Справа № 810/2051/16
Суддя: Ключкович Василь Юрійович
Дата ухвалення: 2025-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 810/2051/16 Суддя (судді) першої інстанції: Парненко В.С.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Ключковича В.Ю.

Суддів: Беспалова О.О., Парінова А.Б.,

за участю:

секретаря судового засідання Кузьмука Б.І.,

представника позивача - Мамаєва Д.Ю.,

представника відповідача - Познякової О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Комунального підприємства «Тетіївтепломережа» Тетіївської міської ради на рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2024 року у справі за адміністративним позовом Комунального підприємства «Тетіївтепломережа» Тетіївської міської ради до Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремленого підрозділу ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

21.06.2016 Комунальне підприємство Київської обласної ради «Тетіївтепломережа» (далі - позивач, апелянт) звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Тетіївської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області (далі - відповідач), в якій просить:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 09.02.2016 № та №.

В обґрунтування позовної заяви зазначено, що позивач не погоджується з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, зазначаючи, що висновки акту перевірки є безпідставними та необґрунтованими, оскільки КП КОР «Тетіївтепломережа» за результатами фінансово-господарських операцій з ТОВ «Гидро Строй Групп», ТОВ «Вайт Роял», ТОВ «Глобал Продакт», ПП «Спецбуд», ТОВ «Дойтчес Фляйш Україна», ПП «Хімінвест», ТОВ «Вестер Груп» правомірно сформувало витрати і податковий кредит, що підтверджується належним чином складеними первинними документами, які містять необхідні для цілей оподаткування відомості про зміст та обсяги спірних операцій, та які були надані до перевірки, а чинне законодавство не ставить в залежність виникнення у платника податку права на податковий кредит та права на формування витрат від дотримання вимог податкового законодавства його контрагентами. Як зазначає позивач, відповідачем не наведено жодного доказу на підтвердження фіктивності (безтоварності) договорів, укладених між позивачем та контрагентами у періоді, що перевірявся, а відтак вважає, що рішення податкового органу є незаконними, оскільки при їх прийнятті відповідачем невірно встановлено факти та застосовано норми закону.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 21.09.2017 адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Тетіївської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 09 лютого 2016 року №.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Тетіївської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області від 09 лютого 2016 року № в частині донарахування Комунальному підприємству Київської обласної ради «Тетіївтепломережа» податку на прибуток у сумі 267 886,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 66 972,00 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Також, здійснено заміну Тетіївської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області, на її правонаступника - Білоцерківську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Київській області.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 04.12.2018 апеляційну скаргу Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області залишено без задоволення, постанову Київського окружного адміністративного суду від 21.09.2017 залишено без змін.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 12.04.2021 у справі №810/2051/16 касаційну скаргу Білоцерківської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області задоволено частково. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 21 вересня 2017 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 4 грудня 2018 року скасовано, справу №810/2051/16 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Скасовуючи судові рішення, Верховний Суд зазначив наступне:

- в матеріалах справи містяться вироки Печерського районного суду м. Києва у кримінальних справах №757/1457/16-к та №757/35372/15-к відносно посадових осіб Товариств з обмеженою відповідальністю «Вайт Роял» та «Глобал Продакт», якими їх визнано винними у вчиненні злочинів, передбачених частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 та часиною 3 статті 27, частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України;

- проте, наведені обставини не досліджені судами та не надано таким обставинам належну правову оцінку. Не досліджено та не надано належну правову оцінку і первинним документам, підписаним вказаними особами на виконання укладених договорів між позивачем та вказаними контрагентами;

- в судових рішеннях лише зазначено про укладання договору поставки між позивачем та зазначеними суб`єктами господарювання, натомість судами не досліджено які посадові особи підписували первинні документи за такими господарськими відносинами;

- разом з тим, первинні документи, підписані зазначеними особами, не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставними, а виписані податкові накладні не можна вважати належно оформленими документами податкової звітності;

- з матеріалів справи вбачається, що податковий орган неодноразово звертав увагу суду на вироки відносно посадових осіб контрагентів позивача, проте, судами попередніх інстанцій не досліджено зазначені обставини, на які посилався податковий орган під час розгляду цієї справи. Дослідження таких обставин має значення для правильного вирішення спору, оскільки наведені матеріали містять відомості щодо фіктивності саме суб`єктів господарювання, які є контрагентами позивача у цій справі;

- факт фіктивності господарської діяльності не може залишитися неврахованим судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю навіть за формального підтвердження її первинними документами та дає підстави для висновку про те, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена рішенням суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому відображення в податковому обліку наслідків такої господарської операції є безпідставним;

- крім того, у судових рішеннях суди зазначили про часткову оплату за договорами, наявність часткової кредиторської заборгованості за договорами та укладання договорів про переведення боргу, але судами не досліджено умови таких договорів, їх строки та сплату такого боргу;

- судами не досліджено питання фактичної оплати позивачем податку на додану вартість в ціні отриманих товарно-матеріальних цінностей та послуг, з відповідним документальним підтвердженням;

- не досліджено та не надано оцінку наявності або відсутності кредиторської заборгованості по зазначеним вище господарським операціям по наведеним постачальникам товару;

- судами попередніх інстанцій не досліджено обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами;

- судами не досліджено матеріальні, фінансові, трудові ресурси, технічні та технологічні можливості таких контрагентів для виконання договірних зобов`язань, залучення контрагентами з цією метою третіх осіб та, відповідно, понесення ними витрат, пов`язаних із таким залученням;

- при оцінці податкових наслідків господарських операцій суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податків норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів сторін має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок (надання послуг), перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності;

