Справа № 420/2430/25
Суддя: Шляхтицький О.І.
Дата ухвалення: 2025-02-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 лютого 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/2430/25

Перша інстанція: суддя Попов В.Ф.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Шляхтицького О.І.,

суддів: Семенюка Г.В., Федусика А.Г.,

секретар Афанасенко Ю.М.,

за участю: представника ГУ ДПС в Одеській області Кисельова О.М.,

представниці ТОВ «Розквітне-Агро» - адвоката Долідзе А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Розквітне-Агро» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року у справі № 420/2430/25 за заявою Головного управління ДПС в Одеській області про підтвердження обґрунтованості умовного адміністративного арешту майна Товариства з обмеженою відповідальністю Розквітне-Агро,

ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог.

24.01.2025 об 11:31 год. Головне управління ДПС в Одеській області звернулося до суду першої інстанції із заявою, в якій просить підтвердити обґрунтованість умовного адміністративного арешту майна ТОВ Розквітне-Агро, , згідно із рішенням ГУ ДПС в Одеській області від 23.01.2025.

Заява обґрунтована тим, що ТОВ Розквітне-Агро чинить перешкоди у проведенні фактичної перевірки. З метою проведення перевірки посадовими особами контролюючого органу пред`явлено службові посвідчення та надано копію наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 22.01.2025 № 489-п та направлення на перевірку від 22.01.2025 №936/15-32-09-07, №937/15-32-09-07 - в.о. директора ТОВ РОЗКВІТНЕ-АГРО - Коломієць Миколі Олексійовичу. Після ознайомлення із наданими документами відповідач прийняв рішення про відмову у допуску до проведення фактичної перевірки. Посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області складено 22.01.2025 акт відмови від допуску до перевірки, примірник якого вручений для ознайомлення посадовій особі ТОВ Розквітне-Агро. Заявник зазначив, що ГУ ДПС в Одеській області додержано всіх законодавчо визначених підстав щодо проведення фактичної перевірки, тому відмова відповідача у допуску до проведення фактичної перевірки підприємства є підставою для застосування умовного адміністративного арешту майна.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 27.01.2025 заяву Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, буд.5, код ЄДРПОУ ВП 44069166) - задовольнив.

Підтвердив обґрунтованість застосування умовного адміністративного арешту майна ТОВ Розквітне-Агро, , згідно із рішенням ГУ ДПС в Одеській області від 23.01.2025.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, ТОВ Розквітне-Агро подало апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні заяви відмовити.

Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:

- висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи, зроблені передчасно та упереджено, що стало підставою для ухвалення судом необґрунтованого та незаконного рішення у справі;

- суд першої інстанції проігнорував, що в наказі ГУ ДПС в Одеській області від 22.01.2025 № 489-п відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи);

- суд першої інстанції не взяв до уваги висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 18.12.2018 у справі № 820/4895/18 відповідно до яких у наказі про призначення фактичної перевірки має бути, крім посилання на норми, що їх регулюють, посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, інформація, яка слугувала підставою. Аналогічна правова позиція також викладена в постанові Верховного Суду від 18 грудня 2018 по справі №820/4891/18, від 18 квітня 2022 у справі №440/6887/20, у постанові Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.04.2021 у справі 120/4608/20-а.

