Справа № 260/7652/23
Суддя: Луцович М.М.
Дата ухвалення: 2025-01-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

28 січня 2025 року м. Ужгород№ 260/7652/23
Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Луцович М.М.

при секретарі судового засідання - Пішта І.І.

та осіб, що беруть участь у справі:

представник позивача Кривка М.В.,

представник відповідача Палій М.В.,

представник відповідача Омельчук В.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою Акціонерного товариства «Оператор газорозподільних систем «Закарпатгаз» (вул. Погорелова, буд. 2, м. Ужгород, Закарпатська область, 88015, ) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, Львівська область, 79026, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Акціонерне товариство «Оператор газорозподільних систем «Закарпатгаз» (далі АТ «Закарпатгаз», позивач) через представника Кривку Миколу Володимировича звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі Західне МУ ДПС по роботі з ВПП, відповідач), в якому просить:

1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 567/ від 01.08.2023, винесене Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків, яким АТ «Закарпатгаз» встановлено: завищення податкового кредиту за лютий 2023 року на 36 348 098 грн. з ПДВ та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до державного бюджету на суму 13 626 293 грн. (22 721 805 грн.); завищення податкового кредиту за березень 2023 року на 22 849 932 грн. з ПДВ та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до державного бюджету на суму 5 858 466 грн. (16 991 466 грн.);

2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 568/ від 01.08.2023, винесене Західним міжрегіональним управління ДПС по роботі з великими платниками податків, яким Акціонерному товариству «Оператор газорозподільної системи «Закарпатгаз» збільшено (донараховано) суму грошового зобов`язання за платежем «Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100 у розмірі 24 355 949,00 грн, з яких: за податковим (основним) зобов`язанням - 19 484 759,00 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями - 4 871 190,00 грн, а саме: за період лютий 2023 року сума штрафу - 3 406 573,00 грн, за березень 2023 року сума штрафу 1464 617,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову невиїзну перевірку AT «Оператор газорозподільної системи «Закарпатгаз» з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за березень 2023 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення (лютий-березень 2023 року). Результати перевірки викладено в акті від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610 за наслідками якого відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення № 568/ від 01.08.2023 та № 567/ від 01.08.2023. Позивач вказує, що AT «Закарпатгаз» надало всі можливі документи, передбачені Договором та Кодексом газосховищ, на підтвердження факту отримання у підземних газосховищах від TOB «ЙЕ Енергія» природного газу у розмірі 7218,000 тис м.куб, зокрема, договір купівлі-продажу природного газу, акт № РГК83000099 від 28.02.2023 приймання-передачі природного газу (наданий під час перевірки), акт наданих послуг №2000201/02.23/35DZK1152-18/ІРОміс від 28.02.2023 року на зберігання природного газу, торгове сповіщення TOB «ЙЕ Енергія» до AT «Укртрансгаз» про відчуження відповідних обсягів природного газу. Всі інші документи зазначені у акті перевірки будуть створені у майбутньому, коли товариство прийме рішення про транспортування та використання переданих обсягів природного газу. Окрім наведеного зазначає, що підписані між сторонами первинні документи та подане TOB «ЙЕ Енергія» торгове сповіщення підтверджують фактичне здійснення господарської операції, яка спричинила реальні зміни майнового стану платника податків. Водночас ні договір купівлі-продажу природного газу, ні підписані акти у судовому порядку недійсними не визнані, а отже мають юридичну силу, та породжують відповідні наслідки для сторін. Висновки про відсутність реального вчинення господарської операції є тільки припущенням, яке не підтверджується жодними документами. Позивач також зауважує, що AT «Закарпатгаз» має потребу розміщати в ефірах телеканалів відеоролики про діяльність підприємства та інформацію щодо послуги з розподілу природного газу, у зв`язку з чим укладено договори про надання рекламних послуг з TOB «Спейс Медіа» та ТОВ «Хайлайн Медіа», на підставі яких надаються ряд інформаційно-рекламних послуг та проводиться презентаційна робота, скерована на пізнаваність товариства та специфіки її роботи. Фінансування витрат, пов`язаних з рекламними послугами, здійснюється за рахунок комерційної діяльності. Таким чином, доводи контролюючого органу про те, що надані AT «Закарпатгаз» договори та акти приймання-передачі послуг з розміщення реклами в ефірі телеканалів не розкривають необхідності отриманих рекламних послуг, оскільки підприємство є суб`єктом природної монополії, є безпідставними, оскільки договори на рекламні послуги не є нікчемними, в судовому порядку недійними не визнавались, більше того прийняті та виконані сторонами, а тому підстав вважати, що господарські операції по ним не здійснювались не має.

З огляду на вказане, позивач вважає, що наведені висновки контролюючого органу у податковій перевірці є необґрунтованими, не підтверджені жодними належними та допустимими доказами і спрямовані виключно на безпідставне донарахування підприємству сум ПДВ, а тому податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалою Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2023 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.

