операцій на час проведення фактичної перевірки, внаслідок чого спірний розрахунковий документ був фіскалізований через деякий час після фактичного проведення розрахунку, наголошено на відсутності будь-яких відомостей про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним відомостей з помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації про реалізацію товарів.
Представником позивача через підсистему "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подано клопотання про залишення без розгляду відзиву ГУ ДПС в Івано-Франківській області, зареєстроване в канцелярії суду 05.02.2025 (а.с.1-7 том ІІ). Таке мотивовано порушенням відповідачем встановленого ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду про відкриття провадження від 30.12.2024 п`ятнадцятиденного строку подання відзиву з дня вручення коментованої ухвали суду. При цьому, зазначені податковим органом підстави поновлення пропущеного процесуального строку на подання відзиву представник позивача вважає неповажними, вказує про не наведення відповідачем жодних істотних перешкод чи труднощів для своєчасного вчинення такої процесуальної дії.
На адресу суду із відміткою "Документ сформований в системі "Електронний суд" 05.02.2025", зареєстрований в канцелярії суду 06.02.2025 (а.с.8-19 том ІІ) надійшов відповідь на відзив, скерований представником позивача, за змістом якого остання повторно звертається до вже викладених у межах адміністративного позову мотивів та обґрунтувань стосовно протиправності оскаржуваного рішення.
Головне управління ДПС у Івано-Франківській області подано до суду клопотання за №2372/5/09-19-05-01 від 19.02.2025 (а.с.20-42 том ІІ), разом із яким до матеріалів справи долучено копії письмових доказів.
Представником позивача через підсистему "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи скеровано заперечення на клопотання відповідача про долучення письмових доказів від 24.02.2025 (а.с.43-51 том ІІ), в межах якого наголошено на пропущенні відповідачем строку подання клопотання за №2372/5/09-19-05-01 від 19.02.2025, передбаченого частиною 3 статті 79 КАС України. Окрім того, представник позивача звертає увагу, що долучена таким клопотанням доповідна записка Управління податкового аудиту на ім`я начальника ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №207/09-19-07-06-26 від 17.07.2024 не містить інформації, котра у розумінні пункту 80.2 статті 80 ПК України є підставою для проведення фактичної перевірки ТОВ Кулик Н.В.
На адресу суду із відміткою "Документ сформований в системі "Електронний суд" 26.02.2025", зареєстрований в канцелярії суду 26.02.2025 (а.с.52-56 том ІІ) надійшли додаткові пояснення ГУ ДПС в Івано-Франківській області.
Розглянувши матеріали адміністративної справи, вивчивши зміст позовної заяви та відзиву на позов, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та заперечення проти них, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.
Посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області 18.07.2024, на підставі наказу від 18.07.2024 за №2221-п (а.с.126 том І) та направлень на перевірку від 18.07.2024 за №4185 та №4186 (а.с.126-127 том І) проведено фактичну перевірку господарської одиниці ресторану " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , ІІ поверх, що належить суб`єкту господарської діяльності фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 .
При здійсненні перевірки посадовими особами Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області встановлено ряд порушень, серед яких зокрема, порушення вимог пункту 1,2,11,12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР, наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку" від 03.09.2021 за №496.
Виявлені порушення стосувалися наступних обставин:
проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО, невидача розрахункового документа встановленого зразка;
видача розрахункового документа не встановленого зразка;
проведення розрахункових операцій через РРО без використання, для підакцизних товарів, режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості;
порушення порядку ведення обліку товарних записів за місцем їх реалізації, а також здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Коментована перевірка господарської одиниці ресторану "Сходи" проводилася у присутності ОСОБА_2 (офіціанта), ОСОБА_3 (стажиста-бармена), про що зроблено відповідний запис в акті перевірки. Будь-яких зауважень (заперечень) до акту перевірки вказаними особами надано не було.
ГУ ДПС в Івано-Франківській області, на підставі акту перевірки сформовано та направлено ФОП ОСОБА_1 податкове повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706 за змістом якого до останньої застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 104 777,00 гривень (а.с.27 том І).
Вважаючи протиправними дії Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 104 777,00 гривень, позивач звернулася до суду з метою захисту свого порушеного права.
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.
У відповідності до статті 244 КАС України, суд вирішуючи питання, яку правову норму належить застосувати до спірних правовідносин та враховуючи період, в якому тривали спірні правовідносини, а також дати застосування фінансових санкцій зазначає, що до правовідносин між сторонами підлягають застосуванню норми права, які діяли в часі на момент їх виникнення.
Предмет адміністративного позову між позивачем та відповідачем врегульований положеннями Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР (надалі по тексту також Закон №265/95-ВР), Податковим кодексом України (надалі по тексту також ПК України, Кодекс), наказом Міністерства фінансів України "Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку" від 03.09.2021 за №496 (надалі по тексту також Порядок №496).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
У відповідності до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав, зокрема:
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України).
Пунктом 80.10. статті 80 ПК України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Так, згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Водночас, в силу правого визначення пункту 86.5. статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Тим не менш, відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання (пункт 86.6 статті 86 ПК України).
В досліджуваному випадку фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, проводилась на підставі наказу від 18.07.2024 за №2221-п (а.с.126 том І) та направлень на перевірку від 17.07.2024 за №4185 та №4186 (а.с.127-128 том І) виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області.
Як свідчать матеріали справи, направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), а також підстави.
Коментовані направлення вручено під розписку присутній в об`єкті перевірки ОСОБА_2 (офіціанту) (надалі по тексту також ОСОБА_2 , офіціант ОСОБА_2 ), як особі, котра фактично проводить розрахункові операції у господарському об`єкті, належному ФОП ОСОБА_1 (а.с.127-128 том І).
В контексті організації та проведення перевірки, а саме вручення направлень на перевірку ОСОБА_2 , суд звертає увагу, що згідно пункту 80.7 статті 80 Податкового кодексу України фактичні перевірки проводяться за участю особи, яка фактично здійснює розрахункові операції.
Як свідчать матеріали перевірки, 18.07.2024 посадовими особами відповідача в ресторані "Сходи" (об`єкті перевірки) здійснена контрольна закупка, в ході якої від імені позивача (суб`єкта господарської діяльності, які належить об`єкт перевірки) діяла (продавала підакцизний товар, належний позивачу) офіціант ОСОБА_2 .
Заперечуючи обставину того, що офіціант ОСОБА_2 фактично здійснювала розрахункові операції на період фактичної перевірки та під час проведення контрольної розрахункової операції, діючи, при цьому, від імені ФОП ОСОБА_1 , позивач звертає увагу, що в межах поданих до податкового органу заперечень на акт перевірки останньою зазначено про відсутність трудових відносин між ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , а також зауважено про здійснення підприємницької діяльності за адресою АДРЕСА_2 , ресторан " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", котра збігається з адресою господарської одиниці платника податку ФОП ОСОБА_4 , у котрої також наявні наймані працівники.
Так, згідно пунктів 2.1, 2.2 коментованого Договору, Виконавець за заявками Замовника, попередньо узгодженими Виконавцем, зобов`язується надавати Замовнику спеціалістів працівників Виконавця для виконання трудових функцій, визначених Замовником, а Замовник зобов`язується сплатити послуги Виконавця у розмірі та в порядку, визначених цим Договором. Спеціалісти Виконавця, яким доручено надання послуг, допускаються до роботи на територію Замовника або будь-яке інше місце виконання доручень, зазначене Замовником у заявці, заздалегідь узгодженою Виконавцем.
Щодо поняття "Спеціалісти Виконавця", то, як слідує з пункту 1.1 Договору, такими є працівники Виконавця, які перебувають у постійних трудових відносинах із компанією Виконавця.
Додатковою угодою до Договору за №ФС 02/01-24 від 01.01.2024, укладеною 01.07.2024 (а.с.156 том І) між вищезгаданими сторонами домовлено про затвердження нового розрахунку Виконавця, передбаченого пунктом 4.1 Договору відповідно до замовлених з розрахунку за одиницю наданого відповідного персоналу за місяць з урахуванням податків та зборів, що є предметом Договору. Суд відзначає, що змінений розрахунок винагороди стосується посади "бармен", кількість персоналу становить "2".
Актом здачі-приймання робіт (надання послуг) за №23 від 31.07.2024, затвердженого ТОВ "Фуд Стафінг" та ФОП ОСОБА_1 , підтверджено дійсність проведення Виконавцем за Договором за №ФС 02/01-24 від 01.01.2024 наступних робіт: (1) послуги аутстафінгу за липень 2024 р. у кількості "2 послуг"; (2) послуги кадрового адміністрування персоналу за липень 2024 у кількості "2 послуг".
Слід зауважити, що матеріали фактичної перевірки також містять пояснення ОСОБА_2 від 18.07.2024, складені о 15 год. 00 хв. (а.с.161-162 том І), від підписання яких остання відмовилась, в межах котрих зазначено про виконання робіт відповідно до вказівок і під контролем роботодавця (іншої особи) ФОП ОСОБА_1 .
Окремо, в межах адміністративного позову представником позивача звернуто увагу на доцільність врахування висновків, сформованих рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду у справі №300/6858/24 від 07.11.2024 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Південно-Західного міжрегіонального управління Державної служби з питань праці про визнання протиправною та скасування постанови про накладення штрафу за порушення законодавства про працю та зайнятість населення за № 70-ДПС від 21.08.2024.
З описової та мотивувальної частини вказаного рішення судом з`ясовано наступні обставини:
"Суд також вважає обґрунтованими доводи представника позивача щодо того, що відповідачем не доведено використання праці найманих працівників ОСОБА_2 та ОСОБА_3 без укладення трудового договору, оскільки жодних належних та допустимих доказів окрім акту фактичної перевірки до суду не надано.
