Справа № 420/26020/24
Суддя: Осіпов Ю.В.
Дата ухвалення: 2025-01-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 січня 2025 р.м. ОдесаСправа № 420/26020/24

Головуючий І інстанції: Катаєва Е.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Коваля М.П., Скрипченка В.О.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року (м.Одеса, дата складання повного тексту рішення суду - 17.10.2024р.) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агрікомп» до Головного управління ДПС в Одеській області а Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В:

10.07.2023р. ТОВ «Агрікомп» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області та ДПС України, в якому, з урахуванням уточнень, просило суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.08.2024р. №96247 про ТОВ «Агрікомп» відповідність п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку»;

- зобов`язати комісію ГУ ДПС в Одеській області виключити ТОВ «Агрікомп» з переліку «ризикових» платників податків;

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.08.2024р. №11544035/45010485, а також від 06.08.2024р.№11588635/45010485, №11588636/45010485, №11588634/45010485 та №11588633/45010485;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні ТОВ «Агрікомп» від 03.07.2024р. №1, від 05.07.2024р. №2, від 08.07.2024р. №3, від 11.07.2024р. №4, від 12.07.2024р. №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних за датою їх фактичного отримання.

В обґрунтування своїх позовних вимог позивач зазначив, що спірним рішенням комісії ГУ ДПС в Одеській області від 13.08.2024р. №96247 його необґрунтовано та безпідставно віднесено до переліку «ризикових» платників податків на підставі п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку», визначених постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019р. №1165. Зокрема, у спірному рішенні відсутня будь-яка аргументація та конкретизація підстав та причин віднесення Товариства позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.

При цьому, оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області є також протиправними та такими, що порушують норми чинного законодавства, оскільки позивачем дійсно були здійснені спірні господарські операції, а на безпідставне зупинення реєстрації поданих податкових накладних ТОВ «Агрікомп» направленні всі необхідні первинні документи, що відповідають вимогам, викладеним у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Представник відповідача надав до суду 1-ї інстанції письмовий відзив, в якому позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року (ухваленим в порядку спрощеного (письмового) провадження) адміністративний позов ТОВ «Агрікомп»- задоволено. повністю. Визнано протиправним і скасовано рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.08.2024р. №96247 про відповідність ТОВ «Агрікомп» п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку». Зобов`язано комісію ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у день надходження судового рішення, яке набрало законної сили, у даній справі, виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податків, на підставі п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку». Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.08.2024р. №11544035/45010485, від 06.08.2024р. №11588635/45010485,№11588636/45010485, №11588634/45010485, від 06.08.2024р. №11588633/45010485. Зобов`язаноДПС України зареєструвати податкові накладні від 03.07.2024р. №1, від 05.07.2024р. №2, від 08.07.2024р. №3, від 11.07.2024р. №4, від 12.07.2024р. №5 в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх надходження на реєстрацію. Стягнуто на користь позивачаза рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Одеській області судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 18168 грн.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Одеській області11.11.2024р. подало апеляційну скаргу, в якій зазначило, що судом, при винесенні оскаржуваного судового рішення, порушено норми матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим просило скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17.10.2024р. та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

Ухвалою судді П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.11.2024р. дану апеляційну скаргу - залишено без руху.

27.11.2024р. матеріали справи надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13.12.2024р. відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою відповідача та призначено справу до розгляду в порядку письмового провадження.

Позивач, належним чином повідомлений про розгляд даної справи, правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України апеляційні скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, можуть бути розглянуті судом апеляційної інстанції в порядку письмового провадження.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (ч.1 ст.308 КАС України).

Розглянувши матеріали даної справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення у межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач - ТОВ «Агрікомп» є юридичною особою, зареєстрованою 20.02.2023р. (номер запису про державну реєстрацію: 000082085), та з 01.03.2023р. перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС в Одеській області як платник ПДВ

Видами господарської діяльності підприємства позивача за кодами КВЕД є: 46.21 оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (основний); 10.41 виробництво олії та тваринних жирів; 46.19 діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.33 оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.49 оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 вантажний автомобільний транспорт; 52.24 транспортне оброблення вантажів; 52.29 інша допоміжна діяльність у сфері транспорту.

Позивачем подавалися до податкових органів повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма 20-ОПП), в якому зазначено, зокрема, офіс, склад та автотранспорт.

