Справа № 560/10920/24
Суддя: Драновський Я.В.
Дата ухвалення: 2025-01-08 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

іменем України

08 січня 2025 рокум. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Драновського Я.В.

за участю:секретаря судового засідання Данилюк В.П. представника позивача Гаврика А.В. представників відповідача Трасковської С.В., Гюржи О.І., Фітькал С.І.
розглянувши адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Стар 2006" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення відповідача №9027/22-01-23-06/34342384 від 19.04.2024.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що з протягом 2017 - 2019 років позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента - компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED - у вигляді процентів за кредитними договорами: за 2017 рік - 24 026 695 грн; за 2018 рік - 17 784 885 грн; за 2019 рік - 26 184 700 грн.

Вказує на те, що при виплаті такого доходу позивач застосовував зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08.11.2012 (ратифікована 04.07.2013 та набрала чинності для України 07.08.2013).

Зазначає, що ним було нараховано та сплачено такі суми податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України: за 2017 рік - 480 534 грн; за 2018 рік - 355 698 грн; за 2019 рік - 523 694 грн.

Висновує, що податковий орган дійшов до помилкового висновку щодо того, що позивач не мав правових підстав для застосування зменшеної ставки податку на процентні доходи компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2017 - 2019 роках на підставі Конвенції, оскільки, компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є кінцевим отримувачем грошових коштів, а здійснює лише транзит, тому що усі нараховані та отримані проценти від українських підприємств AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховує безпосередньо NAP (Кайманові Острови).

Позивач не погоджується з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, вважає його протиправним та таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначив підготовче засідання в приміщенні Хмельницького окружного адміністративного суду за адресою м.Хмельницький, вул. Козацька, 42.

Від Головного управління ДПС у Хмельницькій області надійшов відзив, в якому останній просить відмовити в задоволенні позовних вимог.

Зазначає, що перевіркою правильності оподаткування доходів, виплачених нерезиденту AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр) із джерелом їх походження з України, встановлено безпідставне застосування позивачем зменшеної ставки податку, оскільки зазначений нерезидент не є їх фактичним власником, а відтак процентний дохід, сплачений позивачем на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED, підлягав оподаткуванню за ставкою 15 %, що визначена пп.141.4.2 ст. 141 ПК України.

Ухвалою суду продовжено строк підготовчого провадження в адміністративній справі №560/10920/24 на тридцять днів.

Ухвалою суду закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду.

Представник позивача, який приймав участь в судовому засіданні в режимі відеоконференції позовні вимоги підтримав в повному обсязі та просив їх задовольнити з підстав наведених в адміністративному позові.

Представники відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнали, просили суд в задоволенні адміністративного позову відмовити, посилаючись на обставини викладені у відзиві на позовну заяву та додаткових поясненнях по справі.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши обставини справи та перевіривши їх доказами, суд встановив таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Стар 2006" є юридичною особою, , 09.10.2006 зареєстроване в якості юридичної особи, про що свідчить витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Основним видом діяльності позивача є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Іншими видами діяльності є, зокрема, післяурожайна діяльність, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

Учасником товариства з найбільшою часткою у розмірі 99,90% є ТОВ "РЕЙ АГРО".

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Стар 2006" входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (компанія "ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED"); компанію "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" (компанія "AMARISTA LIMITED"); компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (компанія "AGROPROSPERIS 2 LIMITED").

Між позивачем (позичальник) та компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (кредитор) 17.11.2008 укладено кредитний договір № 1/11-АS, згідно з пп. 1.1-1.3 якого кредитор (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає позичальнику (позивачу) у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "кредит" для поповнення обігових коштів, а також для налагодження фінансово-господарської діяльності позичальника, а позичальник зобов`язується використовувати кредит для поповнення своїх обігових коштів та налагодження своєї фінансово-господарської діяльності, повернути кредитору на умовах цього договору таку ж суму кредиту та сплачувати кредитору проценти за користування кредитом. Загальна сума кредиту складає 5 000 000,00 (п`ять мільйонів) доларів США. Розмір ставки процентів за користування кредитом складає 15% (п`ятнадцять процентів) річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

У подальшому, з огляду на укладення 1 грудня 2016 року договору про реструктуризацію між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр, процентна ставка була зменшена з 15% річних до 9,8% річних.