Крім того, в матеріалах справи містяться письмові докази згідно з якими ОСОБА_2 на момент проведення перевірки була працевлаштована у ФОП ОСОБА_4 , яка провадить свою господарську діяльність за тією ж адресою, що і позивач. Зазначена обставина підтверджується актом фактичної перевірки ФОП ОСОБА_7 від 18.07.2024, договором про надання послуг з надання персоналу від 01.01.2024 та повідомленням згідно заявки від 01.07.2024 (а.с.22-28)."
Згідно частини 4 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі по тексту також КАС України), обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.
В той же час, рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду (частини 1, 2 статті 255 КАС України).
Відтак, станом на дату ухвалення рішення в даній адміністративній справі №300/9686/24, рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 07.11.2024 у справі №300/6858/24 не набрало законної сили.
Окрім того, суд, керуючись приписом частини 7 статті 78 КАС України, за яким правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду, вважає за необхідне звернути увагу на встановлення у межах даної справи виключно обставини належності офіціанта ОСОБА_2 до тих осіб, котрі у розумінні пункту 80.7 статті 80 ПК України, діючи від імені платника податків, у спірному випадку ФОП ОСОБА_1 , фактично здійснюють розрахункові операції, а не дослідження належного оформлення трудових відносин між вищезазначеними.
Так, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом, серед іншого, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій і ведення касових операцій. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (підпункт 75.1.3. пункту 75.1. статті 75, пункт 80.1. статті 80 Податкового кодексу України).
Суд звертає увагу, що на відміну від всіх інших передбачених законом перевірок, саме фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.
Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Так, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення (абзац 7 пункту 81.1 статті 81 ПК України).
Окрім цього, можливість проведення контрольної розрахункової операції перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу безпосередньо передбачена пунктом 80.4 статті 80 ПК України.
Як вже згадано судом вище, направлення на перевірку від 17.07.2024 за №4185 та №4186 (а.с.127-128 том І) вручено під розписку присутній в об`єкті перевірки ОСОБА_2 (офіціанту), як особі, котра фактично проводить розрахункові операції у господарському об`єкті, належному ФОП ОСОБА_1 , ними ж підтверджено вручення копії наказу від 18.07.2024 за №2221-п (а.с.126 том І) про проведення фактичної перевірки.
За змістом акту перевірки, 18.07.2024 в межах контрольної розрахункової операції, здійснюваної посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області в об`єкті перевірки, від імені суб`єкта господарювання діяла саме офіціант ОСОБА_2 , до матеріалів перевірки долучено копію розрахункового документа, чеку за №LfcdF88Kkuc від 18.07.2024 (а.с.134 том І), реквізити якого підтверджують проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій, належний ФОП ОСОБА_1 .
На переконання суду, долучені до акту перевірки матеріалів дають підстави стверджувати, що ОСОБА_2 , виконуючи трудову функцію, притаманну офіціанту, тобто реалізацію підакцизних товарів, котрі належать ФОП ОСОБА_1 , мала доступ до місця проведення розрахункових операцій та готівкових коштів позивача, тобто здійснювала такі повноваження з відома, за дорученням та в інтересах суб`єкта господарювання.
Відтак, враховуючи вищевикладене, суд виснує про відсутність порушень в розумінні положень Податкового кодексу України в частині проведення спірної фактичної перевірки за участю офіціанта ОСОБА_2 , котра фактично здійснює розрахункові операції від імені ФОП ОСОБА_1 , в тому числі вручення останній направлень на перевірку.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України однією з обов`язкових умов для початку проведення фактичної перевірки встановлено пред`явлення платнику податків копії наказу про проведення перевірки. Також визначено вимоги до такого наказу, а саме він має містити: дату видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.
Абзацами п`ятим і шостим пункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
Системний аналіз зазначених вище по тексту судового рішення положень Податкового кодексу України дає підстави для висновку про виникнення права у посадових осіб податкового органу розпочати проведення фактичної перевірки за наявності хоча б однієї з підстав для їх проведення, визначених у відповідному наказі, а також за умови пред`явлення або надіслання, у випадках передбачених Кодексом, відповідних документів.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина 5 статті 242 КАС України).
Поєднання визначених Податковим кодексом України підстав, як передумов проведення фактичної перевірки слугувала предметом дослідження Верховного Суду у постанові від 31.07.2024 у справі №2040/7330/18, зокрема, виснувано про можливість проведення такої у випадку дотримання наступних умов: повинна бути наявною одна з визначених підпунктах 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки; підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава); копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).
Судом зі змісту наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №2221-п від 18.07.2024 (а.с.126 том І) встановлено, що підставами для призначення спірної перевірки контролюючим органом визначені підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у відповідності до яких фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з передбачених підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів; у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.
У зазначеній постанові суду Судова палата також акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Судова палата звернула увагу на наявність істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання "наявності підстав для проведення перевірки" від питання "достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі" та/або "недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки". Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
В свою чергу, Верховний Суд у постанові від 31.07.2024 у справі №821/789/18 вказує, що правовий аналіз пункту 80.2 статті 80 ПК України свідчить про те, що здебільшого підстави, передбачені у відповідних підпунктах цієї норми, встановлюють лише єдину передумову для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків вимог законодавства у певній сфері, яка і є фактичною підставою для проведення перевірки.
У цій адміністративній справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункти 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правові підстави).
Так, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.
Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.
Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації "яка свідчить про можливі порушення" дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.
Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.
Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23.
В межах вищезгаданої постанови з метою забезпечення єдиного підходу до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок, Верховним Судом сформульовано наступний правовий висновок: "У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою.
У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним."
Водночас, беручи до врахування також висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, підставою для визнання наказів контролюючого органу або наслідків його реалізації протиправними є не будь-які недоліки, а лише ті, які є істотними і суттєво вплинули на реалізацію прав платника податків. Відсутність детальної конкретизації підстав перевірки не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним. Здійснюючи розгляд конкретної справи та оцінюючи обставини, підстави позову, суд не позбавлений можливості встановити та перевірити дійсну наявність або відсутність підстав для призначення фактичної перевірки згідно з наказом, у якому відображено мінімально допустимий обсяг інформації.
Фактичною підставою для призначення перевірки є інформація, яка міститься в доповідній записці Управління податкового аудиту на ім`я начальника ГУ ДПС в Івано-Франківській області за №207/09-19-07-06-26 від 17.07.2024 (а.с.21-22 том ІІ), за змістом якої "Управлінням податкового аудиту Головного управління ДПС в області відповідно до вимог наказу ДПС України від 04.09.2020 за №479 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, та на виконання листів ДПС України […] щодо проведення фактичних перевірок господарських одиниць у яких при проведенні обстежень чи за результатами проведеного аналізу встановлено ймовірні порушення вимог чинного законодавства", в переліку якої містився господарський об`єкт ФОП ОСОБА_1 .
В межах доповідної записки висловлено пропозицію провести фактичні перевірки суб`єктів господарювання, котрі містяться у такій, працівниками управління податкового аудиту ГУ ДПС в області.
Беручи до уваги вищенаведене, суд доходить висновку, що наказ про проведення фактичної перевірки від 18.07.2024 за №2221-п містить усі необхідні найменування та реквізити, а також належне оформлення підстав для її проведення, що виключає обставину протиправності у призначенні та проведенні фактичної перевірки господарського об`єкту позивача.
Окремо відхиляючи доводи представника позивача стосовно не зазначення у наказі про проведення фактичної перевірки за №2221-п від 18.07.2024 періоду діяльності ФОП ОСОБА_1 , який підлягає перевірці контролюючим органом, суд виходить з наступного.
Пунктом 2 наказу про проведення перевірки, серед іншого, наказано "Встановити […] період перевірки відповідно до ст. 102 Податкового кодексу України" (а.с.126 том І).
До обов`язкових реквізитів наказу про проведення перевірки, визначених пунктом 81.1 статті 81 ПК України, в тому числі, віднесено період діяльності, який буде перевірятися.
Відповідно до пункту 102.1 стаття 102 ПК України, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Аналіз вищезазначеного припису свідчить про те, що після закінчення встановленого такою нормою строку контролюючому органу заборонено як донараховати платникам податків грошові зобов`язання, так і проводити перевірку правильності відображення в податковому обліку таких зобов`язань загалом.
Втім, визначаючи граничний строк, протягом якого контролюючий орган має право визначити суму грошових зобов`язань 1095 днів, законодавець пов`язав початок його перебігу із граничною (фактичною) датою подачі податкової декларації (уточнюючого розрахунку), а закінчення з днем прийняття відповідного податкового повідомлення-рішення.
При цьому, Податковим кодексом України не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім статті 102 Податкового кодексу (не пізніше 1095 днів).
Отже, враховуючи наведене в сукупності суд доходить висновку, що покликання у наказі за №2221-п від 18.07.2024 на статтю 102 Податкового кодексу України для визначення періоду перевірки платника податку, є правомірним та не несе наслідком його скасування.
У доповнення до вже висловленого вище по тексту судового рішення висновку суду про правомірність проведення спірної фактичної перевірки за участю офіціанта ОСОБА_2 , котра фактично здійснює розрахункові операції від імені ФОП ОСОБА_1 , в тому числі вручення останній направлень на перевірку від 17.07.2024 за №4185 та №4186, якими також підтверджено вручення копії наказу від 18.07.2024 за №2221-п про проведення фактичної перевірки, суд, з приводу доводів позивача про порушення ГУ ДПС в Івано-Франківській області процедури проведення перевірки, вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, диспозиція пункту 80.7 статті 80 ПК України в частині визначення кола осіб, у присутності яких посадові особи контролюючого органу уповноважені проводити фактичну перевірку є альтернативною та передбачає: посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.
