Справа № 320/35831/24
Суддя: Собків Ярослав Мар'янович
Дата ухвалення: 2025-01-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 січня 2025 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Собківа Я.М.,

суддів: Сорочка Є.О., Чаку Є.В.,

за участю секретаря: Ольшевської Ж.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції, апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПАРІ» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПАРІ» звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 03.07.2024:

№669/32-00-07-05-19, яким ТОВ "ПАРІ" визначено грошові зобов?язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на загальну суму 8 195,75 грн., в тому числі за податковими зобов?язаннями на суму 7 552,54 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 643,21 грн (форма "Р");

№670/32-00-07-05-19, яким ТОВ "ПАРІ" визначено грошові зобов?язання за платежем орендна плата з юридичних осіб на загальну суму 57 975,19 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 54066,87 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 3 908,32 грн (форма "Р");

№675/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" визначено грошові зобов?язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 117 012 155,00 грн., в тому числі за податковими зобов?язаннями на суму 93 609 724,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 23 402 431,00 грн (форма "Р");

№677/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" за відсутність складання та реєстрації податкових накладних в ЄРПН на суму 93 090 936,30 грн застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 46 545 468,16 грн (форма "ПН");

№678/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" визначено грошові зобов?язання за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 93 432 058,25 грн., в тому числі за податковими зобов?язаннями на суму 83 632 446,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 9 799 612,25 грн (форма "Р");

№679/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" зменшено суму від?ємного значення об?єкта оподаткування податку на прибуток підприємств на загальну суму 271 394 145,00 грн (форма "П");

№680/32-00-07-03-19, яким до ТОВ "ПАРІ" за неподання Звіту про контрольовані операції за звітний період 2021 рік та неподання Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за звітний період 2021 рік застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 794 500,00 грн (форма "ПС").

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2024 року адміністративний позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 03.07.2024:

№675/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" визначено грошові зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 117 012 155,00 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 93 609 724,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 23 402 431,00 грн (форма "Р");

№677/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" за відсутність складання та реєстрації податкових накладних в ЄРПН на суму 93 090 936,30 грн застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 46 545 468,16 грн (форма "ПН");

№678/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" визначено грошові зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств на загальну суму 93 432 058,25 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 83 632 446,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 9 799 612,25 грн (форма "Р");

№679/32-00-07-03-19, яким ТОВ "ПАРІ" зменшено суму від`ємного значення об?єкта оподаткування податку на прибуток підприємств на загальну суму 271 394 145,00 грн (форма "П");

№680/32-00-07-03-19, яким до ТОВ "ПАРІ" за неподання Звіту про контрольовані операції за звітний період 2021 рік та неподання Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за звітний період 2021 рік застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на суму 794 500,00 грн (форма "ПС").

У задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.

В апеляційній скарзі Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, посилаючись на порушення окружним адміністративним судом норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення в частині задоволення позовних вимог та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції, суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 04.03.2024 року по 03.05.2024 року (термін продовжувався з 15.03.2024 по 03.05.2024 року на 15 робочих днів) згідно наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками від 12.02.2024 №31-П, з урахуванням продовження терміну перевірки відповідно до наказу від 08.04.2024 № 83-П та на підставі направлень від 28.02.2024 №46/32-00-07-03- 12, №47/32-00-07-03-12, №48/32-00-07-03- 12, №49/32-00-07-03-12, №50/32-00-07-03-12, №51/32-00-07-03-12, №52/32-00-07-03-12, №53/32-00-07- 03-12, №54/32-00-07-03-12, №55/32-00-07-03-12, №56/32-00-07-03-12, №57/32-00-07-03-12, №58/32-00-07-03-12, №59/32-00-07-03-12, №60/32-00-07-03-12 та від 21.03.2024 №71/32-00-07-03-12 посадовими особами контролюючого органу проведена документальна планова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю "ПАРІ" () з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2019 по 31.12.2023.

За результатами проведеної перевірки складено Акт від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994 "Про результати документальної планової виїзної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "ПАРІ", відповідно до висновків якого встановлено наступні порушення вимог податкового законодавства ТОВ "ПАРІ":

- п. 44.1, п.44.2 ст.44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134, пп. 140.4.2 п. 140.4, ст.140 ПК України (в редакції від 29.12.2019 року), пп. 140.4.4 п.140.4 ст.140 Податкового кодексу України, МСБО 1 "Подання фінансової звітності", п.17, п. 23, п. 28, п. 29 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів", ст.1, ст.2, ст.4 Закону у країни від 16.07.1999 р. №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" зі змінами та доповненнями, в результаті чого завищено від?ємне значення об?єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 271 394 145,00 грн.;

- п. 44.1, п.44.2 ст.44, пп. 134.1.1 п.134.1 ст.134, пп. 140.4.2 п.140.4, ст.140 ПКУ (в редакції від 29.12.2019 року), пп. 140.4.4 п.140.4 ст. 140 ПКУ (в редакції з 23.05.2020 року). п.п.140.5.11 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу України, МСБО 1 "Подання фінансової звітності", п. 17, п. 23, п. 28, п. 29 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів", ст.1, ст.2, ст.4 Закону України від 16.07.1999 р. №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся на загальну суму 83 632 446 грн.;

- пп. 14.1.36, пп. 14.1.71, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст.44, п. 187.1 ст. 187, п.188.1 ст. 188, п.192.1, п. 192.3 ст. 192, п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України, п.47 Міжнародного стандарту фінансової звітності 15 "Дохід від договорів з клієнтами", п.5 р. V, 2 р. Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.16 №21 (із змінами та доповненнями) ТОВ "ПАРІ" було порушено вимоги п.200.1, п. 200.2 ст.200 Податкового кодексу України, у зв?язку з чим ТОВ "ПАРІ" занижено суму податку на додану вартість, яка сплачується до державного бюджету на суму 93 609 724 грн., у тому числі: за червень 2021 на суму 41 988 грн.; за липень 2021 на суму 3 283 183 грн.; за серпень 2021 на суму 4 041 571 грн.; за вересень 2021 на суму 5 555 238 грн.; за жовтень 2021 на суму 6 341 839 грн.; за листопад 2021 на суму 5 830 411 грн.; за грудень 2021 на суму 7 860 128 грн.; за січень 2022 на суму 5 084 044 грн.; за лютий 2022 на суму 4 368 120 грн.; за березень 2022 на суму 9 306 241 грн.; за квітень 2022 на суму 4 206 608 грн.; за травень 2022 на суму 3 859 659 грн.; за червень 2022 на суму 3 590 770 грн.; за липень 2022 на суму 3 614 705 грн.; за серпень 2022 на суму 3 932 971 грн.; за вересень 2022 на суму 3 804 591 грн.; за жовтень 2022 на суму 4 029 061 грн.; за листопад 2022 на суму 3 866 384 грн.; за грудень 2022 на суму 3 627 587 грн:; за січень 2023 на суму 2 440 165 грн.; за лютий 2023 на суму 1 659 036 грн.; за березень 2023 на суму 510 146 грн.; за квітень 2023 на суму 134 710 грн.; за травень 2023 на суму 7 084 гри.; за червень 2023 на суму 6 675 грн.; за липень 2023 на суму 144 546 грн.; за серпень 2023 на суму 803 175 грн.; за вересень 2023 на суму 159 295 грн.; за жовтень 2023 на суму 778 498 грн.; за листопад 2023 на суму 451 162 грн.; за грудень 2023 на суму 270 133 грн.;

- п.201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, п.3 Порядку заповнення податкової накладної, затверджений Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної", ТОВ "ПАР" не виписало та не зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні по операціям на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною за період з 01.01.2019 - 31.12.2023 на загальну суму 559 789 878,44 грн. у тому числі ПДВ 93 090 936,30 грн.

- пункту 289.1 статті 289, абзацу першого пункту 288.1 статті 288, пунктів 288.4, 288.5 статті 288 Податкового кодексу України, занижено суму орендної плати на 7 671,70 грн. (місцезнаходженням земельної ділянки - ГУ ДПС в Івано-Франківській області (Коломийський район), код ДП - 907);

- п. 286.2 ст. 286, абз. 2 п. 286.4 ст. 286, п. 288.7 ст. 288, п. 289.1, п. 289.2 ст. 289 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено суму орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності, яка підлягає нарахуванню та сплаті в бюджет всього на суму 54 066,87 грн. (місцезнаходженням земельної ділянки - ГУ ДПС у Чернівецькій області (Вижницький район), код ДПІ - 2401);

- пп.39.4.2.1 та пп.39.4.2.2 пп.39.4.2 п.39.4 ст.39, а саме: не подано Звіт про контрольовані операції за 2021 рік та повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік.