01.10.2009 позивач та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали договір позики №8-CD/09, згідно з пп. 1.1-1.3 якого позикодавець (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає позичальнику (позивачу) грошові кошти, що надалі іменуються позика, а позичальник зобов`язується використовувати позику для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності, а також повернути позикодавцю суму позики, що надається позичальнику за цим договором, і сплачувати позикодавцю відсотки за користування позикою. Загальна сума позики, що надається позикодавцем позичальнику, становить 3 500 000,00 (три мільйони п`ятсот тисяч) доларів США. Розмір ставки відсотків за користування позикою становить 15% (п`ятнадцять відсотків) річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

З огляду на укладення 1 грудня 2016 року договору про реструктуризацію між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового позикодавця - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр. Суму позики було змінено на 3 423 413,16 доларів США, а процентна ставка була зменшена з 15% річних до 9,8%.

1 жовтня 2009 року товариство з обмеженою відповідальністю "КОРЮКІВКА АГРО" та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали договір позики № 10-CD/09 , згідно з пп. 1.1-1.3 якого позикодавець (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає позичальнику (ТОВ "КОРЮКІВКА АГРО") грошові кошти, що надалі іменуються позика, а позичальник зобов`язується використовувати позику для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності, а також повернути позикодавцю суму позики, що надається позичальнику за цим договором, і сплачувати позикодавцю відсотки за користування позикою. Загальна сума позики, що надається позикодавцем позичальнику, становить 4 500 000,00 (чотири мільйони п`ятсот тисяч) доларів США. Розмір ставки відсотків за користування позикою становить 15% (п`ятнадцять відсотків) річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

З огляду на укладення 1 грудня 2016 року договору про реструктуризацію між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового позикодавця - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

У зв`язку із припиненням діяльності ТОВ "КОРЮКІВКА АГРО" через процедуру реорганізації шляхом приєднання до товариства з обмеженою відповідальністю "СЕМЕНІВКА АГРО" (надалі - "ТОВ "СЕМЕНІВКА АГРО"), позичальника ТОВ "КОРЮКІВКА АГРО" було замінено на нового позичальника - ТОВ "СЕМЕНІВКА АГРО".

ТОВ "СЕМЕНІВКА АГРО" було замінено на нового позичальника - позивача, суму позики було змінено на 4 499 999,60 доларів США, а процентна ставка була зменшена з 15% річних до 9,8%.

21 березня 2011 року позивач та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали кредитний договір №CF-1/11, згідно з пп. 1.1-1.3 якого кредитор (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає позичальнику (позивачу) у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються (кредит), для поповнення обігових коштів позичальника, а також для налагодження фінансово- господарської діяльності позичальника, а позичальник зобов`язується використовувати кредит для поповнення своїх обігових коштів та налагодження своєї фінансово-господарської діяльності, повернути кредитору на умовах цього договору таку ж суму кредиту і сплачувати кредитору проценти за користування кредитом. Загальна сума кредиту складає 1 000 000,00 (один мільйон) доларів США. Розмір ставки процентів за користування кредитом складає 11% (одинадцять процентів) річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

У подальшому, між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр, суму кредиту було змінено на 1 353 000,00 доларів США, а процентна ставка була зменшена з 11% річних до 9,8% річних.

У період 2017-2019 років позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента - компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" - у вигляді процентів за кредитними договорами: за 2017 рік - 24 026 695 грн; за 2018 рік - 17 784 885 грн; за 2019 рік - 26 184 700 грн.

При виплаті такого доходу товариство застосовувало зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

Враховуючи викладене, товариством було нараховано та сплачено такі суми податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України: за 2017 рік - 480 534 грн; за 2018 рік - 355 698 грн; за 2019 рік - 523 694 грн.

Головним управління ДПС у Хмельницькій області згідно з наказом від 09.02.2024 №575-П, відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.21, пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 ПКУ та у зв`язку з отриманням інформації та документів від компетентного органу Республіки Кіпр стосовно Компанії "AGROPROSPERIS 2 LIMITED", які свідчать про порушення платником податків податкового та іншого законодавства при виплаті доходів нерезиденту, проведена позапланова виїзна документальна перевірка ТОВ "Агро Стар 2006" з питання дотримання чинного законодавства при виплаті доходів із джерелом походження в Україні на користь нерезидента Компанії "AGROPROSPERIS 2 LIMITED" за період з 01.01.2017 по 31.12.2019.

За результатами перевірки контролюючим органом складений акт від 18.03.2024 №5834/22-01-23-06/34342384, встановлено порушення позивачем вимог п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПКУ, ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яку ратифіковано Законом №412-VII від 04.07.2013, у зв`язку з чим занижено податок на доходи нерезидента за 2017 - 2019 роки на загальну суму 8839516,00 грн.

19 квітня 2024 року відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення №9027/22-01-23-06/34342384 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 11 049 395,00 грн: податкове зобов`язання у розмірі 8 839 516 грн та штрафні санкції у розмірі 2 209 879 грн.