- суд повинен надати належну правову оцінку доводам позивача та відповідача, якими вони мотивують свою правову позицію у справі, оцінити представлені учасниками провадження докази у сукупності та надати належне обґрунтування щодо причин відхилення певних доказів, надання переваги тим чи іншим доводам або доказам.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду 14.07.2021 замінено Білоцерківську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області на його правонаступника Головне управління ДПС у Київській області, як відокремлений підрозділ ДПС.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 03.07.2024 у задоволенні адміністративного позову Комунального підприємства «Тетіївтепломережа» Тетіївської міської ради до Головного управління ДПС у Київській області, як відокремленого підрозділу ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Відмова мотивована тим, що судом не встановлено рух товару від контрагентів-постачальників до КП «Тетіївтепломережа» та його подальшого використання позивачем за наведеними первинними документами, що свідчить про безтоварність здійсненої господарської операції; при дослідженні наданих до суду документів встановлено, що жодних документів, які б свідчили про взяття на облік фактично отриманого обладнання (прибуткових ордерів, журналу обліку вантажів, актів приймання ТМЦ, лімітно-забірних карток, накладних-вимог на відпуск (внутрішнє переміщення) товарів карток складського обліку матеріалів), або інших первинних документів, що підтверджували б переміщення використаного обладнання, позивачем ані до перевірки, ані до матеріалів справи не надано; ані до суду, ані до перевірки позивачем не надано інші первинні документи, що підтверджують належним чином оформлення операції з придбання товару та докази бухгалтерського обліку, а саме по всіх контрагентах до перевірки не надано оборотно-сальдові відомості по рах.30 "Каса", 31 "Поточні рахунки", 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками, тому неможливо встановити кредиторську/дебіторську заборгованість, журнали-ордери по рахунках 201, 23, 281, 31, 361 та іншим, тому неможливо встановити відображення господарської операції з придбання ТМЦ у бухгалтерському обліку та подальше списання по рахунках бухгалтерського обліку, документи, які б підтверджували оприбуткування ТМЦ отриманого від його контрагентів.

Суд вважає, що первинні документи, надані позивачем до перевірки та до суду, не відображають реального настання господарських операцій, оскільки сам факт наявності у позивача податкових чи видаткових накладних, виписаних від імені постачальника, або інших документів, складених з посиланням на поставку товарів (послуг) не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах; суду не надано доказів перевезення великовагового товару від контрагентів-постачальників до КП «Тетіївтепломережа», враховуючи розташування підприємств в різних населених пунктах.

У зв`язку з вищенаведеним, господарські операції між позивачем та контрагентами не підтверджуються, виходячи з врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження, відсутності в достатній кількості трудових ресурсів, основних засобів, виробничих активів, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій у зазначених обсягах, що свідчить про юридичну дефектність оформлених первинних документів, про відсутність законного джерела походження ідентифікованого активу, відсутність існування активу, неможливість (нереальність) здійснення господарських операцій із його подальшого постачання по всьому ланцюгу оформлення первинних документів до кінцевого споживача.

З наданих до суду позивачем первинних документів, а також з урахуванням доказів та пояснень, наведених відповідачем, суд дійшов до висновку про неможливість встановлення реальності господарських операцій позивача на підставі наданих первинних документів, адже вони носять формальний характер, в той час як відповідачем надано докази та достатні доводи про неможливість встановити походження придбаних позивачем товарів (робіт/послуг) за ланцюгом постачання.

Суд вважав за необхідне взяти до уваги той факт, що жоден з перелічених контрагентів позивача не має ресурсної (технічної, технологічної та матеріальної) бази для самостійного виконання обов`язків за укладеними з позивачем угодами, в тому числі досліджуючи шлях придбання таких товарів (робіт, послуг) за ланцюгом постачання до останнього контрагента.

Під час розгляду справи позивачем не було надано будь-яких доказів на підтвердження того, що витрати на виплату директору підприємства премій правомірно було відображено у податковій звітності, що в свою чергу, свідчить про безпідставне віднесення позивачем вказаної суми коштів до складу адміністративних витрат. Отже, суд виснував, що контролюючим органом було правомірно зменшено позивачу адміністративні витрати на загальну суму 150 011,00 грн, у тому числі за 2013 рік на суму 49 319,19 грн та за 2014 рік на суму 100 691,81 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, Комунальне підприємство «Тетіївтепломережа» Тетіївської міської ради подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове, яким адміністративний позов задовольнити у повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована тим, що висновки суду першої інстанції, викладені в оскаржуваному рішенні не відповідають обставинам справи, оскільки господарські операції позивача для визначення витрат та податкового кредиту є фактично здійсненими, підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність операцій.

29 вересня 2024 року представником відповідача подано відзив на апеляційну скаргу.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Відповідно до фактичних обставин справи, Комунальне підприємство «Тетіївтепломережа» Тетіївської міської ради () зареєстровано 22.11.1994, перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Київській області, Тетіївська ДПІ (Тетіївський район).

Основним видом діяльності за КВЕД є: 35.30 Постачання пари, гарячої води та кондиційованого повітря.

Ухвалою Тетіївського районного суду Київської області від 27.08.2015 №380/1332/15-к надано дозвіл Тетіївській ОДПІ ГУ ДФС у Київській області на проведення позапланової документальної перевірки КП КОР «Тетіївтепломережа» за період часу з 12.07.2013 по завершений звітний період 2015 року та встановлено термін проведення даної перевірки тривалістю 10 робочих днів з 01.09.2015.

Тетіївською ОДПІ ГУ ДФС у Київській області у зв`язку з отриманням ухвали Тетіївського районного суду Київської області від 27.08.2015 №380/1332/15-к видано наказ від 08.09.2015 №233-п щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки КП КОР «Тетіївтепломережа».

