Справа № 420/20898/24
Суддя: Ступакова І.Г.
Дата ухвалення: 2025-02-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 лютого 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/20898/24

Головуючий в 1 інстанції: Марин П.П. Дата і місце ухвалення: 29.11.2024р., м. Одеса
Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого Ступакової І.Г.

суддів Бітова А.І.

Лук`янчук О.В.

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Волинській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» до Головного управління Державної податкової служби у Волинській області, Державної податкової служби України, про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И Л А :

У липні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України, в якому, з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області №8509295/40888064 від 28.03.2023 року та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №101 від 31.12.2022 року, складену товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області №8509304/40888064 від 28.03.2023 року та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №9 від 25.01.2023 року, складену товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області №8509297/40888064 від 28.03.2023 року та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №7 від 25.01.2023 року, складену товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області №8509296/40888064 від 28.03.2023 року та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №6 від 25.01.2023 року, складену товариством з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що на виконання умов договорів за правилом першої події (перерахунок коштів) позивачем складені податкові накладні та направлено їх на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, реєстрацію податкових накладних контролюючим органом зупинено з посиланням на те, що обсяг постачання товару/послуги дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Підприємству запропоновано надати копії первинних документів, підтверджуючих здійснення господарських операцій по виписаній податковій накладній. Надані в подальшому ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» первинні документи не враховано Комісією та прийнято спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, обґрунтовані наданням платником податків копій документів, складених з порушенням законодавства. Таке рішення позивач вважає незаконним та зазначає, що в надісланій Комісією товариству квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не зазначено вичерпного переліку документів, які необхідно було надати платнику податків. Крім того, у спірних рішеннях Комісією не зазначено, які саме документи складено з порушенням законодавства та в чому таке порушення полягає.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» задоволено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, не повне з`ясування обставин справи, а також на невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення від 29.11.2024р. з ухваленням по справі нового судового рішення - про відмову в задоволенні позову ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН».

В своїй скарзі апелянт зазначає, що при вирішенні спору судом першої інстанції не надано належної правової оцінки посиланням відповідача на пропуск позивачем строку звернення до суду, встановленого ст.122 КАС України, та відсутність поважних причин для його поновлення. Судом необґрунтовано прийнято до уваги посилання ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» на велику кількість тривог у м. Миколаєві, де знаходилося товариство, обстріли та проблеми з електропостачанням, відсутність доступу до первинної документації у зв`язку з її евакуацією та наявністю технічних перешкод із сервером підприємства, а також перебування директора у відрядженнях та за кордоном. Апелянт зазначає, що сам по собі факт запровадження воєнного стану в Україні не є безумовною підставою для поновлення процесуального строку звернення до суду, тоді як ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» не надало суду належних доказів в підтвердження неможливості здійснення господарської діяльності підприємства у період з 19.07.2023 року до 01.07.2024 року пов`язаної із запровадженням воєнного стану. До того ж, згідно відомостей ЄРПН, за період з 19.07.2023р. по 03.05.2024р. товариством складено та надіслано на реєстрацію 703 податкові накладні, з них 436 у 2023 році; у 2023-2024р.р. ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» неодноразово зверталося до суду з позовами про оскарження рішень Комісії про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Вказує апелянт, що неможливість звернутися до суду через знаходження директора у відрядженнях та за кордоном також не може вказувати на поважність причин пропуску строку, оскільки свідчить про неналежну організацію роботи, а директор підприємства повинен усвідомлювати відповідальність та намагатися організувати належну діяльність підприємства.

Крім того, апелянт вказує про зловживання представником позивача процесуальними правами при збільшені позовних вимог.

Також, апелянт посилається на те, що в оскаржуваному рішенні суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про те, що у спірних правовідносинах контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Зазначає, що реальність здійснення операції є найпершою обов`язковою умовою складання та реєстрації податкової накладної, у зв`язку з чим у платника податків наявний обов`язок її підтвердження.

ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» подало письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін. Позивач зазначає, що висновок суду першої інстанції, наведений в ухвалі від 09.07.2024 р. та від 09.09.2024 р., щодо достатності та обґрунтованості підстав для поновлення товариству строку звернення до суду є правомірним та таким, що забезпечує право позивача на правосуддя. За період з квітня 2023 року по травень 2024 року кількість повітряних тривог у м. Миколаєві та Миколаївській області склала 1189, що значно вплинуло на робочий процес підприємства, яке дбає про безпеку своїх працівників. Тривала відсутність електроенергії в сукупності з технічними проблемами в роботі сервера були об`єктивними та непереборними підставами, що зумовили пропуск строку звернення до суду. Згідно з наказом від 02.05.2023р. №02/05-23 «Про переміщення документації у безпечне місце» було вирішено перемістити первинну документацію товариства, пов`язану із здійсненням господарських операцій, у безпечне місце (Київська обл., селище Гребінки). Таким чином, ні бухгалтер, ні директор ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» не мали постійного повноцінного доступу до первинної документації. Позивач просить суд апеляційної інстанції врахувати, що господарська діяльність товариства здійснювалася всупереч великій кількості негативних факторів, що додатково підтверджує неможливість своєчасного звернення до суду.

