Справа № 160/5055/24
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2025-01-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

21 січня 2025 року м. Дніпросправа № 160/5055/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ»

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 червня 2024 року (суддя Серьогіна О.В.)

у справі №160/5055/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ»

до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області податкові повідомлення-рішення: форми «Р» від 22.11.2023 №; форми «В4» від 22.11.2023 №; форми «ПН» від 22.11.2023 №; форми «ПС» від 26.09.2023 №.

Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу за результатами проведеної позапланової перевірки щодо дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за липень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість про порушення позивачем податкового законодавства. Позивач вказує, що в акті перевірки податковим органом не заперечується факт придбання ТМЦ товариством, а ставиться під сумнів їх наявність. Позивач зазначає, що якщо відбулось фактичне здійснення господарської операції, а саме придбання товарів, то помилки, допущені при складанні документів або їх відсутність не може бути підставою вважати її недійсною. Також, посилаючись на пп.78.1.8 п. 78.1 ст.78 ПК України, позивач вважає незаконною вимогу контролюючого органу щодо надання документів або інформації, які не стосується питання законності формування від`ємного значення ПДВ. Всі податкові накладні, що реєструвалися в перевіряємому періоді зареєстровані контрагентами, з яким співпрацює позивач на підставі належним чином оформлених первинних документах. Податковий орган в акті перевірки не ставив під сумнів достовірність даних, які містять первинні бухгалтерські документи, а також не зазначив про невідповідність первинних бухгалтерських документів вимогам чинного податкового законодавства, зокрема, відсутності в податкових накладних обов`язкових реквізитів тощо. Також з огляду на предмет перевірки позивач наголошує, що вимога податкового органу щодо надання документів, які не належать та/або не пов`язані з предметом перевірки, виходить за рамки передбачених ПК України прав податкового органу та є незаконною. З акту перевірки слідує, що за даними реєстру податкових накладних за період з 01.08.2023 по дату складання акту перевірки позивачем зареєстровано податкові накладні на обсяг постачання товарів на загальну суму 4 731 052, 98 грн в т.ч. ПДВ 788 508, 83 грн. Реєстрація згідно даних єдиного реєстру податкових накладних на обсяг ТМЦ, який фактично не підтверджений інвентаризацією, не відбулася. Податковим органом зазначено, що в ході проведення перевірки та інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ станом на 12.09.2023 на суму 26289777,19 грн, підприємством не надано пояснень та їх документального підтвердження щодо причин їх фактичної відсутності на продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.08.2023 по 12.09.2023, що свідчить про нестачу товарно- матеріальних цінностей на суму 26 289 777,19 грн (ПДВ 5 257 955 грн). Проте, у даному випадку, предметом документальної позапланової виїзної перевірки позивача була законність декларування останнім від`ємного значення з ПДВ, яке становить більше 100 000 грн, за червень 2023 року. Також позивач наголошує, що на запит перевіряючих від 11.09.2023 №4 про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які розміщені у виробничих приміщеннях або місцях зберігання станом на 12.09.2023 «Про проведення інвентаризації», підприємством було видано наказ про проведення інвентаризації. 12.09.2023 інвентаризація розпочалась у присутності службових осіб відповідача. За результатами інвентаризації перевіряючими складено акт, копію якого позивачу не вручено і зі змістом акту не ознайомлено. Перевіряючими також зазначено, що підприємством не надано інвентаризаційну відомість щодо залишків ТМЦ та основних засобів що зберігаються у приміщенні за адресою: м. Дніпро, вул. Академіка Белелюбського, 68, станом на 12.09.2023. В свою чергу, директором підприємства Піменовим Олексієм було запропоновано продовжити інвентаризацію, так як вона не була завершена належним чином, але перевіряючи відмовилися від продовження інвентаризації без будь-якої мотивації на те.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 червня 2024 року у задоволенні позову відмовлено.

Суд визнав підтвердженими встановленими у справі обставинами висновки контролюючого органу, що стали підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Суд виходив з того, що проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У ході проведення перевірки податковим органом надано запит від 11.09.2023 №4 про надання доступу перевіряючим до територій, приміщень та іншого майна, що використовується для провадження господарської діяльності, у тому числі до виробничих потужностей, а також щодо організації та проведення 12.09.2023 інвентаризації залишків ТМЦ за місцями їх зберігання. З метою здійснення висновків за результатами перевірки щодо наявності фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей за іншими місцями зберігання, з урахуванням вищезазначених показників по рахунку 26 «Готова продукція» підприємству надано запит №10 від 19.09.2023 про надання інформації з її документальним підтвердженням стосовно адреси місця зберігання готової продукції на відповідальному зберіганні з наданням укладеного договору з суб`єктом господарювання на зберігання, актів прийому-передачі такої готової продукції, товарно-транспортні накладні, які свідчать про фізичне її переміщення до місця відповідального зберігання.