У свою чергу, системний аналіз абзаців 3, 7 пункту 81.1 статті 81 Кодексу вказує про те, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки таким особам: платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції).
Таким чином, встановлені судом обставини справи та їх нормативно-правове регулювання не дає суду підстав вважати, що проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 за відсутності безпосередньо позивача або її уповноваженого представника є порушенням приписів, встановлених пунктом 80.7 статті 80, абзацами 3, 7 пункту 81.1 статті 81 Кодексу.
Як викладено у пункті 86.5 статті 86 ПК України, акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.
У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.
У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.
Разом із тим, відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання (пункт 86.6 статті 86 ПК України).
Аналогічний правовий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 11.05.2022 року у справі №400/1510/19, від 05.07.2022 року у справі №522/3740/20, від 27.09.2022 року у справі №320/1510/20, від 03.10.2022 року у справі №400/1510/19, від 01.11.2022 року у справі №640/6452/19 та від 18.01.2023 року у справі №500/26/22.
Окрім того, суд критично оцінює зауваження позивача стосовно невідповідності вищезгаданого акту перевірки вимогам, встановленими приписами "Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків", затвердженого наказом Міністерства фінансів України за №727 від 20.08.2015, оскільки такий підлягає застосуванню посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок платників податків, в той час як в спірному випадку акт складався за результатами саме фактичної перевірки.
Коментуючи доводи позивача в частині неможливості фактичного ознайомлення зі змістом акту перевірки, з огляду на оформлення останнього "рукописним", "нечітким" та "нерозбірливим" текстом, внаслідок чого ФОП ОСОБА_1 доходить висновку про "умисне ускладнення та фактичне позбавлення права подати заперечення на вказаний акт перевірки", суд відзначає наступне.
Оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги) визначено Методичними рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затверджених наказом Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008 (надалі по тексту також Методичні рекомендації №534, Методичні рекомендації).
Розділом ІІ Методичних рекомендації №534, серед іншого, визначено, що в акті перевірки має бути чітко викладений зміст порушення з посиланням на законодавчі та нормативно-правові акти, вимоги яких порушено.
Акт перевірки повинен бути складений на паперовому носії державною мовою і мати наскрізну нумерацію сторінок. Титульний (перший) аркуш акта виготовляється друкарським способом у двох примірниках на бланках, які мають однакові номери, що складаються з шести цифр. В акті перевірки (інформативних додатках до нього) не допускаються різного роду виправлення цифрових показників, дат та інших даних.
В той же час, у Розділі ІІ Методичних рекомендацій здійснено відсилання до Додатку 1, котрий є рекомендованою формою акту перевірки, а Розділами ІІІ та ІV встановлено вимоги до вступної та описової частин такого.
Слід зауважити, що коментовані Методичні рекомендації не містять заборони щодо рукописного внесення встановленої посадовими особами податкового органу під час перевірки інформації до бланку акту перевірки, як і не містить вимог стосовно рекомендованого методу та шрифту, яким такі відомості будуть вноситися.
Платник податків, як встановлено підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 ПК України, має право подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.
Так, згідно пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Враховуючи наведене, доводи позивача про "ускладнення" та "неможливість" реалізації права на подання заперечень та про нерозбірливий для платника податків зміст виявлених у акті перевірки порушень спростовується наявними у матеріалах справи доказами фактичної реалізації ФОП ОСОБА_1 права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України.
Окрім того, відхиляючи аргументи суб`єкта господарювання, котрі зводяться до тези про неможливість підтвердження дійсності встановлених актом перевірки порушень, з огляду на не здійснення посадовими особами податкового органу фіксування ходу проведення фактичної перевірки засобами фотозйомки та відео-, аудіозапису, суд виходить із приписів підпункту 20.1.48 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, за яким відкрите застосування технічних прилаів і технічних засобів, що мають функції фото- і кінозйомки, відеозапису, засоби фото- і кінозйомки, відеозапису, відкрите здійснення звукозапису, фото-, відеофіксації (відеозйомки), накопичення та використання такої мультимедійної інформації (фото, відео-, звукозапису) під час проведення перевірок контролюючими органами, визначеними підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, є правом останніх, проте не обов`язком.
Досліджуючи доводи ФОП ОСОБА_1 щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706 в частині порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО, невидачі розрахункового документа встановленого зразка, суд керується наступним.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР (тут і надалі по тексту також у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин Закон №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Так, за змістом пунктів 1,2 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, зобов`язано:
проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.
З 10 грудня 2020 року пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання у наступних розмірах штрафних санкцій:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:
1) непроведення розрахункової операції через РРО;
2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;
3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа;
4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.
Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 коментованого Закону.
Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, від 16.05.2024 у справі №520/4564/23.
Як визначено статтею 2 Закону №265/95-ВР, розрахунковою операцією є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Таким чином, на суб`єкта господарювання покладається обов`язок застосовувати РРО при здійсненні операції, яка полягає у прийманні від покупця готівкових коштів за місцем реалізації товарів (послуг).
У свою чергу, місце проведення розрахунків місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо (стаття 2 Закону №265/95-ВР).
У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Отже, фактично підлягає дослідженню належними та допустимими доказами обставина того, що господарською одиницею ТОВ ОСОБА_1 під час здійснення контрольної розрахункової операції мало місце непроведення розрахункової операції через ПРРО та невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа, як про це стверджує податковий орган, тобто фактів, з якими останній пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Так, в обґрунтування вчиненого позивачем правопорушення, ГУ ДПС у Івано-Франківській області посилається на викладене в межах акту перевірки фіксування коментованих обставин та долучених до такого додатків.
Як відображено у підпункті 2.2.20 акту, "В ході фактичної перевірки встановлено наступні порушення: (1) проведення контрольно-розрахункової операції на повну суму покупки без застосування ПРРО; (2) невидача розрахункового документа встановленого зразка на повну суму; […] Розрахункову операцію через ПРРО проведено після ознайомлення із наказом про проведення фактичної перевірки, фактичний час розрахунку згідно банківського терміналу 14 год. 25 хв. Розрахунок через ПРРО проведено 15 год. 29 хв.".
Підпунктом 4.5 коментованого документу визначено додатки до акту перевірки, серед яких: "Додаток №1, 2, 3, Х-звіт ПРРО, оригінальний чек, Х-звіт термінала, пояснення офіціанта та стажера бармена".
При цьому, як відображено у Х-звіті за терміналом "S1IN03S6", котрий фіксує безготівкові операції з продажу, проведені на користь ФОП ОСОБА_1 , через такий здійснено 5 (п`ять) операцій з продажу на загальну суму 895,00 гривень (а.с.134 том І).
Можливість проведення контрольної розрахункової операції перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу безпосередньо передбачена пунктом 80.4 статті 80 ПК України.
Поряд із цим, згідно пункту 81.1 статті 81 ПК України, право приступити до проведення посадовими особами контролюючого органу фактичної перевірки виникло з моменту пред`явлення, в тому числі, направлень та наказу про проведення перевірки.
Разом із тим, направлення на перевірку від 17.07.2024 за №4185 та №4186 (а.с.127-128 том І) вручено під розписку присутній в об`єкті перевірки ОСОБА_2 (офіціанту), як особі, котра фактично проводить розрахункові операції у господарському об`єкті, належному ФОП ОСОБА_1 , ними ж підтверджено вручення копії наказу від 18.07.2024 за №2221-п (а.с.126 том І) про проведення фактичної перевірки.
Як слідує з відомостей коментованих направлень, пред`явлення таких та вручення копії наказу мало місце 18.07.2024 о 15 год. 00 хв.
Таким чином, дослідження змісту вищенаведених документів дає суду підстави вважати, що проведена посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області контрольна розрахункова операція з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, а саме купівля товару "Лікер Becherovka, 50 мл" у кількості 2 (двох) одиниць на загальну суму 140,00 гривень, за наслідком якої особою, котра фактично проводить розрахункові операції (офіціантом ОСОБА_2 ) у належному позивачу об`єкті перевірки здійснено формування та видачу розрахункового документу у формі фіскального чеку з присвоєним номером "LfcdF88Kkuc", за яким реалізація товару відбулась 18.07.2024 о 15 год. 29 хв. 36 сек, мало місце вже після доведення до відома такої особи про проведення фактичної перевірки, проте не в межах контрольної розрахункової операції.
В адміністративному позові представником позивача зауважено, що "в момент проведення закупки податковим органом, реєстратор розрахункових операцій за вказаною адресою працював із перебоями у зв`язку з аварійними відключеннями світла, що підтверджується відміткою "офлайн" на чеку, проте чек було фіскалізовано через 15 хвилин від часу розрахунку, що взагалі не може вважатися порушенням у використанні реєстратора розрахункових операцій", з приводу чого суд вважає за необхідне відзначити наступне.
Дійсно, статтею 5 Закону №265/95-ВР (тут і надалі по тексту у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено, що на період відсутності зв`язку між програмним реєстратором розрахункових операцій та фіскальним сервером контролюючого органу проведення розрахункових операцій здійснюється в режимі офлайн, що може тривати не більше 36 годин, із створенням електронних розрахункових документів, яким присвоюються фіскальні номери із діапазону фіскальних номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу.
Суб`єкт господарювання може використовувати фіскальні номери із діапазону фіскальних номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, не більше 168 годин протягом календарного місяця.
