Справа № 560/12637/24
Суддя: Михайлов О.О.
Дата ухвалення: 2025-02-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

іменем України

10 лютого 2025 рокум. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Михайлова О.О.

за участю:секретаря судового засідання Пастух В.М. представника позивача - Коновалової А.П. представників відповідача - Гюржи О.І., Трасковської С.В.
розглянувши адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" звернулось в Хмельницький окружний адміністративний суд з позовною заявою до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області №15052/22-01-23-06/35291996 від 31.05.2024 року.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що у 2019 році позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента - компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" - у вигляді процентів за Кредитними договорами - 35 650 461,00 грн.

При виплаті такого доходу Товариство з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" застосовувало зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

Вказує, що у 2019 році Товариством з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" було нараховано та сплачено податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі - 713 009 грн.

Наголошує, що протягом 2019 року компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" була резидентом Республіки Кіпр у розумінні Конвенції, що підтверджується свідоцтвом від 21.02.2019 року, виданим Міністерством фінансів Республіки Кіпр.

Зазначає, що у період з 17 по 23 квітня 2024 року ГУ ДПС провело документальну позапланову виїзну перевірку позивача, за результатами якої 30 квітня 2024 року склало акт №11640/22-01-23-06/35291996 "Про результати проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ПОДІЛЛЯ ЕЛЕВАТОР", з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом їх походження з України на користь нерезидента Компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED за період з 01.01.2019 по 31.12.2019".

Вказує, що ГУ ДПС дійшло до висновку, що Позивач не мав правових підстав для застосування зменшеної ставки податку на процентні доходи компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2019 році на підставі Конвенції, оскільки, на думку ГУ ДПС, вказана компанія не є кінцевим отримувачем грошових коштів, а здійснює лише транзит, тому що "всі нараховані та отримані проценти від українських підприємств перераховуються безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

Позивач у позовній заяві зазначає, що ГУ ДПС не заперечує, що компанія "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" була резидентом Республіки Кіпр у розумінні Конвенції у спірний період і що вона надавала позивачу довідку на підтвердження цьому, видану компетентним (уповноваженим) органом Республіки Кіпр, яка відповідає вимогам ст. 103 (пп. 103.4-103.5) ПК України.

Вказує, що за наслідками проведеної перевірки, 31 травня 2024 року ГУ ДПС винесло податкове повідомлення-рішення №15052/22-01-23-06/35291996 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 6 951 840,00 грн (податкове зобов`язання у розмірі 4 634 560,00 грн та штрафні санкції у розмірі 2 317 280,00 грн).

Не погодившись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 31.05.2024 №15052/22-01-23-06/35291996, позивач звернувся зі скаргою до Державної податкової служби України, яка була залишена без задоволення рішенням №22381/6/99-00-06-01-02-06 від 23.07.2024 року.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" не погоджується з податковим повідомленням-рішенням від 31.05.2024 №15052/22-01-23-06/35291996, вважає його протиправним та таким, що не ґрунтується на об`єктивних обставинах справи та суперечить чинному законодавству України.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.09.2024 суд відкрив провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначив підготовче засідання на 25.09.2024 р. о 11:00 год. в приміщенні Хмельницького окружного адміністративного суду за адресою м. Хмельницький, вул. Козацька, 42.

Від представника Головного управління ДПС у Хмельницькій області 17.09.2024 надійшов відзив, в якому останній просить відмовити в задоволенні позовних вимог. Вказує, що Головним управління ДПС у Хмельницькій області відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.21, підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 ПКУ та у зв`язку з отриманням інформації та документів від компетентного органу Республіки Кіпр стосовно Компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED, які свідчать про порушення платником податків податкового та іншого законодавства при виплаті доходів нерезиденту, проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ «Поділля Елеватор», з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом походження з України на користь нерезидента Компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED за період з 01.01.2019 по 31.12.2019.

За результатами перевірки складений акт від 30.04.2024 №11640/22-01-23 06/35291996.

Зазначає, що перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПКУ, ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яку ратифіковано Законом №412-VII від 04.07.2013, у зв`язку з чим занижено податок на доходи нерезидента за 2019 рік на загальну суму 4 634 560,00 грн.

