Справа № 560/10581/24
Суддя: Полотнянко Ю.П.
Дата ухвалення: 2025-02-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/10581/24

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Божук Д.А.

Суддя-доповідач - Полотнянко Ю.П.

25 лютого 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Полотнянка Ю.П.

суддів: Смілянця Е. С. Драчук Т. О. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Біла О.О.,

представника позивача: Гречанюка А.В.,

представника відповідача: Ткачук Н.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом, в якому просив:

1. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.04.2024 № про нарахування податку на доходи фізичних осіб на суму 2 424 659 гривень 25 копійок та штрафних (фінансових) санкцій на суму 190 058 гривень 78 копійок, прийнятого Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.04.2024 № про нарахування військового збору на суму 202 054 гривень 94 копійок та штрафних (фінансових) санкцій на суму 15 838 гривень 23 копійок, прийнятого Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

3. Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмку) від 03.04.2024 № Ф- про нарахування єдиного соціального внеску на суму 543 907 гривень 38 копійок, прийнятого Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

4. Визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.04.2024 № на суму 175 361 гривень 66 копійок, прийнятого Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області відносно фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 .

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 13.11.2024 позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області № від 03.04.2024.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області № від 03.04.2024.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 03.04.2024.

Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Хмельницькій області про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 03.04.2024.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нове, яким в задоволені позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, апелянт посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, а також неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.

В судовому засіданні представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Представник відповідача підтримала доводи апеляційної скарги та просила її задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів встановила наступне.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2019 по 31.12.2022 та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2022.

За результатом перевірки складено акт від 22.02.2024 №3707/22-01-24-06/ НОМЕР_1 , в якому встановлено, зокрема, порушення:

- п. 44.1 ст. 44, п. 164.1. ст. 164, п. 177.2, пп. 177.4.5. п. 177.4 ст. 177 ПК України в результаті чого в перевіряємому періоді занижено сукупний чистий дохід в сумі 13 470 329, 14 грн., відповідно підлягає донарахуванню податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування в загальній сумі 2 424 659,25 грн.;

- п. 164.1 ст. 164, п. 177.2, пп. 177.4.5. п. 177.4 ст. 177, пп. 1.4. п. 16-1 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України, в перевіряємому періоді занижено показник чистого доходу, відповідно занижено суму військового збору за результатами річного декларування в сумі 202 054, 94 грн.;

- п. 2 ст. 7, п. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI, в результаті чого занижено нарахування єдиного внеску за 2019-2022 роки в сумі 2 424 659,25 копійок, та відповідно, підлягає донарахування 543 907,38 грн. єдиного внеску.

На підставі акту перевірки контролюючим органом винесено:

- податкове повідомлення-рішення від 03.04.2024 №, яким збільшено суму податку на доходи фізичних осіб в розмірі 2 614 718,03 грн. (основний платіж 2 424 659,25 грн., штрафні санкції 190 058,78 грн.);

- податкове повідомлення-рішення від 03.04.2024 №, яким збільшено суму військового збору в розмірі 217 893,17 грн. (основний платіж 202 054,94 грн., штрафні санкції 15 838,23 грн.);

- рішення від 03.04.2024 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 175361,66 грн.

- вимога про сплату боргу (недоїмки) від 03.04.2024 №Ф- на суму 543 907,38 грн.

Вважаючи прийняті відповідачем рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи рішення, суд першої інстанції дійшов висновку про обгрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, яка пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 ПК України платник податків має право обирати самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється статтею 177 ПК України.

Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать, зокрема:

витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України);

витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2 пункту 177.4 статті 177 ПК України);

суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця (підпункт 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 ПК України);

інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК України).

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" від 21.12.2016 №1797-VIII, пункт 177.4 статті 177 ПК України доповнено, зокрема, підпунктами 177.4.5-177.4.6, згідно з якими, зокрема, не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Згідно з підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів, реконструкцію, модернізацію та інші види поліпшення основних засобів (крім поточного ремонту).

Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення поточного ремонту, ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Не підлягають амортизації такі основні засоби: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові автомобілі.

Отже, об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарської діяльності. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань.

