Справа № 500/7282/24
Суддя: Мартиць Оксана Іванівна
Дата ухвалення: 2025-02-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №500/7282/24

11 лютого 2025 рокум. Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Мартиць О.І. розглянувши у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач" (далі також - Товариство, Позивач) звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Західного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просить:

визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №101 від 13.06.2024 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 43292,89 грн складене щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач".

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що 24.06.2024 Товариство отримало податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №101 від 13.06.2024, яким на ТОВ "Тернопільелектропостач" накладено штраф у розмірі 44159,27 грн за порушення термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування (далі - РК) до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Тернопільелектропостач" не погоджується із вказаним ППР в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 43292,89 грн за порушення граничного терміну реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування №1309 від 31.01.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач вважає, що твердження Західного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про порушення вимог податкового законодавства з боку ТОВ "Тернопільелектропостач" не відповідає фактичним обставинам, дії Західного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, при винесенні податкового повідомлення-рішення незаконні.

Звертає увагу, що відповідно до статті 201.10 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Отже, на думку позивача, податкове повідомлення-рішення №101 від 13.06.2024 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 43292,89 грн є протиправним та таким, що винесено з порушенням норм чинного законодавства України, а тому підлягає скасуванню, оскільки Податковий кодекс України не містить норми щодо строків надіслання РК продавцями/постачальниками товарів/послуг у разі здійснення перерахунку у сторону зменшення суми компенсації на користь платника податку. Законодавець встановив граничний строк реєстрації РК 15 днів після факту отримання РК від продавця саме тому, що збитки для бюджету відсутні. Недосконалість нормативно-правового регулювання, зокрема через наявність проблем у державного органу щодо механізму фіксації певної дати, не може слугувати підставою для довільного тлумаченням норм ПК України. ТОВ "Тернопільелектропостач" як покупець, отримавши РК від постачальника на виконання положення статті 201 ПК України в межах 15-денного строку подав на реєстрацію такі РК в ЄРПН, чим повністю виконав вимоги положень податкового законодавства, що ставляться до покупця в частині подання на реєстрацію РК в ЄРПН.

З наведених підстав позивач просить позовні вимоги задовольнити повністю.

Ухвалою суду від 11.12.2024 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

25.12.2024 до суду поступив відзив на позовну заяву, в якому представник Західного Міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків позову не визнав, просив відмовити у задоволенні позовних вимог. Свою позицію обґрунтовує тим, що за результатами камеральної перевірки встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, тому обґрунтовано застосовано штрафні санкції оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України та пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України. Звернув увагу, що Товариством не було подано заяву щодо неможливості виконання податкового обов`язку відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України та Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225.

Вказує, що несвоєчасне отримання від постачальників розрахунків коригування не може бути самостійною підставою для скасування оскаржуваного ППР та не може бути обставиною, яка спростовує встановлені контролюючим органом порушення.

Враховуючи усе вищенаведене, беручи у сукупності факти встановлених під час проведення камеральної перевірки контролюючим органом порушень, винесене податкове повідомлення-рішення від 13.06.2024 №101 форми "Н" на загальну суму 44159,27 грн є повністю правомірним та таким, яке винесене з дотриманням усіх норм чинного законодавства.

Представник позивача подав до суду відповідь на відзив, де вказав, що розрахунок коригування №1309 від 31.01.2020 на суму ПДВ 432 928,88 грн від постачальника ПрАТ НЕК "Укренерго" був отриманий 03.08.2020 та зареєстрований в ЄРПН 04.08.2020.

Зазначає, що не може бути притягнуто до відповідальності платника податків за начебто пропущення терміну реєстрації ПН/РК, коли податковим органом не встановлено конкретну дату початку розрахунку терміну для реєстрації, а така визначається від дати ПН, що фактично не відповідає вимогам пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Ухвалою суду від 30.12.2024 у задоволенні клопотання представника відповідача про розгляд адміністративної справи №500/7282/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач" до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення у судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін та за правилами загального позовного провадження відмовлено.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, відзив, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Західним Міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, у порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, було проведено камеральну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач" щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН).

За результатами камеральної перевірки складено акт від 28.02.2024 №82/33-00-04-01-01/42145798, яким встановлено порушення ТОВ "Тернопільелектропостач" граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до ПН в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначених п.201.10 ст.201 та п.89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, за податковий період січень-грудень 2022, серпень 2023.

Проведеною перевіркою ТОВ "Тернопільелектропостач" встановлено, що відповідно до ст.192, п.201.10 ст.201 та Податкового кодексу України та п.89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідальність за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН передбачена абз.1 п.120-1.1 ст.120-1 розділу II та пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Не погоджуючись з висновком даного акта перевірки ТОВ "Тернопільелектропостач" подано заперечення від 15.03.2024 №249/04 та додаток до заперечення від 26.03.2024 №285/04.

