Справа № 380/4205/24
Суддя: Онишкевич Тарас Володимирович
Дата ухвалення: 2025-02-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 лютого 2025 рокуЛьвівСправа № 380/4205/24 пров. № А/857/27897/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Сеника Р.П., Гудима Л.Я.,

з участю секретаря судових засідань Прачук І.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2024 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя у І інстанції Коморний О.І.,

час ухвалення судового рішення 12 год 28 хв,

місце ухвалення судового рішення м. Львів,

дата складення повного тексту рішення 14 серпня 2024 року,

ВСТАНОВИВ:

У лютому 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» (далі ТОВ «Альянс Маркет») звернулося до суду із адміністративним позовом, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі ППР) Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі ЗМУ ДПС) від 25.08.2023:

№677/33-00-07-01 про завищення товариством суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (далі ПНП) у сумі 37 927 679,00 грн;

№679/33-00-07-01 про збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі ПДВ) у сумі 264 578,20 грн та застосування штрафних санкцій в сумі 66144,55 грн;

№678/33-00-07-01 про нарахування штрафу за нереєстрацію податкових накладних (далі ПН) у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) у сумі 132 289,10 грн;

№676/33-00-07-01 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб (далі ПДФО) у сумі 30503,58 грн, застосування штрафу в сумі 7625,90 грн та нарахування пені в сумі 5579,38 грн;

№675/33-00-07-01 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору (далі ВЗ) в сумі 2629,11 грн, застосування штрафу в сумі 657,28 грн та нарахування пені в сумі 482,54 грн;

№674/33-00-07-01 про застосування штрафних санкцій з ПДФО в сумі 1020,00 грн.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 у справі №380/4205/24 позов було задоволено.

При цьому суд першої інстанції суд виходив із того, що у зв`язку із припинення ТОВ Торгова мережа Барвінок (боржника позивача) позивачем правомірно зменшено фінансовий результат до оподаткування на суму списаної безнадійної дебіторської заборгованості в сумі 36 604 788,00 грн, а відповідно помилковим є висновок податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Відповідачем на надано доказів про заниження позивачем доходів на суму 1 322 891 грн за 2018 рік від протермінованої кредиторської заборгованості по ТДОВ ЖЛ, оскільки матеріали справи не містять жодних документів щодо строку поставки товару і обов`язку здійснити оплату, а отже відсутні докази з якого моменту та у який строк у позивача виник обов`язок здійснити оплату за товар на користь ТДОВ ЖЛ. Тому відповідачем не доведено того, що має місце сплив строку позовної давності ТДОВ ЖЛ до позивача та зроблено помилковий висновок, що ТДОВ ЖЛ припинено.

З урахуванням викладеного помилковим є висновок про зниження ТОВ «Альянс Маркет» фінансового результату до оподаткування на загальну суму 37 927 679,00 грн за 2018 рік.

Несписання позивачем кредиторської заборгованості за грудень 2018 року по ТДОВ ЖЛ на суму 1 587 469,20 грн не створює обов`язку для позивача здійснювати реєстрацію ПН за грудень 2018 року на загальну суму 1 587 469,20 грн, у тому числі ПДВ 264 578,20 грн, оскільки позивач не був продавцем товарів/послуг. Відповідно позивач не зобов`язаний складати ПН та реєструвати її у ЄРПН.

Окрім того, ЗМУ ДПС не надано доказів того, що строк позовної давності за договором від 08.10.2012 № ЛМ0699/0-12 між ОСОБА_1 (Позичальник) та ТОВ «Альянс Маркет» (Позикодавець) не минув/не сплив, як і не надано самого договору. Відтак, зважаючи на приписи пп. 164.2.7 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України (далі ПК) ОСОБА_1 самостійно сплачує податок з таких доходів.

Також відповідачем не надано доказів того, що ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 на момент вчинення правочинів не були суб`єктами підприємницької діяльності, а тому позивач не виступає щодо них податковим агентом.

Оскільки відповідачем не надано доказів нарахування (сплати) на користь фізичних осіб доходу, то у товариства був відсутній обов`язок подавати податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу.