Запитом перевіряючих від 19.09.2023 №11 запитувався доступ до приміщень та територій для проведення інвентаризації у присутності перевіряючих за адресою відповідального зберігання готової продукції.

Оскільки позивач листами №10 та №11 від 20.09.2023 повідомив контролюючий орган, що у зв`язку з проведенням перевірки щодо дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення за липень 2023 року, кінцем перевіряємого періоду якої є кінець липня, тому документи щодо зберігання продукції на поточну дату не мають відношення до перевірки, а також враховуючи, що запитувані пояснення з їх документальним підтвердженням, регістри бухгалтерського обліку та первинні документи, зазначені у запиті від 19.09.2023 №10 підприємством до перевірки не надано, перевіряючими складено відповідний акт від 19.09.2023 №2061/04-36-07-03/40099438 «Про ненадання до перевірки регістрів бухгалтерського обліку, пояснень та їх документального підтвердження».

Суд зазначив, що в даному випадку позивачем не виконані вимоги контролюючого органу щодо проведення інвентаризації та не надано контролюючому органу відповідні документи, складені за результатами її проведення, тому у контролюючого органу були наявні підстави для висновку про неможливість підтвердження фактичних залишків придбаних товарно-матеріальних цінностей на складі та виробничих приміщеннях підприємства з наведеної підстави.

Суд також з`ясував, що в ході перевірки встановлені операції з придбання ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» товарно-матеріальних цінностей (цукор-пісок в мішках) у постачальника ТОВ «ВІЦІ», яким складено податкові накладні на постачання ТМЦ, які зареєстровано в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів для такої реєстрації. Враховуючи норми ПК України з урахуванням змін, внесених Законом України від 12.05.2022 року №2260-ІХ, суд зробив висновки, що податкові накладні, які складені постачальником протягом лютого - червня 2022 року та зареєстровані після 15 липня 2022 року, є такими, що зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації.

Крім того, суд погодився з відповідачем, що в порушення п. 198.6 ст.198 ПК України позивачем завищено податковий кредит з податку на додану вартість на суму 39 575 грн за червень 2022 року. Позивачем суми ПДВ включено до складу податкового кредиту в періоді виписки (червень 2022 року) податкових накладних №137 від 20.06.2022, №146 від 28.06.2022, №148 від 30.06.2022 контрагентом - постачальником ТОВ «ВІЦІ», а не в період їх фактичної реєстрації (з порушенням постачальником законодавчо встановлених термінів для їх реєстрації - гранична дата реєстрації 15.07.2022, фактична дата реєстрації 19.07.2022 року)

Крім того, перевіркою встановлено, що в порушення пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПКУ позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (по операціях з нестачі ТМЦ) на суму ПДВ 5257955 грн та у зв`язку із використанням ТМЦ/сировини не в господарській діяльності на суму 3 637252 грн за які передбачена штрафна санкція згідно п. 1201.2 ст. 120 ПКУ, 5% від обігу, але не більше 3 400 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Скаржник наполягає на протиправності висновків контролюючого органу, зазначає, що всі документи щодо декларування від`ємного значення ПДВ за липень 2023 року і навіть за більший період лютий 2022 року - липень 2023 року були надані відповідачеві і до них зауважень не було. Контролюючий орган, здійснюючи перевірку, досліджував всі наявні документи, накладні, договори на постачання товару, податкові накладні, первинні документи бухгалтерського обліку і відносно цих первинних документів у контролюючого органу були відсутні зауваження щодо наявності недоліків чи дефектів, які ставлять під сумнів реальність господарських операцій.

Також позивач вказує про неврахування судом того, що вимога податкового органу щодо надання документів, які не належать та/або не пов`язані з предметом перевірки, виходить за рамки передбачених ПК України прав податкового органу та є незаконною.

З приводу встановлених судом обставин, що в порушення п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (по операціях з нестачі ТМЦ) на суму ПДВ 5 257 955 грн та у зв`язку із використанням ТМЦ/сировини не в господарській діяльності на суму 3 637 252 грн, за які передбачена штрафна санкція згідно п. 120-1.2 cт. 120 ПКУ, 5% від обігу, але не більше 3 400 грн, позивач зазначає, що ніякої нестачі не було, даний факт не встановлено жодним документом, висновок суду з цього приводу є припущенням.

Стосовно висновку про завищення позивачем податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 39575 грн за червень 2022 року позивач зазначає, що судом не враховано норми Закону України №2118 - IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану». Пунктом 32-2 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України на період дії правового режиму воєнного стану визначено особливості формування податкового кредиту.

Щодо строку проведення перевірки, скаржник зазначає, що суд не дав належної оцінки тому факту, що позивач є суб`єктом малого підприємства, як не дав належної оцінки і тому факту, що перевірка проводилася поза межами строків, що встановлені ПК України.

В судовому засіданні представник позивача підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі.

