Справа № 600/1579/24-а
Суддя: Сторчак В. Ю.
Дата ухвалення: 2025-02-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 600/1579/24-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Анісімов Олег Валерійович

Суддя-доповідач - Сторчак В. Ю.

20 лютого 2025 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Сторчака В. Ю.

суддів: Матохнюка Д.Б. Граб Л.С. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Човган А. В.,

представника позивача - Бовкуна С.О.

представнка відповідача - Калініченко Н.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 травня 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування рішення, визнання протиправним дій,

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернувся до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Чернівецькій області №000001457/Ж10/24-13-07-04 від 20.02.2024 року;

- визнати дії заступника начальника ГУ ДПС у Чернівецькій області Загарюка Миколи Васильовича, що полягають у прийнятті податкового повідомлення-рішення № 000001457/Ж10/24-13-07-04 від 20 лютого 2024 року, протиправними.

Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 травня 2024 року адміністративний позов задоволено у повному обсязі.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.

В судовому засіданні представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги відповідача та просив суд залишити її без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 травня 2024 року - без змін.

Представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд задовольнити її.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи апеляційної скарги за наявними в матеріалах справи письмовими доказами, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення з наступних підстав.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується під час апеляційного розгляду, відповідно до статті 19-1, пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2., 80.2.7 пункту 80.2 статті 80, підпунктів 69.2, 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, ГУ ДПС у Чернівецькій області видано наказ від 26.12.2023 року №1586-п Про проведення фактичної перевірки, яким призначено проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , за період фінансово-господарської діяльності з 04.01.2021 року по 04.01.2024 року з питань здійснення контролю за дотриманням порядку проведення розрахункових операцій, готівкових розрахунків та розрахунків з використанням електронних платіжних засобів, дотримання роботодавцем законодавства з питань укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, наявності ліцензій та контролю за дотриманням вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, контролю за дотриманням вимог законодавства щодо встановлення державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки.

На підставі наказу від 26.12.2023 року №1586-п Про проведення фактичної перевірки та відповідно до виданих на його підставі направлень на перевірку від 26.12.2023 року №№2866, 2867, 2868, 2869 від 26 грудня 2023 року, працівники ГУ ДПС у Чернівецькій області 27.12.2023 року о 12 год. 24 хв. прибули для проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 , який здійснює господарську діяльність в магазині за адресою: АДРЕСА_1 .

Відповідно до журналу реєстрації перевірок №1 позивачем допущено до фактичної перевірки посадових осіб ГУ ДПС, про що зроблено запис про початок перевірки.

Під час перевірки посадовими особами ГУ ДПС сформовано лист-запит «Про надання інформації», в якому вимагалось від позивача надати: державний акт на право власності приміщення або договір оренди; трудові договори з найманою працею (при наявності); накладні на товар (прихід); документи, які підтверджують облік складної побутової техніки; банківську виписку по рахункам підприємця за перевіряємий період.

28.12.2023 року представником позивача подано скаргу до ГУ ДПС у Чернівецькій області щодо протиправних дій посадових осіб відповідача при організації та проведенні фактичної перевірки, на що отримано лист-відповідь від 25.01.2024 року, яким у задоволенні скарги відмовлено.

04.01.2024 року посадовими особами ГУ ДПС складено Акт (довідка) фактичної перевірки №82/Ж5/24-13-07-04/ НОМЕР_1 , яким встановлено порушення позивачем пунктів 1,2,12 статті 3 Закону №265, підпункту 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України та наказу Міністерства фінансів України №496 від 03.09.2021 року «Про затвердження Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку».

05.01.2024 року посадовими особами ГУ ДПС складено акт №13/Ж6/24-13-07-04 від 05.01.2024 року про неможливість ознайомлення, вручення та підписання акту фактичної перевірки №82/Ж5/24-13-07-04/ НОМЕР_2 від 04.01.2024 щодо здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1

20.02.2024 року заступником начальника ГУ ДПС прийнято податкове повідомлення-рішення №000001457/Ж10/24-13-07-04 від 20.02.2024 року, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 4780048,00 грн.

Чернівецький окружний адміністративний суд рішенням від 9 травня 2024 року адміністративний позов задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Чернівецькій області №000001457/Ж10/24-13-07-04 від 20 лютого 2024 року; в іншій частині у задоволенні позову відмовив.

Сьомий апеляційний адміністративний суд, постановою від 24 вересня 2024 року рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 9 травня 2024 року скасував та прийняв нову постанову, якою у задоволені позову відмовив.

