Справа № 160/5727/24
Суддя: Іванов С.М.
Дата ухвалення: 2025-02-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

13 лютого 2025 року м. Дніпросправа № 160/5727/24

Головуючий суддя І інстанції Бухтіярова М.М.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Іванова С.М. (доповідач),

суддів: Чередниченка В.Є., Шальєвої В.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.09.2024 року в адміністративній справі №160/5727/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПЛАЦ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПЛАЦ» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 24.01.2024 року №00/34960407, винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області, яким у відношенні до ТОВ «ПЛАЦ» застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 54528.28 гривень за платежем: податок на додану вартість.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.09.2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ПЛАЦ» було задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «Н» від 24.01.2024 №00/34960407 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «ПЛАЦ» штрафу в сумі 53475.83 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог було відмовлено.

Вирішено питання щодо розподілу судових витрат.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, звернулось з апеляційною скаргою, в якій просило скасувати вищезазначене рішення, як незаконне та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову повністю.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що спірне податкове повідомлення-рішення було прийнято у відповідності з приписами законодавства, що свідчить про відсутність підстав для його скасування.

Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження.

Перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як було встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «ПЛАЦ» зареєстроване 19.01.2011, про що вчинено запис в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань про державну реєстрацію юридичної особи за ідентифікаційним кодом 37452046; з 20.01.2011 перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області (Шевченківська ДПІ); місцезнаходження: м. Дніпро, вул. Єлизавети ІІ Королеви, буд.7, оф.1120.

Згідно із відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основний вид господарської діяльності за КВЕД: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; позивач здійснює свою господарську діяльність і в інших напрямках (інші), зокрема: 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 47.30 Роздрібна торгівля пальним; 52.10 Складське господарство; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 16.23 Виробництво інших дерев`яних будівельних конструкцій і столярних виробів; 16.10 Лісопильне та стругальне виробництво; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.

Згідно зі свідоцтвом №200148734 позивач є платником податку на додану вартість з 01.03.2013 (індивідуальний податковий номер 25).

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу II Податкового кодексу України, у порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу II Податкового кодексу України головним державним інспектором Соборного відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних Товариством з обмеженою відповідальністю «ПЛАЦ» ().

За результатами перевірки складено акт №46899/04-36-04-07/37452046 від 14.12.2023.

За висновками акту №46899/04-36-04-07/37452046 від 14.12.2023 перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН наступних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, а саме:

1. ПН/РК №95 від 30.06.2022, дата реєстрації ПН/РК 27.07.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.07.2022, кількість днів затримки 12, сума ПДВ за ПН/РК 22,58 грн., обсяг постачання (без ПДВ) 121,91 грн.

2. ПН/РК №320 від 07.02.2022, дата реєстрації ПН/РК 29.07.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН ПН/РК 15.07.2022, кількість днів затримки 14, сума ПДВ за ПН/РК 10494,00 грн., обсяг постачання (без ПДВ) 52470,00 грн.

3. ПН/РК №27 від 09.01.2023, дата реєстрації ПН/РК 01.02.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН ПН/РК 31.01.2023, кількість днів затримки 1, сума ПДВ за ПН/РК -532690,79 грн., обсяг постачання (без ПДВ) -7609868,41 грн.

4. ПН/РК №1 від 13.06.2023, дата реєстрації ПН/РК 11.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН ПН/РК 05.07.2023, кількість днів затримки 6, сума ПДВ за ПН/РК -10337,50 грн., обсяг постачання (без ПДВ) -51687,50 грн.

5. ПН/РК №214 від 03.08.2023, дата реєстрації ПН/РК 18.09.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН ПН/РК 05.09.2023, кількість днів затримки 13, сума ПДВ за ПН/РК -0,54 грн., обсяг постачання (без ПДВ) - 2,70 грн.

6. ПН/РК №210 від 31.07.2023, дата реєстрації ПН/РК 16.11.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН ПН/РК 18.08.2023, кількість днів затримки 90, сума ПДВ за ПН/РК -0,69 грн., обсяг постачання (без ПДВ) -3,46 грн.