02.02.2024р. комісією ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення №12232 про відповідність ТОВ «Агрікомп» критеріям «ризиковості» платника податку відповідно до п.8 «Критеріїв ризиковості платника податків», у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності.

У вказаному рішенні про відповідність критеріям ризиковості зазначено коди податкової інформації, які стали підставою для прийняття такого рішення:

02 - придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;

03 - відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або ж надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно-матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливномастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності;

07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);

13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

В якості інформації, за якою була встановлена відповідність критеріям ризиковості платника податку вказано: 1) придбання за період з 06.08.2023р. по 02.02.2024р. за кодом згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як «ризикова» ; податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 44322280; дата включення платника податку, заподіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 13.02.2023р.; 2) постачання за період з 06.08.2023р. по 02.02.2024р.; згідно з кодом ДКПП операції 46.21 (тобто оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин); податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 45010485; дата включення платника податку, заподіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 02.02.2024р.

Код платника податку 44322280 та 45010485 на час здійснення господарських операцій є ТОВ «ВСТ ПРОМ» (на даний час ТОВ «Оріон ЮА»).

07.08.2024р. позивач подав до контролюючого органу письмові пояснення на рішення від 02.02.2024р., зазначивши, з наданням копій документів про основні засоби, трудові ресурси та повідомив, що ТОВ «Агрікомп», відповідно до статутної діяльності, закуповує продукцію у сільськогосподарських виробників та підприємств посередників. Потім реалізує як на внутрішньому ринку, так і за кордон. Всі угоди укладаються в письмовому вигляді, господарські операції відображені в бухгалтерському та податковому обліку.

Безпосередньо щодо господарських відносин з ТОВ «ВСТ ПРОМ», то позивач в поясненнях зазначив, що ним придбано за договором поставки від 22.01.2024р. №2201-3 у ТОB «ВСТ ПРОМ» соняшникову олію» нерафіновану та шроти насіння соняшника, що підтверджується специфікацією від 22.01.2024р. №1, за якою постачальник зобов`язується поставити олію в об`ємі 1000 т, видатковою накладною від 01.02.2024р. №22 на загальну суму 6804000 грн. (у т.ч. з ПДВ 1134000 грн.).

При цьому, постачальником ТОВ «ВСТ ПРОМ» було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних на користь позивача наступні податкові накладні: від 01.02.2024р. №1 (квитанція від 02.02.2024р. №), від 01.02.2024р. №3 (квитанція від 02.02.2024р. №), від 01.02.2024р. №4 (квитанція від 02.02.2024р. №), від 01.02.2024р. №5 (від 02.02.2024р. квитанція №), від 01.02.2024р. №6 (від 05.02.2024р. квитанція №), від 01.02.2024р. №7 (від 05.02.2024р. квитанція №), тобто дані податкові накладні, які підтверджують господарські правовідносини з контрагентом, перевірені податковим органом на предмет ризиковості операцій та зареєстровані, незважаючи на нібито «ризиковий» статус ТОВ «ВСТ ПРОМ».

Далі, за результатами розгляду поданих пояснень та копій документів, у тому числі й первинних щодо господарських відносин з документів з ТОВ «ВСТ ПРОМ», якій був зазначений в рішенні від 02.02.2024р. №12232 про відповідність платника податків ТОВ «Агрікомп» критеріям ризиковості платника податку, комісією ГУ ДПС в Одеській області прийнято рішення від 13.08.2024р. №96247 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податків за п.8 «Критеріїв ризиковості платника податків».

У вказаному оскаржуваному позивачем рішенні зазначено, що воно прийнято з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 07.08.2024р.

Також, у цьому рішенні вказані наступні коди податкової інформації:

13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку;

1 - постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання;

12- постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

В якості інформації, за якою встановлена відповідність ТОВ «Агрікомп» критеріям ризиковості платника податку вказана на таж інформація, що і у першому рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 02.02.2024р. за №12232: 1) придбання за період з 06.08.2023р. по 02.02.2024р. за кодом згідно з УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова ; податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 44322280; дата включення платника податку, заподіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 13.02.2023р.; 2) постачання за період з 06.08.2023р. по 02.02.2024р.; згідно з кодом ДКПП операції 46.21 (оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин); податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції 45010485; дата включення платника податку, заподіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку - 02.02.2024р.