Так, у період з 10.09.2015 по 15.01.2016 (з урахуванням строків перенесення термінів проведення документальної виїзної позапланової перевірки) посадовими особами Тетіївської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області на підставі направлень від 08.09.2015 №87, №88, від 09.09.2015, згідно з п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п.75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п.78.1.11 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України, відповідно до наказу від 08.09.2015 №233-п та у зв`язку з отриманням ухвали Тетіївського районного суду Київської області від 27.08.2015 №380/1332/15-к проведена документальна позапланова виїзна перевірка КП КОР «Тетіївтепломережа» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 12.07.2013 по 31.08.2015 (з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток з 01.01.2013 по 31.12.2014), валютного та іншого законодавства за період з 12.07.2013 по 31.08.2015, за результатами якої складено акт від 21.01.2016 №5/220/24879282 (далі - акт перевірки).

Як встановлено з акта, перевіркою були виявлені наступні порушення вимог чинного законодавства, зокрема:

- п. 138.2, п. 138.4, п.п.138.8.5 п.138.8, п.п.138.10.2 п. 138.10 ст. 138, п. 142.1 ст. 142, п.143.1 ст. 143 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 295381,00 грн., у т.ч. за 2013 рік на суму 9371,00 грн. та за 2014 рік на суму 286010,00 грн.;

- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.6 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 134108,00 грн., у т.ч. за жовтень 2013 року в сумі 20358,00 грн., за грудень 2014 року в сумі 53667,00 грн., за січень 2015 року в сумі 33546,00 грн., за лютий 2015 року в сумі 19833,00 грн., за квітень 2015 року в сумі 6708,00 грн.

Висновок податкового органу про заниження суми податкових зобов`язань, за його твердженням, зокрема, пов`язується з порушенням позивачем встановленого порядку формування податкового кредиту за операціями з придбання товарів (робіт, послуг) у ПП «Спецбуд», ТОВ «Глобал Продакт», ТОВ «Дойтчес Фляйш Україна», ПП «Хімінвест», ТОВ «Вестер Груп» та суми витрат підприємства по господарським операціям з ТОВ «Гидро Строй Групп», ТОВ «Вайт Роял», ТОВ «Глобал Продакт».

В підтвердження такого висновку відповідач в акті перевірки зазначив наступне.

1. При проведенні аналізу господарських операцій позивача з ТОВ "Гидро Строй Групп" було встановлено, що позивачем не було надано до перевірки документів, які підтверджують господарські операції у грудні 2014 року, а саме така операція не підтверджена відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

2. Стосовно господарських операцій позивача з ТОВ "Вайт Роял" податковий орган зазначив, що відповідно до Системи автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України у ТОВ "Вайт Роял" у штаті працювала одна особа, інформація про наявність основних засобів відсутня.

Також відповідно до податкової інформації ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області від 07.05.2015 №258/10-13-22-05/39301269 щодо спектру фінансово-господарської діяльності ТОВ "Вайт Роял" з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками та з контрагентами-покупцями за період з 01.09.2014 по 31.01.2015 податковим органом встановлено, що ТОВ "Вайт Роял" здійснював діяльність спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам.

Крім того, згідно протоколу допиту свідка встановлено, що керівник та засновник ТОВ "Вайт Роял" надав пояснення щодо непричетності до ведення фінансово-господарської діяльності підприємства.

Внаслідок цього, відповідач дійшов висновку, що реальність проведення господарських операцій позивача з ТОВ "Вайт Роял" не підтверджується у зв`язку з: неможливістю фактичного здійснення господарських операцій ТОВ "Вайт Роял" через відсутність дозволу на проведення даних робіт та відсутністю виду діяльності згідно даних АІС "Податковий блок"; відсутністю необхідних умов для здійснення предпроектних робіт по переводу котлів на альтернативні види палива, а саме кваліфікованих трудових ресурсів, основних засобів, складських приміщень, транспортних засобів, матеріалів тощо; відсутністю придбання даних послуг по ланцюгу постачання від постачальників у листопаді 2014 року згідно ЄРПН та податкової інформації.

3. Щодо господарських взаємовідносин позивача з ТОВ "Глобал Продакт" податковий орган зазначив про те, що згідно звіту 1-ДФ за І квартал 2015 року у трудових відносинах з ТОВ "Глобал Продакт" перебувало 5 осіб, звіт про основні фонди не подано.

Однак, аналізуючи дані Єдиного реєстру податкових накладних податковим органом було встановлено, що постачальником паливних брикетів ТОВ "Глобал Продакт" було ТОВ "Гроуві Альянс", відносно якого порушено кримінальну справу за фактом скоєння злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України. А постачальником ТОВ "Гроуві Альянс" було ТОВ "Паллет Сервіс", на якому фактично відбувся "обрив ланцюга" придбання товару - паливних брикетів з деревини.

Внаслідок цього, податковий орган дійшов висновку про не підтвердження реальності проведення господарських операцій ТОВ "Глобал Продакт" у зв`язку з відсутністю у останнього: основних засобів, трудових ресурсів, інших матеріалів для здійснення купівлі-продажу даного товару; придбання по ланцюгу за період грудень 2014 року та січень 2015 року; документів, що посвідчують якість товару і відповідність санітарним вимогам; документів на транспортування товару.

4. При проведенні аналізу господарських операцій позивача з ПП "Спецбуд" відповідачем було встановлено, що стан платника ПП "Спецбуд" - "7", внесено запис про відсутність за місцезнаходженням, кількість працюючих за 4 квартал 2014 року склало 2 особи, інформація про наявність основних засобів відсутня.

При цьому, аналізуючи дані Єдиного реєстру податкових накладних податковим органом було встановлено, що основним постачальником ПП "Спецбуд" щодо надання послуг по монтажу тепломережі було ТОВ "Сібол", який припинив свою діяльність як юридична особа, інформація про наявність трудових ресурсів та основних фондів відсутня.

