Справа № 520/16204/24
Суддя: Калиновський В.А.
Дата ухвалення: 2025-01-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 січня 2025 р.Справа № 520/16204/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Кононенко З.О. , Мінаєвої О.М. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.

представник позивача Артюх Ю.В.

представник відповідача Ринденко М.С.

представник третьої особи Шрамко І.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2024, головуючий суддя І інстанції: Кухар М.Д., м. Харків, по справі № 520/16204/24

за позовом Публічного акціонерного товариства "Харківська ТЕЦ-5"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків третя особа Приватне підприємство «Фасад-сервіс»

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Публічне акціонерне товариство "Харківська ТЕЦ-5", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, третя особа Приватне підприємство «Фасад-сервіс», в якому просив суд:

- скасувати податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2 повністю.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2024 адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Харківська ТЕЦ-5" задоволено.

Скасовано податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд. 30,м. Харків,Харківська обл., Харківський р-н,61052, ) на користь Приватного акціонерного товариства "Харківська ТЕЦ-5" (с. Подвірки, Харківський район, Харківська область, 62371, ) сплачений судовий збір в сумі 30280 (тридцять тисяч двісті вісімдесят) грн.00 коп.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що підприємство позивача, як виробник електричної енергії, що отримав відповідну Ліцензію буде платником акцизного податку з операцій передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (електричної енергії) з метою власного споживання згідно п.п. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213 ПК України. Тому доводи позивача, які були враховані судом першої інстанції при прийнятті Рішення від 29.10.2024 року по справі №520/16204/24 відносно того, що він у зазначений період не був платником акцизного податку, не відповідають обставинам справи та нормам матеріального права.

Зауважив, що у разі, якщо підприємство здійснюватиме виробництво електричної енергії, виробленої на кваліфікованих когенераційних установках та реалізуватиме її на ринку електричної енергії та/або для власних потреб, то у суб`єкта господарювання не виникатиме податкового зобов`язання з акцизного податку.

В акті перевірки на сторінці 47 зазначено, що Державною агенцією з енергоефективності та енергозбереження України видані свідоцтва про кваліфікацію когенераційної установки: від 05.08.2019 № 170, терміном дії до 05.08.2020, від 06.08.2020 № 207, терміном дії до 06.08.2021, від 06.08.2021 № 246, терміном дії до 06.08.2022, від 06.08.2022 № 279, терміном дії до 06.08.2023; від 04.08.2023 № 331, терміном дії до 04.08.2024.

Тобто, до серпня 2019 року (до моменту отримання кваліфікації когенераційної установки, як це передбачено нормами пп. 213.2.8 п. 213.2 ст. 213 Податкового Кодексу України) ПрАТ «Харківська ТЕЦ-5», як виробник електричної енергії, є платником акцизного податку з операцій передачі в межах одного підприємства виробленої електричної енергії з метою власного споживання.

Таким чином, в порушення підпункту 213.1.2 пункту 213.1 статті 213, підпункту 215.3.9 пункту 215.3 статті 215 Податкового Кодексу України не нараховано акцизного податку за операціями з передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання на загальну суму 1 243 307 грн.

Щодо обов`язку подання декларації з акцизного податку, апелянт зауважив, що оскільки позивач здійснює операції з реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, підприємство повинно було заповнити і подати до контролюючого органу податкову декларацію з акцизного податку, де у додатку 7 до декларації заповнити відповідні графи.

Щодо правомірності винесення податкових повідомлень-рішень по взаємовідносинам з ПП «Фасад-Сервіс» (№1 та №2) апелянт зазначив, що перевіркою встановлено, що первинні документи, які складено ПП «Фасад-Сервіс» на адресу ПрАТ «Харківська ТЕЦ-5», а саме податкові накладні, видаткові накладні, акти виконаних робіт не мають юридичної сили первинних документів у зв`язку із неможливістю ідентифікувати особу, яка підписувала документи.

Таким чином, враховуючи вищезазначене, апелянт вважає, що контролюючим органом було правомірно прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 19.04.2024 р. № 2, № 2, № 2, № 2 у відповідності до вимог чинного законодавства, а Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2024 року по справі № 520/16204/24 є таким, що прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального права і порушенням норм процесуального права, а тому підлягає скасуванню.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін. Зауважив, що використання виробленої електричної енергії для власних потреб не є її продажем і не може бути кваліфіковане в якості постачання товарів в розумінні пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 ПК України. Норма пп. 212.1.13 п. 212.1 ст. 212 ПК України передбачає кваліфікацію позивача в якості платника акцизного податку тільки в тому випадку, якщо в періоді січень-червень 2019 він здійснював саме продаж електричної енергії поза оптовим ринком електричної енергії. Проте вказаний факт з боку відповідача не встановлений в Акті перевірки і не підтверджується матеріалами справи. Поширення пп. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213 ПК України, яка визначає об`єкт оподаткування на осіб, які не є його платниками, є безпідставним. Отже, нарахування акцизного податку за період січень-червень 2019 є необґрунтованим.