7. ПН/РК №211 від 31.07.2023, дата реєстрації ПН/РК 16.11.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН ПН/РК 18.08.2023, кількість днів затримки 90, сума ПДВ за ПН/РК -4,55 грн., обсяг постачання (без ПДВ) -22,78 грн.

У зв`язку із чим, відповідачем зафіксовано порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Плац» граничних термінів реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, за що передбачена відповідальність відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень цього Кодексу.

Копію акту направлено ТОВ «ПЛАЦ» та вручено 27.12.2023, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, що міститься в матеріалах справи.

08.01.2024 позивачем подано до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області заперечення на акт №46899/04-36-04-07/37452046 від 14.12.2023.

Листом від 09.01.2024 №1000/6/04-36-04-07-18 відповідачем повідомлено ТОВ «Плац» про місце та час проведення розгляду заперечень.

Розгляд заперечень на акт перевірки відбувся 17.01.2024 за участю представника позивача.

За результатами розгляду вказаних заперечень Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення, що викладене у листі №3757/6/04-36-04-07-18 від 19.01.2024, яким висновки акту перевірки від 14.12.2023 визнано правомірними та такими, що відповідають вимогам чинного законодавства, та залишаються без змін.

На підставі акту перевірки №46899/04-36-04-07/37452046 від 14.12.2023 контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення форми «Н» від 24.01.2024 №00/34960407, згідно з яким до Товариства з обмеженою відповідальністю «ПЛАЦ» застосовано штраф за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних за звітний період 02.2022, 06.2022, 01.2023, 06.2023-08.2023, на загальну суму 54528,28 грн.

Відповідно до Додатку до податкового повідомлення-рішення від 24.01.2024 №00/34960407 розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН такий:

1. ПН/РК №95 від 30.06.2022, дата реєстрації 27.07.2022 (12 днів затримки), 10% штрафу від суми ПДВ 22,58 грн., що становить 2,26 грн.;

2. ПН/РК №320 від 07.02.2022, дата реєстрації 29.07.2022 (15 днів затримки), 10% штрафу від суми ПДВ 10494,00 грн., що становить 1049,40 грн.;

3. ПН/РК №27 від 09.01.2023, дата реєстрації 01.02.2023 (1 день затримки), 10% штрафу від суми ПДВ -532690,79 грн., що становить 53269,08 грн.;

4. ПН/РК №1 від 13.06.2023, дата реєстрації 11.07.2023 (6 днів затримки), 2% штрафу від суми ПДВ -10337,5 грн., що становить 206,75 грн.;

5. ПН/РК №214 від 03.08.2023, дата реєстрації 18.09.2023 (13 днів затримки), 2% штрафу від суми ПДВ -0,54 грн., що становить 0,01 грн.;

6. ПН/РК №210 від 31.07.2023, дата реєстрації 16.11.2023 (90 днів затримки), 15% штрафу від суми ПДВ -0,69 грн., що становить 0,1 грн.;

7. ПН/РК №211 від 31.07.2023, дата реєстрації 16.11.2023 (90 днів затримки), 15% штрафу від суми ПДВ -4,55 грн., що становить 0,68 грн.;

Копію податкового повідомлення-рішення №00/34960407 від 24.01.2024 направлено засобами поштового зв`язку на адресу ТОВ «ПЛАЦ» та вручено 12.02.2024, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, що міститься в матеріалах справи.

Вважаючи прийняте відповідачем податкове повідомлення - рішення протиправним, позивач звернувся до суду із позовом про його скасування.

Вирішуючи спір між сторонами та частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на дати отримання позивачем розрахунків коригування №27 від 09.01.2023 та №1 від 13.06.2023 від контрагентів, що не спростовано відповідачем, реєстрація їх в ЄРПН відбулась упродовж строків, встановлених абзацом 18 пункту 201.10 статті 201 ПК України, тому висновки контролюючого органу про порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування №27 від 09.01.2023 та №1 від 13.06.2023 безпідставні, а нарахування позивачу штрафу в сумі 53475,83грн. (53269,08грн. + 206,75грн.) є неправомірним.

Суд апеляційної інстанції погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів апеляційного суду зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Вказані правові висновки також відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 29.10.2024 року по справі № 460/25523/23, що враховується судом апеляційної інстанції, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.