ЗМУ ДПС у поданій апеляційній скарзі просило скасувати рішення суду першої інстанції та у задоволенні позову ТОВ Альянс Маркет» відмовити.

Обґрунтовує свої вимоги тим, що у ході проведення перевірки позивача контролюючим органом було встановлено порушення вимог податкового законодавства, що мало наслідком прийняття відповідачем оспорюваних ППР.

Вважає, що висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи та вимогам матеріального і процесуального права.

Суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що ТДОВ «ЖЛ» не припинено та у майбутньому є можливість стягнення кредиторської заборгованості, хоча термін позовної давності минув у 2021 році.

Дебіторська заборгованість ТОВ "Альянс Маркет" виникла за договорами поруки із ТОВ Торгова мережа Барвінок, згідно з якими позивач здійснив оплату заборгованості боржника перед іншими кредиторами. Двосторонній договір поруки є безоплатним, а отже не приносить жодної економічної вигоди поручителеві. Ні сума, перерахована кредиторові в погашення заборгованості боржника, ні відшкодування боржником погашеного поручителем зобов`язання не збільшують бухгалтерські доходи/витрати поручителя, а отже не впливають на його фінансовий результат та податковий облік.

На дату списання ТОВ "Альянс Маркет" дебіторської заборгованості по суб`єктах підприємницької діяльності - фізичних особах не підтверджено державну реєстрацію відповідно до закону, як суб`єкта підприємницької діяльності. Відповідно до інформаційних систем податкового органу СПД - фізичні особи ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 ОСОБА_5 припинили підприємницьку діяльність.

Окрім того, при списанні сум заборгованості товариство не виконало функцій податкового агента щодо включення сум до складу загального місячного оподаткованого доходу платника податків, а саме суми прощеної безвідсоткової позики, наданої фізичній особі ОСОБА_1 в сумі 151 100,00 грн, в сумі 1320,00 грн. прощеної заборгованості ОСОБА_6 .

У відзиві на апеляційну скаргу відповідача ТОВ Альянс Маркет підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Представник ЗМУ ДПС у ході апеляційного розгляду підтримала подану апеляційну скаргу доводами, аналогічними до тих, що зазначені у її тексті. Просила скасувати рішення суду першої інстанції та у задоволенні вимог ТОВ «Альянс Маркет» відмовити.

Представник ТОВ «Альянс Маркет» у судовому засіданні апеляційного суду заперечив обґрунтованість вимог апелянта доводами, викладеними у відзиві на апеляційну скаргу. Просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Як безспірно встановлено судом першої інстанції, ЗМУ ДПС провело документальну планову виїзну перевірку ТОВ Альянс Маркет, за результатами якої склало акт №512/33-00-07-01/38316777 від 10.08.2023.

Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про встановлення порушення позивачем вимог:

пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, пп.140.4.2 п.140.4 ст.140 ПК; п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306; п.5, п.7, п.8, п.15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153; п.5, п.9, п.14 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 Доходи (МСБО 18), виданого Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку зі змінами та доповненнями, п.5, п.20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, у зв`язку із чим ТОВ Альянс маркет завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування ПНП на загальну суму 37 927 679 грн;

- п.198.5 ст.198, п.200.4 ст. 200, п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення ПК, у зв`язку із чим позивачем було занижено ПДВ за грудень 2018 року на суму 264 578,20 грн;

- п.201.1, п.201.7 ст.201 ПК через нездійснення товариством реєстрації ПН в ЄРПН протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК, за грудень 2018 року на суму 264 578,20 грн;

- пп.14.1.47, пп.14.1.54, пп.14.1.56, пп.14.1.180, п.14.1 ст.14, пп.18.1 ст.18, пп.163.1.1 ст.163, пп.164.2.7, пп. д, е пп.164.2.17, пп.164.2.20 п.164.2 пункт 164.5 ст.164, пп.165.1.139 п.165.1 ст.165, ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.а п.171.2 ст.171, пп. а, б п.176.2 ст.176, п.177.6,п.177.8. ст.177 ПК, чим занижена база оподаткування на суму прощення (списання) боргу в розмірі 175 273,74 грн у 2018-2019 роках;