Крім того, позивач зауважив, що оскільки він не був платником акцизного податку в якості виробника електричної енергії в період січень-червень 2019 то, як наслідок, не мав обов`язку подавати декларацію з акцизного податку. Порушень подання декларацій з акцизного податку по іншим підакцизним товарам, як і наявність оподатковуваних операцій, відповідачем встановлено не було. В той же час, за період липень-серпень 2019 позивач продавав електричну енергію поза межами оптового ринку електричної енергії, що не заперечується сторонами і зафіксовано а Акті перевірки, сплачував акцизний податок, тому подавав податкову звітність з акцизного податку. Щодо неподання акцизних декларацій з вересня по грудень 2019 позивач зазначив, що в періоді вересень-грудень 20219 у нього були в наявності свідоцтва про кваліфікацію когенераційної установки: від 05.08.2019 № 170, терміном дії до 05.08.2020; від 06.08.2020 № 207, терміном дії до 06.08.2021; від 06.08.2021 № 246, терміном дії до 06.08.2022; від 06.08.2022 № 279, терміном дії до 06.08.2023; від 04.08.2023 № 331, терміном дії до 04.08.2024. Згідно з пп. 213.2.8 п. 213.2 ст. 213 ПКУ не підлягають оподаткуванню операції з реалізації електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії. Тож, позивач вважає безпідставним застосування до нього відповідальності (штрафних санкцій) за неподання податкових декларацій з акцизного податку на підставі п. 120.1. ст. 120 ПКУ за період січень - червень 2019 р., вересень - грудень 2019 р.

Щодо взаємовідносин ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" з ПП "Фасад-Сервіс" позивач вказав на те, що в обґрунтування висновку про те, що податкові накладні, видаткові накладні, акти виконаних робіт не мають юридичної сили первинних документів у зв`язку із неможливість підписання договору та Актів виконаних робіт директором ПП «ФАСАД-СЕРВІС», оскільки останній перебуває на військовій службі. Водночас, з пояснень ПП «ФАСАД-СЕРВІС», наданих до матеріалів справи, вбачається, що особливість проходження військової служби дозволяє ОСОБА_1 виконувати свої функціональні обов`язки директора. Будь-яких інших обставин, які б ставили під сумнів реальність господарських операцій, матеріали перевірки не містять. Про фактичне виконання умов договорів свідчать первинні бухгалтерські та податкові документи, виписані відповідно до п. 9.2. ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" і п. 2.4. ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

З урахуванням викладеного, на думку позивача, спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представники позивача та третьої особи, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просили залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Представник відповідача, наполягаючи на порушенні судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення осіб, які прибули в судове засідання, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведена документальна позапланова виїзна перевірка Приватного акціонерного товариства «ХАРКІВСЬКА ТЕЦ-5».

За результатами перевірки складений акт від 01.04.2024р. №198/35-00-07/05471230, яким встановлені порушення:

- норм параграфів М 17, 4.6, 4.18, 4.33-4.35, 4.49 Концептуальної основи, п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування на 1 820 671 грн. в т.ч. по періодах:

- за півріччя 2023 року в сумі 1 820 671 грн.,

- за 9 місяців 2023 року 1 820 671 грн.

- п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п.200.1, п. 200.4 ст. 200, Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду на загальну суму 217 920 грн., у тому числі по періодах:

- у вересні 2023 року у сумі ПДВ 217 920 грн.

- п. 201.10 ст. 201 та п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України підприємством порушені граничні терміни реєстрації податкових накладних та розрахунків корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ «+/-» 21057,2 грн.

- пп. 212.1.1 п. 212.1 ст. 212, пп. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213, пп. 215.3.9 п. 215.3 ст. 215, п. 216.2 ст. 216 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-УІ, зі змінами та доповненнями, що призвело до заниження акцизного податку на загальну суму 1 243 307 грн., в тому числі:

- за січень 2019 року на суму 363 061 грн.,

- за лютий 2019 року на суму 324 464 грн.,

- за березень 2019 року на суму 343 101 грн.,

- за квітень 2019 року на суму 161 615 грн.,

- за травень 2019 року на суму 51 066 грн.

- п. 120.1 ст. 120 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ, зі змінами та доповненнями, неподання декларації з акцизного податку за січень 2019, лютий 2019, березень 2019, квітень 2019, травень 2019, червень 2019, вересень 2019, жовтень 2019, листопад 2019, грудень 2019.

На підставі акту перевірки 01.04.2024 №198/35-00-07/05471230 винесено наступні податкові повідомлення-рішення, які оскаржуються позивачем у даній справі:

1. від 19.04.2024 № 2, яким зменшено суму від`ємного значення суми ПДВ за вересень 2023 в розмірі 217 920,00 грн.;

2. від 19.04.2024 № 2, яким встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток в розмірі 1 820 761,00 грн.;

3. від 19.04.2024 № 2, яким збільшено суму грошового зобов`язання за акцизним податком на електричну енергію в розмірі 1 243 307,00 грн. та штрафними фінансовими санкціями в розмірі 310 826,75 грн.;

4. від 19.04.2024 № 2 застосовано штрафні санкції за неподання декларацій з акцизного податку в розмірі 3 400,00 грн.