В поданому до суду 28.09.2023 відзиві на позовну заяву відповідач позов не визнав та просив відмовити у його задоволенні з підстав правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Вказує, що надані AT «Закарпатгаз» документи бухгалтерського обліку, не підтверджують передачі та/або оплати вартості природного газу AT «Закарпатгаз» в TOB «ЙЕ Енергія» у лютому 2023 року. Отже, в AT «Закарпатгаз» відсутнє законодавчо встановлене право на включення до складу податкового кредиту податкової накладної від 28.02.2023 №691 на суму ПДВ 36 155 917 гривень. Враховуючи вищенаведене, на порушення вимог п. 198.2, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України AT «Закарпатгаз» завищено податковий кредит з податку на додану вартість в частині взаємовідносин з TOB «ЙЕ Енергія» в декларації з податку на додану вартість за лютий 2023 року в сумі 36 155 917 грн. Також перевіркою встановлено, що AT «Закарпатгаз» до складу податкового кредиту включено суми ПДВ від контрагентів TOB «СПЕЙС МЕДІА» та TOB «ХАЙЛАЙН МЕДІА» по послугах з розміщення реклами в ефірі телеканалів. Однак надані AT «Закарпатгаз» договори та акти приймання-передачі послуг з розміщення реклами в ефірі телеканалів не розкривають необхідності отриманих рекламних послуг, оскільки, підприємство є суб`єктом природної монополії в розумінні Закону України «Про природні монополії» від 10 травня 2000 року № 1682/ІІІ, та як наслідок, їх впливу на господарську діяльність та економічний ефект від їх отримання. Виходячи з наведеного, на порушення п. 198.2, п. 198.6 от. 198 Податкового кодексу України підприємством завищено податковий кредит з податку на додану вартість по: TOB «СПЕЙС МЕДІА» на загальну суму ПДВ 128 184 грн, в т.ч. за лютий 2023 року -64 092 грн, за березень 2023 року - 64 092 грн ; по TOB «ХАЙЛАЙН МЕДІА» за загальну суму ПДВ 192 200 грн, в т.ч.: за лютий 2023 року 128 108 грн, за березень 2023 року - 64 092 грн.

06 жовтня 2023 року представником позивача подано до суду відповідь на відзив, відповідно до якої заперечував щодо доводів відповідача, викладених у відзиві на позовну заяву. Зокрема, вказав, що рішенням Господарського суду Закарпатської області від 29 серпня 2023 року у справі № 907/417/23, яке набрало законної сили, підтверджено позицію позивача щодо реальності здійснення господарської операції та відповідно виникнення права в АТ «Закарпатгаз» на включення до податкового кредиту сум з ПДВ за зобов`язаннями з Товариством з обмеженою відповідальністю «ЙЕ Енергія» щодо закупівлі природного газу у лютому 2023 року у розмірі 7 218,00 тис. куб. м, тому доводи податкової служби щодо фіктивності здійснення господарської операції є безпідставними. При цьому, наголосив, що АТ «Закарпатгаз» має потребу розміщати в ефірах телеканалів відеоролики про діяльність підприємства та інформацію щодо послуги з розподілу природного газу, у зв`язку з чим укладено договір про надання рекламних послуг з ТОВ «Спейс Медіа», на підставі якого надаються ряд інформаційно-рекламних послуг та проводиться презентаційна робота, скеровану на пізнаваність товариства та специфіки її роботи. Фінансування витрат, пов`язаних з рекламними послугами, здійснюється за рахунок комерційної діяльності. Таким чином, доводи контролюючого органу про те, що надані АТ «ОГС «Закарпатгаз» договори та акти приймання-передачі послуг з розміщення реклами в ефірі телеканалів не розкривають необхідності отриманих рекламних послуг, оскільки підприємство є суб`єктом природної монополії, є безпідставними, оскільки договори на рекламні послуги не є нікчемними, в судовому порядку недійсними не визнавались, більше того прийняті та виконані сторонами, а тому підстав вважати, що господарські операції по ним не здійснювались не має. Доводи відповідача щодо популяризації бренду « 104.UA» є лише суб`єктивним судженнями контролюючого органу та не підтверджені жодними належними та допустимими доказами і знову ж таки спрямовані на втручання у внутрішню господарську діяльність товариства.

Ухвалою суду від 11 грудня 2023 року відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача про зупинення провадження в даній адміністративній справі.

Ухвалою суду від 05 лютого 2024 року закрито пiдготовче провадження в адміністративній справі та призначено справу до судового розгляду по суті.

Представник позивача в судовому засіданні підтримав позовні вимоги у повному обсязі та просив такі задовольнити.

Представники відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечили, просили суд відмовити в задоволенні позову з підстав, наведених у відзиві на позовну заяву.

На виконання вимог ч. 13 ст. 10 та ч. 1 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України суд під час судового розгляду адміністративної справи здійснює повне фіксування судового засідання за допомогою відео- та (або) звукозаписувального технічного засобу в порядку, визначеному Положенням про Єдину судову інформаційно-телекомунікаційну систему.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані сторонами документи та матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить наступних висновків.

Судом встановлено, що Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП проведено документальну позапланову невиїзну перевірку АТ «Оператор газорозподільних систем «Закарпатгаз» з питання законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за березень 2023 року, з урахуванням періодів декларування від`ємного значення.

За наслідками проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки Західним МУ ДПС по роботі з ВПП складено акт від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610, згідно якого встановлено порушення платником податків п.198.2., п.198.6. ст.198 ст. 198 Податкового кодексу України: за лютий 2023 року завищення на 36 348 117 грн показника рядку 17 (колонка Б) Декларації, та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до державного бюджету на суму 13 626 293 грн; за березень 2023 року завищення на 128 108 грн показника рядку 10 (колонка Б) Декларації, неправомірне перенесення в показників рядок 16.1 від`ємного значення з рядка 21 попереднього періоду (лютий 2023) в сумі 22 721 824 та завищення показника рядку 17 (колонка Б) в сумі 22 849 932 грн, та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до державного бюджету на суму 5 858 466 гривень.