Суд апеляційної інстанції вказав, що лише сам факт того, що в наказі про призначення перевірки не вказано конкретних обставин, які охоплюються положеннями пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, не могло вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Також суд взяв до уваги, що позивач не надав на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Постановою Верховного Суду від 12 грудня 2024 року, за результатом касаційного розгляду скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 24 вересня 2024 року у справі скасовано. Справу передано на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Скеровуючи справу на новий розгляд, Верховний Суд дійшов висновку, що роблячи висновки щодо відповідності вимогам чинного законодавства наказу, за наслідками реалізації якого складений акт перевірки та прийняте податкове повідомлення-рішення, суд апеляційної інстанції так і не вказав, у чому ж полягає неправильне застосування судом першої інстанції норм права в аспекті висновків про те, що:

- від визначеного у підпункті 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України кола суб`єктів інформація, зазначена у цій нормі, не надходила;

- як за формою, так і за змістом службова записка суперечить положенням Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 4 вересня 2020 року № 470.

Верховний Суд зазначив, що суд апеляційної інстанції не врахував відповідних висновків Верховного Суду, а не встановлення відповідних обставин щодо дійсних підстав проведення перевірок (як юридичних, так і фактичних) не дають можливості перевірити обґрунтованість усіх інших аргументів касаційної скарги в аспекті інших відповідних підстав касаційного оскарження.

Колегія суддів, враховуючи висновки Верховного Суду, даючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у даній справі, виходить з наступного.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що в наказі відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки; посилання на відповідну службову записку відсутнє у оскаржуваному наказі; службова записка створена виключно за рахунок аналізу наявної у ГУ ДПС в Чернівецькій області податкової інформації, при цьому жодна інша інформація, яка наявна та/або отримана від державних органів, органів місцевого самоврядування, суб`єктів приватного права не використовувалась; як за формою, так і за змістом службова записка суперечить положенням Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 4 вересня 2020 року №470. Таким чином, на думку суду, визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в повній мірі відновлює порушене право позивача і субсидіарно визнати протиправними дії начальника немає потреби.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору та, відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Стаття 80 ПК України визначає порядок проведення фактичної перевірки.

Пунктом 80.1 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Згідно з підпунктом 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду 26 березня 2024 року ухвалив постанову у справі №420/9909/23, де сформував правий висновок щодо застосування підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, згідно з яким:

«У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним».

У постанові від 21 червня 2024 року у справі №340/16308/22 Верховний Суд вказав, що наведення у наказі як предмета перевірки тієї сфери, для перевірки якої реальних підстав не існувало, не дає приводу для визнання протиправними всіх наслідків перевірки, якщо за її результатами встановлено правопорушення у сфері, для перевірки якої існувала фактична підстава і ця підстава, поряд з іншими, знайшла своє відображення у предметі перевірки відповідно до наказу.

З наказу ГУ ДПС від 26.12.2023 року, №1586-п «Про проведення фактичної перевірки» видно, що підставою для перевірки відповідачем зазначено підпункту 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України, якими передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2);

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7).

Тобто, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Судом встановлено, що підставою для видання спірного наказу контролюючим органом стала службова записка №1847/24-13-07-04 від 25.12.2023 року відповідно до якої управління оподаткування фізичних осіб повідомило, що в ході проведеного аналізу результатів господарської діяльності фізичних осіб-підприємців встановлено факти, що можуть свідчити про порушення податкового законодавства, ймовірно, але не виключено, проведення розрахункових операцій, використання найманих працівників без належного оформлення, виплати заробітної плати без нарахування та перерахування належних податкових платежів до бюджету.

Зокрема аналізом встановлено, що позивач протягом періоду 2017-2023 років не подавав повідомлення про прийняття на роботу працівників, не подавав Податковий розрахунок про нарахування і виплату заробітної плати найманих працівників (форма 4-ДФ) та не сплачував ПДФО, військовий збір та ЄСВ із заробітної плати найманих працівників.

Крім цього, позивач зареєстрував ПРРО 12.10.2021, модель ВчасноКаса, фіскальний номер , однак протягом 2021-2023 років не проводив розрахунки через вказаний ПРРО (виторги відсутні).

Водночас, як вірно звернув увагу суд першої інстанції, посилання на вказану вище службову записку, відсутнє у оскаржуваному наказі №1847/24-13-07-04 від 25.12.2023 року. При цьому, в самому спірному наказі, відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки.

Відповідно до пункту 1.2.2. Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року, №470 при організації проведення фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.

При цьому джерелом інформації, що може слугувати підставою для проведення фактичної перевірки, може бути інформація отримана із:

- зовнішніх джерел (звернення платників податків, чат-бот, месенджери тощо);

- відкритих джерел (ЗМІ, Інтернет тощо).

Податковий кодекс України в частині інформаційних правовідносин оперує такими категоріями, як «податкова інформація» та «інформація від інших суб`єктів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства».

Відповідно до підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України під податковою інформацію розуміють інформацію у значенні, визначеному Законом України "Про інформацію» від 02.10.1992 року, № 2657-XII, відповідно до статті 16 якого податкова інформація це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому ПК України.