Позивач вважає, що вказані рішення є протиправними, а тому звернувся до суду за захистом своїх прав та інтересів.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, а отже підлягають скасуванню.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, які виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (надалі також - ПК України).

Відповідно до п.п. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, акцизний податок - це непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Підпунктом 212.1.13 п. 212.1 ст. 212 ПК України визначено, що платниками акцизного податку є особи - виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її поза оптовим ринком електричної енергії. Не є платниками податку особи, які здійснюють діяльність з виробництва електричної енергії за умови її продажу на оптовому ринку електричної енергії та/або з постачання електричної енергії, крім платників, зазначених в підпункті 212.1.12 цього пункту.

Згідно із п. 215.1 ст. 215 ПК України до підакцизних товарів належать, зокрема, нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне, електрична енергія.

Підпункт 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачає, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно з п.п. 213.1.1, 213.1.2 п. 213.1 ст. 213 ПК України, об`єктами оподаткування є операції з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції), а також реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки, своїм працівникам, а також здійснення внесків підакцизними товарами (продукцією) до статутного капіталу.

Базою оподаткування акцизним податком відповідно до п.п. 214.1.1 та 214.1.3 п. 214.1 ст. 214 ПК України є:

вартість реалізованого товару (продукції), виробленого на митній території України, за встановленими виробником максимальними роздрібними цінами з урахуванням податку на додану вартість та акцизного податку;

вартість реалізованої електричної енергії без податку на додану вартість.

Як свідчить зміст акту перевірки, підставою для висновку про порушення позивачем пп. 212.1.1 п. 212.1 ст. 212, пп. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213, пп. 215.3.9 п. 215.3 ст. 215, п. 216.2 ст. 216 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ, зі змінами та доповненнями, що призвело до заниження акцизного податку на загальну суму 1243307,00 грн., слугували взяті перевіряючими до уваги обставини виробництва електричної енергії за період січень-травень 2019 року, яка ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" частково реалізується на оптовому ринку електричної енергії (в період з січня 2019 по липень 2019 року на ДП «ЕНЕРГОРИНОК»), а частково використовується підприємством для власних потреб - для виробництва теплової та електроенергії та на виробничі потреби, з огляду на що, на думку відповідача, такі операції мають бути об`єктом оподаткування акцизним податком.

Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач зазначає, що в п.п. 213.2.8 пункту 213.2 ст. 213 ПК України, яким визначено перелік операцій з підакцизними товарами, які не підлягають оподаткуванню, йдеться мова саме про "реалізацію" електричної енергії з використанням когенераційних установок. Тож, операції в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання не відносяться до операцій, що не підлягають оподаткуванню (до 05 серпня 2019 року - моменту кваліфікації когенераційної установки).

Аналізуючи встановлені перевіркою обставини та аргументи сторін, суд звертає увагу на таке.

Відповідно до ст. 1 Закону України від 13.04.2017 №2019-VIII "Про ринок електричної енергії", виробник електричної енергії (далі - виробник) - суб`єкт господарювання, який здійснює виробництво електричної енергії; виробництво електричної енергії - діяльність, пов`язана з перетворенням енергії з енергетичних ресурсів будь-якого походження в електричну енергію за допомогою технічних засобів.

За приписами статті 1 Закону України "Про комбіноване виробництво теплової та електричної енергії (когенерацію) та використання скидного енергопотенціалу" від 05.04.2005 №2509-IV кваліфікація когенераційної установки - встановлення центральним органом виконавчої влади у сфері енергозбереження відповідності умов та показників експлуатації когенераційної установки вимогам (кваліфікаційним показникам) цього Закону; кваліфікована когенераційна установка - когенераційна установка, умови і показники експлуатації якої відповідають вимогам цього Закону; когенераційна установка - комплекс обладнання, що працює за способом комбінованого виробництва електричної і теплової енергії або перетворює скидний енергетичний потенціал технологічних процесів в електричну та теплову енергію.

За приписами п.п. 212.1.13 п. 212.1 ст. 212 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платниками акцизного податку є виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її поза оптовим ринком електричної енергії. Не є платниками податку особи, які здійснюють діяльність з виробництва електричної енергії за умови її продажу на оптовому ринку електричної енергії та/або з постачання електричної енергії, крім платників, зазначених в підпункті 212.1.12 цього пункту.

Об`єктом оподаткування акцизного податку, як визначено в п.п. 213.1.2 п. 213.1 ст. 213 ПК України, є операції з реалізації та/або передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання, промислової переробки, своїм працівникам, а також здійснення внесків підакцизними товарами (продукцією) до статутного капіталу.