12.07.2023 позивачем подано відповідачу заперечення на акт податкової перевірки від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610.

Після розгляду заперечень АТ «Закарпатгаз» на акт податкової перевірки від 12.07.2023 та на підставі акту перевірки від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610, Західне МУ ДПС по роботі з ВПП прийняло податкові повідомлення-рішення № 567/ та № 568/ від 01.08.2023, якими встановлено порушення вимог п. 198.2, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України та застосовано до позивача штрафні санкції у розмірі 24 355 949,00 грн.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Згідно п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України (далі ПК України) контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Як вбачається з матеріалів справи Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП проведено документальну позапланову невиїзну перевірку АТ «Оператор газорозподільних систем «Закарпатгаз» з питання законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн по декларації з податку на додану вартість за березень 2023 року, з урахуванням періодів декларування від`ємного значення.

За наслідками проведеної документальної позапланової невиїзної перевірки Західним МУ ДПС по роботі з ВПП складено акт від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610, згідно якого встановлено порушення платником податків п.198.2., п.198.6. ст.198 ст. 198 Податкового кодексу України: за лютий 2023 року завищення на 36 348 117 грн показника рядку 17 (колонка Б) Декларації, та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до державного бюджету на суму 13 626 293 грн; за березень 2023 року завищення на 128 108 грн показника рядку 10 (колонка Б) Декларації (детально описано у п. 3.2 розділу III цього акта), неправомірне перенесення в показників рядок 16.1 від`ємного значення з рядка 21 попереднього періоду (лютий 2023) в сумі 22 721 824 та завищення показника рядку 17 (колонка Б) в сумі 22 849 932 грн, та заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, яка сплачується до державного бюджету на суму 5 858 466 гривень.

Перевіркою податкового органу встановлено неправомірне включення позивачем до складу податкового кредиту сум, що не підтверджені належним чином складеними первинними документами, які відображають реальність господарських операцій.

AT «Закарпатгаз» повідомлено, що підприємство в лютому 2023 року прийняло в підземних сховищах природний газ від TOB «ЙЕ Енергія» у обсязі 7 218,0 тис м.куб.

Вимогами розділу VIII Кодексу Газосховищ, затвердженого Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 30 вересня 2015 року №2495, встановлено адміністрування передачі природного газу, що зберігається в газосховищах, та адміністрування передачі розподілених потужностей.

Статтями 1-8 розділу VIII Кодексу Газосховищ встановлено, що замовники мають право укладати угоди, на підставі яких відбувається передача природного газу, що зберігається в газосховищах.

Оператор газосховища забезпечує функціонування інформаційної платформи, за допомогою якої обліковується передача природного газу, що зберігається в газосховищах.

Облік передачі природного газу, що зберігається в газосховищах, з рахунку зберігання замовника, який передає природний газ, на рахунок зберігання замовника, що приймає природний газ, здійснюється оператором газосховища на підставі торгових сповіщень про передачу природного газу, що надаються йому замовниками.

Торгове сповіщення має містити таку інформацію: реквізити, у тому числі ЕІС-код замовника, який надає торгове сповіщення; реквізити суб`єкта ринку природного газу, у тому числі його ЕІС-код, який є іншою стороною передачі природного газу, що зберігається в газосховищах; предмет торгового сповіщення - передача або прийом природного газу, що зберігається в газосховищах; обсяг природного газу, що передається; митний режим природного газу, що передається.

Оператор газосховища підтверджує торгові сповіщення та обліковує передачу природного газу, що зберігається в газосховищах, якщо: торгове сповіщення про передачу природного газу, надане замовником, збігається з відповідним торговим сповіщенням іншої сторони передачі природного газу, що зберігається в газосховищах; замовник, який передає природний газ, має на момент передачі природного газу на своєму рахунку зберігання обсяг природного газу не менший ніж обсяг природного газу, вказаний у торговому сповіщенні; обсяг природного газу, який передається, не перебуває під обтяженням або обмеженням (у т. ч. арештом), якщо оператор газосховища був поінформований відповідно до чинного законодавства про такі обтяження або обмеження (у т. ч. арешт); суб`єкт ринку природного газу, який приймає природний газ, має на момент передачі природного газу укладений з оператором газосховища договір зберігання (закачування, відбору) природного газу; замовник, що надав торгове сповіщення про передачу природного газу, що зберігається в газосховищах, не має простроченої заборгованості перед оператором газосховища за договором зберігання (закачування, відбору) природного газу; замовник, який передає або приймає природний газ, виконує вимоги цього Кодексу та договору зберігання (закачування, відбору) природного газу.

У разі передачі/прийому замовником у газосховищі будь-якої частини обсягу природного газу, який був поданий на точку виходу до газосховища чи групи газосховищ на умовах користування потужністю з обмеженнями у визначенні Кодексу газотранспортної системи, замовник зобов`язується, крім інформації, визначеної в пункті 4 цієї глави, зазначити в торговому сповіщенні, що природний газ, який підлягає передачі, був поданий на точку виходу до газосховища чи групи газосховищ на умовах користування потужністю з обмеженнями.

