Справа № 160/2003/20
Суддя: Кучугурна Наталія Вікторівна
Дата ухвалення: 2025-02-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УХВАЛА
04 лютого 2025 рокуСправа №160/2003/20
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кучугурної Н.В.
секретаря судового засідання Буснюк В.В.
від позивача: Талан О.Л., адвокат;
від відповідача: Волошина В.В., представник;
від третьої особи (Дніпровської міської ради): не з`явився;
від третьої особи (Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області): не з`явився,
розглянувши у відкритому підготовчому судовому засіданні у м. Дніпрі клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю фірми «Логос» про призначення судової експертизи у справі №160/2003/20 за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю фірми «Логос» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, треті особи - Дніпровська міська рада, Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
До Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов позов Товариства з обмеженою відповідальністю фірми «Логос» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, третя особа - Дніпровська міська рада, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 26 квітня 2022 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишено без задоволення; рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2021 року залишено без змін.
Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду постановою від 18 травня 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремленого підрозділу ДПС України задовольнив частково; рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 12.10.2021 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26.04.2022 скасував, а справу №160/2003/20 направив на новий розгляд до суду першої інстанції.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 08.06.2023, справу за №160/2003/20 передано на новий розгляд судді Кучугурній Н.В.
Справа розглядається за правилами загального позовного провадження.
31.12.2024 до суду через систему «Електронний суд» від позивача надійшло клопотання про призначення судової експертизи.
На вирішення експертів позивач просить поставити такі питання:
3) Чи підтверджується документально балансова вартість кредиторської заборгованості ТОВ фірма «Логос» перед ТОВ «КУА «Альтус Ассетс Актівітіс» за договором отримання відсоткової фінансової допомоги від 24.12.2013 року №2-888станом на 31.03.2019 року, що відображено у фінансовій звітності ТОВ фірма «ЛОГОС» за 1 квартал 2019 року?
4) Чи підтверджується документально балансова вартість кредиторської заборгованості ТОВ фірма «ЛОГОС» перед Elistico Finance@Investments Ltd dsl за Договором на отримання відсоткової позики від 05.12.2011 року №2-122011 станом на 31.03.2019 року, що відображено у фінансовій звітності ТОВ фірма «ЛОГОС» за 1 квартал 2019 року?
6) Чи підтверджується документально кредиторська заборгованість ТОВ фірма «Логос» перед ТОВ «Рівер Таун Девелопмент» за Договором купівлі-продажу майнових прав від 28.04.2017 року станом на 31.03.2019 року? Якщо так то в якій сумі?
7) Чи підтверджується документально заниження ТОВ фірма «Логос» показника у рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків)» Декларації з податку на прибуток за 2018 рік у сумі 512 500 грн. по взаємовідносинам ТОВ фірма «Логос» із ТОВ «Рівер Таун Девелопмент» за Договором купівлі-продажу майнових прав від 28.04.2017 року?
8) Чи підтверджується документально використання рекламної продукції, отриманої ТОВ фірма «Логос» від ТОВ «Копір-Центра Україна» та ТОВ «Роял-Прінт» за період жовтень 2016 року - березень 2019 року, в операціях, визначених пунктом 198.5 статті 198 Податкового кодексу України? Якщо підтверджується, то в якій сумі та в яких періодах?
9) Чи підтверджується документально витрати, які включені в Звіти про фінансові результати ТОВ фірма «Логос» за період 01.10.2016-31.03.2019, але не включені в декларації з податку на прибуток за період 01.10.2016-31.03.2019? Якщо підтверджується, то на яку суму (по звітним періодам)?
10) Чи підтверджується документально заниження валових витрат в деклараціях з податку на прибуток ТОВ фірма «Логос» за період 01.10.2016-31.03.2019 в сумі: - За 4 квартал 2016 року - 73 000 грн.; - За 2017 рік - 4 046 000 грн.; - За 2018 рік - 1 080 000 грн.; - За 1 квартал 2019 року - 180 000 грн. Якщо ні, то на яку суму не підтверджується?