Не погодившись з оскаржуваним податковим повідомленням - рішенням, позивач звернувся зі скаргою до Державної податкової служби України, яка залишена без задоволення рішенням № 18584/6/99-00-06-01-02-06 від 20.06.2024.

Позивач не погоджуючись з висновками акту перевірки та прийнятим податковим повідомленням-рішенням, звернувся до суду з цим позовом.

Суд зазначає, що в даній справі предметом судового розгляду у межах заявлених позовних вимог є правомірність застосування позивачем у період 2017-2019 років податкової преференції, встановленої міжнародним договором України з Республікою Кіпр про уникнення подвійного оподаткування, при виплаті нерезиденту доходів із джерелом їх походження з України.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд враховує наступне.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Підпунктом 14.1.122 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що нерезиденти - це: а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України; б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні; в) фізичні особи, які не є резидентами України.

Особливості оподаткування нерезидентів врегульовано пунктом 141.4 статті 141 ПК України.

Так зокрема, згідно з підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а)проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом; б)дивіденди, які сплачуються резидентом; в) роялті; г) фрахт та доходи від інжинірингу; ґ)лізингова/орендна плата, що вноситься резидентами або постійними представництвами на користь нерезидента - лізингодавця/орендодавця за договорами оперативного лізингу/оренди; д) доходи від продажу нерухомого майна, розташованого на території України, яке належить нерезиденту, у тому числі майна постійного представництва нерезидента; е) прибуток від здійснення операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, деривативів або інших корпоративних прав, визначений відповідно до цього розділу; є) доходи, отримані від провадження спільної діяльності на території України, доходи від здійснення довгострокових контрактів на території України; ж) винагорода за провадження нерезидентами або уповноваженими ними особами культурної, освітньої, релігійної, спортивної, розважальної діяльності на території України; з) брокерська, комісійна або агентська винагорода, отримана від резидентів або постійних представництв інших нерезидентів стосовно брокерських, комісійних або агентських послуг, наданих нерезидентом або його постійним представництвом на території України на користь резидентів; и) внески та премії на страхування або перестрахування ризиків в Україні (у тому числі страхування ризиків життя) або страхування резидентів від ризиків за межами України; і) доходи, одержані від діяльності у сфері розваг (крім діяльності з проведення лотереї); ї)доходи у вигляді благодійних внесків та пожертвувань на користь нерезидентів; й) інші доходи від провадження нерезидентом (постійним представництвом цього або іншого нерезидентам. Хмельницький, вул. Козацька, 42.

Відповідно до пункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до статті 3 ПК України, податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Так, згідно пунктів 103.2-103.4 статті 103 ПК України, в редакції, що діяла до внесення змін згідно із Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» №466-IX від 16.01.2020, який набрав чинності 23.05.2020, особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті (пункт 103.2.).

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу (пункт 103.3.).

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (пункт 103.4.).

Надалі, починаючи з 23.05.2020, пункт 103.2 статті 103 ПК України доповнено абзацами третім - шостим такого змісту:

«Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

У разі якщо отримувач доходу є нерезидентом, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, дозволяється застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу, в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, за умови надання особі (податковому агенту) таких документів:

а) від отримувача доходу - заяви у довільній формі про відсутність у нього статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також про наявність такого статусу у нерезидента, який надав документи, зазначені у підпункті "б" цього пункту;

б) від бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу - заяви у довільній формі про наявність у такого нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу та документів, які підтверджують такий статус (зокрема, але не виключно, ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів), а також документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті».

При цьому, з 23.05.2020 пункт 103.3 статті 103 ПК України викладено в іншій редакції, а саме:

« 103.3. Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.

Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов`язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.»

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яка ратифікована 04.07.2013 та набрала чинності для України 07.08.2013 (далі по тексту - Конвенція).

Так, згідно з цією Конвенцією, особливості оподаткування процентів, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, визначено у статті 11, пунктами 1-3 якої визначено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів (пункт 1). Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю (пункт 2). Термін «проценти» у випадку використання в цій статті означає дохід від боргових вимог будь-якого виду, незалежно від іпотечного забезпечення і незалежно від володіння правом на участь у прибутках боржника, і зокрема, дохід від урядових цінних паперів і дохід від облігацій чи боргових зобов`язань, у тому числі премії та винагороди, що сплачуються стосовно таких цінних паперів, облігацій та боргових зобов`язань (пункт 3).

Згодом, 11.12.2015, між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Протокол про внесення змін до Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, вчиненої 8 листопада 2012 року в м. Нікосія, який ратифіковано Україною 30.10.2019 та набрав чинності для України з 28.11.2019, яким пункт 2 статті 11 «Проценти» Конвенції замінено таким пунктом: «2. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 5 відсотків від загальної суми процентів. Спосіб застосування цих обмежень встановлюється компетентними органами Договірних Держав за взаємною домовленістю.»