Вказує, що перевіркою правильності оподаткування доходів, виплачених нерезиденту ALLIS ENTEPRISES LIMITED (Республіка Кіпр) із джерелом їх походження з України, встановлено безпідставне застосування позивачем зменшеної ставки податку.

Зміст відзиву на позовну заяву в частині обґрунтування підстав визначення грошових зобов`язань є ідентичним за своєю суттю тим обставинам, які викладені в акті перевірки.

Протокольною ухвалою від 30.09.2024 судом оголошено перерву у підготовчому засіданні та призначено судове засідання на 14.10.2024 о 12:00 год.

Протокольною ухвалою від 14.10.2024 судом оголошено перерву у підготовчому засіданні та призначено судове засідання на 04.11.2024 о 14:30 год.

На виконання протокольної ухвали суду, представником відповідача 22.10.2024 подано засвідчені копії перекладу банківських виписок ALLIS ENTERPRISES LIMITED.

Протокольною ухвалою від 04.11.2024 судом оголошено перерву у підготовчому засіданні та призначено судове засідання на 20.11.2024 о 11:00 год.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 19.11.2024 клопотання представника Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду - задоволено.

Протокольною ухвалою від 20.11.2024 судом оголошено перерву у підготовчому засіданні та призначено судове засідання на 04.12.2024 о 12:00 год.

Протокольною ухвалою суду від 04.12.2024 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 18.12.2024 о 11:00 год.

Від Головного управління ДПС у Хмельницькій області 05.12.2024 надійшли додаткові пояснення.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.12.2024 клопотання представника Головного управління ДПС у Хмельницькій області про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду - задоволено.

Відповідно до довідки від 18.12.2024 фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу 18.12.2024 не здійснювалося через неявку в судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі.

Протокольною ухвалою суду від 08.01.2025 оголошено перерву, слухання призначене на 29.01.2025 о 11:00 год.

Протокольною ухвалою суду від 29.01.2025 оголошено перерву, слухання призначене на 10.02.2025 о 11:00 год.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив такі обставини справи.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" є юридичною особою, , 13.07.2007 зареєстроване зареєстровано в якості юридичної особи, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Основним видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" є складське господарство. Іншими видами діяльності є, зокрема, післяурожайна діяльність, виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин та інші.

Учасником Товариства з найбільшою часткою у розмірі 99,90% є Товариство з обмеженою відповідальністю "АГРОБІЛД-ІНВЕСТ".

Товариство з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (компанія "ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED"); компанію "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" (компанія "AMARISTA LIMITED"); компанію "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД" (компанія "AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED"); компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (компанія "AGROPROSPERIS 2 LIMITED"); компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" (ALLIS ENTERPRISES LIMITED).

Між Товариством з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" та компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" 03.12.2007 укладено кредитний договір №LA-6-07 (надалі - "Кредитний договір 2007 року"), згідно з пп. 1.1-1.3 якого "Кредитор (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає Позичальнику (Товариство з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор") у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "Кредит", для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, а Позичальник зобов`язується використовувати Кредит для поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, повернути Кредитору на умовах цього Договору таку ж суму Кредиту та сплачувати Кредитору проценти за користування Кредитом. Загальна сума Кредиту складає 3 000 000,00 (три мільйони) доларів США. Розмір ставки Процентів за користування Кредитом складає 11% річних, виходячи з 365 календарних днів у році".

З огляду на укладення 01.12.2016 Договору про реструктуризацію між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

Компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була кредитором за Кредитним договором 2007 року протягом 2017-2018 року, а після укладення 27 листопада 2018 року Договору про реструктуризацію між компанією "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД", компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" та компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

Суму Кредиту було змінено на 8 500 000,00 доларів США.

Процентна ставка була зменшена з 11% річних до 9,8% річних.

Товариство з обмеженою відповідальністю "ЛАНОВЕЦЬКИЙ ЕЛЕВАТОР" та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" 18.02.2008 уклали кредитний договір № LA-14-08, згідно з пп. 1.1-1.3 якого "Кредитор (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає Позичальнику (ТОВ "ЛАНОВЕЦЬКИЙ ЕЛЕВАТОР") у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "Кредит", для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, а Позичальник зобов`язується використовувати Кредит для поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, повернути Кредитору на умовах цього Договору таку ж суму Кредиту та сплачувати Кредитору проценти за користування Кредитом. Загальна сума Кредиту складає 10 000 000,00 (десять мільйонів) доларів США. Розмір ставки Процентів за користування Кредитом складає 11% річних, виходячи з 365 календарних днів у році".

