Справа № 300/1608/20
Суддя: Шавель Руслан Миронович
Дата ухвалення: 2025-02-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2025 рокуЛьвівСправа № 300/1608/20 пров. № А/857/28248/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Бруновської Н.В. та Хобор Р.Б.,

з участю секретаря судового засідання - Василюк В.Б.,

а також сторін (їх представників):

від позивача Тепак Л.П.;

від відповідача - Бабій Т.С.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08.10.2024р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Форвард Агро Трейд» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо збільшення грошових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість, про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість (суддя суду І інстанції: Скільський І.І., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 15 год. 06 хв. 08.10.2024р., м.Івано-Франківськ; дата складання повного рішення суду І інстанції: 18.10.2024р.),-

В С Т А Н О В И В:

03.07.2020р. (згідно з відомостями ярлика на поштовому відправленні) позивач Товариство з обмеженою відповідальністю /ТзОВ/ «Форвард Агро Трейд» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому, із урахуванням поданої під час розгляду справи заяви про зменшення позовних вимог, просив визнати протиправними та скасувати прийняті відповідачем Головним управлінням /ГУ/ ДПС в Івано-Франківській обл. наступні рішення:

* податкове повідомлення-рішення № від 30.03.2020р. про збільшення суми грошових зобов`язань з податку на прибуток на 1932158 грн., в т.ч. за основним платежем 1545726 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 386432 грн.;

* податкове повідомлення-рішення № від 30.03.2020р. про збільшення суми грошових зобов`язань з податку на додану вартість /ПДВ/ на 1500774 грн., в т.ч. за основним платежем 1200619 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 300155 грн. 70 коп.;

* податкове повідомлення-рішення № від 30.03.2020р. в частині завищення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, в розмірі 160306 грн.;

судові витрати по справі покласти на відповідача (Т.1, а.с.2-29; Т.2, а.с.210; Т.3, а.с.162-163).

Згідно ухвали суду від 10.07.2020р. розгляд справи здійснений за правилами загального позовного провадження (Т.2, а.с.212-213).

Відповідно до ухвали суду від 03.12.2021р. замінено відповідача у справі ГУ ДПС в Івано-Франківській обл. на його правонаступника ГУ ДПС в Івано-Франківській обл., утворене як відокремлений підрозділ ДПС України (Т.4, а.с.70-71).

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08.10.2024р. заявлений позов задоволено; визнані протиправними та скасовані прийняті відповідачем ГУ ДПС в Івано-Франківській обл. наступні рішення:

податкове повідомлення-рішення № від 30.03.2020р. (повністю);

податкове повідомлення-рішення № від 30.03.2020р. (повністю);

податкове повідомлення-рішення № від 30.03.2020р. (частково) в частині завищення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, в розмірі 160306 грн.;

вирішено питання про розподіл судових витрат (Т.5, а.с.47-72).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС в Івано-Франківській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (Т.5, а.с.75-87).

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що видаткові накладні по операціям з ТзОВ «Агросимвол» та ТзОВ «Агровнесок» підписані зі сторони постачальників неідентифікованими особами (без вказівки прізвища та ініціалів); під час судового розгляду позивач подав товарно-транспортні накладні /ТТН/, що є відмінними від тих, які були представлені під час проведення перевірки; аналіз інших ТТН свідчить про об`єктивну неможливість проведення перевезень вантажу або зазначення неіснуючих транспортних засобів.

Вказані обставини свідчать про документальне оформлення господарських операцій, які реально не відбувалися, оскільки встановлено неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів та транспортних засобів, задіяних у перевезеннях.

Окрім цього, вказує на виявлені під час проведення перевірки інші порушення - заниження позивачем доходу на 721656 грн. і 909900 грн., завищення собівартості на суму 977711 грн., завищення податкового кредиту в сумі 159558 грн. та 25479 грн.

Наголошує на тому, що суд надав перевагу доводам позивача, не прийняв до уваги надані відповідачем докази, чим порушив принципи, викладені в ст.2 КАС України.

Позивач ТзОВ «Форвард Агро Трейд» скерував до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального і процесуального законодавства та ухвалив законне і справедливе судове рішення, що відповідає усталеній судовій практиці (Т.5, а.с.106-114).

Ухвалою апеляційного суду від 14.01.2025р. з ініціативи апеляційного суду витребовувано від сторін додаткові докази по справі, які надані сторонами і долучені до матеріалів справи (Т.5, а.с.158-162, 167-171, 225-239).

Заслухавши суддю-доповідача по справі, представника відповідача на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає до часткового задоволення, з наступних підстав.

Як встановлено під час судового розгляду, в період з 03.02.2020р. по 21.02.2020р. ревізорами відповідача ГУ ДПС в Івано-Франківській обл. на підставі наказу № 58 від 13.01.2020р. проведено планову виїзну документальну перевірку ТзОВ «Форвард Агро Трейд» з питань дотримання вимог податкового законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01.01.2017р. по 30.09.2019р., про що складено Акт перевірки № 222/09-19-05-01/40234919 від 28.02.2020р. (Т.1, а.с.31-100).

Перевіркою встановлено наступні порушення вимог податкового законодавства:

* пп.14.1.13 п.14.11 ст.14, п.п.44.1, 44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п.137.1 ст.137 ПК України, та п.п.5 та 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затв. наказом Міністерства фінансів /МФ/ України № 290 від 29.11.1999р., п.п.5, 6, 7, 17, 19 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затв. наказом МФ України № 318 від 31.12.1999р., в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 1545726 грн., в т.ч. за 2017 рік - в сумі 143602 грн, за ІІІ кв. 2018 року в сумі 934890 грн., за 2018 рік в сумі 196185 грн., за 9 місяців 2019 року в сумі 271049 грн.;

* п.44.1 ст.44, п.п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст.198, п.п.201.1, 201.4, 201.10 ст.201 Податкового кодексу /ПК/ України, в результаті чого встановлено заниження суми ПДВ всього в сумі 1200618 грн., в т.ч. за березень 2017 року в сумі 159558 грн., за жовтень 2017 року в сумі 2293 грн., за серпень 2018 року в сумі 646504 грн., за вересень 2018 року в сумі 392263 грн., та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, в сумі 180020 грн.;

* ст.269, п.270.1 ст.270, п.271.1 ст.271, пп.286.2 ст.286 ПК України - не подано до податкового органу податкову декларацію з земельного податку за 2019 рік, та занижено (не нараховано) земельний податок за земельну ділянку, в загальній сумі 333 грн. 22 коп., в тому числі за серпень-вересень 2019 року в сумі 333 грн. 22 коп.;

* п.49.2 ст.49, пп.266.3.3 п.266.3, пп.266.5.1 п.266.5 ст.266 ПК України - не подано до податкового органу податкову декларацію з податку на нерухоме майно за 2019 рік та занижено (ненараховано) податок на нерухоме майно в загальній сумі 1352 грн. 37 коп., в тому числі за період з 01.07.2019р. по 30.09.2019р. в сумі 1352 грн. 37 коп.

На вказаний Акт перевірки позивач скерував заперечення № 16/09-2020 від 16.03.2020р., за результатами розгляду якого висновки проведеної перевірки залишено без змін (Т.1, а.с.124-132).

На підставі вищевказаного Акту перевірки відповідач виніс оскаржувані податкові повідомлення-рішення:

№ від 30.03.2020р. про збільшення суми грошових зобов`язань з податку на прибуток на 1932158 грн., в т.ч. за основним платежем 1545726 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 386432 грн.;

№ від 30.03.2020р. про збільшення суми грошових зобов`язань з податку на додану вартість /ПДВ/ на 1500774 грн., в т.ч. за основним платежем 1200619 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 300155 грн. 70 коп.;

№ від 30.03.2020р. в частині завищення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, в розмірі 160306 грн.

