Справа № 460/8360/24
Суддя: Курилець Андрій Романович
Дата ухвалення: 2025-01-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 січня 2025 рокуЛьвівСправа № 460/8360/24 пров. № А/857/27761/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді Курильця А.Р.,

суддів Мікули О.І., Пліша М.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року в справі № 460/8360/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Лайтком Продакшн" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій,-

суддя в 1-й інстанції Дуляницька С.М.,

час ухвалення рішення 24 жовтня 2024 року,

місце ухвалення рішення м.Рівне,

дата складання повного тексту рішення 24 жовтня 2024 року,

ВСТАНОВИВ:

У липні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Лайтком Продакшн» (далі позивач) звернулося в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

визнати протиправними та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області № 11310013/43828799 від 27.06.2024 року, № 11310015/43828799 від 27.06.2024, №11310014/43828799 від 27.06.2024 року;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Товариства з обмеженою відповідальністю Лайтком Продакшн №265 від 16.05.2023 року, №319 від 19.06.2023 року, №426 від 26.06.2023.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач ГУ ДПС в Рівненській області, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм процесуального права та неправильне застосуванням норм матеріального права, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДПС. Дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДПС), є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку передбаченому ПК України та нормативно-правових актів, прийнятих на виконання вимог цього Кодексу. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.

Скаржник твердить, що в межах спірних правовідносин контролюючим органом зупинено реєстрацію податкової накладної №265 від 16.05.2023 року, №319 від 19.06.2023 року, №426 від 26.06.2023 року та надіслано квитанцію:

- № в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 16.05.2023 №265 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3926, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5486%, "P"=1649567.29 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.).»

- № в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 19.06.2023 №319 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3926,6804 , дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5475%, "P"=1928244.31 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.).»

- № в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 26.06.2023 №426 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3926,6804,9031 , дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5474%, "P"=2669298.78 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.).»

Зазначає, що позивачем не надано достатнього переліку документів для реєстрації спірних податкових накладних.

Також звертає увагу на дискреційні повноваження контролюючого органу в спірних правовідносинах.

Колегія суддів вважає можливим розглянути дану справу в порядку письмового провадження відповідно до п.3 ч.1 ст. 311 КАС України.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Лайтком Продакшн» є зареєстрованим в установленому законом порядку суб`єктом господарювання, номер запису про державну реєстрацію 000086020, є платним податку на додану вартість.

Основним видом діяльності позивача є оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів, код КВЕД 45.31.

01.06.2022 року позивач (за договором- Постачальник) уклав договір постачання № ЛП-0001300 з ТОВ "Булат+" (покупець) за яким періодично здійснювалися поставки партій товарів різного асортименту (а.с.171-174 том 1). Договором (п. 4.2.) передбачена 100% передоплата.

За результатами господарських операцій за вказаним договором, відповідно до приписів п. 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, ТОВ "Лайтком Продакшн" було виписано та направлено на реєстрацію податкові накладні для реєстрації в ЄРПН, реєстрація яких була зупинена, а саме:

- податкова накладна №265 від 16.05.2023 року, на загальну суму 169602,67 грн. (в. т.ч. ПДВ 28267,11 грн.) (а.с.53-59 том 2);

- податкова накладна №319 від 19.06.2023 року, на загальну суму 101175,43грн. (в. т.ч. ПДВ 16862,70 грн.) (а.с.62-72 том 2);

- податкова накладна №426 від 26.06.2023 року, на загальну суму 120035,67 грн. (в. т.ч. ПДВ 20005,95 грн.) (а.с.73-79 том 2).

Контролюючим органом зупинено реєстрацію податкових накладних №265 від 16.05.2023 року, №319 від 19.06.2023 року, №426 від 26.06.2023 року та надіслано квитанції:

- № в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 16.05.2023 №265 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3926, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5486%, "P"=1649567.29 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.).»

- № в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 19.06.2023 №319 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3926,6804 , дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5475%, "P"=1928244.31 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.).»

- № в якій зазначено: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 26.06.2023 №426 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 3926,6804,9031 , дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5474%, "P"=2669298.78 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.).» (а.с.205-207 том 1).

Вказані в квитанції щодо зупинення реєстрації податкових накладних №265 від 16.05.2023 року, №319 від 19.06.2023 року, №426 від 26.06.2023 року містять посилання на критерій ризиковості здійснення операцій, визначений у пункті 1 Додатку 3 до Порядку №1165.

24.06.2024 р. позивачем було надано повідомлення №1 та додаткові документи, щодо податкових накладних №265 від 16.05.2023 р., № 319 від 19.06.2023, №426 від 26.06.2024, в яких було зазначено, що ТОВ "Лайтком Продакшн" здійснив продаж товару та зареєстрував податкові накладні на ТОВ "Булат +". Повідомлено, що постачальниками товарів є іноземні підприємства (Китай, Туреччина, ОАЕ) товари імпортуються за прямими договорами. Транспортування товару від іноземних підприємств (у даному випадку Китай) відбувається компанією ТОВ «Таніт груп». В договорі з покупцями умова доставки - самовивіз. На підставі Постанови № 207 і правил 363 випливає, що при таких перевезеннях ТТН не потрібна. Надав документальне підтвердження 82 додатків (а.с.52 том 2).

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 Головним управління ДПС у Рівненській області прийнято рішення, а саме: рішення №1310013/43828799 від 27.06.2024 року, №11310015/43828799 від 27.06.2024 року та №11310014/43828799 від 27.06.2024 року.

В оскаржуваному рішенні №11310013/43828799 від 27.06.2024 року зазначено підставу його прийняття, а саме: «надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства», в графі «Додаткова інформація» зазначено про ненадання конкретних документів, а саме: наявна податкова інформація, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій. Не надано документи на послуги переробки давальницької сировини, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), банківські виписки з особових рахунків, дані бухгалтерського обліку - оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, 631, 28, інвентаризаційні описи (а.с.83-84 том 2).