Враховуючи вище викладене, податковий орган дійшов висновку про не підтвердження реальності проведення господарських операцій ПП "Спецбуд" у зв`язку з: неможливістю фактичного здійснення господарських операцій ПП "Спецбуд", у зв`язку з відсутністю наявності трудових ресурсів, основних засобів, виробничих потужностей та інших засобів; відсутністю необхідних умов для здійснення будівельно-монтажних робіт (монтаж тепломережі); відсутністю придбання даних послуг по ланцюгу постачання від постачальників у жовтні 2013 року; відсутністю документів, що посвідчують стан виконаних робіт і чи відповідають вони технічним вимогам.

5. Стосовно господарських операцій позивача з ТОВ "Дойтчес Фляйш Україна" податковий орган зазначив, що стан платника ТОВ "Дойтчес Фляйш Україна" - "16", внесено запис про відсутність за місцезнаходженням, податковий розрахунок 1-ДФ не подано, свідоцтво платника ПДВ анульовано 18.08.2015, інформація про наявність основних засобів відсутня.

Крім того, відповідач зауважив, що від ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві отримано податкову інформацію від 06.05.2015 №370/26-55-22-10/39233649 щодо ТОВ "Дойтчес Фляйш Україна" з питань проведення фінансово-господарських відносин з ТОВ "Англетер Капітал" за період з 01.12.2014 по 31.01.2015, яким встановлено, що ТОВ "Дойтчес Фляйш Україна" здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам та використовувалось з метою прикриття незаконної діяльності.

Внаслідок цього, податковий орган дійшов висновку про не підтвердження реальності проведення господарських операцій ТОВ "Дойтчес Фляйш Україна" у зв`язку з: відсутністю платника за місцезнаходженням; відсутністю штату працюючих; відсутністю основних фондів; різноплановістю придбаних товарів, встановлених після аналізу ЄРПН; відсутністю документів, що посвідчують якість товару і відповідність санітарним вимогам; відсутністю документів на транспортування товару; нереальністю придбання товару, ведення в обіг якого не підтверджується фактом реального походження цих товарів у попередніх ланках ланцюга його постачання.

6. При проведенні аналізу господарських операцій позивача з ПП "Фервест" (на момент здійснення фінансово-господарських відносин ПП "Хімінвест") податковим органом було встановлено, що основний вид діяльності ПП "Хімінвест" консультування з питань комерційної діяльності й керування, згідно звіту за формою № Д4 за лютий 2015 року працювало у штаті 8 осіб. При цьому, згідно із зареєстрованими в ЄРПН податкових накладних встановлено різноплановість придбаних товарів та послуг.

Також, відповідачем отримано від ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві узагальнену податкову інформацію від 15.09.2015 №7704/7/26-50-22-06 щодо ПП "Хімінвест" за звітний період декларування ПДВ з лютого по серпень 2015 року з питань проведення фінансово-господарських операцій з контрагентами-покупцями та контрагентами-постачальниками, відповідно до якої не підтверджено реальність придбання товару, ведення в обіг якого не підтверджується фактом реального походження цих товарів у попередніх ланках ланцюга його постачання.

7. Щодо господарських взаємовідносин позивача з ТОВ "Вестер Груп" податковий орган зазначив, що вказане підприємство має стан платника 3 - припинення за рішенням власника, у вказаного підприємства відсутні основні засоби, оскільки останній не звітує про наявність основних фондів та їх сукупну балансову вартість.

При цьому, аналізуючи дані Єдиного реєстру податкових накладних податковим органом було встановлено, що основним постачальником паливних брикетів з деревини ТОВ "Вестер Груп" було ТОВ "ДС-Куб", який має стан платника 3 - прийнято рішення про припинення (розпочато ліквідаційну процедуру) та не встановлено походження товарів (паливних брикетів з деревини) у попередніх ланках ланцюга ТОВ "ДС-Куб".

Враховуючи вище викладене, податковий орган дійшов висновку про не підтвердження реальності проведення господарських операцій ТОВ "Вестер Груп" у зв`язку з: відсутністю основних фондів; відсутністю документів, що посвідчують стан виконаних робіт і чи відповідають вони технічним вимогам; відсутністю документів на транспортування товару; неможливістю дослідження по ланцюгу придбання товару; нереальністю придбання товару, ведення в обіг якого не підтверджується фактом реального походження цих товарів у попередніх ланках ланцюга його постачання.

В акті перевірки зазначено про наявність:

- вироку Печерського районного суду міста Києва від 28.01.2016 по кримінальній справі №757/1457/16-к за кримінальним провадженням за обвинуваченням у вчиненні злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч.1 ст. 205 Кримінального кодексу України, в якому зазначено, що ОСОБА_1 на початку липня 2014 року без мети ведення фінансово-господарської діяльності та виконання адміністративно-розпорядчих функцій у якості службової особи, не маючи наміру щодо здійснення діяльності, пов`язаної з виробництвом товарів, виконанням робіт або наданням послуг, з метою прикриття незаконної діяльності іншими особами, вступивши у попередню змову із невстановленою особою, спрямовану на створення та подальшу реєстрацію в органах державної влади суб`єкта підприємницької діяльності - юридичної особи, за грошову винагороду, вчинила дії, що виразились у створенні фіктивного підприємства - ТОВ "Вайт Роял" ();

- вироку Печерського районного суду міста Києва від 26.10.2015 по кримінальній справі №757/35372/15-к за кримінальним провадженням за обвинуваченням у вчиненні злочину, передбаченого ч. 3 ст. 27, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України, в якому зазначено, що у серпні 2014 року, діючи умисно та повторно, перебуваючи у м. Києві, ОСОБА_2 на виконання попередньо розробленого злочинного плану із ОСОБА_3 шляхом обману залучив до протиправної діяльності, що полягала у створені фіктивного підприємства з метою прикриття незаконної діяльності, ОСОБА_4 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , який погодившись на запропоновану ОСОБА_2 пропозицію щодо сприяння у працевлаштуванні, надав останньому копії власного паспорту громадянина України та картки фізичної особи - платника податків, відомості із яких були використанні останнім та іншими невстановленими особами для розробки установчих та реєстраційних документів ТОВ "Глобал Продакт".

