Справа № 120/9665/24
Суддя: Заброцька Людмила Олександрівна
Дата ухвалення: 2025-01-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Вінниця

08 січня 2025 р. Справа № 120/9665/24

Вінницький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Заброцької Людмили Олександрівни,

за участю:

секретаря судового засідання: Тютюн О.В.,

представника позивача: Карпенка С.С. (приймає участь в режимі відеоконференції),

представника позивача: Степанюк О.А.,

представника відповідача: Пенської О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу

за позовом: товариства з обмеженою відповідальністю "Хмільницька будівельна компанія"

до: Головного управління ДПС у Вінницькій області

про: визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

До Вінницького окружного адміністративного суду звернулось товариство з обмеженою відповідальністю "Хмільницька будівельна компанія" (надалі - позивач) з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області (надалі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Обґрунтовуючи заявлені позовні вимоги позивач зазначає, що за результатами проведеної податковим органом планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складено акт від 27.05.2024 року, на підставі висновків якого відповідачем винесено податкові повідомлення - рішення від 03 липня 2024 року №, №, №, №.

Позивач не погоджується з прийнятими вищезазначеними податковими повідомленнями рішеннями, вважає їх протиправними та такими, що порушують права та інтереси товариства з обмеженою відповідальністю "Хмільницька будівельна компанія". Позивач вказує, що оскаржувані рішення ґрунтуються на висновках акту перевірки щодо порушень, які позивач не вчиняв, а також на неправильному застосуванню норм Податкового кодексу України. Позивач стверджує, що посадовими особами податкового органу не досліджувалися первинні документи, а відтак висновки відповідача без дослідження первинної документації мають відверто надуманий та неправдивий характер. Враховуючи зазначене позивач звернувся до суду з цим позовом про оскарження спірних податкових повідомлень рішень.

Ухвалою від 29.07.2024 відкрито провадження у справі, розгляд справи вирішено здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження. Цією ж ухвалою сторонам встановлено строк для подачі заяв по суті справи.

19.08.2024 року від представника відповідача на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач просить відмовити в задоволенні позову, мотивуючи це тим, що оскаржувані рішення прийнято законно та обґрунтовано, на підставі висновків акту перевірки №21573/02-32-07-01/34680933 від 27.05.2024, відповідно до якого встановлено порушення пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 Запаси, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1374642 грн.; порушення п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п.187.1, 187.7 ст. 187, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.1, п. 201.12 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-V1 із змінами та доповненнями, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість за період з 01.07.2021 по 31.12.2023 всього в сумі 2074642 грн; п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 № 2755-УІ із змінами та доповненнями - ТОВ Хмільницька будівельна компанія не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну за результатом здійснення вищевказаних операцій, що не є господарською діяльністю платника податку в обсязі проведених операцій; пункту 176.2 "б" стаття 176 Податкового кодексу України та роз. III Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а саме: подання Додатку 4 ДФ до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за III кв. 2021 року та IV кв. 2021 року з недостовірними даними.

Представник відповідача зазначає, що ТОВ Хмільницька будівельна компанія, не погодившись з висновками акту перевірки від 27.05.2024 №21573/02-32-07-01/34680933, подало заперечення № 43 від 13.06.2024 (вх. № 30636/6 від 14.06.2024) на вказаний акт. Розглянувши подані заперечення та матеріали перевірки ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято рішення відповідно до якого висновки, наведені в акті планової виїзної документальної перевірки ТОВ Хмільницька будівельна компанія від 27.05.2024 №21573/02-32-07-01/34680933 залишено без змін, а заперечення ТОВ Хмільницька будівельна компанія від 13.06.2024 № 43 без задоволення.

Про результати розгляду заперечень ТОВ Хмільницька будівельна компанія повідомлено листом від 28.06.2024 № 30631/6/02-32-07-01-14.

Враховуючи вищевикладене, представник відповідача вважає, що ГУ ДПС у Вінницькій області при прийнятті податкових повідомлень-рішень № , № , №, № від 03.07.2024 року діяло на підставі та в спосіб, передбачений законодавством, а відтак просить відмовити у задоволенні позовних вимог ( т. 1 а.с. 217 223).

22.08.2024 представником позивача подано відповідь на відзив, відповідно до якої доводи, наведені представником відповідача, вважає необґрунтованими та просить їх відхилити. Представник позивача зазначає, що відповідачем не враховано, що витрати на проведення ремонту основних засобів включаються до складу витрат підприємства. Рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт (чи є вони ремонтом основних засобів) приймається саме керівником підприємства. Відповідно до п. 14 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби (затвердженого наказом Мінфіну України №92 від 27.04.2000 р., далі - НП(С)БО 7), первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта. Залишкова вартість основних засобів зменшується у зв`язку з частковою ліквідацією об`єкта основних засобів. Таким чином, підставою для збільшення первісної вартості основних засобів є саме поліпшення об`єкта, тобто модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо, а не ремонт. Ремонт не є поліпшенням об`єкта. Як вбачається з акту перевірки, відповідачем не було встановлено фактів проведення позивачем робіт, пов`язаних з поліпшенням об`єктів основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо).

За приписами п. 15 НП(С)БО 7 витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат.

Відповідно до п. 30 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України №561 від 30.09.2003 р. рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат.

Тобто, представник позивача вважає, що саме керівництво підприємства визначає, які роботи вважаються поліпшенням об`єкта основних засобів, а які пов`язані з підтримкою їх в робочому стані. Залежно від цього видатки відображаються або як капітальні інвестиції з наступним збільшенням первісної вартості об`єкта основних засобів, або як видатки поточного періоду. Усі проведені позивачем роботи є ремонтом та призначені для підтримання об`єктів основних засобів (власних та орендованих) в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання.

Представник зазначає, що під час проведення ремонтних робіт позивачем оформлювалися, зокрема відповідні акти списання (№ХМ-0000166 від 30.09.21 р., №ХМ-0000168 від 31.12.21 р., №ХМ-0000170 від 31.12.21 р., №ХМ-0000043 від 30.06.22 р., №ХМ-0000106 від 30.06.22 р., №ХМ-0000027 від 30.06.23 р., №ХМ-0000104 від 30.06.23 р., №ХМ-0000003 від 30.09.23 р.)

В кожному із зазначених актів списання зафіксована причина списання, а саме - ремонт відповідного об`єкту основних засобів, зафіксований характер проведених робіт поточний ремонт, зафіксовано рішення керівництва про віднесення витрат на видатки поточного періоду (зазначений рахунок для бухгалтерського обліку витрат 910 Загальновиробничі витрати).

Відтак витрати позивача на проведення ремонтних робіт включаються до складу витрат звітного періоду згідно з приписам п. 15 НП(С)БО 7, п. 30, 33 Методичних рекомендацій.

Представник зазначає, що відповідач дійшов помилкового висновку з цього питання з тієї причини, що жоден з первинних документів позивача щодо ремонту основних засобів відповідачем не досліджувався. Замість цього відповідач вибрав з регістру бухобліку (картка рахунку 91), отриманого в електронному вигляді, суми, що стосувалися ремонтних робіт позивача, та безпідставно виключив їх з витрат без найменшого аналізу цих витрат. Це було зроблено без дослідження первинної документації.

Представник позивача вказує, що відповідач виходив не з характеру проведених робіт (поліпшення чи ремонт), а з вартості використаних запчастин, в противному випадку з витрат була б виключена уся вартість витрачених запчастин згідно акту списання, а не окремі позиції. Запчастини з вартістю більше 20 тис. грн. витратами не визнавалися з огляду на вимоги пп. 14.1.138 Податкового кодексу. Але, ці запчастини не є самостійними об`єктами основних засобів, тому вимоги зазначеного пункту застосовувати немає підстав.

Відтак, представник вважає, що без дослідження первинної документації висновки відповідача мають надуманий та неправдивий характер.

Крім того, представник позивача зазначає, що є безпідставним твердження відповідача про те, що позивачем не підтверджена первинними документами вартість матеріалів в сумі 6502111 грн, яку віднесено до собівартості реалізованої продукції, оскільки в перевіреному періоді позивач здійснював придбання будівельних матеріалів більше ніж у 50-ти постачальників, і якщо б він дійсно не надав на перевірку первинні документи, то за наслідками перевірки відповідачем були б зменшені витрати та податковий кредит з ПДВ по усіх придбаних матеріалах незалежно від їх постачальника. Однак, відповідач зняв витрати та податковий кредит з ПДВ лише по двох контрагентах, обравши їх навмання, виключно виходячи із суми запланованих донарахувань. Використання у господарській діяльності будівельних матеріалів, придбаних у ФОП ОСОБА_1 , підтверджується актами на списання, які в повному обсязі надавалися на перевірку (№ХМ-0000170 від 31.12.21 р., №ХМ-0000106 від 30.06.22 р., №ХМ-0000104 від 30.06.23 р., №ХМ-0000081 від 31.08.21 р., №ХМ-0000095 від 02.09.21 р., №ХМ-0000097 від 01.10.21 р., №ХМ-0000123 від 25.10.21 р., №ХМ-0000138 від 19.09.22 р., №ХМ-0000109 від 30.09.22 р., №ХМ-0000018 від 03.04.23 р., №ХМ-0000019 від 20.04.23 р., №ХМ-0000025 від 09.06.23 р., №ХМ-0000045 від 27.06.23 р., №ХМ-0000051 від 15.08.23 р., №ХМ-0000096 від 03.09.23 р., №ХМ-0000098 від 05.09.23 р., №ХМ-0000100 від 29.09.23 р., №ХМ-0000102 від 12.12.23 р.)

Використання у господарській діяльності будівельних матеріалів, придбаних у ФОП ОСОБА_2 , підтверджується актами на списання, які в повному обсязі надавалися на перевірку (№ХМ-0000102 від 12.12.23 р., №ХМ-0000091 від 13.12.23 р., №ХМ-0000038 від 27.11.23 р.). При цьому представник позивача наголошує на тому, що уповноваженими особами контролюючого органу вказані акти списання не досліджувались, що вказує на необґрунтованість висновків акту перевірки.