Після підтвердження торгового сповіщення оператор газосховища збільшує обсяг природного газу на рахунку зберігання замовника, який приймає природний газ, та зменшує обсяг природного газу на рахунку зберігання замовника, який передає природний газ, на обсяг природного газу, який був вказаний у торговому сповіщенні.

Строк підтвердження торгових сповіщень не повинен перевищувати 2 години, з моменту їх отримання. Оператор газосховища має мінімізувати час на адміністрування торгових сповіщень.

Відповідно до пункту 1, глави 1, розділу XI та пункті 3 глави 2, розділів XIV Кодексу газотранспортної системи України, торгові сповіщення подаються замовниками послуг транспортування в Інформаційній платформі Оператора ГТС по відношенню до тієї газової доби, в якій передаватиметься природний газ. При цьому Замовник має право надавати торгове сповіщення виключно після набуття/відчуження права власності на такий обсяг природного газу. Отже при існуванні ланцюга передач природного газу між кількома Замовниками - підтвердження торгових сповіщень відбудеться лише у тому випадку, коли попередні передачі природного газу в такому ланцюгу були підтверджені.

Таким чином, для підтвердження даної господарської операції з придбання природного газу та переходу права власності від TOB «ЙЕ Енергія» до AT «ОГС «Закарпатгаз», згідно вимог розділу VIII Кодексу Газосховищ та розділу XI та розділів XIV Кодексу газотранспортної системи України, повинні бути оформлені наступні документи: договір на придбання природного газу, торгове сповіщення про передачу природного газу та переходу права власності, акти прийому передачі, акти звірки про поставки природного газу в сховищах, оплата за придбаний природний газ, торгове сповіщення підтверджені Оператором газосховища, що підтверджує передачу природного газу, який зберігається в газосховищах, технічні угоди про умови приймання-передачі природного газу ГРМ у віртуальній торговій точці в газотранспортній системі, в якій здійснюється передача природного газу або в підземних сховищах газу (ПСГ).

Відповідно до пунктів 3.1 та 3.4 договору купівлі-продажу природного газу № 12А167-134-20 від 16.04.2020 Продавець передає Покупцю газ у віртуальній торговій точці в газотранспортній системі, в якій здійснюється передача природного газу. Право власності на природний газ переходить від продавця до покупця у віртуальній торговій точці в газотранспортній системі, в якій здійснюється передача природного газу або в підземних сховищах газу (ПСГ). Після переходу права власності на природний газ покупець несе всі ризики і бере на себе відповідальність, пов`язану з правом власності на природний газ. Не пізніше 5-го числа місяця, наступного за місяцем поставки газу, Покупець зобов`язується надати Продавцеві підписані та скріплені печаткою Покупця два примірники акту приймання-передачі газу, у якому зазначаються фактичні обсяги переданого газу, його фактична ціна та вартість. Продавець не пізніше 7-го числа місяця, наступного за місяцем продажу газу, зобов`язується повернути Покупцеві один примірник оригіналу акта, підписаного уповноваженим представником та скріпленого печаткою, або надати в письмовій формі мотивовану відмову від підписання акта. У випадку передачі газу у ПСГ Сторони складають додатково акт, який повинен містити відомості щодо фактичного об`єму газу, що передається у ПСГ і погоджується з Оператором газосховищ.

Відповідно до договору купівлі-продажу природного газу № 12А167-134-20 від 16.04.2020 та акту №РГК83000099 приймання-передачі природного газу від 28 лютого 2023 року виникло зобов`язання щодо оплати природного газу на суму 406 665 945,83 грн, яке зменшено на суму наявної дебіторської заборгованості на 01.02.2023 по договору № 12А167-134-20 від 16.04.2020 у сумі 189 730 443,28 грн. Як наслідок, виникла кредиторська заборгованість в розмірі 216 935 502,55 грн по договору № 12А167-134-20 від 16.04.2020 року.

До перевірки надано заяву про припинення зобов`язання зарахуванням зустрічних однорідних вимог № 00000019 від 28 лютого 2023 року, в якій зазначено: AT «Закарпатгаз» має невиконане грошове зобов`язання перед TOB «ЙЕ Енергія» з оплати за природний газ за Договором купівлі-продажу природного газу №12А167-134-20 від 16.04.2020 в розмірі 216935502,55 грн.

Одночасно, TOB «ЙЕ Енергія» має перед AT «Закарпатгаз» зобов`язання: з повернення попередньої оплати за природний газ отриманої за Договором постачання природного газу для власних потреб №12А167-1169-21 від 29.10.2021 в сумі 46 934 729,67 грн; з повернення Забезпечувального платежу отриманого за Договором купівлі-продажу природного газу №12А167-1254-21 від 03.12.2021 в сумі 170 000 000,00 грн; оплати за природний газ за Договором купівлі-продажу природного газу № 12А167-134-20 від 16.04.2020 в розмірі 216934729,67 грн.

Після вказаного зарахування зустрічних однорідних вимог грошові зобов`язання AT «Закарпатгаз» перед TOB «ЙЕ Енергія» з оплати за природний газ за Договором купівлі- продажу природного газу № 12А167-134-20 від 16.04.2020 припинені в розмір 216 934 729,67 грн.

У зв`язку з проведенням взаємозаліку TOB «ЙЕ Енергія» у лютому 2023 року було сформовано, виписано та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну № 69 від 28.02.2023 на суму ПДВ 36 155 917 грн, у обсязі, що є менше вартості природного газу згідно акту приймання- передачі природного газу № РГК83000099 від 28.02.2023.