Також, в акті перевірки податковий орган зазначив, що позивачем завищено адміністративній витрати на загальну суму 150 011,00 грн, оскільки директору підприємства без погодження з органом управління підприємства безпідставно нараховано та виплачено премії та надбавки у 2013 році на суму 49 319,19 грн та в 2014 році на суму 100 691,81 грн.

На підставі висновків акту перевірки Тетіївською ОДПІ прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 09.02.2016 №, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" у розмірі 369 227,00 грн, з яких: 295 381,00 грн - за основним платежем; 73 846,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- від 09.02.2016 №, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" у розмірі 167 636,00 грн, з яких: 134 108,00 грн - за основним платежем; 33 528,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи оцінку зазначеним обставинам справи, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 14.1.36 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, надання послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків обов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, то визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

За приписами пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в ЄРПН.

За приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За приписами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. За своєю правовою суттю господарською операцією є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підтверджують факт її проведення.

Таким чином, оцінюючи обґрунтованість заявленої податкової вигоди адміністративний суд має оцінити обставини вчинення відповідних господарських операцій в їх сукупності та дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Судом першої інстанції детально досліджено господарську діяльність позивача з ТОВ «Гидро Строй Групп», ТОВ «Вайт Роял», ТОВ «Глобал Продакт», ПП «Спецбуд», ТОВ «Дойтчес Фляйш Україна», ПП «Хімінвест», ТОВ «Вестер Груп» та встановлено правомірність висновків акту перевірки, на підставі яких контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

З висновками суду першої інстанції позивач не погоджується та зазначає, що у контексті встановлення реальності здійснення господарських правовідносин з ТОВ «Вайт Роял» ним до матеріалів справи долучено усі первинні документи, які відповідають законодавчим нормам та правилам складання. Поряд з цим, позивач зазначає, що його дії не несуть будь-якої вини у тому, що ТОВ «Вайт Роял» фактично не відповідало вимогам законодавства, що виявилось у висновках контролюючого органу про фактичну відсутність штату працівників та дефектність первинної бухгалтерської документації.

Колегія суддів враховує, що твердження апелянта в частині реальності господарських правовідносин з ТОВ «Вайт Роял» зводяться до подальшого фактичного використання пілет у процесі виробництва теплопостачання, тобто наявності економічного ефекту.

Так, як вбачається зі змісту матеріалів спірної перевірки, відповідно до Системи автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПС України у ТОВ «Вайт Роял» у штаті працювала одна особа, інформація про наявність основних засобів відсутня. Відповідно до податкової інформації ДПІ у Києво-Святошинському районі ГУ ДФС у Київській області від 07.05.2015 №258/10-13-22-05/39301269 щодо спектру фінансово-господарської діяльності ТОВ «Вайт Роял» з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками та з контрагентами-покупцями за період з 01.09.2014 по 31.01.2015 податковим органом встановлено, що ТОВ «Вайт Роял» здійснював діяльність спрямовану на здійснення операцій, пов?язаних з наданням податкової вигоди третім особам.

Також, в матеріалах справи наявний вирок Печерського районного суду міста Києва від 28.01.2016 по кримінальній справі №757/1457/16-к за обвинуваченням у вчинені злочину, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України.

Згідно протоколу допиту свідка встановлено, що керівник та засновник ТОВ "Вайт Роял" надав пояснення щодо непричетності до ведення фінансово-господарської діяльності підприємства.

Зі змісту вироку Печерського районного суду міста Києва від 28.01.2016 по кримінальній справі №757/1457/16-к за кримінальним провадженням за обвинуваченням у вчиненні злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч.1 ст. 205 Кримінального кодексу України вбачається, що ОСОБА_1 на початку липня 2014 року без мети ведення фінансово-господарської діяльності та виконання адміністративно-розпорядчих функцій у якості службової особи, не маючи наміру щодо здійснення діяльності, пов`язаної з виробництвом товарів, виконанням робіт або наданням послуг, з метою прикриття незаконної діяльності іншими особами, вступивши у попередню змову із невстановленою особою, спрямовану на створення та подальшу реєстрацію в органах державної влади суб`єкта підприємницької діяльності - юридичної особи, за грошову винагороду, вчинила дії, що виразились у створенні фіктивного підприємства - ТОВ "Вайт Роял" ().

Поряд з цим, в контексті господарських взаємовідносин з ТОВ "Глобал Продакт", позивач наполягає на тому, що документи, долучені до матеріалів справи повністю підтверджують факт придбання паливних брикетів та оплату за відповідні товари.

Втім, податковий орган зазначив про те, що згідно звіту 1-ДФ за І квартал 2015 року у трудових відносинах з ТОВ "Глобал Продакт" перебувало 5 осіб, звіт про основні фонди не подано. Аналізуючи дані Єдиного реєстру податкових накладних податковим органом було встановлено, що постачальником паливних брикетів ТОВ "Глобал Продакт" було ТОВ "Гроуві Альянс", відносно якого порушено кримінальну справу за фактом скоєння злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України. А постачальником ТОВ "Гроуві Альянс" було ТОВ "Паллет Сервіс", на якому фактично відбувся "обрив ланцюга" придбання товару - паливних брикетів з деревини.

Внаслідок цього, податковий орган дійшов висновку про не підтвердження реальності проведення господарських операцій ТОВ "Глобал Продакт" у зв`язку з відсутністю у останнього: основних засобів, трудових ресурсів, інших матеріалів для здійснення купівлі-продажу даного товару; придбання по ланцюгу за період грудень 2014 року та січень 2015 року; документів, що посвідчують якість товару і відповідність санітарним вимогам; документів на транспортування товару.