У зв`язку із припиненням діяльності ТОВ "ЛАНОВЕЦЬКИЙ ЕЛЕВАТОР" через процедуру реорганізації шляхом приєднання до Позивача позичальник (ТОВ "ЛАНОВЕЦЬКИЙ ЕЛЕВАТОР") за Першим Кредитним договором 2008 року був замінений на нового позичальника - Позивача.

З огляду на укладення 01.12.2016 Договору про реструктуризацію між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

Компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була кредитором за Першим Кредитним договором 2008 року протягом 2017-2018 року, а після укладення 27.11.2018 Договору про реструктуризацію між компанією "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД", компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" та компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

Процентна ставка була зменшена з 11% річних до 9,8% річних.

Між Позивачем та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" 07.04.2008 укладено кредитний договір №LA-17-08, згідно з пп. 1.1 1.3 якого "Кредитор (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає Позичальнику (Позивач) у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "Кредит", для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, а Позичальник зобов`язується використовувати Кредит для поповнення обігових коштів та налагодження фінансово-господарської діяльності Позичальника, повернути Кредитору на умовах цього Договору таку ж суму Кредиту та сплачувати Кредитору проценти за користування Кредитом. Загальна сума Кредиту складає 5 000 000,00 (п`ять мільйонів) доларів США. Розмір ставки Процентів за користування Кредитом складає 11% річних, виходячи з 365 календарних днів у році".

З огляду на укладення 01.12.2016 Договору про реструктуризацію між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

Компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була кредитором за Другим Кредитним договором 2008 року протягом 2017-2018 року, а після укладення 27.11.2018 Договору про реструктуризацію між компанією "АГРО ДЕВЕЛОПМЕНТ (ЮКРЕЙН) ЛІМІТЕД", компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" та компанією "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

Суму Кредиту було змінено на 6 210 303,33 доларів США.

Процентна ставка була зменшена з 11% річних до 9,8% річних, а потім до 3%.

У 2019 році Позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента - компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" - у вигляді процентів за Кредитними договорами - 35 650 461,00 грн.

При виплаті такого доходу позивач застосував зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

У 2019 році Товариством з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" було нараховано та сплачено податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі - 713 009 грн.

У період з 17.04.2024 по 23.04.2024 Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор", з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом їх походження з України на користь нерезидента компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED за період з 01.01.2019 по 31.12.2019.

За результатами вказаної перевірки складено акт від 30.04.2024 №11640/22-01-23-06/35291996 "Про результати проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ПОДІЛЛЯ ЕЛЕВАТОР", з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом їх походження з України на користь нерезидента Компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED за період з 01.01.2019 по 31.12.2019.

У висновках акту перевірки зазначено, що перевіркою встановлено порушення п.103.2 ст.103, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, ст. 11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яку ратифіковано Законом № 412-VII від 04.07.2013, де підприємство при здійсненні на користь нерезидента виплати інших доходів із джерелами їх походження з України, не утримано податок з таких доходів за ставкою в розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, та не сплачено до бюджету під час такої виплати податок на доходи нерезидента за 2019 рік на загальну суму 4 634 560,00 грн, в тому числі:

- за перший квартал - 1 768 542,23 грн;

- за півріччя - 2 956 365,50 грн;

- за три квартали - 3 718 585,00 грн;

- за рік - 4 634 560,00 грн.

Головне управління ДПС у Хмельницькій області дійшло до висновку, що Позивач не мав правових підстав для застосування зменшеної ставки податку на процентні доходи компанії "ЕЛЛІС ЕНТЕРПРАЙЗИС ЛІМІТЕД" із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2019 році на підставі Конвенції, оскільки, на думку ГУ ДПС, вказана компанія не є кінцевим отримувачем грошових коштів, а здійснює лише транзит, тому що "всі нараховані та отримані проценти від українських підприємств перераховуються безпосередньо NAP (Кайманові Острови)".

На підставі, акту перевірки прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 31.05.2024 №15052/22-01-23-06/35291996 про збільшення Позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 6 951 840,00 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням в сумі у розмірі 4 634 560,00 грн та штрафними санкціями у розмірі 2 317 280,00 грн.