ТзОВ «Форвард Агро Трейд» подало в порядку адміністративного оскарження скаргу до ДПС України, за наслідками розгляду якої остання прийняла рішення № 19096/6/99-00-06-02-01-06 від 15.06.2020р., яким подану скаргу залишило без задоволення, а спірні податкові повідомлення-рішення без змін (Т.1, а.с.158-167).

Із змісту Акта перевірки слідує, що висновки проведеної перевірки в частині спірних податкових повідомлень-рішень ґрунтуються на тому, що операції по придбанню зернових культур в ТзОВ «Агровнесок» та ТзОВ «Агросимвол» носять фіктивний характер, тобто, такі операції фактично не відбувалися (проводилося лише документальне оформлення операцій), а надані первинні документи не відповідають дійсності.

Решта зафіксованих порушень, покладених в основу спірних податкових повідомлень-рішень, зводяться до безпідставного заниження доходів, завищення собівартості, завищення податкового кредиту.

Вирішуючи наведений спір та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що досліджені під час судового розгляду докази підтверджують реальність здійснення позивачем господарських операцій по придбанню товарів у контрагента за обревізований період, а отже, податковий кредит за наслідками цих операцій позивачем сформовано правомірно.

Позивач надав належні та допустимі докази на підтвердження того, що поставки товарів відбулися, а придбані товари в подальшому використані в господарській діяльності позивача.

Суд визнав необґрунтованими та безпідставними висновки контролюючого органу про завищення сум податкового кредиту з ПДВ в сумі 159558 грн. за проведеними фінансово-господарськими операціями з ПФГ «Поточище» (код ЄДРПОУ 3752953), а також покликався на недоведеність висновків про заниження доходу на 721656 грн. та завищення собівартості на суму 977711 грн., оскільки інформація, викладена відповідачем в Додатку 6 до акту перевірки «Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування в Податковій декларації з податку на прибуток і Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід) (форма № 2) платника податків ТзОВ «Форвард Агро Трейд» () за період з 01.01.2017 року по 30.09.2019 року», яка фактично стала підставою для висновків про порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства, не містить жодних посилань на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку позивача.

Також контролюючим органом проведена вибіркова перевірка первинних бухгалтерських документів, про що зазначено у Додатку 4 до Акту перевірки.

Отже, висновки відповідача в цій частині ґрунтуються лише на підставі регістрів бухгалтерського обліку (бухгалтерських проводок) без дослідження первинних документів по кожній господарській операції платника податку.

Відтак, відсутність в акті перевірки деталізації обставин податкового правопорушення суперечить приписам п.5 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затв. наказом МФ України № 727 від 20.08.2015р.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про те, що встановлені під час розгляду справи обставини, які підтверджені належними доказами, спростовують висновки ГУ ДПС в Івано-Франківській обл., викладені в Акті перевірки № 222/09-19-05-01/40234919 від 28.02.2020р., а тому спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню як протиправні.

Колегія суддів вважає, що наведені висновки суду першої інстанції не в повній мірі ґрунтуються на фактичних обставинах справи та неповністю відповідають вимогам чинного законодавства, з огляду на таке.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування, яка полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022р. у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.

Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Отже, предметом доказування у розглядуваній справі є дослідження обставин про те, чи не були дії позивача спрямовані на безпідставне одержання коштів із державного бюджету, чи мали операції із придбання товарів та послуг реальний характер, яким чином придбавалися товари і надавалися послуги, а також дійсна можливість здійснення таких операцій.

При цьому, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

* неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

* відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

* облік для цілей оподаткування лише тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

* здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

* відсутність первинних документів обліку.

Підпунктом 44.1 ст.44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).

Відповідно до ч.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За вимогами ч.1 ст.9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч.2 ст.9 вказаного Закону).

Згідно з п.2.4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затв. наказом МФ України № 88 від 24.05.1995р., первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Виходячи з вимог наведених норм ПК України, підтвердженням факту здійснення господарської операції є відповідні розрахункові, платіжні та інші первинні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.

Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст.186 ПК України.

Під постачанням товарів розуміється, зокрема передача товарів згідно з договором, за яким сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю (підпункт 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

При цьому, відповідно до п.189.4 ст.189 ПК України базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст.188 Податкового кодексу.

Дата збільшення податкових зобов`язань та податкового кредиту платників податку, що здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів та без права власності на такі товари/послуги, визначається за правилами, встановленими статтями 187 і 198 Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань із постачання товарів/послуг згідно з п.187.1 ст.187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку-дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а для послуг-дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За положеннями пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено ст.198 ПК України.

Відповідно до пп.«а» п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За приписами п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 ст.198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Згідно з п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

З огляду на викладені положення, для отримання права сформувати податковий кредит із сум ПДВ, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), платник ПДВ повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит можуть мати лише реально вчинені господарські операції з придбання товарів, послуг чи основних фондів із метою використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, а не саме лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на поточних рахунках платників податку.

Таким чином, господарські операції для формування податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційного з`ясування обставин справи в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого на час вирішення спору ст.74 КАС України, частиною другої якої передбачено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

У розглядуваній справі в основу складу податкових правопорушень покладені взаємовідносини позивача з його контрагентами.

Враховуючи положення Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а також приведені норми податкового законодавства, колегія суддів зазначає, що податковий кредит для цілей визначення об`єкту оподаткування ПДВ має бути фактично підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарських операцій.

Право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникають у разі здійснення господарських операцій, підтверджених відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Доведеність податкового правопорушення полягає у комплексному дослідженні усіх складових господарських операцій.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24.01.2018р. (справа № 2а-19379/11/2670), від 28.10.2019р. (справа № 280/5058/18), від 26.02.2020р. (справа № 826/1308/18), від 06.05.2020р. (справа № 640/4687/19).

В аспекті наведеного колегія суддів враховує, що наявними матеріалами справи не підтверджуються висновки податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій, з огляду на наступне.

На підтвердження реальності проведених господарських операцій з ТзОВ «Агросимвол» () на загальну суму 941001 грн. 16 коп., в т.ч. ПДВ, до перевірки представлено: договір № 02/09/19/01 від 02.09.2019р. з додатками; видаткові накладні № 5 від 02.09.2019р., № 6 від 05.09.2019р.; податкові накладні № 3 від 02.09.2019р., № 7 від 05.09.2019р.; платіжні доручення № 1705 від 17.09.2019р., № 1714 від 17.09.2019р., № 1736 від 19.09.2019р., № 1764 від 24.09.2019р.

Заборгованість з проведених операцій відсутня.

Придбана у ТзОВ «Агросимвол» сільськогосподарська продукція (ріпак) в подальшому реалізована ТзОВ «АДМ ЮКРЕЙН» (), що підтверджується представленими у ході проведення перевірки документами, зокрема: договір поставки № 519/1-129348 від 06.09.2019р., видаткова накладна № 193 від 06.09.2019р., складська квитанція на зерно № 52 від 06.09.2019р.; податкова накладна № 195 від 06.09.2019р.; платіжні доручення № 00235910 від 11.09.2019р., № 00240453 від 04.10.2019р. (Т.1, а.с.177-188, 192-202).