Не погоджуючись з висновками Акта перевірки від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994, позивачем подано заперечення від 13.06.2024 №150-06/24, за результатами розгляду яких листом від 28.06.2024 №3176/6/32-00-07-03-04 Східного МУ ДПС по роботі з ВПП повідомлено позивача про правомірність висновків Акту документальної планової виїзної перевірки від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994.

На підставі висновків Акта перевірки від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994 Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкові повідомлення-рішення від 03.07.2024 №669/32-00-07-05-19, №670/32-00-07-05-19, №675/32-00-07-03-19, №677/32-00-07-03-19, №678/32-00-07-03-19, №679/32-00-07-03-19, №680/32-00-07-03-19 та №676/32-00-07-03-19.

Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

За правилами положень пункту 198.3 статті 198 ПК України нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні врегульовані положеннями Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, на підставі даних, не підтверджених документами.

Відповідно до визначення терміну "первинний документ", яке наведене в статті 1 Закону №996-ХІV - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Таким документом є первинний документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо її закінчення.

Статтею 9 Закону №996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Наведені норми податкового законодавства дають підстави для висновку, що дохід, витрати, а також податковий кредит, для цілей визначення об?єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість мають бути підтверджені фактично здійсненими господарськими операціями, належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність цих операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника.

Реальність (фактичне) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності виникає у результаті руху активів, зміни зобов?язань чи власного капіталу платника, відповідності економічному змісту господарських операцій, оформлених належним чином первинними документами.

Отже, проведення будь-якої господарської операції підприємства має бути зафіксоване у порядку, встановленому правилами податкового та бухгалтерського законодавства, підтверджуватись первинними і розрахунковими документами, якими відображено зміст операцій, порядок їх виконання, зміни майнового стану платника податків.

Щодо господарських операцій, які стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 03.07.2024 №679/32-00-07-03-19, №678/32-00-07-03-19, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно Акта від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994 у ході проведення перевірки було встановлено, що ТОВ "ПАРІ" здійснювало реалізацію природного газу власного видобутку контрагентам-покупцям:

- ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" () у періоді з 01.01.2019 по 31.12.2023;

- ТОВ "АСТРОІНВЕСТ-УКРАЇНА" (код ЄДРОУ 31389304) у періоді з 01.02.2020 по 31.05.2020.

Реалізація природного газу здійснювалась ТОВ "ПАРІ" на підставі укладених договорів з ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" від 01.03.2016 № ПГ100, від 01.11.2018 №ПГ 101, від 25.05.2020 №ПГ01-05-25, від 27.04.2010 №157-04/10 та договору з ТОВ "АСТРОІНВЕСТ-УКРАЇНА" від 17.01.2020 №ПГ02-17-01-20.

Щодо господарських операцій ТОВ "ПАРІ" з ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ".

Відповідно до Договору купівлі-продажу природного газу від 01.03.2016 №ПГ100 ТОВ "ПАРІ" (продавець) здійснює постачання природного газу до ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" (Покупець).

Відповідно до предмету договору Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець - оплатити і прийняти на умовах цього договору природний газ. При цьому Покупець не є кінцевим споживачем природного газу (п. 1.1).

На виконання Договору від 01.03.2016 №ПГ100 між сторонами укладено ряд додаткових угод відповідно до яких були реалізовані узгоджені обсяги проданого газу за відповідними цінами, зазначеними в угодах: від 31.01.2019 №36; від 28.02.2019 №37; від 31.03.2019 №38; від 30.04.2019 №39; від 31.05.2019 №40; від 30.06.2019 №41; від 31.07.2019 №42; 31.08.2019 №43; від 30.09.2019 №44; від 31.10.2019 №45; від 30.11.2019 №46; від 31.12.2019 №47; від 31.01.2020 №48.

За результатами виконання зобов?язань за цим договором сторонами були складені та підписані акти прийому-передачі газу, які відображені в регістрах бухгалтерського обліку.

Відповідно до Договору купівлі-продажу природного газу від 01.11.2018 №ПГ101 ТОВ "ПАРІ" (Продавець) здійснює постачання природного газу до ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" (Покупець).

Відповідно до предмету договору Продавець зобов?язується передати у власність Покупця, а Покупець - оплатити і прийняти на умовах цього договору природний газ. При цьому Покупець не є кінцевим споживачем природного газу (п. 1.1).

На виконання Договору від 01.11.2018 року №ПГ101 між сторонами укладено ряд додаткових угод відповідно до яких були реалізовані узгоджені обсяги проданого газу за відповідними цінами, зазначеними в цих угодах: від 31.01.2019 №3; від 28.02.2019 №4; від 31.03.2019 №5; від 30.04.2019 №6; від 31.05.2019 №7; від 30.06.2019 №8; від 31.07.2019 №9; від 31.08.2019 №10; від 30.09.2019 №11; від 31.10.2019 №12; від 30.11.2019 №13; від 31.12.2019 №14; від 31.01.2020 №15.

За результатами виконання зобов?язань за цим договором сторонами були складені та підписані акти прийому-передачі газу, відображені в регістрах бухгалтерського обліку.

Також в рамках господарської діяльності, між позивачем та ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" був укладений Договір купівлі-продажу природного газу від 25.05.2020 №ПГ01-05-25, на виконання умов якого між сторонами укладено додаткові угоди від 25.05.2020 №1, від 26.06.2020 №2, від 30.07.2020 №03, від 28.09.2020 №5, від 28.10.2020 №6, від 30.11.2020 №7, від 22.12.2020 №8, від 25.01.2021 №9, від 26.02.2021 №10, від 30.03.2021 №11 тощо, а також підписані акти прийому-передачі газу, відображені в регістрах бухгалтерського обліку.

Відповідно до договору купівлі-продажу природного газу від 27.04.2010 №157-04/10 ТОВ "ПАРІ" (Продавець) здійснює постачання природного газу до ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" (Покупець).

На виконання Договору від 27.04.2010 №157-04/10 між сторонами укладено ряд додаткових угод, відповідно до яких були реалізовані узгоджені обсяги проданого газу за відповідними цінами, зазначеними в додаткових угодах: від 31.01.2019 №84; від 28.02.2019 №85; від 31.03.2019 №86; від 30.04.2019 №87; від 31.05.2019 №88; від 30.06.2019 №89; від 31.07.2019 №90; від 30.08.2019 №91; від 30.09.2019 №92; від 31.10.2019 №93; від 29.11.2019 №94; від 29.11.2019 №95; від 23.12.2019 №96, від 31.01.2020 №97; від 28.02.2020 №98; від 31.03.2020 №99; від 30.04.2020 №100.

За результатами виконання зобов?язань за цим договором сторонами були складені та підписані акти прийому-передачі газу, відображені в регістрах бухгалтерського обліку.

Щодо господарських операцій ТОВ "ПАРІ" з "АСТРОІНВЕСТ-УКРАЇНА".

Відповідно до договору купівлі-продажу природного газу від 17.01.2020 №ПГ02-17-01-20 ТОВ "ПАРІ" (Продавець) здійснює постачання природного газу до ТОВ "АСТРОІНВЕСТ-УКРАЇНА" (Покупець).

Відповідно до предмету договору Продавець зобов?язується передати у власність Покупця, а Покупець - оплатити і прийняти на умовах цього договору природний газ. При цьому Покупець не є кінцевим споживачем природного газу (п. 1.1).

На виконання Договору від 17.01.2020 №1Г02-17-01-20 між сторонами укладено ряд додаткових угод відповідно до яких були реалізовані узгоджені обсяги проданого газу з цінами, визначеними в цих угодах: від 31.10.2020 №01; від 28.02.2020 №02; від 31.03.2020 №03; від 30.04.2020 №04.

За результатами виконання зобов`язань за цим договором сторонами були складені та підписані акти прийому-передачі газу, які відображені в регістрах бухгалтерського обліку.

У бухгалтерському обліку господарські операції з реалізації ТОВ "ПАРІ" природного газу власного видобутку ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" та ТОВ "АСТРОІНВЕСТ-УКРАЇНА" відображено наступним чином за рахунками:

Дт 361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями" Кт 701 "Дохід від реалізації готової продукції" та Кт 702 "Дохід від реалізації товарів";

Дт 311 "Поточні рахунки в національній валюті" та Дт 6811 "Розрахунки за авансами одержаними в національній валюті" Кт361 "Розрахунки з вітчизняними покупцями".

