Справа № 160/29855/24
Суддя: Сліпець Надія Євгенівна
Дата ухвалення: 2025-01-16 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Сліпець Н.Є.
розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю "АТБ ЕНЕРГО" до Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-
08.11.2024 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю "АТБ ЕНЕРГО" (далі позивач, ТОВ «АТБ ЕНЕРГО») до Державної податкової служби України (далі відповідач, ДПС України), в якій просить суд:
- визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 27.05.2024 року №2930/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК;
- стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України суму сплаченого ТОВ АТБ ЕНЕРГО судового збору в розмірі 3 028,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що позивач звернувся до Державної податкової служби України із запитом про надання індивідуальної податкової консультації у зв`язку з наступним. Підприємство ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» має статус резидента ДІЯ СІТІ. Для провадження своєї господарської діяльності укладає з фізособами гіг-контракти. Забезпечення мобільним зв`язком, інтернетом невід`ємна частина використання мобільного пристрою, ноутбуку, комп`ютерної техніки, необхідних для виконання трудових функцій. ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» укладено договір про отримання даних послуг від телекомунікаційної діяльності. У вказаному зверненні позивач просив надати відповідь: чи будуть вважатись додатковим благом для гіг-спеціаліста послуги мобільного зв`язку, якими підприємство забезпечує спеціалістів за умовами гіг-контракту? У відповідь на запит відповідач надав індивідуальну податкову консультацію, у якій сформував висновок, що оскільки послуги мобільного зв`язку надаються телекомунікаційною компанією, а не резидентом Дія Сіті, то дохід у вигляді вартості користування мобільним зв`язком включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо з відповідним оподаткуванням. Однак, на думку позивача, надана відповідачем індивідуальна податкова консультація суперечить нормам чинного законодавства та змісту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, тому позивач просить суд задовольнити позовні вимоги.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.11.2024 відкрито провадження та призначено розгляд в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами з 09.12.2024, відповідно до ч. 5 ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України.
Цією ж ухвалою відповідачу було надано строк для подання письмового відзиву на позовну заяву - протягом 15 днів з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі.
04.12.2024 у системі «Електронний Суд» сформовано представником відповідача відзив на позовну заяву, у якому у задоволенні позову просив відмовити повністю, посилаючись на наступне. Так, Державна податкова служба розглянула звернення ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» від 30.04.2024 № Е-2024-000028 (вх. ДПС № 2085/ІПК/6 від 01.05.2024) щодо оподаткування доходу, у вигляді додаткового блага. ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» у зверненні повідомило, що має статус резидента Дія Сіті. Для провадження своєї господарської діяльності укладає з фізичними особами гіг-контракти. Відповідно до пункту «б» статті 20 Закону України від 15.07.2021 № 1667-IX «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» (далі Закон № 1667) передбачено, що резидент Дія Сіті зобов`язаний забезпечити гіг-спеціаліста обладнанням та іншими засобами, необхідними для виконання робіт (надання послуг). Завдання гіг-спеціалісту можуть надаватися в електронній формі. Гіг-спеціаліст після завершення кожного завдання передає резиденту Дія Сіті результати послуг (робіт) в електронній формі з використанням інформаційно-комунікаційних систем, що забезпечують збереження інформації про факт їх відправлення та отримання, зокрема - електронна пошта, комп`ютерні програми, онлайн-сервіси. Забезпечення мобільним зв`язком, інтернетом - невід`ємна частина використання мобільного пристрою, ноутбуку, комп`ютерної техніки, необхідних для виконання трудових функцій. Товариством укладено договір про отримання даних послуг від телекомунікаційної компанії. У зв`язку з чим платник податків просить надати індивідуальну податкову консультацію з питання: Чи вважається додатковим благом для гіг-спеціаліста послуги мобільного зв`язку, якими підприємство забезпечує спеціалістів за умовами гіг-контракту?