- розділу ІІІ Порядку подання відомостей про виплачені доходи податковими агентами - Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556 (із змінами та доповненнями), п.70.13, ст.70, пп. б, ґ п.176.2 ст.176 ПК, що призвело до неповідомлення за встановленою формою відомостей №1-ДФ про доходи громадян у вигляді заробітної плати з ознакою доходу 101 за звітні періоди у 2018, 2019, 2020 років та про суми прощеного боргу (дарування) з відповідними ознаками доходу 126, 160 за відповідні звітні періоди 2018, 2019 років;

- пп.14.1.47, пп.14.1.54, пп.14.1.56, пп.14.1.180, п.14.1 ст.14, пп.18.1 ст.18, пп.163.1.1 ст.163, пп.164.2.7, пп. д, е пп.164.2.17, пп.164.2.20 п.164.2 пункт 164.5 ст.164, пп.165.1.139 п.165.1 ст.165, ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.а п.171.2 ст.171, п.177.6, п.177.8 ст.177, абз.а,б, ґ п.176.2 ст.176 п.177.6, п.177.8. ст.177 та пп.1.2 п.16 1 підрозділу 10 розділу XX ПК, чим занижена база оподаткування на суму прощення (списання) боргу в розмірі 175 273,74 грн, в результаті чого перевіркою донараховано ВЗ в сумі 2629,11 грн.

На підставі висновків акта перевірки №512/33-00-07-01/38316777 від 10.08.2023 ЗМУ ДПС 25.08.2023 було винесено ППР:

№677/33-00-07-01 про завищення позивачем суми від`ємного значення об`єкта оподаткування ПНП в сумі 37 927 679,00 грн;

№679/33-00-07-01 про збільшення грошового зобов`язання з ПДВ в сумі 264 578,20 грн за основним платежем та застосування штрафних санкцій в сумі 66144,55 грн;

№678/33-00-07-01 про нарахування штрафу в сумі 132 289,10 грн за нереєстрацію ПН у ЄРПН;

№676/33-00-07-01 про збільшення грошового зобов`язання з ПДФО в сумі 30503,58 грн за основним платежем та застосування штрафу в сумі 7625,90 грн та нарахування пені в сумі 5579,38 грн;

№675/33-00-07-01 про збільшення грошового зобов`язання з ВЗ в сумі 2629,11 грн, застосування штрафу в сумі 657,28 грн та нарахування пені в сумі 482,54 грн;

№674/33-00-07-01 про застосування штрафних санкцій в сумі 1020,00 грн з ПДФО.

ТОВ «Альянс Маркет» не погодилося із такими рішеннями контролюючого органу та звернулося за захистом своїх прав до адміністративного суду з позовом, що розглядається.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з приписами ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями ст. 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пп. 86.1 ст. 86 ПК результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Акт перевірки документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.

Довідка перевірки документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про не встановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

За приписами пп. 14.1.43 п. 14.1 ст. 14 ПК дебітор особа, у якої внаслідок минулих подій утворилася заборгованість перед іншою особою у формі певної суми коштів, їх еквіваленту або інших активів.

Згідно з пп. 14.1.95 п. 14.1 ст. 14 ПК кредитор юридична або фізична особа, яка має підтверджені у встановленому порядку вимоги щодо грошових зобов`язань до боржника, у тому числі щодо виплати заборгованості із заробітної плати працівникам боржника, а також контролюючі органи щодо податків та зборів.

Частиною 1 ст. 512 Цивільного кодексу України (далі ЦК) передбачено, що кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою внаслідок: 1) передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги); 2) правонаступництва; 3) виконання обов`язку боржника поручителем або заставодавцем (майновим поручителем); 4) виконання обов`язку боржника третьою особою.

Відповідно до ст. 514 ЦК до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов`язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Згідно із п. з п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст.14 ПК безнадійна заборгованість заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Як передбачено п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 ПК, фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно з п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 Дебіторська заборгованість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №237 від 08.10.1999, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.10.1999 за № 725/4018 (далі - Положення №237), дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.

