Справа № 380/5630/23
Суддя: Кузан Ростислав Ігорович
Дата ухвалення: 2025-02-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 лютого 2025 рокусправа № 380/5630/23
зал судових засідань №3

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Кузана Р.І.,

секретар судового засідання Янковська І.І.,

за участю:

представника позивача Пащинської А.О.,

представника відповідача Малої Л.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в режимі відеоконференції в порядку загального позовного провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» до Головного управління ДПС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії, -

в с т а н о в и в:

до Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» з вимогами:

- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення №4, 4 від 26.12.2022, прийняті на підставі акту перевірки від 18.11.2022 №38825/26-15-07-04-04/43499024 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Гольцварен» (код 43499024) з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року»;

- зобов`язати Головне управління ДПС у м. Києві внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого ТОВ «Гольцварен» (код 43499024) за січень та лютий 2022 року.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 25.10.2023, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 03.03.2024, позов задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду від 31.07.2024 касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС, задоволено частково. Скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2024 року у справі №380/5630/23 в частині задоволених позовних вимог про зобов`язати внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування, заявленого за січень та лютий 2022 року. Прийнято в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позову відмовлено.

Крім цього, скасовано рішення Львівського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2023 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 06 березня 2024 року у справі №380/5630/23 в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлення-рішення від 26 грудня 2022 року №4, №4. Справу направлено на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду в цій частині.

Верховний Суд в постанові від 31.07.2024 вказав про таке. В описовій частині оскаржуваних судових рішень суди відобразили позицію податкового органу, зокрема й щодо обставин не надання документів до перевірки. А саме відповідач зазначає, що під час перевірки ТОВ «Гольцварен» на податкову адресу позивача (79035, м. Львів, вул. Зелена, буд. 231) направлений запит від 29.09.2022 №12463/1/26-15-07-04-04 про надання документів, що пов`язані з предметом перевірки за період січень, лютий 2022 року, який повернувся не врученим з поміткою «адресат відсутній за вказаною адресою». Товариством не надано первині та бухгалтерські документи які стосуються предмету перевірки про що складено акт від 11 листопада 2022 року №5485/26-15-07-04-04.

При цьому судами попередніх інстанцій при прийнятті рішень враховано надані позивачем до суду документи, які, на думку судів, фактично підтверджують реальність проведених господарських операцій. Проте, вказаний висновок фактично нівелює приписи матеріального закону та не свідчить про дотримання процесуального закону щодо стандартів доказування, а саме оцінки доказів та обставин, які можуть свідчити про недопустимість чи допустимість доказів, які використано судом для встановлення фактів та не встановлення обставин, що складає предмет доказування у даній справі.

Суди попередніх інстанцій долучили до матеріалів справи і дослідили первинні документи Товариства, які, як стверджує податковий орган, не надавалися під час перевірки. При цьому, суди не надали оцінку доводам податкового органу, не встановили обставини щодо відсутності документів під час перевірки й до прийняття відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень, не з`ясовували причини повернення поштового відправлення з запитом контролюючого органу з огляду на норми статті 42 ПК України (правильність адреси платника податку, зазначену на конверті, факт повернення поштового відправлення тощо).

Суди попередніх інстанцій не досліджували докази щодо наявності чи відсутності в розпорядженні позивача первинних документів, неможливості їх надання контролюючому органу під час перевірки з причин, які в силу приписів статті 44 ПК України вважаються поважними.

Таким чином, Верховний Суд дійшов висновку, що суди попередніх інстанцій при розгляді цієї справи фактично не надали належної оцінки спірним правовідносинам в зазначеному вище контексті та не дотримались принципів процесуального закону. А також не врахували висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду, зокрема, від 05 травня 2020 року, від 27 квітня 2022 року у справі № 420/13197/20, від 21 жовтня 2021 року у справі № 802/1464/17-а, від 18 листопада 2021 року у справі № 1.380.2019.004540, від 20 березня 2020 року у справі №2а-9423/12/2670.

Верховний Суд вказав, що під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вказане та встановити обставини пов`язані з належністю, допустимістю та достовірністю доказів, надати оцінку таким обставинам в контексті вимог статті 44 ПК України, та у разі необхідності встановити реальність господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, наявність відповідних первинних документів, що підтверджують рух активів від постачальника до покупця.