Щодо того, що позивачем віднесено до складу податкового кредиту рядка 11.1 Б Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою ПДВ згідно вантажних митних декларації за операціями із ввезення дорожньо-будівельної техніки із-за меж митного кордону України, які проводилися у 2020 році на загальну суму 714245,36 грн., то представник позивача зазначає, що у разі не включення податку на додану вартість до складу податкового кредиту у звітному періоді, в якому оформлена митна декларація, платник податку не втрачає таке право і може ним скористатися протягом 1095 календарних днів з дати оформлення митної декларації. Такий висновок узгоджується з положеннями абзацу 3 пункту 198.6 Податкового кодексу, які хоча і не містять прямого посилання на митну декларацію, однак зберігають за платником податку право включити до складу податкового кредиту податок на додану вартість протягом 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної. На думку позивача, за вимогами пп. 54.3.2 Податкового кодексу контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з п. 86.10 ст. 86 Податкового кодексу України в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

Отже, позивач вважає, що відповідач зобов`язаний був самостійно визначити суму збільшення від`ємного значення суми податку на додану вартість за відповідні періоди 2020 та 2021 років, та, з врахуванням зазначеного, визначити суму грошових зобов`язань за вересень 2021 р. Без виконання зазначених вище обов`язків відповідача висновки акту перевірки щодо завищення податкового кредиту у вересні 2021 року є безпідставними ( т. 1 а.с. 235 243 ).

Крім того, представником відповідача подано клопотання про розгляд справи в порядку загального позовного провадження. Клопотання мотивоване тим, що предметом оскарження у цій справі є рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі яких ним може бути заявлено вимогу про стягнення податкового боргу, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб (1514000 грн.). Відтак, на думку представника відповідача дана справа не є справою незначної складності та її розгляд слід здійснювати за правилами загального позовного провадження ( т. 1 а.с. 224 225 ).

З посиланням на такі ж обставини та підстави подано клопотання і представником позивача, яка просить розглядати дану справу в судовому засіданні з повідомленням сторін (т. 1 а.с. 228 230 ).

Ухвалою суду від 26.08.2024 розгляд справи вирішено здійснювати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання ( т. 1 а.с. 247 248 ).

Ухвалою суду від 09.09.2024 допущено участь представника позивача - адвоката Карпенка Сергія Саватійовича в судових засіданнях в цій справі в режимі відеоконференції, поза межами приміщення суду, з використанням власних технічних засобів, через систему відеоконференцзв`язку "EasyCon" ( т. 2 а.с. 8 ).

03.10.2024 представником позивача надано додаткові пояснення, аналогічні змісту відповіді на відзив ( т. 2 а.с. 23 29 ).

07.10.2024 представником відповідача надано клопотання про долучення доказів, в тому числі витребувана судом узагальнуюча інформація щодо суті виявлених порушень в розрізі прийнятих податкових повідомлень рішень та сум грошових зобов`язань ( т. 2 а.с. 36 37 ). Також подано матеріали планової перевірки, сформовані головними державними інспекторами в ході її проведення ( т. 2 а.с. 38 133) та матеріали зустрічної перевірки ( т. 2 а.с. 134 181 ).

18.10.2024 року представником позивача подано додаткові пояснення, відповідно до яких представник вказує, що подані податковим органом, як додаткові докази, матеріали зустрічної звірки не були покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень рішень та не були підставою для їх ухвалення, відтак вони жодним чином не стосуються предмету справи. Таким чином, зазначені документи та матеріали не містять інформацію щодо предмета доказування, а тому є неналежними доказами в розумінні приписів ст. 73 КАС України ( т. 2 а.с. 186 187 ).

21.10.2024 представником відповідача надано додаткові пояснення, відповідно до яких зазначає, що в порушення пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», Положення (стандарт) бухгалтерського 7 «Основні засоби», Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», ТОВ Хмільницька будівельна компанія до собівартості реалізованої продукції віднесено вартість матеріалів в загальній сумі 1830532,06 грн, які повинні бути віднесені до збільшення вартості групи основних засобів, або створення (збільшення) групи ремонтів основних засобів з метою подальшої їх амортизації (перелік наведено у акті перевірки на сторінках 9-12).

В ході перевірки встановлено, що протягом періоду з 01.07.2021 року по 31.12.2023 року підприємством проводилося списання матеріальних цінностей на проведення ремонту приміщень та ремонту орендованих основних засобів.

Господарські операції, що були відображені ТОВ Хмільницька будівельна компанія бухгалтерським проведенням: Дт 91 Загальногосподарські витрати Кт 201 Сировина та матеріали та стали предметом оскарження є операціями з поліпшення (модернізації, модифікації, добудови, дообладнання, реконструкції) основних засобів, що збільшує майбутні економічні вигоди від використання об`єкта основних засобів.

Відповідно до п.п.14.1.138. п. 14.1 ст. 14 основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Таким чином, всі вищезазначені витрати підлягають амортизації як окремі об`єкти основних засобів або при здійсненні ремонту орендованих основних засобів як окремо створена група Ремонт орендованих основних засобів.

Крім того, в порушення пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», Положення (стандарт) бухгалтерського, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», підприємством до собівартості реалізованої продукції віднесено вартість матеріалів в загальній сумі 6502111 грн, використання яких в господарській діяльності підприємства не підтверджено первинними документами.

Перевіркою встановлено, що протягом періоду з 01.07.2021 року по 31.12.2023 року ТОВ «Хмільницька будівельна компанія» проводило списання на витрати діяльності будівельних та інших матеріалів, придбаних у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 (перелік даних будівельних матеріалів наведено у акті перевірки на сторінках 13-21).

Встановлено, що дані будівельні матеріали в бухгалтерському обліку списувалися на витрати діяльності бухгалтерськими проведеннями: - Дт рах. 91 Загальногосподарські витрати Кт рах. 201 Сировина та матеріали; - Дт рах. 23 Виробництво Кт рах. 201 Сировина та матеріали. В подальшому закриття даних витрат здійснювалося бухгалтерським проведенням Дт 90 Собівартість реалізації Кт 91 Загальногосподарські витрати та Кт 23 Виробництво, в результаті чого проводилося безпідставне завищення показника собівартості реалізації відображеного в рядку 2050 Звіту про фінансові результати «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

При цьому до перевірки не надано первинні документи (Акти на списання та використання матеріалів, акти про вартість будівельних робіт, підсумкові відомості використаних ресурсів та ін.), які підтверджують їх використання в господарській діяльності ТОВ «Хмільницька будівельна компанія»

Для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року № 996-ХІV.

Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Мінфіну від 30.11.1999 №291 (зареєстровано в Мін`юсті 21.12.1999 за №893/4186) передбачено Рахунок 20 "Виробничі запаси".

Рахунок 20 має такі субрахунки, зокрема: 201 "Сировина й матеріали", 205 "Будівельні матеріали".

На субрахунку 201 "Сировина й матеріали" відображаються наявність та рух сировини та основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні (забудовники облік будівельних матеріалів і конструкцій ведуть на субрахунку 205 "Будівельні матеріали"). На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, що використовуються підрядними будівельними організаціями при здійсненні будівельно-монтажних, ремонтних робіт. Допоміжні матеріали, які використовуються при виготовленні продукції або для господарських потреб, технічних цілей та сприяння у виробничому процесі, також відображаються на субрахунку 201.

На субрахунку 205 "Будівельні матеріали" підприємства-забудовники відображають рух будівельних матеріалів, конструкцій і деталей, обладнання і комплектуючих виробів, які належать до монтажу, та інших матеріальних цінностей, необхідних для виконання будівельно-монтажних робіт, виготовлення будівельних деталей і конструкцій.

На субрахунку 205 "Будівельні матеріали" не враховується обладнання, яке не потребує монтажу: транспортні засоби, вільно розміщені верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інструмент, вимірювальні та інші прилади, виробничий інвентар та інше. Витрати на придбання такого обладнання, що не потребує монтажу, відображаються безпосередньо на рахунку 15 "Капітальні інвестиції" у міру надходження їх на склад чи інше місце зберігання, експлуатації.

Тобто, для обліку придбаних у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 будівельних матеріалів та їх подальшого списання (використання) передбачено субрахунок бухгалтерського обліку 205 "Будівельні матеріали".

З огляду на те, що до перевірки не надано первинні документи (Акти на списання та використання матеріалів, акти про вартість будівельних робіт, підсумкові відомості використаних ресурсів, дані складського обліку та ін.) на списання придбаних у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 будівельних матеріалів, які підтверджують відображені показники витрат діяльності ТОВ Хмільницька будівельна компанія та облік вказаних будівельних матеріалів не відображено по субрахунку бухгалтерського обліку 205 "Будівельні матеріали", відповідно і неможливо документально підтвердити правомірність формування витрат платника ( т. 2 а.с. 191 198 ).

Представником позивача надано відповідь на додаткові пояснення відповідача ( т. 2 а.с. 212-219 ), в яких представник наводить доводи аналогічні відповіді на відзив, крім того наголошує, що відповідно до висновків акту перевірки, відповідачем не було встановлено фактів проведення позивачем робіт, пов`язаних з поліпшенням об`єктів основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), а ремонт не є поліпшенням об`єкта. Відповідачем безпідставно не враховано, що рішення про характер і ознаки здійснюваних позивачем робіт приймається саме керівником позивача.