Не погодившись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 31.05.2024 №15052/22-01-23-06/35291996, позивач звернувся зі скаргою до Державної податкової служби України.

Однак, рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 23.07.2024 №22381/6/99-00-06-01-02-06 залишено без змін податкове повідомлення - рішення від 31.05.2024 №15052/22-01-23-06/35291996, а скаргу - без задоволення.

Позивач не погоджуючись з висновками акту перевірки та прийнятим податковим повідомленням-рішенням, звернувся до суду з цим позовом.

Визначаючись щодо спірних правовідносин суд зазначає, що предметом судового розгляду у межах заявлених позовних вимог є правомірність застосування позивачем у період з 01.01.2019 по 31.12.2019 податкової преференції, встановленої міжнародним договором України з Республікою Кіпр про уникнення подвійного оподаткування, при виплаті нерезиденту доходів із джерелом їх походження з України.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд враховує наступне.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Підпунктом 14.1.122 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що нерезиденти - це: а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України; б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні; в) фізичні особи, які не є резидентами України.

Особливості оподаткування нерезидентів врегульовано пунктом 141.4 статті 141 ПК України.

Так зокрема, згідно з підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б) дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ) лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї); ї) доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидента) господарської діяльності на території України, крім доходів у вигляді виручки або інших видів компенсації вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, переданих, виконаних, наданих резиденту від такого нерезидента (постійного представництва), у тому числі вартості послуг із міжнародного зв`язку чи міжнародного інформаційного забезпечення.

Відповідно до пункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до статті 3 ПК України, податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Так, згідно пунктів 103.2-103.4 статті 103 ПК України, в редакції, що діяла до внесення змін згідно із Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» №466-IX від 16.01.2020, який набрав чинності 23.05.2020, особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті (пункт 103.2.).

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу (пункт 103.3.).

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (пункт 103.4.).

Надалі, починаючи з 23.05.2020, пункт 103.2 статті 103 ПК України доповнено абзацами третім - шостим такого змісту:

«Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

У разі якщо отримувач доходу є нерезидентом, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, дозволяється застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу, в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, за умови надання особі (податковому агенту) таких документів:

а) від отримувача доходу - заяви у довільній формі про відсутність у нього статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також про наявність такого статусу у нерезидента, який надав документи, зазначені у підпункті "б" цього пункту;

б) від бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу - заяви у довільній формі про наявність у такого нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу та документів, які підтверджують такий статус (зокрема, але не виключно, ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів), а також документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті».

При цьому, з 23.05.2020 пункт 103.3 статті 103 ПК України викладено в іншій редакції, а саме:

« 103.3. Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.

Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов`язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Для цілей застосування цього пункту у випадках, коли резиденти - суб`єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об`єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті».

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, ратифікованої Україною 04.07.2013, яка набрала чинності для України 07.08.2013 (далі Конвенція).

Особливості оподаткування процентів, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, визначено у статті 11, пунктами 1-3 якої визначено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів (пункт 1). Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю (пункт 2). Термін «проценти» у випадку використання в цій статті означає дохід від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, дохід від урядових цінних паперів і дохід від облігацій чи боргових зобов`язань, у тому числі премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов`язань (пункт 3).

Слід зазначити, що надалі, 11.12.2015, між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Протокол про внесення змін до Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, вчиненої 8 листопада 2012 року в м. Нікосія, який ратифіковано Україною 30.10.2019 та набрав чинності для України з 28.11.2019, яким пункт 2 статті 11 «Проценти» Конвенції замінено таким пунктом: « 2. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 5 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.»

З аналізу вищенаведеного податкового законодавства суд робить висновок про те, що платник податків має право застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту, якщо: це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата та якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою. При цьому, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі.

Так, для визначення особи фактичним отримувачем доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і повинна визначати подальшу економічну долю доходу та не бути пов`язаною договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі.

Разом з тим, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Подібні правові висновки з питань тлумачення положень пункту 103.3 статті 103 ПК України наведені у постановах Верховного Суду від 02.04.2024 у справі №826/6241/17, від 05.12.2023 у справі №804/3765/16, від 02.05.2023 у справі №820/1212/17, від 17.02.2021 у справі №808/3837/16, від 24.01.2020 у справі №803/188/17, від 23.03.2018 у справі №803/1005/17, з огляду на що, в силу приписів частини п`ятої статті 242 КАС України, враховуються судом при розгляді даної справи.