Також, в матеріалах справи наявний вирок Печерського районного суду міста Києва від 26.10.2015 по кримінальній справі №757/35372/15-к за обвинуваченням у вчиненні злочину, передбаченого частиною 3 статті 27, частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України.

Відповідно до вироку Печерського районного суду міста Києва від 26.10.2015 по кримінальній справі №757/35372/15-к за кримінальним провадженням за обвинуваченням у вчиненні злочину, передбаченого ч. 3 ст. 27, ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України зазначено, що у серпні 2014 року, діючи умисно та повторно, перебуваючи у м. Києві, ОСОБА_2 на виконання попередньо розробленого злочинного плану із ОСОБА_3 шляхом обману залучив до протиправної діяльності, що полягала у створені фіктивного підприємства з метою прикриття незаконної діяльності, ОСОБА_4 , ІНФОРМАЦІЯ_1 , який погодившись на запропоновану ОСОБА_2 пропозицію щодо сприяння у працевлаштуванні, надав останньому копії власного паспорту громадянина України та картки фізичної особи - платника податків, відомості із яких були використанні останнім та іншими невстановленими особами для розробки установчих та реєстраційних документів ТОВ "Глобал Продакт".

За змістом апеляційної скарги апелянт наголошує, що суд неправомірно посилається на матеріали кримінальних справ №757/35372/15-к та №757/1457/16-к, в межах яких виявлено ознаки фіктивності контрагентів позивача - ТОВ "Вайт Роял" та ТОВ "Глобал Продакт", оскільки сам факт порушення кримінальної справи чи наявність обвинувальних вироків щодо посадових осіб господарюючих суб`єктів не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентами.

За позицією апелянта, саме податковий орган зобов`язаний з`ясувати реальність операцій та економічний і фінансовий наслідок операції, однак в спірному випадку відповідач просто вчинив формальний підхід, дослідивши факт відсутності працівників та засобів виробництва.

Спростовуючи доводи позивача, колегія суддів зазначає наступне.

Порушення кримінального провадження за фактом фіктивного підприємництва та/або ухилення від сплати податків в контексті їх доказовості не є безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій, а також висновку, що свідчення особи, отримані в процедурах кримінального провадження, не є належним і допустимим доказом в адміністративному судочинстві.

Суттєвим доводом, який ставить під сумнів реальність господарської операції, є посилання на обставини, які встановлені у процедурах кримінального провадження. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

Указані висновки знайшли своє відображення у постанові Верховного Суду від 22.04.2024 у справі № 640/34282/21.

Навіть відсутність вироку у кримінальному провадженні не звільняє суд, який розглядає адміністративну справу, від обов`язку перевірити та надати належну оцінку повідомленим контролюючим органом фактичним обставинам, які встановлені в процедурах кримінального провадження і ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій, тому що такі обставини входять до предмета доказування в адміністративній справі з відповідним предметом адміністративного позову. Подібний висновок сформульовано Верховним Судом у постанові від 02.10.2018 (справа №826/6146/16).

Відступивши від висновку Верховного Суду України в постанові від 01.12.2015 (справа № 21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 не зробила висновку, що обставини щодо діяльності контрагента платника податків, на які посилається контролюючий орган як на доказ нереальності господарської операції, не входять до предмета доказування.

Таким чином, сама по собі наявність вироку суду щодо посадової особи контрагента платника податків не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, відповідний довід контролюючого органу з посиланням на такі обставини підлягає перевірці судом з використанням засобів доказування у адміністративній справі.

За таких обставин, заперечення апелянта щодо врахування судом першої інстанції обставин кримінальних справ №757/35372/15-к та №757/1457/16-к є безпідставними.

Надаючи оцінку твердженням апелянта в частині господарських відносин з ТОВ «Дойтчес Фляйш Україна», колегія суддів враховує наступне.

Матеріалами спірної перевірки встановлено, що стан платника ТОВ «Дойтчес Фляйш Україна» - « 16», внесено запис про відсутність місцезнаходженням, податковий розрахунок 1-ДФ не подано, свідоцтво платника ПДВ анульовано 18.08.2015, інформація про наявність основних засобів відсутня. Крім того, від ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві отримано податкову інформацію від 06.05.2015 №370/26-55-22-10/39233649 щодо ТОВ «Дойтчес Фляйш Україна» з питань проведення фінансово-господарських відносин з ТОВ «Англетер Капітал» за період з 01.12.2014 по 31.01.2015, яким встановлено, що ТОВ «Дойтчес Фляйш Україна» здійснювало діяльність спрямовану на здійснення операцій пов?язаних з наданням податкової вигоди третім особам та використовувалось з метою прикриття незаконної діяльності.

Податковий орган дійшов висновку про не підтвердження реальності проведення господарських операцій ТОВ "Дойтчес Фляйш Україна" у зв`язку з: відсутністю платника за місцезнаходженням; відсутністю штату працюючих; відсутністю основних фондів; різноплановістю придбаних товарів, встановлених після аналізу ЄРПН; відсутністю документів, що посвідчують якість товару і відповідність санітарним вимогам; відсутністю документів на транспортування товару; нереальністю придбання товару, ведення в обіг якого не підтверджується фактом реального походження цих товарів у попередніх ланках ланцюга його постачання.

Твердження апелянта в частині реальності господарських правовідносин з ТОВ "Дойтчес Фляйш Україна" зводяться до подальшого фактичного використання пілет у процесі виробництва теплопостачання, тобто наявності економічного ефекту.

Поряд з цим, в контексті доводів апелянта щодо правовідносин з ПП «Спецбуд», ПП «Хімінвет» судом вбачається відсутність мотивів та заперечень з висновками суду першої інстанції в даній частині, позаяк позивачем перелічено лише номери та дати бухгалтерських документів.