З матеріалів перевірки податкового органу вбачається, що для підтвердження даних операцій з придбання природного газу Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками надіслано запит від 24.05.2023 №2267/6/33-00-04-01-01 на AT «Укртрансгаз» про надання інформації та копій підтверджуючих документів щодо передачі права власності на природний газ обсягом 7 218 тис куб.м в лютому 2023 року від TOB «ЕЙ Енергія» до AT «Закарпатгаз», права власності TOB «ЕЙ Енергія» на природний газ, який передано AT «Закарпатгаз», однак AT «Укртрансгаз» інформації не надано.

Також позивачем не подано до відповідача підтверджуючих документів про перехід права власності на природній газ у обсязі 7218 тис м.куб, а саме: торгові сповіщення визначені Кодексом газосховища, Кодексом газотранспортної системи України та передбачені умовами договору, інформацію про пункт поставки, в якій здійснювалась передача природного газу (віртуальна торгова точка); акти звірки між TOB «ЙЕ Енергія» та AT «Закарпатгаз» за період 2020-2023 років в розрізі договорів, акти звірки між оператором ГТС та AT «Закарпатгаз» на 01.03.2023 та 01.04.2023, якими підтверджується наявність у сховищах (ГТС) об`єми природного газу 7 218 тис м.куб.

На переконання позивача, первинні документи, подане ТОВ «ЙЕ Енергія» торгове сповіщення про передачу (відчуження) 7 218,00 тис. куб.м. природного газу в підземному сховищі до AT «Закарпатгаз», акт приймання-передачі природного газу № РГК83000099 від 28.02.2023, що підтверджує факт передачі від TOB «ЙЕ Енергія» до AT «Закарпатгаз» в лютому 2023 року природного газу обсягом 7 218,00 тис. куб.м, а також акт наданих послуг AT «Укртрансгаз» №2000201/02.23/35DZK1152-18//IPOміс від 28.02.2023 року підтверджують фактичне здійснення господарської операції, яка спричинила реальні зміни майнового стану AT «Закарпатгаз».

З цього приводу, суд вказує наступне.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити; назву документа, дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ: зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з пп. 2.5 п. 2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (Далі - Положення), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (із змінами і доповненнями) - документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Відповідно до п.1.2 ст.1 Положення первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення, п.2.1.ст 2 господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Відповідно до п.2.15 та п.2.16 вищевказаного Положення забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актом.

Таким чином, первинні документи, які складені суб`єктами господарської діяльності на операції, що не впливають на реальність настання наслідків, суперечать законодавчим і нормативним актам та такі, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненної операції не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.

Якщо господарська операція, яка фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідних товарів (робіт, послуг).

Отже, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною.

Підпунктом 14.1.181 ст.14 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, відображенню в податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, а не та, зміст якої лише відображений на первинних документах, відповідно тоді така господарська операція, яка фактично відбулась і створює відповідні податкові наслідки для платника шляхом формування ним складу податкового кредиту. Тому господарська операція, яка фактично не відбулась, не спрямована на реальне настання правових наслідків, а спрямована лише на формування платником податкового кредиту у зв`язку із відображенням її змісту у первинних документах.

Підпунктом 14.1.36 ст.14 Податкового кодексу визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпунктом 14.1.231 ст.14 Податкового кодексу визначено, що розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків мас намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Відповідно до п.198.1 ст. 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до п. 198.2 ст.198 Податкового кодексу датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п. 198.6. ст.198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Судом встановлено, що відповідно до ухвали Верховного Суду від 07 серпня 2024 року у справі № 907/417/23 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ЙЕ Енергія» до Акціонерного товариства «Оператор газорозподільної системи «Закарпатгаз» про визнання зобов`язання припиненим виконанням, проведеним належним чином, закрито провадження по справі відповідно до пункту 5 частини 1 статті 296 ГПК України, з причин відсутності належних підстав касаційного оскарження.

У вказаній ухвалі Верховний Суд зазначив таке: «…У даній справі, апеляційний суд скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи нове про відмову у задоволенні позову, виходив з того, що позивач не довів тих обставин з якими пов`язував свої вимоги, оскільки у матеріалах справи відсутні докази того, що: станом на дату підписання акта приймання-передачі природного газу на рахунку зберігання позивача у підземних сховищах Акціонерного товариства «Укртрансгаз» обліковувався природний газ в обсязі 7218000,00 куб.м, зазначений в даному акті, як переданий газ; цей акт не підтверджує отримання відповідачем природного газу за договором в означеному обсязі; відхилення оператором газосховищ торгового сповіщення на набуття газу відповідачем у підземних сховищах Акціонерного товариства «Укртрансгаз» обсягом 7218000,00 куб.м з ресурсу позивача, свідчить, що господарська операція з передачі природного газу, яка оформлена цим актом, не відбулася.»

Західним апеляційним господарським судом, в свою чергу, у постанові від 20.05.2024 у справі №907/417/23, яка набрала законної сили 07.08.2024, встановлено наступне:

«…28.02.2023 року сторони підписали акт приймання-передачі природного газу №РГК83000099 до договору купівлі-продажу природного газу №12А167-134-20 від 16.04.2020, згідно якого продавець передав, а покупець прийняв природний газ у лютому 2023 року обсягом 7218,00 тис куб.м на суму 406665945,83 грн.