Отже, в контексті спірних у цій справі правовідносин згідно із статтею 11 Конвенції та статтею 103 ПК України, основною умовою для застосування звільнення (зменшення) від оподаткування при виплаті доходів нерезиденту є його статус бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу.

Слід зазначити, що більш детальне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції про уникнення подвійного оподаткування (далі також - Модельна конвенція), яка відома ще як Типова конвенція Організації економічного співробітництва та розвитку (далі також - ОЕСР) щодо податків на доходи і капітал.

Суд зазначає, що модельна податкова конвенція ОЕСР розглядається як джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування, з огляду на що при вирішення цього спору суд вважає за необхідне використовувати також і норми Коментарів ОЕСР до Модельної конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

Угода не містить прямого посилання на Коментарі, і більше того - Україна не є членом ОЕСР, однак, відповідно до пункту 3.2 статті 3 Угоди при застосуванні цієї Угоди Договірною Державою будь-який термін, не визначений в Угоді, буде мати те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави, щодо податків, на які поширюється Угода, якщо з контексту не випливає інше.

Відповідно до статті 31 Віденської конвенції про право міжнародних договорів (Україна приєдналась до згідно з Указом Президії Верховної Ради УРСР «Про приєднання до Конвенції із застереженнями та заявою» №2077-XI від 14.04.1986) договір повинен тлумачитись добросовісно відповідно до їх звичайного значення, яке слід надавати термінам договору в їхньому контексті, а також у світлі об`єкта і цілей договору.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Так, відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Таким чином, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Поняття особи, яка може вважатись «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей використання пониженої ставки податку під час виплати доходу нерезиденту, визначене, зокрема, в пунктів 103.3 ПК України, зміст якого наведений вище.

Таким чином, «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей отримання пільг з податку на доходи нерезидентів, може бути, в загальному, як фізична, так і юридична особа, яка є «вигодонабувачем» отриманого доходу та визнає подальшу долю такого доходу.

Так, в ході проведення перевірки проведеної контролюючим органом встановлено наступне.

Позивач протягом 2019 року виплатив нерезиденту Компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED (Республіка Кіпр) доходи із джерелом їх походження з України, а саме: відсотки за кредитними договорами: №LA-6-07 від 03 грудня 2007 року, №LA-14-08 від 18 лютого 2008 року, №LA-17-08 від 07 квітня 2008 року на загальну суму 1 335 486,69 дол. США/34 937 452,63 гривень, що підтверджується виписками банку.

Згідно з даними бухгалтерського обліку протягом перевіряємого періоду ТОВ "Поділля Елеватор" перерахувало на користь нерезидента ALLIS ENTEPRISES LIMITED (Республіка Кіпр) відсотки за користування кредитними коштами за кредитними договорами на загальну суму - 1 335 486,69 дол.США/34 937 452,63 грн, в тому числі: по договору №LA-6-07 від 03 грудня 2007 року - 625 970,35 дол. США/16 213 995,15 грн, по договору №LA-14-08 від 18 лютого 2008 року -405 578,29 дол.США /10 506 728,54 грн, по договору №LA-17-08 від 07 квітня 2008 року -303938,05 дол.США/ 8216728,94 гривень.

Суми виплаченого доходу нерезиденту ALLIS ENTEPRISES LIMITED позивач задекларував у додатку ПН до рядка 23 ПН Податкових декларацій з податку на прибуток підприємства за 2019 рік.

У примітці 4 додатків ПН до рядка 23 ПН Податкових декларацій з податку на прибуток зазначено: «У разі застосування міжнародного договору вказати його назву та норму, за якою застосовується передбачена договором ставка податку (порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування відповідно до статті 103 глави 10 розділу ІІ Податкового кодексу України)».

Позивач у податковій звітності за 2019 рік зазначив п.2 ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, та при утриманні податку з виплаченого нерезиденту доходу (процентів) застосував зменшену ставку у розмірі 2%.

Як вже зазначалось вище судом, згідно вимог статті 103 ПК України, платник податків має право на застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту за умови якщо це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється така виплата, а також якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу та є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою.

