Справа № 420/28183/24
Суддя: Потоцька Н.В.
Дата ухвалення: 2025-01-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 січня 2025 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Потоцької Н.В.

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження (в порядку ст. 262 КАС України) адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

В провадженні Одеського окружного адміністративного суду перебуває адміністративна справа за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 21 серпня 2023 року №20806/15-32/0706 в частині застосування штрафу у сумі 299000,00 грн (двісті дев`яносто дев`ять тисяч 00 коп.);

присудити повернути за рахунок бюджетних асигнувань ДПС в Одеській області фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 сплачені нею кошти за ППР в розмірі 299000,00 грн (двісті дев`яносто дев`ять тисяч 00 коп.), які були неправомірно їй нараховані у вигляді штрафних санкцій.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що за результатами фактичної перевірки, яка була проведена 26.07.2022, штраф за порушення п. 1 ст. 3 ЗУ від 06.07.1995 №265/95-ВР до позивача не застосовувався через наявність прямої заборони згідно п. 12 р. ІІ ЗУ №265/95-ВР, який був доповнений ЗУ №2120-ІХ від 15.03.2022.

Проте, 21.08.2023, через рік, відповідачем на підставі акту фактичної перевірки від 26.07.2022 прийнято податкове повідомлення-рішення, з урахуванням ЗУ від 30.06.2023 №3219-ІХ.

Позивач стверджує, що таке рішення є протиправним, оскільки його прийняття суперечить конституційному принципу незворотності дії законів в часі, передбаченому ст. 58 Конституції України.

Також позивач наголошує на порушенні відповідачем строків прийняття податкових повідомлень-рішень, встановлених Податковим кодексом України.

Процесуальні дії

Ухвалою суду від 13.09.2024 року відкрито провадження по справі в порядку спрощеного позовного провадження (відповідно до ст. 262 КАСУ) без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

Ухвалою суду від 18.09.2024 заяву позивача за вхід. №40196/24 про визнання поважними причин пропуску строку звернення до суду задоволено.

Визнано поважними причини пропуску строку звернення до суду фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

У задоволенні клопотання представника Головного управління ДПС в Одеській області за вхід. №ЕС/43474/24 про залишення позовної заяви без розгляду відмовлено.

30.09.2024 року за вхід.№ЕС/47411/24 надійшов відзив на позов, в якому, зокрема, наголошено на необґрунтованості вимог позивача. Головним управлінням ДПС в Одеській області не було допущено жодних порушень в ході прийняття наказу від 21.07.2022 року №1938-п щодо призначення фактичної перевірки стоматологічної клініки за адресою: Одеська область, м. Одеса вул. Дача Ковалевського, буд. 95, офіс 70, адже перевірка відбулась в рамках вимог, визначених законодавством.

В ході проведення фактичної перевірки стоматологічної клініки встановлено не забезпечення можливості проведення розрахунків із застосуванням спеціального електронного платіжного засобу ( POS терміналу) в приміщенні стоматологічного кабінету за надані послуги за період з 01.01.2021 року.

Відповідно до вимог пункту 12 розділі II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР (у редакції, чинної на момент проведення фактичної перевірки) тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються, крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів.

Таким чином, винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 21.08.2023 року №20806/15-32/07-06 не було передбачено законодавством.

Однак, Законом України від 30.06.2023 №3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», який набрав чинності 01.08.2023 року, було внесено зміни до зазначеного пункту 12 розділі II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР та викладено даний пункт у наступній редакції: «суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».

Враховуючи вищенаведене, контролюючий орган відповідно до норм законодавства, виніс податкове повідомлення-рішення за правопорушення, які було вчинено ФОП ОСОБА_1 у 2021 роках відповідно до змін законодавства, що набрали чинності з 01.08.2023 року.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

Головним управлінням ДПС в Одеській області у відповідності до вимог ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами і доповненнями) прийнято наказ від 21.07.2022 року №1938-п «Про проведення фактичної перевірки стоматологічної клініки за адресою: Одеська область, м. Одеса вул. Дача Ковалевського, буд. 95, офіс 70, з 25.07.2022 року тривалістю 10 діб, перевіряємий період з 01.08.2019 року по дату закінчення фактичної перевірки, з метою здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підставою для прийняття даного наказу в ході проведеного обстеження за адресою: Одеська область, м. Одеса вул. Дача Ковалевського, буд. 95, офіс 70 в приміщенні стоматологічної клініки встановлено можливість безготівкового розрахунку.

Відповідна інформація була викладена у доповідній записці Головного управління ДПС в Одеській області від 08.12.2023 року №1489/15-32-09-05, складеної у відповідності до вимог п.п. 1.2.2. п. 1.2 розділу І наказу Державної податкової служби України «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків» від 4 вересня 2020 року №470.

