Справа № 600/7310/23-а
Суддя: Брезіна Тетяна Миколаївна
Дата ухвалення: 2025-01-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 січня 2025 р. м. Чернівці Справа № 600/7310/23-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Брезіної Т.М., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Описова частина

Короткий виклад позиції позивача та заперечень відповідача

В поданому до суду адміністративному позові позивач просить суд винести рішення, яким визнати протиправним та скасувати прийняте 02 листопада 2023 року Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області податкове повідомлення-рішення № 000007306/Ж10/24-13-07-04 (форма «С») за платежем: штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій в частині неправомірно застосованого штрафу у сумі 197823,50 грн (сто дев`яносто сім тисяч вісімсот двадцять три гривні п`ятдесят копійок).

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що не погоджується з оскаржуваним рішенням, оскільки податковий орган в акті перевірки не посилається на будь-які обставини, які б слугували підставою застосування штрафу саме у розмірі 150% вартості поданих товарів у кожному випадку. Крім того, позивач вважає протиправним покладання в обґрунтування своїх висновків на інформацію отриману з бази даних РРО ДПС України, а не на документах обліку платника податків. Також позивач звертає увагу суду на порушення, допущенні представниками відповідача, зокрема на те, що акт перевірки не підписаний одним із посадових осіб податкового органу, який здійснював перевірку.

Відповідач заперечував проти задоволення позову та зазначив, що позивачем проведено розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій для підакцизних товарів без використанням режиму попереднього програмування, а саме реалізації підакцизних товарів без зазначення правильного коду УКТ ЗЕД. Крім того, позивач здійснював реалізацію алкогольних напоїв зі створенням паперового розрахункового документа, але без зазначення марки акцизного податку. Таким чином було виявлено порушення вимоги п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР, розділ 2 п. 2 Положення №13 від 21.01.2016 р., ст. 2 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР, п. 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР. Також відповідач вказав, що порушення під час оформлення результатів перевірки не може бути підставою для скасування податкового повідомлення-рішення.

Рух справи у суді

Судом відкрито провадження по справі та вирішено розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання та виклику учасників адміністративної справи.

Ухвалою суду від 17.12.2024 р. витребувано у відповідача додаткові докази по справі.

Фактичні обставини справи, встановлені судом

Головним управління ДПС у Чернівецькій області проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2018 р. пор 31.12.2022 р., результати якої зафіксовано в акті від 16.10.2023 р. №6243/Ж5/24-13-2404/ НОМЕР_1 . (а.с. 27-61).

Перевіркою встановлено наступні порушення, зокрема: п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР, п. 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР; п. 2 розділу ІІ «Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів» №13 від 21.06.2016 р.: - проведення розрахункової операції, через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування; - реалізації алкогольних напоїв без акцизної марки на суму 131934 гривень. До вказаного акту здійснено розрахунок застосованої фінансової санкції згідно з п. 1, абз. 2 п.1, п. 7 ст. 17 Закону №265/95-ВР. (а.с. 14, 21).

02.11.2023 р. відповідачем складено податкове повідомлення-рішення №000007306/Ж10/24-13-07-04, яким застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 202923,50 грн за порушення п. 2, п. 11 ст. 3 та ст. 12 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР. (а.с. 13).

Матеріали справи містять інформацію щодо проведення позивачем розрахункових операцій, через реєстратор розрахункових операцій за період 2020-2023 р. (а.с. 15, 21).

Також матеріли справи містять відомості: щодо нарахування та перерахування податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати найманих працівників та винагород за цивільними договорами платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 ; щодо зведених даних повноти відображення у звітності сум нарахованої заробітної плати найманим працівникам, на які нараховується єдиний внесок за період з 01.01.2018 р. по 31.12.2022 р.; щодо зведених даних нарахованих фізичним особам за виконанні роботи за цивільно-правовими договорами за період з 01.01.2018 р. по 31.12.2022 р.; щодо нарахування єдиного внеску на суми заробітної плати за період з 01.01.2018 р. по 31.12.2022 р. (а.с. 16-20, 22-26).

До матеріалів справи додано електронний носій з інформацією систем СОД РРО щодо фіскальних чеків реалізованого позивачем у 2022 році підакцизного товару, а також копію інформації з систем СОД РРО щодо реалізованого у січні 2022 р. пива «LowenBrau» original 0,33 л. по ціні 51,80 грн, без зазначення правильного коду УКТ ЗЕД. (а.с. 94, 100-101).

Мотивувальна частина

Згідно положень ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Суд перевіряє дотримання вказаних критеріїв суб`єктом владних повноважень при прийнятті оскаржуваного рішення, вчиненні дій чи допущенні бездіяльності.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).