- суд першої інстанції під час розгляду справи керувався пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України, тобто взагалі іншою правовою підставою для проведення фактичної перевірки платника податків, ніж та, що зазначена в спірному наказі контролюючого органу.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що Головне управління ДПС в Одеській області у відповідності до вимог пп. 191.1.4 п. 191.1 ст. 191, пп. 191.1.14 п. 191.1 ст. 191, ст. 20, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ (із змінами і доповненнями) прийняло наказ від 22.01.2025 № 489-п Про проведення фактичної перевірки ТОВ РОЗКВІТНЕ-АГРО (), за податковою адресою: 67324, Одеська обл., Березівський район, с.Розквіт, вул.Миру, буд. 1, та адресою зберігання пального: 67324, Одеська обл., Березівський район, с.Розквіт, вул. Центральна, буд. 2-Г з 22 січня 2025 року тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 01.02.2022 по дату закінчення фактичної перевірки, з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до наказу та направлень на перевірку, посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області 22.01.2025 здійсненний вихід з метою проведення фактичної перевірки ТОВ РОЗКВІТНЕ-АГРО (код 41671634) за адресою: Одеська обл., Березівський район, с.Розквіт, вул.Миру, буд. 1, з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Посадовими особами пред`явлено службові посвідчення та надано копію наказу, Головного управління ДПС в Одеській області від 22.01.2025 № 489-п та направлення на перевірку від 22.01.2025 №936/15-32-09-07, №937/15-32-09-07 - в.о. директора ТОВ РОЗКВІТНЕ-АГРО - Коломієць Миколі Олексійовичу.

Ознайомившись з відповідними документами відповідачем було прийняте рішення про відмову посадовим особам Головного управління ДПС в Одеській області від допуску до проведення фактичної перевірки.

Посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області складено 22.01.2025 акт відмови від допуску до перевірки (зареєстровано у контролюючому органі за № 294/15-32-09-07) з позначкою часу складання 14 год. 14 хв. 22.01.2025.

Даний акт був вручений для ознайомлення посадовій особі ТОВ РОЗКВІТНЕ-АГРО - про що свідчить підпис.

23.01.2025 об 11 годині 50 хвилин, Заступником начальника Головного управління ДПС в Одеській області Анаром АЛЕСКЕРОВИМ прийнято рішення про застосування умовного адміністративного арешту майна платника податків ТОВ РОЗКВІТНЕ-АГРО ().

Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи заяву, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючий орган дотримався вимог законодавства щодо вручення копії наказу та пред`явлення направлень уповноваженій особі товариства, а суб`єкт господарювання, у свою чергу відмовив у допуску посадових осіб до проведення перевірки без зазначення підстав, отже суд першої інстанції вважав заяву обґрунтованою.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Пунктом 94.1 ст.94 ПК України визначено, що адміністративний арешт майна платника податків є винятковим способом забезпечення виконання платником податків його обов`язків, визначених законом.

Положеннями пп.94.2.3 п.94.2 ст.94 ПК України передбачено, що арешт майна може бути застосовано, якщо платник податків відмовляється від проведення документальної або фактичної перевірки за наявності законних підстав для її проведення або від допуску посадових осіб контролюючого органу.

Відповідно до п.94.4 ст.94 ПК України арешт може бути накладено контролюючим органом на будь-яке майно платника податків, крім майна, на яке не може бути звернено стягнення відповідно до закону, та коштів на рахунку платника податків.

Згідно приписів п.94.5 ст.94 ПК України арешт майна може бути повним або умовним.

Пунктом 94.10 ст.94 ПК України встановлено, що арешт на майно може бути накладено рішенням керівника контролюючого органу (його заступника), обґрунтованість якого протягом 96 годин має бути перевірена судом.

Згідно з пп.16.1.9, 16.1.13 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний, зокрема, не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи; допускати посадових осіб контролюючого органу під час проведення ними перевірок до обстеження приміщень, територій (крім житла громадян), що використовуються для одержання доходів чи пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, а також для проведення перевірок з питань обчислення і сплати податків та зборів у випадках, встановлених цим Кодексом.

За приписами пп.19-1.1.4, 19-1.1.8 п. 19-1.1 ст.19 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів; забезпечують достовірність та повноту обліку платників податків та платників єдиного внеску, об`єктів оподаткування та об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням.

Згідно з пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.5 ст.80 ПК України передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

За приписами п.81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Відповідно до п.81.2 ст.81 ПК України у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків.

Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.