В обґрунтування клопотання позивач зазначає, що що сторонами по справі (в більшій ступені Відповідачем) не в повній мірі виконані вимоги Кодексу адміністративного судочинства України щодо вчинення дій, які мають бути вчинені на стадії підготовчого судового засідання, в тому числі не встановлені обставини та не надано доказів на підтвердження або спростування цих обставин, які, відповідно до вказівок Верховного Суду, зазначених у постанові Верховного Суду у цій справі від 18.05.2023, якою справу повернуто на новий розгляд мають бути встановлені під час нового розгляду, що, на думку позивача є вагомою та виключною обставиною для повернення до стадії підготовчого провадження.
Щодо дисконтування кредиторської заборгованості, позивач, зокрема, зазначив, що оскільки відповідачем за цим «порушенням» встановлено заниження позивачем фінансового результату до оподаткування за 1 квартал 2019 року у сумі 31 469 946 грн та заниження податку на прибуток у сумі 5 664 590 грн, відсутність в матеріалах справи обґрунтованого розрахунку цього порушення та пояснень відповідача щодо методики цього розрахунку та показників, які ним застосовані при здійсненні розрахунку, є, на думку позивача, підставою для повернення у підготовче провадження.
Щодо заниження доходу по взаємовідносинам із ТОВ «Рівер Таун Девелопмент», наведені в Акті перевірки бухгалтерські проводки Д-т 68 Кр-т 36 із доданням, що розрахунки в безготівковій формі проведені по рах. 311 (не відображено в кореспонденції з яким рахунком) свідчать виключно про відображення в бухгалтерському обліку отриманої попередньої оплати в рахунок майбутньої поставки. Натомість, матеріали справи не містять жодних первинних бухгалтерських документів, які свідчать про здійснення господарської операції. Зокрема, в матеріалах справи відсутні як платіжні доручення на отримання передплати від ТОВ «Рівер Таун Девелопмент», так і документи, які свідчать про передачу майнових прав по отриманій передплаті. Зокрема, в матеріалах справи не міститься Акт б/н від 03.04.2018 року, на який посилається Відповідач в акті перевірки. Також в контексті даного питання в матеріалах справи не містяться документи, які є підставою для передання майнових прав, зокрема, докази введення в експлуатацію об`єкту, по яким реалізовані майнові права. Таким чином, за доводами позивача, відповідач, посилаючись на вчинення позивачем порушення податкового законодавства, не розкриває суть господарської операції, не посилається на первинні бухгалтерські документи які, на його думку, свідчать про вчинення позивачем порушення податкового законодавства.
Щодо консультаційних послуг, позивач зазначав, що, як встановлено в Акті перевірки, між Позивачем та ТОВ «Дрінк Дістрібушен Сістем» укладені договори про інформаційно консультаційне обслуговування, відповідно до яких Позивач отримав від цього Товариства письмові та усні консультації. Відповідачем в таблиці в Акті перевірки (т. 1 а.с. 56) зазначено, що позивач отримав послуги на суму 1 400 000,00 грн, в тому числі ПДВ 233 333,33 грн. за актом №ОУ-000273 від 31.07.2017. Натомість, в матеріалах справи міститься Акт №ОУ-000273 від 31.07.2017, який свідчить про те, що за цим актом позивач отримав від свого контрагента послуг на загальну суму 51 067,37 грн., в тому числі ПДВ 8 511,23 грн. (т. 9 а.с. 194). Така невідповідність відомостей, зазначених Відповідачем в акті перевірки, фактичним даним мала місце у зв`язку із тим, що, розраховуючи витрати, які не визнані відповідачем, та податковий кредит, відповідачем приховано від суду наступну інформацію: 28.07.2017 позивачем здійснено ТОВ «Дрінк Дістрібушен Сістем» передплату за договором №300617-УСЛ від 30.06.2017 року на загальну суму 1 400 000,00 грн, в тому числі ПДВ 233 333,33 грн. В той же час, позивачем не тримані від контрагента послуги на зазначену суму, у зв`язку із чим ТОВ «Дрінк Дістрібушен Сістем» в березні 2018 року повернули передплату за зазначеним договором на загальну суму 1 348 938,63 грн., в тому числі ПДВ 224 823,11 грн. Те, що відповідач знав про повернення передплати підтверджується розрахунком невизнаних витрат по взаємовідносинам з ТОВ «Дрінк Дістрібушен Сістем», який наведений в Акті перевірки, в якому відповідач не визнав витрати з урахуванням Акту №ОУ-000273 від 31.07.2017 року. В той же час розрахунок з ПДВ, наведений на цьому ж аркуші Акту перевірки, здійснено відповідачем виключно по сумі отриманої передплати без врахування того, що левова частина цієї передплати була повернута позивачеві.
