Справа № 440/9905/24
Суддя: Калиновський В.А.
Дата ухвалення: 2025-02-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 лютого 2025 р.Справа № 440/9905/24

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Мінаєвої О.М. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.

представник позивача Петренко О.Б.

представник відповідача Набок В.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.11.2024, головуючий суддя І інстанції: К.І. Клочко, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 18.11.24 року по справі № 440/9905/24

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про изнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 5 від 8.07.2024 року в частині збільшення позивачу фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 421 685,15 грн.

В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що не погоджується з висновком перевіряючих про безпідставне віднесення сум ПДВ до податкового кредиту за наслідками операцій з придбання квасу та інших безалкогольних напоїв, будівельних матеріалів, техніки та інструменту. Всі вищезазначені товари знаходяться на залишку, що підтверджується наданими до суду інвентаризаційними відомостями. Придбавалися ці товари для використання у власній господарській діяльності. Також позивач не погоджується з висновком перевірки про те, що договори ФОП ОСОБА_1 з ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_3 укладені для штучного формування податкового кредиту та ухилення від оподаткування, оскільки податковий орган згідно діючого законодавства не має права робити висновок про нікчемність правочинів.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 14.11.2024 року адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишено без задоволення.

Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.

Так, позивач в апеляційній скарзі зазначає, що проведення інвентаризації передбачено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-ХГУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», дія якого на фізичних осіб-підприємців не розповсюджується.

Відповідно і Положення «Про інвентаризацію активів та зобов`язань», що затверджено Наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України за №1365/26142 30 жовтня 2014 р., яким визначено порядок проведення інвентаризації активів і зобов`язань та оформлення її результатів, також на ФОП не розповсюджується.

Позивач вважає, що суд першої інстанції формально підійшов до оцінки наданих позивачем витягів з інвентаризаційних відомостей, відмовивши в їх дослідженні та прийнятті лише з підстав, що вони не відповідають нормативно-правовим документам дія яких на позивача не розповсюджується. При цьому помилкові висновки відповідача з приводу відсутності ТМЦ на залишках прийняті лише виходячи з неможливості позивача надати підтверджуючі документи на запити.

Крім того, суд першої інстанції посилаючись на Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496не врахував, що він набрав чинність лише 26.11.2021 року.

Цей Порядок визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Будівельні ж матеріали та інструменти, що є на залишку у позивача придбавались не з метою подальшої їх реалізації як товару в межах діяльності 47.11, а з метою використання в ході господарської діяльності, а саме: використанні при проведенні поточних ремонтів в орендованих приміщеннях чи проведенні інших будівельних робіт відповідно до наявних КВЕДів.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Отже, на переконання представника позивача, судом першої інстанції під час ухвалення оскаржуваного рішення було допущено порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, вирішення спору судом першої інстанції.

Відповідач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому зазначає, що відповідно до первинних документів, наявних у ФОП ОСОБА_1 , поточні ремонти приміщень магазинів здійснювало ПП «Профремонт» ( НОМЕР_1 ) на загальну суму 278381,19 грн, у т.ч. ПДВ 213063,54грн. Згідно наданого Договору на виконання ремонтно-будівельних робіт з поточного ремонту №08/17 від 08.07.2019, актів приймання виконаних будівельних робіт (форма №КБ-2в) та підсумкових відомостей ресурсів до них, ПП «Профремонт» при виконанні робіт використовує власні будівельні матеріали.

Крім того, відповідно до первинних документів, наданих до перевірки, не встановлено придбання ФОП ОСОБА_1 ремонтних та/або будівельних робіт в інших СГ протягом 2017-2023 років. Відповідно до штатних розписів за період 2017-2023 роки у ФОП ОСОБА_1 відсутні посади (працівники), які б могли здійснювати будівельно та/або ремонтні роботи.

При цьому, ФОП ОСОБА_1 протягом перевіряємого періоду відображено придбання будівельних матеріалів, інструментів у істотних обсягах, ПДВ з яких включено до складу податкового кредиту відповідних звітних періодів.