При цьому, вичерпний перелік операцій з підакцизними товарами, які не підлягають оподаткуванню, визначено пунктом 213.2 ПК України, до числа яких відносяться операції з реалізації електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії (п.п. 213.2.8 п. 213.2 ст. 213 ПК України).

Колегія суддів зазначає, що Державною агенцією з енергоефективності та енергозбереження України видані Свідоцтва про кваліфікацію когенераційної установки ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5": від 05.08.2019 № 170, терміном дії до 05.08.2020; від 06.08.2020 № 207, терміном дії до 06.08.2021; від 06.08.2021 № 246, терміном дії до 06.08.2022; від 06.08.2022 № 279, терміном дії до 06.08.2023; від 04.08.2023 № 331, терміном дії до 04.08.2024.

Фіксуючи відповідне порушення відповідач наголошував, що відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь яка операція на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Отже, на думку відповідача, виходячи із вказаної загальної норми Податкового кодексу України, операції з передачі в межах одного підприємства підакцизних товарів (продукції) з метою власного споживання не відносяться до операцій, що не підлягають оподаткуванню (до 05 серпня 2019 року - моменту кваліфікації когенераційної установки) акцизним податком.

Колегія суддів не бере до уваги такі доводи відповідача та наголошує, що аналіз вищенаведених спеціальних норм ПК України свідчить на користь висновку про те, що ключовою ознакою операцій, за наявності якої такі не оподатковуються, є саме факт походження/вироблення з альтернативних джерел електричної енергії (вироблена кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії), а не мета задля якої її вироблено.

Тож у разі якщо виробник здійснюватиме виробництво електричної енергії на кваліфікованих когенераційних установках та використовуватиме її для власних потреб, то у такого виробника не виникатиме податкове зобов`язання з акцизного податку.

Також, необхідно взяти до уваги виняток, встановлений абзацом другим підпункту 212.1.13 пункту 212.1 статті 212 ПК України, який виключає статус платника акцизного податку, якщо особа виробляє електричну енергію та продає її на оптовому ринку.

Колегія суддів зазначає, що поняття оптовий ринок електричної енергії, що застосоване у підпункті 212.1.13 пункту 212.1 статті 212 ПК України, не визначене нормами цього Кодексу, як і не визначено за якими ознаками встановити, що особа продає електричну енергію саме на оптовому ринку.

Згідно зі статтею 5 ПК України терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Статтею 1 Закону України "Про електроенергетику" визначено поняття оптовий ринок електричної енергії України - ринок, що створюється суб`єктами господарської діяльності для купівлі-продажу електричної енергії на підставі договору.

Окрім цього, частиною першою статті 15 указаного Закону встановлено, що купівля всієї електричної енергії, виробленої на електростанціях, потужність чи обсяг відпуску яких перевищують граничні показники (крім випадків, передбачених цим Законом), та весь її оптовий продаж здійснюються на оптовому ринку електричної енергії України, крім електричної енергії, що купується (продається) відповідно до розділу XVII Закону України "Про ринок електричної енергії".

Разом з тим, відповідно до пункту 23 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про ринок електричної енергії", який набрав чинності 11.06.2017, Закон України Про електроенергетику втратив чинність, окрім: 1) визначення термінів, передбачених статтею 1 цього Закону (в тому числі терміну оптовий ринок електричної енергії), 2) статті 15 цього Закону які втрачають чинність з дати початку дії нового ринку електричної енергії.

Пунктом 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про ринок електричної енергії" визначено, що балансуючий ринок та ринок допоміжних послуг, ринок "на добу наперед" та внутрішньодобовий ринок, двосторонні договори (далі - новий ринок електричної енергії) починають діяти з 1 липня 2019 року.

Таким чином, з 01.07.2019 втратили чинність визначені Законом України "Про електроенергетику" такі поняття як оптовий ринок електричної енергії України, учасники оптового ринку електричної енергії України, оптове постачання електричної енергії та порядок дії оптового ринку, що був передбачений статтею 15 цього Закону.

З цього ж часу купівля-продаж електричної енергії здійснюється на новому ринку електричної енергії, а саме: балансуючому ринку, ринку допоміжних послуг, ринку на добу наперед та внутрішньодобовому ринку, де учасники ринку провадять свою діяльність на договірних засадах.

Отже, з 01.07.2019 на позивача вже не розповсюджувався виняток, встановлений абзацом другим підпункту 212.1.13 пункту 212.1 статті 212 ПК України, щодо відсутності статусу платника акцизного податку в осіб, які мають ліцензію на виробництво електроенергії, але продають її на оптовому ринку.

Відтак, з 01.07.2019 на позивача розповсюджувалась дія абзацу першого підпункту 212.1.13 пункту 212.1 статті 212 ПК України, оскільки він є виробником електричної енергії, який має ліцензію на виробництво, та продає її поза оптовим ринком, а тому із зазначеної дати позивач набув статусу платника акцизного податку та, відповідно, мав обов`язок подавати податкову декларацію акцизного податку.