Вказує на небґрунтованість висновків акту перевірки щодо не надання актів на списання будівельних матеріалів виключно по двох постачальниках, оскільки позивач не складає акти на списання матеріалів окремо для кожного постачальника таких матеріалів. Зазначає, що позивач надав відповідачеві на перевірку та додатково у якості додатку до заперечень на акт перевірки акт списання №ХМ-0000081 від 31.08.2021 р., який підтверджує списання будівельних матеріалів на виконання робіт по будівництву основи площадки та під`їздів, містків, силусних ям, асфальтування на об`єкті в селі Ладиги для замовника СГК ім. Щорса () по договору №3/04-21 від 30.03.21р. У цьому акті списання позиції за номерами 3, 4, 5, 19, 20, 21, 22, 23, 68 це будівельні матеріали, придбані у ФОП ОСОБА_1 , на загальну суму 592 490,22 грн. (а саме: Арматура 10 мм А 500 міра АДРЕСА_1 , Газобетонний блок AEROC 300*200*610, Газобетонний блок AEROC 400*200*500, Газобетонний блок AEROC 400*200*600, Газобетонний блок AEROC100*200*610, Газобетонний блок AEROC400*200*610, Труба профільна 40х20х1,8мм міра L-600). Всього за цим актом списання списано 69 позицій будівельних матеріалів, з яких лише 9 позицій були придбані позивачем у ФОП ОСОБА_1 , а усі інші придбані у інших постачальників.

Представник позивача вказує, що відповідач безпідставно не врахував, що частина придбаних у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 будівельних матеріалів знаходяться на складах позивача, на залишках підприємства. Вартість цих матеріалів нікуди не списувалася, оскільки вони просто ще не були використані позивачем у господарській діяльності. Таким чином, під час перевірки відповідачем безпідставно не враховані залишки будівельних матеріалів на складах позивача, що обліковуються на бухгалтерському рахунку 201.

Також представник зазначає, що відповідно до приписів Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Мінфіну України №291 від 30.11.99 р. (у редакції наказу Мінфіну України від 09.12.2011 №1591), субрахунки до синтетичних рахунків уводяться підприємствами самостійно виходячи з потреб управління, контролю, аналізу та звітності. Отже, використання субрахунку 201 "Сировина й матеріали" або 205 "Будівельні матеріали" до синтетичного рахунку 20 є самостійним вибором підприємства Зауважує, що використання субрахунку 201 "Сировина й матеріали" замість 205 "Будівельні матеріали" не відзначена відповідачем у спірному акті у якості порушення та не слугувало підставою винесення спірних податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою суду від 07.11.2024 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до розгляду по суті. Цією ж ухвалою викликано для допиту в якості свідків Юрія Курмана - головного бухгалтера ТОВ "Хмільницька будівельна компанія", ОСОБА_3 та Ольгу Станіславську - головних державних інспекторів ГУ ДПС у Вінницькій області ( т. 2 а.с. 228 229 ).

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав в повному обсязі та просив позов задовольнити, посилаючись на доводи позовної заяви, відповіді на відзив та додаткових письмових пояснень. Окремо пояснив, що під час здійснення перевірки на усні прохання перевіряючих надавались додаткові документи, які вимагались від посадових осіб позивача. Представник позивача зауважив, що податкові інспектори просили надавати не первинні документи на підтвердження здійснення відповідних господарських операцій, а документи, які пом`якшують фінансову відповідальність платника податків, що передбачено статтею 112 Податкового кодексу України. Також зазначив про те, що в ході проведення перевірки платнику податків запити щодо надання додаткових первинних документів, довідок, інформації тощо не надавались. Крім того вказав, що перевіряючими первинні документи досліджувались вибірковим методом, що вказує на необ`єктивність висновків акту перевірки та протиправність оскаржуваних рішень.

Представник відповідача в судовому засіданні просила відмовити в задоволенні позовних вимог з посиланням на доводи відзиву та додаткових письмових пояснень. Наголосила, що дослідження документів вибірковим методом визначено неможливістю дослідження під час перевірки усіх документів підприємства, при цьому документи, що стосуються досліджуваних порушень, перевіряються суцільно. Щодо порушення, яке зазначено на сторінці 22 акту перевірки, то позивачем під час проведення перевірки не надано первинних документів, які б підтверджували використання придбаних у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 товарів в господарській діяльності позивача. Представник відповідача наголошувала, що акти списання товарно-матеріальних цінностей не є документальним підтвердженням їх використання в господарській діяльності. Доказами використання товарно-матеріальних цінностей є акти виконаних робіт та договори. Також представник відповідача наголошувала, що платник податків зобов`язаний надати докази на підтвердження реальності здійснення господарських операцій, якщо не згодний з висновками акту перевірки, проте відповідні первинні документи, які б спростовували висновки акту, не були надані ні до заперечень на акт перевірки, ні до позовної заяви при оскарженні рішень податкового органу в суді.

В судовому засіданні 26.11.2024 року та 05.12.2024 ( т. 2 а.с. 239 242, т. 3 а.с. 41 - 44) були допитані як свідки Юрій Курман - головний бухгалтер ТОВ "Хмільницька будівельна компанія" та Євгеній Кушнір - головний державний інспектор ГУ ДПС у Вінницькій області.

Заслухавши усні пояснення представників сторін, дослідивши матеріали адміністративної справи, оцінивши надані сторонами докази, суд встановив таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю Хмільницька будівельна компанія перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Вінницькій області, є платником податків і зборів.

Видами діяльності товариства є, зокрема 42.11. Будівництво доріг і автострад.

На підставі наказу ГУ ДПС у Вінницькій області від 12.04.2024 року № 1843к, проведена документальна планова виїзна перевірка товариства з обмеженою відповідальністю Хмільницька будівельна компанія з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2021 по 31.12.2023, валютного законодавства за період з 01.07.2021 по 31.12.2023, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.07.2021 по 31.12.2023 відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатами перевірки складено акт від 27.05.2024 № 21573/02-32-07-01/34680933 (далі Акт перевірки) відповідно до якого встановлено порушення ( т. 1 а.с. 73 144 ):

1) пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 Запаси, Положення (стандарт) бухгалтерського 7 Основні засоби, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 1374642 гри. в тому числі: за 2021 рік (3-4 кв) занижено податок прибуток на суму 397832 грн; за 2022 рік завищено збиток на суму 695743 грн та занижено податок на прибуток на суму 250731 грн; за 2023 рік занижено податок прибуток на суму 726079 грн.

2) п. 44.1 ст. 44, п. 185.1 ст. 185, п. 187.1, 187.7 ст. 187, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1 ст. 200, п. 201.1 , п. 201.12 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ із змінами та доповненнями, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість за період з 01.07.2021 по 31.12.2023 всього в сумі 2074642 грн., в тому числі:

по декларації за жовтень 2021 року занижено на суму 240690 грн;

по декларації за листопад 2021 року занижено на суму 241255 грн;

по декларації за грудень 2021 року занижено на суму 522086 грн;

по декларації за січень 2022 року завищено на суму 33609 грн;

по декларації за лютий 2022 року завищено на суму 583 грн;

по декларації за березень 2022 року завищено на суму 83333 грн;

по декларації за квітень 2022 року завищено на суму 243478 грн;

по декларації за травень 2022 року завищено на суму 91414 грн;

по декларації за липень 2022 року занижено на суму 200157 грн;

по декларації за грудень 2022 року занижено на суму 290089 грн;

по декларації за серпень 2023 року занижено на суму 150000 грн;

по декларації за вересень 2023 року занижено на суму 162235 грн;

по декларації за грудень 2023 року занижено на суму 720547 грн;

3) пункт 201.10 Податкового кодексу України, а саме ТОВ Хмільницька будівельна компанія не складено та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну за результатом здійснення вищевказаних операцій, що не є господарською діяльністю платника податку в обсязі проведених операцій, а саме:

31.12.2021 року в обсязі 1448931,78 грн, ПДВ 289786,35 грн;

31.12.2022 року в обсязі 1450442,81 грн, ПДВ 290088,56 грн;

31.12.2023 у в обсязі 3602736,81 грн, ПДВ 720547,36 грн.

Виявлені порушення слугували підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень від 03.07.2024, а саме ( т. 1 а.с. 62 72 ):

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 3111963 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 2074642 грн, штраф 1037321 грн;

№ , яким позивачу нараховано штрафні санкції 10200 грн за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування на суму загального обсягу постачання (без ПДВ) на суму 6502111,40 грн.;

№ , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в сумі 1863048 грн, в тому числі: 1374642 за основним зобов`язанням, 488406 грн. штрафні санкції;

№, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за звітний період, за який подано декларацію - 1-4 квартал 2022 року, на 695743 грн.

ТОВ Хмільницька будівельна компанія, не погодившись з висновками акту перевірки від 27.05.2024 №21573/02-32-07-01/34680933, подало заперечення на вказаний акт ( т. 1 а.с. 178 183 ), до яких долучено копію оборотно сальдової відомості по рахунку 201 в розрізі контрагента ФОП ОСОБА_2 , копію акту списання №ХМ-0000170 від 31.12.2021 та копію акту списання №ХМ-0000081 від 31.08.2021 року.

Розглянувши подані заперечення та матеріали перевірки ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято рішення відповідно до якого висновки, наведені в акті планової виїзної документальної перевірки ТОВ Хмільницька будівельна компанія від 27.05.2024 №21573/02-32-07-01/34680933, залишено без змін, а заперечення ТОВ Хмільницька будівельна компанія ( вхідний №30636/6 від 14.06.2024 ) без задоволення, про що ТОВ Хмільницька будівельна компанія повідомлено листом від 28.06.2024 №30631/6/02-32-07-01-14 ( т. 1 а.с. 184 202).

Відтак, не погоджуючись з винесеними відповідачем податковими повідомленнями - рішеннями, позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом щодо їх оскарження.

Надаючи оцінку правовідносинам, що виникли між сторонами, суд керується таким.

Податковий кодекс України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пунктів 44.1 та 44.2 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік і фінансову звітність від 16.07.1999, згідно зі статтею 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно з частиною 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини 1 статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету, встановлений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88 (далі по тексту - Наказ № 88).

Відповідно до пункту 1.2 Наказу № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (п.2.1 Наказу № 88).

Згідно з пунктом 2.4 Наказу № 88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Аналіз вказаних норм свідчить, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

При цьому будь-які документи (у тому числі накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції не відбулося, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Застосовуючи зазначені правила оподаткування при оцінці оспорюваних господарських операцій в рамках цієї справи належить перевірити чи є реальними та підтверджуються наданими платником копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, фактичність здійснення таких операцій і господарський характер понесених за ними витрат.