Щодо взаємовідносин із ТОВ «Копір-Центр Україна» та ТОВ «Роял-Прінт» позивач вказував на те, що, як свідчать матеріали справи, станом на дату подання цього клопотання жодною стороною не надані пояснення та не подані докази в обґрунтування таких пояснень, які б надали можливість суду з`ясувати обставини придбання рекламної продукції у ТОВ «Копір-Центр Україна» та ТОВ «Роял-Прінт» в контексті, яким чином зазначена рекламна продукція була використана у господарській діяльності. Ні Акт перевірки, ні процесуальні документи відповідача не містять інформації стосовно того, в яких саме, на думку відповідача, операціях з перелічених у пункті 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, використана рекламна продукція.
Так, в Акті перевірки відповідачем наведено посилання на підпункт «в» пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, що дозволяє дійти висновку про те, що відповідачем здійснено спробу кваліфікувати напрям використання рекламної продукції як «для невиробничого використання» або «не у господарській діяльності». Натомість, на сторінці 41 Акту перевірки (передостанній абзац) міститься твердження протилежного змісту, а саме про те, що рекламна продукція призначена для безпосереднього використання у господарській діяльності позивача. Крім того, в матеріалах справи відсутні регістри бухгалтерського обліку, які свідчать про використання рекламної продукції. позивач надає їх разом із цим клопотанням.
В контексті з`ясування обставин використання рекламної продукції у господарській діяльності позивач також звернув увагу суду на наступне. Відповідно до національних П(С)БО рекламні брошури, буклети не відповідають терміну «запаси», як про це зазначив Відповідач в Акті перевірки. Так, відповідно до пункту 4 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», запаси - активи, які утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством. Також таке рекламне джерело інформації не може бути кваліфіковане як «нематеріальний актив», а повинно відображатися як витрати періоду. Відповідно до пункту 9 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи», не визнаються нематеріальним активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені: витрати на дослідження; витрати на підготовку і перепідготовку кадрів; витрати на рекламу та просування продукції на ринку; витрати на створення, реорганізацію та переміщення підприємств або їх частини; витрати на підвищення ділової репутації підприємства, вартість видань і витрати на створення торгових марок (товарних знаків).
Відповідно до пункту 3.1 ДСТУ 3017-95 «Видання», видання це документ, який пройшов редакційно-видавниче опрацювання, виготовлений друкуванням, тисненням або іншим способом, містить інформацію, призначену для поширення, і відповідає вимогам Державних стандартів, інших нормативних документів щодо їхнього видавничого оформлення і поліграфічного виконання.
Таким чином, брошури, каталоги, буклети належать до джерела інформації та є виключно носієм інформації, а отже вони взагалі не відповідають такому поняттю, як активи.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що активами вважають ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічної вигоди у майбутньому. Натомість, отримання брошур, буклетів, каталогів не несе жодної економічної вигоди їх одержувачу в майбутньому і, як наслідок, такі носії інформації не можуть вважатися активами.
З іншого боку, підпунктом 14.1.244 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що товари це матеріальні та нематеріальні активи, що використовуються у будь-яких операціях. Відтак, замовлення, виготовлення та подальша роздача носіїв інформації не може вважатися операціями з придбання та продажу товарів, оскільки вони не підпадають під визначення активів. Як було зазначено вище, брошури, каталоги, буклети надаються виключно в якості інформації про товари/послуги підприємства, а отже їх не можна використовувати ані в господарській діяльності, ані в інший спосіб, окрім як в якості джерела інформації про товар / послуги / саме підприємство.