Використання програмного реєстратора розрахункових операцій у період відсутності зв`язку між програмним реєстратором розрахункових операцій та фіскальним сервером контролюючого органу без отриманого в контролюючому органі діапазону фіскальних номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, забороняється.
Протягом години після встановлення зв`язку із фіскальним сервером контролюючого органу здійснюється передача копій створених програмним реєстратором розрахункових операцій розрахункових документів з присвоєними їм у режимі офлайн фіскальними номерами до фіскального сервера контролюючого органу. Такі розрахункові документи мають бути передані до моменту передачі електронного фіскального звіту, електронного фіскального звітного чека за день, коли були сформовані такі розрахункові документи.
Такі розрахункові документи мають зберігатися програмним реєстратором розрахункових операцій до моменту отримання від фіскального серверу контролюючого органу підтвердження про доставку розрахункових документів.
Разом із тим, пунктом 13 "Прикінцевих положень" Закону №265/95-ВР установлено, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану або обставин непереборної сили проведення розрахункових операцій, що здійснюються в режимі офлайн, та використання фіскальних номерів із діапазону фіскальних номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, можуть здійснюватися з перевищенням строків, встановлених абзацами третім і четвертим статті 5 цього Закону.
Так, наказом Міністерства фінансів України від 23.06.2020 за №317 "Про внесення змін до наказу Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року №547" затверджено "Порядок визначення діапазону, видачі, резервування, використання фіскальних номерів, що присвоюються електронним розрахунковим документам під час роботи програмного реєстратора розрахункових операцій в режимі офлайн" (надалі по тексту також Порядок).
Згідно пункту 4 Розділу І вищезгаданого Порядку, отримання в ДПС діапазону фіскальних номерів, сформованих фіскальним сервером ДПС (надалі по тексту також фіскальний сервер) згідно із Законом та цим Порядком, здійснюється з метою їх використання ПРРО у період відсутності зв`язку між ПРРО та фіскальним сервером, в режимі офлайн.
Водночас, пунктом 6 Розділу І Порядку передбачено, що засобами фіскального сервера ведеться облік усіх виданих Діапазонів для ПРРО із зазначенням статусу кожного номера: зарезервований - після видачі фіскального номера суб`єкту господарювання та до моменту прийняття електронного документа із зарезервованим фіскальним номером з Діапазону; використаний - після прийняття фіскальним сервером електронного документа з зарезервованим фіскальними номером з Діапазону.
Фіскальний номер електронного розрахункового документа, контрольна сума (значення) та відмітка про роботу реєстратора в режимі офлайн в обов`язковому порядку вказується в електронних розрахункових документах, що формуються ПРРО, під час роботи ПРРО в режимі офлайн (пункт 7 Розділ ІІІ Порядку).
Поряд із цим, пунктами 4, 5 Розділу V "Порядку реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 23.06.2020 за №317 "Про внесення змін до наказу Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року №547" визначено, що під час роботи ПРРО в режимі офлайн кожному створеному електронному документу, електронному розрахунковому документу, електронному фіскальному звітному чеку присвоюються фіскальні номери з Діапазону. Такі електронні документи мають зберігатися в електронній формі в ПРРО до моменту їх передачі до фіскального сервера з отриманням від фіскального сервера підтвердження про їх доставку. У разі проведення розрахункових операцій в режимі офлайн суб`єкти господарювання зобов`язані зазначати у розрахунковому документі про проведення розрахункової операції у режимі офлайн.
Відповідно до пункту 2 Розділу ІІ "Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (надалі по тексту також Положення №13), до обов`язкових реквізитів фіскального чека, серед іншого, віднесено позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28).
Як досліджено судом із відомостей розрахункового документа у формі фіскального чека з присвоєним номером "LfcdF88Kkuc", що, на думку позивача, слугує підтвердженням проведення розрахункової операції з реалізації товару "Лікер Becherovka, 50 мл" у кількості 2 (двох) одиниць на загальну суму 140,00 гривень посадовим особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області в межах проведення останніми контрольної розрахункової операції, датою та часом розрахунку такого визначено 18.07.2024 та 15 год. 29 хв. 36 сек відповідно, такий містить рядки "офлайн" та "контрольне число 1545".
Системний аналіз вищевикладеного нормативно-правового врегулювання спірних правовідносин вказує на те, що перебування програмного реєстратора розрахункових операцій у режимі офлайн не означає відсутність у суб`єкта господарювання можливості фактичного проведення розрахункових операцій та видачі відповідного розрахункового документа.
Вказане підтверджується встановленим порядком проведення розрахункових операцій на період відсутності зв`язку між ПРРО та фіскальним сервером контролюючого органу, котрий покликаний забезпечити таке проведення шляхом створення розрахункового документу із присвоєнням унікального фіскального номеру із діапазону зарезервованих фіскальних номерів.
Одночасно з цим створюється електронний розрахунковий документ, котрий зберігається в електронній формі в ПРРО до моменту встановлення зв`язку із фіскальним сервером контролюючого органу, в межах якого здійснюється фактична передача копії створеного ПРРО розрахункового документу та перехід статусу зарезервованого фіскального номеру у використаний.
Більше того, обов`язок суб`єктів господарювання зазначати у розрахунковому документі відомостей про проведення розрахункової операції у режимі офлайн шляхом включення відповідних реквізитів (рядків 27 та 28) безпосередньо свідчить про об`єктивну можливість видачі такого із застосуванням програмного реєстратора розрахункових операцій під час перебування у режимі офлайн.
Не заперечуючи дійсності формування та видачі особою, котра фактично проводить розрахункові операції, офіціантом ОСОБА_2 , розрахункового документу у формі фіскального чеку з присвоєним номером "LfcdF88Kkuc", сформованого 18.07.2024 о 15 год. 29 хв. 36 сек, суд, тим не менш повторно наголошує, що таке проведення мало місце вже після доведення до відома вищезгаданої особи про проведення фактичної перевірки, у підсумку вказане підтверджує зафіксовані в межах акту перевірки обставини не проведення розрахункової операції через ПРРО та невидачу відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа станом на момент проведення контрольної розрахункової операції.
Враховуючи вищевикладене суд доходить висновку про підставність накладення ФОП ОСОБА_1 фінансових (штрафних) санкцій, передбачених пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР.
Форму та зміст розрахункового документа визначено "Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13 (надалі по тексту також Положення №13).
Згідно пункту 1 розділу ІІ Положення №13 (тут і надалі по тексту у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) , фіскальний касовий чек на товари (послуги) (надалі по тексту також фіскальний чек) розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення.
Наказом Міністерства фінансів України "Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів" від 08.06.2021 за №329 (надалі по тексту також Наказ №329), котрий набрав чинності 01.07.2021, розділи ІІ, III Положення №13 викладено у новій редакції.
Зокрема, форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів доповнено новим реквізитом - "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 9) ".
Відтак, станом на момент проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 установлено 31 (тридцять один) обов`язковий реквізит фіскального чеку, зокрема "рядок 9" визначено наступним чином: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством).
Марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (пункт 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України)
Як визначено пунктом 5 "Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах", затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 року за №1251 (надалі по тексту також Положення №1251), марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування та лінійний штрих-код.
На кожну марку наносяться, зокрема, такі реквізити:
позначення виду марки, що складається із слів та літер "алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)" "АВ ЛГП", "алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)" "АВ ВП", "алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)" "АІ ЛГП", "алкоголь імпортний (виноробна продукція)" "АІ ВП";
індекс регіону України (згідно з додатком до Положення №1251), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох великих літер англійського алфавіту і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв), сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Таким чином, у рядку 9 "цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої" фіскального касового чека обов`язково відображаються такі реквізити: серія та номер марки акцизного податку.
При цьому, у наведених у додатках до Положення №13 формах розрахункових документів взаєморозміщення написів та даних на полі документа є рекомендованим. Розрахункові документи, визначені цим Положенням, крім тих, що друкуються реєстраторами розрахункових операцій, є варіантами розрахункових квитанцій, визначених у статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (пункт 4 розділу І Положення №13).
З приводу обов`язковості зазначення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, суд звертає увагу, що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень" від 30.11.2021 за №1914-ІХ (надалі по тексту також Закон №1914-ІХ), з 01.01.2022 набрали чинності зміни до пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, згідно яких, суб`єкти господарювання, котрі здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через ПРРО для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Таким чином, з 01.01.2022 суб`єкти господарювання при роздрібній торгівлі алкогольними напоями зобов`язані відображати в розрахункових документам (чеках РРО/ПРРО) цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
В контексті оцінки як доказ відомостей, внесених в додаток №2 до акту перевірки і врахованих при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706, суд застосовує положення абзаців 3, 4, 5 пункту 1.2 "Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 за №1057 (надалі по тексту також Порядок №1057), у відповідності до яких:
- національна система масових електронних платежів (НСМЕП) - банківська багатоемітентна платіжна система масових платежів, у якій розрахунки за товари та послуги, видача готівкових грошей та інші операції здійснюються за допомогою платіжних смарт-карток за технологією, розробленою НБУ;
- система зберігання і збору даних РРО (СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України;
- система обліку даних РРО (СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.
В силу правового регулювання підпункту 14.1.562 пункту 14.1 статті 14 ПК України взаємодія між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, реалізується, серед іншого, через - інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Згідно підпункту 193.1.3 пункту 193 статті 19 ПК України державні податкові інспекції формують та ведуть, поряд з іншим, реєстри, ведення яких покладено законодавством на контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу.
Із приписів підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України слідує, що контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
Підпунктом 83.1.2 пункту 83.1. ПК України визначено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків, поряд з іншим, є податкова інформація.