Пунктом 4 Положення №237 передбачено, що безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (п. З Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 Загальні вимоги до фінансової звітності, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 07.02.2013 № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868)

До інших операційних витрат включаються сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів; інші витрати операційної діяльності (п. 20 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248).

Як безспірно встановлено судом першої інстанції, ППР №677/33-00-07-01 від 25.08.2023 обґрунтовано висновком контролюючого органу про зниження ТОВ Альянс Маркет фінансового результату до оподаткування на загальну суму 37 927 679,00 грн через заниження інших операційних доходів на зальну суму 1 322 891 грн за 2018 рік від протермінованої кредиторської заборгованості по pax 631 по ТДОВ ЖЛ та завищення інших операційних витрат на зальну суму 36 604 788,00 грн за 2018 рік по операціях зі списання по договорах поруки із ТОВ Торгова мережа Барвінок, згідно з якими ТОВ Альянс Маркет оплатило заборгованість боржника перед іншими кредиторами на суму 36 604 788 грн.

У відповідності до матеріалів справи 27.09.2018 ухвалою Господарського суду Львівської області від 27.09.2018 у справі №914/238/16 було затверджено звіт ліквідатора та ліквідаційний баланс банкрута ТОВ Торгова мережа Барвінок. Визнано погашеними вимоги, які не задоволені за недостатністю майна, в тому числі вимоги ТОВ Альянс Маркет. ТОВ Торгова мережа Барвінок ліквідовано. Провадження у справі про банкрутство ТОВ Торгова мережа Барвінок закрито.

01.10.2018 на підставі вказаного судового рішення у Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців внесено запис №8019027 про припинення ТОВ Торгова мережа Барвінок.

29.12.2018 ТОВ Альянс Маркет видано наказ №2018/5636 про списання безнадійної дебіторської заборгованості на суму 36 604 788,00 грн у зв`язку із припиненням ТОВ Торгова мережа Барвінок у зв`язку з його ліквідацією.

З урахуванням наведеного апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції у тому, що з огляду визнання ТОВ Торгова мережа Барвінок банкрутом та його припинення (ліквідацію), такий суб`єкт господарювання не поверне ТОВ Альянс Маркет таку заборгованість, яку слід вважати безнадійною дебіторською заборгованістю у розумінні податкового законодавства.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що з урахуванням приписів п.п. з п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК та п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 ПК позивачем правомірно зменшено фінансовий результат до оподаткування на суму списаної безнадійної дебіторської заборгованості у зв`язку із визнанням банкрутом та припиненням ТОВ Торгова мережа Барвінок в сумі 36604788,00 грн.

Щодо доводів апелянта у частині протиправного заниження позивачем інших операційних доходів на зальну суму 1 322 891 грн за 2018 від протермінованої кредиторської заборгованості по ТДОВ ЖЛ (), по якій станом на 31.12.2018 минув строк позовної давності, апеляційний суд зазначає таке.

Передусім апеляційний суд наголошує на тому, що ні матеріали перевірки контролюючого органу, ні матеріали судової справи не містять договору, на підставі якого у бухгалтерському обліку позивача відображена кредиторської заборгованості по ТДОВ ЖЛ

За приписами ч.1 ст. 509 ЦК зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

Строк (термін) виконання зобов`язання регламентовано положеннями ст. 530 ЦК.

У відповідності до ч.1 ст. 530 ЦК якщо у зобов`язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін).

Зобов`язання, строк (термін) виконання якого визначений вказівкою на подію, яка неминуче має настати, підлягає виконанню з настанням цієї події.

Згідно із частиною 2 ст. 530 ЦК якщо строк (термін) виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час, крім випадків, установлених законом про банки і банківську діяльність. Боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.

Частиною 1 ст. 256 ЦК встановлено, що позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ч.1 ст. 257 ЦК).

Відповідно приписів до ч. 1 ст. 259 ЦК позовна давність, встановлена законом, може бути збільшена за домовленістю сторін.

За правилами ч. 1 ст. 264 ЦК перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку.