В ході проведення фактичної перевірки стоматологічної клініки за адресою: Одеська область, м. Одеса вул. Дача Ковалевського, буд. 95, офіс 70, встановлено не забезпечення можливості проведення розрахунків із застосуванням спеціального електронного платіжного засобу ( POS терміналу) в приміщенні стоматологічного кабінету за адресою: Одеська область, м. Одеса вул. Дача Ковалевського, буд. 95, офіс 70, за надані послуги за період з 01.01.2021 року.

За результатами фактичної перевірки складено Акт №4872/15/51/РРО/ від 03.08.2022, яким встановлено не проведення розрахункових операцій за надані послуги через зареєстрований опломбований та переведений у фіскальний режим роботи РРО/ПРРО у сумі 600 000,00 грн., згідно наданої та завіреної книги обліку доходів за 2021 рік.

21.08.2023 ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» №20806/15-32/07-06 про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення п. 1 ст. 3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування т послуг».

РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА ВИСНОВКИ СУДУ

Права і свободи людини, гарантії щодо них визначають зміст та спрямованість діяльності держави. Ст. 55 Конституції України проголошує: «Права і свободи людини і громадянина захищаються судом. Кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб».

Безперечно, забезпечити надійний захист прав і свобод людини та громадянина може тільки судова система, яка діє виключно на засадах законності, рівності всіх учасників судового процесу перед законом і судом, гласності судового процесу, змагальності сторін, додержання презумпції невинуватості тощо, в умовах незалежності і недоторканності суддів. Тому серед правових засобів захисту суб`єктивних прав і свобод людини та громадянина одним із найефективніших є судовий захист.

Судовий контроль не суперечить державному контролю, ці види контролю доповнюють один одного та забезпечують збалансовану систему стримувань і противаг.

Дискреція не є довільною, вона завжди здійснюється відповідно до закону (права), оскільки, за положеннями частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Змістом спірних правовідносин є правомірність застосування до позивача положень Закону України від 30.06.2023 №3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», який набрав чинності 01.08.2023 року, яким внесено зміни до пункту 12 розділі II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР.

З огляду на введення в Україні воєнного стану з 24 лютого 2022 року Законом №2118-IX розділ II «Прикінцеві положення» Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» доповнено пунктом 12 такого змісту: «Тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються».

В подальшому Законом України від 15 березня 2022 року №2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» (набрав чинності 17 березня 2022 року; далі - Закон №2120-IX) пункт 12 розділ II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР доповнено словами «крім санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів».

Така редакція пункту 12 розділу ІІ «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР діяла до набрання чинності 01 серпня 2023 року Законом №3219-IX від 30 червня 2023 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану», яким цей пункт викладено у наступній редакції: «Суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор».

Дія воєнного стану в Україні продовжувалася згідно з Указами Президента України від 14 березня 2022 року №133/2022, від 18 квітня 2022 року №259/2022, від 17 травня 2022 року №341/2022. Таким чином, станом на час проведення фактичної перевірки воєнний стан в України не був ні припинений, ні скасований; його дія триває і досі.

Отже, в період дії на території України воєнного стану податковий орган до 17 березня 2022 року взагалі не міг застосовувати до суб`єктів господарювання санкції, передбачені Законом №265/95-ВР, а з 17 березня 2022 року набув повноважень на застосування таких санкцій лише у випадку порушення порядку здійснення розрахункових операцій, предметом яких була реалізація підакцизних товарів.

Таким чином, у період з 17 березня 2022 року по 01 серпня 2023 року під дію мораторію, впровадженого Законом №2120-IX, не підпадали порушення, які стосуються безпосередньо правил здійснення розрахункових операцій, які були пов`язані із реалізацією підакцизних товарів.

Перелік підакцизних товарів наведено у пункті 215.1 статті 215 ПК України. Спір між сторонами щодо виду товару, за який застосовується відповідальність на підставі Закону №265/95-ВР під час дії воєнного стану, відсутній.

При вирішенні питання, які саме порушення Закону №265/95-ВР стосуються вжитого законодавцем словосполучення «порядку здійснення розрахункових операцій», слід врахувати, що за визначенням, наведеним у статті 2 Закону №265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Виходячи з наведеного визначення слідує, що розрахункова операція пов`язана саме із безпосереднім прийманням від покупця коштів у відповідній формі за товар, оформленням документа, що підтверджує факт здійснення такої операції, у порядку та спосіб, визначений Законом №265/95-ВР.

Враховуючи викладене, не підпадають під дію мораторію, передбаченого пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР, лише порушення цього Закону, які стосуються вимог щодо проведення розрахункової операції, яка проводиться під час реалізації підакцизних товарів. Штрафні санкції за означене порушення у період з 17 березня 2023 року по 01 серпня 2023 року не підлягали застосуванню.