Так, щодо податкового повідомлення-рішення від 03.04.2024 №, яким позивачу збільшено суму податку на доходи фізичних осіб в розмірі 2 614 718,03 грн. (основний платіж - 2 424 659,25 грн., штрафні санкції 190 058,78 грн.), суд зазначає наступне.

Підставою винесення контролюючим органом оскаржуваного рішення, зазначено, що в порушення вимог п. 44.1 ст. 44, п. 164.1. ст. 164, п. 177.2, пп. 177.4.5. п. 177.4 ст. 177 ПК України ФОП ОСОБА_1 у період з 01.01.2019 по 31.12.2022 завищено показник витрат на придбання ТМЦ в загальній сумі 13 470 329,14 грн., у т.ч.:

- за рахунок віднесення до витрат придбання ТМЦ на утримання основних засобів подвійного призначення в сумі 9772244,01 грн.;

- за рахунок віднесення до витрат придбання ТМЦ, які не пов`язані з провадженням господарської діяльності, в сумі 715 588,02 грн.;

- за рахунок за рахунок віднесення до витрат придбання основних засобів, пов`язаних з господарською діяльністю, які підлягають амортизації в сумі 2 982 497,11 грн.

Щодо завищення витрат фізичної особи-підприємця на 9 772 244,01 грн. у зв`язку з віднесенням до складу витрат, пов`язаних з утриманням основних засобів подвійного призначення, а саме запасних частин, мастил, автомобільних шин тощо, суд зазначає наступне.

Позивач є власником таких транспортних засобів: навантажувач телескопічний марки MANITOU, цистерна харчова марки HAZ 3307 SPH, цистерна харчова марки ГАЗ - 3309, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова марки BODEX, цистерна харчова марки RENAULT, ПР цистерна харчова Е причіп марки MAFA, цистерна С вантажний марки DAF, загальний вантажний платформа марки Урал 375Д, спеціалізований вантажний цистерна харчова марки MAN, вантажний самоскид марки ЗІЛ ММХ, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова - Е марки BURG, вантажний цистерна харчова марки RENAULT, напівпричіп цистерна Е марки MENCI, вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова - Е марки TECNOCAR, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова - Е марки SCHRADER, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова - Е марки SCHRADER, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова - Е марки SCHRADER, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова - Е марки SCHRADER, вантажний сідловий тягач Е марки DAF, вантажний цистерна харчова марки MAN, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований вантажний цистерна харчова марки DAF, вантажний цистерна харчова марки DAF, напівпричіп цистерна харчова - Е марки SKIBICKI, напівпричіп цистерна харчова - Е марки BERGER, вантажний сідловий тягач Е марки MERCEDES BENZ, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, вантажний спеціалізований сідловий тягач Е марки DAF, вантажний автокран марки КРАЗ 250-010, напівпричіп цистерна харчова - Е марки MENCI, напівпричіп цистерна харчова - Е марки MENCI, напівпричіп самоскид Е марки SCHMITZ, вантажний спеціалізований сідловий тягач марки DAF, спеціалізований вантажний спеціалізований цистерна марки SKANIA, напівпричіп спеціалізований цистерна марки BODEX, напівпричіп спеціалізований цистерна марки PANISSARS, вантажний спеціалізований цистерна АС марки ГАЗ 53Б, напівпричіп спеціалізований цистерна марки PANISSARS, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова - Е марки STOKOTA, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки MAN, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований вантажний цистерна харчова марки VOLVO, спеціалізований вантажний цистерна харчова марки TERBERG, спеціалізований вантажний цистерна харчова марки VOLVO, спеціалізований вантажний цистерна харчова марки DAF, спеціалізований вантажний цистерна харчова - Е марки CARDI, спеціалізований вантажний контейнеровоз - С марки DAF, спеціалізований вантажний контейнеровоз - С марки KRONE, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова Е марки VAN HOOL, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, сідловий тягач Е марки MAN, спеціалізований напівпричіп цистерна харчова Е марки BLS, спеціалізований напівпричіп контейнеровоз марки KRONE, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований вантажний цистерна харчова Е марки VOLVO, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, спеціалізований вантажний сідловий тягач Е марки DAF, трактор колісний Беларус 892.

Висновками акту перевірки не заперечується той факт, що вказані транспортні засоби використовувались позивачем для здійснення господарської діяльності.