Вирішуючи спірне питання суд першої інстанції зазначив, що для вирішення питання, чи є підстави для підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків, суд повинен встановити, за яких саме обставин відбувся недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки та, відповідно, чи були законні підстави для її проведення.

Слід звернути увагу, що під час розгляду заяв про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків адміністративний суд здійснює оцінку обґрунтованості рішення контролюючого органу щодо адміністративного арешту майна платника податків шляхом перевірки наявності підстав для прийняття відповідного рішення та правильності юридичної кваліфікації дій платника податків, які стали підставою для прийняття такого рішення. Оскарження платником податків наказу про проведення перевірки є запереченням обставин, що зумовили звернення податкового органу з відповідною заявою, однак, не є спором про право в розумінні п.2 ч.4 ст.283 КАС України і не перешкоджає розгляду заяви про підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків. Обґрунтованість причин відмови у допуску посадових осіб податкового органу до проведення податкової перевірки з боку платника податків входять до предмета доказування у справах, передбачених п.2 ч.1 ст.283 КАС України.

Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного Суду від 23.02.2023 по справі № 640/17091/21.

Отже, предметом доказування у цій справі є обґрунтованість причин відмови у допуску посадових осіб податкового органу до проведення податкової перевірки з боку платника податків.

Як встановлено під час розгляду справи та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ Розквітне-Агро не допустило посадових осіб ГУ ДПС в Одеській області до проведення фактичної перевірки.

Посадовими особами Головного управління ДПС в Одеській області складено 22.01.2025 акт відмови від допуску до перевірки (зареєстровано у контролюючому органі за № 294/15-32-09-07) з позначкою часу складання 14 год. 14 хв. 22.01.2025.

У акті відмови зазначено, що ТОВ Розквітне-Агро причиною відмови у допуску до перевірки визначило не правильне складання наказу.

Водночас, ТОВ Розквітне-Агро обгрунтовуючи причини недопуску до перевірки у апеляційній скарзі зазначило, що в наказі відповідач не вказав, яка саме податкова інформація та за який проміжок часу була ним проаналізована, які дані або факти свідчать про хоча і можливі, проте конкретні порушення платником податків законодавства у сфері зберігання та обігу пального, контроль за яким покладено на контролюючий орган.

Ці ж підстави зазначені у листі ТОВ Розквітне-Агро, який було адресовано ГУ ДПС в Одеській області, щодо підстав недопуску до перевірки від 22.01.2025., вих № 12.

Тобто, на думку апелянта, даний наказ не відповідає критеріям правомірності та обґрунтованості.

Отже, в розрізі правової позиції Верховного Суду від 23.02.2023 по справі № 640/1709/21 обґрунтованість причин відмови у допуску посадових осіб податкового органу до проведення податкової перевірки з боку платника податків входять до предмета доказування у справах, передбачених п.2 ч.1 ст.283 КАС України.

В аспекті наведеного вище колегія суддів вважає за доцільне зазначити, що підставою для проведення фактичної перевірки контролюючий орган в наказі від 22.01.2025 №489-п зазначив підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПКУ та послався на «необхідність здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу пального, з урахуванням попередньо проведеного аналізу податкової інформації, яка свідчить про можливі порушення законодавства у сфері зберігання та обігу пального».

Так, підставою для проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України слугує наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про можливі порушення платником податків законодавства.

У постановах від 05.04.2023 у справі № 200/1354/21-а, від 11.01.2023 у справі № 160/2357/21, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20, від 10.04.2020 у справі № 815/1978/18, від 25.01.2019 у справі № 812/1112/16, від 05.11.2018 у справі № 803/988/17, від 22.05.2018 у справі № 810/1394/16, від 20.03.2018 у справі № 820/4766/17 Верховний Суд вказував, що підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.