Представник відповідача проти задоволення апеляційної скарги заперечує, просить залишити рішення суду першої інстанції без змін як законне та обґрунтоване.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, на підставі наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 06.09.2023 №4078-п та направлень №5368, №5369, №5370 від 06.09.2023 контролюючим органом проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» з питань законності декларування від`ємного значення з ПДВ за липень 2023 року, яке становить більше 100 тис. грн, на підставі п.191.1 ст.191, пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п.75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82, п.п. 69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

За результатами перевірки складений акт від 27.09.2023 №3395/04-36-07-03/40099438 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 2 281 125 грн, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у попередніх звітних періодах та поданих уточнюючих розрахунках.

Перевіркою встановлено порушення позивачем:

-п. 44.1 ст. 44, п п. «г» п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 189.1, ст. 189, п. 198.6, ст. 198, п. 200.1, ст. 200 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 3 474 053 грн в т.ч.: за лютий 2022 року на суму 2 757 грн; за березень 2022 року на суму 11 622 грн; за квітень 2022 року на суму 27 002 грн; за липень 2023 року на суму 3 432 672 грн; завищення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 21 Декларації) на загальну суму 2 281 125 грн за звітний (податковий) період липень 2023 року; завищення суми від`ємного значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (показник рядка 20.1 Декларації) на загальну суму 269 801 грн за звітний (податковий) період липень 2023 року.

- п. 201.1 ст.201, абз. 4 п.п. 201.10 ст. 201, п. 120-1.2 ст. 120 ПК України в частині нездійснення ТОВ «Вест Трейд Компани» реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Штрафна санкція складає 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3 400 гривень.

Відповідно до змісту акту перевірки та матеріалів перевірки, контролюючим органом в ході перевірки директору підприємства надавались запити про надання до перевірки інформації з її документальним підтвердженням.

Зокрема, запит від 07.09.2023 №1 про надання до перевірки перелічених у запиті документів (документи, що стосуються організації діяльності підприємства, господарської діяльності, первинні бухгалтерські документи) та регістрів бухгалтерського обліку, з терміном виконання до 15:00 07.09.2023 в частині надання регістрів бухгалтерського обліку, до 11:00 08.09.2023 щодо інформації та первинних документів.

Запит від 07.09.2023 №2 - стосовно вичерпного переліку місць зберігання ТМЦ, готової продукції, сировини із терміном виконання до 14:30 07.09.2023.

Запит від 08.09.2023 №3 про надання до перевірки пояснень та їх документальне підтвердження стосовно використання в господарській діяльності придбаних ТМЦ, сировини протягом періоду з лютого 2022 року по серпень 2023 року, а також документів, зазначених у запиті від 07.09.2023 №1 і не наданих підприємством. Термін виконання - до 14:45 08.09.2023 в частині надання регістрів бухгалтерського обліку, до 16:00 08.09.2023 щодо наведеної у запиті інформації з її документальним підтвердженням.

У відповідь на запит №3 від 08.08.2023 підприємство з посиланням на великий обсяг витребуваних документів та інформації, а також відсутність на підприємстві головного бухгалтера, просило продовжити строк проведення перевірки на 2 робочих дні і, відповідно, продовжити строк надання необхідних документів на 2 робочих дні.

11.09.2023 посадовими особами контролюючого органу складений акт №2024/04-36-07-03/40099438 про ненадання інформації, первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, яким зафіксовано, що станом на 16:50 11.09.2023 підприємством до перевірки не надані інформація та первинні документи, зазначені у відповідних пунктах запитів від 07.09.2023 №1 та від 08.09.2023 №3: оборотно-сальдові відомості по всім рахункам за періоди лютий 2022 року липень 2023 року; регістри бухгалтерського обліку; виробничі звіти, калькуляції на кожен вид готової продукції.

Означений акт отриманий директором товариства 11.09.2023 о 16:51, що засвідчено ним особисто.

На підставі цього акту відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.09.2023 №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1020,00 грн відповідно до п.121.1 ст.121 ПК України.

13.09.2023 ГУ ДПС у Дніпропетровській області виданий наказ №4196-п, яким продовжено строки проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» з 14.09.2023 терміном на 2 робочих дні.

11.09.2023 посадовими особами позивачу вручений запит №4 - про надання доступу перевіряючим до територій, приміщень та іншого майна, що використовується для провадження господарської діяльності, у тому числі до виробничих потужностей, а також щодо організації та проведення 12.09.2023 інвентаризації залишків ТМЦ за місцями їх зберігання.

У відповідь на запит позивачем повідомлено, що для здійснення своєї господарської діяльності товариство використовувало виключно приміщення за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, на підставі договору оренди нежитлових приміщень від 25.08.2021 №29 укладеного з ТОВ «Юридична фірма «Бізнес і Право» ().