Цього ж дня через Інформаційну платформу Оператора газосховищ від ТзОВ «ЙЕ Енергія» о 16:40 год було подано торгове сповіщення на відчуження обсягу 7218000,00 куб.м на користь АТ «Закарпатгаз», яке було відхилено АТ «Укртрансгаз» з причин недостатності обсягу природного газу на рахунку зберігання ТзОВ «ЙЕ Енергія».

Також АТ «Закарпатгаз» через Інформаційну платформу АТ «Укртрансгаз» надало на підтвердження торгове сповіщення про набуття природного газу обсягом 7218000,00 куб.м з ресурсу ТзОВ «ЙЕ Енергія». Однак оператор газосховищ відхилив торгове сповіщення на набуття газу.

Отже, на момент підписання сторонами акта приймання-передачі природного газу №РГК83000099 від 28.02.2023 року до договору купівлі-продажу природного газу №12А167-134-20 від 16.04.2020 року на рахунку зберігання ТзОВ «ЙЕ Енергія» в газосховищі не обліковувався обсяг природного газу 7218000,00 куб.м, (саме такий обсяг природного газу зазначений в акті №РГК83000099, як переданий АТ «Закарпатгаз»).

Апеляційний суд враховує, що відповідно до пункту 3.4 договору купівлі-продажу природного газу №12А167-134-20 від 16.04.2020 року, у випадку передачі газу у ПСГ сторони складають додатково акт, який повинен містити відомості щодо фактичного об`єму газу, що передається у ПСГ і погоджується з Оператором газосховищ.

У матеріалах справи відсутній додатково складений та підписаний сторонами відповідний акт, погоджений з Оператором газосховищ.

Отже, позивач не надав належних та допустимих доказів того, що станом на дату підписання акта приймання-передачі природного газу №РГК83000099 від 28.02.2023 року на рахунку зберігання ТзОВ «ЙЕ Енергія» у підземних сховищах АТ «Укртрансгаз» обліковувався природний газ в обсязі 7218000,00 куб.м, зазначений в даному акті, як переданий АТ «Закарпатгаз». Такі докази у матеріалах справи відсутні.

Відповідно, підписаний сторонами акт приймання-передачі природного газу №РГК83000099 від 28.02.2023 року не підтверджує отримання покупцем природного газу в обсязі 7218000,00 куб.м за договором купівлі-продажу природного газу №12А167-134-20 від 16.04.2020 року.

Таким чином, у зв`язку із відхиленням оператором газосховищ торгового сповіщення на набуття газу АТ «Закарпатгаз» у підземних сховищах АТ «Укртрансгаз» обсягом 7218000,00 куб.м з ресурсу ТзОВ «ЙЕ Енергія», господарська операція з передачі природного газу, яка оформлена актом приймання-передачі природного газу №РГК83000099 від 28.02.2023 року, не відбулася…».

Відповідно до ст.78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Таким чином, судовим рішенням, яке набрало законної сили, встановлено відсутність здійснення господарської операції між позивачем та ТОВ «ЙЕ Енергія», а відтак таке рішення додатково підтверджує правильність висновків, наведених податковим органом в акті перевірки від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610.

Враховуючи вищенаведене, на порушення вимог п. 198.2, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України AT «Закарпатгаз» завищено податковий кредит з податку на додану вартість в частині взаємовідносин з TOB «ЙЕ Енергія» в декларації з податку на додану вартість за лютий 2023 року в сумі 36 155 917 грн, а тому відповідачем правомірно винесено податкове повідомлення-рішення № 567/ від 01.08.2023.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення № 568/ від 01.08.2023, суд вказує таке.

Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є нереальними (фіктивними), сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, якщо ж господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або врахування відповідних витрат при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема щодо наявності таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку, суттєві недоліки в заповненні таких документів, які не дають змоги ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, не дають можливості встановити дійсний зміст та обсяг господарської операції, тощо.

Слід зазначити, що кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

Також на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Отже, підсумовуючи наведене, суд констатує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Крім того, зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в вказаній постанові акцентувала увагу також на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

При цьому у постанові Великої Палати Верховного Суду також зроблено висновки про те, що під час вирішення спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум податкового кредиту, є підставною для врахування таких при одержанні податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Згідно з висновками Великої Палати Верховного Суду та з огляду на положення статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України обставини підлягають встановленню адміністративними судами під час розгляду відповідних спорів по суті на підставі всіх належних і допустимих доказів, причому жоден з доказів не має наперед установленої сили, у тому числі будь-які дані, отримані в межах кримінальних проваджень. Ці дані підлягають ретельній перевірці безпосередньо судом, що розглядає справу, в силу офіційності з`ясування обставин справи, а також якщо платник податків обґрунтовано заперечує достовірність відповідних даних.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Підприємство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

Судом встановлено, що AT «Закарпатгаз» до складу податкового кредиту включено суми ПДВ від контрагентів TOB «СПЕЙС МЕДІА» та TOB «ХАЙЛАЙН МЕДІА» по послугах з розміщення реклами в ефірі телеканалів.

До складу податкового кредиту включено суми ПДВ від контрагента TOB «СПЕЙС МЕДІА» по послугах з розміщення реклами в ефірі телеканалів за загальну суму ПДВ 128184 грн, в т.ч. за лютий 2023 року - 64 092 грн, за березень 2023 року - 64 092 грн.