Позивач зазначає, що право позивача на подачу заяви про збільшення позовних вимог прямо передбачено нормами КАС України, а відтак так подача позивачем заяви про збільшення позовних вимог не є поведінкою, яка заборонена адміністративним процесуальним законодавством та не містить ознак зловживання процесуальними правами.

Що ж до прийнятого судом рішення по суті спору, то ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» зазначило, що відповідач не надав позивачу конкретного переліку документів, які мали бути подані з тим, аби зареєструвати податкові накладні в ЄРПН. Саме лише зазначення про надання документів, складених з порушенням законодавства, не є достатньою та законною підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. Надані ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» до Комісії первинні документи в повному обсязі доводять відсутність підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН.

Справу розглянуто судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1 ст.311 КАС України.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів доходить наступних висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та правильно встановлено судом першої інстанції, позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» зареєстроване як юридична особа 10.10.2016 року. Зареєстрованими видами діяльності товариства з обмеженою відповідальністю «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» за класифікатором видів економічної діяльності є: 49.41 Вантажний автомобільний транспорт (основний), 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 52.10 Складське господарство, 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, 49.20 Вантажний залізничний транспорт.

Як вбачається з матеріалів справи, 01.01.2021 року між позивачем (перевізник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ГРВ СТОК» (замовник) було укладено договір транспортного експедирування №01/01-21, за умовами якого Перевізник зобов`язується, по замовленню Замовника здійснювати організацію перевезення та доставки вантажу, надавати транспортно експедиційні послуги, а Замовник зобов`язується проводити оплату наданих послуг (п.1.1). Замовник здійснює оплату за послуги в будь-якому порядку на власний розсуд, але загальна вартість послуг має бути виплачена не пізніше ніж через 10 (десять) робочих днів з дати підписання Акта наданих послуг та отримання рахунку-фактури (п.2.4).

31.12.2022 позивачем за фактом першої події - надання послуг, було складено податкову накладну №101 на загальну суму 1200000,00 грн., у тому числі ПДВ 200000,00 грн.

19.01.2023 року вказана податкова накладна була відправлена на реєстрацію та згідно отриманої квитанції, податкову накладну №101 було прийнято, але відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

25.01.2023 року за фактом першої події, а саме надходження на розрахунковий рахунок грошових коштів у сумі 12000000,00 грн (з яких з яких 335 493,60 грн. сума попередньої заборгованості), що підтверджується платіжною інструкцією №1082 від 25.01.2023 року, позивачем було складено податкову накладну №7 на суму 11664506,40 грн.

13.02.2023 року вказана податкова накладна була відправлена на реєстрацію та згідно отриманої квитанції, податкову накладну № 7 було прийнято, але відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 49.41, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ «ГРВ КАПИТАЛ» у відповідності до рахунку на оплату №3 від 23.01.2023 року (виписаного на суму послуг 1200000,00 грн, з яких 2000000,00 грн ПДВ) було перераховано на розрахунковий рахунок позивача грошові кошти в сумі 12000000,00 грн. із ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією №137 від 25.01.2023 року, з яких 2400000,00 грн заборгованості за актами надання послуг №95 від 31.12.2021 року та №100 від 31.12.2021 року.

25.01.2023 року за фактом першої події, а саме надходження на розрахунковий рахунок грошових коштів у сумі 9600000,00 грн. позивачем було складено податкову накладну №6.

13.02.2023 року вказана податкова накладна була відправлена на реєстрацію та згідно отриманої квитанції, податкову накладну № 6 було прийнято, але відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 49.41, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також, 01.01.2023 року між позивачем (перевізник) та товариством з обмеженою відповідальністю «КОНТІКА» (замовник) було укладено договір транспортного експедирування №01/01-23, за умовами якого перевізник зобов`язується, по замовленню замовника здійснювати організацію перевезення та доставки вантажу, надавати транспортно експедиційні послуги, замовник зобов`язується проводити оплату наданих послуг. Замовник має право здійснювати оплату за послуги в будь-якому порядку та на власний розсуд, але загальна вартість послуг має бути сплачена не пізніше ніж через 10 (десять) робочих днів з дати отримання, зокрема, рахунку-фактури (п.2.4).