Станом на 31.12.2023 по господарським взаємовідносинам з ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" обліковується дебіторська заборгованість у сумі 208 812 568,42 грн.

Станом на 31.12.2023 по господарським взаємовідносинам з ТОВ "АСТРОІНВЕСТ- УКРАЇНА" відсутня заборгованість.

З матеріалів справи вбачається, що транспортування природного газу власного видобутку за вказаними господарським операціями з реалізації ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" та ТОВ "АСТРОІНВЕСТ-УКРАЇНА" здійснювалось АТ "Укртрансгаз" Філія "Оператор ГГС України" у періоді з 01.01.2019 по 31.12.2019 та ТОВ "ОПЕРАТОР ГАЗОТРАНСПОРТНОЇ СИСТЕМИ УКРАЇНИ" у періоді з 01.01.2020 по 31.12.2023. Вказане транспортування природного газу здійснювалось на підставі договору з АТ "Укртрансгаз" Філія "Оператор ГТС України" від 19.09.2018 № та договору з ТОВ "ОПЕРАТОР ГАЗОТРАНСПОРТНОЇ СИСТЕМИ УКРАЇНИ" від 03.12.2019 №.

Також, у період з 01.01.2019 по 31.12.2023 АТ "Укртрансгаз" Філія "Оператор ГГС України" та ТОВ "ОПЕРАТОР ГАЗОТРАНСПОРТНОЇ СИСТЕМИ УКРАЇНИ" на виконання статті 6 Розділу XIV Кодексу газотранспортної системи, щодобово здійснювали придбання та реалізацію небалансів газу ТОВ "ПАРІ" за маржинальними цінами, що підтверджується актами врегулювання щодобових небалансів за місяць.

За результатами перевірки контролюючим органом встановлено, що ТОВ "ПАРІ" реалізовувало газ ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" та ТОВ "АСТРОНВЕСТ-УКРАЇНА" за цінами значно нижчими ніж маржинальні ціни АТ "Укртрансгаз" Філія "Оператор ГТС України" та ТОВ "Оператор газотранспортної системи України".

Таким чином, контролюючим органом в Акті перевірки від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994 зазначено, що на порушення пп. 14.1.36, пп. 14.1.71, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, п. 47 Міжнародного стандарту фінансової звітності 15 "Дохід від договорів з клієнтами", ТОВ "ПАРІ" занижено чистий дохід від реалізації продукції (р. 2000 Звіту про фінансові результати) при реалізації газу за цінами нижчими звичайних цін, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 465 180 133 грн.

Надаючи правову оцінку вказаним висновкам контролюючого органу, колегія суд враховує наступне.

Кодекс газотранспортної системи, затверджений постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 30.09.2015 №2493, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 06.11.2015 №1378/27823 (далі - КГС), є регламентом функціонування газотранспортної системи України та визначає правові, технічні, організаційні та економічні засади функціонування газотранспортної системи України.

Пунктом 3 Розділу І КГС визначено, що дія цього Кодексу поширюється на всіх суб`єктів ринку природного газу України: операторів суміжних систем, газовидобувні підприємства, у тому числі виробників біометану, замовників, споживачів та постачальників природного газу незалежно від підпорядкування та форми власності, а також операторів торгових платформ.

Відповідно до пункту 8 КГС для цілей розрахунку плати за добовий небаланс ціна, що застосовується (крім випадку обсягів небалансу, який виник у рамках виконання спеціальних обов`язків, в установленому порядку покладених Кабінетом Міністрів України на суб`єктів ринку природного газу на підставі статті 11 Закону України "Про ринок природного газу"), визначається як:

- маржинальна ціна продажу природного газу, якщо обсяг добового небалансу замовника послуг транспортування природного газу за газову добу є позитивним (тобто коли подачі замовника послуг транспортування природного газу протягом газової доби перевищують його відбори);

- маржинальна ціна придбання природного газу, якщо обсяг добового небалансу замовника послуг транспортування природного газу за газову добу є негативним (тобто коли відбори замовника послуг транспортування протягом газової доби перевищують його подачі).

Для цілей розрахунку плати за добовий небаланс замовника послуг транспортування, на якого в установленому порядку рішенням Кабінету Міністрів України відповідно до статті 11 Закону України "Про ринок природного газу" покладені спеціальні обов`язки, щодо обсягів небалансу, який виник у межах виконання таких спеціальних обов`язків, використовується ціна продажу/придбання, що дорівнює:

у випадку продажу природного газу власного видобутку - ціні продажу (відповідно до рішення Кабінету Міністрів України);

у випадку постачання природного газу виробникам теплової енергії - ціні постачання (відповідно до рішення Кабінету Міністрів України);

у випадку постачання природного газу побутовим споживачам та релігійним організаціям - ціні придбання (відповідно до рішення Кабінету Міністрів України) у рамках виконання спеціальних обов`язків (якщо такі спеціальні обов`язки покладені на суб`єктів ринку природного газу).

Відповідно до пункту 9 КГС маржинальна ціна продажу та маржинальна ціна придбання природного газу розраховуються для кожної газової доби таким чином:

1) маржинальна ціна продажу є найменшим з таких значень:

найнижча ціна продажу будь-якого короткострокового стандартизованого продукту, стороною якого є оператор газотранспортної системи, що відноситься до газової доби (D);

середньозважена ціна короткострокових стандартизованих продуктів за газову добу (D), зменшена на величину коригування;

2) маржинальна ціна придбання є найбільшим з таких значень:

найвища ціна придбання будь-якого короткострокового стандартизованого продукту, стороною якого є оператор газотранспортної системи, що відноситься до газової доби (D);

середньозважена ціна короткострокових стандартизованих продуктів за газову добу (D), збільшена на величину коригування.

Отже, маржинальна ціна - це ціна, яку використовує виключно оператор Газотранспортної системи в односторонньому порядку при купівлі чи продажу виключно щодобових небалансів та не є звичайною ринковою ціною для суб`єктів ринку газу, а саме: є преметом розрахунків і послуг виключно оператора Газотранспортної системи при добовому балансуванні газу.

Таким чином, відповідач визнав ціни, а саме маржинальні ціни оператора Газотранспортної системи, звичайними ринковими цінами, що не є співставними з умовами поставки (продажу) газу, за яких формувалися ціна, з умовами поставок (продажу), визначеними в договорах ТОВ "ПАРІ" з покупцем ТОВ "ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ", тобто без з?ясування фактів та обставин, чи склалися ціни, які були взяті для порівняння з цінами, за якими ТОВ "ПАРІ" реалізувало продукцію відповідно до умов договорів поставки (купівлі-продажу), в порівняних економічних (комерційних) умовах.

Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "ПАРІ" направило запит від 01.05.2024 №102-05/24 на адресу Торгово-промислової палати України про надання "цінової довідки ринкової ціни на території України на продукцію "газ природній (код УКТ ЗЕД )" по кожному місяцю з 01.01.2019 по 31.12.2023.

Так, згідно листа Торгово-промислової палати України від 07.05.2024 №1102/08.0-7.3 повідомлено, що: "Згідно з положеннями частини другої статті 12 Закону України "Про ринок природного газу" від 09.04.2015 №329-VIII постачання природного газу здійснюється за цінами, що вільно встановлюються між постачальником та споживачем, крім випадків, передбачених цим Законом. Необхідно зазначити, що тарифи на газ для непобутових споживачів (промислових підприємств) відрізняються від тарифів на газ для населення. При цьому постачальники газу диференціюють свої ціни, встановлюючи різну вартість газу за умови передоплати, або при оплаті за фактом споживання. Деякі постачальники встановлюють також окремі ціни для організацій, що фінансуються з держбюджету. Крім того, ціни на газ можуть залежати й від обсягів постачання газу. Відзначено також, що значна кількість постачальників газу для промисловості не оприлюднює свої ціни, пропонуючи кожному споживачеві індивідуальні умови…".

При цьому, відповідачем не досліджувались умови договорів, укладених між ТОВ "ПАРІ" та ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" щодо обов?язку Товариства викупати 95 % обсягу видобутого газу, оскільки, як вказано вище, ціна на газ залежить і від обсягів постачання газу.

Разом з тим, відповідно до статті 3 Закону України "Про ринок природного газу" ринок природного газу функціонує на засадах вільної добросовісної конкуренції, крім діяльності суб`єктів природних монополій, та за принципами, зокрема: забезпечення високого рівня захисту прав та інтересів споживачів природного газу, у тому числі забезпечення першочергового інтересу безпеки постачання природного газу, зокрема шляхом диверсифікації джерел надходження природного газу; вільної торгівлі природним газом та рівності суб`єктів ринку природного газу незалежно від держави, згідно із законодавством якої вони створені; вільного вибору постачальника природного газу.