Верховний Суд у постанові від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Щодо правового змісту підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України в контексті визначення підстави для проведення фактичної перевірки, а також застосування абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України в аспекті достатності відображення в змісті наказу підстав для її проведення, Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, в яких зазначив, що оскільки підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

У зазначеній постанові суду Судова палата акцентувала увагу на тому, що у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України повинен щонайменше зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України має це відобразити у вищезазначений спосіб. Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки.

В обґрунтування своєї позиції щодо протиправності призначення фактичної перевірки, ТОВ «Розквітне Агро», зокрема посилається на те, що у наказі відсутні будь-які посилання на конкретні підстави для проведення перевірки, тоді як зазначення у ньому норм підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України не свідчать про наявність інформації про порушення платником вимог податкового законодавства, яка може слугувати підставою для здійснення податкового контролю у формі фактичної перевірки.

При вирішенні даного спору судом апеляційної інстанції враховано, що за змістом положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися у разі здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Отже, зазначені правові норми дозволяють проведення фактичної перевірки платника податків, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, які покладені на відповідача.

До того ж, звертаючись до суду першої інстанції заявник зазначив, що підставою для прийняття наказу слугувала інформація, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи. З метою недопущення порушень у сфері обігу підакцизних товарів, дотримання умов чинного законодавства, яке регулює обіг та ліцензування пального запобігання незаконному обігу пального, фахівцями управлінням контролю за підакцизними товарами проведено аналіз господарської діяльності ТОВ «РОЗКВІТНЕ-АГРО», код за , який свідчить про встановлені розбіжності між даними Єдиного реєстру акцизних накладних та Єдиного реєстру податкових накладних АІС «Архів електронної звітності» щодо обсягів отримання пального за період з 01.02.2022 по теперішній час. Згідно даних «ЄРПН» за вищезазначений період отримано пального в асортименті в кількості: 739 593,75 літрів, 76 869,00 кг., 53,72 т.; 58,51 метрів кубічних, при цьому відповідно до даних «ЄРАН-2019» пального отримано 927 169,75 літрів.

Результат проведеного аналізу згідно баз даних «Податковий блок» та АРМ АІС «Податки» зазначений в тексті доповідної записки від 06.01.2025 № 44/15-32-09-07- 04 (а.с. 23).

Також відповідним документом в рамках проведення аналізу було встановлено, що остання перевірка: фактична перевірка з питань здійснення контролю за обігом пального протягом 2023-2024 років не проводилась.

Відповідна інформація була викладена у доповідній записці Головного управління ДПС в Одеській області від 06.01.2025 № 44/15-32-09-07-04, складеної у відповідності до вимог п.п. 1.2.2. п. 1.2 розділу І наказу Державної податкової служби України «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків» від 4 вересня 2020 року № 470 (із змінами і доповненнями; далі за текстом - Методичні рекомендації № 470).

В рамках вимог абз. другого та третього п.п. 1.2.2. п. 1.2 розділу І Методичних рекомендацій № 470, при організації проведення документальної позапланової (крім перевірок, визначених у підпункті 1.2.3 цього пункту) або фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.

Доповідна записка (висновок) надається на розгляд керівника (його заступника або уповноваженої особи) територіального органу ДПС, який приймає рішення про доцільність проведення такої перевірки та визначає підрозділ, який буде здійснювати (очолювати) цю перевірку, відповідати за її організацію, у тому числі направлення повідомлення до структурних підрозділів територіальних органів, координацію дій залучених до перевірки працівників таких структурних підрозділів та територіальних органів ДПС, а також реалізацію матеріалів перевірки.

Отже, колегія суддів вважає, що вказана доповідна записка в розумінні підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок та про яку зазначено у Наказі № 489-п від 22.01.2025.

Такі висновки узгоджуються з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 420/9909/23 (постанова від 26 березня 2024 року).

З огляду на викладене, та враховуючи наявну у відповідача податкову інформацію, апеляційний суд зазначає про необґрунтованість причин відмови у допуску посадових осіб податкового органу до проведення податкової перевірки ТОВ «РОЗКВІТНЕ-АГРО».