Отже, з вищенаведеного слідує, що платник податків має право застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту, якщо: це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата та якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою. При цьому, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі.

Для визначення особи фактичним отримувачем доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і повинна визначати подальшу економічну долю доходу та не бути пов`язаною договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі.

Поряд з цим, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка (транзитер) в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Зазначене відповідає правовим висновкам, з питань тлумачення положень пункту 103.3 статті 103 ПК України, що викладені у постановах Верховного Суду від 02.04.2024 у справі №826/6241/17, від 05.12.2023 у справі №804/3765/16, від 02.05.2023 у справі №820/1212/17, від 17.02.2021 у справі №808/3837/16, від 24.01.2020 у справі №803/188/17, від 23.03.2018 у справі №803/1005/17, які в силу приписів ч. 5 ст. 242 КАС України, враховуються судом при розгляді даної справи.

В контексті спірних у цій справі правовідносин згідно з статтею 11 Конвенції та статтею 103 ПК України, основною умовою для застосування звільнення (зменшення) від оподаткування при виплаті доходів нерезиденту є його статус бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу.

Більш детальне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції про уникнення подвійного оподаткування (далі також - Модельна конвенція), яка відома ще як Типова конвенція Організації економічного співробітництва та розвитку (далі також - ОЕСР) щодо податків на доходи і капітал.

Слід зазначити, що модельна податкова конвенція ОЕСР розглядається як джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування, з огляду на що при вирішення цього спору суд вважає за необхідне використовувати також і норми Коментарів ОЕСР до Модельної конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

Угода не містить прямого посилання на Коментарі, і більше того - Україна не є членом ОЕСР, однак, відповідно до пункту 3.2 статті 3 Угоди при застосуванні цієї Угоди Договірною Державою будь-який термін, не визначений в Угоді, буде мати те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави, щодо податків, на які поширюється Угода, якщо з контексту не випливає інше.

Відповідно до статті 31 Віденської конвенції про право міжнародних договорів (Україна приєдналась до згідно з Указом Президії Верховної Ради УРСР «Про приєднання до Конвенції із застереженнями та заявою» №2077-XI від 14.04.1986) договір повинен тлумачитись добросовісно відповідно до їх звичайного значення, яке слід надавати термінам договору в їхньому контексті, а також у світлі об`єкта і цілей договору.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Згідно з пунктом 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Таким чином, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особою-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

Поняття особи, яка може вважатись «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей використання пониженої ставки податку під час виплати доходу нерезиденту, визначене, зокрема, в пунктів 103.3 ПК України, зміст якого уже зазначався судом.

Отже, заважаєючи на зазначене суд констатує, що «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей отримання пільг з податку на доходи нерезидентів, може бути, в загальному, як фізична, так і юридична особа, яка є «вигодонабувачем» отриманого доходу та визнає подальшу долю такого доходу.

В даному випадку в ході проведення податковим органом перевірки встановлено наступне.

У період з 2017 по 2019 роки позивач виплатив нерезиденту компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр) доходи із джерелом їх походження з України, а саме: відсотки за кредитними договорами №1/11-АS від 17.11.2008, №8-CD/09 від 01.12.2016, №CF-1/11 від 21.03.2011 та №10-CD/09 від 01.10.2009 на загальну суму 2538301,82 дол.США/66 636 354,00 гривень, що підтверджується виписками банку.

Згідно з даними бухгалтерського обліку протягом перевіряємого періоду ТОВ «Агро Стар 2006» перерахувало на користь нерезидента «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» (Кіпр) відсотки за користування кредитними коштами за кредитними угодами на загальну суму - 2538301,82 дол.США/66 636 354,00 грн., в т.ч. за 2017 рік - в сумі 888 907,68 дол.США/ 23546161,00 грн, за 2018 рік сума складала - 644 678,67 дол.США/17 429 187,00грн, за 2019 рік сума складала - 1 004 715,47 дол.США/25 661 006,00 гривень.

По договору №1/11-АS від 17.11.2008 - 1 274 069,34 дол.США./ 33 664 957,12 грн, по договору №8-CD/09 від 01.12.2016 - 464 840,27 дол.США./ 12 265 484,36 грн, по договору №CF-1/11 від 21.03.2011 - 472 987,83 дол.США/12 506 874,60 грн, по договору №10-CD/09 від 01.10.2009 з урахуванням додаткової угоди №8 від 14.03.2019 - 326 404,38 дол.США/8199038,45 гривень.