ТОВ «КОНТІКА» у відповідності до Рахунку на оплату №8 від 23.01.2023 року було перераховано на розрахунковий рахунок позивача грошові кошти в сумі 12000000,00 грн., з яких 2000000,00 грн ПДВ, що підтверджується платіжною інструкцією №354 від 25.01.2023 року.

За фактом надходження на розрахунковий рахунок грошових коштів (першої події) позивачем було складено та подано на реєстрацію податкову накладну №9 від 25.01.2023 року.

13.02.2023 року вказана податкова накладна була відправлена на реєстрацію та згідно отриманої квитанції, податкову накладну № 9 було прийнято, але відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 49.41, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як стверджує позивач, не заперечується відповідачами та вбачається з матеріалів справи, через електронний кабінет платника податків позивач надав до комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області повідомлення «про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено», у яких надав пояснення та копії документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної:

- щодо податкової накладної №101 від 31.12.2022 року: повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП; квитанція № від 12.01.2023 року; платіжне доручення №508 від 18.01.2023 року; акт надання послуг №82 від 31.12.2022 року; пояснення №17/03-2 від 17.03.2023 року; договір №01/01-21 від 01.01.2021 року; договір оренди №11/11 від 01.09.2017 року; рахунок №70 від 31.12.2022 року; податкова накладна №101 від 31.12.2022 року; додаткова угода №2 до договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року; рахунок №70 від 31.12.2022 року; пояснення №17/03-6 від 17.03.2023 року;

- щодо податкової накладної №9 від 25.01.2023 року: пояснення №15/03-9 від 15.03.2023 року; договір №01/01/23 від 01.01.2023 року; повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП від 22.03.2023 року; договір №11/11 від 01.09.2017 року; рахунок №8 від 23.01.2023 року; квитанція № від 13.02.2023 року; додаткова угода №2 до договору №11/11 від 01.09.2017 року від 01.05.2020 року; платіжне доручення №354 від 25.01.2023 року; акт звіряння №1 від 16.03.2023 року; оборотно-сальдова відомість по рахунку №361;

- щодо податкової накладної №7 від 25.01.2023 року: пояснювальна записка за вихідним №16/03-6 від 16.03.2023р.; договір транспортного експедирування №01/01-21 від 01.01.2021р.; акт звіряння взаємних розрахунків за період: 01.01.2021 16.03.2023; платіжне доручення №1082 від 25.01.2023р.; рахунок на оплату №4 від 23.01.2023р.; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційними № від 18.12.2021р., № від 18.12.2021р., № від 18.12.2021р., № від 18.12.2021р., № від 22.04.2020р., № від 01.04.2020р., № від 25.03.2020р., № від 25.03.2020р., № від 02.03.2020р., № від 19.03.2020р., № від 04.11.2022р., № від 18.12.2021р., № від 18.12.2021р., від 02.02.2023р., від 02.02.2023р., від 01.02.2023р., від 01.02.2023р., № від 02.02.2023р., від 02.02.2023р., із додатками та квитанціями; картка рахунку 361 за 01.01.2023 23.03.2023; акти надання послуг №80 від 30.11.2021р. та №82 від 31.12.2022р.; договір оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; акт приймання-передачі від 01.09.2017р. за договором оренди транспортних засобів №11/11; додаткова угода №01 від 03.01.2018р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; додаткова угода №3 від 14.07.2022р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; додаткова угода №4 від 19.07.2022р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; додаткова угода №3 від 27.07.2022р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; додаткова угода №02 від 01.05.2020р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.;

- щодо податкової накладної №6 від 25.01.2023 року: пояснення №16/03-3 від 16.03.2023 року; договір №01/01-20 від 01.01.2020 року; акт звіряння №12 від 23.03.2023 року; платіжне доручення №137 від 25.01.2023 року; рахунок №3 від 23.01.2023 року; повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП; оборотно-сальдова відомість по рахунку №361; акт наданих послуг №95 від 31.12.2021 року; акт наданих послуг №100 від 31.12.2021 року; договір оренди №11/11 від 01.09.2017 року; додаткова угода №1 до договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року; додаткова угода №2 до Договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року.

28.03.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкових накладних регіонального рівня (відповідача) прийняті рішення № 8509295/40888064, №8509304/40888064, №8509297/40888064 та №8509296/40888064 щодо відмови в реєстрації спірних податкових накладних в зв`язку із наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У графі додаткова інформація оскаржуваного рішення вказано Невідповідність даних первинних документів умовам договору.

Позивачем до ДПС було подано скарги на оскаржувані рішення, за результатами розгляду яких рішеннями Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підстави: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Не погоджуючись з вищевказаними рішеннями про відмову в реєстрації спірних податкових накладних, позивач звернувся до суду.