Згідно запиту від 11.09.2023 №4 з метою якісного та ефективного проведення інвентризації ТМЦ та основних засобів за місцями їх зберігання підприємству необхідно було надати (до моменту виходу/виїзду за місцем проведення інвентаризації): наказ «Про проведення інвентаризації та створення інвентаризаційної комісії»; договори про повну матеріальну відповідальність, укладені з відповідними особами, за адресами зберігання основних засобів та ТМЦ; інвентаризаційні відомості щодо залишків ТМЦ на поточну дату (в розрізі номенклатури ТМЦ та по місцях зберігання ТМЦ); інвентаризаційні відомості щодо основних засобів поточну дату (в розрізі номенклатури та по місцях зберігання).

На запит посадових осіб контролюючого органу від 11.09.2023 №4 про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей, які розміщені у виробничих приміщеннях або місцях зберігання станом на 12.09.2023, ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» надано наказ №1-Інв від 12.09.2023 «Про проведення інвентаризації», яким обумовлено провести інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей на складах, у незавершеному виробництві та готовій продукції станом на 12 вересня 2023 року з обов`язковим складанням відповідних інвентаризаційних описів. Інвентаризацію провести у термін 12 вересня 2023 року по 12 вересня 2023 року.

Інвентаризація товарно-матеріальних цінностей, що зберігаються у приміщенні, розташованому за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, проводилась 12.09.2023 у присутності посадових осіб контролюючого органу.

За результатами спостереження за ходом проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, посадовими особами контролюючого органу складений акт №2030/04-36-07-03/40099438, згідно якому встановлено, що з бухгалтерських рахунків, які надавались для проведення інвентаризації, перевіряючим фактично надано завірені обороти наступних рахунків за період з 01.08.2023 по 11.09.2023: 231 «Виробництво», 201 «Сировина та матеріали», 209 «Інші матеріали», 202 «Купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби», 204 «Тара й тарні матеріали», 281 «Товари» та обороти рахунку 26 «Готова продукція» (не завірений).

В подальшому директором підприємства було запропоновано перевіряючим пройти до приміщень підприємства де зберігаються товарно-матеріальні цінності. Посадові особи провели візуальний огляд приміщень, обстежено склад сипучих речовин, склад рідких речовин. Перевіряючими також обстежено приміщення, в якому знаходиться морозильна камера, приміщення, в якому знаходиться виробниче обладнання для фасування концентратів для чаю, лимонадів. В подальшому під супроводом директора було обстежено виробниче приміщення, яке знаходиться на другому поверсі будівлі.

Обстеження приміщень здійснено без облікових відомостей ТМЦ на поточну дату (12.09.2023) та без фактичного підрахунку товарно-матеріальних ціностей, без їх зважування, обміру та замірів продукції, яка знаходилась у метелевих діжках. Інвентаризаційну відомість щодо залишків ТМЦ та основних засобів, що зберігаються у приміщенні, розташованому за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68, станом на 12.09.2023 перевіряючим не надано.

Станом на дату завершення перевірки та на дату складання акту перевірки ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» не надано матеріали інвентаризації ТМЦ, що зберігаються за адресою: м.Дніпро, вул.Академіка Белелюбського, 68 (інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості, оформлені відповідно до вимог, встановлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, бухгалтерські довідки), про необхідність надання яких зазначалось у запитах перевіряючих №4 від 11.09.2023, №8 від 15.09.2023 та №12 від 20.09.2023.

З урахуванням показників бухгалтерського обліку по рахунку 26 «Готова продукція» підприємству надано запит від 19.09.2023 №10 про надання інформації з її документальним підтвердженням стосовно адреси місця зберігання готової продукції на відповідальному зберіганні з наданням укладеного договору з суб`єктом господарювання на зберігання, актів прийому-передачі такої готової продукції, товарно-транспортні накладні, які свідчать про фізичне її переміщення до місця відповідального зберігання.

Також запитом від 19.09.2023 №11 запитувався доступ до приміщень та територій для проведення інвентаризації у присутності перевіряючих за адресою відповідального зберігання готової продукції.

У відповідь на вищезазначені запити ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» повідомило, що у зв`язку з проведенням перевірки щодо дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення за липень 2023 року, кінцем перевіряємого періоду якої є кінець липня 2023 року, тому документи щодо зберігання продукції на поточну дату не мають відношення до перевірки.

У зв`язку з тим, що вищезазначені запитувані пояснення з їх документальним підтвердженням, регістри бухгалтерського обліку та первинні документи, зазначені у запиті від 19.09.2023 №10, підприємством до перевірки не надано, посадовими особами контролюючого органу складено акт від 19.09.2023 №2061/04-36-07-03/40099438 «Про ненадання до перевірки регістрів бухгалтерського обліку, пояснень та їх документального підтвердження», який вручений директору підприємства 19.09.2023.

Стосовно виявлених контролюючим органом порушень в акті перевірки зафіксовано таке.