За змістом п. 1.1 ст. 1 ПК України платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів пп. 20.1.10 п. 20.1 ст. 20 ПК України.

Головним управління ДПС у Чернівецькій області проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2018 р. по 31.12.2022 р., результати якої зафіксовано в акті від 16.10.2023 р. №6243/Ж5/24-13-2404/.

Перевіркою встановлено наступні порушення, зокрема: п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР, п. 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95 ВР; п. 2 розділу ІІ «Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів» №13 від 21.06.2016 р.: - проведення розрахункової операції, через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування; - реалізації алкогольних напоїв без акцизної марки на суму 131934 гривень.

Згідно з п. 1, 2, 11 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідно до ст. 12 Закону №265/95-ВР на території України у сферах, визначених цим Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті реєстратори розрахункових операцій вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, конструкція і програмне забезпечення яких відповідають конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.

Реєстратор розрахункових операцій, що створює контрольну стрічку в електронній формі, повинен забезпечувати згідно з технологією, розробленою Національним банком України та погодженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або із застосуванням кваліфікованого електронного підпису та/або печатки, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги", та/або інших дозволених згідно із законодавством засобів, контроль відсутності спотворення або знищення даних про проведені розрахункові операції, копій розрахункових документів, які на ній містяться, можливість ідентифікації зазначеного реєстратора на такій стрічці.

Не підлягають виключенню з Державного реєстру моделі реєстраторів розрахункових операцій, що раніше пройшли первинну реєстрацію та використовуються суб`єктом господарювання, до закінчення строку їх служби (строку, протягом якого виробник (постачальник) гарантує працездатність таких реєстраторів, у тому числі комплектувальних виробів та їх складових частин, збереження інформації у фіскальній пам`яті, за умови дотримання користувачем вимог експлуатаційних документів). Строк між первинною реєстрацією реєстраторів розрахункових операцій та датою їх виключення з Державного реєстру не може становити менше семи років. У разі зміни законодавчих вимог до використання реєстратора розрахункових операцій виробник (постачальник) зобов`язаний, за наявності технічних можливостей, здійснити доопрацювання реєстратора розрахункових операцій.

Положення про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, а також Положення про порядок технічного обслуговування та ремонту реєстраторів розрахункових операцій затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Суд звертає увагу, що для притягнення позивача до відповідальності за пунктами 1, 7 статті 17 Закону №265/95-ВР необхідним є встановлення факту проведення операції через РРО, використання для підакцизних товарів режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

За порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР) і триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості (пункт 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР).

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі п. 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог п. 1 та/або п.2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п. 1 ст. 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі п. 7 ст. 17 Закону №265/95-ВР є встановлення проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

У відповідності до абз. 4, 5 п. 7 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які використовують програмні реєстратори розрахункових операцій, повинні передавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи програмних реєстраторів розрахункових операцій фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких програмних реєстраторів розрахункових операцій.

Програмні реєстратори розрахункових операцій та фіскальний сервер контролюючого органу повинні забезпечувати можливість одержання в автоматичному режимі даних про електронні розрахункові документи від фіскального сервера контролюючого органу, необхідних для формування засобами програмного реєстратора розрахункових операцій та передачі до фіскального сервера контролюючого органу фіскальних звітів та електронних фіскальних звітних чеків за відповідний період.

На підставі матеріалів документальної перевірки, зафіксованих в акті від 16.10.2023 р. №6243/Ж5/24-13-2404/, встановлено, що позивачем проведено розрахункові операції через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування, а саме згідно баз даних ГУ ДПС у Чернівецькій області позивач у січні 2022 р. реалізовував пиво «Kronenburg1664» 0.46 л. по ціні 50 грн та пиво «LowenBrau» original 0,33 л. по ціні 51,80 грн, без зазначення правильного коду УКТ ЗЕД.

На підтвердження вказаного податковим органом суду було надано копію інформації з систем СОД РРО, де містяться відомості ФН РРО (фіскальний номер документа 317372) про реалізацію 01.01.2022 р. о 18:04 пиво «LowenBrau» original 0,33 л. по ціні 51,80 грн, із зазначенням коду товару з УКТЗЕД , що відповідає коду УКТЕЗД пива ЖБ, замість 220300100 - код УКТЕЗД пива в пляшці) .