Суд першої інстанції, задовольняючи позов товариства, виходив з того, що саме лише зазначення про складання документів із порушенням та/або відсутність документів не є достатньою та законною підставою для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки контролюючий орган має зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкових накладних з урахуванням відсутності таких документів, при цьому надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Суд зазначив, що надані позивачем до суду первинні документи доводять відсутність підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Що ж до питання дотримання позивачем строку звернення до суду, то ухвалами від 09.07.2024 р. та від 09.09.2024 р. суд поновив ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» строк звернення до суду як такий, що пропущений з поважних причин. Зокрема, судом враховано посилання позивача на те, що до 24.04.2024р. підприємство здійснювало господарську діяльність у м. Миколаєві, яке є прифронтовим містом. Знаходження в офісі під час повітряної тривоги мало загрозу для життя і здоров`я працівників підприємства, з огляду на що нормальна діяльність підприємства була неможлива та у позивача не було достатньо часу для звернення до суду з цим позовом. Також, згідно з наказом №02/05-23 від 02.05.2023р. «Про переміщення документації підприємства у безпечне місце» було вирішено перемістити первинну документацію підприємства, пов`язану із здійсненням господарських операцій у безпечне місце (Київська область, Васильківський район, с-ще Гребінки, вул. Індустріальна, 3) та відповідно ні бухгалтер, ні директор не мали постійного повноцінного доступу до первинної документації, яка була фактично відсутня у період з 02.05.2023р. по 13.03.2024р.

В апеляційній скарзі Головне управління ДПС у Волинській області, передусім, посилається на необґрунтованість висновку суду першої інстанції про наявність поважних причин пропуску позивачем строку звернення до суду та його поновлення.

Колегія суддів констатує, що лише за умови дотримання позивачем строку звернення до суду або визнання причин пропуску строку поважними суд може розглядати справу і вирішувати спір по суті.

Надаючи правову оцінку висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта щодо питання строку звернення з позовом до суду колегія суддів виходить з наступного.

Строк звернення до адміністративного суду - це проміжок часу після виникнення спору у публічно-правових відносинах, протягом якого особа має право звернутися до адміністративного суду із заявою за вирішенням цього спору і захистом своїх прав, свобод чи інтересів.

Відповідно до ч.ч. 1, 2, 3 ст. 122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Для захисту прав, свобод та інтересів особи цим Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Згідно ч. 4 вказаної статті Кодексу якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Так, відповідно до п.56.1 ст.56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Абзацами першим - третім пункту 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення. Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню. Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

Згідно п.58.19 ст.58 ПК України у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Відповідно до п.102.1 ст.102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Застосування норм пунктів 56.18, 56.19 статті 56, пункту 102.1 статті 102 ПК України в системному зв`язку дає підстави для висновку, що нормою пункту 56.18 встановлено спеціальний строк на оскарження платником податків податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов`язань.

Зміст правовідносин щодо реєстрації податкової накладної, у яких ризики порушення норм податкового законодавства несе не лише особа, яка зобов`язана забезпечити реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, не дозволяє поширити на них порядок і строки оскарження рішень суб`єкта владних повноважень, визначені пунктом 56.18 статті 56 Податкового кодексу України, а саме - оскарження у будь-який момент після отримання такого рішення в межах 1095 днів, що дає підстави вважати, що встановлена у пункті 56.18 статті 56 Податкового кодексу України можливість оскаржити «інше рішення контролюючого органу» у будь-який момент після отримання такого рішення не стосується рішень Комісії контролюючих органів щодо реєстрації податкових накладних / розрахунків коригувань до податкових накладних або відмови у їх реєстрації.

Отже, Податковий кодекс України не встановлює спеціального строку звернення до суду з позовом про оскарження рішень контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, а відтак, до позовів платників податків про визнання протиправними рішень контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних застосовуються загальні строки звернення до суду, визначені нормами статті 122 КАС України, а не ПК України.

Відтак, строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та вимогою про зобов`язання її зареєструвати, у разі, коли платником податків не використовувалася процедура адміністративного оскарження таких рішень як досудового порядку вирішення спору, становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов`язань платника податків, за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 ПК України), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:

а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято та вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;

б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) у строки, встановлені ПК України. При цьому такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу із відповідною скаргою на його рішення.

Саме такий підхід до розуміння норм права щодо строку звернення до суду з позовом про скасування рішення суб`єкта владних повноважень, не пов`язаного із визначенням грошових зобов`язань, викладено у постанові Верховного Суду від 14.08.2024р. по справі № 420/12488/24.

Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується сторонами, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» використало досудовий порядок вирішення спору, зокрема, ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» подало скарги на рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, які рішеннями Комісії центрального рівня залишено без задоволення.

За таких обставин, з позовом щодо оскарження спірних рішень ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» мало звернутися у тримісячний строк.