ФОП ОСОБА_1 надано письмовий запит №1 від 20.05.2024 про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді. Платником надано відповідь №б/н від 23.05.2024, у якій зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється.

Письмові пояснення ФОП ОСОБА_1 щодо придбання будівельних матеріалів та інструментів, їх подальше використання у господарській діяльності (реалізація, списання, наявності на залишках тощо) не надавалися.

Наведені вище факти не дають можливості підтвердити використання в господарській діяльності та/або наявності на залишках вищезазначених будівельних матеріалів, оскільки:

- до перевірки не надано товарно-транспортні накладні щодо транспортування будівельних матеріалів від постачальників до ФОП ОСОБА_1 ;

- відсутня будь-яка інформація про місця зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа тощо);

- наявна інформація про відсутність проведення інвентаризацій ФОП ОСОБА_1 у період, що перевіряється;

- відсутній необхідний кваліфікований персонал для виконання будівельних та ремонтних робіт.

Отже, ФОП ОСОБА_1 не надано документального підтвердження використання придбаних будівельних матеріалів та техніки у господарській діяльності (продаж, списання тощо) та/або наявності його на залишках станом на 31.12.2023.

Перевіркою також встановлено придбання ФОП ОСОБА_1 протягом періоду, що перевіряється, товарів (енергетичні напої, квас, вода, продукти харчування) в значних обсягах, які в подальшому не реалізовувалися. Вищезазначені суми ПДВ включено до складу податкового кредиту з ПДВ відповідних періодів.

Зазначені товари мають обмежений термін придатності. Відповідно інформації від виробників квасу ТМ «Тарас» - Carlsberg Group та ТМ «Львівський хлібний» - ТОВ ТВК "Перша Приватна Броварня "Для Людей - Як Для Себе!" розміщеної в загальнодоступній мережі Інтернет, термін придатності становить від 90 до 180 днів. Відповідно до загальнодоступної інформації, розміщеної в мережі Інтернет, термін придатності б/а енергетичного напою «Нон Стоп» та б/а енергетичного напою "Піт Буль" становить 12 міс, шоколаду та чіпсів 6 міс., сухариків 9 міс., крекерів 12 міс.

ФОП ОСОБА_1 надано письмовий запит №1 від 20.05.2024 про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді. Платником надано відповідь №б/н від 23.05.2024, у якій зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється.

Наведені вище факти не дають можливості підтвердити використання в господарській діяльності та/або наявності на залишках вищезазначених товарів, оскільки:

- відповідно до даних ЄРПН та виторгів РРО/ПРРО, зареєстрованих за місцем здійснення підприємницької діяльності, реалізація даних напоїв не здійснювалася;

- до перевірки не надано форми ведення обліку товарних запасів та інвентаризації за період, що перевіряється;

- відсутня інформація щодо транспортування, розвантаження та місця зберігання вищезазначених товарів;

- подальша реалізація товарів неможлива у зв`язку з обмеженими термінами придатності.

Отже, ФОП ОСОБА_1 не надано документального підтвердження використання придбаних вищезазначених товарів у господарській діяльності (продаж, списання тощо) та/або наявності їх на залишках станом на 31.12.2023.

Також ФОП ОСОБА_1 не надано форму ведення обліку товарних запасів.

Отже, перевіркою встановлено придбання з одночасним включенням ПДВ до складу податкового кредиту товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ у сумі сумі 190253 грн.

Також в ході проведення перевірки встановлено декларування ФОП ОСОБА_1 взаємовідносин з ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_2 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_3 ) стосовно придбання послуг мерчандайзингу на загальну суму 977200 грн., у т.ч. ПДВ 162866,67грн.