Згідно с оскаржуваним рішенням, воно прийнято у зв`язку з ненаданням копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку. У вказаній графі щодо переліку документів відповідачем зазначено: подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що, власне, унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості. Придбання товару (олія соняшникова) у ризикового суб`єкта господарювання в період з 04.01.2024р. по 21.06.2024р. ТОВ «Група Компаній «Світоч», реалізація товару (олія соняшникова) на ризикового суб`єкта господарювання в період з 01.03.2024р. по 12.07.2024р. ТОВ «Бізсервіс Люкс». Розрахунковий документ.

Так, за результатами здійснення господарських операцій позивачем з продажу товару ТОВ «Бізсервіс Люкс», позивач на виконання вимог податкового законодавства, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронної звітності» засобами телекомунікаційного зв`язку склав та направив до контролюючого органу для реєстрації податкові накладні: від 03.07.2024р. №1 на суму 43250400 грн., в тому числі ПДВ 7208400 грн.; від 05.07.2024р. №2 на суму 9608400 грн., в тому числі ПДВ 1601400 грн.; від 08.07.2024р. №3 на суму 9043200 грн., в тому числі ПДВ 1507200 грн.; від 11.07.2024р. №4 на суму 8666400 грн., в тому числі ПДВ 1444400 грн.; від 12.07.2024р. №5 на суму 8854800 грн., в тому числі ПДВ 1475800 грн.

Проте, позивач отримав квитанції від 23.07.2024р. про зупинення реєстрації таких податкових накладних, в яких вказано, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПКмУкраїни, реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, у зв`язку з відповідністю платника податку п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку». Запропоновано надати пояснення та копії документів: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи стосовно постачання/придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи стосовно підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач надіслав свої письмові пояснення та первинні документи складені за результатами цих господарських операцій.

Разом із тим, комісією ГУ ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 01.08.2024р. №11544035/45010485 та від 06.08.2024р. №11588635/45010485, №11588636/45010485, №11588634/45010485, №11588633/45010485про відмову реєстрації податкових накладних з підстав надання документів, складених з порушенням законодавства та без зазначення які саме документи та з якими порушеннями складені.

Не погоджуючись із зазначеними діями та рішеннями відповідача, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із обґрунтованості та доведеності позовних вимог та, відповідно, з неправомірності, необґрунтованості та передчасності спірних рішень контролюючого органу.

Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при ухвалені оскарженого рішення, виходить із наступного.

Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Так, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку (пп.20.1.45 п.20.1 ст.20 ПК України).

Пунктом 61.1 ст.61 ПК України передбачено, що «податковий контроль» - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п.п.62.1.2 п.62.1 ст.62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом, серед іншого, інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів.

Відповідно до п.71.1 ст.71 ПК України, «інформаційно-аналітичним забезпеченням діяльності контролюючих органів» вважається комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

У силу вимог п.п.74.1 та 74.3 ст.74 ПК України, податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.

Перелік же Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Таким чином, дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання, є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку, передбаченому ПК України та прийнятими на виконання вимог цього Кодексу нормативно-правовими актами. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися в інформаційних базах контролюючих органів та/або опрацьовуватися безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.

Як передбачено абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законом, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017р. в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вищезгаданої норми, Кабінетом Міністрів України було прийнято постанову від 11.12.2019р. №1165 (набрала чинності 01.02.2020р.), якою затверджено «Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п.2 Порядку №1165, «автоматизованим моніторингом відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків» є сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації. При цьому, «Критерієм оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі» є визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик.

Ризик же порушення норм податкового законодавства - це ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм пп. «а» чи «б» п.185.1 ст.185, пп. «а» чи «б» п.187.1 ст.187, абз.1 п.п.201.1,201.7,201.10 ст.201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/ розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній із ознак безумовної реєстрації, перевіряються стосовно відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (п.5 Порядку №1165).

Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають Критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня, а також прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення. При цьому, у рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку «Критеріям ризиковості платника податку».