Ні під час розгляду судом клопотання Позивача про повернення у підготовче провадження, ні станом на дату подання цього клопотання Відповідачем не подано пояснень та/або детальних розрахунків по дисконтуванню по кожній фірмі (із зазначенням періодів, сум, на які нараховувались проценти, застосованої процентної ставки, підстав застосування конкретного розміру ставки); по невідповідності відомостей, зазначених в Акті перевірки (т.1 а.с. 108), розрахунку податкових зобов`язань з податку на прибуток, зазначеному в розрахунку до податкового повідомлення-рішення (т.1 а.с. 220), а саме щодо збільшення на 203 тис. грн. податку на прибуток за 2018 рік та зменшення податку на прибуток за 2019 рік на 92 тис. грн.; щодо визначення у податковому повідомленні-рішенні №000268501 від 02.10.201 року 50% штрафних санкцій від 120 тисяч гривень, а саме чому визначено штраф в сумі 63 тисячі гривень; щодо розбіжності між відомостями, викладеними в Акті перевірки (т.1 а.с. 86-87)
щодо визначення задекларованої Позивачем орендної плати за землю в сумі 10 291 131,68 грн., в той час як згідно поданим Позивачем деклараціям, загальна сума задекларованої орендної плати за землю за зазначений Відповідачем період складає 10 447 810,88 грн., що більш ніж на 150 тис. грн. більше, ніж зазначено Відповідачем.
Щодо дисконтування, Позивач в цьому клопотанні звертає увагу суду натаке.
Як свідчать роздруківки карток рахунків бухгалтерського обліку Позивача по взаємовідносинам із Elistico Finance@Investments Ltd dsl та ТОВ «КУА «Альтус Ассетс Актівітіс», які додаються Позивачем до цього клопотання, суми заборгованості Позивача перед цими кредиторами постійно змінювалась. Більш того, як свідчить роздруківка по рахунку 605, в якому відображені обороти по тілу позики з ТОВ «КУА «Альтус Ассетс Актівітіс», станом на 31.12.2011 року, 31.12.2012 року, 31.12.2014 року, на 31.12.2015 року заборгованості Позивача перед цим позикодавцем взагалі не існувало, станом на 31.12.2013 року заборгованість складала 1 000,00 грн., станом на 31.12.2016 року заборгованість Позивача складала 2 144 995,75 грн., станом на 31.12.2017 року заборгованість складала 2 814 995,75 грн. Натомість, в запереченнях Відповідача на клопотання Позивача про повернення підготовче засідання Відповідач зазначив, що кількість періодів, по яким розраховано дисконтування заборгованості Позивача, складає 8, тобто 8 років. Тобто Відповідач розрахував, щонайменше за 4 роки, дисконтування по неіснуючій заборгованості. Більш того, заборгованість в розмірі, до якої Відповідач застосував дисконтування, утворилася лише 11.12.2017 року. До цього вона змінювалась як в сторону збільшення, так і в сторону зменшення.
Твердження про постійну зміна розміру заборгованості протягом дії договору релевантне до взаємовідносин Позивача з обома позикодавцями. Це підтверджується як картками рахунків бухгалтерського обліку, так і копіями платіжних документів, які містяться в матеріалах справи.
В той же час, Відповідач, розраховуючи суму дисконтування заборгованості Позивача перед позикодавцями, прийняв суму заборгованості, яка склалась на дату перевірки, за константу, тобто нібито така сума заборгованості існувала з дати укладання договорів, і нарахував відсотки за користування саме цією сумою грошових коштів за весь період дії договорів.
І в решті решт, Відповідачем застосована для розрахунку дисконтування облікова ставка НБУ в гривнях, в той час як Позивачу від Elistico Finance@Investments Ltd dsl позика надавалась доларах США. Позивач навіть не бере до уваги, що Відповідачем застосована одна ставка за весь період дії договору. Але яке відношення облікова ставка НБУ в грн. має до кредитування в доларах - взагалі незрозуміло.