Матеріали справи № 380/5630/23 надійшли на адресу Львівського окружного адміністративного суду 15.08.2024.

Після автоматизованого розподілу для розгляду цієї справи визначено головуючого суддю Кузана Р.І.

Ухвалою судді від 20.08.2024 адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» до Головного управління ДПС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії прийнято до провадження. Справу вирішено розглядати в порядку загального позовного провадження.

Представник позивача під час нового судового розгляду позовні вимоги підтримала з підстав, викладених в позовній заяві та додаткових поясненнях. Стверджує, що обов`язковою передумовою здійснення документальної позапланової виїзної перевірки є направлення платнику податків запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження. Аналізуючи акт перевірки, стає очевидним, що відповідач спочатку призначив проведення перевірки, наказом від 28.09.2022 року №4099-п, а вже потім направив запит про надання документів та пояснень від 28.09.2022, що фактично підтверджує те, що призначення та проведення перевірки контролюючим органом здійснено з порушенням п. п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України, оскільки обов`язковий письмовий запит контролюючого органу до проведення перевірки в строк, передбачений вищезазначеною нормою Позивачу направлено не було.

З приводу того, що лист відповідача повернувся без отримання вказує, що у 2022 році діяльність Товариства здійснювалася на засадах віддаленої роботи. Враховуючи триваючу збройну агресію загарбницьку війну із застосуванням засобів ураження дальнього радіусу дії, яку веде росія проти України, та велику небезпеку щодо життя та здоров`я мирного населення України, та на підставі ч. 1 ст. 60-2 КЗпП України, позивачем запроваджено дистанційну роботу зі збереженням заробітної плати працівникам підприємства. Також зазначає, що позивач не отримав ні наказу на проведення перевірки, ні запитів. Крім цього звертає увагу, що від моменту подачі декларації про бюджетне відшкодування та призначенням перевірки пройшов тривалий термін. Позивач не міг припустити чи здогадатися, що перевірка буде проводитись у вказані дати.

Представник позивача зазначає, що листування з платником податків через електронний кабінет здійснюється контролюючим органом виключно у разі подання відповідної заяви таким платником. Проте, ТОВ «Гольцварен» не подавало заяву про бажання отримувати документи через Електронний кабінет. Звертає увагу суду, що відповідачем не було здійснено жодних заходів в межах повноважень, визначених ПК України щодо отримання інформації, яка стосується предмету перевірки

Окрім того зазначає, що відповідно до п. 73.5 ст. 73 Податкового кодексу України з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв`язку з проведенням перевірок, контролюючі органи мають право здійснювати зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків. Під час зустрічної звірки: здійснюється зіставлення даних, отриманих від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин, з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування повноти їх відображення в обліку платника податків; забезпечується отримання податкової інформації, необхідної для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» у випадках, передбачених п.п. 39.5.2.13 п.п. 39.5.2 п. 39.5 ст. 39 ПКУ. ГУ ДПС у м.Києві не надіслано запитів до контрагентів, вказаних у деклараціях з ПДВ за січень та лютий 2022 року ТОВ «Гольцварен» з метою отримання інформації. Акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Просить позов задовольнити повністю.

Представник відповідача під час нового судового розгляду позовні вимоги заперечила з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Крім цього, від представника відповідача надійшла заява про долучення доказів направлення акту перевірки від 18.11.2022 №38825/26-15-07-04-04/43499024 та докази направлення податкових повідомлень-рішень від 26.12.2022 №4, №4.

Ухвалою від 23.10.2024 суд закрив підготовче провадження у справі та призначив справу до судового розгляду по суті.

Представник позивача в судових засіданнях позовні вимоги підтримала, просила позов задовольнити в повному обсязі.

Представник відповідача в судовому засіданні просила в задоволенні позову відмовити повністю.

Дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті з урахуванням висновків Верховного Суду, суд встановив таке

ТОВ «Гольцварен» є юридичною особою, яка зареєстрована та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом 43499024.

Станом на вересень 2022 року позивач перебував на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у м.Києві. Позивач був зареєстрований та знаходився за адресою: Львівська область, м.Львів, вул.Зелена, 231.

На підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.8 п.78.1 ст.78, п.79.1 ст.79 Податкового кодексу України та у зв`язку з подання ТзОВ «Гольцварен» уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок із сумою, що підлягає бюджетному відшкодуванню на поточний рахунок платника податку за січень та лютий 2022 року, наказом Головного управління ДПС у м.Києві №3742-п від 15.09.2022 призначено з 22.09.2022 документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Гольцварен» щодо достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податку за січень, лютий 2022 року.

З метою організації проведення перевірки посадові особи відповідача 22.09.2022 здійснили виїзд на податкову адресу позивача (м.Львів, вул.Зелена, 231) та встановили, що посадові особи або законні (уповноважені) представники ТзОВ «Гольцварен» відсутні за даною адресою, що стало перешкодою для проведення перевірки у визначені строки, про що складено акт №4374/26-15-02-04-04 від 22.09.2022 про неможливість проведення перевірки у терміни, зазначені в наказі та направленнях.

Наказом відповідача №4099-к від 28.09.2022 призначено документальну позапланову невиїзну перевірку з 07.11.2022 тривалістю 5 робочих днів.

Копію вказаного наказу направлено на адресу позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 29.09.2022 на адресу позивача: м.Львів, вул. Зелена, 231. Поштова кореспонденція повернулась відповідачу 04.10.2022 з відміткою поштового відділення «адресат відсутній за вказаною адресою».

Крім цього, рекомендованим листом з повідомленням про вручення від 29.09.2022 №218 відповідачем надіслано позивачу лист №12463/1/26-15-07-04-04 від 29.09.2022 про надання документів у зв`язку з проведенням документальної невиїзної перевірки, що пов`язані з предметом перевірки за період: січень, лютий 2022 року. Вказана поштова кореспонденція також повернулась відповідачу з відміткою поштового відділення «адресат відсутній за вказаною адресою».

Позивачем не надано відповідачу жодних первинних документів по господарських операціях, які відображені в податковій звітності по ПДВ за січень, лютий 2022 року та підтверджують достовірність нарахування сум бюджетного відшкодування за вказаний період.

За результатами проведеної перевірки податковий орган склав акт №38825/26-15-07-04-04/43499024 від 18.11.2022 (далі акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 44.1, 44,6 статті 44 та пункту 85.2 статті 85, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 200.4 статті 200 ПК України, що призвело до:

- завищення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2022 року у розмірі 12 608 277,00 гривень, лютий 2022 року на суму 1 160 526,00 гривень;

- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за лютий 2022 року на суму 10 856 058,00 гривень.

Суд встановив, що акт перевірки надісланий позивачу та отриманий ним 05.12.2022. Вказана обставина не заперечується позивачем та підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення та трекінгом відстеження поштового відправлення Укрпошти.

Позивачем не подавались заперечення на акт перевірки та документи, якими спростовуються висновки податкового органу.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 26 грудня 2022 року:

- форми «В1» №4 про завищення суми бюджетного відшкодування на 13 768 803,00 гривень та застосування штрафних (фінансових) санкцій в загальному розмірі 3 442 200,75 гривень;

- форми «В4» №4 про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 10 856 058,00 гривень.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до Державної податкової служби України.

За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України №5787/6/99-00-06-01-05-06 від 09.03.2023 про результати розгляду скарги, податкові повідомлення-рішення від 26.12.2022 №4, №4 залишено без змін, а скаргу позивача без задоволення.

Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Зміст спірних правовідносин у цій справі полягає у правомірності формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями із ввезення в Україну товару, придбаного у компаній з Польщі за наслідками яких позивач відніс до складу податкового кредиту у січні 2022 року 12 608 277,00 грн та у лютому 2022 року 1 160 526,00 грн до бюджетного відшкодування ПДВ.

Суд встановив, що фактичною підставою відмови ТОВ «Гольцварен» у бюджетному відшкодуванні ПДВ у зазначеному вище розмірі стало ненадання позивачем до перевірки первинних документів, які б підтверджували обґрунтованість задекларованих показників податкової звітності.

При вирішенні спору суд керувався таким.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України) (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Види, підстави та порядок проведення контролюючим органом перевірок регулюються главою 8 ПК України.

Відповідно до абз.1 п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок регламентовано ст. 78 ПК України, якою визначені обставини, при наявності яких можуть здійснюватися такі перевірки.

За змістом пп. 78.1.8 п. 78.8 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Пунктом 79.2 ст. 79 ПК України встановлено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Відповідно до підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

За правилами підпункту «в» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку із ввезення товарів на митну територію України.