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абз.7 цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) із урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником, комісія регіонального рівня розглядає протягом 7 робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Додатком 4 до Порядку №1165 затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Відповідний бланк рішення містить таке обов`язкове для заповнення поле, як «податкова інформація (заповнюється у разі відповідності п.8 Критеріїв ризиковості платника податку)».

Так, як встановлено судом апеляційної інстанції з матеріалів справи та вже зазначалося вище, контролюючим органом 13.08.2024р.було прийнято рішення №96247про відповідність платника податку - позивача п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку».

Як вбачається зі змісту Порядку №1165, одним з «Критеріїв ризиковості платника податку», що закріплені у Додатку 1 до Порядку, є наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування (п.8 Додатку 1).

Водночас, системний аналіз вказаних вище норм Порядку №1165 фактично свідчить про те, що законодавцем встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника критеріям ризиковості. Так, вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку критеріям ризиковості повинно передувати складання і направлення платником податкової накладної/розрахунку коригування, а потім моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідно, питання відповідності платника податків (позивача) критеріям ризиковості повинно розглядатись комісією регіонального рівня за наслідками подання ним для реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Однак, як під час розгляду даної справи у суді 1-ї інстанції, так і в суді апеляційної інстанції, ГУ ДПС в Одеській області не було конкретизовано під час моніторингу та перевірки яких саме податкових накладних чи розрахунків коригування Комісія дійшла висновку щодо відповідності позивача, як платника ПДВ, критеріям ризиковості.

Поряд із цим, іншою умовою для прийняття рішення про відповідність або невідповідність платника податку критеріям ризиковості - є подання платником податків документів, необхідних для розгляду питання про виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, перелік яких визначений у п.6 Порядку №1165, та їх перевірка комісією контролюючого органу щодо достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації. Згідно із цим, можливість надання платником податків інформації та копій документів на підтвердження невідповідності критеріям ризиковості платника податку прямо залежить від чіткого зазначення/розшифрування контролюючим органом у рішенні податкової інформації, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Так, як вбачається зі змісту оскаржуваного рішення, комісія ГУ ДПС в Одеській області, з урахуванням отриманих від позивача інформації та копій відповідних документів від 07.08.2024р. №1, дійшла висновку щодо відповідності Товариства вимогам п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку».

Зокрема, в рішенні зазначено код податкової інформації, яка є підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості- постачання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачань (код 1), придбання товарів (послуг) у платників податку, щодоякого(яких) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку (код 13) та постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

Як зазначається у тексті оскаржуваного рішення, подані позивачем документи не відображають в повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності Товариства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості. Зокрема, відповідачем зазначено про придбання позивачем товару у ризикового суб`єкта господарювання в період з 04.01.2024р. по 21.06.2024р. ТОВ «Група Компаній «Світоч», та подальша реалізація товару на ризикового суб`єкта господарювання в період з 01.03.2024р. по 12.07.2024р. ТОВ «Бізсервіс Люкс». Розрахунковий документ.

Тобто, з переліку документів, вказаних у додатку 4 щодо зразка Рішення зазначений виключно розрахунковий документ.

У той же час позивач у наданих поясненнях зазначив, що ним податкові накладні подані за подією, яка сталася раніше - дата відвантаження товарів.

У світлі доводів учасників справи, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, оскільки така відповідальність є «індивідуальною» (персональною), до того ж, поняття «добросовісний платник», що вживається у сфері податкових правовідносин, жодним чином не передбачає виникнення у платника податків додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його контрагентом правил оподаткування. У даному випадку, платник податків не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому, відповідно, і не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Тобто, платник податків не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагента.

Аналогічних правових висновків з цих питань дійшов Верховний Суд, зокрема, у постановах від 12.06.2018р. у справі №826/16272/13-а, від 04.06.2020р. у справі №340/422/19 та від 23.07.2020р. у справі №816/1122/16.

Більш того, жодних доказів на підтвердження відповідності платника податків п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку» відповідачем надано не було, як і не зазначено інших обставин, які б могли свідчити про порушення безпосередньо позивачем законодавства України.

У той же час, суд апеляційної інстанції наголошує, що як в матеріалах справи, так і в спірному рішення від 13.08.2024р.№96247, відсутні будь-які належні та достатні докази того, що ГУ ДПС в Одеській області у повному обсязі досліджувало обставини господарської діяльності саме ТОВ «Агрікомп» станом на момент прийняття оскаржуваних рішень.