Так, надаючи оцінку висновку податкового органу, що ТОВ "Хмільницька будівельна компанія" занижено податок на прибуток на загальну суму 1374642 грн., в тому числі: за 2021 рік (3 - 4 квартал) занижено податок прибуток на суму 397832 грн; за 2022 рік завищено збиток на суму 695743 грн та занижено податок на прибуток на суму 250731 грн; за 2023 рік занижено податок прибуток на суму 726079 грн, суд зауважує таке ( т. 1 а.с. 98, 143 ).

Відповідно до висновків акту перевірки встановлено заниження ТОВ "Хмільницька будівельна компанія" задекларованих у рядку 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування», а саме: за 2021 рік (3-4 квартал) занижено прибуток на суму 2210178 грн., за 2022 рік завищено збиток на суму 695743 грн та занижено прибуток на суму 1392952 грн, за 2023 рік занижено прибуток на суму 4033770 грн. ( т. 1 а.с. 80 ).

Перевіркою відображеного у рядку 2050 Звіту про фінансові результати « Собівартість реалізованої продукції ( товарів, робіт, послуг )» за період з 01.07.2021 по 31.12.2023 року в сумі 131186500 грн, встановлено, що на формування даного показника мало вплив визначення собівартості реалізованих робіт і послуг.

Проведеною перевіркою відображеного показника за вказаний період у сумі 131186500 грн. встановлено завищення задекларованих ТОВ "Хмільницька будівельна компанія" показників у рядку 2050 Звіту про фінансові результати « Собівартість реалізованої продукції ( товарів, робіт, послуг )» всього на суму 8332643 грн.

Відповідно до висновків акту перевірки, в порушення пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 Запаси, Положення (стандарт) бухгалтерського 7 Основні засоби, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати, підприємством до собівартості реалізованої продукції віднесено вартість матеріалів в загальній сумі 1830532,06 грн, які повинні бути віднесені до збільшення вартості групи основних засобів, або створення (збільшення) групи ремонтів основних засобів з метою подальшої їх амортизації (т. 1 а.с. 81 ).

В ході перевірки податковим органом встановлено, що протягом періоду з 01.07.2021 року по 31.12.2023 року підприємством проводилося списання матеріальних цінностей на проведення ремонту приміщень та ремонту орендованих основних засобів. В бухгалтерському обліку дані операції відображено проведенням Дт 91 Загальногосподарські витрати Кт 201 Сировина та матеріали. В подальшому закриття даних витрат здійснювалося бухгалтерським проведенням Дт 90 Собівартість реалізації Кт 91 Загальногосподарські витрати в результаті чого проводилося безпідставне завищення показника собівартості реалізації відображеного в рядку 2050 Звіту про фінансові результати Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) ( т. 1 а.с. 81 85 ).

Як зазначає податковий орган, всі вищезазначені витрати підлягають амортизації як окремі об`єкти основних засобів або при здійсненні ремонту орендованих основних засобів як окремо створена група « ремонт орендованих основних засобів».

В той же час, позивач наголошує на необгрунтованості таких висновків податкового органу, зазначаючи, що витрати на проведення ремонту основних засобів включаються до складу витрат підприємства. Рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт (чи є вони ремонтом основних засобів) приймається саме керівником підприємства. Усі проведені позивачем роботи є ремонтом та призначені для підтримання об`єктів основних засобів (власних та орендованих) в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання ( т. 1 а.с. 2, 4).

Надаючи оцінку наведеним доводам сторін, суд виходить з такого.

Згідно з п.п. 14.1.138. п. 14.1 ст. 14 ПК України основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин, наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 20000 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 20 000 гривень і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 27 квітня 2000 року № 92 зі змінами та доповненнями (далі - Положення (стандарт) БО 7, ПСБО 7), а також урегульовано Методичними рекомендаціями з бухгалтерського обліку, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 року №561 ( далі Методрекомендації №561 ).

Приписами Положення (стандарт) БО 7 визначено, що основні засоби - матеріальні активи, які підприємство/установа утримує з метою використання їх у процесі виробництва/діяльності або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Об`єкт основних засобів - це: закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього; конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій; відокремлений комплекс конструктивно з`єднаних предметів однакового або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс - певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно; інший актив, що відповідає визначенню основних засобів, або частина такого активу, що контролюється підприємством/установою

Первісна вартість - історична (фактична) собівартість необоротних активів у сумі грошових коштів або справедливої вартості інших активів, сплачених (переданих), витрачених для придбання (створення) необоротних активів.

Капітальні інвестиції в необоротні матеріальні активи - витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення, придбання об`єктів матеріальних необоротних активів (у тому числі необоротних матеріальних активів, призначених для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством.

Відповідно до п. 14 ПСБО 7 первісна вартість основних засобів збільшується на суму витрат, пов`язаних з поліпшенням об`єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об`єкта.

Поліпшення об`єкта це модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо, що приводить до збільшення майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об`єкта.

Згідно з п. 32 Методрекомендацій № 561 вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об`єкта основних засобів, включається до капітальних інвестицій з майбутнім збільшенням первісної вартості основних засобів. Підставою для визнання капітальними інвестиціями витрат, пов`язаних з поліпшенням основних засобів, є зростання внаслідок цих витрат очікуваного терміну корисного використання об`єкта, кількості та/або якості продукції (робіт, послуг), яка виробляється (надається) цим об`єктом.

Таким чином, Методрекомендації, підтверджуючи включення вказаних робіт (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) до поліпшення, вказують на те, що такі роботи мають бути спрямовані на підвищення техніко-економічних можливостей об`єкта, та містять такі приклади поліпшення:

- модифікація, модернізація об`єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності;

- заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг);

- впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати;

- добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

Найпоширенішими видами поліпшення будівель і споруд є реконструкція та добудова.

Визначення реконструкції наведено в п. 3.21 ДБН А.2.2-3:2014: це перебудова введеного в експлуатацію в установленому порядку об`єкта будівництва, що передбачає зміну його геометричних розмірів та/або функціонального призначення, унаслідок чого змінюються основні техніко-економічні показники (кількість продукції, потужність тощо), забезпечується удосконалення виробництва, підвищення його техніко-економічного рівня та якості продукції, яку виготовляють, поліпшення умов експлуатації та якості послуг. Реконструкція передбачає повне або часткове збереження елементів тримальних та огороджувальних конструкцій і призупинення на час виконання робіт експлуатації об`єкта загалом або його частин (за умови їх автономності).

Що ж стосується ремонту, то його сутність зазначено в п. 15 ПСБО 7 та п. 33 Методрекомендацій №561, тобто це операції, які здійснюють для підтримання об`єкта в робочому стані ( технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо) й одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання.

В листі Мінрегіонрозвитку від 15.07.2009 № 9/9-1056 надано роз`яснення щодо віднесення ремонтно-будівельних робіт до капітального та поточного ремонтів. Так, поточний ремонт це комплекс ремонтно-будівельних робіт, який передбачає систематичне та своєчасне підтримання експлуатаційних якостей і запобігання передчасному зносу конструкцій та інженерного обладнання.

Згідно з приписами п. 15 ПСБО 7 витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до складу витрат.

Такі ж положення закріплено і в п. 33 Методрекомендацій №561.

Отже, головним критерієм для розмежування поліпшення й ремонту є факт одержання майбутніх економічних вигід, який визначають ще на початковому етапі проведення ремонтно-будівельних робіт.

В свою чергу, рішення про характер та ознаки здійснюваних підприємством робіт ухвалює керівник підприємства, зважаючи на результати аналізу ситуації та суттєвість таких витрат.

Так, п. 30 Методрекомендацій №561 визначає, що рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, реконструкція) об`єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об`єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Зокрема, заміна окремих важливих компонентів (частин) основних засобів (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об`єкта основних засобів, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об`єкту основних засобів і списанням заміненого об`єкту. Витрати на поліпшення основних засобів для відновлення майбутніх економічних вигод, очікуваних від їх використання, визнаються капітальними інвестиціями за умови, що балансова вартість активу не перевищує суми його очікуваного відшкодування. Сумою очікуваного відшкодування вважається найбільша з двох оцінок: чиста вартість реалізації або теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від використання основних засобів, включаючи його ліквідаційну вартість.

Так, в обгрунтування тверджень, що усі проведені товариством роботи є ремонтом та призначені для підтримання об`єктів основних засобів (власних та орендованих) в придатному для використання стані, позивач посилається на акти списання: №ХМ-0000166 від 30.09.21 р., №ХМ-0000168 від 31.12.21 р., №ХМ-0000170 від 31.12.21 р., №ХМ-0000043 від 30.06.22 р., №ХМ-0000106 від 30.06.22 р., №ХМ-0000027 від 30.06.23 р., №ХМ-0000104 від 30.06.23 р., №ХМ-0000003 від 30.09.23 р., які, як зазначає позивач, оформлювались під час проведення ремонтних робіт. Позивач вказує, що в кожному із зазначених актів списання зафіксована причина списання, а саме ремонт відповідного об`єкту основних засобів, зафіксований характер проведених робіт поточний ремонт, зафіксовано рішення керівництва про віднесення витрат на видатки поточного періоду (зазначений рахунок для бухгалтерського обліку витрат 910 «Загальновиробничі витрати»). Відтак позивач вважає, що витрати на проведення ремонтних робіт обгрунтовано включені товариством до складу витрат звітного періоду згідно з приписам п. 15 НП(С)БО 7, п. 30, 33 Методичних рекомендацій ( т. 1 а.с. 4 ).

Надаючи оцінку вказаним актам списання (т. 1 а.с. 15 23 ) , як доказу щодо проведення товариством поточного ремонту, суд зауважує таке.