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 1 Закону № 1667 гіг-контракт цивільно-правовий договір, за яким гіг-спеціаліст зобов`язується виконувати роботи та/або надавати послуги відповідно до завдань резидента Дія Сіті як замовника, а резидент Дія Сіті зобов`язується оплачувати виконані роботи та/або надані послуги і забезпечувати гіг-спеціалісту належні умови для виконання робіт та/або надання послуг, а також соціальні гарантії, передбачені розділом V Закону № 1667. Резидент Дія Сіті забезпечує гіг-спеціаліста обладнанням та іншими засобами, необхідними для виконання робіт (надання послуг), якщо інше не передбачено гіг-контрактом. У разі використання гіг-спеціалістом особистого обладнання для виконання робіт (надання послуг) гіг-контрактом можуть передбачатися відповідні компенсаційні виплати (частина 6 статті 20 Закону № 1667). Відповідно до підпункту 14.1.283 пункту 14.1 статті 14 ПК України спеціалісти резидента Дія Сіті це гіг-спеціалісти, що виконують роботу (надають послуги) на замовлення та на користь (в інтересах) резидента Дія Сіті на підставі гіг- контракту, укладеного в порядку, передбаченому Законом № 1667, та/або особи, які перебувають із резидентом Дія Сіті у трудових відносинах.
Особливості оподаткування доходів спеціалістів резидента Дія Сіті встановлені пунктом 170.14 прим.1 статті 170 прим.1 ПК України, відповідно до підпункту 170.14 прим 1.1 якого нарахування (виплати) на його користь доходів у вигляді заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику податку у зв`язку з трудовими відносинами чи у зв`язку з виконанням гіг-контракту, укладеного у порядку, передбаченому Законом № 1667, є резиденти Дія Сіті. Згідно з підпунктом 170.14 прим.1.2 пункту 170.14 прим.1 статті 170 прим.1 ПК України за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 ПК України, оподатковуються доходи платника податку - спеціаліста резидента Дія Сіті, що виплачуються на його користь резидентом Дія Сіті у вигляді: а) заробітної плати; б) винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні», у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, створені за замовленням; в) авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори.
Відповідно до пункту 167.2 статті 167 ПК України ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV ПК України. Разом з тим до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України), зокрема дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статті 165 ПК України) у вигляді: - вартості використання, зокрема, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах (підпункт «а» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164
ПК України); - вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункт 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 ПК України (підпункт «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України). Додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV ПК України) (підпункт 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Згідно з пунктом 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 статті 167 ПК України).Також вказані доходи є об`єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункт 16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України). Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пунктом 16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (підпункт 1.3 пункту 16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).
Враховуючи зазначене, оскільки послуги мобільного зв`язку надаються телекомунікаційною компанією, а не резидентом Дія Сіті, то дохід у вигляді вартості користування мобільним зв`язком включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо з відповідним оподаткуванням. Водночас наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування доходів фізичних осіб можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Враховуючи зазначене у сукупності з нормами чинного законодавства ДПС України було надано вичерпну ІПК, котра не суперечить вимогам законодавства, а доводи позивача зводяться до бажання знизити базу оподаткування та сплату податку до державного бюджету України. ДПС зауважує, що у спірних правовідносинах відповідач виконав вимоги статті 52 ПК України та надав позивачу податкову консультацію, яка містить необхідну інформацію і надає відповідь на зазначені у зверненні питання щодо нарахування відповідно до чинних вимог ПК України. При цьому, не виправдання прийнятою ДПС спірною ІПК сподівань та очікування позивача з приводу порушених питань не є підставою для визнання такої консультації протиправною.
05.12.2024 до суду через систему «Електронний Суд» надійшло клопотання від представника відповідача про розгляд справи за правилами загального позовного провадження.
11.12.2024 ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду відмовлено у задоволенні клопотання представника Державної податкової служби України про розгляд справи в порядку загального позовного провадження.
Відповідно до положень ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглянув справу у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у ній матеріалами.
Згідно із ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи, або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази у сукупності з нормами чинного законодавства України, суд доходить висновку про наявність підстав для задоволення позову, виходячи з наступного.
Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «АТБ ЕНЕРГО» листом за № Е-2024-000028 від 30.04.2024 звернулося до Державної податкової служби України із запитом про надання індивідуальної податкової консультації, яка зареєстрована за вх. ДПС №2085/ІПК/6 від 01.05.2024.