Частиною другою статті 12 Закону України "Про ринок природного газу" передбачено, що постачання природного газу здійснюється за цінами, що вільно встановлюються між постачальником та споживачем, крім випадків, передбачених цим Законом.

З аналізу викладеного вбачається, що Законом України "Про ринок природного газу" передбачено, з одного боку, державне регулювання монопольних ринків, з іншого - розвиток вільної добросовісної конкуренції та товарному ринку природного газу. Тобто, на оптовому і роздрібному ринках природного газу має діяти принцип вільного ціноутворення.

При цьому, відповідачем під час проведення перевірки здійснено порівняння цін ТОВ "ПАРІ" з маржинальними цінами оператора газотранспортної системи, що не знаходяться у порівняльних економічних (комерційних) умовах, та відповідно порівняння ціни постачання природного газу власного видобутку ТОВ "ПАРІ" з маржинальними цінами оператора газотранепортної системи.

Підпунктом 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Отже, перед тим як досліджувати наявність чи відсутність у спірних операціях ділової мети, насамперед необхідно дослідити питання доведеності контролюючим органом того факту, що ціна реалізації платником податків самостійно виготовлених товарів не відповідає звичайним/ринковим цінам, що, своєю чергою, може бути підставою до донарахування бази оподаткування і, як наслідок, підставою висновків про заниження платником податкових зобов?язань. Факт реалізації самостійно виготовлених товарів за цінами, які не відповідають ринковим має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів, визначена сторонами договору, не відповідає ринковим.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 05.01.2021 у справі №200/1718/20-а, від 05.01.2021 у справі №160/6018/19, від 14.09.2022 у справі №200/12446/19-а, від 28.09.2022 у справі №200/14542/19-а, від 13.12.2022 у справі №200/4957/20-а, від 25.05.2023 у справі №200/465/21-а.

У даному випадку, відповідачем не доведено, що договірна ціна продажу ТОВ "ПАРІ" природного газу не відповідала рівню звичайних (ринкових) цін, а відтак, колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції, що висновки Східного МУ ДПС по роботі з ВПП про заниження ТОВ "ПАРІ" чистого доходу від реалізації продукції (р. 2000 Звіту про фінансові результати) при реалізації газу за цінами нижчими звичайних цін, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 465 180 133 грн. не ґрунтуються на положеннях чинного законодавства та не відповідають фактичним обставинам справи.

Щодо заниження інших операційних доходів на суму курсових різниць у розмірі 12 515 588 грн., що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування за 2019 рік на суму 12 515 588 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "ПАРІ" (Позичальник) було укладено Договір позики від 14.03.2006 №08-КТ/06 з компанією "SUNRISE ENERGY RESOURCES" (Кредитор).

Відповідно до умов Договору від 14.03.2006 №08-КТ/06 Кредитор надає Позичальнику позику, для поповнення обігових коштів, у розмірі 10 000 000,00 дол. США на термін з 20.03.2006 по 24.06.2019, зі сплатою 1% річних (з урахуванням додаткових угод).

По даному Договору позики було укладено Додаткову угоду №2 від 26.11.2010 між компанією ТОВ "Парі" (Позичальник), "SUNRISE ENERGY RESOURCES" (Кредитор) (США) та компанією "VenHill Trading LTD" (Новий кредитор) (Британські Віргінські Острови).

ТОВ "ПАРІ" у бухгалтерському обліку станом 01.01.2019 року проведено трансформацію відповідно Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 9, що підтверджується звітом з трансформації за 2018 рік, а саме:

- 119.16 дисконт позики у сумі 175 791 348,35 гри (або 6 348 948 дол. США), відображено Д-т 506 "Інші довгострокові позики в іноземній валюті" К-т 441 "Прибуток нерозподілений";

- 119.17 відсотки за позикою у сумі 56 515 825,03 гри (або 2 041 147,29 дол. США), що відображено Д-т 6841 "Розрахунки за нарахованими відсотками в національній валюті" К-n 441 "Прибуток нерозподілений".

Відповідно позика за амортизованою вартістю на рахунку 506 "Інші довгострокові позики в іноземній валюті" (Сальдо К-т 506) складає 1 375 248,38 грн (або 49 669 дол. США).

В Акті перевірки від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994 відповідачем не заперечується правомірність проведення ТОВ "ПАРІ" трансформації відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 9, та підтверджено, що дисконтована сума заборгованості на рахунку 506 "Інші довгострокові позики в іноземній валюті" (Сальдо К-т 506) складає 1 375 248,38 грн. (або 49 669 дол. США).

Згідно з пунктом 28 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 21 (МСБО 21) курсові різниці, що виникають при розрахунках за монетарними статтями або при переведенні монетарних статей за курсами, котрі відрізняються від тих, за якими вони переводилися при первісному визнанні протягом періоду або у попередній фінансовій звітності, визнаються в прибутку або збитку в тому періоді, у якому вони виникають, за винятком наведеного в параграфі 32.

Пунктом 29 МСБО 21 визначено, що курсова різниця виникає тоді, коли монетарні статті виникають від операції в іноземній валюті, а зміна у валютному курсі відбувається в період між датою операції і датою розрахунку. Коли розрахунки за операцією здійснюються протягом того самого облікового періоду, в якому операція відбулася, тоді вся курсова різниця визнається в цьому періоді. Проте, коли розрахунок за операцією здійснюється в наступному обліковому періоді, курсова різниця, визнана в кожному періоді до дати розрахунку, визначається на основі зміни у валютних курсах протягом кожного періоду.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ПАРІ" з 31.03.2019 нараховано курсові різниці на суму 49 669 дол. США у розмірі 21 829,47 грн. (Д-т 506 "Інші довгострокові позики в іноземній валюті" К-т 714 "Дохід від операційної курсової різниці"), що відповідає вимогам МСБО 21.

Проте, твердження відповідача що ТОВ "ПАРІ" по заборгованості за позицією у розмірі 6 348 948 дол. США та відсоткам за позикою у розмірі 2 041 147,29 дол. США, які обліковувались на рахунку 441 "Прибуток нерозподілений", у періоді з 01.01.2019 по 21.05.2019 не нараховано доходи від операційної курсової різниці у розмірі 12 515 588 грн", не відповідає дійсності, оскільки відповідно до Інструкції "Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов?язань і господарських операцій підприємств і організацій", затвердженої Наказом Міністерства фінансів України 30.11.1999 №291 (розділ Рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки"), на рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" ведеться облік нерозподілених прибутків чи непокритих збитків поточного та минулих років, а також використаного в поточному році прибутку.

За кредитом рахунку відображається збільшення прибутку від усіх видів діяльності, за дебетом - збитки та використання прибутку.

Рахунок 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)" має такі субрахунки, зокрема, 441 "Прибуток нерозподілений".

Таким чином, на субрахунку 441 "Прибуток нерозподілений" відображається сума нерозподілених прибутків та відповідно не може обліковуватись заборгованість по контрагентах.

А відтак висновки контролюючого органу щодо заниження інших операційних доходів на суму курсових різниць, у зв`язку з чим відповідачем було здійснено неправомірне нарахування курсових різниць на неіснуючу заборгованість на рахунку 441 "Прибуток нерозподілений", що призвело до безпідставних висновків щодо порушення ТОВ "ПАРІ" вимог податкового законодавства, є помилковими.

Щодо завищення адміністративних витрат за рахунок відображення послуг страхування, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування за 2019 рік на загальну суму 14 715 609,00 грн, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 1 Закону України "Про страхування" страховий ризик - подія, на випадок виникнення якої проводиться страхування, яка має ознаки ймовірності та випадковості настання.

Як вбачається з матеріалів справи, в межах укладених між позивачем та ТДВ "СТРАХОВА КОМПАНІЯ "АКС КЕПІТАЛ" договорів страхування та за результатами виконання договірних відносин за надання послуг із страхування сторонами були підписані Акти про виконання робіт з страхування від 30.06.2019 №01, від 31.12.2019 №01, від 30.09.2019 №01, від 31.12.2019 №01, від 31.03.2019 №01 до договорів страхування від 29.01.2019 №02-29/01, від 29.01.2019 №05-29/01/2019-В, від 01.04.2019 №05-01/04/2019-В, від 01.04.2019 №02-01/04/2019-М, від 01.04.2019 №02-01/01/2019-ФР, від 01.07.2019 №05-01/07/2019-В, від 01.07.2019 №02-01/07/2019-ФР, від 01.07.2019 №02-01/07/2019-М, від 01.10.2019 №05-01/10/2019-В, від 01.10.2019 №02-01/10/2019-ФР, від 01.10.2019 №02-01/10/2019-М, що свідчить про економічну (ділову) мету та наявний економічний ефект у вигляді захисту майнових інтересів, про що було відображено позивачем в бухгалтерському обліку.