За результатами розгляду заперечення Комісією Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків з розгляду спірних питань заперечень та пояснень до актів перевірок прийнято рішення:

- штрафну санкцію в сумі 13,56 грн застосовану до РК №101//422 від 21.02.2022 на суму ПДВ -135,60 грн, який зареєстрований в ЄРПН 15.07.2022 скасувати;

- встановлені перевіркою порушення, що відображені в акті перевірки від 28.02.2024 №82/33-00-04-01-01/42145798, є правомірними, а заперечення ТОВ "Тернопільелектропостач" по даних порушеннях є необґрунтованими та не спростовують висновки акту перевірки;

- винести податкове повідомлення-рішення до платника в терміни, визначені чинним законодавством.

Відповідно, 28.03.2024 Західним міжрегіональним управлінням по роботі з великими платниками податків винесено податкове повідомлення - рішення від 28.03.2024 №309/ (форма "Н"), яким застосовано до ТОВ "Тернопільелектропостач" штраф у сумі 174037,93 грн.

ТОВ "Тернопільелектропостач" не погодився із зазначеним ППР та оскаржив його в адміністративному порядку до Державної податкової служби України (скарга №316/04 від 10.04.2024).

За результатами розгляду скарги №316/04 від 10.04.2024 ДПС скасувало ППР Західного міжрегіонального управління ДПС роботі по ВПП від 28.03.2024 №309/ у частині застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної в ЄРПН у сумі 129878,66 грн, в іншій частині зазначене ППР залишено без змін, а скаргу частково задоволено.

Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.06.2024 №101 яким застосовано до ТОВ "Тернопільелектропостач" штраф у розмірі 44159,27 грн.

Вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним та необґрунтованим, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Приписами частини другої статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України.

Згідно із підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних (далі - ЄРПН) є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, що ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до підпункту 16.1.2,16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Згідно із підпунктом 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки може бути, серед іншого: 1) своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків); 2) своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних (абзац 1,2 підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Згідно із пунктом 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацом першим пункту192.1 ст. 192 ПК України передбачено що, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абзац третій пункту192.1 статті 192 ПК України визначає, що розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно з пунктом 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: - для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" цього кодексу.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, суд зазначає наступне.

Законом України від 12.01.2023 №2876-IX "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (набрав чинності 08.02.2023) підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Тобто, пункт 89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ введено відмінні від пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних і при цьому законодавцем не указано окремо конкретної календарної дати, з якої пункт89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ підлягає застосуванню.

Отже, за загальним правилом положення пункту 89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ підлягають застосуванню до тих правовідносин, котрі виникнуть у часі після набрання законної сили нормами Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ (тобто після 08.02.2023) або стосовно тих накладних граничний строк реєстрації яких у Реєстрі не закінчиться перебігом на указану календарну дату.

Згідно з пунктом 90 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, до 07.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних визначалися пунктом 201.10 ст.201 Податкового кодексу України, а з 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних визначаються пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ.

За порушення визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягає застосуванню штраф у порядку пункту 120-1.1 ст.120-1 Податкового кодексу України, а за порушення визначених пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягає застосуванню штраф у порядку пункту 90 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ.

Згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Так, на переконання контролюючого органу позивачем проведено реєстрацію розрахунку коригування, поза межами строків встановлених пунктом 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.

Позивач вказує, що ним не порушено терміни реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН, оскільки відповідачем не вірно визначено граничну дату реєстрації розрахунку коригування.

Отже, в рамках даної справи є спірним питання визначення тривалості граничних строків реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.

Судом встановлено, що розрахунок коригування позивачу наданий постачальником ПАТ "Національна енергетична компанія "Укренерго". Цей розрахунок складений на позивача, як на отримувача - платника податку, і в ньому передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг.

Розрахунок коригування №1309 від 31.01.2020 від ПАТ "Національна енергетична компанія "Укренерго" був отриманий 03.08.2020 та зареєстрований ЄРПН 04.08.2020.

За наведеного вище правового регулювання суд зазначає, що строки реєстрації розрахунків коригування, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику обраховуються інакше, а ніж інші, строк для такої реєстрації обраховується від дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не від складання такого розрахунку.

Таким чином, обов`язковою умовою встановлення факту порушення граничного строку реєстрації розрахунку коригування у випадку порушення граничного строку за загальним правилом 15 календарних днів, а у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ 18 календарних днів, з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) є саме встановлення дати отримання розрахунків коригування до податкових накладних отримувачем (покупцем).

Оскільки, у акті камеральної перевірки стовпчик 7 таблиці з назвою "сума ПДВ за ПН/РК, грн" містить саме від`ємне значення, то для притягнення позивача до відповідальності, відповідач зобов`язаний в акті чи в розрахунку до ППР вказати не дату складання ПН/РК, як це було зроблено в стовпчику 3 таблиці, а зазначити дату отримання покупцем (позивачем) таких розрахунків коригування.

Проте відповідач під час камеральної перевірки не зазначив інформацію щодо дати отримання розрахунку коригування позивачем від його постачальника для подальшої реєстрації, що призвело до неправомірності висновків про порушення граничних термінів реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Таким чином, судом підтверджено відсутність порушення з боку позивача граничного терміну реєстрації розрахунку коригування №1309 від 31.01.2020, оскільки термін його реєстрації з дня отримання не перевищує 15 календарних днів.