Згідно акту перевірки від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610 для перевірки позивачем надано: договір про надання рекламних послуг № З8D880-934-22 від 28.12.2021, акт приймання-передачі наданих послуг з розміщення реклами в ефірі телеканалів від 28.02.2023, акт приймання-передачі наданих послуг з розміщення реклами в ефірі телеканалів від 31.03.2023.

Відповідно до договору про надання рекламних послуг № 38D880-934-22 від 28.12.2021 виконавець (TOB «СПЕЙС МЕДІА») бере на себе зобов`язання надавати Замовнику послуги з розміщення в ефірі телеканалу реклами Замовника та/або клієнта Замовника, а Замовник зобов`язується приймати ці послуги та оплачувати їх на умовах, передбачених Договором.

Відповідно до п.2.1.2 вищевказаного договору Виконавець зобов`язується готувати Замовнику акти-приймання передачі наданих послуг, та звіти про виконання відповідного завдання (у вигляді ефірної довідки) розміщення реклами замовника.

З матеріалів справи вбачається, що до перевірки не надано ефірних довідок.

Від контрагента TOB «ХАЙЛАЙН МЕДІА» по послугах з розміщення матеріалів в ефірі телеканалів «НТН», «К1», «МЕТА», «Ентер-фільм», «Піксель TV» з метою популяризації ТМ « 104.UA» до податкового кредиту включено 192 200 грн ПДВ, в т.ч.: за лютий 2023 року - 128 108 грн, за березень 2023 року - 64 092 грн.

Згідно акту перевірки від 22.06.2023 № 431/33-00-04-01-01/05448610 для перевірки надано: договір про надання послуг №380880-931-22 від 03.01.2022, Акт про надання послуг по розміщенню матеріалів в ефірі телеканалів «НТН», «К1», «МЕГА», «Ентер-фільм», «Піксель ТУ» з метою популяризації ТМ « 104.UA» за лютий 2023 р.№ 15 від 28.02.2023 р., Акт про надання послуг по розміщенню матеріалів в ефірі телеканалів «НТН», «К1», «МЕГА», «Піксель ТУ» з метою популяризації ТМ « 104.UA» за березень 2023 р. №34 від 31.03.2023 року.

Відповідно до договору про надання послуг №380880-931-22 від 03.01.2022 виконавець (ТОВ «ХАЙЛАЙН МЕДІА»), у формі та у строки. визначені цим Договором та Додатками до нього, зобов`язується надати Замовнику послуги по розміщенню матеріалів в ефірі телеканалу з метою популяризації найменування або знаку для товарів і послуг Замовника або клієнта Замовника, а Замовник у формі та у строки, визначені цим Договором та Додатками до нього, зобов`язується прийняти надані послуги та оплатити Виконавцю їх вартість.

Відповідно до п.4.1. вищевказаного договору Виконавець зобов`язується готувати Замовнику акти надання послуг та Ефірні довідки.

З матеріалів справи вбачається, що для перевірки по даних надавачах рекламних послуг не надано актів звірок, копії ефірних довідок, відеозаписів (роликів, плашок, логотипів та інше), що містять інформацію, або знак Замовника, інформацію про дату та час розміщення матеріалів в ефірі телеканалів, а також додатків, копії Завдань, які є невід`ємною частиною договорів.

Щодо поданих позивачем до матеріалів адміністративної справи листів №880-Лв-3985-0523/5 від 14.06.2023, №880-Лв-3985-0523/4 від 12.06.2023, до яких долучено копії ефірних довідок ТОВ «Спейс Медіа» за лютий-березень 2023 року та копії ефірних довідок ТОВ «Хайлайн Медіа» про час розміщення матеріалів в ефірі телеканалів, то суд вказує, що позивачем не надано суду доказів надання таких ефірних довідок контролюючому органу під час проведення податкової перевірки та до моменту винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень. Вказане також підтверджується актом про ненадання документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податку на додану вартість від 19.06.2023 №94/33-00-04-01-01.

З огляду на що, суд у межах спірних правовідносин не може надавати оцінку доказам, які не були подані платником податку контролюючому органу під час проведення перевірки та які не були оцінені контролюючим органом під час винесення податкових повідомлень-рішень.

Суд також вказує, що основним видом діяльності АT «ОГС «Закарпатгаз» підприємства є розподілення газоподібного палива через місцеві (локальні) трубопроводи, та виступає єдиним газорозподільним підприємством на території Закарпатської області.

Згідно Закону України «Про природні монополії» від 10 травня 2000 року № 1682/ІІІ АТ «Закарпатгаз» є суб`єктом природної монополії та включено до реєстру суб`єктів природної монополії.

Природна монополія - стан товарного ринку, при якому задоволення попиту на цьому ринку є більш ефективним за умови відсутності конкуренції внаслідок технологічних особливостей виробництва (у зв`язку з істотним зменшенням витрат виробництва на одиницю товару в міру збільшення обсягів виробництва), а товари (послуги), що виробляються суб`єктами природних монополій, не можуть бути замінені у споживанні іншими товарами (послугами), у зв`язку з чим попит на цьому товарному ринку менше залежить від зміни цін на ці товари (послуги), ніж попит на інші товари (послуги).

Позивачем як суб`єктом природної монополії не обґрунтовано доцільності розміщення реклами в ефірі телеканалів та їх впливу на господарську діяльність. Крім того, встановлено, що в наданих до перевірки документах підприємство популяризує бренд « 104.UA», а не товари та послуги, що реалізовуються AT «Закарпатгаз».