У вказаному зверненні позивач зазначив, що підприємство ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» має статус резидента Дія Сіті. Для провадження своєї господарської діяльності укладає з фізичними особами гіг-контракти. Відповідно до пункту 6 статті 20 Закону України від 15.07.2021 № 1667-IX «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» передбачено, що резидент Дія Сіті зобов`язаний забезпечити гіг-спеціаліста обладнанням та іншими засобами, необхідними для виконання робіт (надання послуг). Завдання гіг-спеціалісту можуть надаватися в електронній формі. Гіг-спеціаліст після завершення кожного завдання передає резиденту Дія Сіті результати послуг (робіт) в електронній формі з використанням інформаційно-комунікаційних систем, що забезпечують збереження інформації про факт їх відправлення та отримання, зокрема - електронна пошта, комп`ютерні програми, онлайн-сервіси. Забезпечення мобільним зв`язком, інтернетом - невід`ємна частина використання мобільного пристрою, ноутбуку, комп`ютерної техніки, необхідних для виконання трудових функцій. ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» укладено договір про отримання даних послуг від телекомунікаційної компанії. У зв`язку з чим просив податковий орган надати відповідь, в порядку ст. 52 Податкового кодексу України, з питання: «Чи будуть вважатись додатковим благом для гіг-спеціаліста послуги мобільного зв`язку, якими підприємство забезпечує спеціалістів за умовами гіг-контракту?».
Листом за №2930/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 27.05.2024 Державна податкова служба України у відповідь на звернення ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» від 30.04.2024 №Е-2024-000028- (вх. ДПС №2085/ІПК/6 від 01.05.2024) щодо оподаткування доходу, у вигляді додаткового блага надала індивідуальну податкову консультацію згідно якої позивачу було повідомлено наступне.
Організаційні, правові та фінансові засади функціонування правового режиму Дія Сіті, що запроваджується з метою стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні шляхом створення сприятливих умов для ведення інноваційного бізнесу, розбудови цифрової інфраструктури, залучення інвестицій, а також талановитих спеціалістів, визначені Законом України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» № 1667-IX (далі Закон №1667).
Частиною 1 статті 5 Закону № 1667 встановлено, що резидентом Дія Сіті може бути юридична особа, зареєстрована на території України в установленому законодавством України порядку, незалежно від її місцезнаходження та місця провадження господарської діяльності, яка відповідає всім вимогам, передбаченими даною статтею.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 1 Закону № 1667 гіг-контракт цивільно-правовий договір, за яким гіг-спеціаліст зобов`язується виконувати роботи та/або надавати послуги відповідно до завдань резидента Дія Сіті як замовника, а резидент Дія Сіті зобов`язується оплачувати виконані роботи та/або надані послуги і забезпечувати гіг-спеціалісту належні умови для виконання робіт та/або надання послуг, а також соціальні гарантії, передбачені розділом V Закону № 1667.
Резидент Дія Сіті забезпечує гіг-спеціаліста обладнанням та іншими засобами, необхідними для виконання робіт (надання послуг), якщо інше не передбачено гіг-контрактом. У разі використання гіг-спеціалістом особистого обладнання для виконання робіт (надання послуг) гіг-контрактом можуть передбачатися відповідні компенсаційні виплати (частина 6 статті 20 Закону № 1667).
Відповідно до підпункту 14.1.283 пункту 14.1 статті 14 ПК України спеціалісти резидента Дія Сіті це гіг-спеціалісти, що виконують роботу (надають послуги) на замовлення та на користь (в інтересах) резидента Дія Сіті на підставі гіг- контракту, укладеного в порядку, передбаченому Законом № 1667, та/або особи, які перебувають із резидентом Дія Сіті у трудових відносинах.
Особливості оподаткування доходів спеціалістів резидента Дія Сіті встановлені пунктом 170.14 прим.1 статті 170 ПК України, відповідно до підпункту 170.14 прим 1.1 якого нарахування (виплати) на його користь доходів у вигляді заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику податку у зв`язку з трудовими відносинами чи у зв`язку з виконанням гіг-контракту, укладеного у порядку, передбаченому Законом № 1667, є резиденти Дія Сіті.
Згідно з підпунктом 170.14 прим.1.2 пункту 170.14 прим.1 статті 170 ПК України за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 ПК України, оподатковуються доходи платника податку - спеціаліста резидента Дія Сіті, що виплачуються на його користь резидентом Дія Сіті у вигляді:
а) заробітної плати;
б) винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні», у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, створені за замовленням;
в) авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори.