В підтвердження проведених господарських операцій з придбання сільськогосподарської продукції (пшениця, ріпак) у ТзОВ «Агровнесок» () на загальну суму 6232603 грн. 74 коп., в т.ч. ПДВ, до перевірки представлено договір № 08/08/2018/1 від 09.08.2018р.. додаткові угоди до нього та первинні бухгалтерські документи.

Зокрема, придбання ТзОВ «Форвард Агро Трейд» пшениці врожаю 2018 року в кількості 780,16 тон на загальну суму 4389288 грн. 22 коп., в т. ч. ПДВ, підтверджується такими документами: видаткова накладна № С00000039 від 10.08.2018р.; податкова накладна № 24 від 10.08.2018р. та витяг з ЄРПН; тристоронній акт прийому-передачі зерна (пшениця) № 11 від 10.08.2018р.; видаткова накладна № С00000045 від 12.08.2018р.; ТТН № 1 від 12.08.2018р., № 2 від 12.08.2018р. та реєстр № 124 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 12.08.2018р.; ТТН № 1 від 11.08.2018р., № 2 від 11.08.2018р. та реєстр № 117 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 11.08.2018р.; податкова накладна № 29 від 12.08.2018р.; видаткова накладна № С00000050 від 14.08.2018р.; ТТН № 1 від 14.08.2018р.; податкова накладна № 31 від 14.08.2018р.; видаткова накладна № С00000051 від 14.08.2018р.; ТТН № 31 від 14.08.2018р., № 3 від 14.08.2018р. та реєстр № 135 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 14.08.2018р.; податкова накладна № 32 від 14.08.2018р.; видаткова накладна № С00000052 від 14.08.2018р.; ТТН № 2 від 14.08.2018р., № 3 від 14.08.2018р.; податкова накладна № 33 від 14.08.2018р.; видаткова накладна № С00000102 від 27.08.2018р.; ТТН № 1 від 27.08.2018р. та реєстр № 171 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 27.08.2018р.; податкова накладна № 72 від 27.08.2018р.; видаткова накладна № С00000038 від 12.08.2018р.; ТТН № 11 від 13.08.2018р., № 12 від 13.08.2018р. та реєстр № 180813-002 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 13.08.2018р.; податкова накладна № 30 від 12.08.2018р.; видаткова накладна № С00000040 від 09.08.2018р.; ТТН № 5 від 09.08.2018р. та реєстр № 180809-001 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 09.08.2018р.; податкова накладна № 23 від 09.08.2018р.; видаткова накладна № С00000100 від 20.08.2018р.; ТТН № 1 від 20.08.2018р. та реєстр № 180820-004 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 20.08.2018р.; податкова накладна № 64 від 20.08.2018р.; видаткова накладна № С00000101 від 21.08.2018р.; ТТН № 2 від 21.08.2018р. та реєстр № 180821-005 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 21.08.2018р.; податкова накладна № 66 від 21.08.2018р.; видаткова накладна № С00000111 від 04.09.2018р.; податкова накладна № 4 від 04.09.2018р.; видаткова накладна № С00000112 від 05.09.2018р.; податкова накладна № 5 від 05.09.2018р.; видаткова накладна № С00000113 від 05.09.2018р.; податкова накладна № 6 від 05.09.2018р.; видаткова накладна № С00000114 від 05.09.2018р.; податкова накладна № 7 від 05.09.2018р.; реєстр № 288 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 04.09.2018р., ТТН № 1 від 04.09.2018р., № 2 від 04.09.2018р.; реєстр № 295 накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку за 05.09.2018р., ТТН № 2 від 05.09.2018р., № 1 від 05.09.2018р., № 3 від 05.09.2018р., № 8 від 05.09.2018р., № 7 від 05.09.2018р., № 6 від 05.09.2018р., № 5 від 05.09.2018р., № 4 від 05.09.2018р., платіжні доручення (Т.1, а.с.203-230, Т.2. а.с.1-72).

Придбана у ТзОВ «Агровнесок» сільськогосподарська продукція (пшениця) реалізована у серпні та вересні 2018 року на користь ТзОВ «Кернел-Трейд» (), що засвідчується такими документами як договір поставки № В311/19 від 27.08.2018р.; видаткова накладна № РН-0000120 від 28.08.2018р.; акт приймання-передачі № 25 від 28.08.2018р.; податкова накладна № 124 від 28.08.2018р.; договір поставки № В614/19 від 24.09.2018р.; видаткова накладна № РН-0000138 від 25.09.2018р.; акт приймання-передачі від 25.09.2018р.; податкова накладна № 137 від 25.09.2018р.; видаткова накладна № РН-0000136 від 24.09.2018р.; акт приймання-передачі від 24.09.2018р.; податкова накладна № 135 від 24.09.2018р.; банківські виписки (Т.2, а.с.73-88).

Щодо придбання ТзОВ «Форвард Агро Трейд» у серпні 2018 року в контрагента ТзОВ «Агровнесок» ріпаку врожаю 2018 року в кількості 145,143 тон на загальну суму 1843315 грн. 52 коп., в т.ч. ПДВ, до перевірки представлено наступні документи: видаткові накладні № С00000090 від 22.08.2018р., № С00000091 від 22.08.2018р., № С00000092 від 22.08.2018р., № С00000093 від 22.08.2018р., № С00000094 від 22.08.2018р.; складська квитанція на зерно № 77 від 22.08.2018р.; акти приймання передачі від 22.08.2018р.; податкові накладні №№ 68, 69, 70, 71, 74 від 22.08.2018р., платіжні доручення № 954 від 13.09.2018р., № 396 від 13.09.2018р., № 926 від 30.08.2018р. (Т.2, а.с.48-50, 89-102,).

Придбана у ТзОВ «Агровнесок» сільськогосподарська продукція (ріпак) в подальшому реалізована на користь ТзОВ «АДМ Трейдінг Україна» () на загальну суму 1854927 грн. 54 коп., в тому числі ПДВ, що підтверджується наступними документами: договір поставки № 519/1-121066 від 27.08.2018р. та додаткова угода; видаткова накладна № РН-0000119 від 27.08.2018р., складська квитанція на зерно № 78 від 27.08.2018р.; акти приймання-передачі від 27.08.2018р.; податкова накладна № 123 від 27.08.2018р.; платіжні доручення № 00190520 від 30.08.2018р., № 00192302 від 13.09.2018р. (Т.2, а.с.102-115).

Факт перевезення товарів стверджується наданими позивачем ТТН. Зокрема, перевезення пшениці врожаю 2018 року за рахунок покупця ТзОВ «Форвард Агро Трейд» стверджується такими документами:

перевізник ФОП ОСОБА_1 ТТН № 5 від 09.08.2018р. (до видаткової накладної № С00000040 від 09.08.2018р.), ТТН № 11 від 13.08.2018р. до видаткової накладної № С00000038 від 12.08.2018р.;

перевізник ФОП ОСОБА_2 - ТТН № 12 від 13.08.2018р. (до видаткової накладної № С00000038 від 12.08.2018р.).

В регістрах бухгалтерського обліку відображено обсяги операцій з придбання та оплати транспортних послуг: ФОП ОСОБА_3 (за серпень 2018 року надано послуг на загальну суму 136941 грн. 60 коп., оплачено на загальну суму 147668 грн.), ФОП ОСОБА_2 (за серпень 2018 року надано послуг на загальну суму 51593 грн. 20 коп., оплачено на загальну суму 36484 грн.).

Перевезення за видатковими накладними № С000000100 від 20.08.2018р. та № С000000101 від 21.08.2018р. проводились за рахунок постачальника ТзОВ «Агровнесок» (ТТН від 20.08.2018р. та 21.08.2018р.).