ТОВ "ПАРІ" не являється учасником кримінального провадження, на яке посилається контролюючий орган в Акті перевірки від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994. Кримінальне провадження від 14.01.2021 №0000016 не стосується господарських взаємовідносин між ТОВ "ПАРІ" та ТДВ "СК "АКС КЕПТАЛ", а тому не ставить під сумнів предмет договорів, можливість реального виконання ТДВ "СК "АКС КЕПІТАЛ" господарських зобов?язань щодо страхування фінансових ризиків та майна, тощо. Відтак, посилання контролюючого органу на наявність відкритого кримінального провадження 14.01.2021 №0000016 щодо ТДВ "СК "АКС КЕПІТАЛ" не може вважатися доказами, що спростовують отримання послуг з страхування платником податків.

Враховуючи вищевикладене, висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій за договорами страхування, укладеними ТОВ "ПАРІ" та ТДВ "СК "АКС КЕПІТАЛ" у 2019 році, не відповідають фактичним обставинам та ґрунтуються на припущеннях.

З приводу висновків контролюючого органу про завищення інших операційних витрат на суму операції з ТОВ "ГЕОЮНІТ" на загальну суму 6 666 667,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Між ТОВ "ПАРІ" (замовник) та ТОВ "ГЕОЮНІТ" (виконавець) укладено договір про виконання польових сейсморозвідувальних робіт від 30.03.2021 №1/30-03/21, відповідно до умов якого виконавець зобов?язується вчасно, якісно, на свій ризик та своїми силами виконати польові сейсморозвідувальні роботи МСГТ-ЗБ в межах Семигинівського родовища з метою деталізації геологічної будови Семигинівського родовища, уточнення системи тектонічних порушень та виявлення структурно-тектонічних та літологічно обмежених пасток, надання рекомендацій щодо постановки глибокого буріння згідно підписаного Сторонами Технічного (геологічного) завдання та Календарного плану робіт, що оформлені та підписані Сторонами у вигляді Додатку №1 та Додатку №2 до Договору відповідно, які є невід?ємними частинами даного Договору, а замовник зобов?язується прийняти вказані роботи і оплатити їх на умовах, передбачених цим Договором.

ТОВ "ПАРІ" з ТОВ "ГЕОЮНІТ" було укладено Додаткову угоду від 01.03.2022 до Договору від 30.03.2021 № 1/30-03/21 про подовження терміну дії договору до 01.03.2023 включно у зв?язку з воєнним станом.

З матеріалів справи вбачається, що протоколом Загальних зборів учасників ТОВ "ПАРІ" від 17.09.2021 №17-09/2021 затверджено рішення про виділ з Товариства нової юридичної особи: ТОВ "ПАРІ НАФТОГАЗ" (код 44486791).

Так, у ході реалізації наведеного вище рішення учасників позивача про виділу від ТОВ "ПАРІ" до його правонаступника ТОВ "ПАРІ НАФТОГАЗ" (код 44486791) було передано дозвіл по Семигинівському родовищу від 25.10.2011 №5398.

За посиланням позивача, так, як дозвіл на Семигинівське родовище від 25.10.2011 №5398 перейшов до ТОВ "ПАРІ НАФТОГАЗ" (код 44486791) за передавальним актом, а ТОВ "ПАРІ" ще не отримало від ТОВ "ГЕОЮНІТ" вищезазначених послуг та звіту, складеного за результатами надання цих послуг, взаємовідносини потребували врегулювання, у зв`язку з чим було прийнято рішення укласти Договір купівлі-продажу з ТОВ "ПАРІ НАФТОГАЗ" від 09.01.2023 №15-К/П.

Предметом купівлі-продажу вказаного Договору визначено товар - документально оформлений результат з проведення комплексної інтерпретації даних сейсморозвідувальних робіт МСГТ-ЗБ та побудови структурної моделі в межах Семигинівського родовища, тобто інформація, що має форму Звіту на паперових носіях в 1 примірнику та в електронному вигляді.

У подальшому, на виконання умов Договору між ТОВ "ПАРІ" з ТОВ "ГЕОЮНІТ" від 30.03.2021 №1/30-03/21 "Про виконання польових сейсморозвідувальних робіт 3Б" на Семигинівському газовому родовищі, ТОВ "ГЕОЮНІТ" виконано роботи на загальну суму 8 000 000,00 грн, які оформлені актами виконаних робіт від 14.02.2023 №1 та від 28.02.2023 №2, разом з якими був наданий і звіт, як узагальнюючий документ. Загальна сума виконаних ТОВ "ГЕОЮНІТ" робіт в лютому 2023 року склала 8 000 000,00 грн з ПДВ, 1 333 333,33 грн. ПДВ, 6 666 666,67 грн. без ПДВ.

Згідно з матеріалами справи, ТОВ "ПАРІ" дані послуги відображено в бухгалтерському обліку наступним чином:

- Дт 949 "Інші витрати операційної діяльності";

- Кт 84 "Інші операційні витрати" 6 666 666,67 грн. без ПДВ.

Відповідно до МСФЗ витрати - це зменшення економічних вигід протягом облікового періоду у зв?язку з вибуттям або амортизацією активів чи виникненням зобов?язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за винятком зменшення через здійснення виплат учасникам.

Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №892/4185, затверджено План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов?язань і господарських операцій підприємств і організацій.

Рахунок 84 "Інші операційні витрати" призначено для обліку операційних витрат, що не відображаються на інших рахунках класу 8. Ці витрати є витратами звітного періоду, якщо не входять до складу виробничої собівартості продукції, робіт, послуг. Зокрема, до інших операційних витрат включається вартість робіт, послуг сторонніх підприємств, сума податків, зборів (обов?язкових платежів), крім податків на прибуток, втрати від курсових різниць, знецінення запасів, псування цінностей, списання та уцінки активів, сума фінансових санкцій тощо.

У зв?язку з тим, що відповідно до акту наданих послуг на загальну суму 6 066 606,07 грн. без ПДВ, звіт, як матеріальний носій до якого включено результати наданих послуг (проектна документація на проведення сейсморозвідувальних робіт в межах Семигинівського родовища за технологією 3П з додатками) складає тільки 500 000 грн., ТОВ "ПАРІ" не могло визнати дані послуги як актив в сумі 6 666 666,67 грн та відповідно списало до складу "Інших операційних витрат" відповідно до МСФЗ 1 "Подання фінансової звітності".

Отже, висновки контролюючого органу про завищення інших операційних витрат на суму операції з ТОВ "ГЕОЮНІТ" на загальну суму 6 666 667,00 грн не відповідають фактичним обставинам справи.

Щодо завищення інших операційних витрат по договору виробничої кооперації з ТОВ "БІНЕРГО" на суму нерозподілених витрат зі створення додаткового тиску газу по свердловинам 20 та 21 Пилипівського ГР, що вплинуло на зменшення фінансового результату до оподаткування за 2023 рік на загальну суму 817 640,00, колегія суддів зазначає наступне.

ТОВ "ПАРІ" (сторона 1) здійснює розподіл прибутку з ТОВ "БІНЕРГО" (сторона 2) по свердловинах №20, №21, що входять до Договору виробничої кооперації від 16.07.2018 №16-07/18.

Предметом вказаного Договору є діяльність сторін, спрямована на забезпечення здійснення власником спеціального дозволу промислової розробки Ділянки надр па території Пилипівського газового родовища, що стосується буріння, облаштування та експлуатації свердловин Пилипівського газового родовища протягом всього строку дії Спеціального дозволу, згідно Проекту промислової розробки та відповідно до Річних програм робіт, підписаних Сторонами і які є невід?ємними частинами цього Договору.

В рамках господарської діяльності ТОВ "ПАРІ" (замовник) укладено з ТОВ "БІНЕРГО" договір від 01.04.2020 №01-04/20, відповідно до умов якого замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов?язання щодо виконання з використанням власного компресорного обладнання комплексу робіт зі створення додаткового тиску газу в шлейфах для забезпечення прокачки природного газу, видобутого з свердловини Пилипівського газового родовища в Івано-Франківській області, згідно вимог ДСТУ та нормативно-технічної документації (надалі - роботи), а Замовник зобов?язується прийняти та оплатити виконані роботи.