Відповідно до матеріалів справи позивачем були придбані та оплочені у ТОВ «КПП Центр», ТОВ «Дівітракс», ТОВ «Спецтранстех», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 , ФОП ОСОБА_4 тощо, запасні частини на автомобілі та автомобільні шини, що підтверджується дослідженими під час перевірки та відображеними в акті перевірки відомостями.

Загальна сума витрат, понесених позивачем на придбання запасних частин та автомобільні шин для транспортних засобів становить 9 772 244,01 грн.

В акті перевірки контролюючий орган зазначив, що позивачем було віднесено до складу витрат витрати на утримання основних засобів подвійного призначення (вартість придбаних запасних частин для транспортних засобів), що, на думку відповідача, не відповідає вимогам на пп.177.4.5, 177.4.6. п.177.4 ст.177 ПК України.

Разом з тим, як вірно зазначив суд першої інстанції, Податковий кодекс України не містить визначення, що саме розуміється під терміном «утримання основних засобів», а що вважається «ремонтом», які ж витрати слід вважати витратами на утримання автомобіля, а які витрати відносяться до його ремонту, оскільки наслідки понесення цих витрат в податковому обліку є різними, одні витрати відносяться на власні витрати фізичної особи-підприємця, а інші - ні.

У розумінні ПК України витрати на утримання основних засобів подвійного призначення та витрати на проведення ремонту основних засобів мають різний податковий облік.

В п.п. 26 п. 6 Правил експлуатації колісних транспортних засобів, затверджених наказом Міністерства інфраструктури України від 26.07.2013 року № 550 (далі - Правила № 550), під терміном «утримання транспортного засобу» розуміється забезпечення державної реєстрації, дотримання умов безпечності технічного та санітарного стану, проведення обов`язкового технічного контролю, своєчасного виконання технічного обслуговування і ремонту, охорони, передання транспортного засобу та його швидкозношуваних складників на утилізацію або видалення відповідно до законодавства.

Таким чином, поняття «технічного обслуговування» та «ремонту» у сфері, яка є об`єктом регулювання Правил № 550, є одним із засобів утримання транспортного засобу.

Поняття термінів «технічне обслуговування» та «ремонт» наведене у п. 1.3 розділу 1 Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженого наказом Мінтрансу України від 30.03.1998 року № 102 (далі - Положення № 102): технічне обслуговування - це комплекс операцій чи операція щодо підтримки працездатності або справності виробу під час використання за призначенням, зберігання та транспортування; ремонт - це комплекс операцій щодо відновлення справності або працездатності виробів та відновлення ресурсів виробів чи їх складових частин (розподіляють види ремонту - капітальний і поточний). Поточний ремонт - ремонт, який виконується для забезпечення або відновлення працездатності виробу і полягає в заміні і (або) відновленні окремих частин (може виконуватись заявочно або за результатами діагностування агрегатним, знеособленим та іншими методами).

Переліки робіт, які зазвичай здійснюють під час проведення технічного обслуговування, наведено в п. 3.5 Положення № 102, які включають: перевірку технічного стану; виконання робіт щодо підтримування належного зовнішнього вигляду; заправлення експлуатаційними рідинами; усунення виявлених несправностей; санітарну обробку транспортного засобу.

Згідно з п.п. 1, 2 Правил № 550 вони визначають механізм організації безпечного утримання колісних транспортних засобів (КТЗ) категорій М, N, О впродовж експлуатаційного життєвого циклу автомобільним перевізником (їх власником, орендарем), автомобільним самозайнятим перевізником, а також підприємствами, установами, організаціями усіх форм власності. Ці Правила можуть використовуватися підприємствами автомобільного сервісу. Ці Правила поширюються на суб`єктів господарювання, які організовують або здійснюють роботи у сфері технічної експлуатації колісних транспортних засобів (придбання-продаж, утримання, передання на утилізацію колісних транспортних засобів або їх частин).

Таким чином, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що термін «утримання транспортного засобу», яким керувався контролюючий орган при проведенні перевірки платника податків, використовується виключно для тлумачення правовідносин, які регулюються Правилами експлуатації колісних транспортних засобів, затверджених наказом Міністерства інфраструктури України від 26.07.2013 року № 550, а не правовідносин зі сплати податків, зборів та інших загальнообов`язкових платежів фізичними та юридичними особами.