Однак, позовну заяву подано товариством до суду першої інстанції 01.07.2024р., а заяву про збільшення позовних вимог 18.07.2024 р., тобто із пропуском строку звернення до суду.

Як слідує зі змісту ст.123 КАС України подання до суду позовної заяви з пропуском строку звернення до суду не є безумовною підставою для застосування наслідків такого пропуску у вигляді повернення такої позовної заяви або залишення її без розгляду. Відповідний строк може бути поновлений ухвалою суду за наявності поважних, документально підтверджених причин його пропуску. При цьому, обов`язок доведення існування таких причин покладено на позивача, тобто особу, яка звертається на суду.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про поважність причин пропуску товариством строку звернення до суду та його поновлення.

Указом Президента України від 24.02.2022р. №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», у зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до п.20 ч.1 ст.106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022р., який неодноразово продовжувався та діє станом на сьогоднішній день.

Введення на території України воєнного стану не зупинило перебіг процесуальних строків звернення до суду. Питання поновлення процесуального строку у випадку його пропуску з причин, пов`язаних із запровадженням воєнного стану в Україні, вирішується у кожному конкретному випадку з урахуванням доводів, наведених у заяві/клопотанні про поновлення такого строку. Сам факт запровадження воєнного стану в Україні не є підставою для поновлення процесуального строку. Такою підставою можуть бути обставини, що виникли внаслідок запровадження воєнного стану та унеможливили виконання учасником судового процесу процесуальних дій протягом установленого законом строку.

Такий підхід відповідає усталеній і послідовній практиці Верховного Суду (постанова Великої Палати Верховного Суду від 08.12.2022р. у справі №990/102/22, постанови Верховного Суду від 23.07.2024р. по справі №320/21139/23, від 30.07.2024р. по справі №420/6964/24).

Колегія суддів враховує, що введений в Україні воєнний стан ускладнив, а подекуди і унеможливив повноцінне функціонування, як юридичних осіб, так і органів державної влади.

Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що при оцінювані поважності причин пропущення процесуального строку з підстави введення воєнного стану в Україні додатково необхідно брати до уваги, зокрема: територіальне місцезнаходження суду та порядок його функціонування; місце проживання/місцезнаходження скаржника; ведення на відповідній території бойових дій або розташування у безпосередній близькості до такої території; посилення ракетних обстрілів у відповідний проміжок часу, що об`єктивно створювало реальну небезпеку для життя учасників процесу; тривалість самого процесуального строку та часу, який минув із дати закінчення процесуального строку; наявність чи відсутність обставин, які об`єктивно перешкоджали конкретній особі реалізувати своє право (повноваження) у межах визначеного процесуального строку; поведінку особи, яка звертається з відповідною заявою/клопотанням, зокрема, чи вживала особа розумних заходів для того, щоб реалізувати своє право (повноваження) у межах процесуального строку та якнайшвидше після його закінчення (у разі наявності поважних причин його пропуску); інші доречні обставини.

В даному випадку в обґрунтування причин пропуску строку звернення до суду товариство вказувало на те, що місцезнаходженням підприємства до 24.04.2024р. було місто Миколаїв, вул. Потьомкінська, буд. 114/1.

Згідно з Переліком територій, на який ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією, який затверджено наказом Мінреінтеграції №309 від 22.12.2022р., у спірний період Миколаївська міська територіальна громада з 11.11.2022р. віднесена до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією.

Вказані обставини суттєво впливають на можливість осіб реалізувати власні процесуальні права, з огляду на збільшену у порівнянні з іншими областями та територіями, які не включені до Переліку кількість обстрілів, в тому числі ракетних, кількість повітряних тривог, під час яких створюється підвищена небезпека для життя людей та виникає необхідність перебування в укритті. Внаслідок пошкоджень інфраструктурних об`єктів, які завдаються ракетними обстрілами, відбуваються часті відключення електроенергії, часто відсутній інтернет зв`язок. Вказані обставини дійсно створюють труднощі та перешкоди для своєчасної реалізації особою своїх прав, зокрема, процесуальних та обов`язків.

До позовної заяви позивачем були надані наявні у відкритих джерелах відомості щодо кількості та тривалості повітряних тривог у місті Миколаєві за спірний період, а також відомості щодо періодів відключення електропостачання у місті.

Крім того, позивач долучив до позовної заяви наказ директора ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» від 02.05.2023р., згідно з яким вирішено перемістити первинну документацію, пов`язану із здійсненням підприємством господарської діяльності у безпечне місце: Київська область, Васильківський район, смт. Гребінки, вул. Індустріальна, 3.

В свою чергу, як вбачається з наданого позивачем наказу від 13.03.2024р. №13/03-24, вивезена у безпечне місце первинна документація, пов`язана із здійсненням господарських операцій, була повернута до офісу підприємства (місто Миколаїв, вул. Потьомкінська, будинок, 114/1) лише у березні 2024 року.