Крім того, згідно баз даних ГУ ДПС у Чернівецькій області позивач здійснював розрахункові операції з реалізації алкогольних напоїв, через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій моделі Екселліо FP-2000 (№, №, №, №, №, №, №, №) зі створенням у паперовій формі розрахункового документа (кількості 373 чеки), але без зазначення марки акцизного податку (серія та номер). За період з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року позивач по вищенаведеним реєстраторах розрахункових операцій реалізовував алкогольні напої без акцизної марки на суму 131934 грн (перша реалізація 01.01.2022 коньяку «Bolgrad» 40% 0,5л. по ціні 155 грн без зазначення акцизної марки в розрахунковому документі), чим порушив Закон України № 265/95-ВР від 06.07.1995 року Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг № 265/95-ВР від 06.07.1995року (із змінами та доповненнями) та п.1, 2 розділу II Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів №13 від 21.01.2016 року.

Тобто, податковим органом під час перевірки було виявлено, що за період з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року позивач реалізував неодноразово (повторно) алкогольні напої без зазначення акцизної марки (серія та номер) в розрахунковому документі. Вказана реалізація була встановлена на підставі перевірених 373 розрахунків чеків. При цьому, перша реалізація без зазначення акцизної марки в розрахунковому документі відбулась 01.01.2022 р., а саме коньяку «Bolgrad» 40% 0,5л. по ціні 155 грн.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України №13 від 21 січня 2016 (далі Положення №13).

Згідно з п. 2 розділу ІІ Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затвердженого наказом Міністерства фінансів України №13 від 21 січня 2016 (далі Положення №13) визначено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги) зокрема, для суб`єктів господарювання роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ), - окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 21). У реквізиті Акцизний податок його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення.

Згідно з п. 3 розділу І Положення №13 установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Суд звертає увагу, що Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

За змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність або невірне зазначення такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як код УКТЗЕД, відсутність цифрового значення штрихового коду (серія та номер) марки акцизного податку у фіскальному документів, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 03 листопада 2023 у справі № 640/23582/21.

Приписи п. 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує платника податку обов`язку проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідно до абз. 4 ч. 4 ст. 11 Закону України від 19 грудня 1995 № 481/95-ВР Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального закуплені марки попереднього зразку застосовуються у виробництві алкогольних напоїв до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.

Оскільки чинне законодавство не розмежовує марки акцизного податку на старого зразку, що діють з 01.05.2020, та нового зразку, необхідність відображення у чеках РРО/ПРРО реквізитів марок акцизного податку (серії та номеру) на алкогольні напої, як старого зразку (видані до 01.05.2020), так і нового зразку.

Суд зазначає, що в матеріалах справи відсутні і позивачем не надано суду доказів, що продані алкогольні напої за період з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року були марковані марками старого зразка.

З метою посилення контролю за виробництвом та обігом алкогольних напоїв, залучення громадськості до такого контролю, зменшення можливості продажу контрафактного алкоголю постановами КМ України № 74 від 12.02.2020 Деякі питання маркування алкогольних напоїв та № 97 від 12.02.2020 Про внесення змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів з 01.05.2020 запроваджено марки акцизного податку нового зразка для маркування алкогольних напоїв.

Одним із обов`язкових реквізитів МАП нового зразка для маркування алкогольних напоїв є штрих-код та QR-код, які містять інформацію про серію та номер марки.

Наказом Міністерства фінансів України від 08.06.2021 № 329 Про затвердження Змін до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, який набрав чинності 01.07.2021, внесено зміни до форми фіскального касового чеку на товари (послуги) та фіскального касового чеку видачі коштів і доповнено їх новим реквізитом цифрове значення штрихового коду МАП на алкогольні напої, який зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством (рядок 9).

Відповідно до абз. 2 п. 2 Наказу від 08.06.2021 № 329 до 01 жовтня 2021 вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої не поширюється на розрахункові документи, що створюються реєстраторами розрахункових операцій, версії внутрішнього програмного забезпечення яких включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій до дня набрання чинності цим наказом.

Отже, п. 2 розділу II Положення №13 (з урахуванням внесених змін) визначені обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги). Серед обов`язкових реквізитів визначено код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Таким чином, навіть формальна відсутність рядків 7 та 9 у фіскальному касовому чеку не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а згаданий чек підтверджує виконання розрахункової операції. До того ж рядок 9 фіскального чека є по суті інформацією, що конкретизує операцію з купівлі-продажу конкретних товарів, а саме - алкогольних напоїв, що у випадках, визначених законом маркуються марками акцизного податку.

Законом України від 30.11.2021 № 1914-ХІ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень з 1 січня 2022 набирають чинності зміни до пункту 11 статті 3 розділу ІІ Закону № 265/95-ВР, згідно з яким суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операцій з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через програмні РРО для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду МАП (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Так, з дати виникнення законодавчо встановленого обов`язку для суб`єкта господарювання, тобто з 01.01.2022, для відображення у фіскальному чеку такого обов`язкового реквізиту як цифрове значення штрихового коду МАП на алкогольні напої (серія та номер), необхідно забезпечити введення даних/сканування марки для відображення її реквізитів у розрахунковому документі.