Такий висновок суду першої інстанції відповідає правовій позиції, що викладена Верховним Судом у постанові від 29.09.2021 по справі № 540/1898/19, де суд здійснивши аналіз визначення поняття «утримання транспортного засобу», в контексті пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 174 ПК України, вказав, що "утримання транспортного засобу" це витрати (на паливо, запасні частини, шини, акумулятори) понесені позивачем у ході господарської діяльності (підтверджені актами списання товарно-матеріальних цінностей), що стосуються конкретних ТМЦ, та не є витратами на певні види робіт при здійсненні комплексу операцій з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів або їх реєстрації та охорони, утилізації або видалення, на них не поширюється дія підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК, а тому вони мають включатися до підприємницьких витрат.

Крім того, вимоги чинного законодавства, у тому числі Податковий кодекс України, не містить визначення (критеріїв), за яких обставин (умов) основні засоби подвійного призначення визначаються такими, що мають ознаки подвійного призначення, які б відповідно мали визначати на які цілі вантажні автомобілі можуть використовуватись частково/повністю фізичною особою-підприємцем, якщо їх власником є фізична особа.

При цьому, не заперечуючи використання автомобілів у господарській діяльності, відповідач під час здійснення перевірки, керуючись власними переконаннями, дійшов до висновку, що транспортні засоби, які позивач використовує у своїй підприємницькій діяльності, є основними засобами подвійного призначення.

Слід вказати, що Податковий кодекс України не містить визначення поняття «основні засоби подвійного призначення».

Згідно з пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України податкове законодавство України ґрунтується на такому принципі, як презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

При цьому, суд звертає увагу на те, що Законом України від 16.01.2020 року № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» у пп. пп. 177.4.5 та 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України слова «подвійного призначення» виключено, а у пп. 177.4.6 внесено правило, що витрати проведення з поточного ремонту основних засобів не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду. Крім цього, з переліку основних засобів, які не підлягають амортизації, виключено вантажні автомобілі.

Відтак, фізична особа-підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, вправі відносити до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, вартість матеріалів, комплектуючих виробів, запасних частин та інших матеріалів, а також витрати на проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів.

Отже, податковим органом помилково здійснюється ототожнення понять щодо придбання запасних частин, деталей, агрегатів, призначенням яких є встановлення на вантажні автомобілі, що використовуються у господарській діяльності, та поняттям утримання транспортного засобу

З огляду на встановлені обставини, висновок відповідача про неправомірність включення позивачем витрат на придбання запчастин, автомобільних шин та паливно-мастильних матеріалів є помилковим, оскільки вони не належать до витрат на утримання вантажного автомобіля у розумінні вищевказаних положень чинного законодавства, а тому мають включаються до підприємницьких витрат.

Інші доводи апеляційної скарги зводяться до того, що сідловий тягач в поєднанні із напівпричіпом є вантажним автомобілем, разом складають автомобільний поїзд та являються транспортним засобом, єдиним призначенням якого є перевезення вантажів, відтак відносяться до категорії вантажних автомобілів, а тому витрати на їх утримання та технічне обслуговування не відносяться до витрат підприємця.

Однак, як вбачається із Акту перевірки та порівняльної таблиці, що наводиться Позивачем, із усього переліку рухомого майна, яким ФОП ОСОБА_1 крім сідельного тягача та напівпричепів можливо відокремити й інші види транспортних засобів, про які Відповідач нічого не зазначає, зокрема:

- Навантажувач телескопічний (№ 1 у переліку) є сільськогосподарською технікою, оскільки реєструється Держпродспоживслужбою у Хмельницькій області, що підтверджується свідоцтвом;

- Трактор колісний (№ 67 у переліку) є сільськогосподарською технікою, оскільки реєструється Держпродспоживслужбою у Хмельницькій області, що підтверджується свідоцтвом;

- Вантажний автокран (№ 32 у переліку) є самохідною вантажопідйомною технікою, не призначена для перевезення вантажів, а лише для її переміщення у просторі;