У межах здійснення господарської діяльності ТОВ "ПАРІ" та ТОВ "БІНЕРГО" укладено Додаткову угоду від 02.08.2023 №1 до Договору про виробничу кооперацію від 16.07.2018 №16-07/18, відповідно до якої сторони погодили здійснювали розподіл прибутку з 16.10.2023 по 15.10.2024 в наступній пропорції: ТОВ "ПАРІ" - 30%; ТОВ "БІНЕРГО" - 70%. А з 16.10.2024 і впродовж наступних років з дати вводу свердловини в експлуатацію: ТОВ "ПАРІ" -50%; ТОВ "БІНЕРГО" - 50%.

За результатами протоколів, укладено додаткову угоду від 01.03.2023 №1 до договору від 01.04.2020 №01-04/20 між ТОВ "ПАРІ" та ТОВ "БІНЕРГО", відповідно до якої сторони домовилися внести зміни до п. 1.1 Договору і викласти його в наступній редакції: "п. 1.1 На умовах цього Договору, замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання щодо виконання з використанням власного компресорного обладнання комплексу робіт зі створення додаткового тиску газу в шлейфах для забезпечення прокачки природного газу, видобутого з свердловин Пилипівського газового родовища в Івано-Франківській області, а саме №3, №4, №18, №2Д, №19, згідно ДСТУ та нормативно-технічної документації, а замовник зобов?язується прийняти то оплатити виконані роботи".

У зв`язку з вищевикладеним, оскільки додатково тиску по свердловинах №20 та №21 Пилипівського родовища не здійснювалось, то відповідно, при здійснені розрахунків по розподілу прибутків ТОВ "ПАРІ" з ТОВ "БІНЕРГО" по свердловинах №20 та №21, до розрахунку не включались витрати по додатковому тиску так, як по даних свердловинах такі витрати відсутні.

Таким чином, ТОВ "Парі" правомірно не враховувало витрати на створення додаткового тиску на свердловинах №20 та №21 при здійсненні розрахунків по розподілу прибутків ТОВ "ПАРІ" з ТОВ "БІНЕРГО" по договору виробничої кооперації, оскільки, як зазначалось, додатковий тиск по даних свердловинах №20 та №21 не здійснювався, тому висновки контролюючого органу щодо порушення позивачем вимог ПК України про завищення інших операційних витрат по договору виробничої кооперації з ТОВ "БІНЕРГО" є необґрунтованими.

Щодо висновків контролюючого органу про не відображення у складі податкових різниць, які впливають на збільшення об`єкту оподаткування податком на прибуток, суму витрат від визначених штрафних санкцій, за три квартали 2022 року та за 2022 рік у розмірі 616 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "ПАРІ" суми витрат по штрафних санкціях у сумі 616,35 грн. відображено бухгалтерською проводкою:

Дт рахунку 948 "Визнані штрафи, пені, неустойки";

Кт рахунку 6418 "Розрахунки по інших податках" 616,35 грн.

Вказану суму відображено у складі податкових різниць, які впливають на збільшення об?єкту оподаткування податком на прибуток, а саме в рядку 3.1.9 Додатку РІ "Сума коштів або вартості товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, внесеним до Реєстру неприбуткових установ та організацій на дату такого перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг (крім неприбуткової організації, яка є об?єднанням страховиків, якщо участь страховика у такому об?єднанні є умовою проведення діяльності такого страховика відповідно до закону, та неприбуткових організацій, до яких застосовуються положення підпункту 140.5.14 пункту 140.5 статті 140 розділу ШІ Податкового кодексу України) у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року (підпункт 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України)".

Однак, під час проведення перевірки контролюючим органом не було враховано вказаних обставин та надано їм оцінку, у зв`язку з чим суд вважає безпідставними висновки відповідача про не відображення у складі податкових різниць, які впливають на збільшення об`єкту оподаткування податком на прибуток, суму витрат від визначених штрафних санкцій, за три квартали 2022 року та за 2022 рік у розмірі 616 грн.

Щодо господарських операцій, які стали підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 03.07.2024 №675/32-00-07-03-19, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з підпунктами "а", "б" і "в" пункту 185.1 статті 185 ПК України об?єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України.

Згідно з підпунктом 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Під ввезенням товарів на митну територію України розуміється сукупність дій, пов?язаних із переміщенням товарів через митний кордон України у будь-який спосіб у відповідному напрямку, відповідно до Митного кодексу України (підпункт 14.1.211 пункту 14.1 статті 14 розділу ПК України).

Пунктом 188.1 статті 188 розділу V ПКУ визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення;

електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

З аналізу викладеного вбачається, що для операцій Товариства з постачання на митній території України товарів, база оподаткування ПДВ визначається за загальним правилом - виходячи з їх договірної вартості, але не нижче ціни придбання.

Відповідно до укладених договорів від 01.03.2016 № ПГ100, від 01.11.2018 №ПГ 101, від 25.05.2020 №ПГ01-05-25, від 27.04.2010 №157-04/10, від 17.01.2020 №ПГ02-17-01-20 позивач здійснює постачання природного газу до ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" та ТОВ "АСТРОІНВЕСТ-Україна" власного видобутку, про що вказано контролюючим органом в Акті перевірки від 10.05.2024 №492/32-00-07-03-14/31037994.

Як вбачається з матеріалів справи, основним видом діяльності ТОВ "ПАРІ" є добування природного газу (код КВЕД 06.20).

Таким чином, у ТОВ "ПАРІ" відсутнє заниження суми податкових зобов?язань по операціям з перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України за цінами нижче ціни придбання, оскільки ТОВ "Парі" здійснювало реалізацію газу власного видобутку.

Разом з тим, договором від 17.02.2010 №10/С про партнерство та співробітництво, укладеного між ТОВ "ПАРІ" та ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ", встановлено договірну ціну продажу (викупу) ТОВ "ЕНЕРГО-СЕРВІСНА КОМПАНІЯ "ЕСКО-ПІВНІЧ" природного газ власного видобутку ТОВ "ПАРІ.

Як було зазначено судом вище, вказана ціна є диференційованою та формується з урахуванням обсягу поставки, не менше ніж 95% від видобутого газу за звітний період (місяць, рік, тощо), економічного стану на ринку видобутку природного газу, рентабельності видобувної галузі та собівартості видобутку газу ТОВ "ПАРІ".

З урахуванням викладеного, висновки контролюючого органу щодо здійснення ТОВ "ПАРІ" господарських операцій з реалізації природного газу за цінами нижче ціни придбання на суму 379 703,00 грн не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

Також податкові накладні, складені ТОВ "ГРАНТ ТОРНТОН ЛЕГІС" та включені до складу податкового кредиту ТОВ "ПАРІ" відповідають номенклатурі послуг на дати складання податкової накладної та відповідають первинним (бухгалтерським) документам, зокрема, договорам, актам приймання - передачі наданих послуг, актами приймання - передачі підсумкової документації та є такими, що ідентифікують зміст здійснених господарських операцій та посадових осіб, які їх здійснювали, а отже суми ПІДВ за такими податковими накладними правомірно віднесено ТОВ "ПАРІ" до податкового кредиту.

Таким чином, висновки контролюючого органу в частині завищення податкового кредиту по фінансово-господарським операціям при формуванні податкового кредиту по ПДВ з ТОВ "ГРАНТ ТОРНТОН ЛЕГІС" на суму 107 576,00 грн. є безпідставними.

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що ТОВ "ПАРІ" за перевіряємий період здійснювало господарські операції за договорами виробничої кооперації з контрагентами:

- ??ТОВ "БІНЕРГО" - договір від 16.07.2018 №16-07/18 (м. Київ) з додатковою угодою від 02.08.2023 №1 (с.Черніїв);

- ??ТОВ "ЗАХІДТЕХНОГАЗ" - договір від 15.09.2017 №09-15/17 (м. Київ).

За умовами договору про виробничу кооперацію, укладеного ТОВ "ПАРІ" з ТОВ "БІНЕРГО" від 16.07.2018 № 16-07/18 в п.3.4.3 зазначено, що ТОВ "БІНЕРГО" повинне передати в користування ТОВ "ПАРІ" свердловини Пилипівського родовища, збудовані та облаштовані в рамках цього Договору. ТОВ "БІНЕРГО" отримує плату за користування вказаними свердловинами з своєї частки у розподілі прибутку, що визначена в п. 6.1 цього Договору.