Колегія суддів погоджується з доводами позивача, що відсутність первинної документації, яка підтверджує обставини, з якими позивач пов`язує наявність підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, неможливість долучення копій такої документації до матеріалів справи, є тією обставиною, яка впливає на належну реалізацію особою свого права на звернення до суду.

В свою чергу, посилання контролюючого органу на те, що протягом спірного періоду позивач все ж таки звертався до суду з позовами, не свідчить про наявність у позивача явної об`єктивної можливості для звернення до суду саме з даним адміністративним позовом, а тому доводи апелянта в цій частині є безпідставними.

При цьому, колегія суддів враховує доводи позивача про виникнення технічних проблем із сервером, на якому зберігалась інформація та дані бухгалтерського обліку.

Позивач вказував на те, що у зв`язку з виниклою несправністю сервера він був змушений звернутись до ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО МЕМ» (, види діяльності згідно КВЕД, зокрема: 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність, 63.12 Веб-портали), яким надавались послуги з ремонту серверу підприємства та відновлення баз даних. Як зазначив позивач, ремонт сервера вдалось закінчити лише 31.10.2023р., про що було підписано акт приймання-передачі послуг №31/10-2 від 31.10.2023р.

У підтвердження вказаних обставин позивач надав укладений з ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО МЕМ» договір надання послуг №05/05-1 від 05.05.2023р., акт приймання-передачі послуг №31/10-2 від 31.10.2023р.

З врахуванням зазначеного, колегія суддів доходить висновку про обґрунтованість доводів позивача про наявність об`єктивних перешкод у складанні позовної заяви та, відповідно, реалізації права товариства на звернення до суду.

Колегія суддів вважає, що всі наведені вище обставини у сукупності підтверджують наявність у товариства поважних причин неможливості у визначені процесуальним законом строки звернутись до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом.

Крім того колегія суддів враховує, що сума, на яку складені податкові накладні, які є предметом спору у даній справі є значною, а питання наявності підстав для реєстрації податкових накладних має суттєве значення для підприємства та його подальшої господарської діяльності.

З огляду на все вище зазначене суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність у даному випадку підстав поновлення позивачу строку звернення до суду із метою надання йому можливості реалізації гарантованого права на доступ до правосуддя задля захисту порушених, на, думку позивача, прав та інтересів.

Доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Волинській області таких висновків суду не спростовують.

Щодо збільшення позивачем позовних вимог та доводів апелянта про зловживанням представником позивача процесуальними правами, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем була подана заява про збільшення позовних вимог, яка ухвалою суду була залишена без руху та в подальшому прийнята до провадження, при чому судом першої інстанції поновлено строк звернення до суду з цими вимогами.

Так, відповідно до ч. 3 ст. 44 КАС України, учасники справи мають право, зокрема, подавати заяви та клопотання, надавати пояснення суду, наводити свої доводи, міркування щодо питань, які виникають під час судового розгляду, і заперечення проти заяв, клопотань, доводів і міркувань інших осіб.

Згідно приписів ч. 1 ст. 47 КАС України, позивач має право змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог шляхом подання письмової заяви до закінчення підготовчого засідання або не пізніше ніж за п`ять днів до першого судового засідання, якщо справа розглядається в порядку спрощеного позовного провадження.

За змістом положень ч. 1 ст. 172 КАС України в одній позовній заяві може бути об`єднано декілька вимог, якщо вони пов`язані між собою підставою виникнення або поданими доказами, основні та похідні позовні вимоги.

Таким чином, заява про збільшення позовних вимог не є поведінкою, яка заборонена адміністративним процесуальним законодавством та не містить ознак зловживання процесуальними правами.

Слід зазначити, що колегія суддів Верховного Суду в постанові від 15.01.2020 року у справі №9901/538/19 наголошує, що основоположним принципом права, ключовою ідеєю якого є можливість вибору особою певного варіанту поведінки, є принцип свободи. Під абсолютною свободою мається на увазі те, що воля кожної особи не може зазнавати посягань в залежності від волевиявлення інших осіб чи за наявності певних обставин. Поняття «свобода» людини нероздільно пов`язане з поняттям «прав» людини, вони є взаємодоповнюючими елементами основ конституційного ладу в країні.

Таким чином, позивач має право діяти на власний розсуд та не позбавлений права подавати до суду позовну заяву, яку раніше було повернуто або залишено без розгляду, а також має право відкликати позовні заяви користуючись наданими КАС України правами. Разом з цим, позивач також не позбавлений права звертатись до суду із заявою про збільшення позовних вимог у цій справі.