В той же час, сторони не заперечують, що позивач з 01.07.2019 року сплачував акцизний податок та подавав відповідну звітність в частині реалізованої електричної енергії.

Необхідно також зазначити, що Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві від 16.01.2020 №466-ІХ (набрав чинності 23.05.2020) підпункт 212.1.13 пункту 212.1 статті 212 ПК України викладено у новій редакції, відповідно до якої платником акцизного податку є виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її на ринку електричної енергії.

Зі змісту Акту перевірки, який наявний в матеріалах справи, вбачається, що ПрАТ «Харківська ТЕЦ-5» зареєстроване як платник акцизного податку та має наступні ліцензії: на право провадження господарської діяльності з виробництва електричної енергії з 15.07.2010 по 14.07.2020 року, яка видана Національною комісією регулювання електроенергетики України; ліцензія від 04.08.2010 серії АВ № 507799, яка видана відповідно до Постанови НКРЕКП від 19.06.2019 №1071 з 01.07.2019 термін дії безстроковий. З січня 2019 року по липень 2019 року вироблена Приватним акціонерним товариством "Харківська ТЕЦ-5" електрична енергія використовувалась на власні потреба та реалізовувалась на оптовому ринку електричної енергії, а саме реалізовувалась одному уповноваженому суб`єкту господарювання ДП "ЕНЕРГОРИНОК".

Так, згідно діючого у вказаний період законодавства у сфері електроенергетики, комерційним оператором оптового ринку електроенергії (ОРЕ) та єдиним покупцем електричної енергії у її виробників було ДП "ЕНЕРГОРИНОК". Саме ДП "ЕНЕРГОРИНОК" було податковим агентом зі сплати акцизу на електричну енергію. Отже, з січня 2019 по червень 2019 електрична енергія, вироблена ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5", за винятком власних виробничих потреб, реалізовувалася лише на оптовому ринку електричної енергії (на ДП ЕНЕРГОРИНОК), що відповідачем не спростовано та підтверджено долученими до матеріалів справи доказами.

В свою чергу, з 01.07.2019 змінилось правове регулювання відносин на ринку електричної енергії, адже саме з 01.07.2019 року було ліквідовано єдиного покупця і продавця е/е - ДП "Енергоринок", вступили в дію положення Закону України "Про ринок електричної енергії", якими введено двосторонні договори між виробниками та постачальниками/споживачами, біржі - ринок "на добу вперед" і внутрішньодобовий, а також балансуючий ринки, де розраховується вартість небалансів (різниці між прогнозним і фактичним споживанням).

В зв`язку з наведеним вище, електрична енергія, вироблена позивачем з липня 2019 року вже не реалізовувалась єдиному оптовому покупцю ДП "ЕНЕРГОРИНОК", а відповідно до норм закону "Про ринок електричної енергії" реалізовувалася на сегментах діючого ринку електричної енергії іншим суб`єктам ринку, а тому ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" сплачувало акцизний податок саме за реалізовану електричну енергію у липні та серпні 2019 року.

Отже, враховуючи встановлений перевіркою факт про те, що у період січень-червень 2019 року ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" здійснювало виробництво електричної енергії, яку, зокрема, в подальшому використовувало для власних господарських потреб, то в силу вимог п.п. 213.2.8 п. 213.2 ст. 213 ПК України такі операції не підлягали оподаткуванню акцизним податком, а у ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" не виникало податкового зобов`язання зі сплати акцизного податку.

Крім того, відповідачем жодним чином не спростовано аргументи позивача, що стаття 214 ПК України не визначає базою оподаткування "собівартість виробленої позивачем електричної енергії переданої в межах одного підприємства з метою власного споживання", як зазначає відповідач у своєму Акті перевірки. Тобто, відповідачем не було наведено жодного нормативного обґрунтування, із посиланням на спеціальні норми ПК України, на якій підставі та керуючись якими нормами ПК України, позивач повинен був обраховувати базу оподаткування електричної енергії, у тому числі щодо обсягів, використаних для власних господарських потреб, виходячи саме із собівартості виробленої електричної енергії.

У зв`язку з цим висновок документальної планової виїзної перевірки протилежного змісту колегія суддів вважає таким, що не відповідає нормам законодавства, які регулюють спірні правовідносини.

Як наслідок податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № 2 від 19.04.2024 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо доводів позивача про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 2 від 19.04.2024, колегія суддів зважає на наступне.

З матеріалів справи встановлено, що за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" також встановлено факт порушення п. 120.1 ст. 120 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ, зі змінами та доповненнями, за неподання декларації з акцизного податку за січень 2019, лютий 2019, березень 2019, квітень 2019 року, травень 2019, червень 2019, вересень 2019, жовтень 2019, листопад 2019, грудень 2019.