У всіх вказаних актах списання, як причина списання товарно- матеріальних цінностей, зазначено поточний ремонт, а саме згідно з актом:

№ХМ-0000166 від 30.09.21 поточний ремонт приміщення для приймання їжі, за яким списано ТМЦ на загальну суму 60165,51 грн, зокрема кухню «Шато» вартістю 26744,17 грн,

№ХМ-0000168 від 31.12.21 р. поточний ремонт обладнання для освітлення території вул. Промислова, за яким списано ТМЦ на загальну суму 199651,85 грн, зокрема світильники ДТУ18-У-150-001 на суму 187815,60 грн,

№ХМ-0000170 від 31.12.21 р. поточний ремонт АБЗ ДС 158 (утеплення), за яким списано ТМЦ на загальну суму 642251,04 грн, зокрема 1 ПБ10-ПБ54.2.12 22-11,5 К7в на суму 114366 грн, арматуру 8 на суму 31718 грн., арматуру 10 на суму 72080 грн, арматуру 10 мм А500 на суму 56562 грн, арматуру 12 на суму 56656 грн, тощо,

№ХМ-0000043 від 30.06.22 р. поточний ремонт установки АБЗ ДС 158, за яким зокрема списано ТМЦ на загальну суму 761881,66 грн, зокрема барабан ДС 158 на суму 296067 грн, ролик опорний Д588 на суму 39090 грн, установка приймальна ДС -158 на суму 64100 грн, бітумний насос Д185 на суму 55600 грн, установка насосна Д506 А на суму 62000 грн, лопасть ДС-158 на суму 59850 грн тощо,

№ХМ-0000106 від 30.06.22 р. поточний ремонт приміщення для працівників охорони, за яким списано ТМЦ на загальну суму 94093,19 грн, зокрема газобетоні блоки на суму 34015 грн, 29595 грн, 16184 грн тощо,

№ХМ-0000027 від 30.06.23 р. - поточний ремонт установки АБЗ ДС 158, за яким списано ТМЦ на загальну суму 278640,35 грн, зокрема автоматичний блоковий дизельний пальник з шафою керування на суму 35500 грн, комп`ютерну систему управління ділянкою дозування суміші на суму 191666 грн.,

№ХМ-0000104 від 30.06.23 р. поточний ремонт кран балки для ремонту техніки, за яким списано ТМЦ на загальну суму 82674,53 грн, зокрема швелера на суму 51390 грн та 23359 грн, тощо,

№ХМ-0000003 від 30.09.23 р. - поточний ремонт установки АБЗ ДС 158, за яким списано ТМЦ на загальну суму 208238,16 грн, зокрема агрегат топковий на суму 120575 грн, електрообладнання для управління топковим агрегатом на суму 44042 грн., тощо.

Суд зауважує, що на підтвердження інформації зазначеної у вказаних актах списання, позивачем не надано відомостей виконаних робіт (які мали б бути оформлені виходячи з доводів позивача, що підприємство проводило відповідні роботи власними силами), де було б зазначено вид і найменування робіт, послуг, інвентарний номер основних засобів, кількість і ціна використаних ТМЦ, і з таких відомостей можливо було б встановити, що проведені роботи свідчать саме про здійснення поточного ремонту.

Слід зазначити, що певні товарно матеріальні цінності, вказані у вищезазначених актах списання, не можуть свідчити про їх використання для поточного ремонту, а фактично є окремими об`єктами основних засобів, а характер проведених робіт (зокрема утеплення приміщення, будівлі) вказує на поліпшення основних засобів, що збільшує майбутні економічні вигоди від використання такого об`єкта.

Суд наголошує, що в бухгалтерському обліку заходи на поліпшення та ремонт основних засобів можуть відображатися по-різному, при цьому, насамперед, враховується характер проведення останніх та вплив на первісну вартість та первісно очікувані майбутні економічні вигоди від використання цього об`єкта.

Так, витрати, які здійснюються для підтримки об`єкта в робочому стані й отримання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання включаються до складу витрат поточного періоду на підставі акта виконаних робіт.

В той же час, у разі якщо за наслідками понесених витрат на ремонтні роботи відбулось поліпшення основного засобу, внаслідок чого, зокрема, зростає очікуваний термін корисного використання такого об`єкта, такі витрати слід відносити до капітальних інвестицій. Аналогічними є наслідки і у разі, якщо відбувається заміна окремого важливого компонента (частини) основного засобу, термін корисного використання якого відрізняється від терміну корисного використання такого основного засобу.

У постанові від 10 квітня 2020 року (справа №1440/1967/18) Верховний Суд вказав, що саме керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу поточної ситуації і їх істотності вирішує як класифікувати видатки. Тобто, керівництво підприємства визначає, які роботи вважаються поліпшенням об`єкта основних засобів, а які пов`язані з підтримкою їх в робочому стані. Залежно від цього видатки відображаються або як капітальні інвестиції з наступним збільшенням первісної вартості об`єкта основних засобів, або як видатки поточного періоду. Саме вид фактично здійсненого поліпшення визначає порядок обліку витрат підприємства на проведення такого. З наведеного випливає, що проведення поліпшення об`єкта передбачає вдосконалення конструкції, що забезпечує підвищення продуктивності об`єкта, який модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей, досягненню економії ресурсів, покращення умов праці тощо. Здійснення ж ремонту полягає у частковому відновленні окремих об`єктів для підтримання їх робочому стані.

При цьому суд зазначає, що право керівника підприємства на класифікацію витрат (поточні чи капітальні) не можна вважати таким, що є дискреційним і не має здійснюватися у відповідності до вимог чинного законодавства та встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку.

Суд критично оцінює твердження представників позивача, що в кожному із зазначених актів списання зафіксовано, зокрема, рішення керівництва про віднесення витрат на видатки поточного періоду (зазначений рахунок для бухгалтерського обліку витрат 910 «Загальновиробничі витрати»), оскільки наведене свідчить саме про відповідне відображення витрат в бухгалтерському обліку, проте не є рішенням керівника про характер та ознаки здійснюваних підприємством робіт.

В свою чергу, суд зауважує, що позивачем не надано розпорядчого документу ( наказу тощо ), в якому було б зафіксовано рішення керівника підприємства про проведення робіт з ремонту або поліпшення.

При цьому суд зазначає, що необхідність проведення відповідних робіт ( ремонту, технічного обслуговування) має визначатися виходячи з певних даних, які можуть бути встановлені, до прикладу, на підставі огляду об`єкту та складання відомостей дефектів (дефектного акту, дефектної відомості ) щодо кожного об`єкту, що підлягає ремонту.

Дефектний акт (дефектна відомість) це документ, який підтверджує факт пошкодження (дефектів) певного матеріального об`єкта, необхідність його ремонту. У такій відомості зазначаються обсяг і характер робіт, найменування деталей, що потребують заміни, і на підставі такої інформації підприємство має можливість розрахувати вартість ремонту, а також проконтролювати обсяг виконаних робіт та списаних матеріалів.

Проте, таких доказів також позивачем не надано.

Крім того, суд вважає необгрунтованими твердження позивача, що відповідач дійшов помилкового висновку з вищезазначеного питання тому, що жоден з первинних документів позивача щодо ремонту основних засобів відповідачем не досліджувався.

Відповідно до п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Суд наголошує, що в ході судового розгляду справи, представники позивача не надали обгрунтованих пояснень щодо того, які саме з первинних документів, окрім вищезазначених актів списання, які б підтверджували реальність та характер проведених робіт ( поточний ремонт ) та підстави віднесення витрат на витрати звітного періоду, надавались позивачем головним державним інспекторам в ході проведення перевірки або разом з запереченнями на акт перевірки, проте залишились поза увагою відповідача.

Як встановлено з наявних матеріалів справи, до заперечень на акт перевірки від 27.05.2024 №21573/02-32-07-01/34680933 ТОВ Хмільницька будівельна компанія долучено лише копію оборотно сальдової відомості по рахунку 201 в розрізі контрагента ФОП ОСОБА_2 , копію акту списання №ХМ-0000170 від 31.12.2021 та копію акту списання №ХМ-0000081 від 31.08.2021 року.

Як пояснили представники позивача в судовому засіданні, такі документи були долучені до заперечень для прикладу.

Щодо наведеного суд зазначає, що положення п.44.6 ст.44 ПК України передбачають, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Таким чином, платник податків має право подати до контролюючого органу документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності саме до закінчення перевірки або у терміни, визначені в п.86.7 ст.86 ПК України.

Відповідно до п.86.7 ст.86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Таким чином, суд наголошує, що платник податків має право подати заперечення до акту перевірки та додати копії документів, які підтверджують позицію, викладену в запереченнях, а контролюючий орган має розглянути такі заперечення перш ніж прийняти податкове повідомлення рішення.

Разом з тим, надання позивачем в даному випадку окремих документів «для прикладу» не може свідчити, що товариством надані достатні докази (додаткові документи), які б підтверджували позицію позивача, викладену в запереченнях на акт перевірки.

Більш того, суд констатує, що будь яких інших доказів ( відповідних розпорядчих, первинних документів ), крім вищенаведених актів списання, не надано позивачем і до позовної заяви та в ході судового розгляду справи, не дивлячись на неодноразову пропозицію суду надати такі докази.

При цьому, суд звертає увагу, що згідно з приписами п. 29 Методрекомендацій №561 приймання закінчених робіт з ремонту і поліпшення основних засобів (модернізація, добудова, реконструкція тощо) оформлюється актом приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів.

Так, приймання об`єкта основних засобів після закінчення ремонту, реконструкції та модернізації оформляється типовою формою №ОЗ-2 «Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих і модернізованих об`єктів», яка затверджена наказом Мінстату від 29.12.95 р. № 352 «Про затвердження типових форм первинного обліку». Такий акт складається в одному примірнику якщо ремонт здійснювався силами самого підприємства; у двох примірниках якщо до ремонту, реконструкції або модернізації об`єкта основних засобів залучалося стороннє підприємство. Акт підписується головним бухгалтером і затверджується керівником підприємства.

Проте, відповідних доказів ( дефектні відомості/ акти, наказ керівника, в якому зафіксовано рішення про проведення ремонту або поліпшення, відомості виконаних робіт, акти приймання закінчених робіт, тощо ), які б дали суду можливість встановити, який саме характер носили проведені ремонтні роботи, чи правильно позивачем визначено проведені роботи як ремонт, а не поліпшення, позивачем до матеріалів справи не надано.