На підставі матеріалів справи судом встановлено, що позивачем не було дотримано такого обов`язку.

Положенням про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України № 1251 від 27.12.2010 (далі Положення), визначені реквізити, які наносяться на марку акцизного податку.

Відповідно до п. 5 Положення № 1251 одним із реквізитів марки акцизного податку є, зокрема, серія із чотирьох літер і шестизначний номер.

Матеріалами документальної перевірки встановлено, що за період з 01.01.2022 року по 31.12.2022 року позивач реалізовував алкогольні напої без зазначення акцизної марки (серія та номер) в розрахунковому документі.

Суд наголошує, що згідно з ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Водночас, позивач не надав жодного доказу на підтвердження невідповідності встановлених під час документальної перевірки обставин та висновків податкового органу, а саме щодо: проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування, без зазначення правильного коду УКТ ЗЕД; здійснення розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв, через реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій формі розрахункового документа (373 чеки), без зазначення марки акцизного податку (серія та номер). Тобто, позивач фактично не заперечує у позові та не надає доказів щодо допущених порушень, водночас мотивує позов виключно незгодою з проведенням перевірки на підставі використання податкової інформації та документів, в тому числі, даних СОД РРО під час проведеної перевірки.

Суд звертає увагу, що наказом Міністерства фінансів України 05 серпня 2020 № 477, затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі Порядок №477).

Порядком №477 встановлюється механізм функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) щодо отримання від реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) та програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО) визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України.

З аналізу норм Порядку №477 вбачається, що система СОД РРО містить копії розрахункових документів, що отримані від РРО дротовим або бездротовими каналами зв`язку, створена з метою перевірки справжності, достовірності розрахункових документів та призначена для використання посадовими особами в межах повноважень для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Відповідно до пп. 83.1.2 п. 83.1 ст. 83 Податкового кодексу України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків (окрім іншого) є - податкова інформація.

Згідно ст. 72 ПК України збір податкової інформації для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Отже, податкова інформація зазначена в ст. 83 ПК України є належним доказом та може бути підставою для висновків під час проведення перевірок.

Таким чином, суд вважає, що інформація систем СОД РРО є належним доказом під час перевірки розрахункових документів, що були отримані з РРО позивача, які він використовував протягом 2022 року.

Оскільки позивачем не було надано суду належних доказів, на спростування висновків податкового органу в актах фактичних перевірок від 10.03.2023 р., наявні в матеріалах справи витяги з систем СОД РРО за наданої оцінки судом підтверджують виявлені податковим органом порушення п.п. 1, 2, 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Крім того, судом здійснено співставлення поданої податковим органом інформації з систем СОД РРО та вибірковим дослідженням на вебпорталі Державної податкової служби, за посиланням: https://cabinet.tax.gov.ua/cashregs/check, який має вільний доступ, електронних копій фіскальних чеків реалізації алкогольних напоїв через РРО позивача. Судом підтверджено висновки податкового органу щодо реалізації алкогольних напоїв через РРО без цифрового значення штрихового коду (серія та номер) марки акцизного податку в фіскальних чеках, зокрема:

- РРО ФН , 01-01-2022 13:26:42, ЧЕК ФН 317183, АРТ.№ 0068, 35114, Коньяк "Bolgrad" * 40% 0,5л, 155.00 А, код УКТЗЕД: .

- РРО ФН , 01-03-2022 08:47:16, АРТ.№ 0013, 33383, Сигарети "Parliam nt" Carat Blue (7-0.7), 78.00 Г, Код УКТЗЕД: ;

- РРО ФН , 04-07-2022 20:25:24, АРТ.№ 0569, 95138, Вино "Коблево" Ша о Ларош 9-12% черв. н/с, 131.00 А, Код УКТЗЕД: ;

- РРО ФН , 15-10-2022 17:36:52, АРТ.№ 0332, 152750, Напій винний ігристий "Tairovo" Fragoli, 104.50 А, Код УКТЗЕД: ; АРТ.№ 0333, 105396, Пиво "Tuborg" Gr een ж/б 4*0.5л, 100.30 А, код УКТЗЕД: .

Враховуючи вищевикладене, суд вважає, що продаж підакцизних товарів без застосування РРО, без видання розрахункового документу заборонено, а реалізація товару без зазначення коду УКТЗЕД, роздрібна торгівля алкогольними напоями без зазначення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер), позбавляє такий документ статусу розрахункового, а, відтак, застосування до позивача штрафних санкцій згідно статті 17 Закону №265/95-ВР є правомірними.