Податкова інформація, як слідує із підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 ПК України, застосовується у значенні, визначеному Законом України "Про інформацію" від 02.10.1992 за №2657-ХІІ (надалі по тексту також Закон №2657-ХІІ).
Зокрема, статтею 10 коментованого Закону №2657-ХІІ визначено, що податкова інформація відноситься до видів інформації, які розрізняються за видами.
Податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України (частина 1 статті 16 Закону №2657-ХІІ).
Приписами пункту 74.1 статті 74 ПК України визначено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (надалі по тексту також Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.
Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1. пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2. пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.
Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).
Суд також звертає увагу, що норми Податкового кодексу України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки.
Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній у постанові від 26.07.2023 у справі № 280/4696/22.
Повертаючись до фактичних обставин справи, в ході проведення перевірки встановлено, що позивачем порушено пункт 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, зокрема, під час продажу алкогольних напоїв надавалися розрахункові документи не встановленої форми, а саме фіскальні чеки, котрі, в порушення вимог "Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 за №13, не містили такий обов`язковий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (рядок 9).
Так, Додаток 2 до акту перевірки сформований контролюючим органом у табличній формі (витяг з системи) із зазначенням, в тому числі, колонок "Тип документа", "Підтип документа", "Дата і час операції", "Фіскальний номер документа", "Загальна сума", "Код товару згідно з УКТ ЗЕД", "Найменування товару", "Серія та номер МАП", "Кількість/об`єм товару", "Ціна за одиницю товару", "Сума операції" (а.с.135 том І).
Матеріалами справи і поясненнями відповідача підтверджується, що посадовими особами відповідача при проведенні фактичної перевірки використано інформацію із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних і контрольних стрічок (а.с.225-239 том І).
фіскальний чек за №-I083CVmLio від 20.09.2023 о 21:23:35 реалізовано "Фінляндія біла 50 мл" у кількості 10 одиниць на загальну суму 1 000,00 гривень (а.с.229 том І);
фіскальний чек за №xRU10MV1Aaq від 28.09.2023 о 22:23:42 реалізовано "Віскі Jack Daniels 50 мл" у кількості 20 одиниць на загальну суму 3 200,00 гривень (а.с.226 том І);
фіскальний чек за №HzW74FE6RCI від 01.10.2023 о 15:17:07 реалізовано "Jarana Blanco 50 мл" у кількості 12 одиниць на загальну суму 1 620,00 гривень (а.с.225 том І);
фіскальний чек за №asbYKajz7iE від 15.10.2023 о 19:51:24 реалізовано "Горілка Фінляндія біла, 50 мл" у кількості 16 одиниць на загальну суму 1 600,00 гривень (а.с.233 том І);
фіскальний чек за №ASvXfsOW0P8 від 15.10.2023 о 19:51:36 реалізовано "Горілка Фінляндія біла, 50 мл" у кількості 16 одиниць на загальну суму 1 600,00 гривень (а.с.231 том І);
фіскальний чек за №FrU6JU-d_uw від 01.12.2023 о 18:41:49 реалізовано "Горілка Фінляндія біла, 50 мл" у кількості 10 одиниць на загальну суму 1 000,00 гривень (а.с.237 том І);
фіскальний чек за №4qT0lKL0t8 від 03.01.2024 о 18:34:57 реалізовано "Горілка Фінляндія біла, 50 мл" у кількості 10 одиниць на загальну суму 1 000,00 гривень (а.с.235 том І);
фіскальний чек за №Pa04eFv6zWE від 02.04.2024 о 17:15:18 реалізовано "Горілка Фінляндія біла, 50 мл" у кількості 10 одиниць на загальну суму 1 000,00 гривень (а.с.232 том І);
фіскальний чек за №bOY8LsiXrQI від 24.05.2024 о 22:09:48 реалізовано "Лікер Jagermeister, 50 мл" у кількості 10 одиниць на загальну суму 900,00 гривень (а.с.230 том І);
фіскальний чек за №DjUoXp-JfFs від 27.05.2024 о 19:45:45 реалізовано "Горілка Фінляндія біла, 50 мл" у кількості 12 одиниць на загальну суму 720 гривень (а.с.228 том І);
фіскальний чек за №V7rBy3vZfBY від 22.06.2024 о 22:59:40 реалізовано "Віскі Jameson 50 мл" у кількості 14 одиниць на загальну суму 1 400,00 гривень (а.с.236 том І);
фіскальний чек за №3s0Jfh2Ex4w від 02.07.2024 о 21:14:26 реалізовано "Коктейль Сходи" у кількості 14 одиниць на загальну суму 2 800,00 гривень (а.с.227 том І);
фіскальний чек за №k43zvq7BLqY від 16.07.2024 о 22:58:50 реалізовано "Горілка Grey goose 50 мл" у кількості 10 одиниць на загальну суму 800,00 гривень (а.с.238 том І);
фіскальний чек за №KcuinW5Vkiw від 16.07.2024 о 23:21:41 реалізовано "Лікер Jagermeister, 50 мл" у кількості 14 одиниць на загальну суму 1 260,00 гривень (а.с.234 том І).
Згідно положень пункту 1 частини 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
За таких підстав, суд доходить висновку про правомірність застосування ГУ ДПС в Івано-Франківській області до позивача штрафних (фінансових) санкцій у загальному розмірі 19 900,00 гривень за порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме надання розрахункових документів не встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій.
Досліджуючи правомірність прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706, якими до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, суд виходить з наступних підстав та мотивів.
Так, згідно приписів пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР фіскальний режим роботи - це: режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій; режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону.
Фіскальний звітний чек документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу (стаття 2 Закону №265/95-ВР).
Відповідач, на підтвердження обставини порушення позивачем пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, подав належним чином оформлені відомості із Підсистеми почекової інформації РРО системи збору і зберігання звітних даних, за змістом яких встановлено реалізацію наступного товару у відповідну дату, час та за найменуванням без зазначення кодів товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД: фіскальний чек за №043OJe2LPXE від 05.10.2023 о 13:51:26 реалізовано "Вино черв. Сухе Cantina di Negrar Valpolicella 150 мл, 12%" у кількості 2 одиниці на загальну суму 420,00 гривень (а.с.239 том І).
Аналогічні відомості про коментований розрахунковий документ вміщено у Додаток 1, сформований у вигляді табличної форми (витяг із системи) із зазначенням, в тому числі, колонок
"Тип документа", "Підтип документа", "Дата і час операції", "Фіскальний номер документа", "Загальна сума", "Код товару згідно з УКТ ЗЕД", "Найменування товару", "Серія та номер МАП", "Кількість/об`єм товару", "Ціна за одиницю товару", "Сума операції" (а.с.134 том І), де графа "Код товару згідно з УКТ ЗЕД" залишена незаповненою.
Вище по тексту судового рішення вже сформовано висновок суду стосовно того, що здобуті податковим органом із системи зберігання і збору даних РРО відомості, є належними доказами, на підставі яких суд може встановити обставину та підтвердити склад податкового правопорушення, встановлений контролюючим органом у відношенні до платника податків, відтак судом взято до врахування дані, внесені у Додаток 1 до акту перевірки й такі, що містяться у системі обліку даних РРО (СОД РРО).
Пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.
За наслідками дослідження вказаних доказів, суд констатує наявність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції, здійснені ФОП ОСОБА_1 , в тому числі, й 05.10.2023, зокрема інформації щодо коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД реалізованого товару.
Таким чином, суд доходить висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706, якими до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через РРО для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.
Щодо суті виявленого податковим органом порушення податкового законодавства, що полягає у порушенні порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку на підставі пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 за №265/95-ВР, внаслідок чого податковим повідомленням-рішенням від 06.07.2023 за №006901/0706 до позивача застосована штрафна (фінансова) санкція у розмірі 70 117,00 гривень, суд зазначає наступне.
Так, за змістом пункту 15.1 статті 15 Податкового кодексу України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.
Обов`язки платника податків встановлено статтею 16 Податкового кодексу України.
Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).
Згідно з пунктами 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Такі положення ПК України кореспондуються із положеннями пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, які передбачають, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Отже, в розумінні пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про "походження" товару, але й документи які окремо засвідчують обставину "облік" товарів.
Суд зазначає, що станом дату проведення фактичної перевірки господарської одиниці, ресторану " ІНФОРМАЦІЯ_1 " суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , діяв затверджений наказом Міністерства фінансів України "Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку" від 03.09.2021 №496 (надалі по тексту також Порядок №496).
Так, згідно із пунктом 2 Розділу І Порядку №496 визначено, що документами, які підтверджують облік та походження товарів є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (надалі по тексту також Форма обліку), та первинні документи.
Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації (пункт 1 Розділу ІІ Порядку № 496).
При цьому, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Разом із тим, позивачем заперечується обставина відсутності Форми ведення обліку товарних запасів, за твердженням останньої, на момент проведення фактичної перевірки така "знаходилася у місці продажу" та "надавалася на огляд", проте, як і документи первинного бухгалтерського обліку, "не запитувалась" представниками ГУ ДПС в Івано-Франківській області, натомість "докази звернення посадових осіб податкового органу до платника податків з вимогою або проханням надати [вищезгадані документи] відсутні".
Так, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом, серед іншого, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій і ведення касових операцій. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (підпункт 75.1.3. пункту 75.1. статті 75, пункт 80.1. статті 80 Податкового кодексу України).
Тобто, така перевірка, серед іншого, здійснюється контролюючим органом без попередньої вимоги, раптово з метою з`ясування на певну календарну дату обставини дотримання/недотримання платниками податків законодавства, в тому числі ведення суб`єктами господарювання в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.
Порядок проведення фактичної перевірки, її тривалість і зміст акта (довідки), якими результати перевірки оформляються, визначені статтею 80, пунктом 82.3 статті 82 і пунктом 86.5 статті 86 Податкового кодексу України.