- Спеціалізований напівпричіп (№ 3, 6, 12, 14, 16, 18, 19-21, 27, 28, 33-35, 38, 39, 41, 42, 46, 51, 53, 54, 57-59,), згідно визначень понять, що міститься у Законі України «Про автомобільний транспорт», напівпричіп - причіп, вісь (осі) якого розміщено позаду центра мас транспортного засобу (за умови рівномірного завантаження) і який обладнано зчіпним пристроєм, що забезпечує передачу горизонтальних і вертикальних зусиль на інший транспортний засіб, що виконує функції тягача.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про автомобільний транспорт» від 05.04.2001 № 2344-II автомобіль - колісний транспортний засіб, який приводиться в рух джерелом енергії, має не менше чотирьох коліс, призначений для руху безрейковими дорогами і використовується для перевезення людей та (чи) вантажів, буксирування транспортних засобів, виконання спеціальних робіт. Тобто, для визнання транспортного засобу автомобілем, таке рухоме майно повинно приводитися в рух джерелом енергії (зокрема, двигуном внутрішнього згорання).

Разом із цим, напівпричіп не обладнаний джерелом енергії, що приводить його в рух, тому не може вважатися автомобілем, чи вантажним автомобілем в розумінні Закону України «Про автомобільний транспорт».

Напівпричіп за своєю конструкцією призначений для використання з сідловим тягачем і частина повної маси якого передається на цей тягач через сідлово-зчіпний пристрій. Напівпричіп призначений для з`єднання з автомобілем таким чином, щоб його частина обпиралась на автомобіль і останній ніс на собі значну частину ваги напівпричепа та ваги його вантажу. Тому, напівпричіп може вважатися вантажним автомобілем виключно у сукупності із сідловим тягачем, однак юридично і фактично це окремий об`єкт рухомого майна, що не є вантажним автомобілем.

Сідловий тягач (№ 15, 17, 22, 24, 29, 30, 31, 43, 44, 55, 56, 60, 63-66) згідно Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом, це автомобіль, який за своєю конструкцією та обладнанням призначений для буксирування напівпричепа. Сам же по собі сідловий тягач не оснащений конструкцією, яка б забезпечила технічну можливість транспортувати вантаж, тому не може вважатися «вантажним автомобілем» в розумінні Закону України «Про автомобільний транспорт».

Щодо поняття автомобільного поїзду, то слід зазначити, що таке поняття взагалі відсутнє в положеннях чинного законодавства, а підпункт 177.4.6. пункту 177.4 статті 177 ПК України, визначає основним засобом подвійного призначення саме «вантажний автомобіль», а не «автомобільний поїзд»

Виходячи із наведених відповідачем позицій Верховного Суду, є сукупним об`єктом, який складається із двох окремих, та за своєю суттю різних транспортних засобів сідлового тягача та напівпричепа.

Однак, слід врахувати, що кожен із зазначених об`єктів рухомого майна по окремості не відноситься до категорії вантажних автомобілів у розумінні положень чинного законодавства.

З огляду на зазначене вище, навантажувач телескопічний, трактор колісний, вантажний автокран, спеціалізований напівпричіп, сідловий тягач не відносяться до основних засобів подвійного призначення, а є транспортними засобами спеціального призначення, оскільки ці транспортні засоби зареєстровані, як окремі види транспорту, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію транспортного засобу та кожний окремо не пристосований до перевезення вантажів.

Висновки викладені Відповідачем в Акті перевірки не враховують специфіки наявних у власності та користуванні ФОП ОСОБА_1 транспортних засобів, їх цільового призначення та сфери використання, тому Акт перевірки не може вважатися обґрунтованим в цій частині.

Щодо правомірності віднесення позивачем до складу витрат за 2019 2022 роки придбання ТМЦ, які не пов`язані з провадженням господарської діяльності на загальну суму 715 588,02 грн. (без ПДВ), суд зазначає наступне.

Згідно з підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат підприємця, зокрема, витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою підприємцем.