Перевезення за видатковими накладними № С00000045 від 12.08.2018р., № С00000050 від 14.08.2018р., № С00000052 від 14.08.2018р., № С00000051 від 14.08.2018р., № С000000102 від 27.08.2018р. щодо придбання у серпні 2018 року від ТзОВ «Агровнесок» пшениці врожаю 2018 року в кількості 281,62 тон на загальну суму 1564202 грн. 98 коп., в т.ч. ПДВ, проводились за рахунок постачальника.

Перевезення пшениці 3 класу за рахунок покупця ТзОВ «Форвард Агро Трейд» у вересні 2018 року стверджується такими документами:

перевізник ФОП ОСОБА_4 ТТН № 1 від 04.09.2018р. (до видаткової накладної № С00000011 від 04.09.2018р.), ТТН № 4 від 05.09.2018р. (до видаткової накладної від 05.09.2018р.);

перевізник ФОП ОСОБА_5 ТТН № 2 від 04.09.2018р. (до видаткової накладної № С000000111 від 04.09.2018р.), ТТН № 3 від 05.09.2018р. (до видаткової накладної від 05.09.2018р.).

Крім того, у регістрах бухгалтерського обліку відображено наступні обсяги операцій з придбання та оплати транспортних послуг, а саме: перевізник - ФОП ОСОБА_6 - за серпень-вересень 2018 року надано послуг на загальну суму 24289 грн. 34 коп., оплачено на загальну суму 24289 грн. 34 коп., перевізник ФОП ОСОБА_5 - за серпень-вересень 2018 року надано послуг на загальну суму 22638 грн. 34 коп., оплачено на загальну суму 22638 грн. 34 коп.

Щодо інших перевезень за видатковими накладними від 04.09.2018р. та 05.09.2018р., то такі проводились за рахунок постачальника.

Під час судового розгляду до матеріалів справи долучені відповіді на адвокатські запити від наступних контрагентів позивача:

* ПФГ «Поточище» № 118 від 08.10.2020р., згідно якої 06.02.2017р. ПФГ «Поточище» уклало з ТзОВ «Форвард Агро Трейд» договір поставки № 06/02/17/1 про продаж сільськогосподарської продукції. 22.03.2017р. до вказаного договору укладено додаткову угоду № 04 на продаж пшениці 6 класу врожаю 2016 року. ПФГ «Поточище» відпустило ТзОВ «Форвард Агро Трейд» пшеницю 6 класу врожаю 2016 року згідно накладних № 125 від 22.03.2017р. в кількості 102,720 тон, № 133 від 23.03.2017р. в кількості 88,980 тон, № 144 від 24.03.2017р. в кількості 36,240 тон на загальну суму 957348 грн. (ТТН №№ 24, 25, 26 від 22.03.2017р., №№ 27, 28, 29 від 23.03.2017р., та № 30 від 24.03.2017р.). Протягом березня 2017 року ТзОВ «Форвард Агро Трейд» повністю розрахувалось за одержану пшеницю з ПФГ «Поточище»(Т.3 а.с.30, 31-48);

* ТзОВ «Гусятинський Елеватор» № 41 від 08.06.2021р., згідно якої підтверджено факт завезення зерна від ТзОВ «Агровнесок» для ТзОВ «Форвард Агро Трейд» згідно ТТН № 1 від 20.08.2018р. та ТТН № 2 від 21.08.2018р. відповідно до яких 20.08.2018р. вантажоодержувачем ТзОВ «Гусятинський Елеватор» було прийнято від ТзОВ «Агровнесок» для ТзОВ «Форвард Агро Трейд» пшеницю 6 класу урожаю 2018 року в кількості 27700 кг та 21.08.2018р. - пшеницю 6 класу урожаю 2018 року в кількості 25600 кг. Також ТзОВ «Гусятинський Елеватор» підтвердило взаємовідносини із ТзОВ «Форвард Агро Трейд» протягом серпня-вересня 2018 року за укладеним договором складського зберігання сільськогосподарської продукції № 8 від 07.08.2018р. (Т.3, а.с.260);

* ТзОВ «Зорі Прикарпаття» без номера і дати, згідно якої ТзОВ «Зорі Прикарпаття» підтвердило завезення зерна у серпні 2018 року - пшениці врожаю 2018 року у кількості 281,620 тон. Також підтверджено факт переоформлення зерна від ТзОВ «Агровнесок» на ТзОВ «Форвард Агро Трейд» у серпні 2018р. пшениці врожаю 2018 року у кількості 59,58 тон згідно складської квитанції (Т.4, а.с.23);

* ТзОВ «Кам`янка-Бузький комбікормовий завод» № 416 від 25.08.2021р., згідно якої підтверджено завезення зерна ТзОВ «Форвард Агро Трейд» у вересні 2019 року, а саме ріпак 1 класу врожаю 2019 року у кількості 87,944 тон. Вказаний ріпак 1 класу врожаю 2019 року був переоформлений з ТзОВ «Форвард Агро Трейд» на ТзОВ «АДМ ЮКРЕЙН» згідно складської квитанції № 52 від 06.09.2019р. Також підтверджено факт переоформлення зерна від ТзОВ «Агросимвол» на ТзОВ «Форвард Агро Трейд» у серпні 2018 року, а саме ріпаку 1 класу врожаю 2018 у кількості 145,143 тон. Зазначений ріпак 1 класу врожаю 2018 року у кількості 145,143 тон був переоформлений від ТзОВ «Форвард Агро Трейд» на ТзОВ «АДМ ЮКРЕЙН» згідно складської квитанції № 77 від 22.08.2018р. Також підтверджено взаємовідносини із ТОВ «Форвард Агро Трейд» протягом 2019 року, а саме укладення договору складського зберігання сільськогосподарської продукції № 02/09/2019 від 02.09.2019р., та протягом 2018 року, а саме укладення договору складського зберігання сільськогосподарської продукції № 44 від 21.08.2018р. (Т.4, а.с.26).

Під час апеляційного розгляду позивач на вимогу апеляційного суду надав відомості про осіб, які здійснили підписання видаткових накладних по спірним операціям від імені суб`єктів господарювання - ТзОВ «Агровнесок» () та ТзОВ «Агросимвол» () (Т.5, а.с.167-171).

Таким чином, факт реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджено первинними бухгалтерськими документами.

Первинні документи, якими позивач доводить здійснення розглядуваних господарських операцій, оформлені належним чином, містять необхідні реквізити, повністю відображають зміст господарських операцій ТзОВ «Форвард Агро Трейд» і не мають недоліків, які б свідчили про їх невідповідність вимогам до первинних документів.

Водночас, сумнівність господарських операцій позивача обґрунтовується податковим органом виключно інформацією, викладеною в інформаційних базах даних податкового органу. Разом з тим, така інформація не ґрунтується на фактах, які встановлені за результатами документальних перевірок контрагентів позивача, а лише містить припущення податкового органу про неможливість здійснення ними господарської діяльності у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженнями, відсутністю трудових ресурсів та іншого майна, які економічно необхідні для виконання поставок товарів.

Позивач надав належні та допустимі докази на підтвердження того, що господарські операції мали реальний характер. Дослідженні первинні документи містять відомості про обставини, які є предметом доказування у цій справі, відповідають вимогам ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та пп.2.4 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затв. наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24.05.1995р.

Під час перевірки податковий орган не встановив обставин, які б свідчили про умисел позивача або його контрагента на укладення правочинів без наміру створити наслідки, які передбачені ним. Цих доказів не надано і під час судового розгляду справи, що свідчить про необґрунтованість висновків відповідача про фіктивний характер проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Отже, між позивачем та його контрагентом в дійсності були виконані вищевказані господарські операції, дії останніх спрямовані на реальне настання правових наслідків, а не вчинялися лише в цілях заниження об`єкта оподаткування, несплати податків.