Враховуючи, що контролюючий орган дотримався вимог законодавства щодо вручення копії наказу та пред`явлення направлень уповноваженій особі товариства, а суб`єкт господарювання, у свою чергу відмовив у допуску посадових осіб до проведення перевірки не маючи на те підстав, апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції про обґрунтованість заяви.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В ході розгляду справи заявник довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а ТОВ «РОЗКВІТНЕ-АГРО» не надало суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Доводи скаржника про порушення судом першої інстанції норм процесуального права, а саме, що суд першої інстанції під час розгляду справи керувався пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України, колегія суддів відхиляє, оскільки це не призвело до ухвалення незаконного рішення.

Щодо доводів апелянта про необхідність врахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 18.12.2018 у справі № 820/4895/18;18 грудня 2018 по справі №820/4891/18, від 18 квітня 2022 у справі № 440/6887/20, колегія суддів зазначає, що такі не можуть бути враховані, оскільки вказані постанова винесена за інших фактичних обставин справи, натомість релевантними до цієї справи є висновки викладені у постанові СП КАС Верховного Суду від 26.03.2024 по справі № 420/9909/23.

Так, у п.59 цієї постанови Верховний Суд наголосив, що якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Щодо посилання представника апелянта, які були висловлені під час судового засідання, що у Наказі на перевірку від 22.01.2025 № 489-п метою перевірки окрім здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, також зазначено дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), без зазначення такої підстави із посиланням на конкретний пункт законодавства, що додатково свідчить про обґрунтованість заперечень платника податків щодо не правомірності проведення перевірки, колегія суддів зазначає про таке.

Варто зауважити, що такі підстави не зазначались товариством у своїх поясненнях, які були направлені до контролюючого органу 22.01.2025, відповідно, на момент не допуску до перевірки не були причиною для не допуску до перевірки.

Натомість, в рамках спірних правовідносин, суд надає оцінку виключно обгрунтованості причин відмови від допуску до перевірки, а не законності наказу про проведення фактичної перевірки, водночас повноважним судом, який може розглянути питання щодо правомірності Наказу про проведення фактичної перевірки ТОВ «Розквітне-Агро» № 489-п від 22.01.2025 є Одеський окружний адміністративний суд у справі № 420/3958/25.

Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла висновку, що доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції по суті не спростовують.

Водночас, апеляційний суд зазначає, що суд першої інстанції помилково послався у мотивувальній частині оскаржуваного рішення на пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України, а також на те, що суб`єкт господарювання відмовив у допуску посадових осіб до проведення перевірки без зазначення підстав, отже такі висновки підлягають виключенню із мотивувальної частини судового рішення.

Підсумовуючи наведене вище, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Розквітне-Агро» слід задовольнити частково, рішення суду першої інстанції у відповідності до частини 4 статі 317 КАС України змінити, виключити із мотивувальної частини висновки, в яких надається правова оцінка пп. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80 ПК України, а також зазначення про те, що суб`єкт господарювання відмовив у допуску посадових осіб до проведення перевірки без зазначення підстав.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції по суті без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Відповідно до вимог ч.3 ст.272 КАС України судові рішення суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду справ, визначених статтями 273-277, 282-286 цього Кодексу, набирають законної сили з моменту проголошення і не можуть бути оскаржені.

Керуючись ст.ст. 272; 283; 308; 311; 315; 316; 321; 322; 325; 328 КАС України, суд апеляційної інстанції,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Розквітне-Агро» - задовольнити частково.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року у справі № 420/2430/25 змінити з підстав наведених у мотивувальній частині постанови апеляційного суду.

В решті рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 січня 2025 року у справі № 420/2430/25 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню.

Суддя-доповідач О.І. Шляхтицький
Судді Г.В. Семенюк А.Г. Федусик