Втім, матеріалами перевірки встановлено, що стан платника ПП «Спецбуд» - « 7», внесено запис про відсутність за місцезнаходженням, кількість працюючих за 4 квартал 2014 року склало 2 особи, інформація про наявність основних засобів відсутня. Також встановлено непідтвердження реальності проведення господарських операцій з ПП «Спецбуд» у зв`язку з: неможливістю фактичного здійснення господарських операцій ПХ «Спецбуд», у зв`язку з відсутністю наявності трудових ресурсів, основних засобів, виробничих потужностей та інших засобів; відсутністю необхідних умов для здійснення будівельно- монтажних робіт (монтаж тепломережі); відсутністю придбання даних послуг від постачальників у жовтні 2013 року; відсутністю документів, що посвідчують стан виконаних робіт і чи відповідають вони технічним вимогам.

При проведенні аналізу господарських операцій позивача з ПП «Хімінвест» податковим органом встановлено, що основний вид діяльності ПП «Хімінвест» консультування з питань комерційної діяльності й керування, згідно звіту за формою №Д4 за лютий 2015 року працювало у штаті 8 осіб. При цьому, згідно із зареєстрованими в ЄРПН податкових накладних встановлено різноплановість придбаних товарів та послуг. Також, відповідачем отримано від ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві узагальнену податкову інформацію від 15.09.2015 №7704/7/26-50-22-06 щодо ПП «Хімінвест» за звітний період декларування ПДВ з лютого по серпень, 2015 року з питань проведення фінансово-господарських операцій з контрагентами-покупцями та контрагентами-постачальниками, відповідно до якої не підтверджено реальність придбання товару, введення в обіг якого не підтверджується фактом реального походження цих товарів у попередніх ланках ланцюга його постачання.

Відповідні заперечення щодо даних обставин позивачем не наведено.

Поряд з цим, твердження апелянта в частині того, що його господарські операції для визначення витрат та податкового кредиту з ТОВ «Вестер Груп» та ТОВ «Гидро Строй Групп» підтверджуються належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій та спричинили зміни майнового стану, колегія суддів визнає необґрунтованими, з урахуванням наступного.

Щодо господарських взаємовідносин позивача з ТОВ "Вестер Груп" податковий орган зазначив, що вказане підприємство має стан платника « 3» - припинення за рішенням власника, у вказаного підприємства відсутні основні засоби, оскільки останній не звітує про наявність основних фондів та їх сукупну балансову вартість.

Аналізуючи дані Єдиного реєстру податкових накладних, податковим органом було встановлено, що основним постачальником паливних брикетів з деревини ТОВ "Вестер Груп" було ТОВ "ДС-Куб", який має стан платника « 3» - прийнято рішення про припинення (розпочато ліквідаційну процедуру) та не встановлено походження товарів (паливних брикетів з деревини) у попередніх ланках ланцюга ТОВ "ДС-Куб".

Податковий орган дійшов висновку про не підтвердження реальності проведення господарських операцій ТОВ "Вестер Груп" у зв`язку з: відсутністю основних фондів; відсутністю документів, що посвідчують стан виконаних робіт і чи відповідають вони технічним вимогам; відсутністю документів на транспортування товару; неможливістю дослідження по ланцюгу придбання товару; нереальністю придбання товару, ведення в обіг якого не підтверджується фактом реального походження цих товарів у попередніх ланках ланцюга його постачання.

При проведенні аналізу господарських операцій позивача з ТОВ "Гидро Строй Групп" контролюючим органом було встановлено, що позивачем не було надано до перевірки документів, які підтверджують господарські операції у грудні 2014 року, а саме така операція не підтверджена відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За правовою позицією Верховного Суду, що викладена в постанові від 19.07.2021 у справі № 1.380.2019.002018, надання платником податків податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, окрім випадку, якщо податковий орган не довів, що відомості, які містяться в документах, є недостовірними. Сам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Також Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду під час касаційного перегляду справи 820/4033/16 від 21.06.2022 зроблено висновок, що основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Навіть належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не завжди свідчить про безумовну їх відповідність дійсному змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.

Окрім того, Верховним Судом у постанові від 13.07.2022 у справі № 640/18540/18 наголошено, що формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, - якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та невідповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов`язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

Таким чином на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

В контексті наведеного колегія суддів акцентує увагу на наступному:

1) відсутність у контрагентів позивача матеріально-технічних умов та трудових ресурсів для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності;

2) наявність вироків у кримінальних справ №757/35372/15-к та №757/1457/16-к, в межах яких виявлено ознаки фіктивності контрагентів позивача - ТОВ "Вайт Роял" та ТОВ "Глобал Продакт;

3) відсутність підписів та печаток відвантажувача та отримувача у накладних; підписів, прізвищ та ініціалів осіб, які отримали товар, реквізитів довіреностей, на підставі яких було отримано товар у видаткових накладних; підписів, номерів та серій водійських посвідчень водіїв у товарно-транспортних накладних;

4) відсутність прибуткових ордерів, журналу обліку вантажів, актів приймання ТМЦ, лімітно-забірних карток, накладних-вимог на відпуск (внутрішнє переміщення) товарів карток складського обліку матеріалів, або інших первинних документів, що підтверджували б переміщення використаного обладнання;

5) відсутність оборотно-сальдової відомості по рах.30 "Каса", 31 "Поточні рахунки", 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками, журналу-ордеру по рахунках 201, 23, 281, 31, 361, документів, які б підтверджували оприбуткування ТМЦ отриманого від його контрагентів;

6) відсутність доказів перевезення великовагового товару від контрагентів-постачальників до КП «Тетіївтепломережа».

Наведені обставини в сукупності дають підстави для виникнення обґрунтованого сумніву у податкового органу про реальність здійснення даних операції між позивачем та контрагентами, з чим погоджується і суд апеляційної інстанції.