Відповідно до пункту 120.1 статті 120 ПК України неподання (крім випадків, якщо податкова декларація не подається відповідно до пункту 49.2 статті 49 цього Кодексу) або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, платежі, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі органи, податкових декларацій (розрахунків), а також іншої звітності, обов`язок подання якої до контролюючих органів передбачено цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 340 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Отже, у цьому випадку умовою для притягнення особи до відповідальності відповідно до пункту 120.1 статті 120 ПК України є 1) наявність у позивача статусу платника акцизного податку та 2) встановлення факту неподання податкових декларації за відповідний період.

Так, відповідно до пункту 215.1 статті 215 ПК України електрична енергія належить до підакцизних товарів.

Згідно з підпунктом 212.1.13 пункту 212.1 статті 212 ПК України платниками акцизного податку є виробники електричної енергії, які мають ліцензію на право здійснення підприємницької діяльності з виробництва електричної енергії і продають її поза оптовим ринком електричної енергії.

Не є платниками податку особи, які здійснюють діяльність з виробництва електричної енергії за умови її продажу на оптовому ринку електричної енергії та/або з постачання електричної енергії, крім платників, зазначених в підпункті 212.1.12 цього пункту.

Пунктом 212.3.1 пункту 212.3 статті 212 ПК України встановлено, що реєстрація у контролюючих органах як платника податку суб`єкта господарювання, постійного представництва, які здійснюють діяльність з виробництва підакцизних товарів (продукції), яка підлягає ліцензуванню, здійснюється на підставі відомостей щодо видачі такому суб`єкту відповідної ліцензії.

Органи ліцензування, що уповноважені видавати ліцензії на зазначені види діяльності, зобов`язані надати контролюючому органу за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб - підприємців інформацію про видані, переоформлені, призупинені або анульовані ліцензії у п`ятиденний строк з дня здійснення таких дій.

Відповідно до пункту 223.2 статті 223 ПК України платники податку, визначені пунктом 212.1 статті 212 цього Кодексу, подають щомісяця не пізніше 20 числа наступного звітного (податкового) періоду контролюючому органу за місцем реєстрації декларацію з акцизного податку за формою, затвердженою у порядку, встановленому статтею 46 цього Кодексу.

Колегія суддів звертає увагу, що у цій справі не є спірним сам факт неподання податкових декларацій з акцизного податку, оскільки позивач погоджується з тим, що не подавав такі у період з січня 2019 по червень 2019 та з вересня 2019 по грудень 2019.

Щодо неподання акцизних декларацій за період січень-червень 2019, суд зазначає наступне.

Доводи позивача ґрунтуються на тому, що він не мав обов`язку подавати декларацію з акцизного податку у період з січня 2019 по червень 2019, оскільки у цей період він не був платником акцизного податку в якості виробника електричної енергії, та ПК України не визначає базою оподаткування собівартість виробленої електричної енергії переданої в межах одного підприємства та використаної таким виробником у власній господарській діяльності, що підтверджено висновками суду в межах даної справи відповідно до наведених вище аргументів.

При цьому, відповідачем не спростовано доводів позивача, що за відсутності приписів у податковому законодавстві щодо бази оподаткування та часу виникнення зобов`язань, подання звітності з акцизного податку із зазначенням в ній обсягів електричної енергії переданої в межах одного підприємства для власної господарської діяльності було неможливим.

Так, наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 №14 затверджено Порядок заповнення та подання декларації акцизного податку. Цим же наказом затверджено форму декларації та додатки до неї. Зміст декларації з акцизного податку та додатку 1 до неї (станом на період, що перевірявся) свідчить про наявність граф для заповнення інформації щодо бази оподаткування (за одиницю виміру) електричної енергії, у тому числі і щодо обсягів, використаних підприємством на власні господарські потреби. При цьому, Податковий кодекс України не містив положень про те, як обраховувати базу оподаткування у такому випадку. Податкова декларація з акцизного податку передбачає зведення різної інформації до одного спільного показника.

Отже, колегія суддів вважає, що ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" не мало обов`язку у період січень-червень 2019 заповнити та подати декларації з акцизного податку із зазначеними даними щодо своєї діяльності в частині обороту підакцизної продукції в частині передачі конкретного обсягу електричної енергії у межах одного підприємства для використання у власній господарській діяльності у зв`язку із відсутністю в ст. 214 ПК України нормативного визначення бази оподаткування для такого обсягу, шляхом визначення її із собівартості виробленої електричної енергії, як визначив це у Акті перевірки відповідач.

Щодо неподання акцизних декларацій за період вересень-грудень 2019, суд зазначає наступне.

В Акті перевірки вказано, що Державною агенцією з енергоефективності та енергозбереження України видані Свідоцтва про кваліфікацію когенераційної установки ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5": від 05.08.2019 № 170, терміном дії до 05.08.2020; від 06.08.2020 № 207, терміном дії до 06.08.2021; від 06.08.2021 № 246, терміном дії до 06.08.2022; від 06.08.2022 № 279, терміном дії до 06.08.2023; від 04.08.2023 № 331, терміном дії до 04.08.2024.