У примітці 4 додатків ПН до рядка 23 ПН Податкових декларацій з податку на прибуток зазначено: «У разі застосування міжнародного договору вказати його назву та норму, за якою застосовується передбачена договором ставка податку (порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування відповідно до статті 103 глави 10 розділу ІІ Податкового кодексу України)».

Позивач у податковій звітності за 2017 - 2019 роки зазначив п.2 ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, та при утриманні податку з виплаченого нерезиденту доходу (процентів) застосував зменшену ставку у розмірі 2%.

Для підтвердження, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, позивачем надано свідоцтво резидента, видане 20.02.2017 окружним відділом прибуткових податків Нікосії податкового управління Міністерства фінансів Республіки Кіпр, яким засвідчено, що «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» зареєстрована у республіці Кіпр з 27.10.2016.

Прибутки, одержані вищезазначеним резидентом з будь-яких джерел у 2017 році підлягають оподаткуванню у Республіці Кіпр.

Апостиль виданий компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» головою відділу прибуткових податків А. Хаджидеметріу та засвідчений постійним секретарем Міністерства юстиції та з питань громадського порядку Кіпру у м. Нікосії В.Іоанну 24.02.2017 №43885/17. Переклад документа з англійської мови на українську мову зробив перекладач Кузьменко І.С. Справжність підпису перекладача засвідчено приватним 24.02.2017 нотаріусом Київського міського нотаріального округу Мінюкова-Кручина Т.П. 02.03.2017, зареєстровано в реєстрі №141.

На 2018 рік видано податкове свідоцтво резидента 19.04.2018 окружним відділом прибуткових податків Нікосії податкового управління Міністерства фінансів Республіки Кіпр, яким засвідчено, що «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» зареєстрована у республіці Кіпр з 27.10.2016.

Прибутки, одержані вищезазначеним резидентом з будь-яких джерел у 2018 році підлягають оподаткуванню у Республіці Кіпр.

Апостиль виданий компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» головою відділу прибуткових податків А. Хаджидеметріу та засвідчений постійним секретарем Міністерства юстиції та з питань громадського порядку Кіпру у м. Нікосії Хризі Блітса 26.04.2018 №87721/18. Переклад документа з англійської мови на українську мову зробив перекладач ОСОБА_1 . Справжність підпису перекладача засвідчено приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Мінюкова-Кручина Т.П. 17.05.2018, зареєстровано в реєстрі №100.

На 2019 рік видано податкове свідоцтво резидента 27.02.2019 окружним відділом прибуткових податків Нікосії податкового управління Міністерства фінансів Республіки Кіпр, яким засвідчено, що «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» зареєстрована у республіці Кіпр з 27.10.2016.

Прибутки, одержані вищезазначеним резидентом з будь-яких джерел у 2019 році підлягають оподаткуванню у Республіці Кіпр.

Апостиль виданий компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» головою відділу прибуткових податків А. Хаджидеметріу та засвідчений постійним секретарем Міністерства юстиції та з питань громадського порядку Кіпру у м. Нікосії Хризі Блітса 01.03.2019 №41059/19. Переклад документа з англійської мови на українську мову зробив перекладач ОСОБА_1 . Справжність підпису перекладача засвідчено приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Мінюкова-Кручина Т.П. 19.03.2019, зареєстровано в реєстрі №78.

З метою з`ясування правомірності застосування зменшеної ставки податку та підтвердження, що компанія-нерезидент «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» (Республіка Кіпр) є бенефіціарним (фактичним) власником доходу за 2017 - 2019 роки, посадовими особами контролюючого органу надіслано запити.

Від Міністерства фінансів Республіки Кіпр отримано відповіді щодо нерезидента Компанії «AGROPROSPERIS 2 LIMITED», та пов`язаних з ним осіб від 18.01.2021 №3.10.43.2/AV.216 P.822 (вх. ДПС України № 28294/5 від 14.04.2021), від 22.02.2021 року №3.10.43.2/AV.225 P.848, від 18.06.2018 №TD 3.10.43.2/AV.150 P.634 (вх. ДПС України № 31216/5 від 18.07.2018), від 11.05.2023 №3.10.43.2/AV.268 P.972 (вх. ДПС України №61319/9 від 16.06.2023), які перекладені перекладачем Захаренко - Марійчук Євгенією Олександрівною, та завірені приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Литвиною Л.О. 23.11.2023, та зареєстровано в реєстрі за №57347.