Також Позивач звертає увагу суду на те, що станом на 31.03.2019 року Позивачем було на поточні рахунки ТОВ «КУА «Альтус Ассетс Актівітіс» відсотки за користування позикою на загальну суму 1 787 408,67 грн. Станом на 31.03.2019 року Позивачем було сплачено відсотки за користування позикою, отриманою від Elistico Finance@Investments Ltd dsl, на загальну суму 638 910,15 доларів США, що за офіційним курсом НБУ на даті здійснення цих виплат складало 11 050 506,02 грн. Це свідчить про те, що позики надавались Позивачеві на платній основі, Позивач не отримував позики безкоштовно, а сплачував відсотки за користування позиками. Натомість Відповідачем в жодному документі не зазначено, чи враховані ним здійснення Позивач виплат відсотків позикодавцям за користування позиками Відтак, Позивач вважає, що питання дисконтування потребує деталізації та фахового обґрунтованого розрахунку.
Крім того, готуючи пояснення на вимогу ухвали суду від 04.12.2024 року, Позивачем виявлено, що на сторінках 22-23 Акту перевірки (т.1 а.с. 61-62) зазначено, що між фінансовою звітністю та податковою звітністю за період, що перевірявся, Відповідачем встановлено відхилення, які вказані в таблицях. Як зазначено далі в Акті перевірки, ці відхилення обумовлені тим, що підприємство не включило в податкову звітність наступні операції: курсові різниці, відсотки за позиками, маркетингові послуги, нарахування комунальних послуг, послуги банків та інші витрати.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу. Іншими словами, податкова звітність ґрунтується на фінансовій з урахуванням певних обмежень, встановлених Податковим кодексом України. В той же час, фінансова звітність складається на підставі бухгалтерського обліку, який ведеться відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів. Так, відповідно до абзаців 2-3 пункту 8 П(С)БО №21 «Впив змін валютних курсів», затверджених Наказом Мінфіну №193 від 10.08.2000 року, курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат). Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат), за винятком курсових різниць, які відображаються згідно з пунктом 9 Національного положення (стандарту) 21.
Згідно з підпунктом 15.6 пункту 15 П(С)БО №16 «Витрати», затвердженого Наказом Мінфіну №318 від 31.12.99 року, до складу загальновиробничих витрат включаються витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень (тобто витрати на комунальні послуги).
Відповідно до П(С)БО 31 «Фінансові витрати», затвердженого Наказом Мінфіну №415 від 28.04.2006 року, під фінансовими витратами розуміються витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов`язані із запозиченнями (позиками, векселями, облігаціями, а також іншими видами короткострокових і довгострокових зобов`язань, на які нараховуються відсотки).
Всі зазначені витрати є витратами, які підлягають відображенню у фінансовій звітності, що й було здійснено Позивачем. Більш того, ці витрати є такими, що зменшують фінансовий результат до оподаткування, відтак, мали бути відображені й в податковій звітності.
Крім того, пунктом 86.10 статті 86 Податкового кодексу України визначено, що в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.
Натомість, Акт перевірки містить лише загальні фрази про пояснення Позивача, але не містить опису операцій, по яких Позивачем не включено в податкові декларації валових витрат за перевіряємий період, підстав такого невключення.
Більш того, на сторінках 10-20 Акту перевірки описані маркетингові послуги, по яким, на думку Відповідача, Позивач завищив валові витрати на загальну суму 3 997 767 грн.
Однак матеріали справи не містять ні інформації, ні пояснень Відповідача, ні детальних розрахунків із посиланням на первинній бухгалтерські документи, які саме витрати були включені в фінансову звітність та не включені до податкової звітності.
При цьому Позивач звертає увагу суду, що мова йде про розбіжності між фінансовою та податковою звітністю на загальну суму 5 381 000 (П`ять мільйонів триста вісімдесят одна тисяча грн.) гривень.
Також відсутні пояснення та розрахунки, по яким маркетинговим послугам витрати не були включені Позивачем до податкової звітності, якщо Відповідач виключив ці витрати на суму 3 997 767 грн.
Враховуючи все викладене вище, позивач указує на необхідність призначення судової експертизи.