Відповідно до п. 15.4 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318 (далі - П(С)БО 16 Витрати), до складу загальновиробничих витрат відносяться, зокрема витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

Разом з тим, п. 15 П(С)БО 16 Витрати не передбачено віднесення до складу загальновиробничих витрат вартості витрат на капітальні інвестиції в об`єкти основних засобів, що амортизуються.

Згідно з п. 17 П(С)БО 16 Витрати, витрати, пов`язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

Відповідно до п. 18 П(С)БО 16 Витрати до адміністративних витрат відносяться загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, зокрема, витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона); винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо).

Таким чином, витрати на будівництво, реконструкцію, модернізацію (інші поліпшення, що збільшують первісну (переоцінену) вартість) є капітальними інвестиціями в об`єкти основних засобів, що амортизуються.

Тобто всі витрати, понесені у зв`язку з поліпшенням об`єктів основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція) відносяться на збільшення первісної вартості об`єкта.

Отже, суд приходить до висновку про обґрунтованість висновків контролюючого органу, що викладені в акті перевірки, що позивачем безпідставно, в порушення вимог пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Положення (стандарт) бухгалтерського 7 Основні засоби, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати, віднесено до собівартості реалізованої продукції вартість матеріалів в загальній сумі 1830532,06 грн, які, виходячи з встановлених обставин, повинні бути віднесені до збільшення вартості групи основних засобів, або створення (збільшення) групи ремонтів основних засобів з метою подальшої їх амортизації.

Щодо другого порушення, в акті перевірки зазначено, що на порушення пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст. 1, ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 Запаси, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 Основні засоби, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати, підприємством до собівартості реалізованої продукції віднесено вартість матеріалів в загальній сумі 6502111 грн, використання яких в господарській діяльності підприємства не підтверджено первинними документами ( т. 1 а.с. 85 ).

В ході перевірки податковим органом встановлено, що протягом періоду з 01.07.2021 року по 31.12.2023 року ТОВ Хмільницька будівельна компанія проводило списання на витрати діяльності будівельних та інших матеріалів, придбаних у ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) та ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) (номенклатура товарів, кількість та обсяг списання в розрізі відповідних періодів відображені в акті перевірки на сторінках 13-22) ( т. 1 а.с. 85 95 ).

Перевіркою встановлено, що дані будівельні матеріали в бухгалтерському обліку списувалися на витрати діяльності бухгалтерськими проведеннями: Дт рах. 91 Загальногосподарські витрати Кт рах. 201 Сировина та матеріали; Дт рах. 23 Виробництво Кт рах. 201 Сировина та матеріали.

В подальшому закриття даних витрат здійснювалося бухгалтерським проведенням Дт 90 Собівартість реалізації Кт 91 Загальногосподарські витрати та Кт 23 Виробництво, в результаті чого проводилося безпідставне завищення показника собівартості реалізації відображеного в рядку 2050 Звіту про фінансові результати Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

Як зазначено в акті від 27.05.2024 року, до перевірки не надано первинні документи (Акти на списання та використання матеріалів, акти про вартість будівельних робіт, підсумкові відомості використаних ресурсів та ін.), які підтверджують їх використання в господарській діяльності ТОВ Хмільницька будівельна компанія ( т. 1 а.с. 95 ).

Крім того, проведеною перевіркою за період з 01.07.2021 по 31.12.2023 року встановлено заниження задекларованих показників у рядку 4.1 Б Декларації « Нараховано податкових зобов`язань» всього на суму 1300422,00 грн, в тому числі по декларації за грудень 2021 року на суму 289786 грн, за грудень 2022 року на суму 290089 грн, за грудень 2023 року на суму 720547 грн.

На порушення п. 198.5 ст. 198 ПК України ТОВ Хмільницька будівельна компанія не проведено нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за операціями списання будівельних матеріалів, що використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків. А на порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України ТОВ Хмільницька будівельна компанія не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну за результатом здійснення вищевказаних операцій, що не є господарською діяльністю платника податків в обсязі проведених операцій ( т. 1 а.с. 102 - 111 ).

В той же час, позивач наголошує на необгрунтованості таких висновків податкового органу, зазначаючи, вони не відповідають дійсності. Вказує, що є безпідставними твердження відповідача про те, що позивачем не надано первинні документи, оскільки в перевіреному періоді позивач здійснював придбання будівельних матеріалів більше ніж у 50-ти постачальників, і якщо б він дійсно не надав на перевірку первинні документи, то за наслідками перевірки були б зняті витрати та податковий кредит з ПДВ по усіх придбаних матеріалах незалежно від їх постачальника. Однак відповідач зняв витрати та податковий кредит з ПДВ лише по двох контрагентах, обравши їх навмання, виключно виходячи із суми запланованих донарахувань. Позивач вказує, що відповідач не проводив реальної перевірки документації товариства.

Надаючи оцінку наведеним доводам сторін в контексті спірного порушення суд виходить з такого.

Положеннями пункту 14.1.36 ПК України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через відокремлені підрозділи, а також через будь - яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Із системного аналізу вказаних вище правових норм, можливо дійти до висновку, що для отримання права на формування податкового кредиту із сум податку на додану вартість, сплачених в ціні придбаного товару (робіт, послуг), та права на віднесення витрат по його придбанню до складу валових витрат, платник повинен мати податкові накладні, первинні бухгалтерські документи, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначені для використання у власній господарській діяльності. Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку

Згідно з п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

Положеннями п. 198.1 ст. 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема з придбання або виготовлення товарів та послуг; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з п. 200.1 ст. 201 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Як з`ясовано судом, спір між сторонами виник щодо реальності використання придбаних позивачем товарів у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку та, відповідно, впливу таких на формування податкових зобов`язань з податку на додану вартість та права на віднесення витрат по їх придбанню до складу витрат діяльності.

Так, в підтвердження використання в господарській діяльності придбаних будівельних та інших матеріалів позивач посилається на акти списання, вказуючи, що в актах на списання і подібних документах відображається вартість використаних будівельних матеріалів по кожному об`єкту будівництва та/або по кожному проведеному ремонту основних засобів.

Використання у господарській діяльності будівельних матеріалів, придбаних у ФОП ОСОБА_1 , підтверджується наступними актами на списання, які в повному обсязі надавалися на перевірку: №ХМ-0000170 від 31.12.21 р., №ХМ-0000106 від 30.06.22 р., №ХМ-0000104 від 30.06.23 р., №ХМ-0000081 від 31.08.21 р., №ХМ-0000095 від 02.09.21 р., №ХМ-0000097 від 01.10.21 р., №ХМ-0000123 від 25.10.21 р., №ХМ-0000138 від 19.09.22 р., №ХМ-0000109 від 30.09.22 р., №ХМ-0000018 від 03.04.23 р., №ХМ-0000019 від 20.04.23 р., №ХМ-0000025 від 09.06.23 р., №ХМ-0000045 від 27.06.23 р., №ХМ-0000051 від 15.08.23 р., №ХМ-0000096 від 03.09.23 р., №ХМ-0000098 від 05.09.23 р., №ХМ-0000100 від 29.09.23 р., №ХМ-0000102 від 12.12.23 р.

Використання у господарській діяльності будівельних матеріалів, придбаних у ФОП ОСОБА_2 , підтверджується наступними актами на списання, які в повному обсязі надавалися на перевірку: №ХМ-0000102 від 12.12.23 р., №ХМ-0000091 від 13.12.23 р., №ХМ-0000038 від 27.11.23 р. ( т. 1 а.с. 24 45 ).

Дослідивши надані акти та надаючи оцінку доводам представників позивача щодо достатності таких доказів, суд зазначає, що відомості наведені в таких актах не дають змоги встановити дійсний зміст господарських операцій, їх реальність, відповідність зазначених в актах робіт умовам господарських договорів на виконання яких вони вчинялися, чи відбувався фактичний рух активів.

Як пояснив допитаний в якості свідка ОСОБА_4 головний бухгалтер ТОВ Хмільницька будівельна компанія підставою для списання товарно матеріальних цінностей (будівельних матеріалів), придбаних у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , є акти виконаних робіт, складені на підставі договорів. А акт на списання це єдиний документ, який складається на підприємстві при списанні товарно матеріальних цінностей на ремонт. Також свідок зазначив, що внутрішнє переміщення товарів на підприємстві оформлюється накладною на внутрішнє переміщення.

В свою чергу суд зазначає, що будь яких інших документів, крім вищезазначених актів на списання ( в тому числі жодного з договорів, на які йде посилання в таких актах, тощо ), позивачем в обгрунтування доводів позову не надано.

Відтак, суд констатує, що позивачем не надано належних первинних документів, які згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України є підставою для податкового обліку та які містили б відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення.

При цьому, суд зауважує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Відтак, ненадання позивачем належно оформлених документів (договори, акти приймання - передачі виконаних робіт, довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, податкові накладні, видаткові накладні, рахунки - фактури, платіжні доручення, накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, вимоги на відпуск зі складу матеріальних цінностей, , картки складського обліку, тощо ) не дає змоги встановити, що відбувся фактичний рух активів у зв`язку з господарською діяльністю, що дає підстави для висновку про відсутність реальності господарських операції між позивачем та його контрагентами, в рамках яких були б використані будівельні та інші матеріали, придбані у у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , , що були списані на витрати діяльності.

Щодо тверджень позивача, що товариство має біля 50-ти постачальників, а тому, якщо б позивач дійсно не надав на перевірку первинні документи, то треба було знімати витрати та податковий кредит з ПДВ по усіх придбаних матеріалів, але цього відповідач не зробив, суд зауважує таке.

Як пояснив допитаний в судовому засіданні як свідок головний державний інспектор Кушнір Є.В., який проводив перевірку ТОВ Хмільницька будівельна компанія, відповідачем були зняті витрати та податковий кредит саме по тим операціям, які не підтверджені документально ( а саме не підтверджено використання відповідних будівельних та інших матеріалів в господарській діяльності підприємства). В той же час, по господарським операціям, які підтвердженні належними первинними документами, податковим органом визнано задекларовані позивачем витрати та податковий кредит.