Позовна давність переривається у разі пред`явлення особою позову до одного із кількох боржників, а також якщо предметом позову є лише частина вимоги, право на яку має позивач (ч. 2 ст. 264 ЦК).

Згідно із ч.3 ст. 264 ЦК після переривання перебіг позовної давності починається заново. Час, що минув до переривання перебігу позовної давності, до нового строку не зараховується.

Частиною 5 ст. 267 ЦК передбачено, що якщо суд визнає поважними причини пропущення позовної давності, порушене право підлягає захисту.

Як передбачено у ч.5 ст. 104 ЦК, юридична особа є такою, що припинилася, з дня внесення до єдиного державного реєстру запису про її припинення.

При цьому суд апеляційної інстанції відхиляє доводи апелянта про припинення ТДОВ ЖЛ 27.11.2015, оскільки у Єдиному державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань відсутні відомості про дату та номер запису про державну реєстрацію припинення такої юридичної особи (т.2 а.с.33-37).

Окрім того, на переконання апеляційного суду, матеріали перевірки контролюючого органу не дають можливості встановити суттєві обставини проведення фінансово-господарських операцій між ТОВ Альянс Маркет та ТДОВ ЖЛ, оскільки без договору між цими суб`єктами господарювання та інших первинних документів неможливо встановити істотні умови домовленостей вказаних сторін правочину щодо строку поставки товару та строку виникнення у позивача обов`язку здійснити його оплату, а також можливої наявності домовленості сторін правочину про встановлення строку позовної давності, відмінного від загального строку, встановленого законом.

При цьому матеріали справи не містять доказів невиконання ТОВ Альянс Маркет вимог працівників ЗМУ ДПС про надання документів під час проведення перевірки і представник відповідача у ході апеляційного розгляду не заперечувала таких обставин.

Водночас апеляційний суд вважає за необхідне наголосити на тому, що загальновідомі обставини щодо встановлення Кабінетом Міністрів України карантину на запобігання поширення коронавірусної хвороби (COVID-19), а також триваючий в Україні воєнний стан у сукупності з іншими обставинами можуть складати об`єктивні передумови для поновлення строку позовної давності судом.

Відтак, на думку апеляційного суду, висновок контролюючого органу про наявність у позивача кредиторської заборгованості у сумі 1 322 891 грн, щодо якої минув строк позовної давності ТДОВ ЖЛ, не підтверджено належними, допустимими та достатніми доказами, що свідчить про необґрунтованість твердження відповідача про заниження позивачем доходів за 2018 на вказану суму.

З урахуванням викладеного, слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що помилковим є висновок відповідача про зниження позивачем фінансового результату до оподаткування на загальну суму 37 927 679,00 грн., в тому числі за 2018 р. в сумі 37 927 679,00, відтак податкове повідомлення-рішення № 677/33-00-07-01 від 25.08.2023 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Попри те, на думку апеляційного суду, в силу приписів частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» суд першої інстанції слушно звернув увагу на висновки, що містяться у постанові Верховного Суду від 20.04.2023 у справі № 1340/5100/18, відповідно до яких обов`язок здійснити коригування суми податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості у зв`язку із закінченням терміну позовної давності по отриманих та неоплачених товарах/послугах, по яких раніше був сформований податковий кредит, та нараховувати податкові зобов`язання з ПДВ у платника податку відсутній, оскільки списання кредиторської заборгованості не є операцією зі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а норми ПК не встановлюють обов`язку по коригуванню податкових зобов`язань і податкового кредиту з ПДВ у разі проведення процедур з врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості.

Відтак, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що несписання ТОВ Альянс Маркет кредиторської заборгованості за грудень 2018 по ТДОВ ЖЛ не створює обов`язку для позивача здійснювати реєстрацію ПН у ЄРПН, оскільки позивач не був продавцем товарів/послуг.