Як встановлено перевіркою, позивачем було придбано у ТОВ "Інстал Поділля" глибинний насос SQ 3-65 1.15Kw 200-240V 50/60 Гц на суму (без ПДВ) 21380,37 грн., у ТОВ "Синтез Агро" було придбано два грядоутворювачі з укладачем плівки та крапельної стрічки у 2 лінії на загальну суму (без ПДВ) 90000,00 грн.; у ТОВ "ОЗС" було придбано два кормороздавачі КТУ-10А на загальну суму (без ПДВ) 62500,00 грн.; у ПТК у вигляді ТОВ «Агромат» було придбано ванну з гідро та аеромасажем та дизінфекцією 180*180 на суму (без ПДВ) 207601,20 грн.; у ТОВ «Епіцентр К» було придбано телевізор 75 Samsung QE75Q80AAUXUA на суму (без ПДВ) 84165,83 грн., машину сушильну Samsung DV90T5240AT/UA на суму (без ПДВ) 25499,98 грн., машину пральну Samsung WW90T554CATIUA на суму (без ПДВ) 25499,98 грн., шафу вбудовану електричну ELECTROLUX OKC 5H50Х на суму (без ПДВ) 20536,73 грн., у ТОВ «Д2 Інтер`єр» було придбано стіл розкладний обідній Concepto Fjord Golden Rivers 200-300 см на суму (без ПДВ) 42123,77 грн., у ТОВ «Спортмаркет Україна» було придбано дві фітнес станції InterAtletika Maxima на загальну суму (без ПДВ) 74 833,34 грн., у ПТК у вигляді ТОВ «Агромат» було придбано дзеркальну шафу Emesto 500х700 на суму (без ПДВ) 61446,82 грн.

При цьому, як вбачається з позиції апелянта, основним критерієм для встановлення використання ТМЦ у господарській діяльності підприємця є саме факт отримання доходу та наявності первинної документації, оскільки, відповідний висновок про невикористання такого ТМЦ у господарській діяльності було прийнято внаслідок відсутності первинної документації (актів введення в експлуатацію, договорів, актів наданих послуг, і т.д.).

Колегія суддів вважає таку позицію контролюючого органу помилковою, оскільки господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Позивач вказує, що відображені в акті про результати документальної планової виїзної перевірки товарно-матеріальні цінності переважно використовувались в межах його господарської діяльності, зокрема для облаштування офісного приміщення, забезпечення робочими пристроями бухгалтерію, логіста, інженера, з метою оптимізації господарських витрат для прибирання (підмітання) території, ремонту та технічного обслуговування транспортних засобів, обігріву технічних приміщень, гаражів тощо.

Суд вважає, що такі товарно-матеріальні цінності, як грядоутворювач з укладачем плівки та крапельної стрічки у 2 лінії, кормороздавач за своїми властивостями придатні до використання у господарській діяльності за кодами КВЕД 01.61 «Допоміжна діяльність у рослинництві», 77.31 «Надання в оренду сільськогосподарських машин і устатковання», які також є видами діяльності позивача.

Також зважаючи на те, що у власності позивача знаходяться нежитлові приміщення (офіс, гараж, склад), які використовуються останнім у господарській діяльності, суд дійшов висновку, що відсутні будь-які підстави вважати що телевізор, стіл розкладний (обідній), шафа вбудована електрична, дзеркальна шафа тощо, не було використано позивачем в господарській діяльності, оскільки останні могли бути використанні, зокрема, для облаштування офісного приміщення.

Відповідачем не надано будь-яких доказів на спростування доводів позивача стосовно використання згаданих ТМЦ у його господарській діяльності, а тому висновки, викладені в акті перевірки щодо того, що ці ТМЦ не використовуються у її господарській діяльності, є лише припущенням відповідача.

З огляду на встановлені обставини, висновок відповідача про неправомірність включення позивачем витрат на придбання зазначених вище ТМЦ також є помилковим.

Стосовно віднесення позивачем до витрат придбання основних засобів, пов`язаних з господарською діяльністю у ТОВ «Украгрозапчастина», ТОВ «Керзер», ТОВ фірма «Дівітракс», ТОВ «КПП Центр», ФОП ОСОБА_3 , ТОВ «Інстал Поділля», ТОВ «Алло» тощо, суд зазначає наступне.

Підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 ПК України основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Так, відповідно до пп. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПКУ передбачено, що не включаються до складу витрат підприємця, зокрема, витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації.