Щодо доводів позивача, що відповідач безпідставно не врахував, що частина придбаних у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 будівельних матеріалів знаходяться на складах позивача, на залишках підприємства і що вартість цих матеріалів нікуди не списувалася, оскільки вони ще не були використані позивачем у господарській діяльності, суд зауважує таке.

Позивач вказує, що у ФОП ОСОБА_2 придбано будівельних матеріалів на загальну суму 4436070,22 грн., а використано у господарській діяльності станом на 31.12.2023 р. та відповідно віднесено на собівартість реалізованих робіт, послуг будматеріалів загальною вартістю тільки 183886,78 грн. Станом на 31.12.2023 р. в бухгалтерському обліку позивача рахуються залишки будівельних матеріалів, придбаних саме у ФОП ОСОБА_2 , на загальну суму 4252183,44 грн. Як зазначає позивач наведене підтверджується даними оборотно-сальдової відомості по рахунку 201 в розрізі контрагента ФОП ОСОБА_2 (що була надана відповідачеві на перевірку та додатково у якості додатку до заперечень на акт перевірки).

Допитаний в судовому засіданні в якості свідка головний державний інспектор ОСОБА_5 , який проводив перевірку ТОВ Хмільницька будівельна компанія, пояснив, що позивачем під час проведення перевірки надавалась оборотно - сальдова відомість по рахунку 201, однак без первинних документів. Вказана оборотно-сальдова відомість містила інформацію в грошовому виразі, будь-яких документів щодо підтвердження руху коштів по вказаній оборотно-сальдовій відомості позивачем під час перевірки не надано. Також свідок пояснив, що за перевіряємий період на 201 рахунку є залишки арматури, однак інформації про постачальника немає, і ідентифікувати неможливо. Тобто, 201 рахунок не дає можливості виокремити залишок по кожному з постачальників, по договорам, періодам.

Також в ході судового розгляду справи був допитаний в якості свідка ОСОБА_4 головний бухгалтер ТОВ Хмільницька будівельна компанія, якому було зокрема надано для огляду оборотно-сальдову відомість по рахунку 201 в розрізі контрагента ФОП ОСОБА_2 , що була долучена позивачем до матеріалів позову ( т. 1 а.с. 49 53 ).

На запитання суду щодо здійснення такого обліку залишків свідок пояснив, що облік залишків товарно матеріальних цінностей по рахунку 201 не здійснюється по постачальникам, а рахунок 201 ведеться в розрізі номенклатури. В ході перевірки надавались оборотно сальдові відомості загалом по рахунку. Також свідок зазначив, що складський облік на підприємстві ведеться.

В свою чергу, як пояснив допитаний в судовому засіданні в якості свідка головний державний інспектор ОСОБА_5 , книга складських залишків до перевірки не надавалась.

Таким чином, суд вважає, що долучена до позову оборотно-сальдова відомості по рахунку 201 в розрізі контрагента ФОП ОСОБА_2 не є належним доказом, оскільки головним бухгалтером підприємства не підтверджено здійснення обліку матеріальних цінностей по рахунку 201 в розрізі постачальників, крім того це суперечить обліковій політиці підприємства згідно з наказом №01/2 від 03.01.2021 року по ТОВ Хмільницька будівельна компанія, відповідно до п. 3.3 якого визначено « одиницею бухгалтерського обліку запасів вважати їх найменування».

Відтак суд зауважує, що позивачем не надано належних доказів щодо залишків будівельних матеріалів на складах позивача, які б свідчили про те, що в таких залишках є товар придбаний у ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 .

Підсумовуючи, суд вважає обгрунтованими висновки податкового органу, що такі будівельні матеріали в бухгалтерському обліку позивача списувалися на витрати діяльності, при цьому не було надано до перевірки належних первинних документів, які б підтверджували їх використання в господарській діяльності ТОВ Хмільницька будівельна компанія, в результаті чого проводилося безпідставне завищення показника собівартості реалізації.

Таким чином, контролюючим органом правомірно винесено податкове повідомлення рішення № форми «Р» від 03.07.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток ( т. 1 а.с. 68-70 ) та № форми «П» від 03.07.2024, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток ( т. 1 а.с. 71 72 ).

В свою чергу, виходячи з вищевстановлених обставин, є обгрунтованим і висновок, що ТОВ Хмільницька будівельна компанія не проведено нарахування податкових зобов`язань з ПДВ за операціями списання будівельних матеріалів, що використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків, чим порушено п. 198.5 ст. 198 ПК України, а на порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України ТОВ Хмільницька будівельна компанія не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну за результатом здійснення вищевказаних операцій ( т. 1 а.с. 102 111 ). За наслідком чого податковим органом правомірно винесено податкове повідомлення рішення № форми «Р» від 03.07.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість ( т. 1 а.с. 62 64 ), та № форми «ПН» від 03.07.2024, яким застосовано штраф за не складання та не реєстрацію податкових накладних на суму загального обсягу постачання ( операції умовного продажу) (т. 1 а.с. 65-67 ).

Щодо третього порушення, в акті перевірки зазначено, що проведеною перевіркою відображеного показника за період з 01.07.2021 по 31.12.2023 в загальній сумі 830044 грн встановлено завищення відображених у рядку 11.1 Б Декларацій Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою всього на суму 261829 грн, в тому числі по декларації за вересень 2021 року завищено на суму 714245,36 грн, а по декларації за січень 2022 року занижено на суму 452416,62 грн (т. 1 а.с. 114 ).

На порушення п. 198.2 ст. 198, п. 201.12 ст. 201 платником віднесено до складу податкового кредиту рядка 11.1 Б Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою ПДВ згідно вантажних митних декларації за операціями із ввезення дорожньо-будівельної техніки із-за меж митного кордону України, які проводилися у 2020 році на загальну суму 714245,36 грн., а саме за ВМД №UA500020/2020/212991 від 08.05.2020 року на суму ПДВ 164129,22 грн, за ВМД №UA500020/2020/221911 від 03.08.2020 року на суму ПДВ 195972,98 грн та за ВМД №UA500020/2020/236650 від 30.11.2020 року на суму ПДВ 354143,16 грн.

Крім того, перевіркою встановлено, що в декларації за січень 2022 року підприємством не відображено в рядку 11.1 Б Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою ПДВ сплачене митним органам в сумі 452416,62 грн за операцією із ввезення на митну територію України згідно ВМД №401020/2022/002729 від 24.01.2022 року на підставі контракту, укладеного з нерезидентом ALTKON Equipment B.V. (Нідерланди). Сплата ПДВ в сумі 452416,62 грн підтверджується платіжною інструкцією №1427 від 24.01.2022 року на суму 452500 грн. ( т. 1 а.с. 115 ).

Надаючи оцінку оскаржуваному порушенню суд виходить з такого.

Згідно з п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 198.6 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з п. 201.12 ст. 201 Податкового кодексу України у разі ввезення товарів на митну територію України документом, що посвідчує право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату ПДВ.

У разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених ст. 50 ПКУ), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинною на час подання уточнюючого розрахунку (п. 50.1 ст. 50 ПКУ).

Отже, у разі якщо платником ПДВ при імпорті товарів, основних фондів сплачені суми ПДВ, зазначені у митній декларації, помилково не були включені до складу податкового кредиту, то платник ПДВ має можливість суми сплаченого ПДВ включити до податкового кредиту шляхом подання уточнюючого розрахунку (з урахуванням строків давності) до проведення перевірки.

Суд зауважує, що платником податків до проведення перевірки не було подано уточнюючого розрахунку (з урахуванням строків давності) щодо включення до податкового кредиту сум сплаченого ПДВ.

Відтак, податковим органом було самостійно визначено суми грошових зобов`язань і обгрунтовано зроблено висновок, що ТОВ Хмільницька будівельна компанія завищено показник у рядку 11.1 Б Декларацій Ввезені на митну територію України товари, необоротні активи з основною ставкою всього на суму 261829 грн, в тому числі по декларації за вересень 2021 року завищено на суму 714245,36 грн, а по декларації за січень 2022 року занижено на суму 452416,62 грн (т. 1 а.с. 116 ).

Підсумовуючи суд зазначає, що податкове повідомлення рішення № форми «Р» від 03.07.2024 в частині визначення грошових зобов`язань з ПДВ за вищезазначеним порушенням ( віднесення до складу податкового кредиту ПДВ за операціями із ввезення дорожньо будівельної техніки із-за меж митного кордону України, які проводились у 2020 році, без подання уточнюючого розрахунку ) є обгрунтованим.

При цьому, суд зауважує, що хоча позивачем оскаржується винесене податкове повідомлення рішення № від 03.07.2024 року в повному обсязі, проте адміністративний позов не містить жодних доводів в спростування встановлених відповідачем і інших порушень при визначені податкових зобов`язань з ПДВ, в результаті чого такі було занижено платником ( т. 2 а.с. 37, т. 1 а.с. 99 102 ). А за наслідком встановлених порушень податковим органом було донараховано податкові зобов`язання з ПДВ у відповідних сумах (основний платіж 200157 грн та штраф 100079 грн; основний платіж 150000 грн та штраф 75000 грн; основний платіж 162235 грн та штраф 81117 грн), які входять в загальну суму донарахованих зобов`язань 3111963 грн, в тому числі 2074642 основний платіж, 1037321 штрафні санкції ( т. 2 а.с. 37, т. 1 а.с. 62-64). Суд також звертає увагу, що в цій частині встановлених порушень не наведено зауважень ( спростувань ) і в запереченнях на акт перевірки, які подані позивачем. Відтак, суд вважає, що висновки відповідача, викладені в акті перевірки щодо таких порушень, позивачем не заперечуються, не спростовуються і, відповідно, не оскаржується в цій частині (основний платіж 200157 грн та штраф 100079 грн; основний платіж 150000 грн та штраф 75000 грн; основний платіж 162235 грн та штраф 81117 грн) винесене податкове повідомлення рішення № від 03.07.2024 року.