Формулюючи такий висновок, слід врахувати також допущену законодавцем нечіткість у визначенні випадків, що не підпадають під дію встановленого пунктом 12 розділу II «Прикінцеві положення» Закону №265/95-ВР мораторію, та врахувати у зв`язку з цим приписи абзацу третього пункту 112.7 статті 112 ПК України, відповідно до якого усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Дана правова позиція викладена у відповідності до постанови Верховного Суду від 11.01.2024р. у справі №420/12275/22.

Статтею 8 Конституції України закріплено, що в Україні визнається і діє принцип верховенства права.

Конституційний Суд України у своєму рішенні від 31 березня 2015 року №1-рп/2015 вказав, що складовими принципу верховенства права є, зокрема, правова передбачуваність та правова визначеність, які необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005).

За своєю суттю принцип правової визначеності в аспекті податкових правовідносин вимагає, аби законодавчі норми, якими визначаються загальнообов`язкові правила поведінки відповідних суб`єктів, були чіткими та зрозумілими, стабільними й несуперечними, а також передбачуваними.

За своєю сутністю передбачуваність в контексті права означає можливість передбачити наслідки своїх дій чи бездіяльності на основі чітких та зрозумілих законодавчо сформованих правил. Суб`єкти права на підставі аналізу відповідних норм повинні розуміти заздалегідь, які їхні дії або бездіяльність є передумовою застосування відповідальності, зокрема шляхом накладення штрафних санкцій.

За змістом пункту 170 Рішення Європейського Суду з прав людини (далі також - ЄСПЛ) у справі «Олександр Волков проти України» формулювання національного законодавства повинно бути достатньо передбачуваним, щоб дати особам адекватну вказівку щодо обставин та умов, за яких державні органи мають право вдатися до заходів, що вплинуть на їхні конвенційні права (див. рішення від 24 квітня 2008 року у справі «C.G. та інші проти Болгарії» (C. G. and Others v. Bulgaria), заява №1365/07, п.39).

Щодо «якості закону» ЄСПЛ у пункті 169 вищенаведеного рішення зауважує, зокрема, що закон має бути доступний для зацікавленої особи, яка, окрім того, повинна мати можливість передбачити наслідки його дії щодо себе (див., серед інших джерел, рішення від 25 березня 1998 року у справі «Копп проти Швейцарії» (Корр v. Switzerland), п. 55, Reports of Judgments and Decisions 1998-II).

За змістом рішення ЄСПЛ у справі «Кантоні проти Франції» (CANTONI v. FRANCE) від 11 листопада 1996 року обсяг поняття «передбачуваність» значною мірою залежить від змісту правової норми, сфери, на яку він розрахований, а також кількості та статусу тих, кому він адресований.

Окрім того, за змістом рішень ЄСПЛ у справах «Вєренцов проти України», «Кантоні проти Франції» відповідальність за подолання недоліків законодавства, правових колізій, прогалин, інтерпретаційних сумнівів лежить в тому числі й на судових органах, які застосовують та тлумачать закони. Роль судового рішення, покладена на суди, полягає саме в тому, щоб розвіяти такі сумніви щодо тлумачення, які залишаються, беручи до уваги зміни в повсякденній практиці.

Превентивним засобом недотримання законодавцем верховенства права є впровадження та існування в Україні принципу презумпції правомірності рішень платника податку («in dubio pro tributario»).

Саме порушення наведеного принципу слугувало неодноразовою підставою для ухвалення Європейським судом з прав людини рішень, якими констатувалась обставина наявності в українського податкового законодавства неузгодженостей та помилкового тлумачення такого законодавства на користь держави (зокрема див. справи «Сєрков проти України» «Щокін проти України», «Довбишев проти України»).

Отже, мова йде не стільки про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні, скільки про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.

Принцип in dubio pro tributario (презумпція правомірності рішень платника податків) закріплений в підпункті 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 ПК України, згідно з яким, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

На цьому принципі засноване і закріплене в пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України правило. Так, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення ухвалюють на користь платника податків.

Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. До того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Враховуючи характер принципу in dubio pro tributario у демократичному суспільстві має бути підхід, відповідно до якого - істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.

У пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).

У рішенні Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа №1-6/2018) зазначено, що основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.

Аналізуючи наявність легітимної мети втручання держави у майнові права Позивача за обставин, що склалися у цій справі, суд у справі бере до уваги те, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких Позивач міг завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки.

Також суд вважає обґрунтованими доводи позивача щодо порушення строку для прийняття податкового повідомлення-рішення з огляду на таке.

Згідно п.86.8 ст.86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Абзацом 4 підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України (в редакції Закону №2260-IX від 12.05.2022 р., який набрав чинності 27.05.2022 р.) було передбачено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.