Наведене вказує на неправомірність накладення на позивача штрафу за порушення строків реєстрації податкової накладної за грудень 2018 року на загальну суму 1 587 469,20 грн., в т. ч. на податок на додану вартість 264 578,20 грн, тому податкове повідомлення-рішення № 678/33-00-07-01 від 25.08.2023 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Оцінюючи доводи апелянта щодо порушення ТОВ Альянс Маркет вимог податкового законодавства при здійсненні прощення за період діяльності з 01.01.2018 по 30.09.2021 дебіторської заборгованості фізичним особам в сумі 175 273,74 грн без виконання функцій податкового агента, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

У матеріалах перевірки та судової справи відсутні договори ТОВ Альянс Маркет» із фізичними особами ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , а також докази того, що на час виникнення відповідних правовідносин такі не були суб`єктами підприємницької діяльності, а також того, що за такими договорами минув строк позовної давності за наведених вище мотивів.

При цьому, як вірно зауважив суд першої інстанції, за приписами пп. 164.2.7 ст. 164 ПК сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк позовної давності згідно з розділом II цього Кодексу, що встановлює порядок стягнення заборгованості з податків, зборів і погашення податкового боргу. Фізична особа самостійно сплачує податок з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації.

Відтак, суд апеляційної інстанції вважає за доцільне наголосити на тому, що згідно зі ст. 109 ПК податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Порушення податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

За змістом положень п. 1.5 - 1.7, 2.3.2.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 №395, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 12.04.2013 за №607/23139 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

У разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Отже, детальне відображення в акті змісту виявлених порушень з боку платника податків є обов`язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення такого платника до фінансової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника; факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності.

Аналогічна правова позиція була неодноразово викладена Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 серпня 2024 року по справі № 824/995/19-а, від 15 лютого 2023 року по справі № 420/2114/22 та від 11 листопада 2021 року по справі № 420/1878/19.

Враховуючи те, що наведені вище твердження відповідача не були належним чином зафіксовані в акті перевірки, вони не можуть бути підставою для винесення оскаржуваних ППР. Протилежний підхід покладає на позивача додатковий тягар доказування, що суперечить вимогам ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України.

В контексті наведеного апеляційний суд зауважує, що повноваження щодо витребування, дослідження й аналізу первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, обов`язкових платежів, порушення інших вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з метою визначення сум грошових зобов`язань та штрафних санкцій, є дискреційними повноваженнями і виключною компетенцією останніх.

При цьому завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в справедливому, неупередженому та своєчасному вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, інакше було б порушено принцип поділу влади.

Отже, саме відповідач в межах реалізації покладених на нього функцій (ст.ст. 19-1, 75, 85 ПК) уповноважений отримувати від платників податків у порядку, визначеному законодавством, документи про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, за результатами аналізу яких реалізує компетенцію в частині визначення сум грошових зобов`язань у порядку, визначеному пунктом 54.3 статті 54 ПК.

Натомість адміністративний суд аналізує рішення контролюючого органу, ухвалене за результатами означених заходів на предмет його відповідності критеріям, що визначені ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Приписами ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до приписів ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Водночас апеляційний суд звертає увагу на те, що адміністративний суд, керуючись принципом верховенства права, має розглядати право не як закон чи систему нормативних актів, а як втілення справедливості. Суд має спрямовувати своє провадження на досягнення справедливості, що і є правосуддям.

Відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною 2 ст. 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Відтак, апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява №387/03, 20.09.2012, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

У п. 110 рішення Європейського суду з прав людини Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Європейський суду з прав людини визначив, що «…адміністративні справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення штрафних санкцій має саме суб`єкт владних повноважень».

Водночас у п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (Заява № 4909/04) від 10.02.2010 Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 09.12.1994, серія A, № 303-A, п. 29).

У Висновку № 11(2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32 - 41), серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому апеляційний суд зауважує, що всі прийняті ЗМУ ДПС 25.08.2023 ППР, що оспорюються позивачем у межах цієї справи, ґрунтуються на оцінці фактичних обставин, яким надана оцінка апеляційним судом вище.

Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи цей публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 серпня 2024 року у справі №380/4205/24 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Т. В. Онишкевич
судді Р. П. Сеник
Л. Я. Гудим
Постанова у повному обсязі складена 24 лютого 2025 року.