Суд вкотре наголошує, що поєднання "раптовості" як визначальної мети фактичної перевірки, а також визначеного Порядком №496 обов`язку ФОП постійно вносити до Форми обліку інформацію про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, є законодавчо встановленою формою контролю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, саме в день перевірки і на відповідну календарну дату.
Так, в силу імперативних приписів абзацу 2 пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР при цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Така ж норма міститься і серед переліку загальних обов`язків платника податків, які виникають при проведенні перевірки, зокрема, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки (пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України).
Більше того, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку №496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Отже, взаємна дія правових положення абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР і пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України зобов`язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Наведені вище положення податкового законодавства, на переконання суду, прямо вказують на часові межі виникнення у платника податків обов`язку з надання документів, котрі підтверджують облік та походження товарів, пов`язуючи такий з моментом початку перевірки.
Окрім того, коментований обов`язок є самостійним і чітко визначеним правилом поведінки суб`єкта перевірки, який не перебуває в залежності від наявності письмової вимоги контролюючого органу, що виникає у платника податків в силу закону при пред`явленні направлення і наказу на проведення фактичної перевірки.
Вище по тексту судового рішення сформовано висновки, в межах яких неодноразово зауважувалось про відсутність порушень податкового органу в частині організації та проведення спірної фактичної перевірки у присутності офіціанта ОСОБА_2 , як особи яка фактично здійснює розрахункові операції, котрій пред`явлено направлення від 17.07.2024 за №4185 та №4186 (а.с.127-128 том І) та ознайомлено з наказом про проведення перевірки від 18.07.2024 за №2221-п (а.с.126 том І).
Відтак, у спірному випадку, у силу вимог закону, обов`язок пред`явити представникам податкового органу Форму ведення обліку товарних запасів, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів у офіціанта ОСОБА_2 , як у особи, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) ФОП ОСОБА_1 , виник безпосередньо після початку проведення означеної фактичної перевірки.
Вказаним також спростовуються доводи позивача про особисту відсутність ФОП ОСОБА_1 під час проведення перевірки, з огляду на що така була об`єктивно позбавлена можливості самостійно надати коментовані документи, адже Порядок №496 прямо встановлює альтернативний перелік осіб, у котрих виникає обов`язок з надання Форми обліку, первинних документів, які підтверджують облік та походження товарів.
При цьому, суд зауважує, що означений обов`язок є безперервним і міг бути реалізованим протягом усього періоду проведення фактичної перевірки позивача.
Пунктом 86.7 статті 86 ПК України визначено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).
Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Разом із тим, абзацом 2 пункту 44.6 статті 44 ПК України визначено, що у разі, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих ним показників податкового обліку. Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Якщо ж платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки, такі документи мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
До вказаного заперечення сформульовано та подано наступний перелік додатків, котрий перебував у віданні податкового органу під час розгляду коментованих заперечень, що підтверджено останнім у межах відзиву на адміністративний позов: "Форма ведення обліку товарних запасів, які підтверджують облік та повернення товарів, що на момент перевірки знаходилися у місці продажу за адресою м. Яремче, буд. 278/1, корпус 1, 2 поверх, ресторан "Сходи" (а.с.146-151 том І); "Договір №ФС 02/01-24 від 01.01.2024 про надання послуг з надання персоналу" (а.с.152-155 том І); "Додаткова угода від 01.07.2024 до Договору №ФС 02/01-24 від 01.01.2024 про надання послуг з надання персоналу" (а.с.156 том І); "Повідомлення від 01.07.2024 згідно Заявки про надання персоналу" (а.с.157 том І); "Акт здачі-приймання робіт (надання послуг) №23 від 31.07.2024 до Договору №ФС 02/01-24 від 01.01.2024" (а.с.158 том І).
Суд акцентує увагу, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (щодо обов`язку суб`єкта господарювання надати облікові документи) є словосполучення "товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу".
Матеріалами перевірки підтверджується обставина того, що під час проведення фактичної перевірки ані позивачем, ані особою, яка фактично проводить розрахункові операції, не надано посадовим особам ГУ ДПС в Івано-Франківській області документи, котрі підтверджують ведення обліку товарів, що знаходяться у ФОП ОСОБА_1 на реалізації, у зв`язку з чим контролюючий орган не мав об`єктивної можливості перевірити належність ведення такого обліку, а також здійснення продажу лише тих товарів, які відображені в такому.
Разом з тим, надаючи оцінку поданої позивачем до заперечень на акт фактичної перевірки Форми обліку та копій первинних документів (а.с.146-151 том І), як підтвердженню ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 у господарській одиниці ресторану "Сходи", суд виходить з наступних підстав та мотивів.
Як визначено пунктом 2 Розділу ІІ Порядку №496, Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
При цьому, Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Пунктом 3 Розділу ІІ Порядку №496, передбачено порядок внесення ФОП до Форми обліку відомостей, зокрема: у графі 1 зазначається порядковий номер рядка, в якому здійснено відповідний запис; у графі 2 - дата здійснення запису; у графах 3-6 - реквізити первинного документа (вид первинного документа, дата його складання, номер первинного документа (за наявності), найменування суб`єкта господарювання - постачальника або отримувача, його РНОКПП або код згідно з ЄДРПОУ / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті); у графі 7 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про надходження товару; у графі 8 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через реєстратор розрахункових операцій / програмний реєстратор розрахункових операцій); у графі 9 зазначаються примітки, передбачені цим Порядком.
Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів (пункт 4 Розділу ІІ Порядку №496).
Тобто, коментована Форма повинна містити відомості про усі первинні документи, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару, дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару, а зазначення таких реквізитів у Формі обліку повинне співпадати з кореспондуючими у первинних документах, котрі є невід`ємною частиною такого обліку.
Необхідно зазначити, що Форма ведення обліку товарних запасів, надана позивачем податковому органу разом із запереченнями та до суду, містить передбачені Порядком №496 необхідні графи 1-9.
Разом із тим, суд звертає увагу, що всупереч пункту 2 Розділу ІІ Порядку №496, титульний аркуш долученої позивачем Форми обліку не містить реєстраційний номер облікової картки ФОП, податкову адресу, назву та адресу місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік.
Окрім цього, позивачем порушено законодавчо встановлений спосіб внесення реквізитів первинних документів, зокрема у графах 3-6 коментованої Форми обліку, призначених для внесення реквізитів первинного документа найменування суб`єкта господарювання - постачальника або отримувача, відсутні відомості про РНОКПП або код згідно з ЄДРПОУ / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, що унеможливлює ідентифікацію такого.
Відтак, позивачем не здійснено записів у передбачений Порядком №496 спосіб, призначений для обліку товарів.
За таких підстав, додана до заперечень на акт фактичної перевірки, а також до суду Форма обліку не відповідає встановленим Порядком №496 вимогам, відтак не може свідчити про належне облікування позивачем товарних запасів станом на дату проведення фактичної перевірки.
Позивач не надав суду докази ведення (в паперовій чи електронній формі) Форми ведення обліку товарних запасів, станом на день фактичної перевірки 25.01.2023, котра відповідає вимогам Порядку №496.
Доказів представлення ведення такої Форми обліку в передбачений Порядком №496 спосіб і не врахування податковим органом під час розгляду заперечень, матеріали справи не містять.
Слід звернути увагу, що пунктом 1 Розділу ІІ Порядку №496 визначено, що первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Суд вкотре звертає увагу, що в розумінні абзацу 2 пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про "походження" товару, але й документи які окремо засвідчують обставину "облік" товарів, про що судом вище по тексту судового рішення сформовано відповідні висновки.
Отже, первинні документи, наявні у суб`єкта господарювання, є свідченням про походження товару, втім наявність таких документів не позбавляє обов`язку суб`єкта підприємницької діяльності відображати облік товарних запасів за місцем їх реалізації відповідно до встановленої Порядком №496 Форми ведення обліку товарних запасів.
На переконання суду, встановлений Порядком №496 обов`язок постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів і є тим "встановленим законодавством порядком обліку товарних запасів" (їх походження і обліку) в розумінні положень пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР. Саме дотримання такого порядку (ведення Форми обліку) було предметом фактичної перевірки 18.07.2024.
Постійне ведення платником податків коментованої Форми обліку, серед іншого, і є тою формою контролюю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, а наявність такого обліку за правилами Порядку №496 у місці продажу товарів (надання послуг) та/або здійснення розрахункових операцій в місці продажу (господарському об`єкті) надає можливість податковому органу при здійсненні фактичної (раптової) перевірки перевіряти обставину дотримання/не дотримання постійного обліку первинних документів за Формою обліку, і як наслідок обліку товарних запасів, які знаходяться в місці їх реалізації.
Дійсно, наявність самих по собі документів про "походження" (придбання) товарів, без постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів не робить їх документами, які засвідчують "облік" товарних записів, разом із тим, беручи до врахування вимоги пунктів 1, 11 Розділу ІІ Порядку №496, можливість встановлення податковим органом належного виконання платником податків обов`язку з ведення обліку товарних запасів за первинними документами, на підставі яких здійснюється змістовне наповнення Форми обліку, прямо залежна від надання останнім усіх таких документів первинного бухгалтерського обліку.
Станом на дату ухвалення рішення матеріали адміністративної справи не містять доказів скерування ФОП ОСОБА_1 до контролюючого органу в порядку пункту 86.7 статті 86 ПК України усіх первинних документів, на підставі яких до досліджуваної вище Форми обліку внесені відповідні записи про надходження товару.