За умовами договору про виробничу кооперацію, укладеного ТОВ "ПАРІ" з ТОВ "ЗАХІДТЕХНОГАЗ" від 15.09.2017 №09-15/17 в п. 3.4.3 зазначено, що ТОВ "ЗАХІДТЕХНОГА3" повинне передати в користування ТОВ "ПАРІ" свердловину №14Д Шереметівського родовища. ТОВ "ЗАХІДТЕХНОГАЗ" отримує плату за користування свердловиною №14Д Шереметівського родовища з своєї частки у розподілі прибутку, визначеної в п.6.1. цього Договору.

На виконання умов договорів виробничої кооперації, ТОВ "ПАРІ" укладено договори про оренду свердловин:

- з ТОВ "БІНЕРГО" від 14.09.2018 №14-09/18 про оренду свердловини №20 Пилипівського газового родовища разом з обладнанням; від 16.10.2023 №20-10/23 про оренду свердловини №21 Пилипівського газового родовища разом з обладнанням;

- з ТОВ "ЗАХІДТЕХНОГАЗ" від 19.10.2020 №19-10/20 про оренду свердловини №14Д на Шереметівському родовищі разом з обладнання; від 19.10.2017 №19-10/17 про оренду свердловини №14Д Шереметівського родовища разом з обладнанням.

Факт порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтується на тому, що оренда свердловин не відповідає умовам договорів про виробничу кооперацію, про те, як зазначено вище умовами договору оренди передбачено передача ТОВ "БІНЕРГО" та ТОВ "ЗАХІДТЕХНОГА3" на користь ТОВ "Парі" свердловин та отримання плати за користування вказаними свердловинами.

Проте, будь-яких операцій з платного користування свердловинами за договорами про кооперацію в бухгалтерському обліку ТОВ "ПАРІ" не обліковано, відповідно подвійних договірних відносин щодо оренди свердловин згідно із вказаними договорами не відбувалось.

Таким чином ТОВ "ПАРІ" виконало умови договорів виробничої кооперації та отримало в оренду вище зазначені свердловини, за які проводило розрахунки з контрагентами, у зв`язку з чим податковий орган помилково дійшов висновок, що ТОВ "ПАРІ" всупереч умовам договорів про виробничу кооперацію неправомірно віднесено до податкового кредиту операції з придбання послуг оренди.

На виконання умов договору від 12.09.2011 № ДП "НЕТГРУП-СЕРВІС" виписано акт надання послуг від 31.10.2019 №4309 (м.Івано-Франківськ) на Абонплату за послуги інтернет Бізнес Small (Жовтень) у кількості 1 послуга, за ціною з ПДВ 225 грн.

Грошові розрахунки між ТОВ "ПАРІ" та постачальником ДП "НЕТРУП-СЕРВІС" проводились у жовтні 2019 в безготівковій формі.

ТОВ "ПАРІ" перерахувало грошові кошти з розрахункового рахунку № НОМЕР_1 в АТ "СЕНС БАНК" на розрахунковий рахунок ДП "НЕТГРУП- СЕРВІС" № НОМЕР_2 АТ "УКРСИББАНК" у сумі 450 грн, відповідно до банківської виписки від 31.10.2019 №2473.

Станом на 01.10.2019 заборгованість по розрахункам з ДП "НЕТГРУП-СЕРВІС" відсутня, станом на 31.10.2019 дебіторська заборгованість - 225 грн.

З матеріалів справи вбачається, що в ЄРПН було зареєстровано податкову накладну на суму 225 грн, що не відповідає первинному документу (платіжній інструкції/банківській виписці) від 31.10.2019 №2473 на суму 450 грн.

З урахуванням наданих документів, даних ЄРПН та даних податкової звітності встановлено, що ТОВ "ПАРІ" включено до податкового кредиту неправомірно виписану податкову накладну від 31.10.2019 №501 на суму ПДВ 37,50 грн від ДП "НЕТГРУП-СЕРВІС".

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

Колегія суддів звертає увагу, що в даному випадку перша подія припала на частину суми, відображеній в банківській виписці від 31.10.2019 №2473, оскільки на суму 225 грн. вже була виписана податкова накладна по акту надання послуги, та, відповідно, частина оплати в сумі 450 грн. перекривала першу подію по отриманню послуг в сумі 225 грн.

Таким чином висновки контролюючого органу в частині безпідставогое включення до податкового кредиту податкової накладної від ДП "НЕТГРУП-СЕРВІС", виписаної з порушенням заповнення обов`язкових реквізитів (податкова накладна виписана не на першу подію) на суму 38 грн. є безпідставними.

Враховуючи наведене, податкове повідомлення-рішення від 03.07.2024 №675/32-00-07-03-19 підлягає визнанню протиправним та скасуванню повністю.

Щодо господарських операцій, які стали підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 03.07.2024 №677/32-00-07-03-19, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, між DILORETIO HOLDINGS LTD (Продавець) та ТОВ "ПАРІ" (Покупець) було укладено Договір від 02.09.2021 купівлі-продажу 50% частки в Статутному капіталі ТОВ "ПАРІ". За вказаним договором Продавець зобов?язується передати у власність Покупця частку та корпоративні права у Статутному капіталі Товариства у розмірі 50% від загального розміру Статутного капіталу Товариства, що становить 112 890 645,95 грн. (сто дванадцять мільйонів вісімсот дев?яносто тисяч шістсот сорок п?ять грн. 95 коп.), з усіма правами та обов?язками, що належать Учаснику Товариства відповідно до Статуту та законодавства України, на підставі рішення Загальних зборів Учасників Товариства, а Покупець зобов?язується прийняти та оплатити вартість частки в порядку та на умовах, передбачених цим Договором. Частка в статутному капіталі Товариства продається за цим договором Продавцем на користь Покупця за договірною ціною в сумі 20 820 950,00 грн. Оплата частки здійснюється протягом І місяця з дня укладання цього Договору.

Згідно Акту приймання-передачі від 02.09.2021 DILORETIO HOLDINGS LTD передано ТОВ "ПАРІ" частку у статутному капіталі ТОВ "ПАРІ" у розмірі 50%, яка в грошовому еквіваленті становить 112 890 645,95 грн.

Також між сторонами було укладено Договір купівлі-продажу 50% частки в Статутному капіталі ТОВ "ПАРІ" від 21.12.2021, відповідно до якого ТОВ "ПАРІ" виступало як продавець та DILORETIO HOLDINGS LTD виступало як покупець.

За вказаним договором Продавець зобов?язується передати у власність Покупця частку та корпоративні права у Статутному капіталі Товариства у розмірі 50% від загального розміру Статутного капіталу Товариства, що становить 112 267 856,85грн. (сто дванадцять мільйонів вісімсот дев?яносто тисяч шістсот сорок п?ять грн. 95 коп.), з усіма правами та обов?язками, що належать Учаснику Товариства відповідно до Статуту та законодавства України, на підставі рішення Загальних зборів Учасників Товариства, а Покупець зобов?язується прийняти та оплатити вартість Частки в порядку та на умовах, передбачених цим Договором. Частка в статутному капіталі Товариства продається за цим договором Продавцем на користь Покупця за договірною ціною в сумі 20 820 950,00 грн.

Згідно Акту приймання-передачі від ТОВ "ПАРІ" передано DILORETIO HOLDINGS LTD частку у статутному капіталі ТОВ "ПАРІ" у розмірі 50%, яка в грошовому еквіваленті становить 112 267 856,85 грн. за 20 820 950 грн.

Згідно акту зарахування зустрічних однорідних вимог від 28.12.2021 року б/н, відбувся взаємозалік заборгованостей за договорами б/н від 02.09.2021 року та б/н від 21.12.2021 року на суму за 20 820 950 грн.

Станом на 28.12.2021 відсутня заборгованість по договорам б/н від 02.09.2021 року та б/н від 21.12.2021 року.

Відповідно до положень пункту 39.2.1 статті 39 ПК України (в редакції, станом на момент виникнення спірних правовідносин) засадами визначення операцій контрольованими були:

- контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об?єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме: а) господарські операції, що здійснюються з пов?язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2. .2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав.

За положеннями пункту 39.2.1.4. статті 39 ПК України господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об?єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, зокрема, але не виключно:

а) операції з товарами, такими як сировина, готова продукція тощо;

б) операції з придбання (продажу) послуг;

в) операції з нематеріальними активами, такими як роялті, ліцензії, плата за використання патентів, товарних знаків, ноу-хау тощо, а також з будь-якими іншими об?єктами інтелектуальної власності;

г) фінансові операції, включаючи лізинг, участь в інвестиціях, кредитах, комісії за гарантію тощо;

ґ) операції з купівлі чи продажу корпоративних прав, акцій або інших інвестицій, купівлі чи продажу довгострокових матеріальних і нематеріальних активів;

д) операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні;

е) операції, у результаті яких обсяг доходу та/або фінансовий результат платника податку зменшується внаслідок повної або часткової, безповоротної або тимчасової передачі функцій разом з матеріальними та/або нематеріальними активами (або без них), вигодами, ризиками та можливостями іншому платнику податку (іншій особі) в тих випадках, коли у взаємовідносинах між непов?язаними особами така передача не здійснювалася б без компенсації, незалежно від того, чи відображені такі операції у бухгалтерському обліку.