Фактично ФОП ОСОБА_1 надано типові (ідентичні) договори та акти з ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_2 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_3 ), відповідно до аналізу яких встановлено: - відповідно до п. 1.2 договорів про надання послуг, послуги надаються на товар, що виробляється/поставляється ФОП ОСОБА_1 та/або її дистриб`юторами в магазини/торгові точки ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_2 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_3 ). Згідно наданих первинних документів, відсутня інформація щодо реалізації/надання в реалізацію ФОП ОСОБА_1 продукції ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_2 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_3 );

- не надано додатки 1 до договорів (п.4.1);

- відсутня інформація щодо найменування товарів (товару), їх (його) кількості та адреси торговельних точок, де проводилися мерчандайзингові заходи, характер надання послуг та їх кількість;

Крім того, відсутня інформація про час (дні, години) приходу мерчандайзерів для надання послуг, процедуру підтвердження їх повноважень, порядок ведення обліку їх роботи в торговельній точці тощо.

Надані до перевірки акти надання послуг відповідно до ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями) не відповідають вимогам первинних документів, а отже не можуть враховуватися ФОП ОСОБА_1 при визначенні податкового кредиту з ПДВ.

В свою чергу, господарська операція здійснена між ФОП ОСОБА_1 і ФОП ОСОБА_3 (податковий номер НОМЕР_2 ) та ФОП ОСОБА_2 (податковий номер НОМЕР_3 ) не відповідає суті ділової мети, визначення якої надано пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

Крім того позивачем 06.02.2025 року було подано до суду апеляційної інстанції додаткові пояснення, в яких зазначено, що оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарськоїдіяльності платника податку та лише за такихумов платник мас право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Отже, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності. За правилами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створенняумов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В тойже час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Також, представник позивача 14.02.2025 року також надав до суду апеляційної інстанції додаткові пояснення в яких зазначає, що в оскаржуваному рішенні Полтавського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2024 року по справі № 440/9905/24 суд першої інстанції не взяв до уваги практику Верховного Суду та безпідставно погодився з висновком контролюючого органу про ніби то протиправного включення позивачем суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту вартості товарно-матеріальних цінностей, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що призвело до заниження податкових зобов`язань Позивача з ПДВ в сумі 190 253,00 грн.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник позивача підтримав апеляційну скаргу, просив задовольнити її, посилаючись на доводи та обґрунтування, викладені в апеляційній скарзі.

Представник відповідача, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив залишити без задоволення апеляційну скаргу, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст. 20, ст.77, п.81.1 ст.81, п.82.1 ст.82 пп. 69.35 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), та п.2 ч.1 ст. 13 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VI „Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (із змінами та доповненнями), наказу Головного управління ДПС у Полтавській області за № 1173-П від 26.04.2024 та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на лютий 2024 року, проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 , податковий номер НОМЕР_4 , який зареєстрована за адресою: АДРЕСА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2023, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі єдиного внеску) за період з 28.08.2014 по 20.01.2016 та з 25.01.2016 по 31.12.2023, за наслідками якої складено Акт перевірки від 03.06.2024 № 7582 /16-31-24-05-01/ НОМЕР_4 .