При цьому, слід звернути увагу й на те, що аналогічну правову позицію щодо необхідності зазначення в рішенні суті та характеру наявної податкової інформації, ідентифікації конкретних господарських операцій, які відповідач вважає «ризикованими» та податкових накладних, в яких вони були зафіксовані та, що стала підставою для прийняття такого рішення, вже неодноразово висловлював і Верховний Суд, зокрема, у постанові від 05.01.2021р. у справі №640/11321/20.

Також, у постанові Верховного Суду від 16.12.2020р. у справі №340/474/20 наголошено й на тому, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що Товариство ймовірно є учасником формування схемного податкового кредиту згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Надаючи оцінку рішенню суду першої інстанції у вимірі встановлених обставин даної справи та доводів апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про те, що оскаржуване рішення відповідача є актом індивідуальної дії відносно ТОВ «Агрікомп».

Головною рисою таких актів є їх конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи чи осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених такими актами; чітка відповідність таких актів нормам чинного законодавства.

Отже, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії (акту правозастосування), є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом (відповідачем) конкретних підстав (фактичних та юридичних) та, серед іншого, переконливих та зрозумілих мотивів їх прийняття. Разом із тим, принцип обґрунтованості рішень вимагає від відповідача враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує чинне законодавство, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього останній має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

Однак, спірнерішення комісії ГУ ДПС в Одеській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості від 13.08.2024р.№96247не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що породжує його неоднозначне трактування та впливає на можливість реалізації права та обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Так, Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» від 01.07.2003р. зазначено, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинні ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати всі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або ж відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли мають місце певні несприятливі для особи рішення.

У той же час, відповідачем не було надано жодних доказів, які досліджувалися в ході засідання комісії, як і не надано суду 1-ї та апеляційної інстанції жодних доказів, які слугували підставою для прийняття оскаржуваних рішень та були покладені в основу їх прийняття. При цьому, відповідачем не було чітко ідентифіковано «ризикові операції» та номери податкових накладних або розрахунків коригування позивача, в яких були зафіксовані такі операції.

Аналізуючи наведене правове регулювання у контексті встановлених обставин справи, а також через призму згаданих правових висновків Верховного Суду, колегія суддів констатує, що комісія ГУ ДПС в Одеській області, ухваливши рішення від 13.08.2024р. №96247, діяла неправомірно, а тому таке рішення є протиправним, необґрунтованим та підлягає скасуванню.

Оскаржуючи згадане рішення від 13.08.2024р. №96247 позивач також вказував, що операції з контрагентами ТОВ «Група Компаній «Світоч», ТОВ «Бізсервіс Люкс» є реальними, у нього наявні всі первинні документи та господарські операції відображені в бухгалтерському та податковому обліку.

Крім того, всі податкові накладні виписані ТОВ «Група Компаній «Світоч», у якого позивач придбав товар, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Придбання ж товару (соняшникової олії нерафінованої та шрот насіння соняшника) позивачем у ТОВ «Група Компаній «Світоч» згідно з договором поставки від 26.12.2023р. №29-23 підтверджено також первинними документами специфікаціями від 26.12.2023р. №1, від 09.01.2024р. №3, від 15.01.2024р. №4 та від 01.02.2024р. №5, за якими у власність ТОВ «Агрікомп» передано сумарно 6500 т олії та 19200 т соняшникового шроту. Про здійснення передання товару також свідчать видаткові накладні: від 04.01.2024р. №2, від 08.01.2024р. №3, від 09.01.2024р.№6, від 29.01.2024р. №14, від 26.01.2024р. №24, від 05.02.2024р. №42, від 07.02.2024р. №48, від 09.02.2024р. №57, від 12.02.2024р. №58, від 14.02.2024р.№59.

Зберігання вказаного товару здійснювалось ТОВ «Мовело» на підставі договору складського відповідального зберігання від 27.12.2023р. №16, укладеного з ТОВ «Агрікомп».

У подальшому, придбаний у ТОВ «Група Компаній «Світоч» товар позивач реалізував ТОВ «Бізсервіс Люкс» за договором поставки від 17.06.2024р. №1706-4, згідно з яким, постачальник зобов`язаний передати товар покупцю або експедитору/перевізнику покупця. Порядок визначення поставленої кількості товару визначається сторонами відповідно до обраних умов поставки партії товару, які визначені в специфікації. Можлива передача товару на продавця.