Враховуючи наведене, суд доходить висновку про не облікування позивачем товару за правилами, встановленими наказом Міністерства фінансів України "Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку" від 03.09.2021 №496.
В той же час, в контексті доводів позивача про помилкове відображення у Додатку 3 до акту перевірки, а саме Відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), інформації щодо кількості та ємності деяких зазначених у ній алкогольних напоїв, суд вважає за необхідне відзначити наступне.
В силу вимог підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, серед іншого, мають право вимагати під час проведення перевірок від платника податків, що перевіряються, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей.
Разом з тим, перевірка, результати правомірності якої з`ясовуються в даній справі, є в розумінні вимог статті 80, пунктом 82.3 статті 82 і пунктом 86.5 статті 86 Податкового кодексу України, - фактичною, а не камеральною чи документальною (плановою або позаплановою; виїзною або невиїзною). А тому, проведення такої перевірки та її оформлення слід здійснювати із особливостями саме фактичної перевірки.
В положеннях статті 80 Податкового кодексу України відсутні норми стосовно проведення інвентаризації з метою перевірки ведення порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання) суб`єктом господарювання, однак реалізація контролюючим органом права вимагати від платника податків в ході фактичної перевірки зняття залишків товарно-матеріальних цінностей (підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 коментованого Кодексу) слід застосовувати в комплексі із наказом Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008.
Зокрема, оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги) визначено Методичними рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок за дотриманням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, затверджених наказом Державної податкової адміністрації України №534 від 12.08.2008 (надалі по тексту також Методичні рекомендації №534, Методичні рекомендації).
Рекомендації щодо оформлення додатка до акта перевірки з порядку визначення повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) визначені в розділі 5 Методичних рекомендацій №534.
Так, фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), визначені при обстеженні приміщень суб`єкта господарювання, під час перевірки відображаються у відомості про результати контролю за повнотою оприбуткування, реалізації та фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) (надалі по тексту також Відомість), форму якої наведено у додатку 3 до Методичних рекомендацій.
У Відомості зазначаються назва та код суб`єкта господарювання, адреса, назва й адреса господарського об`єкта, інформація про підставу проведення перевірки, дата та час початку і завершення перевірки, інформація про результати перевірки.
Перед проведенням перевірки у матеріально відповідальної особи береться розписка щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), включення у товарні звіти всіх видаткових і прибуткових документів на цінності. Розписка є невід`ємною частиною Відомості (надалі по тексту також Розписка).
Тобто, абзац 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534 в поєднанні із положеннями підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України і є тою вимогою контролюючого органу до суб`єкта перевірки про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей.
Як свідчать матеріали справи, посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області 18.07.2024 складено Відомість про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей), в якій зафіксовано зняття залишків товарно-матеріальних цінностей на загальну суму 70 117,00 гривень (надалі по тексту також Відомість) (а.с.136-137 том І).
На звороті коментованої Відомості внесено запис про "Розписку", зокрема "До початку проведення перевірки повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) всі видаткові і прибуткові документи на цінності включені у товарні звіти, здані в бухгалтерію. Всі цінності, які надійшли на мою (нашу) відповідальність, оприбутковано, а ті, які вибули, списано на видаток. Залишки на момент проведення перевірки заданими мого (нашого) звіту становлять (сума прописом)".
Такі Відомості, в тому числі запис про "Розписку", мова про якого йдеться в абзаці 3 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, і яка затребується при проведенні фактичної перевірки, що в розумінні підпункту 20.1.9. пункту 20.1. статті 20 Податкового кодексу України, є вимогою відповідача про зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, за своєю формою повністю відповідають додатку 3 до Методичних рекомендацій.
ОСОБА_2 та ОСОБА_3 відмовилися від підписання Розписки та Відомості до акта перевірки, про що свідчить відповідне зазначення у такій Відомості (а.с.137 том І)
На переконання суду, наявність у платника цілого робочого дня, а у спірному випадку з 15 год. 00 хв. 18.07.2024 до завершення дня чи до завершення фактичної перевірки, є достатнім проміжком часу для пред`явлення перевіряючим заповненої належним чином Форми обліку і видаткових накладних, які засвідчують прихід товарних запасів, які знаходяться в момент перевірки в господарській одиниці, в якій здійснюється реалізація останніх.
Повертаючись до фактичних обставин у справі судом з`ясовано, що посадовими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області у Відомості заповнено графи №№20, 21, 22, 23, 24 (а.с.136-137 том І), за якими сума необлікованого згідно вимогам Порядку №496 товару, становить 70 117,00 гривень.
Розділом 5 Методичних рекомендацій №534 визначено, що у Відомості зазначаються найменування окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), відібраних для проведення перевірки (графа 2). У графі 3 вказуються одиниці виміру.
У графах 6 та 7 зазначаються код і назва постачальника, від якого отримано відібрані найменування запасів (товарно-матеріальних цінностей). У графах 8-9 - дата та номер документа, відповідно до якого отримано запаси (товарно-матеріальні цінності). У графах 10-11 - надходження таких запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі відповідно.
Дані про надходження запасів (товарно-матеріальних цінностей) у відповідних графах зазначаються на підставі первинних прибуткових документів, зведених відомостей про надходження від постачальника, внутрішнє переміщення тощо. У разі значного обсягу документів записи можуть групуватися у додаткових таблицях.
Так як ОСОБА_3 та ОСОБА_2 , як особа, котра фактично проводить розрахункові операції у господарському об`єкті, не представили під час перевірки будь-які документи про походження наявних на вітринах і місці здійсненні торгівлі товарно-матеріальних цінностей, то відповідно графи 6, 7, 8, 9 залишилися не заповненими у Відомостях.
Попри це, Розділ 5 Методичних рекомендацій №534 містить наступні приписи, зокрема, залишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) на визначену дату за даними обліку зазначається у графах 18-19. Дата, на яку розраховуються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою початку перевірки
У графах 18-19 зазначаються залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей) у натуральному та грошовому виразі на підставі розрахунків, які визначаються як сума відповідних показників залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними бухгалтерського обліку (інших документів) на визначену дату та надходження за відповідний період і різниця вибуття за такий період, а саме: графа 18 = графа 4 + графа 10 - графа 16; графа 19 = графа 5 + графа 11 - графа 17.
Фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), виявлені під час проведення перевірки, зазначаються у графах 20-22. Дата, на яку встановлено фактичні залишки запасів (товарно-матеріальних цінностей), має співпадати з датою перевірки. У графі 20 вказуються фактичні залишки на дату перевірки у натуральному виразі. У графі 21 визначається ціна за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей), встановлена суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки. У графі 22 вказується загальна сума виявлених фактичних залишків (визначається як добуток кількості та ціни за одиницю виміру, або у разі відсутності фактичних залишків розраховується сума виходячи з розрахунку залишків на початок перевірки, надходження, вибуття та залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) за даними обліку, тобто розрахунковим методом).
Результати перевірки зазначаються у натуральному та грошовому виразі у графах 23-26. При цьому надлишок запасів (товарно-матеріальних цінностей) зазначається у натуральному та грошовому виразі у графах 23 та 24.
За результатами проведення перевірки виявляються та досліджуються факти, поряд з іншим, неведення або ведення з порушенням встановленого порядку обліку запасів (товарно-матеріальних цінностей) за місцем реалізації та зберігання (абзаци 23-24 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534).
Таким чином, суд вважає, що внесення посадовими особами контролюючого органу у графу 21 Відомостей ціни за одиницю окремих груп (видів) запасів (товарно-матеріальних цінностей) "виходячи із продажної ціни на вітрині", повністю відповідає положенням абзацу 16 Розділу 5 Методичних рекомендацій №534, у відповідності до яких такі дані фіксуються "за цінами, встановленими суб`єктом господарювання (господарським об`єктом) на дату початку перевірки".
У свою чергу, доводи позивача про помилкове зазначення у Відомості інформації щодо кількості та ємності деяких зазначених у ній алкогольних напоїв не знаходять свого документального підтвердження станом на дату ухвалення рішення в даній адміністративній справі.
В обґрунтування наведеного ФОП ОСОБА_1 звертається до змісту долучених до скарги на спірне рішення первинних документів з придбання товарів, разом із тим, суд критично оцінює можливість встановити зі змісту таких спірні кількість та ємність алкогольних напоїв, оскільки означені вказують виключно про придбання товару у певній кількості станом на конкретну дату, проте з них неможливо з`ясувати, яка кількість з такого була реалізована за період від часу придбання до дати проведення перевірки 18.07.2024, тобто який з них залишався у залишку на момент зняття залишків товарно-матеріальних цінностей і фіксування у Відомості.
Інших доказів на підтвердження доводів позивача про невідповідність даних, внесених до Відомості, про кількість та ємність алкогольних напоїв, матеріали справи не містять.
На переконання суду є недоведена обставина про те, що 18 перелічених на 25 сторінці позовної заяви видаткових накладених (а.с.13 том І) є виключно тими накладними, на підставі яких позивачем придбався товар, який безпосередньо в день фактичної перевірки був наявний в місці здійсненні господарської діяльності, і щодо якого здійснений опис у досліджуваній Відомості.
Коментована Відомість складена і підписана посадовими особами відповідача, при умові відмови від перевірки внесених до них даних та підписання зі сторони ОСОБА_3 і ОСОБА_2
ОСОБА_3 і ОСОБА_2 мали можливість на акті фактичної перевірки і такій Відомості, при відмові в їх отриманні і підписанні, вказати (записати) свої зауваження, недоліки чи заперечення, втім, такі не містяться на досліджуваних документах, що враховані при прийнятті оскаржуваних рішень.