Отже, на думку колегії суддів, дії позивача узгоджуються з приписами КАС України, з огляду на що вказані відповідачем обставини не можуть вважатись зловживанням процесуальними правами, оскільки вчинені дії не містять жодних ознак зловживання процесуальними правами, а дія з подачі заяви про збільшення розміру позовних вимог не містить наміру вчинити порушення чи зловживати процесуальними правами.

При цьому, постановлення окремої ухвали згідно положень ст. 249 КАС України є правом, а не обов`язком суду, однак в даному випадку, відповідач не надав суду жодних належних і допустимих доказів вчинення представником позивача порушень процесуального законодавства, які можуть бути підставою для винесення окремої ухвали, оскільки дії представника були вчинені в межах КАС України, а тому доводи апелянта в цій частині також не знайшли свого підтвердження.

Що ж до висновків суду першої інстанції по суті спору, то колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» та їх задоволення виходячи з наступного.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019р. №1165 (далі Порядок №1165).

Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Вимоги до квитанції визначено п.11 Порядку №1165.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого Комісією рішення про відмову в її реєстрації.

На момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.

Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: Обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Як вже зазначалося колегією суддів, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, надісланих ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН» стало те, що обсяг постачання товару /послуги 49.41 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Разом з цим, в порушення п. 11 Порядку №1165, в квитанції відсутній обґрунтований розрахунок за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також вона містить вимогу про надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Формальне зазначення у квитанції пропозиції «надання пояснень та копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту.

У постановах від 25.11.2022р. по справі №320/3484/21, від 11.04.2024р. по справі №500/4244/22, від 22.05.2024р. по справі №640/26298/21 Верховний Суд зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Колегія суддів вважає, що вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, без здійснення відповідних розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі податкової накладної №101 від 31.12.2022 року, реєстрацію якої зупинено, до яких долучено копії наявних первинних документів, а саме: Повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП; - Квитанція № від 12.01.2023 року; - Платіжне доручення №508 від 18.01.2023 року; - Акт надання послуг №82 від 31.12.2022 року; - Пояснення №17/03-2 від 17.03.2023 року; - Договір №01/01-21 від 01.01.2021 року; - Договір оренди №11/11 від 01.09.2017 року; - Рахунок №70 від 31.12.2022 року; - Податкова накладна №101 від 31.12.2022 року; - Додаткова угода №2 до Договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року. - Податкова накладна №101 від 31.12.2022 року; - Рахунок №70 від 31.12.2022 року; - Пояснення №17/03-6 від 17.03.2023 року.

Позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі податкової накладної №9 від 25.01.2023 року, реєстрацію якої зупинено, до яких долучено копії наявних первинних документів, а саме: Пояснення №15/03-9 від 15.03.2023 року; - Договір №01/01/23 від 01.01.2023 року; - Повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП від 22.03.2023 року; - Договір №11/11 від 01.09.2017 року; - Рахунок №8 від 23.01.2023 року; - Податкова накладна №9 від 25.01.2023 року; - Квитанція № від 13.02.2023 року; - Додаткова угода №2 до Договору №11/11 від 01.09.2017 року від 01.05.2020 року; - Платіжне доручення №354 від 25.01.2023 року; - Акт звіряння №1 від 16.03.2023 року; - Оборотно-сальдова відомість по рахунку №361.

Позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі податкової накладної №7 від 25.01.2023 року, реєстрацію якої зупинено, до яких долучено копії наявних первинних документів, а саме: Пояснювальна записка за вихідним №16/03-6 від 16.03.2023р.; 2) Договір транспортного експедирування №01/01-21 від 01.01.2021р.; 3) Акт звіряння взаємних розрахунків за період: 01.01.2021 16.03.2023; 4) Платіжне доручення №1082 від 25.01.2023р.; 5) Рахунок на оплату №4 від 23.01.2023р.; 6) Податкова накладна №7 від 25.01.2023р.; 7) Квитанція про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № від 13.02.2023р.; 8) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 18.12.2021р. із додатком та Квитанцією; 9) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 18.12.2021р. із додатком та Квитанцією; 10) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 18.12.2021р. із додатком та Квитанцією; 11) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 18.12.2021р. із додатком та Квитанцією; 12) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 22.04.2020р. із додатком та Квитанцією; 13) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 01.04.2020р. із додатком та Квитанцією; 14) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 25.03.2020р. із додатком та Квитанцією; 15) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 25.03.2020р. із додатком та Квитанцією; 16) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 02.03.2020р. із додатком та Квитанцією; 17) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 19.03.2020р. із додатком та Квитанцією; 18) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 04.11.2022р. із додатком та Квитанцією; 19) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 18.12.2021р. із додатком та Квитанцією; 20) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 18.12.2021р. із додатком та Квитанцією; 21) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) від 02.02.2023р. із додатком; 22) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) від 02.02.2023р. із додатком; 23) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) від 01.02.2023р. із додатком; 24) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) від 01.02.2023р. із додатком; 25) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) за реєстраційним № від 02.02.2023р. із додатком та Квитанцією; 26) Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП) від 02.02.2023р. із додатком; 27) Картка рахунку 361 за 01.01.2023 23.03.2023; 28) Акт надання послуг №80 від 30.11.2021р.; 29) Акт надання послуг №82 від 31.12.2022р.; 30) Договір оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; 31) Акт приймання-передачі від 01.09.2017р. за договором оренди транспортних засобів №11/11; 32) Додаткова угода №01 від 03.01.2018р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; 33) Додаткова угода №3 від 14.07.2022р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; 34) Додаткова угода №4 від 19.07.2022р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; 35) Додаткова угода №3 від 27.07.2022р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.; 36) Додаткова угода №02 від 01.05.2020р. до договору оренди транспортних засобів №11/11 від 01.09.2017р.