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення ФОП ОСОБА_1 пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 44.1 ст.44, п. 198.2, пп. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI із змінами та доповненнями, ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями), чим занижено податок на додану вартість у сумі 358818 грн., у т.ч. лютий 2018 на суму 15772 грн., березень 2018 на суму 4741 грн., квітень 2018 на суму 2435 грн., травень 2018 на суму 8068 грн., червень 2018 на суму 157грн., липень 2018 на суму 257грн., серпень 2018 на суму 9870 грн., вересень 2018 на суму 16459 грн., жовтень 2018 на суму 15407 грн., листопад 2018 на суму 156 грн., грудень 2018 на суму 11489 грн., березень 2019 на суму 10169 грн., квітень 2019 на суму 288 грн., травень 2019 на суму 3236 грн., червень 2019 на суму 601 грн., липень 2019 на суму 2522 грн., серпень 2019 на суму 16778 грн., вересень 2019 на суму 82 грн., січень 2020 на суму 11200 грн., лютий 2020 на суму 54 грн., березень 2020 на суму 26723 грн., квітень 2020 на суму 4434 грн., травень 2020 на суму 335 грн., червень 2020 на суму 707 грн., липень 2020 на суму 1357 грн., серпень 2020 на суму 4607 грн., вересень 2020 на суму 336 грн., жовтень 2020 на суму 239 грн., листопад 2020 на суму 50084 грн., грудень 2020 на суму 603 грн., січень 2021 на суму 1312 грн., лютий 2021 на суму 12719 грн., березень 2021 на суму 270 грн., червень 2021 на суму 156 грн., липень 2021 на суму 7080 грн., серпень 2021 на суму 210 грн., вересень 2021 на суму 456 грн., жовтень 2021 на суму 728 грн., листопад 2021 на суму 604 грн., грудень 2021 на суму 75906 грн., січень 2022 на суму 355 грн., лютий 2022 на суму 607 грн., березень 2022 на суму 1398 грн., квітень 2022 на суму 207 грн., травень 2022 на суму 520 грн., червень 2022 на суму 1917 грн., липень 2022 на суму 5042 грн., серпень 2022 на суму 9559 грн., вересень 2022 на суму 1059 грн., жовтень 2022 на сум судом першої інстанції.

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області винесено, зокрема, податкове повідомлення - рішення № 5 від 8.07.2024 року, з яким позивач не погодився в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 421 685,15 грн, внаслідок чого звернувся до суду з цим позовом.

Відмовляючи в задоволенні позов, суд першої інстанції виходив з того, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 5 від 8.07.2024 року в частині збільшення фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 421 685,15 грн. прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні позову з наступних підстав.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

- придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

-ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналізуючи наведене, колегія суддів зазначає, що господарські операції з придбання товарів (послуг), як фактична підстава для визначення у фінансовому і податковому обліках сум витрат та податкового кредиту, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають зміст і хід (процес здійснення) операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту, крім того, повинна бути підтверджена податковою накладною, зареєстрованою в ЄРПН.

Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо інші дані свідчать, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку (цей принцип закріплено статтею 4 Закону № 996-XIV) відповідає сутності податкового обліку, який, згідно з частиною другою статті 3 цього ж Закону, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції.

Отже, з метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентами, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи з урахуванням специфіки предмету та умов укладених правочинів.

Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 27.04.2023 у справі № 826/12546/16.

Щодо доводів апеляційної скарги стосовно господарських операцій ФОП ОСОБА_1 з ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 щодо надання послуг з мерчандайзингу, колегія суддів зазначає наступне.

Так, у постанові від 24 квітня 2018 року у справі № 821/1344/17, Верховний Суд виснував, що маркетингові послуги належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Документами, що підтверджують фактичне отримання маркетингових послуг можуть бути акти приймання-передачі послуг або інші документи, що підтверджує фактичне надання (отримання) послуг, які повинні мати всі обов`язкові реквізити первинних документів, передбачені частиною другою статті 9 Закону № 996-XIV; звіти про надані послуги, про проведення певних маркетингових досліджень, в яких мають бути викладені конкретні результати наданих послуг та досліджень, а щодо досліджень - то і відповідні рекомендації замовнику; а також бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують збільшення асортименту товарів, обсягу продажу, розміру доходу тощо як результат понесених витрат на придбання маркетингових послуг.

Отже, на підтвердження фактичного здійснення маркетингових послуг чи мерчандайзингових послуг, враховуючи специфіку таких послуг, платник податків повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, зокрема і ті, які посвідчують мету, об`єктивну необхідність, економічну доцільність отримання відповідних послуг, а також можливість проведення таких операцій контрагентами з урахуванням необхідного часу, місця, матеріальних ресурсів, необхідних для надання таких послуг.

У постанові від 27.04.2023 у справі № 826/12546/16 Верховний Суд зазначив, що суди мають перевірити якими силами та засобами надавались оспорювані маркетингові та мерчандайзингові послуги, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином позивач здійснював контроль за станом виконання відповідних робіт.