Так, за результатами здійснення господарських операцій позивачем з продажу товару ТОВ «Бізсервіс Люкс» позивач на виконання вимог ст.201 ПК України, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронної звітності» засобами телекомунікаційного зв`язку склав та направив до контролюючого органу для реєстрації податкові накладні: від 03.07.2024р. №1 на суму 43250400 грн., в тому числі ПДВ 7208400 грн.; від 05.07.2024р. №2 на суму 9608400 грн., в тому числі ПДВ 1601400 грн.; від 08.07.2024р. №3 на суму 9043200 грн., в тому числі ПДВ 1507200 грн.; від 11.07.2024р. №4 на суму 8666400 грн., в тому числі ПДВ 1444400 грн.; від 12.07.2024р. №5 на суму 8854800 грн., в тому числі ПДВ 1475800 грн.

Проте, як уже згадувалося судом, позивач отримав квитанції від 23.07.2024р. про зупинення реєстрації податкових накладних, в яких вказано, що у відповідності до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкових накладних зупинена, у зв`язку з відповідністю платника податку п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку».

Що ж стосується позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС в Одеській області про відмову в реєстрації вищевказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судова колегія звертає увагу на наступне.

Згідно з п.185.1 ст.185 ПК України, операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, у силу положень п.187.1 ст.187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст.188 ПК України).

Як уже зазначалося судом, відповідно до абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законом, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017р. в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

При цьому, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Як уже зазначалося колегією суддів та підтверджується матеріалами даної справи, позивачем виписано податкові накладні від 03.07.2024р. №1, від 05.07.2024р. №2, від 08.07.2024р. №3, від 11.07.2024р. №4, від 12.07.2024р. №5 і направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.

Так, механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений «Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (затв. постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р. №1246, у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017р. №341).

Відповідно до п.12 цього Порядку, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Пунктами 13,15 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абз.10), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Згідно з п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

При цьому, п.4 Порядку №1165 закріплено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п.3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/ розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (п.5 Порядку №1165).

Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з «Критеріїв ризиковості платника податку» комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

За правилами п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/ розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.п.10,11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вже зазначалося судом вище, підставою для зупинення відповідачем реєстрації податкових накладних від 03.07.2024р. №1, від 05.07.2024р. №2, від 08.07.2024р. №3, від 11.07.2024р. №4, від 12.07.2024р. №5, слугувало те, що платник податку (ТОВ «Агрікомп»), яким було подано для реєстрації зазначені податкові накладні, відповідає п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку».

Так, у Додатку 1 до Порядку №1165 визначено «Критерії ризиковості платника податку» на додану вартість. Зокрема, у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань та функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування (п.8).

З урахуванням наведених вище положень, варто зазначити, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.8 «Критеріїв ризиковості платника податку», відповідач має можливість отримати від платника документи на спростування наявних у контролюючого органу сумнівів, пов`язаних із «легальністю» діяльності такої юридичної особи (позивача), вказавши які ж саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Судова колегія наголошує на тому, що контролюючим органом було запропоновано платнику податків надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних. Однак, відповідачем мало місце порушення вимог п.11 Порядку №1165, оскільки у сформованих ним квитанціях чітко не зазначено, які саме копії документів необхідно (пропонується) надати ТОВ «Агрікомп» та чого мають стосуватися відповідні пояснення, які були б достатніми для прийняття контролюючим органом рішень про реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Дані обставини, у свою чергу, не заперечувались відповідачем як в суді 1-ї інстанції, так і в суді апеляційної інстанції, та жодним чином не спростовувалися.

Загальне ж посилання податкового органу на правомірність зупинення реєстрації податкових накладних на підставі «Критеріїв ризиковості платника податку», є протиправним та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.

Отже, зазначені недоліки сформованих відповідачем квитанціях, крім того, що характеризують рішення як необґрунтовані, ще й фактично ставить ТОВ «Агрікомп» у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих, на думку відповідача, ризиків.

Окрім того, надаючи оцінку рішенню суду 1-ї інстанції у межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019р. №520 затверджено «Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Як передбачено п.2 Порядку №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У відповідності до п.п.3,4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до п.4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому ст.42 Кодексу.