Суд погоджується з доводами відповідача про те, що досліджені перевіркою документи вказують на відсутність в діях АТ «Закарпатгаз» економічної доцільності витрат на дані послуги та причинно-наслідкового зв`язку між придбаними рекламними послугами та отриманням економічної вигоди, направленої на максимізацію доходів чи мінімізацію витрат, тобто на отримання прибутку в цілому.

Відповідно до ст.1 Закону України від 03.07.1996 №270/96-ВР «Про рекламу» реклама - інформація про особу чи товар, розповсюджена в будь-якій формі та в будь-який спосіб і призначена сформувати або підтримати обізнаність споживачів реклами та їх інтерес щодо таких особи чи товару.

Таким чином, рекламні послуги замовляються суб`єктом господарювання з метою фактичного використання таких послуг у господарській діяльності, а саме: з метою отримання економічних вигод та збільшення потенційних покупців його послуг/товарів.

Верховний Суд у постанові від 07.11.2024 у справі № 640/38063/21 вказав, що для формування податкового кредиту за операціями з отримання таких послуг необхідною умовою, яка надає таке право суб`єкту господарювання є доведення безпосереднього зв`язку таких операцій (отриманих послуг) з господарською діяльністю платника податків та підтвердження їх (операцій) належними первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.

Факт безпосереднього зв`язку отриманих послуг з господарською діяльністю платника податків може бути встановлений з врахуванням якісних характеристик послуг, які мають однозначно свідчити про призначення наданих послуг для використання в господарській діяльності платника податків, відповідати змісту цієї діяльності.

У підтвердження фактичного отримання послуг можуть бути надані акт приймання-передачі послуг, акт виконаних робіт (наданих послуг) або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, який має містити інформацію щодо суті господарської операції, має за змістом відповідати даним договору на надання відповідних послуг, в таких документах має бути конкретний перелік наданих послуг, місце, дата їх надання, а також зазначено, у чому виражено їх результат, критерії для визначення вартості послуг, розрахунок вартості послуг, тощо.

Тобто, необхідно, щоб первинні документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, доцільність придбання саме таких послуг (ділову мету), економічну вигоду (виправданість, ризик).

Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатись на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій, адже за відсутності таких документів неможливо встановити та перевірити як пов`язаність таких послуг з безпосередньою господарською діяльністю замовника послуг, так і перевірити правильність обчислення і сплати сум податкових (грошових) зобов`язань на підставі господарських операцій.

Лише при дотриманні вищезазначених умов платники податку мають право формувати податковий кредит за господарськими операціями по отриманню відповідних послуг.

Суд констатує, що у матеріалах справі відсутні будь-які документи, які розкривають зміст та обсяг наданих послуг, як-от, передбачена договором програма робіт або звіти про надані (отримані) рекламні послуги, в яких мають бути викладені результати наданих послуг, їх якісні, кількісні показники, період їх надання, виконавців таких послуг. Також відсутні бухгалтерські та статистичні документи, що підтверджують, зокрема обсягу продажу, розміру доходу тощо внаслідок отримання відповідних рекламних послуг.

Натомість надані АТ «Закарпатгаз» договори та акти приймання-передачі TOB «СПЕЙС МЕДІА» та TOB «ХАЙЛАЙН МЕДІА» розміщення реклами в ефірі телеканалів не розкривають необхідності отриманих рекламних послуг, оскільки, підприємство є суб`єктом природної монополії в розумінні Закону України «Про природні монополії» від 10 травня 2000 року № 1682/ІІІ, та як наслідок, їх впливу на господарську діяльність та економічний ефект від їх отримання.

Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість та формування податкового кредиту мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Суд вказує, що контролюючим органом надано докази, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, натомість позивач такі доводи не спростував.

Виходячи з вищенаведеного, у зв`язку з порушенням вимог п. 198.2, п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України відповідачем правомірно винесено податкове повідомлення-рішення № 568/ від 01.08.2023.

Аналізуючи всі доводи сторін, суд також приймає до уваги висновки ЄСПЛ, викладені в рішенні у справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Відповідно до ст. 6 КАС України та ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» висновки ЄСПЛ є джерелом права.

Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Частиною 1 ст.9 КАС України визначено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно із ч.ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Враховуючи наведене, суд робить висновок, що матеріалами справи підтверджується факт порушення позивачем положень податкового законодавства, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є обґрунтованими та прийнятим з урахуванням усіх обставин, що мали значення, а тому повністю відповідають критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, що визначені у частині другій статті 2 КАС України, внаслідок чого позовна заява не підлягає задоволенню.

Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати між сторонами не розподіляються.

На підставі викладеного, керуючись ст. 2, 19, 139, 241, 244, 242 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. У задоволенні адміністративного позову Акціонерного товариства «Оператор газорозподільних систем «Закарпатгаз» (вул. Погорелова, буд. 2, м. Ужгород, Закарпатська область, 88015, ) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, Львівська область, 79026, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

2. Рішення суду може бути оскаржено до Восьмого апеляційного адміністративного суду в строки визначені ст. 295 КАС України. Рішення суду набирає законної сили в порядку визначеному ст. 255 КАС України. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

СуддяМ.М. Луцович

Відповідно до ч. 3 ст. 243 КАС України рішення суду у повному обсязі складено та підписано 06.02.2025 року.