Відповідно до цих листів «AGROPROSPERIS 2 LIMITED»:

- дата реєстрації - 27.10.2016;

- бенефіціарні власники компанії - George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія). George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія) є керівниками компанії NCH Capital Inc (далі NCH), яка заснована ними в 1993 році, та яка стала однією з найбільших західних фінансових інвесторів. Штаб - квартира NCH знаходиться в Нью-Йорку з 10 локальними офісами в Східній Європі та Південній Америці;

- Agroprosperis 2 Limited є дочірньою компанією одного із фондів, заснованих NCH. Контролююча особа - NCH Agribusiness Partners LP (Кайманові острови), (далі - NAP). Акціонер - AMARISTA LIMITED (Кіпр), (далі - AMARISTA). Основний вид діяльності - холдинг інвестицій та фінансування. Персонал компанії надається відповідно о угоди про обслуговування та аутсорсинг між ATS Agribusiness Investments Limited та Agroprosperis 2 Limited. В обов`язки її директорів входить нагляд за фінансовими операціями, однак послуги глобального контролю надаються нью-йоркським офісом. Операційні рішення, пов`язанні з такими інвестиціями, приймаються директорами компанії в рамках повсякденного ведення бізнесу, а не під час офіційних нарад директорів з консультаціями і під професійним керівництвом Джорджа Рора, Моріса Табачініча і нью-йоркського офісу.

За даними офіційного сайту Реєстратора компаній Республіки Кіпр (https://efiling.drcor.mcit.gov.cy) директори AGROPROSPERIS 2 (Andreas Santis, Angela Avgousti) виконують функції директорів в цілому ряді компаній, які входять до складу групи компаній AGROPROSPERIS, зокрема, ATS Agribusiness Investments Limited, Amarista Limited, Allis Enterprises Ltd, Agroprosperis 3 LTD, Agroprosperis Trading 2 LTD, Agro Holdings (Ukraine) Limited, Agro Development (Ukraine) Limited, Agro Investments (Ukraine) Limited та інших.

Зі Звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід AGROPROSPERIS 2 встановлено, що єдиним джерелом доходу Компанії є проценти від позик українських підприємств, а розмір сплаченого податку (tax expense) з прибутку до оподаткування (Profit before tax) складається на 99% зі сплаченого податку на доходи нерезидентів на території України, і лише 0,14% - це сплачений корпоративний податок на території Кіпру протягом 2017 - 2019 років.

Власний капітал AGROPROSPERIS 2 складається з акційної премії, отриманої від випуску привілейованих акцій, що підлягають погашенню, а зменшення акційної премії обумовлено викупом цих акцій у власного акціонера AMARISTA за рахунок отриманого процентного доходу від українських підприємств.

Згідно відповідей Міністерства фінансів Республіки Кіпр встановлено, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам, є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти AGROPROSPERIS 2 LIMITED, що підтверджується наступним.

Компанією NAP (Кайманові острови) надано позику для компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Кіпр), яка в 2014 році була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США.

Згідно примітки 18 до фінансової звітності компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік вказано, що розмір отриманих ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED авансових внесків відсоткових від акціонера компанії NAP на початок 2014 року становив 886 637 284 дол. США.

Капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у 2014 році сформовано шляхом відчуження/продажу у 2014 році дочірньої компанії AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED компанії AMARISTA LIMITED за 886 637 284 доларів США при балансовій вартості 4 204 338 доларів США. Різниця між зазначеною вартістю та балансовою вартістю вибулої дочірньої компанії у розмірі 882 432 946 доларів США врахована як внесок акціонера у капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Розрахунки грошовими коштами не проводились, а сума дебіторської заборгованості від AMARISTA LIMITED за продаж інвестиції в AGRO DEVELOPMENT LIMITED була зарахована в рахунок погашення авансів від акціонера NAP (примітка 18 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

Також компанією NAP (Кайманові острови) надано позику компанії AMARISTA LIMITED (Кіпр), що теж була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США. Так як у компанії AMARISTA LIMITED були відсутні власні кошти для придбання інвестиції у ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, у 2014 році остання уклала договір позики зі своїм акціонером NAP у розмірі 886 673 284 доларів США, з датою повернення позики 24.08.2019 (примітка 12.2 фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2018 рік).

З інформації, що міститься у фінансової звітності компаній AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED вбачається, що в кінці 2014 року відбувся залік існуючих заборгованостей між компаніями NAP, AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Таким чином компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED погашено компанії NAP аванси акціонерів, компанією NAP надано позику компанії AMARISTA LIMITED, компанією AMARISTA LIMITED сплачено компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за інвестицію в компанію AGRO DEVELOPMENT LIMITED.

27.10.2016 було зареєстровано компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр). Після реєстрації компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED інвестиція в компанію AGRO DEVELOPMENT LIMITED передана від компанії AMARISTA LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

01.12.2016 між компаніями AMARISTA LTD, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AGROPROSPERIS 2 LIMITED укладено угоду про реструктуризацію. З угоди вбачається, що компанія AMARISTA LIMITED є акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, а компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED володіє «кредитним портфелем» різних українських компаній (сюди ж входять і кредити, надані позивачу).