В даному випадку, єдиною підставою для проведення фактичної перевірки позивача була службова записка №1847/24-13-07-04 від 25.12.2023 року відповідно до якої управління оподаткування фізичних осіб повідомило, що в ході проведеного аналізу результатів господарської діяльності фізичних осіб-підприємців встановлено факти, що можуть свідчити про порушення податкового законодавства, ймовірно, але не виключено, проведення розрахункових операцій, використання найманих працівників без належного оформлення, виплати заробітної плати без нарахування та перерахування належних податкових платежів до бюджету.

Зокрема встановлено, що ФОП ОСОБА_1 протягом періоду 2017-2023 років не подавав повідомлення про прийняття на роботу працівників, не подавав Податковий розрахунок про нарахування і виплату заробітної плати найманих працівників (форма 4-ДФ) та не сплачував ПДФО, військовий збір та ЄСВ із заробітної плати найманих працівників.

Крім цього, позивач зареєстрував ПРРО 12.10.2021, модель ВчасноКаса, фіскальний номер , однак протягом 2021-2023 років не проводив розрахунки через вказаний ПРРО (виторги відсутні).

Аналізуючи зміст цією службової записки, слід прийти до висновку, що вона створена виключно за рахунок аналізу наявної у ГУ ДПС в Чернівецькій області податкової інформації, при цьому жодна інша інформація, яка наявна та/або отримана від державних органів, органів місцевого самоврядування, суб`єктів приватного права не використовувалась.

Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 року, справа №420/9909/23 (адміністративне провадження № К/990/67/24), окрім наведено вище, також виснував наступне: «Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює. Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.»

Як встановлено судом, від визначеного у підпункті 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України кола суб`єктів до ГУ ДПС в Чернівецькій області, будь-яка інформація щодо можливого порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (підпункт 80.2.2) та щодо використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (підпункт 80.2.7), не надходила, а отже і не було фактичної підстави для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки.

При цьому, службова записка №1847/24-13-07-04 від 25.12.2023 року, як за формою, так і за змістом суперечить положенням Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 року, №470.

Інший підхід, при якому лише саме виконання функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, є безумовною підставою призначення фактичною перевірки, суперечить загальній логіці статті 80 ПК України, відповідно до якої право контролюючого право на призначення перевірки обмежено наявністю певних, визначених Кодексом підстав.

Відповідно до Закону України «Про адміністративну процедуру» від 17.02.2022 року, №2073-IX, дія якого поширюється на податкові правовідносини, в частині адміністративної процедури, одним із принципів адміністративної процедури є принцип обґрунтованості (стаття 8), суть якого полягає в тому, що обґрунтування адміністративного акта дозволяє особі зрозуміти, чому адміністративний акт є саме таким, а також допомагає вирішити питання про те, чи варто використати засоби правового захисту. Також обґрунтованість діяльності адміністративних органів та результатів цієї діяльності (адміністративних актів) сприяють реалізації інших принципів загальної адміністративної процедури як концепту верховенства права загалом, так і принципів законності, пропорційності тощо зокрема.

В свою чергу, наказ ГУ ДПС від 26.12.2023 року, №1586-п «Про проведення фактичної перевірки», за своєю правовою природою не є адміністративним актом в розумінні Закону України «Про адміністративну процедуру» від 17.02.2022 року, №2073-IX, а є процедурним рішенням, яке передує прийняттю адміністративного акту. Однак, наведене не спростовує обов`язок суб`єкта публічної адміністрації застосовувати принцип обґрунтованості при організації та здійснення контрольних заходів, якою є фактична перевірка.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність істотних порушень норм податкового законодавства, допущених відповідачем під час призначення і проведення перевірки, наслідком чого має бути скасування рішень, прийнятих за її наслідками.

Щодо протиправності податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Чернівецькій області №000001457/Ж10/24-13-07-04 від 20.02.2024 року, суд вірно взяв до уваги висновки Верховного Суду, висловлені у постанові від 21 лютого 2020 року (справа №826/17123/18), відносно того, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Водночас, судом першої інстанції встановлено, що позивачем надано суду первинні документи, які підтверджують походження товару, що перебував на реалізації під час проведення фактичної перевірки. Наведене свідчить, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Чернівецькій області №000001457/Ж10/24-13-07-04 від 20.02.2024 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Враховуючи встановлені у справі обставини, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Крім того, у рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява №30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід.

Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Зазначеним вимогам закону рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 травня 2024 року відповідає.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а ухвалу без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Апеляційний суд вважає, що Чернівецький окружний адміністративний суд не допустив неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення, внаслідок чого апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а судове рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 травня 2024 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий Сторчак В. Ю.

Судді Матохнюк Д.Б. Граб Л.С.