Апелянтом не спростовано і висновок суду першої інстанції про те, що жоден з перелічених контрагентів позивача не має ресурсної (технічної, технологічної та матеріальної) бази для самостійного виконання обов`язків за укладеними з позивачем угодами, в тому числі досліджуючи шлях придбання таких товарів (робіт, послуг) за ланцюгом постачання до останнього контрагента.

Крім того, колегією суддів враховано правову позицію Верховного Суду від 15.10.2019 у справі №802/1921/16-а відповідно до якого платнику необхідно застосовувати розумну обережність при укладенні договорів з постачальниками; за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

У постанові від 30.06.2021 у справі № 804/1267/16 Верховний Суд висловив позицію, відповідно до якої обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих валових витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем; подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Для визнання господарської операції нереальною достатнім доказом є не тільки фактична обізнаність платника податків про неправомірні дії контрагента, а і те, що платник міг бути обізнаним про такі дії (постанови Верховного Суду від 04.11.2020 у справі № 300/555/19, від 17.03.2020 у справі № 816/2211/18).

Відповідно до висновку Верховного Суду у постанові від 29.01.2021 у справі № 826/8752/16 одним із проявів дотримання суб`єктом господарювання принципу добросовісності є розумна обачність, яка реалізується, зокрема, при належному та розумному виборі контрагентів.

У разі якщо податковий орган доведе, зокрема, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов`язань, то право платника на податковий кредит не можна вважати законним (постанова Верховного Суду від 21.10.2020 у справі № 540/1261/19).

Колегія суддів зазначає, що в даному спірному випадку платником податків не спростовано правомірність висновків контролюючого органу.

У постанові від 14.02.2020 (адміністративне провадження № К/9901/26975/18) Верховний Суд зробив висновок, що у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести, що у нього були встановлені законом підстави для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми податкового зобов`язання.

Крім того, колегія суддів зауважує, що згідно приписів статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

В частині доводів апелянта щодо повторного притягнення до відповідальності директора Комунального підприємства «Тетіївтепломережа», колегія суддів враховує таке.

Податковим органом було встановлено, що директору Комунального підприємства «Тетіївтепломережа» без погодження з органом управління підприємства безпідставно нараховано та виплачено премії та надбавки на суму 109 449,15 грн за 2013-2014 роки та єдиного соціального внеску на суму 40 561,85 грн.

Такий висновок підтверджується і постановою Київського окружного адміністративного суду від 02.12.2015 у справі №810/1288/15, в якій було встановлено, що посадовими КП КОР "Тетіївтепломережа" було проведено виплати премій директору підприємства без дотримання порядку здійснення таких виплат передбаченого вимогами трудового контракту, а також Положення Київської обласної ради від 31.07.2012 №430-21-VІ, а саме без погодження органу управління підприємства.

Суд першої інстанції виснував, що позивачем не було надано будь-яких доказів на підтвердження того, що витрати на виплату директору підприємства премій правомірно було відображено у податковій звітності, що в свою чергу, свідчить про безпідставне віднесення позивачем вказаної суми коштів до складу адміністративних витрат. Отже, контролюючим органом було правомірно зменшено позивачу адміністративні витрати на загальну суму 150 011,00 грн, у тому числі за 2013 рік на суму 49 319,19 грн та за 2014 рік на суму 100 691,81 грн, що також не заперечується і Верховним Судом в постанові від 12.04.2021 у справі №810/2051/16.

В контексті наведеного, колегія суддів відхиляє доводи апелянта про повторність притягнення до відповідальності директора Комунального підприємства «Тетіївтепломережа за безпідставністю.

Щодо доводів апеляційної скарги про порушення судом першої інстанції Бангалорських принципів, колегія суддів наголошує, що апелянтом не наведено жодного доказу, що суддя по справі проявляв будь-яку прихильність чи упередженість під час розгляду даної справи.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. Вимога п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод щодо обґрунтовування судових рішень не може розумітись як обов`язок суду детально відповідати на кожен аргумент заявника; ст. 6 Конвенції також не встановлює правил щодо допустимості доказів або їх оцінювання, що є предметом регулювання, насамперед, національного законодавства та оцінювання національними судами (зокрема, рішення у справі «Суомінеен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), №37801/97).

У п. 96 рішення у справі «Вагнер та J.M.W.L. проти Люксембургу» (Wagner and J.M.W.L. v. Luxembourg, №76240/01) та у п. 72 рішення у справі «Фабрі проти Франції» (Fabris v. France, №16754/08) ЄСПЛ підкреслив, що навіть якщо суди не зобов`язані викладати мотиви відмови стосовно кожного доводу сторін, вони не звільнені від обов`язку розглядати їх належним чином і надавати оцінку основним наданим доводам. Крім того, якщо ці доводи стосуються прав і свобод, що гарантовані Конвенцією і протоколами до неї, національні суди повинні розглядати їх в обов`язковому порядку і з особливою ретельністю, тому що йдеться про засади принципу субсидіарності.

ЄСПЛ також неодноразово наголошував, що хоча національний суд і має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган державної влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36).

На підставі вищенаведеного колегія суддів зауважує, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права, тому не є підставою для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції.

Враховуючи викладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи основні засади адміністративного судочинства, вимоги законодавства України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для відмови у задоволенні позовних вимог.

Відповідно до вимог статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального і процесуального права, обставини справи встановлено повно та досліджено всебічно.

Заслухавши доповідь головуючого судді, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,-

П О С Т АН О В И В:

Апеляційну скаргу Комунального підприємства «Тетіївтепломережа» Тетіївської міської ради - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328-329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови виготовлено 26 лютого 2025 року

Суддя доповідач: В.Ю. Ключкович

Судді: О.О. Беспалов

А.Б. Парінов