Згідно з п.5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи стосовно підтвердження відповідності продукції, наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Вжите у зазначеній вище нормі словосполучення «може включати» переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та, як наслідок, також свідчить про невідповідність сформованих податковим органом квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних вимогам Порядку №1165.

Наведене вірно враховано судом 1-ї інстанції під час розгляд даної справи.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у п.5 Порядку №520, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у п.5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги», «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (п.п.6,7 Порядку №520).

Згідно з п.п.9,10,11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до п.4 цього ж Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення, зокрема, про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

При цьому, варто звернути увагу на те, що форма рішення відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку №520, чітко встановлює, що документи, які не надано необхідно підкреслити. А отже, контролюючий орган повинен був визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.

Так, зі змісту рішень контролюючого органу, яким було відмовлено у реєстрації податкових накладних від 03.07.2024р. №1, від 05.07.2024р. №2, від 08.07.2024р. №3, від 11.07.2024р. №4, від 12.07.2024р. №5, встановлено, що підставою для їх прийняття стало надані позивачем копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) із урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних оформлені із порушенням законодавства. При цьому, наявна податкова інформація, що, на переконання відповідача, свідчила про здійснення платником податків ризикових операцій.

Проте, як квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних, так і оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в Реєстрі не містять в собі мотивації підстав та причин віднесення відображених позивачем операцій до «ризикових».

Зокрема, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних від 03.07.2024р. №1, від 05.07.2024р. №2, від 08.07.2024р. №3, від 11.07.2024р. №4 та від 12.07.2024р. №5 не містять вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків, а оскаржувані рішенні про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних фактично містять лише загальні посилання на причини їх прийняття, без зазначення конкретного переліку документів, яких не було надано позивачем.

У свою чергу, матеріалами справи підтверджено, що позивачем на розгляд відповідачам були надані всі необхідні первинні документи, які стосуються даних господарських операцій, що не мали дефекту форми, змісту, походження, та які відповідно до ПК України, підтверджують здійснення фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом.

Отже, з огляду на викладене вище, колегія суддів погоджується з висновками суду 1-ї інстанції про відсутність встановлених законом підстав для відмови в реєстрації податкових накладних від 03.07.2024р. №1, від 05.07.2024р. №2, від 08.07.2024р. №3, від 11.07.2024р. №4, від 12.07.2024р. №5, оскільки:

- по-перше, контролюючий орган не сформував конкретних вимог щодо необхідності подання позивачем вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не вказав яких саме документів не надано позивачем та яких саме документів не вистачає для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної;

- по-друге, контролюючий орган жодним чином не вказав на те, чому саме надані позивачем пояснення та первинні документи не враховані ним при прийнятті оскаржуваного рішення, а лише визначив загальні підстави прийняття таких рішень.

Як наслідок, рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 01.08.2024р. №11544035/45010485, а також від 06.08.2024р. №11588635/45010485, №11588636/45010485, №11588634/45010485 та №11588633/45010485 не відповідають критеріям чіткості і зрозумілості, що породжує неоднозначне трактування, що перешкоджає платнику податків своєчасно та повністю виконати власні обов`язки і скористатися правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації податкових накладних.

При цьому, колегія суддів наголошує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права позивача бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до певного критерію, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання ж контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми та обґрунтованості актів індивідуальної дії має наслідком визнання їх протиправними.

До того ж, одночасно слід звернути увагу на те, що аналогічна правова позиція з цих спірних питань вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019р. у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020р. у справі №819/330/18 та від 18.06.2020р. у справі №824/245/19-а та відповідно до ч.5 ст.242 КАС України, підлягає врахуванню судом при розгляді цієї справи.

Решта доводів апелянта висновків суду першої інстанції не спростовують.

До того ж, слід також зазначити й про те, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

А згідно з ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти позову, що, у свою чергу, не було відповідним чином реалізовано апелянтом при розгляді справи в судах 1-ї та 2-ї інстанцій.

З огляду на викладене, судова колегія доходить висновку, що суд 1-ї інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж в апеляційній скарзі доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, згідно зі ст.316 КАС України, залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2024 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено: 29.01.2025р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: М.П. Коваль

В.О. Скрипченко