Відповідно до пункту 167.2 статті 167 ПК України ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV ПК України.
Разом з тим до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України), зокрема дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статті 165 ПК України) у вигляді:
- вартості використання, зокрема, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах (підпункт «а» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України);
- вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпунктах 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 ПК України (підпункт «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України).
Додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види
доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV ПК України) (підпункт 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Згідно з пунктом 167.1 статті 167 ПК України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 статті 167 ПК України).
Також вказані доходи є об`єктом оподаткування військовим збором (підпункт 1.2 пункт 16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).
Ставка військового збору становить 1,5 відсотка об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 пунктом 16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (підпункт 1.3 пункту 16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України).
Враховуючи зазначене, оскільки послуги мобільного зв`язку надаються телекомунікаційною компанією, а не резидентом Дія Сіті, то дохід у вигляді вартості користування мобільним зв`язком включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо з відповідним оподаткуванням.
Водночас наголошуємо, що будь-які висновки щодо оподаткування доходів фізичних осіб можуть надаватися за результатами перевірки умов, суттєвих обставин здійснення відповідних господарських операцій та всіх первинних документів, оформленням яких вони супроводжувались.
Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
Позивач вважає, що надана індивідуальна податкова консультація суперечить нормам чинного законодавства та змісту оподаткування податком на доходи фізичних осіб, а тому звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до підпункту 19-1.1.28 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України з-поміж функцій контролюючих органів визначено надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого, покладено на контролюючі органи.
Індивідуальна податкова консультація в розумінні підпункту 14.1.172-1. пункту 14.1. статті 14 ПК України - це роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
Відповідно до пункту 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій або електронній формі повинно містити:
найменування для юридичної особи або прізвище, ім`я, по батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв`язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні;
код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті);
зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин);
підпис платника податків або кваліфікований електронний підпис;
На звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у цьому пункті, індивідуальна податкова консультація не надається, а надсилається відповідь за підписом керівника (заступника керівника або уповноваженої особи) у паперовій або електронній формі у порядку та строки, передбачені Законом України Про звернення громадян.
За змістом пункту 52.2 статті 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства (п. 52.3 ст. 52 ПК України).
Згідно з пунктом 53.1 статті 53 ПК України, у разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.
Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.
Відповідно до пункту 53.2 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Зміст наведених законодавчих норм дає підстави для висновку, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.
Отже, податкова консультація (індивідуальна), як методична й практична допомога платнику податків при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо): 1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності; 2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана; 3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування; 4) має мету - викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
Статтею 52 ПК України передбачені обов`язкові вимоги щодо звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації та щодо змісту податкової консультації, та встановлено обов`язок контролюючих органів надавати податкові консультації з питань практичного застосування норм податкового законодавства, то відповідно платник податків має право на її отримання.
Ненадання такої консультації або надання неякісної та/або незаконної податкової консультації, податковий орган тим самим порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та відповідного блага, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України, у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності.
Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 12.07.2022 у справі № 240/5009/20.
Під час розгляду справи судом встановлено, що 30.04.2024 позивач звернувся до відповідача із зверненням на отримання індивідуальної податкової консультації (вх. ДПС №2085/ІПК/6 від 01.05.2024), в якому просив податковий орган надати відповідь, в порядку ст. 52 ПК України, на наступне питання:
«Чи будуть вважатись додатковим благом для гіг-спеціаліста послуги мобільного зв`язку, якими підприємство забезпечує спеціалістів за умовами гіг-контракту?».
Листом №2930/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК від 27.05.2024 ДПС України надано податкову консультацію на звернення позивача та зроблено висновок що оскільки послуги мобільного зв`язку надаються телекомунікаційною компанією, а не резидентом Дія Сіті, то дохід у вигляді вартості користування мобільним зв`язком включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо з відповідним оподаткуванням.
З матеріалів справи вбачається, що підприємство ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» має статус резидента Дія Сіті.