Як свідчать встановлені обставини справи, підставою для застосування до позивача штрафу в сумі 54528,28грн. та прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення стали висновки камеральної перевірки про встановлення порушень граничних термінів реєстрації в ЄРПН наступних податкових накладних/розрахунків коригування: №95 від 30.06.2022, дата реєстрації 27.07.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.07.2022; №320 від 07.02.2022, дата реєстрації 29.07.2022, граничний термін реєстрації в ЄРПН 15.07.2022; №27 від 09.01.2023, дата реєстрації 01.02.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 31.01.2023; №1 від 13.06.2023, дата реєстрації ПН/РК 11.07.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.07.2023; №214 від 03.08.2023, дата реєстрації 18.09.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 05.09.2023; №210 від 31.07.2023, дата реєстрації 16.11.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.08.2023; №211 від 31.07.2023, дата реєстрації 16.11.2023, граничний термін реєстрації в ЄРПН 18.08.2023.

Однак, згідно з протоколом отримання податкового розрахунку коригування №27 від 09.01.2023, копія якого міститься у матеріалах справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Плац» отримало розрахунок коригування від контрагента - Товариства з обмеженою відповідальністю «Мартін Трейд» () - 31.01.2023 о 15:36, та відправлений підприємством на реєстрацію в ЄРПН 01.02.2023.

Відповідно до протоколу отримання податкового розрахунку коригування №1 від 13.06.2023, копія якого міститься у матеріалах справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Плац» отримало розрахунок коригування від контрагента - Товариства з обмеженою відповідальністю «Автокарготрейд» () 11.07.2023 о 10:30, та відправлений підприємством на реєстрацію в ЄРПН 11.07.2023.

В свою чергу, відповідачем не надано суду належних та допустимих доказів, які б спростовували дату отримання позивачем вказаних розрахунків коригування від контрагентів позивача.

Що стосується посилань відповідача на те, що розрахунки коригування №27 від 09.01.2023 та №1 від 13.06.2023 зареєстровані 01.02.2023 та 11.07.2023 відповідно, тобто з порушенням граничних строків, встановлених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, з огляду на дату складання таких розрахунків коригування, то колегія суддів апеляційного суду вважає їх безпідставними, оскільки в силу приписів п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) (абзаци 14-18 пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Отже, для реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, Податковим кодексом України визначені окремі строки їх реєстрації в ЄРПН, які починають свій відлік з моменту отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не з дати складання таких розрахунків коригування.

Також, щодо доводів відповідача про відсутність в ПК України механізму фіксації отримання покупцем відповідних розрахунку коригування, то колегія суддів апеляційного суду погоджується з висновками суду першої інстанції, що не впровадження на законодавчому рівні процедури фіксації дати отримання покупцем розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, не має бути наслідком отримання відповідачем як органом державної влади вигоди від даної ситуації можливістю застосування по аналогії положень абзаців 15-16 пункту 201.10 статті 201 ПК України.

За таких обставин, відповідач у спірних правовідносинах обрав підхід до тлумачення норм ПК України, який не відповідає вимогам пункту 4.1.4 статті 4 ПК України та пункту 56.21 статті 56 ПК України, та у ситуації правової невизначеності обрав варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків, безпідставно проігнорувавши положення абзацу 18 пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у сукупності, колегія суддів апеляційного суду вважає обґрунтованими висновки суду першої інстанції, що зважаючи на дати отримання позивачем розрахунків коригування №27 від 09.01.2023 та №1 від 13.06.2023 від контрагентів, що не спростовано відповідачем, реєстрація їх в ЄРПН відбулась упродовж строків, встановлених абзацом 18 пункту 201.10 статті 201 ПК України, тому висновки контролюючого органу про порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування №27 від 09.01.2023 та №1 від 13.06.2023 безпідставні, а нарахування позивачу штрафу в сумі 53475,83грн. (53269,08грн. + 206,75грн.) є неправомірним.

Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316 КАС України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.09.2024 року в адміністративній справі №160/5727/24 залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя С.М. Іванов

суддя В.Є. Чередниченко

суддя В.А. Шальєва