Згідно із пунктом 187.8 пункту 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення.

Відповідно до підпункту «ґ» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України (пункт 198.3 статті 198 ПК України).

За правилами абзаців першого, другого пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Пункт 200.1 статті 200 ПК України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (пункт 200.7 статті 200 ПК України).

Пункт 200.8 статті 200 ПК України встановлює, що до податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання) платником податків додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування та оригінали митних декларацій.

В свою чергу, пункт 201.12 статті 200 ПК України передбачає, що у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку.

У постанові від 03 жовтня 2023 року (справа №640/16289/22) Верховний Суд дійшов висновку, що з моменту подання платником податків митної декларації для митного оформлення ввезених на митну територію України товарів у останнього виникають відповідні податкові зобов`язання зі сплати податку на додану вартість. Після сплати цього податку до бюджету платник податків набуває право на віднесення таких сум до податкового кредиту відповідного періоду. Таке розуміння норм Податкового кодексу України відповідає характеру і змісту правового регулювання податку на додану вартість та суті його адміністрування, оскільки право на податковий кредит перебуває у прямій залежності саме від факту сплати відповідної суми податку на додану вартість до бюджету. При цьому митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, є належним документом, що посвідчує право на віднесення сплачених сум податку на додану вартість до податкового кредиту за відповідний період, оскільки вона підтверджує фактичну сплату суми податку до відповідного бюджету.

Отже, пункт 198.6 статті 198 та пункт 201.12 статті 201 ПК України у своєму взаємозв`язку імперативно вказують на те, що задекларовані платником податків показники податкового кредиту, сформованого за наслідками ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України, мають бути підтверджені саме шляхом надання до перевірки відповідних митних декларацій, на підставі яких були здійснені такі операції.

Процедура підтвердження платником податку даних, визначених у податковій звітності, передбачена статтею 44 ПК України.

Згідно із пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Пункт 44.7 статті 44 ПК України встановлює, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.

У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Цьому обов`язку кореспондує право посадових осіб контролюючого органу при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Таке право закріплене нормою пункту 85.4 статті 85 ПК України.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис (пункт 85.6 статті 85 ПК України).

Верховний Суд неодноразово аналізував положення статей 44, 85 ПК України у їх взаємозв`язку і сформовані ним підходи щодо застосування означених норм податкового законодавства є усталеними.

Так, зокрема, але не виключно, у постановах від 29 травня 2020 року (справа №826/27811/15), від 06 серпня 2019 року (справа №160/8441/18), від 31 січня 2020 року (справа №826/15328/18), від 03 жовтня 2023 року (справа №420/534/20) Верховний Суд сформулював такий висновок. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У постанові від 08.09.2019 (справа №802/1069/13-а) Верховний Суд також зауважував, що обставина щодо порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, надати після початку перевірки всі документи, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.

Також у постановах від 08 вересня 2019 року (справа №802/1069/13-а), від 01 квітня 2020 року (справа №640/637/19), від 04 березня 2020 року (справа №0440/5658/18) Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, контролюючий орган до прийняття рішення за результатами такої перевірки зобов`язаний призначити та провести позапланову перевірку.

При цьому у постановах від 24 лютого 2020 року (справа №440/4443/18), від 27 квітня 2022 року (справа №420/13197/20) Верховний Суд виснував, що суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на визначені нормами ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі якщо рішення контролюючого органу вмотивоване саме не наданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

З урахуванням наведених правових висновків суд зазначає, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.

Направляючи цю справу на новий розгляд Верховний Суд звернув увагу, що суди попередніх інстанцій не досліджували докази щодо наявності чи відсутності в розпорядженні позивача первинних документів, неможливості їх надання контролюючому органу під час перевірки з причин, які в силу приписів статті 44 ПК України вважаються поважними.

Судом встановлено, що при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Гольцварен» не надано жодних підтверджуючих документів які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку.

Судом також встановлено, що під час перевірки контролюючим органом був направлений запит від 29.09.2022 про надання документів, що пов`язані з предметом перевірки за період січень, лютий 2022 року на податкову адресу ТОВ «Гольцварен». Однак відправлення повернулося не врученим з відміткою «адресат відсутній за вказаною адресою».