07.01.2025 до суду від відповідача надійшли заперечення на клопотання про призначення судової експертизи.
У запереченнях відповідач зазначає, що КАС ВС у постанові від 18.05.2023 у справі №160/2003/20 указав, що судом першої інстанції під час розгляду справи було призначено судово-економічну експертизу, за результатами якої складено висновок експерта №3087/3088-20 за матеріалами адміністративної справи №160/2003/20 від 25.06.2021.
Як вбачається зі змісту рішень судів першої та апеляційної інстанцій, висновок судів про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.10.2019 №000268501, №000275501 та №000288501 обгрунтовано лише посланням на висновки експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи №3087/3088-20 від 25.06.2021.
Фактичні обставини у справі судом не встановлено, і жодних норм матеріального права та мотивів їх застосування чи незастосування ні в постанові суду першої інстанції, ні в постанові суду апеляційної інстанції не наведено.
Не містять рішення судів й обставин, встановлених судами, та змісту спірних правовідносин, з посиланням на докази, на підставі яких встановлені відповідні обставини, а також мотивованої оцінки кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.
Так, суди попередніх інстанцій у своїх рішеннях описали висновки акту перевірки, навели перелік певних норм законодавства та, в кінцевому результаті, процитувавши висновки судово-економічної експертизи, дійшли переконання про реальність господарських відносин з контрагентами.
Однак, Верховний Суд констатує, що таким чином суди попередніх інстанцій фактично самоусунулись від, власне, змістовного дослідження та аналізу наданих позивачем доказів безпосередньо в їх сукупному взаємозв`язку. Не провели суди й комплексного аналізу спірних господарських операцій та їх окремих складових елементів (дій, подій, явищ об`єктивної дійсності та їх сукупності, - як об`єктів, що справляють юридичний вплив на фактичні обставини тієї чи іншої події) через призму аргументів контролюючого органу.
Так, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з його контрагентами судам слід було з`ясувати: по-перше, реальність кожної із задекларованих господарських операцій; по-друге, встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; по-третє, підтвердити або спростувати добросовісність позивача; по-четверте, оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідних операцій, не обмежуючись лише висновками експерта.
Так, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з його контрагентами судам слід було з`ясувати: по-перше, реальність кожної із задекларованих господарських операцій; по-друге, встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; по-третє, підтвердити або спростувати добросовісність позивача; по-четверте, оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідних операцій, не обмежуючись лише висновками експерта.
Верховний Суд неодноразово звертав увагу, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
Також колегія суддів наголошує, що в рамках судово-економічної експертизи здійснюється арифметична, реквізитна та нормативна перевірка наданих на дослідження документів, проводиться дослідження відповідності кількісних і сумових характеристик первинних документів записам в облікових регістрах. Втім, в силу вимог закону, лише суд може встановити прийнятність чи неприйнятність певного документа внаслідок його недійсності, надати правову оцінку обставинам, а також надати правову оцінку правильності застосування відповідної норми права.
Судова експертиза призначається у разі дійсної потреби у спеціальних знаннях для встановлення фактичних даних, що входять до предмета доказування, тобто у разі, коли висновок експерта не можуть замінити інші засоби доказування.
Також відповідач зазначає, що в матеріалах справи вже є два висновки експерта.