Подібна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21.

Крім цього, суд вважає безпідставними доводи позивача щодо обґрунтованості застосування штрафних санкцій саме у розмірі 150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг), оскільки в акті перевірки чітко зафіксовано, що перша реалізація товару без зазначення акцизної марки в розрахунковому документі відбулась 01.01.2022 р., а саме коньяку «Bolgrad» 40% 0,5л. по ціні 155 грн. За вказане порушення до позивача застосовано штрафні санкції згідно абз. 1 п. 11 ст. 17 Закону №265/95-ВР 155 грн*100% =155 гривень.

При цьому, подальша реалізація підакцизних товарів згідно створених у паперовій формі розрахункових документів (всього перевіркою перевірено 373 чеки), відбулась повторно, а тому згідно положень статті 17 Закону №265/95-ВР застосування штрафних санкцій за такі порушення на загальну суму 131779 грн підлягають саме у розмірі 150% вартості реалізованих товарів, а саме: 131779 грн*150%=197668,50 гривень.

За порушення п. 11 ст. 3 Закону №265/95-ВР передбачена відповідальність згідно п. 7 ст. 17 Закону №265/95-ВР в сумі 5100 гривень.

Суд зазначає, що відповідно до ч. 1 ст. 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з ч. 1 ст. 115 ПК України у разі вчинення платником податків двох або більше порушень законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

Суд вважає за необхідне зазначити, що кожен встановлений контролюючим органом факт непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи є окремим правопорушенням. При цьому, кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.

Таким чином, розмір фінансових санкцій у даному випадку слід визначати з урахуванням кількості разів допущених правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.

Аналогічний правовий висновок застосований у постанові Верховного Суду від 22 лютого 2022 року по справі №640/4426/19.

З вказаних підстав суд вважає, що контролюючий орган під час проведення документальної перевірки правильно визначив повторюваність порушень, допущених позивачем та вірно обраховано штрафні санкції.

Отже, правомірність застосованих штрафних санкцій перевірена судом та відповідає здійсненому розрахунку до акту документальної перевірки, а тому доводи позивача в цій частині не знайшли свого доказового підтвердження.

Стосовно інших доводів позивача щодо порушень податкового органу під час складання акту документальної перевірки від 16.10.2023 р., а саме відсутнього підпису одного із посадових осіб податкового органу, який здійснював перевірку, суд звертає увагу, що формальні та технічні порушення оформлення акта перевірки не може бути підставою для невизнання судом висновків вказаної перевірки та скасування податкових повідомлень рішень. Вказані порушення можуть бути враховані лише у випадках, коли обставини, викладені в акті не знайдуть підтвердження в суді. Сам по собі акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акта. Таким чином, акт перевірки не є правовим документом, який встановлює відповідальність суб`єкта господарювання, й не є обов`язковим рішенням суб`єкта владних повноважень.

Аналогічні правові висновки з вказаного питання застосовані Верховим Судом у постанові від 19.06.2020 р. №140/388/19.

Таким чином, оскільки судом встановлено правомірність висновків акту документальної перевірки від 16.10.2023 р., на підставі якого було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, суд не бере до уваги доводи позивача щодо порушення податковим органом порядку оформлення акту перевірки.

Висновки за результатами розгляду справи

Відповідно до ч.1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з ч.1 та ч. 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем доведено суду правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, в той час як позивачем не надано суду належних доказів на підтвердження обґрунтувань позову, а тому суд дійшов висновку про необхідність відмови у задоволенні позовних вимог.

Судові витрати

Відповідно до ч.2 ст. 139 КАС України при задоволенні позову суб`єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб`єкта владних повноважень, пов`язані із залученням свідків та проведенням експертиз.

Оскільки відповідач не поніс відповідні витрати з розглядом справи, суд не вирішує питання про їх стягнення.

Керуючись статтями 9, 14, 77, 78, 90, 139, 143, 241 - 246, 250, 262 Кодексу адміністративного судочинства України ,-

В И Р І Ш И В:

1. У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Згідно статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У відповідності до статей 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду першої інстанції можуть бути оскаржені в апеляційному порядку повністю або частково. Апеляційна скарга на рішення подається до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його складання.

Найменування сторін:

позивач: ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , код РНОКПП НОМЕР_1 );

відповідач: Головне управління ДПС у Чернівецькій області (вул. Героїв Майдану, 200-А, м. Чернівці, 58013, ).

Суддя Т.М. Брезіна