Водночас суд зазначає, що саме платник податків зобов`язаний надати податковому органу всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. При цьому у статті 85 ПК України також деталізуються випадки надання документів платником податків саме на запит контролюючого органу.

Це також узгоджується із положеннями Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04 вересня 2020 року №470 (в редакції, чинній на час складення акта перевірки; далі - Методичні рекомендації). Так, відповідно підпункту 1.4.7.3 Методичних рекомендацій, у разі ненадання платником податків під час проведення перевірки (крім наведених у цьому пункті випадків та випадків, передбачених підпунктом 1.4.6 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій) відповідних документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для її здійснення, складається відповідний акт, який реєструється у Спеціальному журналі реєстрації актів у порядку, передбаченому підпунктом 1.4.5 пункту 1.4 цього розділу цих Методичних рекомендацій, а також вживаються заходи щодо документування цих фактів у відповідних розділах (додатках) до акта перевірки з наведенням переліку документів, які не надано (за необхідності - згрупованих за типами).

При цьому при проведенні документальних перевірок платників податків - юридичних осіб та їх відокремлених підрозділів у таких випадках відповідно до норм, затвердженого наказом центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, відповідного порядку щодо оформлення результатів документальних перевірок доцільно направляти таким платникам податків запити про надання документів.

Зразок такого запиту затверджується відповідним розпорядчим документом ДПС.

При цьому слід звернути увагу, що у разі необхідності у передбачених пунктом 85.4 статті 85 Кодексу випадках отримання від платника податків належним чином завірених копій документів, відповідний запит повинен бути поданий посадовою (службовою) особою територіального органу ДПС не пізніше ніж за 5 робочих днів до дати закінчення перевірки.

Отже, податковий орган має право витребувати певні документи, що належать чи пов`язані з предметом перевірки, в ході її проведення, проте, саме на платника покладено обов`язок із надання усіх необхідних документів після початку такої перевірки.

Декларуючи у податковій звітності від`ємне значення ПДВ та заявляючи до бюджетного відшкодування ПДВ, ТзОВ «Гольцварен» як добросовісний платник податків мало б розуміти, що такі обставини є підставою для обов`язкового проведення податковим органом документальної перевірки щодо законності декларування заявлених до відшкодування з бюджету сум. Відповідно, з початком проведення такого контрольного заходу позивач мав би надати податковому органу митні декларації та інші документи, відповідно до яких здійснювалось ввезення товарів в Україну та які слугували підставою для формування усієї суми від`ємного значення ПДВ за січень, лютий 2022 року.

Позивач в ході розгляду справи не спростовував тих обставин, що митні декларації та інші документи, що підтверджують факт ввезення товару на митну територію України, під час проведення документальної позапланової перевірки не надавались. При цьому, ТзОВ «Гольцварен» також не надало доказів того, що ним вживались заходи із долучення таких документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 ПК України (якщо під час перевірки мали місце обставини, передбачені вказаною нормою).

Під час розгляду справи представник позивача підтвердила, що позивач не подавав заперечення на акт перевірки в порядку, передбаченому пунктом 86.7 статті 86 ПК України, хоча отримав його копію та був ознайомлений з висновками податкового органу.

З долучених контролюючим органом доказів суд встановив, що акт перевірки від 18.11.2022 №38825/26-15-07-04-04/43499024 ТзОВ «Гольцварени» отримало 05.12.2022, що не заперечується позивачем. Оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем 26.12.2022. Тобто, у позивача було достатньо часу для того щоб подати податковому органу всі необхідні документи, якими він доводить правильність формування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за січень та лютий 2022 року.

Суд також враховує, що позивач скористався своїм правом адміністративного оскарження спірних податкових повідомлень-рішень. За результатами адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України від 09.03.2023 №5787/6/99-00-06-01-05-06 про результати розгляду скарги, податкові повідомлення-рішення від 26.12.2022 №4, №4 залишено без змін, а скаргу позивача без задоволення.

Представник позивача під час судового розгляду не змогла пояснити, чому документи, які долучені позивачем до матеріалів справи №380/5630/23, не надані відповідачу після отримання акту перевірки, а також під час адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень від 26.12.2022 №4, №4 до Державної податкової служби України.