Як зазначено вище, згідно з пп. 213.2.8 п. 213.2 ст. 213 ПК України не підлягають оподаткуванню операції з реалізації електричної енергії, виробленої кваліфікованими когенераційними установками та/або з відновлюваних джерел енергії (код пільги 14022054, згідно до довідника податкових пільг).

Враховуючи викладене, ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" не мало обов`язку заповнити та подати декларації з акцизного податку за період вересень - грудень 2019 (05.08.2019 - момент кваліфікації когенераційної установки).

В свою чергу, відповідач, констатуючи порушення ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" п. 120.1 ст. 120 ПК України в частині неподання позивачем декларацій з акцизного податку за вересень-грудень 2019, не наводить жодного обґрунтування того, на якій підставі позивач повинен був подавати декларації з акцизного податку у вказаний період, якщо він не був платником вказаного податку і жодних порушень щодо сплати/несплати цього податку у вказаний період не встановлено.

Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про безпідставність застосування до позивача відповідальності (штрафних санкцій) за неподання податкових декларацій з акцизного податку на підставі п. 120.1. ст. 120 ПК України за період січень - червень 2019, вересень - грудень 2019.

Водночас, суд звертає увагу на те, що за період липень-серпень 2019 позивач продавав електричну енергію поза межами оптового ринку електричної енергії, що не заперечується сторонами і зафіксовано в Акті перевірки, сплачував акцизний податок і тому подавав податкову звітність з акцизного податку.

Щодо доводів позивача про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень № 2 та № 2 від 19.04.2024, колегія суддів зважає на наступне.

Згідно з п. 14.1.181 ст. 14 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим законом.

Відповідно до п. 14.1.156 ст. 14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з п. 198.3. ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

За приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції на час виникнення спірних відносин).

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначений у цій нормі.

Відповідно до пункту 2.1 Положення «Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затверджене наказом Міністерства фінансів України № 88 від 24 травня 1995 року, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Згідно з пунктом 2.4 Положення первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув`язка окремих показників (пункт 2.15 Положення).

Відповідно до пункту 2.16 Положення забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам. Такі документи повинні бути передані керівнику підприємства, установи для прийняття рішення.

З аналізу викладених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Матеріалами справи підтверджено, що між ПрАТ «Харківська ТЕЦ-5», в особі заступника голови правління з загальних питань Масюкова Сергія Анатолійовича, якій діє на підставі довіреності від 21.12.2022 р. №1101, було укладено договір на виконання робіт № 98 від 23.02.2023 р. з ПП «ФАСАД-СЕРВІС», в особі директора ОСОБА_1 .

З актів виконаних робіт від 18.04.2024 р. та 25.05.2024 р. вбачається, що вказані роботи з монтажу тимчасових конструкцій віконних отворів були виконані в повному обсязі та на загальну суму 2 184 804,87 грн., ПДВ 364 134,15 грн.

Про фактичне виконання умов договорів свідчать первинні бухгалтерські та податкові документи, виписані відповідно до п. 9.2. ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" і п. 2.4. ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

В акті перевірки, відповідач, покликаючись на те, що ПП «ФАСАД-СЕРВІС» 18.04.2024 та 25.05.2024 оформлено акти виконаних робіт за підписом ОСОБА_1 , який згідно Довідки від Міністерства оборони України, Військової частини НОМЕР_1 від 06.04.2023 № 1758/2046 перебуває на військовій службі, що на думку контролюючого органу свідчить про неможливість ідентифікувати особу, яка підписувала первинні документи від ПП «Фасад-Сервіс» на адресу ПрАТ «Харківська ТЕЦ-5», дійшов висновку про те, що первинні документи, а саме податкові накладні, надані ПП "ФАСАД-СЕРВІС" на адресу ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5", не мають юридичної сили первинних документів у зв`язку із неможливістю ідентифікувати особу, яка підписувала документи від ПП "ФАСАД-СЕРВІС", що в свою чергу призвело до завищення витрат, які впливають на формування податку на прибуток всього на суму 1 820 671,00 грн. (повідомлення - рішення № 2 від 19.04.2024) та завищення від`ємного значення з ПДВ на суму 217 920,00 грн. (повідомлення - рішення № 2 від 19.04.2024).

Надаючи оцінку таким доводам відповідача, колегія суддів зазначає наступне.

Сам по собі по собі факт знаходження особи на військовій службі не може виключати її можливості виконання своїх функціональних обов`язків в якості директора суб`єкта господарювання в частині підписання первинних документів. Жодним нормативно-правовим актом України не заборонено військовослужбовцям підписувати первинні документи в якості керівника юридичної особи.

Тобто для того, щоб дійти висновку про те, що первинні документи від імені ПП "Фасад-Сервіс" не могли бути підписані його директором, відповідач повинен був встановити не лише факт знаходження директора на військовій службі, а навести конкретні докази того, що ця особа фізично не могла це зробити в наведені дати складання актів виконаних робіт (18.04.2024 та 25.05.2024) або в будь-які наступні за цими календарні дати.