Згідно цієї угоди сторони домовились про передачу «кредитного портфелю» від компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED через компанію AMARISTA LIMITED відповідно до процедури: а) на першому етапі угоди ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають погашенню, які належать AMARISTA LIMITED як єдиному акціонеру, в обмін на всі права ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED на «кредитний портфель», який повинен бути переданий AMARISTA LIMITED в якості компенсації за викуплені акції; б) на другому етапі угоди AGROPROSPERIS 2 LIMITED збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій, які підлягають погашенню і передає їх AMARISTA LIMITED в обмін на всі права власності та частки AMARISTA LIMITED в кредитному портфелі та угоди позики, що стосуються кредитного портфеля, будуть передані компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, як внесок в акціонерний капітал (стор.16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2016-2017 роки).

У перевіреному періоді (01.01.2017 по 31.12.2019) позивачем (та іншими українськими підприємствами) на користь компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED виплачувалися відсотки за користування кредитними коштами. Так, зі звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED вбачається, що у 2017 році українськими підприємствами погашено 111 079 тис. дол. США процентів, які у сумі 72 617 тис. дол. США направлено на погашення/викуп власних привілейованих акцій у свого акціонера компанії AMARISTA LIMITED.

Згідно фінансової звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у 2018-2019 роках українські підприємства виплатили процентів у сумі 57 331 тис. дол. США та 47 029 тис. дол. США відповідно. Також у 2018-2019 роках AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала від своєї дочірньої компанії Allis Enterprises Limited грошові кошти у розмірі 9 663 тис. дол. США та 14 834 тис. дол. США, як викуп привілейованих акцій. Вказані кошти отримані Allis Enterprises Limited від українських підприємств. Всі проценти компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED повністю направлено на погашення/викуп власних привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED, а саме у розмірі 69 000 тис. дол. США та 76 383 тис. дол. США відповідно за 2018 та 2019 роки.

Так, згідно із звітом про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2018 рік, Компанія викупила/погасила компанії AMARISTA LIMITED привілейовані акції у розмірі 69 000 тис. дол. США. Зазначена сума була погашена за рахунок отриманих процентів від українських підприємств у сумі 57 331 тис. дол. США та отриманої виплати від Allis Enterprises Limited у сумі 9 663 тис. дол. США за викуп привілейованих акцій. Грошові кошти були виплачені AGROPROSPERIS 2 LIMITED безпосередньо компанії NAP, як погашення авансів акціонерів.

Згідно із звітом про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2019 рік, Компанія викупила/погасила компанії AMARISTA LIMITED привілейовані акції у розмірі 76 383 тис. дол. США за рахунок отриманих процентів від українських підприємств у сумі 47 029 тис. дол. США та отриманої виплати від Allis Enterprises Limited у сумі 14 834 тис. дол. США за викуп привілейованих акцій. Грошові кошти були виплачені AGROPROSPERIS 2 LIMITED безпосередньо компанії NAP, як погашення авансів акціонерів.

Всього за 2017 - 2019 роки компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримано процентних доходів у сумі 215 439 тис. дол. США та погашено власному акціонеру компанії AMARISTA LIMITED за привілейованими акціями 218 000 тис. дол. США. Зазначені грошові кошти було безпосередньо виплачено компанії NAP (Кайманові острови).

У свою чергу компанією AMARISTA LIMITED викуплялись власні акції у свого єдиного акціонера компанії NAP (Кайманові Острови). Так, за результатами аналізу фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2017 - 2019 роки, встановлено, що у звіті про рух грошових коштів цієї компанії за 2017-2019 роки відсутній будь-який рух грошових коштів від фінансової та інвестиційної діяльності. В той же час, у фінансовій звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у звіті про рух грошових коштів за 2017-2019 роки наявні операції з погашення/викупу привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2018-2019 роки такі операції описано як транзакції у негрошовій формі.

У 2017 - 2019 роках суми отриманих процентів від українських підприємств дочірніми компаніями AMARISTA LIMITED: ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у 2017 році, та AGROPROSPERIS 2 LIMITED у 2017-2019 роках перераховували безпосередньо компанії NAP (Кайманові Острови).