Тобто, положення п. 39.2.1.1 ПК України визначають, що для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими операціями є, зокрема, господарські операції, що впливають на об?єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов?язаними особами - нерезидентами.

Положення пп. 39.2.1.4 ПК України визначають, що господарською операцією для цілей трансфертного ціноутворення є всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених або непідтверджених, що можуть впливати на об?єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків.

Вказані норми ПК України визначають, що контрольованими є лише ті операції з пов?язаними особами - нерезидентами, які впливають на об?єкт оподаткування податком на прибуток підприємств.

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об?єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу ІІІ ПК України.

У пункті 3 розділу І НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом МФУ від 07.02.2013 №73 наведено визначення: "Для цілей бухгалтерського обліку встановлюється, що доходами є збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов?язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Також відповідно до п. 5 П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом МФУ від 29.11.1999 р. №290, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов?язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Аналогічне визначення поняттю доходу наведене у пункті 7 МСБО 18 "Дохід": Дохід - це валове надходження економічних вигід протягом періоду, що виникає в ході звичайної діяльності суб?єкта господарювання, коли власний капітал зростає в результаті цього надходження, а не в результаті внесків учасників власного капіталу.

Відповідно пп. 39.2.1.7 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПК України господарські операції платника податків визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови, зокрема, якщо річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Крім того, положення ПК України не містять спеціальних правил щодо порядку розрахунку вартісного критерію річного доходу платника податку від будь-якої діяльності для цілей трансфертного ціноутворення.

Разом із тим, листом від 19.04.2016 №8804/6/99-99-19-02-02-15 податковий орган роз?яснює: враховуючи те, що п.п. 39.2.1.7 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодексу визначено, що до обсягу річного доходу не включаються непрямі податки, обсяг річного доходу платника податків від будь-якої діяльності для цілей трансфертного ціноутворення розраховується як сумарне значення таких показників Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) Форма №2: чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (ряд. 2000); інші операційні доходи (ряд. 2120); дохід від участі в капіталі (ряд. 2200); інші фінансові доходи (ряд. 2220); інші доходи (ряд.2240).

Відповідно до П(С)БО 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

Згідно із П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід) (форма №2) розкриваються такі доходи: чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (р.2000); інші операційні доходи (р.2120); дохід від участі в капіталі (р.2200); інші фінансові доходи (р.2220); інші доходи (р.2200).

Пунктом 3 розділу IV П(С)БО 1 встановлено, що інформація, що підлягає розкриттю, наводиться безпосередньо у фінансових звітах або у примітках до фінансової звітності. Згортання статей активів і зобов?язань, доходів і витрат є неприпустимим, крім випадків, передбачених відповідними національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності.

Згідно із п. 9 МСБО 1 "Подання фінансової звітності" не рахунки бухгалтерського обліку, а саме фінансова звітність є структурованим відображенням фінансового стану та фінансових результатів діяльності суб?єкта господарювання. Метою фінансової звітності є надання інформації про фінансовий стан, фінансові результати діяльності та грошові потоки суб?єкта господарювання, яка є корисною для широкого кола користувачів при прийнятті ними економічних рішень. Фінансова звітність також демонструє результати того, як управлінський персонал суб?єктів господарювання розпоряджається ввіреними йому ресурсами. Для досягнення цієї мети фінансова звітність надає таку інформацію про суб?єкт господарювання: а) активи; б) зобов?язання; в) власний капітал; г) дохід та витрати, у тому числі прибутки та збитки; г) внески та виплати власникам, які діють згідно з їхніми повноваженнями власників; д) грошові потоки.

Ця інформація, разом з іншою інформацією у примітках, допомагає користувачам фінансової звітності спрогнозувати майбутні грошові потоки суб?єкта господарювання і, зокрема, їхній час та вірогідність. Пунктом 32 МСБО (IAS) 1 "Подання фінансової звітності" визначено, що суб?єкт господарювання не повинен згортати активи та зобов?язання або дохід і витрати, якщо тільки цього не вимагає або не дозволяє МСФЗ. При цьому п. 33 МСБО (IAS) 1 встановлено, що суб??єкт господарювання розкриває окремо активи і зобов?язання, а також: дохід та витрати. Згортання у звіті про сукупні доходи або у звіті про фінансовий стан чи в окремому звіті про прибутки та збитки (якщо він подається), крім випадків, коли згортання відображає сутність операції чи іншої події, зменшує спроможність користувачів розуміти операції, інші події та умови, що відбулися, й оцінювати майбутні грошові потоки суб?єкта господарювання.

Пунктом 35 МСБО (IAS) 1 передбачено, що суб?єкт господарювання подає на нетто-основі (тобто "згорнуто") прибутки та збитки, які виникають від групи подібних операцій, наприклад, прибутки та збитки від курсових різниць або прибутки та збитки від фінансових інструментів, утримуваних для продажу. Однак суб?єкт господарювання подає такі прибутки та збитки окремо, якщо вони є суттєвими.

Згідно Звіту про фінансові результати ТОВ "ПАРІ" за 2021 рік, який був складений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності, його загальні доходи за вказаний період становлять 148,7 млн. грн. (вказаний звіт додається). В тому числі, доходи, відображені в рядках: ??2000 (чистий дохід від реалізації) відображено 143 454 тис. грн.; 2120 (інші операційні доходи) відображено 862 тис. грн.; 2200 (дохід від участі в капіталі) відображено 293 тис. грн.; ??2220 (інші фінансові доходи) відображено 4 085 тис. грн.

Фінансова звітність із наведеними показниками була перевірена та засвідчена незалежними аудиторами, про що складено Звіт незалежного аудитора від 27.12.2022.

Так, в наведеному Звіті відсутні будь-які застереження щодо показників, відображених ТОВ "ПАРІ" у Звіті про фінансові результати за 2021 рік.

Відтак, вказаним Звітом засвідчено, що фінансова звітність відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах, фінансовий стан ТОВ "ПАРІ" на 31.12.2021 року та її фінансові результати за рік, що завершився на зазначену дату.

Питання згортання показників фінансової звітності за окремими статтями (у тому числі за курсовими різницями, як це мало місце у фінансовій звітності ТОВ "ПАРІ"), що в свою чергу мало вплив на визначення вартісного критерію для цілей трансфертного ціноутворення, вже розглядалось у судовому порядку.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів підтримує висновок суду першої інстанції про відсутність підстав для ідентифікації операцій з DILORETIO HOLDINGS LTD у 2021 році як контрольованих, оскільки ні за природою таких операцій, ні за вартісним критерієм доходів для платника податків ТОВ "ПАРІ" вимоги статті 39 ПК України в частині визнання операцій контрольованими не виконуються, відповідно у ТОВ "ПАРІ" не виникало обов?язку за 2021 рік подавати Звіт про контрольовані операції за 2021 рік та Повідомлення про участь у міжнародній групі компаній за 2021 рік.

Таким чином, висновки контролюючого органу в зазначеній частині не відповідають фактичним обставинам справи, а податкове повідомлення-рішення від 03.07.2024 №680/32-00-07-03-19 є протиправним та підлягає скасуванню.

Решта тверджень та посилань сторін судовою колегією апеляційного суду не приймається до уваги через їх неналежність до предмету позову або непідтвердженість матеріалами справи.

При цьому, колегія суддів зазначає, що згідно з п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Ruiz Torija v. Spain" від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для часткового задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03.07.2024 №675/32-00-07-03-19, №677/32-00-07-03-19, №678/32-00-07-03-19, №679/32-00-07-03-19, №680/32-00-07-03-19.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).

При цьому, доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції не оскаржувалось в частині відмови у задоволенні позовних вимог, то в цій частині таке судове рішення не переглядається судом апеляційної інстанції.

Зазначене узгоджується з позицією, викладеною в п. 13.1 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України "Про судове рішення в адміністративній справі" від 20.05.2013 №7 , відповідно до якого у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.

Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З підстав вищенаведеного, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 25 жовтня 2024 року залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Собків Я.М.

Суддя Сорочко Є.О.

Суддя Чаку Є.В.

Повний текст постанови виготовлено - 27 січня 2025 року.