Вирішуючи даний спір суд враховує, що згідно з ч. 1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист.

Положеннями ст. 9 КАС України закріплено такі принципи адміністративного судочинства, як змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі.

Так, відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Принцип змагальності полягає в тому, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на які вона посилається на підтвердження чи заперечення вимог. При цьому сторони не можуть будувати власну позицію на тому, що вона є доведеною, доки інша сторона її не спростує, оскільки за такого підходу сама концепція змагальності втрачає сенс.

Учасники справи мають рівні процесуальні права та обов`язки. Учасники справи зобов`язані добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов`язки (ч.1, 2 ст. 44 КАС України).

Згідно з ч. 1, 2 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Стаття 76 КАС України передбачає, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування.

При цьому суд не приймає до уваги надані представником відповідача матеріали перевірки, сформовані за результатами направлення на адресу контрагента СВК «Ладиги» запиту про надання інформації (пояснень та їх документального підтвердження ) щодо взаємовідносин з ТОВ Хмільницька будівельна компанія з реалізації товарно матеріальних цінностей (надання послуг, виконання робіт ) за період з 01.07.2021 по 31.12.2023, виходячи з такого ( т. 2 а.с. 134 181 ).

Як встановлено судом, такий запит було направлено податковим органом 16.08.2024 року, а відповідь отримано 10.09.2024 року ( т. 2 а.с. 136 141 ).

В той же час, акт перевірки складено 27.05.2024 року та 03.07.2024 на його підставі прийнято податкові повідомлення рішення, що є предметом оскарження в цій справі.

Відтак, інформація, викладена у відповіді СВК «Ладиги» на запит податкового органу, не могла братися до уваги відповідачем при прийнятті спірних податкових повідомлень рішень, оскільки на момент їх винесення податковий орган ще не лише не отримав відповідь, а навіть не направив зазначений запит.

Таким чином, зазначені матеріали перевірки ( т. 2 а.с. 134 181 ) в силу ст. 73 та 74 КАС України не є належними та допустимими доказами в спірних правовідносинах.

В свою чергу, щодо доводів позивача, що чинне законодавство передбачає, що податкові інспектори, у разі ненадання на перевірку документів, мають вручати запити про надання документів, складати акти про відмову у наданні документів, проте жодних запитів щодо надання документів відповідач не вручив, жодних актів про відмову від надання документів відповідач не складав ( т. 1 а.с. 9 ), суд зауважує таке.

Як видно з матеріалів справи ( т. 2 а.с. 31-32 ) та відображено в акті перевірки (т. 1 а.с. 75 76 ), податковим органом в ході проведення перевірки 14.05.2024 року надано посадовим особам ТОВ Хмільницька будівельна компанія запит в якому зазначено, що в ході проведення перевірки встановлено ряд податкових правопорушень за які передбачена фінансова відповідальність, які було озвучено посадовим особам на робочій зустрічі. Відтак, для з`ясування обставин, які підтверджують наявність чи відсутність вини у вчиненому податковому правопорушенні, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до Податкового кодексу України запропоновано надати пояснення (та за наявності підтверджуючі документи) для вирішення питання про застосування ст. 123, 124, 125 та інших норм Податкового кодексу України для застосування штрафних санкцій за порушення податкового законодавства.

У відповідь на зазначений запит ТОВ Хмільницька будівельна компанія листом від 15.05.2024 № 16 повідомила про відсутність аргументованих пояснень та доповнень (т. 2 а.с. 33).

Суд зауважує, що платник податків крім обов`язку забезпечувати надання письмових пояснень на письмовий запит контролюючого органу з питань, що стосуються предмета перевірки, та їх документального підтвердження, передбаченого п. 16.1.15 ст. 16 ПК України, має також право, визначене п. 17.1.6 ст. 17 ПК України, бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, та за власною ініціативою пояснення з питань, що не запитувалися контролюючим органом, ознайомлюватися та отримувати акти (довідки) перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів (довідок) про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів (довідок) підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Проте, вказуючи, що податкові інспектори не вручали посадовим особам позивача запити про надання документів, позивач не зазначає, що заважало йому самостійно надати пояснення з питань, що виникали під час перевірки, в тому числі і документи, що не запитувалися контролюючим органом.

Як вже зазначалось судом вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Згідно з положенням пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких Передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 ст.86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена пунктом 1.2 статті 1 та пунктом 2.1 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 ( далі Положення №88 ) і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 року за №168/704.

Первинні документи це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Статтею 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року №996-ХІV (із змінами та доповненнями) встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 вищевказаного Положення №88 забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року № 996-ХІV (із змінами та доповненнями).

Верховний Суд у постанові від 01.06.2022 в справі № 280/597/19, звертає увагу на те, що згідно з п.п. 44.1, 44.2 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Судом зазначено, що оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податків та визнати ці суми не підтвердженими документально.

Касаційний адміністративний суд резюмує, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку.

Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності.

Ця норма вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту наявності документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

Отже, зі змісту наведених норм та правової позиції Верховного Суду слідує висновок, що подавати первинні документи контролюючому органу під час перевірки є прямим обов`язком платника податків, а відсутність запиту контролюючого щодо надання первинних документів не звільняє платника податків від документального підтвердження здійснення господарських операцій.

Разом з тим, суд зауважує, що згідно з частинами 1-2, 4-5 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Докази суду надають учасники справи. Суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.

Таким чином, за загальним правилом суд не може витребовувати докази у позивача у справах щодо оскарження, зокрема рішень суб`єкта владних повноважень, однак на підтвердження факту порушеного права позивач зобов`язаний надати відповідні докази з метою належного з`ясування обставин, за яких права позивача були порушені та забезпечення судом відновлення прав позивача у найбільш об`єктивний та сприятливий спосіб для позивача.

В свою чергу, ч. 4 ст. 9 КАС України встановлено, що суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Так, КАС України передбачає обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову, що випливає з принципу офіційного з`ясування обставин справи, як однієї із засад адміністративного судочинства. Виконання завдань адміністративного судочинства, зокрема щодо ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.

Верховний Суд в постанові від 22 червня 2020 року у справі №640/20205/18, від 08 грудня 2021 року у справі № 640/23279/19 наголосив, що принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі полягає, насамперед, у активній ролі суду при розгляді справи. В адміністративному процесі, на відміну від суто змагального процесу, де суд оперує виключно тим, на що посилаються сторони, мають бути повністю встановлені обставини справи, щоб суд ухвалив справедливе та об`єктивне рішення. Принцип офіційності, зокрема, виявляється у тому, що суд визначає обставини, які необхідно встановити для вирішення спору; з`ясовує якими доказами сторони можуть обґрунтовувати свої доводи чи заперечення щодо цих обставин; а у разі необхідності суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, доповнити чи пояснити певні обставини, а також надати суду додаткові докази. При цьому суд може вживати заходи щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (частина четверта статті 9 КАС України).

На виконання вище наведених норм Кодексу адміністративного судочинства України, з метою офіційного з`ясування усіх обставин справи та обставин, які стали підставою для звернення позивача до суду за захистом своїх прав, судом неодноразово пропонувалось позивачу надати докази доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав та інтересів.

Проте, позивачем докази на підтвердження обставин, викладених в позовній заяві, не надані. Як зазначили представники позивача в судовому засіданні, на їх думку, обгрунтувань наведених в позові та долучених до нього документів достатньою для прийняття рішення в справі. При цьому представники позивача наголошували, що суд не може підміняти податковий орган досліджуючи первинні документи, які були залишені поза увагою посадовими особами відповідача в ході перевірки.

Суд такі твердження оцінює критично, зазначаючи, що в силу вимог ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відтак, пропозиція суду представникам позивача надати відповідні докази ( зокрема і первинні бухгалтерські документи, тощо ) була обумовлена саме необхідністю встановити обставини, якими позивач обгрунтовує заявлені вимоги, при цьому досліджуючи в судовому засіданні такі докази суд здійснює перевірку доводів сторін, а не підміняє податковий орган, визначаючи платнику податків грошові зобов`язання.

Частиною 5 статті 77 КАС України встановлено, що якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.

Вирішуючи цю справу та надаючи оцінку доводам сторін в контексті спірних правовідносин суд також застосовує позицію ЄСПЛ, сформовану в пункті 58 рішення у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).

З огляду на наведений підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд вважає, що ключовим аргументам надано достатню оцінку.

Перевіривши оскаржувані рішення відповідача на відповідність критеріям, визначеним в ч. 2 ст. 2 КАС України, та оцінивши належність, допустимість, достовірність кожного з наявних в матеріалах справи доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, суд приходить до висновку, що відповідачем доведено правомірність прийняття податкових повідомлень рішень від 03 липня 2024 року №, №, №, № у відповідності до норм чинного законодавства та в межах наданих повноважень, а тому такі скасуванню не підлягають. Заявлені позивачем позовні вимоги є необгрунтованими.

З огляду на вищевикладене суд дійшов висновку, що адміністративний позов задоволенню не підлягає.

Вирішуючи питання щодо судових витрат в справі, суд зауважує, що позивачем понесено витрати зі сплати судового збору та витрати, пов`язані з розглядом справи, а саме витрати на професійну правничу допомогу.

Докази щодо розміру витрат на професійну правничу допомогу позивачем подано відповідно до положень ч. 7 ст. 139 КАС України та з дотриманням визначеного в ній строку.

Разом з тим, враховуючи положення ст. 139 КАС України та те, що судом прийнято рішення про відмову в задоволенні позову, понесені судові витрати стягненню на користь позивача не підлягають.

Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, -

ВИРІШИВ:

Відмовити в задоволенні адміністративного позову.

Рішення суду набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Інформація про учасників справи:

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю "Хмільницька будівельна компанія" (вул. Промислова, буд. 4, с. Широка Гребля, Хмільницький район, Вінницька область, 22065, )

Відповідач: Головне управління ДПС у Вінницькій області (вул. Хмельницьке шосе, 7, м. Вінниця, 21028, )

Суддя Заброцька Людмила Олександрівна