За висновками відповідача з урахуванням даних бухгалтерських регістрів станом на 11.09.2023 на залишках обліковувались товарно-матеріальні цінності на загальну суму 26289777,19 грн, тоді як на дату проведення інвентаризації 12.09.2023 не підтверджено їх фактичну наявність у зв`язку з ненаданням облікових відомостей щодо залишків ТМЦ та фактичного не проведення інвентаризації, що унеможливлює звірити фактичну наявність залишків ТМЦ, відповідність її даним бухгалтерського обліку, відповідно, підтвердити їх обсяг та належність підприємству.

Як зазначено відповідачем, з`ясувавши, що під час проведення інвентаризації ТМЦ, за ходом якої спостерігали посадові особи контролюючого органу, ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» не виконано жодної з процедур, передбачених Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 2 вересня 2014 року №879, в ході проведення перевірки проведено аналіз щодо обсягів придбаної сировини, матеріалів та виготоволеної готової продукції з урахуванням залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 31.07.2023 та наданих відомостей щодо їх залишків станом на 11.09.2023, за результатами якого встановлено таке: спостерігається динаміка щодо збільшення (нарощування) залишків незавершеного виробництва з 8 377 771,72 грн станом на початок перевіряємого періоду та 28 197 237,06 грн на кінець перевіряємого періоду. Тобто, придбані у перевіряємому періоду сировина, матеріали, тара, комплектуючі та інші допоміжні матеріали списані у виробництво та переведено у готову продукцію в періоді з 01.08.2023 по 11.09.2023. Проте, станом на 12.09.2023 не підтверджено її фактичну наявність у зв`язку фактичним не проведенням інвентаризації та ненаданням до перевірки її результатів, ненаданням до перевірки облікових відомостей таких залишків продукції, що свідчить про нестачу товарно-матеріальних цінностей. З урахуванням того, що основним чинником формування від`ємного значення з ПДВ є перевищення обсягів придбання ТМЦ над обсягами їх реалізації (залишки ТМЦ), проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів, є єдиним встановленим законом засобом доказу нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Таким чином, відповідач зробив висновок, що станом на 11.09.2023 вартість залишків готової продукції та незавершеного виробництва складається з вартості сировини та матеріалів, придбаних у перевіряємому періоді, з урахуванням кінцевого сальдо незавершеного виробництва на 31.07.2023 у розмірі 28 197 237,06 грн, за виключенням тари, сировини та матеріалів придбаних поза межами перевіряємого періоду у розмірі 1 403 932,08 грн.

За даними єдиного реєстру податкових накладних за період з 01.08.2023 по дату складання акта перевірки ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» зареєстровано податкові накладні на обсяг постачання товарів на загальну суму 4 731 052,98 грн в т.ч. ПДВ 788 508,83 грн.

Реєстрація згідно даних єдиного реєстру податкових накладних на обсяг ТМЦ, який фактично не підтверджений інвентаризацією, не відбувалась.

З урахуванням проведеного порівняння обсягу придбання та реалізації товарів, встановлено, що протягом двох наступних місяців (в період часу з 01.08.2023 по 11.09.2023) кількість придбаного та проданого ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» товару є значно меншою, ніж кількість відсутнього на складі товару. Тобто, обсяги придбання-продажу ТМЦ протягом серпня-вересня 2023 року не перевищують обсяг відсутнього товару, а це свідчить про те, що фактична нестача товару вже мала місце не тільки на дату фіксації такої нестачі 12.09.2023, а й на 31.07.2023.

В ході проведення перевірки та інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ станом на 12.09.2023 на суму 26 289 777,19 грн. Підприємством не надано пояснень та їх документального підтвердження щодо причин їх фактичної відсутності (видаткові накладні, акти прийому-передачі, акти списання ТМЦ та ін.) на продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.08.2023 по 12.09.2023, що свідчить про нестачу товарно-матеріальних цінностей на суму 26 289 777,19 грн (ПДВ 5 257 955 грн).

Таким чином, за висновком відповідача, в порушення п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України позивачем занижений показник у рядку 4.1 (колонка Б) та, як слідство, показник 9 (колонка Б) Декларації з ПДВ за липень 2023 року на загальну суму 5 257 955 грн.

Також контролюючий орган зазначив, що вибірковим порівняльним аналізом наданих для перевірки калькуляцій, даних обороту рахунку 26 за лютий 2022 - липень 2023рр. (Дт.бух.рах.90 Кт.бух.рах.26) (в розрізі номенклатури та кількості виробленої продукції) встановив перевищення відображення (списання) собівартості окремих видів готової продукції понад фактичну (виробничу) собівартість, визначену підприємством у калькуляціях. Встановлені випадки, коди підприємством на собівартість списувало суми більші, ніж визначено, в калькуляціях (виходячи з розрахунку на 1 кг. Готової продукції). В ході перевірки розрахована сума завищення собівартості на 1 кг.