Тобто, внаслідок проведення таких операцій платник податків мав намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, і не прагнув отримати вигоду виключно чи переважно за рахунок неправильного формування податкового кредиту, відшкодування з державного бюджету ПДВ тощо.

Окрім цього, по операціях придбання позивачем у його контрагентів товарів не встановлено обвинувальним вироком суду, що набрав законної сили, наявності протиправного умислу на укладення правочинів з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, а, отже, віднесення їх до категорії нікчемних та таких, що не спрямовані на настання реальних наслідків, слід вважати безпідставним.

Під час судового розгляду не виявлено фактів визнання недійсними установчих документів контрагентів, також відсутні обвинувальні вироки суду, якими були б засуджені винні особи за створення фіктивного підприємства чи видачу податкових накладних від цих підприємств, не здобуто доказів наявності протиправного умислу в самого позивача.

Покликання контролюючого органу на можливі порушення норм інших галузей законодавства у розглядуваній справі не впливають на правильність ведення податкового обліку, а тому не можуть свідчити про порушення інтересів держави у фіскальній сфері.

Додатково колегія суддів наголошує, що законодавство передбачає можливість використання податковим органом інформаційних баз контролюючих органів з метою виконання покладених на останніх функцій та завдань. Разом з тим, наявна у інформаційних базах ДПС інформація не може в розумінні процесуального закону бути доказом стосовно реальності або нереальності господарських операцій.

Водночас, будь-яка податкова інформація, наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, у тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. У первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Аналогічна за змістом правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10.04.2020р. у справі № 804/1984/16, від 03.10.2019р. у справі №П/811/3228/14.

Сумнівність господарських операцій позивача обґрунтована податковим органом виключно інформацією, викладеною в інформаційних базах даних податкового органу не може слугувати підтвердженням нереальності господарської операції, оскільки така інформація містить лише загальну оцінку господарської діяльності контрагентів позивача та їх постачальників (покупців), без оцінки їх спільної діяльності, зокрема, щодо реальності здійснення досліджуваних господарських операцій.

Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Вказана правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, в постановах від 20.03.2020р. у справі № 813/5407/15, від 16.04.2020р. у справі № 810/3443/18.

Відповідно до розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затв. наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997р., товаротранспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюється облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу, товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Згідно з п.п.11.1, 11.3, 11.4, 11.5, 11.7 вказаних Правил основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні та дорожні листи вантажного автомобіля. Дорожній лист вантажного автомобіля є документом, без якого перевезення вантажів не допускається. Оформлення перевезень вантажів товарно-транспортними накладними здійснюється незалежно від умов оплати за роботу автомобіля. Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом Замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Після прийняття вантажу згідно з товарно-транспортною накладною водій (експедитор) підписує всі її екземпляри. Перший екземпляр товарно-транспортної накладної залишається у Замовника (вантажовідправника), другий - передається водієм (експедитором) вантажоодержувачу, третій і четвертий екземпляри, засвідчені підписом вантажоодержувача (у разі потреби і печаткою або штампом), передається Перевізнику.

Разом з тим, вказані правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку платників податку, а лише встановлюють права, обов`язки та відповідальність власників автомобільного транспорту (перевізників). При цьому, документи, обумовлені вказаними правилами, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.

Отже, товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

З урахуванням наведеного, слід зазначити, що оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій.

Більш того, позивачем долучено до матеріалів справи товарно-транспорті накладні, що спростовують твердження відповідача щодо реальності здійснення господарських операцій.

На момент здійснення спірних поставок ТзОВ «Форвард Агро Трейд» та його контрагенти були належним чином зареєстровані як юридичні особи та платники ПДВ, установчі документи недійсними в судовому поряду не визнавались.

Згідно з ч.6 ст.78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Інформації щодо наявності вироків, винесених судом за результатами кримінальних проваджень, які набрали законної сили, податковим органом в Акті перевірки не вказано.

Водночас, наявність кримінального провадження не є безумовними та допустимими доказами відсутності реального здійснення господарської операції про що викладена Верховним Судом правова позиція у постанові від 06.08.2019р. по справі № 520/8681/18.

Сам факт наявності кримінального провадження не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Більш того, за відсутності доказів щодо непричетності засновників до здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства та дослідження їх судом, не є достатнім лише посилання відповідача на наявність розслідування та/або відкритого кримінального провадження, оскільки вказане не містить встановлених обставин, які б доводили невиконання контрагентом своїх договірних зобов`язань саме за господарськими відносинами з позивачем або обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності.

Окрім того, під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

Податковий орган не надав жодних доказів на підтвердження, що позивач як платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарських операцій з вказаним підприємством було одержання позивачем податкової вигоди, у зв`язку з чим, суд не приймає до уваги посилання відповідача щодо наявності кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача.

Чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів або спеціальних дозволів у останніх.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентом своїх зобов`язань, адже, поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме - платника не наділено повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому він не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

За умови невстановлення контролюючим органом у визначеному законодавством порядку наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання позивачем незаконної податкової вигоди, останній не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Отже, навіть у випадку встановлення порушень певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності, зазначене не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Крім того, у комерційній діяльності щодо поставки товарів не завжди вимагається наявність задекларованих власних основних засобів та значної кількості персоналу; звичаями ділового обороту встановлені й інші можливості залучення матеріальних ресурсів без реєстрації в уповноважених органах; при цьому відповідачем не доведено неможливості виконання спірними постачальниками наявними у них силами та засобами договірних зобов`язань.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо. При цьому сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки в їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас, позивачем ТзОВ «Форвард Агро Трейд» підтверджено, що придбані у контрагентів товари використані ним у власній господарській діяльності.

Також контролюючим органом в Акті перевірки не наведено обставин та доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю позивача, фіктивність вчинених операцій.

Посилання податкового органу на відсутність сертифікатів походження, якості, відповідності, не заслуговують на увагу, оскільки оцінка поведінки учасників податкових правовідносин здійснюється насамперед із застосуванням норм податкового, а не інших галузей законодавства. Для з`ясування змісту господарської операції необхідно брати до уваги термінологію та вимоги податкового законодавства, а обґрунтування податкових правопорушень не може здійснюватися з посиланням на недотримання норм інших галузей законодавства.

Сертифікаційні документи на товар, які не містять відомостей про учасників та умови господарської операції з поставки, не можуть слугувати підтвердженням або спростуванням реальності господарської операції, оскільки вони не є документами первинного бухгалтерського або податкового обліку, що фіксують рух активів. Тому неподання платником сертифікаційних документів на придбаний товар не може розцінюватися як спростуванням реального виконання господарської операції.

Тобто, самі по собі паспорти/сертифікати якості/відповідності не є первинними документами в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та ПК України, тому не приймають участі у формування даних бухгалтерського та податкового обліку, а відтак не можуть слугувати підставами для висновків щодо реальності господарських операцій.

Верховний Суд у постановах від 17.10.2018р. у справі № 802/364/16-а, від 12.10.2022р. у справі № 640/26204/19, від 05.07.2023р. у справі № 160/10973/22 зазначив, що сертифікати відповідності (якості продукції) не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, ненадання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.