Відповідно до Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» №1667-IX (далі Закон №1667-IX, у редакції чинній на момент виникнення правовідносин) у статті 1 наведено визначено термінів, зокрема, частина 1 у цьому Законі терміни вживаються в такому значенні:
1) гіг-контракт - цивільно-правовий договір, за яким гіг-спеціаліст зобов`язується виконувати роботи та/або надавати послуги відповідно до завдань резидента Дія Сіті як замовника, а резидент Дія Сіті зобов`язується оплачувати виконані роботи та/або надані послуги і забезпечувати гіг-спеціалісту належні умови для виконання робіт та/або надання послуг, а також соціальні гарантії, передбачені розділом V цього Закону;
2) гіг-спеціаліст - фізична особа, яка за гіг-контрактом є підрядником та/або виконавцем;
15) фахівець - працівник чи гіг-спеціаліст резидента Дія Сіті або фізична особа (фізична особа - підприємець), залучена резидентом Дія Сіті на підставі іншого цивільно-правового чи господарсько-правового договору про виконання робіт (надання послуг) у межах здійснення видів діяльності, передбачених частиною четвертою статті 5 цього Закону.
Згідно статті 17 Закону №1667-IX Гіг-контракт. 1. Гіг-контракт укладається у письмовій (електронній) формі. 2. Резиденту Дія Сіті забороняється вимагати у гіг-спеціаліста відомості про його расове або етнічне походження, політичні, релігійні або світоглядні переконання, членство в політичних партіях та професійних спілках, відомості, що стосуються здоров`я, статевого життя, біометричні або генетичні дані, а також документи, що містять такі відомості, крім випадків, передбачених Законом України "Про захист персональних даних". Не допускається будь-яке пряме або непряме обмеження прав чи встановлення прямих або непрямих переваг при укладенні, зміні та припиненні гіг-контракту залежно від расового або етнічного походження, політичних, релігійних або світоглядних переконань, членства в політичних партіях та професійних спілках, статі, сімейного життя. 3. Цивільно-правовий договір не вважається гіг-контрактом, якщо в ньому прямо не зазначено про укладення саме гіг-контракту. 4. Строк дії гіг-контракту, права, обов`язки та відповідальність сторін гіг-контракту, винагорода гіг-спеціаліста, умови припинення гіг-контракту та інші умови визначаються у гіг-контракті за домовленістю сторін з урахуванням особливостей, визначених цим Законом. 5. Внутрішні документи резидента Дія Сіті можуть бути включені до гіг-контракту шляхом посилання на них у гіг-контракті. Резидент Дія Сіті зобов`язаний повідомляти гіг-спеціаліста про внесення змін до таких внутрішніх документів не пізніш як за 30 днів до набрання ними чинності, якщо гіг-контрактом не визначено інший строк. 6. Послуги (роботи), що надаються (виконуються) за гіг-контрактом, можуть полягати у виконанні функцій певної посади, зокрема функцій головного інженера, відповідальної особи, яка організовує роботу, пов`язану із захистом персональних даних під час їх оброблення. 7. Укладення та виконання гіг-контракту не є здійсненням підприємницької чи іншої господарської діяльності гіг-спеціаліста. 8. За відсутності підтверджень, що резидент Дія Сіті ввів фізичну особу в оману щодо правової природи вчиненого правочину, укладення та/або виконання гіг-контракту не може вважатися вступом у трудові відносини. 9. Спори між гіг-спеціалістами та резидентами Дія Сіті розглядаються в порядку цивільного судочинства.
Частина 6 статті 20 Закону №1667-IX визначає, що Резидент Дія Сіті забезпечує гіг-спеціаліста обладнанням та іншими засобами, необхідними для виконання робіт (надання послуг), якщо інше не передбачено гіг-контрактом. У разі використання гіг-спеціалістом особистого обладнання для виконання робіт (надання послуг) гіг-контрактом можуть передбачатися відповідні компенсаційні виплати.
Відповідно до підпункту 14.1.283 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України спеціалісти резидента Дія Сіті це гіг-спеціалісти, що виконують роботу (надають послуги) на замовлення та на користь (в інтересах) резидента Дія Сіті на підставі гіг- контракту, укладеного в порядку, передбаченому Законом № 1667, та/або особи, які перебувають із резидентом Дія Сіті у трудових відносинах.