У зв`язку з тим, що до перевірки позивачем не в повному обсязі надані помісячні обороти рахунку 26 (надано зведені дані за загальний період лютий 2022-липень 2023 та окремі місяці 2022 року), для визначення кількості виготовленої (реалізованої) готової продукції по номенклатурним позиціям було використано дані Єдиного реєстру податкових накладних. Перевіркою встановлено безпідставне завищення списання ТМЦ на собівартість по окремим видам готової продукції на загальну суму 3 637 245 грн, із чого слідує, що підприємством відображено неправомірне списання ТМЦ на цю ж суму.

За результатом аналізу калькуляцій, даних бухгалтерського обліку та Єдиного реєстру податкових накладних під час виробництва готової продукції відповідачем встановлено використання товарно-матеріальних цінностей в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, внаслідок чого за висновком відповідача позивачем порушено п.44.1 ст.44, пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку використанням ТМЦ/сировини не в господарській діяльності на загальну суму 727 449 грн.

Крім того, перевіркою встановлено, що в порушення п. 201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних внаслідок наведеного вище порушення, а саме: за липень 2023 року. Обсяг ТМЦ, на які не нараховано компенсуючі податкові зобов`язання, 26 289 777,19 грн. Сума штрафної санкції 5% обсягу постачання (1 314 488,75 грн), але не більше 3 400 грн.

Також, перевіркою встановлено, що в порушення п. 201.1, п.201.10 ст. 201 ПК України позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних (відсутня реєстрація) в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з лютого 2022 року по липень 2023 року.

Перевіркою достовірності визначення суми податкового кредиту у деклараціях з ПДВ встановлено його завищення на загальну суму 39 575 грн в т.ч. за червень 2022 року, а саме: в ході перевірки встановлені операції з придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей (цукор-пісок в мішках) у постачальника ТОВ «ВІЦІ» (), яким складено податкові накладні на постачання ТМЦ, які зареєстровано в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів для такої реєстрації.

При цьому, позивачем суми ПДВ включено до складу податкового кредиту в періоді виписки податкових накладних контрагентом постачальником (червень 2022 року), а не в період їх фактичної реєстрації (з порушенням постачальником законодавчо встановлених термінів для їх реєстрації).

02.11.2023 ТОВ «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» надані заперечення на висновки акту перевірки від 27.09.2023 №3395/04-36-07-03/40099438, які залишені без змін, про що відповідач повідомив позивача листом від 16.11.2023 №76648/6/04-36-07-03-16.

На підставі означеного акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:

форма «Р» від 22.11.2023 №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4 290 840 грн, в т.ч. основний платіж 3 432 672 грн, штрафні (фінансові) санкції 858 168 грн

форма «В4» від 22.11.2023 №, яким зменшено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, за липень 2023 року, на суму 2 281 125 грн та зменшено від`ємне значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість за липень 2023 на суму 269 801 грн

форма «ПН» від 22.11.2023 №, яким застосовано штрафну санкцію за липень 2023 року в загальній сумі 3 400,0 грн.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Стосовно доводів позивача з приводу допущених контролюючим органом порушень вимог законодавства щодо проведення перевірки, суд апеляційної інстанції враховує висновки Верховного Суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За правилами п.78.1 ст.78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема відповідно до пп.78.1.8 п.78.1 ст. 78 ПК України: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

При цьому, вказано, що документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень;

У відповідності до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За визначенням в пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Відповідно до п.200.1, 200.4 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пп. «а» п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені статті 198 Податкового кодексу України.

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (пп. «а» п.198.1 ст.198 ПК України).

У відповідності до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу) - пп. «г» п. 198.5 ста.198 ПК України.

Згідно з п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

При цьому згідно з п.201.8 ст.201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з п.44.1 ст.44 ПК України в редакції на час виникнення спірних правовідносин для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Водночас статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

За визначенням, наведеним в пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України).

Згідно зі ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції підлягає з`ясуванню, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Також вказана вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції, кореспондує і з нормами Податкового кодексу України.

В спірному випадку, як встановлено вище, предметом позапланової перевірки, призначеної на підставі пп.78.1.8 п.78.1 ст. 78 ПК України, є дотримання податкового законодавства товариством при декларуванні за липень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 2 281 125 грн, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах березень 2022 року - липень 2023 року.

Перевірка контролюючим органом проводилась з 07.09.2023 по 20.09.2023.

Перелік документів, які були використані при проведенні перевірки, зазначений у п.2.11 акті перевірки від 27.09.2023.

За даними акту перевірки вбачається, що всі документи щодо декларування від`ємного значення ПДВ за липень 2023 року (з урахуванням попереднього періоду лютий 2022 року - липень 2023 року) надані позивачем контролюючому органу для перевірки і жодні зауваження щодо їх достовірності та повноти в акті перевірки відсутні.