Проте, як вбачається зі змісту Акту перевірки, відповідачем таких доказів не наведено.

Колегія суддів також звертає увагу на те, що відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлені обов`язкові реквізити первинних документів, зокрема, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Судом встановлено, що Акти виконаних робіт від 18.04.2024 та 25.05.2024 від імені ПП "Фасад Сервіс" були підписані його директором ОСОБА_1 , містять печатку цього підприємства і підпис директора.

Наявність вказаних реквізитів дозволяло позивачу ідентифікувати особу, яка брала участь в господарській операції.

В свою чергу, контролюючий орган в Акті перевірки не зазначає, які дії не вчинило, або вчинило неправильно ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" в частині складених актів виконаних робіт від 18.04.2024 та від 25.05.2024, щодо встановлення можливості їх підпису з боку директора ПП "Фасад-Сервіс".

Також, суд звертає увагу на те, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Відповідно до частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що відповідальність, зокрема, за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Відтак кожен з учасників господарської операції відповідає лише за ті відомості, які до первинного документа вносив він сам.

При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Аналогічні висновки викладені в постанові Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Крім того, Верховний Суд сформулював правову позицію в постановах від 06.12.2021 у справі № 640/8883/19 та від 23.12.2021 у справі № 814/322/16, де вказав, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Як зазначив Верховний Суд у справі № 360/3118/21 від 25.07.2023 визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні недоліки первинної документації, ні наявність податкової інформації щодо контрагентів по ланцюгу постачання тощо, самі по собі дійсно не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, за наявності об`єктивних сумнівів щодо реальності господарських операцій, у тому числі, з огляду на дефектність первинних документів, наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Як вбачається зі змісту Акту перевірки, відповідачем в ході проведення перевірки не наведені та не встановлені обставини, які б свідчили про обізнаність ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" із тією обставиною, що Акти виконаних робіт від 18.04.2024 та 25.05.2024 від імені ПП «Фасад-Сервіс» не були підписані його директором Свідро О.Г. або про злагодженість дій між ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" та ПП «Фасад-Сервіс» щодо цього, як і не наведено обставин про фізичну неможливість підписання директором Свідро О.Г. вказаних первинних документів.

Водночас, з пояснень ПП «ФАСАД-СЕРВІС», наданих до матеріалів справи, вбачається, що особливість проходження військової служби дозволяє ОСОБА_1 виконувати свої функціональні обов`язки директора.

Будь-яких інших обставин, які б ставили під сумнів реальність господарських операцій по взаємовідносинам ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" та ПП "ФАСАД-СЕРВІС", матеріали перевірки не містять.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 сформувала загальні підходи, які повинні застосовуватися судами під час вирішення питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.

Так, Велика Палата Верховного Суду виснувала, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).

Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій.

При дотриманні контрагентом законодавчо встановлених вимог щодо оформлення відповідних документів підстави для висновку про недостовірність або суперечливість відомостей, зазначених у таких первинних документах, відсутні, якщо не встановлені обставини, що свідчать про обізнаність покупця про зазначення продавцем недостовірних відомостей.

Відповідач, в свою чергу, не надав доказів, які б свідчили про узгодженість дій позивача з контрагентом з метою незаконного отримання податкової вигоди або його обізнаності з такими діями контрагента.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає безпідставними висновки відповідача про порушення ПрАТ "Харківська ТЕЦ-5" норм параграфів М 17, 4.6, 4.18, 4.33-4.35, 4.49 Концептуальної основи, п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування на 1 820 671 грн. в т.ч. по періодах: за півріччя 2023 року в сумі 1 820 671 грн., за 9 місяців 2023 року 1 820 671 грн. та п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п.200.1, п. 200.4 ст. 200, Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду на загальну суму 217 920 грн., у тому числі по періодах: у вересні 2023 року у сумі ПДВ 217 920 грн.

Суд вказує статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.

У рішенні від 31 липня 2003 року у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.

При цьому під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.

Згідно з частинами першою та другою статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У справі, що розглядається, контролюючий орган на порушення вимог статті 77 КАС України не довів та не надав належних, достатніх та допустимих доказів, які б свідчили про наявність фактів протиправної поведінки позивача в межах спірних правовідносин.

Суд, відповідно до статті 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Згідно з вимогами ст. 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів влад них повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень тау спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, протягом розумного строку.

Враховуючи викладене, дослідивши матеріали справи, аналізуючи наведені норми права, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2, від 19.04.2024 р. № 2 є такими, що не відповідають вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, а отже позовні вимоги про їх скасування є такими, що підлягають задоволенню.

Тож, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права, тому не є підставою для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2024 року по справі № 520/16204/24 прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 29.10.2024 по справі № 520/16204/24 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді З.О. Кононенко О.М. Мінаєва
Повний текст постанови складено 31.01.2025 року