З матеріалів справи колегією суддів встановлено, що на підтвердження факту отримання послуг з мерчандайзингу від ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 ФОП ОСОБА_1 надано договори № 02-01/20 від 02.01.2020 та № 01-12/21 від 01.12.2021, предметом яких є маркетингові послуги щодо збільшення обсягів реалізації продукції замовника.

Також на підтвердження факту отримання зазначених послуг позивачем надано рахунки на оплату та акти надання послуг № 1 від 31.01.2020 /т. № 2, а.с. 179/, № 2 від 29.02.2020 /т. № 2, а.с. 180/, № 3 від 31.03.2020 /т. № 2, а.с. 181/, № 4 від 30.04.2020 /т. № 2, а.с. 182/, № 54 від 31.12.2021 /,т. № 2, а.с. 184/.

За змістом вказаних актів виконавці ФОП ОСОБА_2 та ФОП ОСОБА_3 надали замовнику - ФОП ОСОБА_1 "Послуги мерчандайзингу згідно Договору" кількістю 1 .

Відповідно до вимог статті 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями), первинні та зведенні облікові документи можуть бути складені у паперовій або електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назва документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції.

Надані до перевірки акти надання послуг не відповідають вищенаведеним вимогам первинних документів, а отже не є підставою для збільшення податкового кредиту з ПДВ.

Колегія суддів звертає увагу, що в наданих позивачем документах відсутня інформація щодо найменування товарів (товару), їх (його) кількості та адреси торговельних точок, де проводилися мерчандайзингові заходи, характер надання послуг та їх кількість, відсутня інформація про час (дні, години) приходу мерчандайзерів для надання послуг, процедуру підтвердження їх повноважень, порядок ведення обліку їх роботи в торговельній точці тощо.

Отже, всупереч вищенаведених висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 27.04.2023 у справі № 826/12546/16 надані позивачем документи, з - поміж іншого, не дають можливості встановити ні конкретних виконавців наданих мерчандайзингових послуг ні механізму здійснення контролю позивачем за станом виконання відповідних робіт.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, про порушення ФОП ОСОБА_1 пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 44.1 ст.44, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI із змінами та доповненнями, ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський обліку та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV (із змінами та доповненнями) внаслідок чого ФОП ОСОБА_1 завищено податкових кредит з ПДВ на суму 162866,67 грн.

Щодо включення ФОП ОСОБА_1 до складу податкового кредиту з ПДВ вартості товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст.3 Господарського кодексу України).

Розумна економічна причина (ділова мета) у визначенні пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Відповідно до п.п. «Г» п. 198.5 ст. 198 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010р. (із змінами та доповненнями) платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

З матеріалів справи вбачається, що ФОП ОСОБА_1 у періоді, що перевіряється, здійснювалося придбання групи товарів у значних обсягах, подальша реалізація яких відповідно до даних ЄРПН та виторгів РРО/ПРРО, зареєстрованих за місцем здійснення підприємницької діяльності, не здійснювалася, а саме:

-будівельні матеріали, інструменти, техніка;

-енергетичні напої, квас, вода, продукти харчування.

Разом з тим, ФОП ОСОБА_1 не надано як документального підтвердження використання придбаних товарів у господарській діяльності (продаж, списання тощо) так і доказів наявності його на залишках станом на 31.12.2023.

Так, листом від 26.04.2024 № 14756/6/16-31-24-05-07 Головне управління ДПС у Полтавській області повідомило ФОП ОСОБА_1 про проведення планової виїзної документальної перевірки та просило надати, зокрема, документи щодо наявності залишків ТМЦ станом на 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019, 01.01.2020, 01.01.2021, 01.01.2022, 01.01.2023 та на 31.12.2023 в розрізі номенклатури, вартості та кількості товару /т. № 2, а.с. 214-216/.