Так, позивачем надано до перевірки: податкова звітність з ПДВ за перевіряємий період, наказ про облікову політику підприємства, штатні розписи, договори з контрагентами про купівлю-продаж товарів (робіт, послуг), договори оренди приміщень, первинні документи (видаткові накладні), митні декларації, інвойси, ТТН, рахунки-фактури, пакувальні листи, калькуляції по видам продукції, тощо, отримані та виписані податкові накладні за даними Єдиного реєстру податкових накладних, банківські виписки, оборотно-сальдова відомість за лютий 2022-липень 2023 років; оборотно-сальдові відомості по рахункам 361, 362; картки рахунків 201, 204, 231, 26, 281, 361, 362, 712, 79, 901,902,943,92, наказ №1-Інв від 12.09.2023 про інвентаризаційну комісію у зв`язку з проведенням документальної позапланової виїзної перевірки.

Контролюючий орган, дослідивши подані позивачем первинні документи, не встановив дефектів, які ставлять під сумнів реальність господарських операцій. Податковим органом не заперечується факт придбання ТМЦ товариством «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ», втім ставиться під сумнів їх наявність.

Висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства з відповідним правовими наслідками, зокрема, порушення п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, пп.«г» п.198.5 ст.198 ПК України, а саме: заниження показника у рядку 4.1 (колонка Б) та, як слідство, показника 9 (колонка Б) Декларації з ПДВ за липень 2023 року на загальну суму 5 257 955 грн ґрунтуються на тому, що в ході проведення перевірки та інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ станом на 12.09.2023 на суму 26 289 777,19 грн, що свідчить про нестачу товарно-матеріальних цінностей на суму 26 289 777,19 грн (ПДВ 5 257 955 грн). Підприємством не надано пояснень та їх документального підтвердження щодо причин їх фактичної відсутності (видаткові накладні, акти прийому-передачі, акти списання ТМЦ та ін.) на продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.08.2023 по 12.09.2023.

З приводу таких висновків контролюючого органу судом першої інстанції вказано, що оскільки позивачем не виконані вимоги контролюючого органу щодо проведення інвентаризації та не надано контролюючому органу відповідні документи, складені за результатами її проведення, у контролюючого органу були наявні підстави для висновку про неможливість підтвердження фактичних залишків придбаних товарно-матеріальних цінностей на складі та виробничих приміщеннях підприємства.

Суд апеляційної інстанції не погоджується з судом першої інстанції, вважає, що в даному випадку витребування контролюючим органом документів та вимога посадових осіб контролюючого органу щодо проведення інвентаризації на поточну дату 12.09.2023 є такими, що виходять за межі предмету перевірки, призначеної на підставі пп.78.1.8 п. 78.1 ст.78 ПК України, оскільки витребувані у позивача документи та інформація не стосуються питання законності формування від`ємного значення ПДВ згідно податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2023 року.

Як правильно вказав позивач, поняття «законність декларування» не включає в себе перевірку фактичних залишків товару. Закон визначив це як наявність відповідних документів на дату придбання товару і реєстрації податкової накладної.

В той же час відповідач не заперечує того факту, що у нього відсутні питання щодо наявності і правильності складених документів щодо придбання товару.

Також суд апеляційної інстанції вважає, що висновки контролюючого органу, в основу яких покладена виявлена ним нестача товарно-матеріальних цінностей на суму 26 289 777,19 грн (ПДВ 5 257 955 грн) за наведених вище підстав фактично ґрунтуються на припущеннях, оскільки обставини, на які посилається відповідач, а саме: нестача ТМЦ не підтверджені жодним документом.

Крім того, з огляду на наведені в акті перевірки обґрунтування та обрахунки є таким, що не має належного доказового підґрунтя узагальнений висновок відповідача про безпідставне завищення списання ТМЦ на собівартість по окремим видам готової продукції на загальну суму 3637245 грн і, як наслідок, використання товарно-матеріальних цінностей в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 727 449 грн.

Норма підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України встановлює обов`язок платника ПДВ нарахувати податкові зобов`язання та скласти і направити у ЄРПН для реєстрації зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Суд апеляційної інстанції, виходячи з матеріалів перевірки, вважає висновок контролюючого органу про порушення позивачем пп. «г» пункту 198.5 ст. 198 ПК України, і як наслідок, заниження податкового зобов`язання з ПДВ помилковим, що також є свідченням безпідставного застосування до позивача штрафної санкції на підставі абз.4. п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Стосовно встановленого проведеною перевіркою порушення п. 198.6 ст. 198 ПК України, а саме: завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 39 575 грн за червень 2022 року за операціями з придбання позивачем товарно-матеріальних цінностей (цукор-пісок в мішках) у постачальника ТОВ «ВІЦІ», яким складено податкові накладні на постачання ТМЦ, які зареєстровано в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів для такої реєстрації.

Не заперечуючи право позивача на податковий кредит за вказаними операціями, контролюючий орган встановив факт включення позивачем суми ПДВ до складу податкового кредиту в періоді виписки податкових накладних контрагентом постачальником (червень 2022 року), а не в період їх фактичної реєстрації (з порушенням постачальником законодавчо встановлених термінів для їх реєстрації - гранична дата реєстрації 15.07.2022, фактична дата реєстрації 19.07.2022).