Як уже зазначено судом вище, норми Податкового кодексу України чітко встановлюють, що строк у який повинен здійснити дії платник податків обчислюється з моменту отримання розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Податковий кодекс України чітко встановлює, що строк у який повинен здійснити дії платник податків обчислюється з моменту отримання розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Так, дійсно Податковим кодексом України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику.

Однак відповідач застосовує підхід до тлумачення норм Податкового кодексу України, який не відповідає вимогам п.4.1.4 ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України, та у ситуації правової невизначеності обрав варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків.

Такі висновки суд робить виходячи з того, що відповідно до вищенаведених приписів законодавства розрахунок корегування складається безпосередньо продавцем/постачальником, після чого направляється покупцю/отримувачу послуг, який здійснює його реєстрацію. Тобто, покупець, (у цій справі позивач), повністю залежний від дати складання РК продавцем, а тому є справедливим та логічним здійснювати розрахунок строку реєстрації РК з дати його отримання від постачальника, оскільки позивач (покупець) не має впливу на строки видання РК продавцем, а тому притягнення його до відповідальності за порушення строків реєстрації РК виданого іншим суб`єктом є протиправним в силу відсутності його виниу несвоєчасному виданні РК.

Одним із ключових положень юридичної визначеності є "якість закону", яка охоплює собою такі характеристики відповідного акта законодавства, як, зокрема, чіткість, точність, недвозначність, зрозумілість, узгодженість, доступність, виконуваність, передбачуваність та послідовність. Ці характеристики стосуються як положень будь-якого акта (норм права, які в ньому містяться), так і взаємозв`язку такого акта з іншими актами законодавства такої ж юридичної сили.

Будь-які обмеження, які накладаються, мають ґрунтуватися на положеннях законодавства. Воно має бути сформульоване з достатньою чіткістю, щоб надати особі можливість визначити, чи буде її поведінка суперечити закону та якими можуть бути вірогідні наслідки порушень. Передбачення у національному законодавстві чітких визначень є істотною умовою для того, щоб закон залишався нескладним для розуміння та застосування, а також для запобігання спробам регулювати діяльність, яка не підлягає регулюванню (рішення ЄСПЛ у справі "Вєренцов проти України" від 11 квітня 2013 року).

Оскільки діючим законодавством не врегульований механізм фіксації дати отримання покупцем РК, то застосування податковим органом інших норм щодо реєстрації ПН є протиправним.

Крім того, положеннями п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України визначено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

У постанові Верховного Суду від 10.02.2021 по справі № 380/671/20 вказано, що сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.

Вищенаведеною нормою охоплюються не лише очікування платника почуватися захищеним, а й відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Таким чином, оскільки вищенаведені положення Податкового кодексу України дають підстави стверджувати про існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків, а тому слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків.

Стосовно твердження відповідача, що додані до позову копії роздруківки електронних документів (скрін-шоти екрану комп`ютера) електронної програми .E.Doc не є достатніми доказами виконання позивачем його податкових обов`язків, суд зауважує, що відомості з програмного забезпечення для подання звітності до контролюючих органів та обміну юридично значущими первинними документами між контрагентами в електронному вигляді "M.E.Doc" є належними та допустимим доказами, з яких можливо ідентифікувати номер, зміст операцій, точну дату та час отримання та реєстрацію спірних розрахунків коригування до податкової накладної.

Аналогічну правову позицію неодноразово висловлював Верховний Суд, зокрема й у постановах від 28.04.2020 у справі №810/198/16, від 20.10.2020 у справі №620/817/19, від 24.11.2021 у справі №200/12604/19-а.

Враховуючи вище викладене, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення №101 від 13.06.2024 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 43292,89 грн є протиправним та підлягає скасуванню.

Аналогічний висновок зробив Восьмий апеляційний адміністративний суд у постанові від 13.01.2025 справа №300/5074/24.

Усі інші аргументи сторін вивчені судом, однак є такими, що не потребують детального аналізу у цьому судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.

Одночасно суд враховує позицію Європейського суду з прав людини, сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№4909/04), згідно з якою у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) №303-A, пункт 29).

Окрім того, відповідно до пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Закріплений у частині першій статті 9 КАС України принцип змагальності сторін передбачає, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд наголошує на тому, що в силу вимог частини другої статті 73 КАС України, предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, суд доходить висновку про наявність підстав для задоволення позову.

Оскільки суд задовольняє позов, то згідно із частиною першою статті 139 КАС України на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору в сумі 2422,40 грн.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №101 від 13.06.2024 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач" штрафу у сумі 43292,89 грн.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач" за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 2422 (дві тисячі чотириста двадцять дві) грн 40 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складено і підписано 11 лютого 2025 року.

Реквізити учасників справи:

позивач:

- Товариство з обмеженою відповідальністю "Тернопільелектропостач" (місцезнаходження: просп. Злуки, 2В, м. Тернопіль, Тернопільський р-н, Тернопільська обл., 46007, );

відповідач:

- Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (місцезнаходження: вул. Стрийська, 35, м. Львів, Львівська обл., Львівський р-н, 79026, ).

Головуючий суддя Мартиць О.І.