Для підтвердження, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, позивачем надано свідоцтво резидента, видане 21.02.2019 окружним відділом прибуткових податків Лімассол податкового управління Міністерства фінансів Республіки Кіпр, яким засвідчено, що компанія ALLIS ENTEPRISES LIMITED зареєстрована у республіці Кіпр з 16.05.2008 року.

Прибутки, одержані вищезазначеним резидентом з будь-яких джерел у 2019 році, підлягають оподаткуванню у Республіці Кіпр.

Апостиль виданий компанії ALLIS ENTEPRISES LIMITED головою відділу прибуткових податків Є. Хараламбус та засвідчений постійним секретарем Міністерства юстиції та з питань громадського порядку Кіпру у м. Нікосії Хризі Блітса 01.03.2019 року №41064/19. Переклад документа з англійської мови на українську мову зробив перекладач Кузьменко І.С. Справжність підпису перекладача засвідчено приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Мінюкова-Кручина Т.П 19.03.2019, зареєстровано в реєстрі № 80.

Від Міністерства фінансів Республіки Кіпр отримано відповіді щодо нерезидента Компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED, та пов`язаних з нею осіб: від 18.01.2021 №3.10.43.2/AV.216 P.822 (вх. ДПС України № 28294/5 від 14.04.2021), від 22.02.2021 року №3.10.43.2/AV225 P.848, від 18.06.2018року №TD 3.10.43.2/AV150 Р.634(вх. ДПС України № 31216/5 від 18.07.2018), від 11.05.2023 року №3.10.43.2/AV.268 P.972 (вх. ДПС України №61319/9 від 16.06.2023року). Дані відповіді переведені перекладачем Захаренко-Марійчук Євгенією Олександрівною, та завірені приватним нотаріусом Киівського міського нотаріального округу Литвиною Л.О 23.11.2023 року, та зареєстровано в реєстрі за №57347.

Згідно вищенаведених листів ALLIS ENTERPRISES LIMITED:

- дата реєстрації - 16.05.2008;

- бенефіціарні власники компанії - George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія). George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія) є керівниками компанії NCH Capital Inc (далі NCH), яка заснована ними в 1993 році, та яка стала однією з найбільших західних фінансових інвесторів. Штаб - квартира NCH знаходиться в Нью-Йорку з 10 локальними офісами в Східній Європі та Південній Америці.

ALLIS ENTERPRISES LIMITED є дочірньою компанією одного із фондів, заснованих NCH.

- контролююча особа - NCH Agribusiness Partners LP (Кайманові острови), (далі - NAP);

- акціонер - Agro Development (Ukraine) до 15.11.2018, з 15.11.2018 року AGROPROSPERIS 2 LIMITED Кіпр - 100% акцій.

- директори - Andreas Santis, Angela Avgousti;

- секретар - A.T.S. SERVICES LIMITED (Кіпр);

- основний вид діяльності - холдинг інвестицій та фінансування.

- ALLIS ENTERPRISES LIMITED не має власного приміщення, власного обладнання. Все це надається іншою компанією групи (п. 8 відповіді);

- компанія не має персоналу, персонал компанії надається за договорами про надання послуг або аутсорсингу між ATS Agribusiness Investments Limitedта ALLIS ENTEREPRISE LTD;

- директори компанії отримують винагороду не від ALLIS ENTERPRISE LTD, а від пов`язаної компанії (п. 10 відповіді). За даними офіційного сайту Реєстратора компаній Республіки Кіпр (https://efiling.drcor.mcit.gov.cy), директори ALLIS ENTERPRISE LTD (Andreas Santis, Angela Avgousti) виконують функції директорів в цілому ряді компаній, які входять до складу групи компаній Агропросперіс, зокрема, Agroprosperis З LTD, Agroprosperis Trading 2 LT Agro Holdings (Ukraine) Limited, Agro Development (Ukraine) Limited, Agro Investments (Ukraii Limited та інші;

- до обов`язків директорів входить тільки нагляд за фінансовими операціями, а глобальний контроль виконує нью-йорський офіс, тобто NCH Capital (США, Нью Йорк) (п. 12 відповіді);

- ALLIS ENTERPRISE LTD кредитує тільки компанії фінансової групи, до якої входить;

Згідно відповідей Міністерства фінансів Республіки Кіпр встановлено, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам, є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти ALLIS ENTERPRISES LIMITED, що підтверджується наступним.