Таким чином, відсутність зазначених документів не може вплинути на реальність господарських операцій та правомірність формування податкового кредиту.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Також податковим органом не подано доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальника, як-от: пояснень посадової особи щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваного суб`єкта господарювання, судових рішень, вироків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Тому можливі порушення контрагентом позивача вимог податкового законодавства щодо відображення господарських операцій в податковому обліку та сплати податків спричиняє негативні наслідки саме для нього, а не для позивача.

Колегія суддів зазначає, що ПК України не ставить в залежність право віднесення сплачених сум ПДВ до податкового кредиту від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету. Формування податкового кредиту є правом окремо взятого платника податків і не залежить від розрахунків з бюджетом інших осіб, їх звітності та податкової дисципліни. Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету або встановлено порушення податкового законодавства з боку контрагента, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Також ТзОВ «Форвард Агро Трейд» не може нести відповідальність за дії контрагентів, які на думку податкового органу, є «сумнівними» чи «фіктивними» суб`єктами господарювання.

При винесенні постанови по справі колегія суддів враховує рішення Європейського суду з прав людини від 22.01.2009р. у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03), в якому зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.

У вищевказаному рішенні наголошується й на тому, що платник податків не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також пеню.

Також у рішеннях у справах «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції», Європейський суд з прав людини звертав увагу на необхідність покладення обов`язку доказування на податковий орган, що цілком відповідає положенням ст.77 КАС України.

Оцінюючи дані факти, судом першої інстанції правомірно надано перевагу письмовим доказам (первинним документам) та письмовим поясненням представників сторін, а також підставно враховано, що про реальність господарських операцій позивача з контрагентами свідчить той факт, що товари/послуги, які отримані від зазначених контрагентів, були реально обліковані підприємством та використані у власній господарській діяльності.

При вирішенні заявлених вимог колегія суддів враховує правову позицію Верховного Суду по наведеній категорії справ, яка викладена у постановах від 16.01.2018р. у справі № 820/4648/13-а, від 16.01.2018р. у справі № 826/1398/14, від 06.02.2018р. у справі № 804/4940/14, від 17.11.2020р. у справі № 813/2761/17, від 21.01.2021р. у справі № 820/4411/16, від 09.03.2021р. у справі № 826/7270/18, від 11.08.2021р. у справі № 640/6143/19, від 29.03.2019р. у справі № 808/3412/16, від 14.04.2021р. у справі № 804/16463/15, від 14.08.2018р. у справі № 815/3479/17, від 31.07.2018р. у справі № 817/1339/17, від 31.07.2018р. у справі № 808/1507/16, від 06.06.2018р. у справі № 822/1866/15, від 08.11.2018р. у справі № 826/15028/17, від 17.04.2018р. у справі № 808/2459/17, від 12.04.2018р. у справі № 826/1571/16, від 16.05.2018р. у справі № 2а-0870/12052/11, від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а, від 14.04.2021р. у справі № 804/16463/15, від 17.04.2018р. у справі № 815/2578/16, від 13.11.2018р. у справі № 805/528/17-а, від 23.10.2018р. у справі № 804/16486/15, від 29.04.2021р. у справі № 810/4753/15, від 27.02.2020р. у справі № 440/1503/19, від 10.12.2019р. у справі № П/811/1512/14, від 03.11.2021р. у справі № 1.380.2019.001114, від 04.06.2019р. у справі № 818/2186/14, від 16.12.2019р. у справі № 200/12345/18-а, від 12.04.2018р. у справі № 808/2519/16, від 07.07.2020р. у справі № 806/1071/17, від 10.06.2019р. у справі № 808/3611/16, а також постанові Великої Палати від 07.07.2022р. у справі № 160/3364/19, які в силу приписів ч.5 ст.242 КАС України та ч.6 ст.13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» є обов`язковими під час вирішення наведеного спору.

Таким чином, висновки, викладені в Акті перевірки стосовно господарських операцій позивача з контрагентами «ТзОВ «Агровнесок» та ТзОВ «Агровнесок», не підтверджуються матеріалами справи, тому прийняті податкові повідомлення-рішення в цій частині є протиправними та підлягають скасуванню.

Стосовно решти порушень, на підставі яких прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, колегія суддів враховує таке.

Проведеною перевіркою встановлено заниження позивачем задекларованих показників, відображених у рядку 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)» форми № 2 «Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)») внаслідок невідповідності даних задекларованих ТзОВ «Форвард Агро Трейд», що містяться в Звіті про фінансові результати Форми № 2-м за 9 місяців 2019 року даним бухгалтерського обліку (кредитовий оборот по К-т 702, Д-т 702, К-т 791), оборотно-сальдові відомості та аналізи рахунків бухгалтерського обліку: 301 «Каса», 311 «Поточні рахунки в національній валюті», 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», 362 «Розрахунки з іноземними покупцями», 702 «Дохід від реалізації товарів», 791 «Результат операційної діяльності», первинних документів: видаткових накладних, вантажно-митних декларацій, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), рахунків-фактур, договорів, банківських документів та ін. за 9 місяців 2019 року в сумі 721656 грн.

В результаті підприємством занижено суму задекларованих доходів у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку на суму 721656 грн.

В порушення вимог пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.135.5.4 п.135.5 ст.135 ПК України та п.п.5, 7, 21 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затв. наказом МФ України № 290 від 29.11.1999р., ТзОВ «Форвард Агро Трейд» у рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» Декларацій з податку на прибуток підприємств не задекларувало дохід на суму 721656 грн. за 9 місяців 2019 року.

За даними бухгалтерського обліку позивача дохід становить в загальній сумі 246138356 грн., тоді як задекларований дохід складає 245416700 грн.

Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників доходів наведено в додатку № 6 до Довідки про загальну інформацію (Т.1, а.с.112-116).

Вказана різниця відображена в додатку № 7 до Акту перевірки (Т.5, а.с.226).

Окрім цього, проведеною перевіркою встановлено заниження позивачем задекларованих показників у рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг» форми № 2 «Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)» внаслідок невідповідності даних задекларованих ТзОВ «Форвард Агро Трейд», що містяться в Звіті про фінансові результати даним бухгалтерського обліку.

Так, у рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг» форми №2 «Звіт про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід)» поданого платником за 2018 рік собівартість реалізованої продукції становить 97862000 грн., тоді як за даними бухгалтерського обліку та первинними документами така собівартість становить 96884289 грн.

Враховуючи зазначене, позивачем завищив показник собівартості та як наслідок допустив завищення витрат за 2018 рік в сумі 977711 грн.

Вказані порушення не спростовані позивачем під час судового розгляду, доводи останнього в цій частині обґрунтовані нечіткістю викладення інформації в Акті перевірки, що не відповідає дійсності, та спростовується змістом складеного Акту перевірки і його додатками.

В ході проведення перевірки позивачем надано накази № 3 від 22.03.2017р. та від 24.12.2018р. «Про проведення інвентаризації». На підставі вказаних наказів на підприємстві проведено інвентаризацію, за результатами якої встановлено розбіжності між даними бухгалтерського обліку та фактичними даними, а саме встановлено нестачу пшениці в кількості 227,94 тон на суму 797790 грн., надлишки ячменю в кількості 227,94 тон на суму 797790 грн. в березні 2017 року, встановлено та оприбутковано залишки пшениці в кількості 29,92 тон на суму 112200 грн. в грудні 2018 року.

Результати інвентаризації ТзОВ «Форвард Агро Трейд» не відображено в бухгалтерському обліку, хоча відповідно до п.3 розд. IV Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затв. наказом МФ України № 879 від 02.09.2014р., результати інвентаризації на підставі затвердженого протоколу інвентаризаційної комісії потрібно відображати в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, у якому закінчено інвентаризацію.