Під час проведення перевірки запитом № 1 від 20.05.2024 Головне управління ДПС у Полтавській області вдруге просило ФОП ОСОБА_1 надати документи, зокрема, щодо обліку товарних запасів станом на 01.01.2017, 01.01.2018, 01.01.2019, 01.01.2020, 01.01.2021, 01.01.2022, 01.01.2023 та на 31.12.2023 /т. № 2, а.с. 219-220/.

На запит № 1 ФОП ОСОБА_1 надав відповідь, за змістом якої облік товарних запасів в розрізі найменування, кількісних та вартісних показників надати немає технічної можливості, проведення інвентаризації ТМЦ в періоді, що перевіряється не здійснювалось, надати документи на придбання та наявності залишку товарів, інвентаризаційних витягів із зазначенням місця зберігання, кількісних та вартісних показників немає технічної можливості /т. № 2, а.с. 221/.

Дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що облік товарних запасів здійснюється фізичними особами - підприємцями, у т. ч. платниками єдиного податку, шляхом постійного внесення інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку, до Форми ведення обліку товарних запасів (далі - Форма обліку). Зазначена Форма обліку затверджена наказом Мінфіну Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку від 03.09.2021 р. № 496 . Ведення обліку товарних запасів передбачено вимогами п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 р. № 265/95-ВР (далі - Закон № 265).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і надалі у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Поряд із цим приписами пунктів 85.2, 85.6 статті 85 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Колегія суддів аналізуючи наведене правове регулювання зазначає, що дійсно, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Разом з тим, у разі якщо до закінчення перевірки або протягом десяти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. У той же час, норма пункту 44.6 містить виняток - виїмка документів або інше вилучення правоохоронними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення. При цьому, ненадання платниками податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копії є самостійним правопорушенням, не пов`язаним із наявністю фактів незабезпечення зберігання документів (зокрема, але не виключно, постанови Верховного Суду від 29 серпня 2018 року у справі № 815/2119/17, від 31 січня 2020 року у справі № 826/15328/18, від 18 березня 2020 року у справі № 804/708/16, від 09 жовтня 2019 року у справі № 808/9397/13-а, від 20 березня 2020 року у справі № 2а-9423/12/2670).

У постанові від 08 вересня 2019 року у справі № 802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.

Також у постановах від 08 серпня 2019 року у справі № 802/1069/13-а, від 01 квітня 2020 року у справі № 640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.

Позиція Верховного Суду у питанні застосування норми пункту 44.6 статті 44 ПК України є усталеною і послідовною.

У постановах від 24 лютого 2020 року у справі № 440/4443/18, від 27 квітня 2022 року у справі № 420/13197/20 Верховний Суд виходив з того, що, суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбачену ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено в суді апеляційної інстанції, ФОП ОСОБА_1 не подавалися заперечення на акт перевірки та, відповідно, документи щодо наявності вищенаведених ТМЦ на залишках.

Ненадання ФОП ОСОБА_1 документів щодо залишків ТМЦ позбавило контролюючий орган можливості підтвердити наявність будівельних матеріалів, інструментів, техніки; енергетичних напоїв, квасу, води, продукти харчування на залишках, що стало підставою для висновку контролюючого органу про включення ПДВ до складу податкового кредиту товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ у сумі сумі 190253 грн.

Надання позивачем до суду інвентаризаційних відомостей, в яких відображено залишки ТМЦ станом на 31.12.2023, з урахуванням вищенаведених висновків Верховного Суду, не спростовує висновку контролюючого органу.

Отже, за наведених обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, про включення ПДВ до складу податкового кредиту товарно-матеріальних цінностей, які використано в операціях, що не є господарською діяльністю ФОП ОСОБА_1 , що призвело до заниження податкових зобов`язань позивача з ПДВ у сумі 190253 грн.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 5 від 8.07.2024 року в частині збільшення фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 суми грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 421 685,15 грн. прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано відмовив у задоволенні адміністративного позову.

Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.11.2024 року по справі № 440/9905/24 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 14.11.2024 по справі № 440/9905/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді О.А. Спаскін О.М. Мінаєва
Повний текст постанови складено 03.03.2025 року