В подальшому Законом від 03.11.2022 р. №2719-IX, який набрав чинності 25.11.2022 р. внесено зміни до абзацу 4 підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, внаслідок яких його викладено в наступній редакції: "для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення, рішення про застосування фінансових санкцій за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки та прийняття рішення за результатами їх розгляду, адміністративного арешту майна за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки".

Законом від 30.06.2023 р. №3219-IX, який набрав чинності 01.08.2023 р., внесено зміни до абзацу 1 підпункту 69.9, а саме слово "Для" замінити словами і цифрами "Тимчасово, до 1 серпня 2023 року, для".

З аналізу даних правових норм слідує, що податковим законодавством не передбачено зупинення строку прийняття податкового повідомлення-рішення за результатами фактичних перевірок, встановленого п.86.8 ст.86 ПК України, а саме - протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки.

Суд вважає, що накладення на позивача стягнення за порушення, що вчинені у період дії заборони на застосування таких стягнень, а також додатково недотримання строку винесення оскаржуваного рішення на 1 рік 17 днів, є суттєвими порушеннями, які свідчать про неправомірність винесеного податкового повідомлення-рішення.

Щодо повернення за рахунок бюджетних асигнувань ДПС в Одеській області сплачених коштів за ППР суд зазначає наступне.

Підпунктом 14.1.115 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що надміру сплачені грошові зобов`язання - суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов`язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату.

У відповідності до підпункту 17.1.10 пункту 17.1 статті 17 Податкового кодексу України платник податків має право: на залік чи повернення надміру сплачених, а також надміру стягнутих сум податків та зборів, пені, штрафів у порядку, встановленому цим Кодексом.

Отже, платник податків має право на альтернативний вибір щодо заліку чи повернення надміру сплачених сум податків.

Відповідно до статті 43 Податкового кодексу України помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.

У разі наявності у платника податків податкового боргу, повернення помилково та/або надміру сплаченої суми грошового зобов`язання на поточний рахунок такого платника податків в установі банку або на єдиний рахунок, або шляхом повернення готівковими коштами за чеком, у разі відсутності у платника податків рахунку в банку, проводиться лише після повного погашення такого податкового боргу платником податків.

Обов`язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов`язання та пені є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які повертаються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік за результатами проведення перерахунку його загального річного оподатковуваного доходу) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми та/або пені.

Платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку, на єдиний рахунок (у разі його використання); на погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення у готівковій формі коштів за чеком у разі відсутності у платника податків рахунка в банку.

Контролюючий орган не пізніше ніж за п`ять робочих днів до закінчення двадцятиденного строку з дня подання платником податків заяви готує висновок про повернення належних сум коштів з відповідного бюджету або з єдиного рахунку та подає його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

На підставі отриманого висновку орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, протягом п`яти робочих днів здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені платникам податків у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.

Повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань платникам податків здійснюється з бюджету, у який такі кошти були зараховані, або з єдиного рахунку.

Як вбачається з матеріалів справи, позивач не зверталась із такою заявою до податкового органу, тому заявлена вимога є передчасною і задоволенню не підлягає.

Решта доводів та заперечень сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

При розв`язанні спору, суд зважає на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999 року у справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", від 22.02.2007 року у справі "Красуля проти Росії", від 05.05.2011 року у справі "Ільяді проти Росії", від 28.10.2010 року у справі "Трофимчук проти України", від 09.12.1994 року у справі "Хіро Балані проти Іспанії", від 01.07.2003 року у справі "Суомінен проти Фінляндії", від 07.06.2008 року у справі "Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії") і тому надав оцінку усім обставинам справи, котрі мають юридичне значення для правильного вирішення спору, та дослухався до усіх аргументів сторін, які ясно і чітко сформульовані та здатні вплинути на результат вирішення спору.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд вказує, що відповідно до частини першої статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Так, з урахуванням вказаної норми КАС України на користь позивача належить стягнути 3028,00 грн. судових витрат, сплачених згідно квитанції №ПН299 від 06.09.2024 року.

Керуючись ст.ст.2-9, 139, 242, 246, 250, 251, 255, 262, 293-297 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити дії задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 21 серпня 2023 року №20806/15-32/0706 в частині застосування штрафу у сумі 299000,00 грн (двісті дев`яносто дев`ять тисяч 00 коп.).

В решті позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (адреса: АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати за сплату судового збору у розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім гривень) грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (адреса: 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, ЄДРПОУ ВП: 44069166).

Рішення набирає законної сили згідно ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими ст.ст. 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (адреса: АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 )

Головне управління ДПС в Одеській області (адреса: 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, ЄДРПОУ ВП: 44069166, електронна пошта: )

Головуючий суддя Нінель ПОТОЦЬКА