Фактично позиція позивача у цій справі ґрунтується лише на тому, що відповідні документи (контракти, митні декларації, інвойси, платіжні доручення, акти надання послуг, договори про надання послуг) були ним долучені до матеріалів справи і повинні бути прийняті судами.

Водночас, з установлених у цій справі обставин випливає, що документи, які підтверджують правомірність формування податкового кредиту та сум бюджетного відшкодування по ПДВ позивач під час перевірки не надав, про причини неможливості їх надання не повідомляв ні контролюючий орган, ні суд. Така поведінка платника податків не може бути визнана добросовісною і свідчить про перешкоджання податковому органу у належному здійсненні контрольного заходу.

Оскільки на виконання завдань адміністративного судочинства при перевірці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень суд має враховувати лише ті обставини та документи, на підставі яких таке рішення було прийнято, а при прийнятті податкових повідомлень-рішень від 26.12.2022 №4, №4 документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки, відповідачем не досліджувались, і це стало наслідком недобросовісної поведінки самого позивача, то підстав для дослідження та врахування таких первинних документів під час судового розгляду цієї справи не було.

За таких обставин суд вважає правильними висновки контролюючого органу про завищення ТзОВ «Гольцварен» бюджетного відшкодування та від`ємного значення податку на додану вартість за січень, лютий 2022 року внаслідок ненадання до перевірки документів, що підтверджують такі обставини, та застосування наслідків, передбачених пунктом 44.6 статті 44 ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.05.2024 у справі №380/5557/22.

Щодо процедурних питань на які звертає увагу представник позивача в поясненнях, то суд зазначає, що скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у м.Києві лише з процедурних підстав (в частині порушення організації та проведення позапланової перевірки), всупереч п.78.1.8 ст.78 ПК України може призвести до фактичної легалізації права на бюджетне відшкодування без проведення перевірки.

Саме з причин неможливості перевірити правомірність від`ємного значення контролюючим органом винесено спірні податкові повідомлення-рішення про відмову в бюджетному відшкодуванні.

Суд також враховує, що посадовими особами контролюючого органу вживались заходи щодо вручення ТзОВ «Гольцварен» копії наказу від 28.09.2022 №4099-П про проведення перевірки та направлень на перевірку. Такі документи надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу позивача, однак з незалежних від відповідача причин не були вручені позивачу та повернулись з відміткою поштового відділення «адресат відсутній за вказаною адресою». Суд також зазначає, що ТОВ «Гольцварен» не повідомлялося контролюючому органу про дистанційну роботу підприємства.

Суд наголошує, що позивач не погоджуючись із висновками контролюючого органу викладених в акті перевірки не був позбавлений права подати заперечення на такий акт, а також документи, які підтверджують правомірність формування сум буджетного відшкодування по ПДВ.

Верховний Суд неодноразово у своїх постановах відзначає, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Згідно з ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

За викладених вище обставин та відповідних доказів суд вважає, що контролюючим органом правомірно зроблено висновок про завищення позивачем суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за січень 2022 року у розмірі 12 608 277,00 гривень, лютий 2022 року на суму 1 160 526,00 гривень та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за лютий 2022 року на суму 10 856 058,00 гривень.

Таким чином відповідач при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень №4, 4 від 26.12.2022 діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, правомірність своїх дій ним доведена.

Решта доводів позивача, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п.29). В той же час, оцінивши повідомлені позивачем обставина та долучені до матеріалів справи докази у їх взаємозв`язку, суд дійшов висновку про недотримання відповідачем процедури, встановленої Порядком №1567, що є достатнім для визнання спірних постанов протиправними, з огляду на наступне.

Щодо інших доводів, які викладені у поясненнях, то, з огляду на вищевказані мотиви, якими суд керується вирішуючи цю справу, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені позивачем, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

Відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною першою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Позивачем не надано належних та допустимих доказів, які б спростували правильність висновків відповідача, викладених ним в акті перевірки.

Виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, суд дійшов висновку, що в задоволенні позову слід відмовити повністю.

Щодо судового збору, то відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, оскільки у задоволенні позову відмовлено, сплачений позивачем судовий збір поверненню не підлягає.

Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10, 13, 14, 72-77, 139, 241-246, 250, 255, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Гольцварен» до Головного управління ДПС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень, зобов`язання вчинити дії - відмовити повністю.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення суду складене та підписане 17.02.2025.

Суддя Р.І. Кузан