Первинним кредитором згідно усіх кредитних договорів, на виконання яких позивач в 2019 році перераховував проценти, була компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Кіпр).

З огляду на укладення 01.12.2016 Договору про реструктуризацію між компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AMARISTA LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED, компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED була замінена на нового кредитора - компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

В подальшому, після укладення 27.11.2018 Договору про реструктуризацію між DEVELOPMENT LIMITED, AGROPROSPERIS 2 LIMITED та ALLIS ENTERPRISES LIMITED, кредитор AGROPROSPERIS 2 LIMITED був замінений на нового кредитора - ALLIS ENTERPRISES LIMITED.

Компанією NAP (Кайманові острови) надано позику для компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Кіпр), яка в 2014 році була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США.

Згідно примітки 18 до фінансової звітності компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік вказано, що розмір отриманих ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED авансових внесків відсоткових від акціонера компанії NAP на початок 2014 року становив 886 637 284 дол. США.

Капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у 2014 році сформовано шляхом відчуження/продажу у 2014 році дочірньої компанії AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED компанії AMARISTA LIMITED за 886 637 284 доларів США при балансовій вартості 4 204 338 доларів США. Різниця між зазначеною вартістю та балансовою вартістю вибулої дочірньої компанії у розмірі 882 432 946 доларів США врахована як внесок акціонера у капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Розрахунки грошовими коштами не проводились, а сума дебіторської заборгованості від AMARISTA LIMITED за продаж інвестиції в AGRO DEVELOPMENT LIMITED була зарахована в рахунок погашення авансів від акціонера NAP (примітка 18 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

Також компанією NAP (Кайманові острови) надано позику компанії AMARISTA LIMITED (Кіпр), що теж була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США. Так як у компанії AMARISTA LIMITED були відсутні власні кошти для придбання інвестиції у ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, у 2014 році остання уклала договір позики зі своїм акціонером NAP у розмірі 886 673 284 доларів США, з датою повернення позики 24.08.2019 (примітка 12.2 фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2018 рік).

З інформації, що міститься у фінансовій звітності компаній AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED вбачається, що в кінці 2014 року відбувся залік існуючих заборгованостей між компаніями NAP, AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Таким чином компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED погашено компанії NAP аванси акціонерів, компанією NAP надано позику компанії AMARISTA LIMITED, компанією AMARISTA LIMITED сплачено компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за інвестицію в компанію AGRO DEVELOPMENT LIMITED.

27.10.2016 було зареєстровано компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр). Після реєстрації компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED інвестиція в компанію AGRO DEVELOPMENT LIMITED передана від компанії AMARISTA LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

01.12.2016 між компаніями AMARISTA LTD, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AGROPROSPERIS 2 LIMITED укладено угоду про реструктуризацію. З угоди вбачається, що компанія AMARISTA LIMITED є акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, а компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED володіє «кредитним портфелем» різних українських компаній (сюди ж входять і кредити, надані позивачу).

Згідно цієї угоди сторони домовились про передачу «кредитного портфелю» від компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED через компанію AMARISTA LIMITED відповідно до процедури: а) на першому етапі угоди ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають погашенню, які належать AMARISTA LIMITED як єдиному акціонеру, в обмін на всі права ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED на «кредитний портфель», який повинен бути переданий AMARISTA LIMITED в якості компенсації за викуплені акції; б) на другому етапі угоди AGROPROSPERIS 2 LIMITED збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій, які підлягають погашенню і передає їх AMARISTA LIMITED в обмін на всі права власності та частки AMARISTA LIMITED в кредитному портфелі та угоди позики, що стосуються кредитного портфеля, будуть передані компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, як внесок в акціонерний капітал (стор.16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2016-2017 роки).

15.11.2018 AGROPROSPERIS 2 LIMITED придбала у AGRO DEVELOPMENT LIMITED компанію ALLIS ENTERPRISES LIMITED.

Відповідно до приміток до фінансової звітності за 2018 рік у грудні 2018 року компанія ALLIS ENTERPRISES LIMITED отримала від AGROPROSPERIS 2 LIMITED права, право власності та проценти в дебіторській заборгованості за позиками з балансовою вартістю 153 864 294 дол.США., в обмін на привілейовані акції, випущені компанією на користь її акціонера.