Суд апеляційної інстанції погоджується з відповідачем, що відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції вважає помилковим посилання позивача на пункт 32-2 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, яким передбачено, що тимчасово, за податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року за операціями з придбання товарів/послуг, за якими в Єдиному реєстрі податкових накладних постачальниками не зареєстровано податкові накладні та/або розрахунки коригування до них, платники податку:

включають до складу податкового кредиту звітного (податкового) періоду суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) у складі вартості придбаних товарів/послуг, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання товарів/послуг відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні";

отримувачі послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, у разі нарахування таким отримувачем послуг податку на додану вартість у складі податкових зобов`язань, визначених у податковій декларації за відповідний звітний (податковий) період, такі платники податку мають право на віднесення таких сум податку до податкового кредиту відповідного звітного (податкового) періоду, на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, складених (отриманих) платником податку за операціями з придбання послуг, відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

В даному випадку вказана норма пункту 32-2 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України не може бути застосована до спірних відносин, оскільки податковим періодом за операціями з придбання позивачем товару у постачальника ТОВ «ВІЦІ» є червень 2022 року, тобто період, що не охоплюється наведеною нормою.

В той же час, з огляду на суть вказаного вище порушення та приймаючи до уваги предмет проведеної контролюючим органом перевірки, оформленої актом від 27.09.2023 року №3395/04-36-07-03/4009943, суд апеляційної інстанції вважає, що виявлене відповідачем завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 39575 грн за червень 2022 року не вплинуло на висновки контролюючого органу, покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 22.11.2023 №, № (заниження податку на додану вартість на суму 3 474 053 грн в т.ч.: за лютий 2022 року на суму 2 757 грн; за березень 2022 року на суму 11 622 грн; за квітень 2022 року на суму 27 002 грн; за липень 2023 року на суму 3 432 672 грн; завищення суми ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 21 Декларації) на загальну суму 2 281 125 грн за звітний (податковий) період липень 2023 року; завищення суми від`ємного значення, яку зараховано у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (показник рядка 20.1 Декларації) на загальну суму 269 801 грн за звітний (податковий) період липень 2023 року).

За встановлених вище обставин суд апеляційної інстанції вважає, що прийняті контролюючим органом на підставі акту перевірки від 27.09.2023 податкові повідомлення-рішення від 22.11.2023 №, №, № є протиправними і підлягають скасуванню.

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення від 26.09.2023 №, яким до позивача застосовано штрафну санкцію у розмірі 1 020 грн.

Як встановлено судом вище, підставою для прийняття цього податкового повідомлення-рішення слугував акт від 11.09.2023 №2024/04-36-07-03/40099438 про ненадання інформації, первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку.

Відповідно до пп. 20.1.2 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом.

Відповідно до пп. 20.1.6 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п. 85.2 ст. 85 ПК України платник зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Відповідно до норм п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Відповідно до п. 85.8 ст. 85 ПК України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідно до п. 44.6 ст. 44 ПК України 44.6. У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

За правилами п.85.6 ст.85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Відповідно до п. 121.1 ст. 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

В спірному випадку підставою для притягнення позивача до відповідальності у вигляді штрафу за наведеною вище нормою ст. 121 ПК України став зафіксований посадовими особами контролюючого органу у акті від 11.09.2023 факт ненадання інформації та первинних документів станом на 16:50 11.09.2023, тобто у строки, визначені у запитах від 07.09.2023 №1 та від 08.09.2023 №3.

З приводу такого мотивування, суд зауважує, що за змістом п. 44.6 ст. 44 ПК України платник податків має надати посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, до закінчення перевірки, а не до певного строку, визначеного посадовою особою, що проводить перевірку, на власний розсуд.

Пункт 121.1 статті 121 ПК України також не містить такої умови для відповідальності платника податку як ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у визначений контролюючим органом або його посадовою особою строк.

Виходячи з вищенаведеного, приймаючи до уваги, що датою закінчення перевірки є 20.09.2023, суд вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню, податкове повідомлення-рішення від 26.09.2023 №.

Підсумовуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог.

Судом першої інстанції під час розгляду даної справи зроблено висновки, які не відповідають фактичним обставинам справи та наявним у справі доказам, невірно застосовані норми матеріального права, що відповідно до ст.317 КАС України є підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення про задоволення позову, внаслідок чого рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, а апеляційна скарга задоволенню.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ВЕСТ ТРЕЙД КОМПАНИ» задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 червня 2024 року у справі №160/5055/24 скасувати, прийняти нове рішення.

Позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «Р» від 22.11.2023 №; форми «В4» від 22.11.2023 №; форми «ПН» від 22.11.2023 №; форми «ПС» від 26.09.2023 №.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Н.А. Бишевська

суддя Я.В. Семененко