Позивачем подано до контролюючого органу пояснення щодо операцій, які здійснено на підставі податкової накладної №6 від 25.01.2023 року, реєстрацію якої зупинено, до яких долучено копії наявних первинних документів, а саме: Пояснення №16/03-3 від 16.03.2023 року; - Договір №01/01-20 від 01.01.2020 року; - Акт звіряння №12 від 23.03.2023 року; - Платіжне доручення №137 від 25.01.2023 року; - Рахунок №3 від 23.01.2023 року; - Податкова накладна №6 від 25.01.2023 року; - Квитанція № від 13.02.2023 року; - Повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП; - Оборотно-сальдова відомість по рахунку №361; - Акт наданих послуг №95 від 31.12.2021 року; - Акт наданих послуг №100 від 31.12.2021 року; - Договір оренди №11/11 від 01.09.2017 року; - Додаткова угода №1 до Договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року; - Додаткова угода №2 до Договору оренди №11/11 від 01.09.2017 року.

Однак, незважаючи на надання позивачем документів, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області прийнято спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН обґрунтовані ненаданням платником податків копій документів, складених /оформлених із порушенням законодавства, а саме: «невідповідність даних первинних документів умовам договору».

У спірних рішеннях відсутнє відповідне розшифрування того, які саме первинні документи, надані ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», не відповідають умовам укладеного договору та в чому саме полягає така невідповідність.

Рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Колегія суддів не приймає доводи апелянта та зазначає, що у випадку надання платником податків документів не в повному обсязі, що унеможливлює прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, контролюючий орган пунктом 9 Порядку №520 наділений повноваженнями щодо надіслання такому платнику податків повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

Таким правом Комісія не скористалася.

Більше того, відповідно п.187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Складання позивачем спірних податкових накладних відбулося у зв`язку із настанням першої події, з якою ПК України пов`язує дату виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, а саме: за фактом надання послуг (податкова накладна 101) та за фактом надходження на розрахунковий рахунок грошових коштів (податкові накладні № 7, 6, 9).

При реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. При цьому, здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Верховний Суд у постанові від 11.04.2024р. по справі №500/4244/22 зазначив, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Можливість же надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

На підставі викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області № 8509295/40888064, №8509304/40888064, №8509297/40888064 та №8509296/40888064 від 28.03.2023 року про відмову в реєстрації податкових накладних №101 від 31.12.2022 року, № 9 від 25.01.2023 року, №7 від 25.01.2023 року та №6 від 25.01.2023 року, датою їх подання в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними та підлягають скасуванню.

Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №101 від 31.12.2022 року, № 9 від 25.01.2023 року, №7 від 25.01.2023 року та №6 від 25.01.2023 року, датою їх подання.

Аналогічну правову позицію щодо способу відновлення порушеного права платника податків висловлено Верховним Судом у постановах від 12.04.2023р. по справі №500/1836/22, від 27.04.2023р. по справі №460/8040/20, від 20.04.2023р. у справі №380/4746/22, від 06.03.2024р. по справі №440/3706/23, від 11.04.2024р. по справі №500/4244/22.

Таким чином, доводи апеляційної скарги Головного управління ДПС у Волинській області не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову ТОВ «ТРЕЙД ЛА ГРЕЙН», а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.

Оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та постановлено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України, підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Враховуючи, що дана справа правомірно віднесена судом першої інстанції до категорії незначної складності та розглядалась за правилами спрощеного провадження, тому постанова суду апеляційної інстанції, відповідно до ч.5 ст.328 КАС України, в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308, 311, п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 листопада 2024 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Повний текст судового рішення виготовлений 11 лютого 2025 року.

Головуючий: І.Г. Ступакова

Судді: А.І. Бітов

О.В. Лук`янчук