Як вбачається зі звіту про рух грошових коштів компанії ALLIS ENTERPRISES LIMITED у 2018 та 2019 роках українські підприємства виплатили проценти за кредитами у сумі 62 тис.дол.США та 14 917 тис.дол.США відповідно. За рахунок отриманих процентів у 2018-2019 роках ALLIS ENTERPRISES LIMITED викупила привілейовані акції в розмірі 9 663 тис.дол.СЩА та 14 834 тис.дол.США відповідно у AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

Згідно зі звітом про рух грошових коштів у 2018-2019 роках AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала від своєї дочірньої компанії Allis Enterprises Limited грошові кошти у розмірі 9 663 тис. дол.США та 14 834 тис. дол.США, як викуп привілейованих акцій. Вказані кошти отримані Allis Enterprises Limited від українських підприємств. Всі проценти компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED повністю направлено на погашення/викуп власних привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED, а саме в розмірі 69 000 тис. дол. США та 76 383 тис. дол. США відповідно за 2018 та 2019 роки.

Компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2019 рік (сторінка 10) викупила/погасила компанії AMARISTA LIMITED привілейовані акції у розмірі 76 383 тис. дол. США за рахунок отриманих процентів від українських підприємств у сумі 47 029 тис. дол. США та отриманої виплати від Allis Enterprises Limited у сумі 14 834 тис. дол. США за викуп привілейованих акцій.

Так 30.12.2019 компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 1 014 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 76 400 тис. доларів США. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2019 рік, в примітці «операції в негрошовій формі» зазначено: «30 грудня 2019 року одна із дочірніх компаній прийняла рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,066 долара США) з премією в розмірі 70657 євро (75327 доларів США) за акцію на загальну суму 71 647 363 євро (що еквівалентно 76 400 000 доларів США). Надходження були спрямовані в рахунок погашення авансів від акціонера.»

У свою чергу компанією AMARISTA LIMITED викуплялись власні акції у свого єдиного акціонера компанії NAP (Кайманові Острови). Так, за результатами аналізу фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2017-2019 роки, встановлено, що у звіті про рух грошових коштів цієї компанії за 2017-2019 роки відсутній будь-який рух грошових коштів від фінансової та інвестиційної діяльності. В той же час, у фінансовій звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у звіті про рух грошових коштів за 2017-2019 роки наявні операції з погашення/викупу привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2018-2019 роки такі операції описано як транзакції у негрошовій формі.

Таким чином, у 2019 році виплати за привілейованими акціями своєму акціонеру - компанії AMARISTA LIMITED компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховано безпосередньо компанії NAP в якості погашення авансів акціонерів.

Як наслідок, це дає підстави вважати, що фактично компанія-нерезидент з Республіки Кіпр ALLIS ENTERPRISES LIMITED є посередником між компанії NAP (Кайманові Острови) та позивачем Товариством з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" (Україна), з огляду на що не може вважатися бенефіціарним отримувачем (власником) доходу від сплати зобов`язань за цим договором.

Таким чином, позивачем на порушення пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України неправомірно застосовано зменшену ставку податку в розмірі 2% від суми доходу, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента в розмірі 15% від суми доходу (процентів), який складає донараховану суму податкового зобов`язання згідно оскарженого податкового повідомлення-рішення від 31.05.2024 №15052/22-01-23-06/35291996, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем «податок на прибуток іноземних юридичних осіб» на суму 6951840,00 грн.

Частинами першою, другою статті 9 КАС України передбачено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості; суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Відповідно до положень частин першої та другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд вважає, що відповідачем доведено, а позивачем не спростовано правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення №15052/22-01-23-06/35291996 від 31.05.2024 року, а отже позовні вимоги не підлягають задоволенню.

Оскільки суд відмовив у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, то підстави для розподілу судових витрати згідно зі статті 139 КАС України відсутні.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 18 лютого 2025 року

Позивач:Товариство з обмеженою відповідальністю "Поділля Елеватор" (вул. Залізнична, 39, с-ще Білогір`я, Шепетівський р-н, Хмельницька обл., 30200 , код ЄДРПОУ - 35291996)
Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17, м. Хмельницький, Хмельницька обл., Хмельницький р-н, 29001 , код ЄДРПОУ - 44070171)

Головуючий суддя О.О. Михайлов