Крім того, позивач у цій справі вже звертався з клопотанням про призначення експертизи. Ухвалою суду від 13.12.2023 у задоволенні клопотання було відмовлено. В ухвалі суд зазначив, що частина питань, які позивач пропонує поставити на вирішення експертам, стосуються ведення бухгалтерського обліку та обгрунтованості відображення інформації в первинних документах щодо господарських операцій між ТОВ Фірма «Логос», ТОВ «Дрінк Дістрібушн Сістем», ТОВ «Роял Принт», ТОВ «Копір-Центр Україна», ТОВ «Рівер Таун Девелопмент», Elistico Finance&lnvestments LTD та TOB «КУА «Альтус Ассетс Актівітіс». Крім того, суд указав, що інша частина питань, які позивач пропонує поставити на вирішення експертам, вже були предметом дослідження експертами під час проведення судово-економічної експертизи, призначеної судом при первісному розгляді справи, та, за результатами якої складено висновок експерта №3087/3088-20 за матеріалами адміністративної справи №160/2003/20 від 25.06.2021. А у постанові від 18 травня 2023 року, якою Верховний Суд направив справу № 160/2003/20 на новий розгляд, зазначено, що, як вбачається зі змісту рішень судів першої та апеляційної інстанцій, висновок судів про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.10.2019 №000268501, №000275501 та №000288501 обгрунтовано лише посиланням на висновки експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи №3087/3088-20 від 25.06.2021. Фактичні обставини у справі судом не встановлено, і жодних норм матеріального права та мотивів їх застосування чи незастосування ні в постанові суду першої інстанції, ні в постанові суду апеляційної інстанції не наведено.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області були надані письмові пояснення, подано розрахунок сум дисконту по довгостроковим фінансовим зобов`язанням ТОВ фірма «Логос» від 25.05.2020.
У судовому засіданні, яке відбулось 04.02.2025 за участю представника позивача та представника відповідача, представник позивача підтримав заявлене клопотання про призначення судової експертизи, представник відповідача проти задоволення клопотання заперечував.
Розглянувши клопотання, заслухавши пояснення сторін, суд зазначає таке.
Розглянувши клопотання про призначення експертизи, дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення учасників справи, суд зазначає про таке.
Відповідно до ч. 1 ст. 102 КАС України, суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи призначає експертизу у справі за сукупності таких умов: 1) для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, без яких встановити відповідні обставини неможливо; 2) жодною стороною не наданий висновок експерта з цих самих питань або висновки експертів, надані сторонами, викликають обґрунтовані сумніви щодо їх правильності.
Відповідно до ч.1 ст.102 КАС України, Суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи призначає експертизу у справі за сукупності таких умов: 1) для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, без яких встановити відповідні обставини неможливо; 2) жодною стороною не наданий висновок експерта з цих самих питань або висновки експертів, надані сторонами, викликають обґрунтовані сумніви щодо їх правильності.
У разі необхідності суд може призначити декілька експертиз, додаткову чи повторну експертизу (ч.2 ст.102 КАС України).
Згідно зі ст.110 КАС України, комплексна експертиза проводиться не менш як двома експертами різних галузей знань або різних напрямів у межах однієї галузі знань.
У висновку експертів зазначається, які дослідження і в якому обсязі провів кожний експерт, які факти він встановив і яких висновків дійшов. Кожен експерт підписує ту частину висновку, яка містить опис здійснених ним досліджень, і несе за неї відповідальність.
Загальний висновок роблять експерти, компетентні в оцінці отриманих результатів і формулюванні єдиного висновку. У разі виникнення розбіжностей між експертами висновки оформлюються відповідно до частини другої статті 109 цього Кодексу.
Так, у постанові від 18.05.2023 у справі №160/2003/20 судом першої інстанції під час розгляду справи було призначено судово-економічну експертизу, за результатами якої складено висновок експерта №3087/3088-20 за матеріалами адміністративної справи №160/2003/20 від 25.06.2021.
Як вбачається зі змісту рішень судів першої та апеляційної інстанцій, висновок судів про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.10.2019 №000268501, №000275501 та №000288501 обгрунтовано лише посланням на висновки експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи №3087/3088-20 від 25.06.2021.
Фактичні обставини у справі судом не встановлено, і жодних норм матеріального права та мотивів їх застосування чи незастосування ні в постанові суду першої інстанції, ні в постанові суду апеляційної інстанції не наведено.
Не містять рішення судів й обставин, встановлених судами, та змісту спірних правовідносин, з посиланням на докази, на підставі яких встановлені відповідні обставини, а також мотивованої оцінки кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.
Колегія суддів наголошує на тому, що за правилами статті 108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу.
Відповідно до частини першої статті 73, 74, 76, 77 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи. Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Так, суди попередніх інстанцій у своїх рішеннях описали висновки акту перевірки, навели перелік певних норм законодавства та, в кінцевому результаті, процитувавши висновки судово-економічної експертизи, дійшли переконання про реальність господарських відносин з контрагентами.