У 2017 році AMARISTA LIMITED нараховано процентних витрат за позикою від компанії NAP у розмірі 102 393 711 доларів США. Станом на 01.01.2017 кредиторська заборгованість компанії AMARISTA LIMITED за позикою від NAP становила 1 033 924 689 доларів США, станом на 31.12.2017 - 914 787 657 доларів США. Отже, протягом 2017 року, з урахуванням нарахованих процентних витрат у розмірі 102 393 711 доларів США погашено заборгованість у сумі 221 530 743 доларів США. Враховуючи відсутність операцій в грошовій формі у звітності компанії AMARISTA LIMITED, кредиторська заборгованість за позикою погашена її дочірніми компаніями - ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED. Таким чином, отримані проценти від українських підприємств були направлені в рахунок погашення процентів за позикою від компанії NAP (Кайманові Острови). В свою чергу у фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED ці операції відображені як викуп привілейованих акцій.

01.01.2018 компанією AMARISTA LIMITED позику від акціонера у розмір 914 787 тис. доларів США конвертовано в безпроцентні аванси акціонера (Interest free Shareholders advances) (примітка 12.1 фінансова звітність AMARISTA LIMITED за 2018 рік).

29.12.2018 компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 916 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 69 000 тис. доларів США. У примітці до фінансової звітності компанії AMARISTA LIMITED за 2018 рік, в примітці «операції в негрошовій формі» зазначено: «29 грудня 2018 року одна із дочірніх Компаній прийняла рішення про викуп 916 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,07 долара США) з премією в розмірі 70 657 євро (75328 доларів США) за акцію на загальну суму 64 722 864 євро (69 000 000 доларів США). Погашення були спрямовані в рахунок погашення авансів акціонера.»

У 2018 році виплати за привілейованими акціями своєму акціонеру AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховувала безпосередньо компанії NAP в якості погашення авансів акціонерів.

30.12.2019 компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 76 400 тис. доларів США. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2019 рік, в примітці «операції в негрошовій формі» зазначено: "30 грудня 2019 року одна із дочірніх компаній Компанії прийняла рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,066 долара США) з премією в розмірі 70657 євро (75327 доларів США) за акцію на загальну суму 71 647 363 євро (що еквівалентно 76 400 000 доларів США). Надходження були спрямовані в рахунок погашення авансів від акціонера".

Зазначеного можна зробити висновок, що у 2019 році виплати за привілейованими акціями своєму акціонеру - компанії AMARISTA LIMITED компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховано безпосередньо компанії NAP в якості погашення авансів акціонерів.

Відповідно до зведеного загального реєстру транзакцій по банківському рахунку AGROPROSPERIS 2 LIMITED №700889491, згідно відповіді ІКО Республіки Кіпр від 18.01.2021 справа №3.10.43.2/A V.216 P.822 (лист ДПС від 08.02.2024 №3401/7/99-00-23-03-01-07 (частина 2 та 3 стр.)) за 2017-2019 отриманих доходів 462 767 881 дол. США, а виплачених компанією доходів 464 359 750 дол. США.

Отже, фактично компанія-нерезидент з Республіки Кіпр AGROPROSPERIS 2 LIMITED є посередником (транзитером коштів) між компанією NAP (Кайманові Острови) та позивачем - товариством з обмеженою відповідальністю "Агро Стар 2006" (Україна), з огляду на що не може вважатися бенефіціарним отримувачем (власником) доходу від сплати зобов`язань за цим договором.

Враховуючи встановленні обставини та надані на їх підтвердження належні докази, суд констатує про порушення позивачем пункту 103.2 статті 103, підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України внаслідок неправомірного застосування ним зменшеної ставки податку в розмірі 2% від суми доходу, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента в розмірі 15% від суми доходу (процентів), який складає донараховану суму податкового зобов`язання згідно оскарженого податкового повідомлення-рішення, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем «податок на прибуток іноземних юридичних осіб» на 11 049 395,00 грн.

За практикою Європейського суду з прав людини пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (див. «Руїз Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spaine), рішення від 09 грудня 1994 року, Серія A, № 303-A, параграф 29). Водночас, відповідь суду повинна бути достатньо детальною для відповіді на основні (суттєві) аргументи сторін.

Частинами першою, другою статті 9 КАС України передбачено, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості; суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Відповідно до положень частин першої та другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд вважає, що відповідачем доведено, а позивачем не спростовано правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення, а отже позовні вимоги задоволенню не підлягають.

Оскільки суд відмовив у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, то підстави для розподілу судових витрати згідно статті 139 КАС України відсутні.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

в задоволенні адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю "Агро Стар 2006" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 15 січня 2025 року

Позивач:Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро Стар 2006" (вул.Центральна, 57/4, с. Левківка, Хмельницька обл., Хмельницький р-н, 31180 , код ЄДРПОУ - 34342384)
Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17, м.Хмельницький, Хмельницька обл., Хмельницький р-н,29001 , код ЄДРПОУ - 44070171)

Головуючий суддя Я.В. Драновський