Особливості оподаткування доходів спеціалістів резидента Дія Сіті встановлені пунктом 170.14 прим.1 статті 170 ПК України, відповідно до підпункту 170.14 прим 1.1 якого нарахування (виплати) на його користь доходів у вигляді заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику податку у зв`язку з трудовими відносинами чи у зв`язку з виконанням гіг-контракту, укладеного у порядку, передбаченому Законом № 1667, є резиденти Дія Сіті.
Згідно з підпунктом 170.14 прим.1.2 пункту 170.14 прим.1 статті 170 ПК України за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 ПК України, оподатковуються доходи платника податку - спеціаліста резидента Дія Сіті, що виплачуються на його користь резидентом Дія Сіті у вигляді:
а) заробітної плати;
б) винагороди за гіг-контрактом, укладеним у порядку, передбаченому Законом України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні», у тому числі винагороди за створення та перехід прав на твори, створені за замовленням;
в) авторської винагороди за створення службового твору та перехід прав на службові твори.
Відповідно до пункту 167.2 статті 167 ПК України ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених розділом IV ПК України.
Так, відповідно до підпункту «а» підпункту 164.2.17 пункту 164.2
статті 164 Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статті 165 Кодексу) у вигляді вартості використання, зокрема, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах.
Враховуючи зазначене, оскільки Законом № 1667 передбачено, що резидент Дія Сіті зобов`язаний забезпечити гіг-спеціаліста обладнанням та іншими засобами, необхідними для виконання робіт (надання послуг), то дохід у вигляді вартості такого використання не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків.
Зі звернення позивача про надання податкової консультації вбачається, що підприємством ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» забезпечено гіг-спеціаліста послугами мобільного зв`язку, інтернетом для виконання гіг-контракту. При цьому, ТОВ «АТБ ЕНЕРГО» укладено договір про отримання даних послуг (мобільного зв`язку, інтернету) від телекомунікаційної компанії.
Відтак, доводи представника відповідача стосовно того, що послуги мобільного зв`язку, яким підприємство позивача забезпечує гіг-спеціалістів за умовами гіг-контракту є додатковим благом, а тому дохід у вигляді вартості користування мобільним зв`язком включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків як додаткове благо з відповідним оподаткуванням, суд вважає необґрунтованими.
З урахуванням вищезазначеного, суд доходить висновку про суперечність висновку податкового органу, викладеному у податковій консультації Державної податкової служби України від 27.05.2024 року №2930/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, нормам чинного законодавства та змісту оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Зі змісту пп.17.1.7 п.17.1 ст. 17 ПК України та п.53.2 ст. 53 ПК України вбачається, що платник податків має право оскаржити індивідуальну податкову консультацію у судовому порядку як акт індивідуальної дії. При цьому, податкове законодавство пов`язує можливість такого оскарження з наявністю у індивідуальній податковій консультації суперечностей правовим нормам або змісту відповідного податку чи збору.
У випадку надання неякісної та/або незаконної податкової консультації, контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності.
Відповідно до абз.2, 3 ст.53.2ПК України скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.
Таким чином, податкова консультація Державної податкової служби України від 27.05.2024 року №2930/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК є протиправною та підлягає скасуванню.
Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.
Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Частина 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.
В той же час, і ч. 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України покладено обов`язок на позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги та заперечення.
Оцінуючи усі докази, які були досліджені судом у їх сукупності, суд доходить висновку, що відповідачем не доведено обґрунтованості висновку, викладеного в індивідуальній податковій консультації від 27.05.2024 №2930/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, у зв`язку з чим позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає наступне.
Відповідно до ч. 1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позову в розмірі 3027,00 грн, що документально підтверджується платіжною інструкцією №1581 від 05.11.2024 року.
Враховуючи викладене, сплачений позивачем судовий збір за подачу позову до суду в сумі 3027,00 грн підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України.
Відповідно до ч. 4 ст. 243 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.
Відповідно до ч. 5 ст. 250 Кодексу адміністративного судочинства України датою ухвалення судового рішення є дата його проголошення (незалежно від того, яке рішення проголошено - повне чи скорочене). Датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.
Керуючись ст. ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 241-246, 250, 251, 257-262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної податкової служби України від 27.05.2024 року №2930/IПK/99-00-24-03-03ІПК.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Н.Є. Сліпець