За таких обставин вартість виявлених в результаті інвентаризацій товарних залишків в сумі 909990 грн., в тому числі за 2017 року в сумі 797790 грн., за 2018 року в сумі 112200 грн., є іншим операційних доходом, який повинен включатись у рядок 2120 «Інші операційні доходи» та 2280 «разом доходи» звіту про фінансові результати відповідно за 2018 та 2017 роки, та рядок 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків) Декларації з податку на прибуток підприємства за 2018 та 2017 роки.

Під час апеляційного розгляду представник позивача заперечила надання вищеперерахованих документів ревізорам під час проведення перевірки, однак такі твердження спростовуються наданими відповідачем на вимогу апеляційного суду копіями наказу № 3 від 22.03.2017р., № б/н від 24.12.2018р., бухгалтерської довідки, актів контрольної перевірки інвентаризації цінностей від 22.03.2017р., 23.03.2017р., 24.03.2017р., 24.12.2018р., акту оприбуткування лишків ТМЦ № ОИ-0001 від 24.12.2018р. (Т.5, а.с.243-250).

Зазначені документи описані ревізорами в тексті Акту перевірки; заперечень щодо таких документів позивач не висловлював у запереченнях на Акт перевірки, скарзі на податкові повідомлення-рішення, а також у позовній заяві (Т.1, а.с.133-151, 153-155).

Таким чином, вказане порушення підтверджується наданими позивачем первинними документами, доказів підроблення чи фальсифікації таких під час судового розгляду не здобуто.

Окрім цього, позивач ТзОВ «Форвард Агро Трейд» проводив операції з придбання сільськогосподарської продукції у ПФГ «Поточище» () згідно договору поставки від 06.02.2017р. та додаткових угод до нього.

На підставі наказу № 3 від 22.03.2017р. «Про проведення інвентаризації» проведено інвентаризацію, за результатами якої встановлено розбіжностей між даними бухгалтерського обліку та фактичними даними, а саме встановлено нестачу пшениці в кількості 227,94 тон на суму 797790 грн. та виявлено надлишки ячменю в кількості 227,94 тон на суму 797790 грн.

Перевіркою встановлено, що пшеницю в кількості 227,94 тон, нестачу якої було виявлено в ході проведення інвентаризації, придбано у ПФГ «Поточище», що стверджується наданими підприємством податковими (№ 18 від 22.03.2017р., № 20 від 23.03.2017р., № 22 від 24.03.2017р.) та видатковими (№ 125 від 22.03.2017р., № 133 від 23.03.2017р., № 144 від 24.03.2017р.) накладними.

Враховуючи відсутність у позивача придбаної пшениці в кількості 227,94 тон на загальну суму 957348 грн. (в т.ч. ПДВ 159558 грн.), перевіркою не підтверджено фактичне придбання такої продукції та відповідно встановлено завищення суми податкового кредиту в березні 2017 року в сумі 159558 грн.

В результаті опрацювання відхилень, встановлених Системою автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС, між сумами податкових зобов`язань та/або податкового кредиту з податку на додану вартість ТзОВ «Форвард Агро Трейд» та його контрагентів за період з 01.01.2017р. по 30.09.2019р. встановлено розбіжності, а саме завищення податкового кредиту позивача по взаємовідносинах з ТзОВ «Біо-Інвест-Україна» в жовтні 2018 року на суму ПДВ в розмірі 3472 грн.

В ході перевірки встановлено, що ТзОВ «Форвард Агро Трейд» придбано у ТзОВ «Біо-Інвест-Україна» соняшник згідно податкових накладних виписаних у жовтні 2018 року на загальну суму 2461834 грн. 74 коп., в т.ч. ПДВ 410305 грн. 79 коп.

В результаті здійснення даної операції, за даними розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) та уточнень до розшифровки, ТзОВ «Форвард Агро Трейд» до складу податкового кредиту за жовтень 2018 року включено ПДВ в розмірі 3471 грн. 65 коп. внаслідок помилкового включення до складу податкового кредиту суми ПДВ в розмірі 3472 грн. (Т.3, а.с.24, 26, Т.5, а.с.238).

Таким чином, ТзОВ «Біо-Інвест-Україна» завищено податковий кредит за жовтень 2018 року на суму 3472 грн. В Єдиному реєстрі податкових накладних зареєстровано розрахунок коригування кількісних і якісних показників № 1 від 11.10.2018р., реєстраційний номер № до податкової накладної № 4 від 11.10.2018р., однак такий не врахований позивачем.

Окрім того, в ході перевірки встановлено придбання позивачем у жовтні 2017 року ячменю урожаю 2017 року у ПФГ «Поточище» згідно даних бухгалтерського обліку по рахунку 631 «Розрахунки з постачальниками» та відображено наступними проведенням:

Дт 28 Кт 631 на суму ТМЦ 164260 грн.

Дт 631 Кт 311 в сумі 300999 грн. 72 коп., в тому числі ПДВ 50166 грн. 62 коп.

Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних ПФГ «Поточище» зареєструвало на адресу ТзОВ «Форвард Агро Трейд» у жовтні 2017 року податкові накладні на загальну суму 314759 грн. 71 коп., в тому числі ПДВ 52459 грн. 95 коп., через що ТзОВ «Форвард Агро Трейд» до складу податкового кредиту жовтня 2017 року включено ПДВ в сумі 52459 грн. 95 коп.

Водночас, згідно даних бухгалтерського обліку ТзОВ «Форвард Агро Трейд» мало право на віднесення до складу податкового кредиту суму ПДВ лише в розмірі 50166 грн. 62 коп.

За наведених обставин ТзОВ «Форвард Агро Трейд» безпідставно включено до податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними, в яких постачальником зазначено ПФГ «Поточище» () за жовтень 2017р. в сумі 2293 грн. (52459,95 - 50166,62)

Вказані порушення позивачем не спростовані, а висловлені ним заперечення носять загальний і поверхневий характер, стосується недоліків проведення перевірки тощо.

За таких умов вищевикладені порушення (заниження позивачем доходу на 721656 грн. і 909900 грн., завищення собівартості на суму 977711 грн., завищення податкового кредиту в сумі 159558 грн. та 25479 грн. (3472 грн. + 19714 грн. з урахуванням заяви позивача про зменшення позовних вимог) знайшли своє об`єктивне підтвердження під час судового розгляду.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку про те, що не ґрунтуються на вимогах закону:

* збільшення відповідачем грошових зобов`язань по податку на прибуток загальному розмірі 1345050 грн., з яких 1076040 грн. за податковим зобов`язанням та 269010 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (на суму 934890 грн. і застосування штрафних (фінансових) санкцій (25 %) в розмірі 233723 грн. (по господарським операціям з ТзОВ «Агровнесок»); на суму 141150 грн. і застосування штрафних (фінансових) санкцій (25 %) в розмірі 35287 грн. (по господарським операціям з ТзОВ «Агровнесок»);

* збільшення відповідачем грошових зобов`язань з ПДВ загальному розмірі 1298460 грн., з яких 1038768 грн. за податковим зобов`язанням та 259692 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (на суму 1038768 грн. і застосування штрафних (фінансових) санкцій (25 %) в розмірі 259692 грн. (по господарським операціям з ТзОВ «Агровнесок»);

* зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за звітний період вересень 2019 року в сумі 156834 грн. (включення до податкового кредиту сум ПДВ, за податковими накладними ТзОВ «Агросимвол» в розмірі 156834 грн.).

Розрахунок донарахованих грошових зобов`язань та застосованих штрафних (фінансових) санкцій складений відповідачем і долучений до матеріалів справи (Т.4, а.с.191-192).