Позивач не довів перед судом, що ОСОБА_3 і ОСОБА_2 як і самому ФОП при проведенні фактичної перевірки не було надано можливість ознайомитися із актом перевірки та складеною Відомістю.
При розгляді справи не встановлено, що інспектори заповнювали відомість не при здійсненні фактичної перевірки чи по за межами приміщення чи місця здійснення господарської діяльності позивача.
Зважаючи на наявні в матеріалах справи докази, сформовані висновки в частині не доведення перед судом про представлення всіх без винятку (а не вибіркове) первинних документів про походження товару, у суду не виникає обґрунтованого сумніву щодо даних, внесених інспекторами у Відомість.
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Відтак, у спірних правовідносинах до позивача підлягає застосуванню штрафна (фінансова) санкція у розмірі 70 117,00 гривень, виходячи із вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації.
Окрім того, твердження ФОП ОСОБА_1 про недотримання відповідачем вимог підпункту 4 пункту 4 Розділу ІІ "Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 за №1204, за змістом якого у разі якщо податкове повідомлення-рішення приймається за результатами документальної перевірки, розпочатої після 01 січня 2021 року, та є процесуальною підставою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення, воно додатково до інформації, наведеної у підпунктах 1-5 пункту 3 цього розділу, повинно містити інформацію щодо наявності обставин, які відповідно до Кодексу пом`якшують, обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності, не знаходять свого підтвердження, оскільки, по-перше, оскаржуване податкове повідомлення від 11.09.2024 за №019585/0706 (а.с.27 том І) містить відповідну графу, по-друге, така заповнюється виключно у разі наявності відповідних відомостей про платника податку, а по-третє, позивачем не наведено жодної обставини, які пом`якшують, обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності та котра не була врахована ГУ ДПС в Івано-Франківській області при винесенні коментованого спірного рішення.
Інші доводи і міркування позивача з приводу прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706, не змінюють висновку суду, викладеного вище по тексту судового рішення.
Водночас, з приводу зауважень представника позивача, висловлених в межах клопотання про залишення без розгляду відзиву ГУ ДПС в Івано-Франківській області, зареєстроване в канцелярії суду 05.02.2025 (а.с.1-7 том ІІ) та заперечення на клопотання відповідача про долучення письмових доказів від 24.02.2025 (а.с.43-51 том ІІ), суд бере до врахування наступне.
У відповідності до частини 5 статті 162 КАС України відзив подається в строк, встановлений судом, який не може бути меншим п`ятнадцяти днів з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі. Суд має встановити такий строк подання відзиву, який дасть змогу відповідачу підготувати його та відповідні докази, а іншим учасникам справи - отримати відзив до початку першого підготовчого засідання у справі.
Пунктом 3 резолютивної частини ухвали суду від 30.12.2024 відповідачу встановлено п`ятнадцятиденний строк з дня вручення зазначеної ухвали для подання відзиву на позов, який повинен відповідати вимогам статті 162 КАС України, і подання всіх письмових чи електронних доказів (які можливо доставити до суду), висновків експертів і заяв свідків, що підтверджують заперечення проти позову (а.с.79-81 том І).
Згідно відомостей довідки про доставку електронного листа документ в електронному вигляді "Ухвала про відкриття провадження в адміністративній справі (спрощена)" від 30.12.2024 доставлено до електронного кабінету відповідача 30.12.2024 о 21:35 год (зворотній бік а.с.82 том І).
За змістом пункту 4 частини 3 статті 2 КАС України до основних засад (принципів) адміністративного судочинства належить змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі.
Частиною 1 статті 9 Кодексу передбачено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
У відповідності до частин 1 та 3 статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Так, відповідач подав до суду відзив на позовну заяву від 30.01.2025 за №1412/5/09-19-05-01, який разом з письмовими доказами надійшов на адресу суду 30.01.2025 (а.с.102-240 том І), тобто з пропущенням строку встановленого ухвалою суду від 30.12.2024. Однак, пропущення строку подання відзиву на позовну заяву на шістнадцять днів, на переконання суду, не може бути тим строком, який слід оцінювати як значний чи тривалий, та не може позбавляти відповідача права на надання ним суду своїх доказів і доведення перед судом їх переконливості.
Більше того, реалізуючи принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, передбачений частиною 4 статті 9 КАС України, за змістом якої суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, пунктом 5 ухвали суду про відкриття провадження від 30.12.2024 (а.с.79-81 том І) у Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, крім відзиву на позов, витребувано засвідчені відповідно до вимог статті 94 КАС України копії письмових документів із зазначенням їх переліку.
Частиною 4 статті 77 КАС України встановлено, що суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.
Окрім того, згідно частини 2 статті 77 Кодексу, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Так, суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Беручи до уваги вищезазначене, суд вважає, що таке пропущення строку не може бути підставою для неврахування відзиву на позов відповідача та долучених разом із ним копій письмових доказів при ухваленні судом рішення по суті справи.
В контексті заперечень представника позивача на клопотання відповідача про долучення письмових доказів від 24.02.2025 (а.с.43-51 том ІІ), суд зауважує, що в межах такого позивачем наголошено на неналежності, недостовірності та недостатності таких письмових доказів, як і на пропущенні відповідачем строку подання клопотання за №2372/5/09-19-05-01 від 19.02.2025, передбаченого частиною 3 статті 79 КАС України.
Так, коментованим приписом визначено, що відповідач, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, повинні подати суду докази разом із поданням відзиву або письмових пояснень третьої особи.
Докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї (частина 8 статті 79 КАС України)
Разом із тим, на адресу суду із відміткою "Документ сформований в системі "Електронний суд" 26.02.2025", зареєстрований в канцелярії суду 26.02.2025 (а.с.52-56 том ІІ) надійшли додаткові пояснення ГУ ДПС в Івано-Франківській області, за змістом яких останній просить забезпечити реалізацію права відповідача на захист, зокрема шляхом прийняття відзиву на позовну заяву та долучених відповідачем матеріалів до розгляду, з огляду на причини, котрі об`єктивно унеможливлювали вчинення таких процесуальних дій у встановлений строк, а саме "значна завантаженість працівників у зв`язку з великою кількістю справ, які перебувають у провадженні, та обмеженість трудових ресурсів".
Дійсно, органи державної влади, маючи однаковий обсяг процесуальних прав та обов`язків поряд з іншими учасниками справи, мають діяти вчасно та в належний спосіб, дотримуватися своїх внутрішніх правил і процедур, положень норм процесуального закону, не можуть і не повинні отримувати вигоду від їх порушення, уникати або шляхом допущення зайвих затримок та невиправданих зволікань відтерміновувати виконання своїх процесуальних обов`язків.
Тим не менш, суд зазначає, що представник позивача, поряд з іншим, просить саме визнання недопустимими, неналежними та недостатніми доказами відзив на позовну заяву, додаткові письмові пояснення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та додатків до них.
Згідно частин 1, 2 статті 74 КАС України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом. Обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (частина 1 статті 75 Кодексу).
Частиною 1 статті 76 КАС України визначено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.
Втім, представником позивача разом із досліджуваним запереченням не надано суду жодних доказів, які б дали суду підстави вважати відзив на позову заяву, пояснення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та додатки до них такими, що одержані з порушенням порядку встановленого законом, тобто недопустимими доказами, а також недостовірними чи недостатніми.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Позивач не довів перед судом свої вимоги про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 11.09.2024 за №019585/0706.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
З врахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що реалізовуючи свої повноваження щодо контролю за дотриманням суб`єктами підприємницької діяльності вимог законодавства Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області правомірно застосував до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафні санкції в розмірі 70 117,00 гривень за порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, в розмірі 210,00 гривень за проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО, невидачу розрахункового документа встановленого зразка, в розмірі 1000,00 гривень за видачу розрахункового документа не встановленого зразка (за порушення, вчинене вперше), в розмірі 28 350,00 гривень за видачу розрахункового документа не встановленого зразка (за кожне наступне вчинене порушення), а також в розмірі 5 100,00 гривень за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів без використання режиму програмування коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.
За таких обставин позовні вимоги є необґрунтованими, а позов таким, що не підлягає до задоволення.
Стосовно розподілу судових витрат суд зазначає, що позивачем за подання до суду адміністративного позову немайнового характеру сплачено судовий збір в розмірі 2 422,00 гривень, на підтвердження чого в матеріалах справи міститься платіжна інструкція №9364-7462-2537-4480 від 26.12.2024 (а.с.19 том І).
За відомостями Автоматизованої системи документообігу Івано-Франківського окружного адміністративного суду за даним платіжним документом до бюджету проведено зарахування судового збору в сумі 2 422,00 гривень.
До матеріалів адміністративного позову долучені документи про понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу в розумінні статті 134 КАС України.
Зважаючи на висновок суду про необґрунтованість адміністративного позову в силу вимог статті 139 КАС України не підлягає стягненню із відповідача суб`єкта владних повноважень судові витрати, понесені у зв`язку з розглядом адміністративної справи №300/9686/24, зокрема судові витрати по сплаті судового збору та витрати на професійну правничу допомогу.
На підставі статті 1291 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
В задоволенні позову відмовити.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

позивач фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ), АДРЕСА_3 ;

представник позивача адвокат Дударенко Анастасія Дмитрівна (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_2 ; свідоцтво про право на заняття адвокатською діяльністю серії ДП за №4286 від 17.05.2019; ордер на надання правової допомоги серії АЕ №1344079), вул. Будівельників, буд. 34, м. Дніпро, Чечелівський район, Дніпровська область, 49089;

відповідач Головне управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області (ідентифікаційний код юридичної особи 43968084), вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, Івано-Франківська область, 76018.

Суддя Чуприна О.В.