Однак, Верховний Суд констатує, що таким чином суди попередніх інстанцій фактично самоусунулись від, власне, змістовного дослідження та аналізу наданих позивачем доказів безпосередньо в їх сукупному взаємозв`язку. Не провели суди й комплексного аналізу спірних господарських операцій та їх окремих складових елементів (дій, подій, явищ об`єктивної дійсності та їх сукупності, - як об`єктів, що справляють юридичний вплив на фактичні обставини тієї чи іншої події) через призму аргументів контролюючого органу.
Так, для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій позивача з його контрагентами судам слід було з`ясувати: по-перше, реальність кожної із задекларованих господарських операцій; по-друге, встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; по-третє, підтвердити або спростувати добросовісність позивача; по-четверте, оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідних операцій, не обмежуючись лише висновками експерта.
Верховний Суд неодноразово звертав увагу, що обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.
За змістом частини четвертої статті 9 КАС України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.
Принцип всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи, закріплений частиною першою статті 90 КАС України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.
Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення (частина друга статті 73 КАС України).
У разі оскарження особою податкових повідомлень-рішень, в судовому процесі вимагається встановлення всіх обставин щодо підстав, з яких ці податкові повідомлення-рішення були прийняті контролюючим органом, та правової оцінки таких підстав.
На думку Суду, оцінка правовідносин позивача та його контрагентів у даному випадку з огляду на явну специфічність обумовлених правочинами послуг, вимагає ретельної перевірки обставин їх реального здійснення. Установлення наведених обставин є необхідним для перевірки того, чи відображають надані платником первинні документи реальні факти господарської діяльності за спірними правочинами та чи є обґрунтованими доводи податкового органу, висловлені в цій справі.
Також колегія суддів наголошує, що в рамках судово-економічної експертизи здійснюється арифметична, реквізитна та нормативна перевірка наданих на дослідження документів, проводиться дослідження відповідності кількісних і сумових характеристик первинних документів записам в облікових регістрах. Втім, в силу вимог закону, лише суд може встановити прийнятність чи неприйнятність певного документа внаслідок його недійсності, надати правову оцінку обставинам, а також надати правову оцінку правильності застосування відповідної норми права.
Судова експертиза призначається у разі дійсної потреби у спеціальних знаннях для встановлення фактичних даних, що входять до предмета доказування, тобто у разі, коли висновок експерта не можуть замінити інші засоби доказування.
З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що у межах даної справи в частині позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.10.2019 №000268501, №000275501 та №000288501 ні суд першої, ні суд апеляційної інстанцій не дотримались обов`язку із безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин справи та надання правової оцінки доводам учасників справи, застосувавши формальний підхід до її вирішення.
Враховуючи наведені вище висновки Верховного Суду, які є обов`язковими для суду першої інстанції, а також наявність в матеріалах справи висновку експерта у спірних правовідносинах, суд зазначає про відмову у задоволенні клопотання про призначення судової експертизи.
Відповідно до ч.3 ст.243 КАС України (у редакції станом на постановлення ухвали від 04.02.2025), складання повного тексту ухвали, залежно від складності справи, може бути відкладено на строк не більш як п`ять днів з дня оголошення вступної та резолютивної частин ухвали.
Водночас, у період з 10.02.2025 по 14.02.2025 суддя Кучугурна Н.В. проходила підготовку суддів адміністративних судів, тому повний текст ухвали складено у перший робочий день після цієї підготовки.
Керуючись ст. ст. 90, 102, 103, 173, 180, 243, 248, 256 КАС України, суд
Відмовити Товариству з обмеженою відповідальністю фірмі «Логос» у задоволенні клопотання про призначення судової експертизи у справі №160/2003/20.
Ухвала набирає законної сили 04.02.2025 та не підлягає оскарженню окремо від рішення суду.

Заперечення на ухвалу можуть бути включені до апеляційної скарги на рішення суду.

Повний текст ухвали складено 17.02.2025.

Суддя Н.В. Кучугурна