З урахуванням наведеного, заявлений позов є частково підставним та обґрунтованим, а тому підлягає до часткового задоволення.

Стаття 59 Конституції України гарантує кожному право на правову допомогу. У випадках, передбачених законом, ця допомога надається безоплатно. Кожен є вільним у виборі захисника своїх прав.

Компенсація витрат на професійну правничу допомогу здійснюється у порядку, передбаченому ст.134 КАС України.

За змістом п.1 ч.3 ст.134 КАС України розмір витрат на правничу допомогу адвоката, серед іншого, складає гонорар адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, які визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою. Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

З наведеного слідує, що в підтвердження здійсненої правової допомоги необхідно долучати розрахунок погодинної вартості правової допомоги, наданої у справі, який має бути передбачений договором про надання правової допомоги, та може міститися у акті приймання-передачі послуг за договором.

Розрахунок платної правової допомоги повинен відображати вартість години за певний вид послуги та час витрачений на: участь у судових засіданнях; вчинення окремих процесуальних дій поза судовим засіданням; ознайомлення з матеріалами справи в суді тощо.

Відповідно до ст.30 Закону України «Про адвокатуру і адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація та досвід адвоката, фінансовий стан клієнта й інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним і враховувати витрачений адвокатом час.

Розмір гонорару визначається за погодженням адвоката з клієнтом, і може бути змінений лише за їх взаємною домовленістю. Суд не має права його змінювати і втручатися у правовідносини адвоката та його клієнта.

Згідно правової позиції, викладеної у постанові Великої палати Верховного Суду від 27.06.2018р. у справі № 826/1216/16, склад та розмір витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.

Для підтвердження понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу надано такі документи:

договір № 004МТА/ІФ-20 від 09.04.2020р. про надання юридичних послуг та правничої допомоги, укладений між ТзОВ «Форвард Агро Трейд» та Адвокатським об`єднанням /АО/ «МТА Партнери» (Т.2, а.с.225-228);

замовлення № 3 від 14.07.2020р. на надання юридичних послуг та правничої допомоги (Т.4, а.с.9);

платіжне доручення № 2602 від 14.07.2020р. про сплату 10000 грн. за правничу допомогу в справі № 300/1608/20 (Т.4, а.с.10);

акт про надання правничої допомоги № 004МТА/ІФ-20 від 23.08.2021р. на загальну суму 16000 грн. (Т.4, а.с.11).

Відповідно до п.5.1 договору № 004МТА/ІФ-20 від 09.04.2020р. вартість послуг узгоджується сторонами в замовленні.

В замовленні № 3 від 14.07.2020р. на надання юридичних послуг та правничої допомоги договірні сторони погодили зміст послуги: представництво клієнта в Івано-Франківському окружному адміністративному суді в справі № 300/1608/20. Розмір вартості однієї години послуг адвоката - 1000 грн. без ПДВ. Граничний розмір вартості послуг - 16000 грн. Сплата здійснюється в розмірі 10000 грн. авансом - протягом 3 днів з моменту підписання цього замовлення, решта суми - протягом 3 днів з дати підписання акту приймання-передачі наданих послуг.

Згідно акту про надання правничої допомоги № 004МТА/ІФ-20 від 23.08.2021р. адвокатом Тепак Л.П. у справі № 300/1608/20 надано правничу допомогу ТзОВ «Форвард Агро Трейд»: проведення консультацій з клієнтом, проведення правового аналізу наданих клієнтом документів, підготовка правової позиції, стратегії та тактики захисту, аналіз судової практики з аналогічних спорів, ознайомлення з матеріалами справи - 10 год. всього 10000 грн; участь в судових засіданнях - 6 год., всього 6000 грн, разом - 16000 грн.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд першої інстанції керувався тим, що вищевказані витрати є співмірними із обсягом наданих послуг, складністю та характером справи, через що підлягають до стягнення в повному обсязі.

Зауважень апелянта ГУ ДПС в Івано-Франківській обл. стосовно визначеної судом першої інстанції суми витрат на правову допомогу не висловлено.

Разом з тим, виходячи із результатів апеляційного розгляду, в силу приписів ст.139 КАС України понесені позивачем судові витрати стягуються пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (такий складає 77,51 % від суми заявлених майнових вимог).

Виходячи з викладене, розмір витрат на правову допомогу адвоката слід зменшити до суми 12402 грн. (16000 х 77,51%).

Також апеляційний суд враховує, що позивач сплатив судовий збір у сумі 21020 грн. згідно з платіжним дорученням № 2565 від 30.06.2020р. (Т.1, а.с.1).

З урахуванням наведеного та у зв`язку із частковим задоволенням позову на користь ТзОВ «Форвард Агро Трейд» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Івано-Франківській обл. підлягають стягненню судові витрати у вигляді сплаченого за подання позовної заяви судового збору в розмірі 16293 грн. (21020 х 77,51%).

Отже, в порядку ч.6 ст.139 КАС України апеляційний суд змінює розподіл судових витрат, при цьому належить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Івано-Франківській обл. на користь позивача судові витрати (пропорційно до розміру задоволених позовних вимог) у вигляді сплаченого судового збору за подання до суду позовної заяви в розмірі 16293 грн. та витрат на правову допомогу адвоката в сумі 12402 грн., всього: 28695 грн.

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права (незастосування закону, який підлягав застосуванню), що призвело до помилкового вирішення справи (в частині вимог позивача), через що рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про часткове задоволення заявленого позову, з вищевикладених мотивів.

При цьому, колегія суддів вважає за необхідне скасувати рішення суду в повному обсязі, оскільки її висновки в частині повного задоволення позову не у повній мірі відповідають вимогам закону, а також виходячи із процесуальної неможливості усунути такі недоліки судового рішення шляхом його часткового скасування або зміни.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.п.1, 2 ч.1 ст.315, ст.316, п.п.1, 4 ч.1 ст.317, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, задовольнити частково.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 08.10.2024р. в адміністративній справі № 300/1608/20 скасувати та прийняти нову постанову, якою заявлений Товариством з обмеженою відповідальністю «Форвард Агро Трейд» позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати винесені Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській обл., утвореним як відокремлений підрозділ Державної податкової служби, наступні податкові повідомлення-рішення:

№ від 30.03.2020р. в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 1345050 грн., з яких 1076040 грн. за податковим зобов`язанням та 269010 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ від 30.03.2020р. в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 1298460 грн., з яких 1038768 грн. за податковим зобов`язанням та 259692 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ від 30.03.2020р. в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за звітний період вересень 2019 року в сумі 156834 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Змінити розподіл судових витрат:

стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Форвард Агро Трейд» (76018, Івано-Франківська обл., м.Івано-Франківськ, пл.Ринок, буд.12/2; ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській обл., утвореного як відокремлений підрозділ Державної податкової служби (76018, м.Івано-Франківськ, вул.Незалежності, 20; код ЄДРПОУ ВП 43968084) судові витрати (пропорційно до розміру задоволених позовних вимог) у вигляді сплаченого судового збору за подання до суду позовної заяви в розмірі 16293 грн. та витрат на правову допомогу адвоката в сумі 12402 грн., всього: 28695 (двадцять вісім тисяч шістсот дев`яносто п`ять) грн.

понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС в Івано-Франківській обл., утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її ухвалення, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції скороченого (вступної та резолютивної частини) судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. М. Шавель
судді Н. В. Бруновська
Р. Б. Хобор

Дата складання повного судового рішення: 18.02.2025р.