В свою чергу, відповідно до підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Системний аналіз наведених норм дає підстави вважати, що не включаються до складу витрат підприємця у період, що перевірявся, витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, а саме тих, які визначені у статті 177 ПК України: земельних ділянок, об`єктів житлової нерухомості, легкових та вантажних автомобілів.

З акту перевірки слідує, що контролюючий орган вважає безпідставним включення позивачем до складу валових витрат сум, сплачених за придбання підмітальної машини вартістю 129166,70 грн., компресора вартістю 21475,30 грн., ноутбука вартістю 23000,00 грн., осушувача паперового вартістю 21539,25 грн., генератора вартістю 538871,70 грн тощо.

Контролюючий орган вказує на те, що зазначені вище товарно-матеріальні цінності є основними засобами, які пов`язанні з господарською діяльністю та підлягають амортизації, а тому не можуть включатися до складу витрат придбання основних засобів.

Проте, такі посилання контролюючого органу є безпідставними, з огляду на відсутність законодавчо встановленої форми ведення обліку вартості, яка амортизується, для фізичних осіб - підприємців.

В пункті 2 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 73 від 07.02.2013, визначено, що його норми застосовуються до фінансової звітності і консолідованої фінансової звітності юридичних осіб усіх форм власності (крім банків та бюджетних установ), які зобов`язані подавати фінансову звітність згідно із законодавством.

Крім того, ч.1 ст.2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає, що Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правової форми і форми власності, на філії та представництва юридичної особи, утвореної відповідно до законодавства іноземної держави, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність, а також на операції з виконання державного та місцевих бюджетів і складання фінансової звітності про виконання бюджетів з урахуванням бюджетного законодавства.

Таким чином, для фізичних осіб підприємців не передбачено порядку ведення обліку вартості, яка амортизується.

Отже, посилання контролюючого органу на те, що позивач не мав право включати вартість цих товарів до складу витрат придбання основних засобів, пов`язаних з господарською діяльністю, які підлягають амортизації є безпідставними.

Стосовно посилання апелянта на ст.51 Цивільного кодексу України, то слід зазначити, що з огляду на специфіку Податкового законодавства, та презумпцію правомірності рішень платника податку, яка закріплена п.п. 4.1.4. п. 4.1. ст. 4 ПК України, яка застосовується у разі якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. Тому, положення ч. 1 ст. 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» слід трактувати імперативно та без подвійного тлумачення.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «Р» від 03.04.2024 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання позивачу за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» у розмірі 2 614 718,03 грн., із яких 2 424 659,25 грн. за основним зобов`язанням, 190058,78 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями), є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення форми «Р» № від 03.04.2024 за платежем військовий збір на загальну суму 217 893,17 грн. (основний платіж 202 054,94 грн., штрафні санкції 15 838,23 грн.), суд зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 16-1.1.1 підпункту 16-1.1 статті 16-1 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

При цьому, об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу, а відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Враховуючи протиправність нарахування позивачеві податку на доходи фізичних осіб відповідно до податкового повідомлення-рішення від 03.04.2024 року № , колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення № від 03.04.2024 за платежем військовий збір на загальну суму 217 893,17 грн., також підлягає скасуванню, оскільки має похідний характер від суми нарахованого доходу.

Відносно скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 03.04.2024 про сплату боргу зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування у сумі 543 907,38 грн. та рішення № від 03.04.2024 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 175 361,66 грн, суд зазначає наступне.

Згідно з пунктом 1 частини 2 статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Пунктом 1 частини 1 статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Водночас, за змістом частини 3 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим законом, є недоїмкою та стягується з урахуванням пені та застосуванням штрафів.

З огляду на відсутність підстав для збільшення ФОП ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, всі наступні висновки контролюючого органу з приводу несплати єдиного соціального внеску, а також штрафних санкцій є помилковими, оскільки всі донарахування були здійснені на його підставі.

Тому колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про визнання протиправним та скасування рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 03.04.2024 та вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 03.04.2024.

Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків не спростовують і не дають підстав вважати, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного судового рішення вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку, та прийняв законне і обґрунтоване судове рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не встановлено.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 04 березня 2025 року.

Головуючий Полотнянко Ю.П.

Судді Смілянець Е. С. Драчук Т. О.