У оскаржуваному рішенні №11310015/43828799 від 27.06.2024 року зазначено підставу його прийняття, а саме: «надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства», в графі «Додаткова інформація» зазначено про ненадання конкретних документів, а саме: наявна податкова інформація, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій. Не надано документи на послуги переробки давальницької сировини, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), банківські виписки з особових рахунків, дані бухгалтерського обліку - оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, 631, 28, інвентаризаційні описи (а.с.87-88 том 2).

В оскаржуваному рішенні №11310014/43828799 від 27.06.2024 року зазначено підставу його прийняття, а саме: «надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства», в графі «Додаткова інформація» зазначено про ненадання конкретних документів, а саме: наявна податкова інформація, що свідчить про здійснення платником податку ризикових операцій. Не надано документи на послуги переробки давальницької сировини, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), банківські виписки з особових рахунків, дані бухгалтерського обліку - оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, 631, 28, інвентаризаційні описи (а.с.89-90 том 2).

ТОВ «Лайтком Продакшн» було подано скаргу на рішення №1310013/43828799 від 27.06.2024 року, №11310015/43828799 від 27.06.2024 року та №11310014/43828799 від 27.06.2024 року про відмову в реєстрації податкових накладних №265 від 16.05.2023 року, №319 від 19.06.2023 року, №426 від 26.06.2023 року.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, прийнято рішення №45499/43828799/2 від 22.07.2024 року, №45514/43828799/2 від 22.07.2024 року та №45512/43828799/2 від 22.07.2024 року, якими залишено скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін (а.с.48-51, а.с.85-86 том 2). Підставами залишення скарги без задоволення були: ненадання платником податку копiй первинних документiв щодо постачання/придбання товарiв/ послуг, зберiгання i транспортування, навантаження, розвантаження продукцiї, складських документiв (iнвентаризацiйнi описи), у тому числi рахунки-фактури/iнвойси, акти приймання-передачi товарiв (робiт, послуг) з урахуванням наявностi певних типових форм та галузевої специфiки, накладних.

Не погоджуючись із рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, позивач оскаржив їх до суду.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), які застосовуються у редакції, чинній на момент виникнення таких правовідносин.

Як передбачено пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

За змістом пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Положеннями пункту 10 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Таким чином, нормами податкового законодавства встановлено обов`язок платника податку на додану вартість скласти податкову накладну на дату виникнення податкових зобов`язань та зареєструвати таку податкову накладну в ЄРПН. Направлена податкова накладна в автоматичному режимі перевіряється на відповідність ознакам безумовної реєстрації. У випадку подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної (розрахунку коригування), що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, контролюючий орган наділений повноваженнями на здійснення автоматизованого моніторингу такої податкової накладної на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операції, а також показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. У разі коли за результатами моніторингу встановлено відповідність господарської операції хоча б одному критерію ризиковості (за виключенням випадку, коли податкова накладна направлена на реєстрацію платником податку, який відповідає хоча б одному показнику позитивної податкової історії), реєстрація податкової накладної (розрахунку коригування) зупиняється. У разі зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) платнику податків надсилається квитанція, у якій в обов`язковому порядку зазначається, крім іншого, критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також пропозиція надати пояснення та копії документів, необхідні для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Судовим розглядом встановлено, що відповідно до отриманої позивачем квитанцій, реєстрація податкових накладної зупинена у зв`язку з відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій, у пункті 1 якого зазначено (в редакції станом на дату зупинення реєстрації податкових накладних): «Обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі».

Так, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 16.05.2023 № 265 контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 3926, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5486%, "P"=1649567.29 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.)

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 19.06.2023 № 319 контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 3926,6804 , дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5475%, "P"=1928244.31 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 26.06.2023 № 426 контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 3926,6804,9031 , дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.5474%, "P"=2669298.78 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.).

Водночас, суд першої інстанції підставно констатував те, що відповідачами не надано належних доказів, на підставі яких можливо було б визначити наявність обставин, що зумовили зупинення реєстрації спірних податкових накладних, отже, всупереч обов`язку, встановленого статтею 77 КАС України, відповідачами не доведено правомірність зупинення реєстрації спірних податкових накладних.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначений Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 р. за № 1245/34216 (далі Порядок №520).

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 (тут і в подальшому в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 вказаного порядку передбачено, що платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Згідно з пунктом 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Таким чином, процедура розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН передбачає можливість направлення платнику повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

Саме у такий спосіб контролюючий орган може усунути невизначеність щодо обставин господарської операції, які на думку контролюючого органу є ризиковими і підлягають підтвердженню, та переліку документів, які необхідно подати платнику для спростування виявлених ризиків та позитивного вирішення питання про реєстрацію спірної податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

З матеріалів справи судом встановлено, що комісія регіонального рівня не направляла позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Водночас позивач вказує, що під час придбання реалізованого товару позивач не використовував «послуги переробки давальницької сировини, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг)», тому не зрозуміло чому необхідно було надавати такі документи. Документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності) - не передбачені договорами поставки з покупцями та не вимагаються обов`язково чинним законодавством. Банківські виписки з особових рахунків, дані бухгалтерського обліку оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, 631, 28, інвентаризаційні описи були надані під час надання пояснень №1 від 24.06.2024 року, але вони не були взяті до уваги.

Контролюючим органом не обґрунтовано необхідність надання саме тих додаткових документів, перелік яких наведений у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних, а також не пояснено, чому відсутність вказаних документів перешкоджає позитивному вирішенню питання.

Верховний Суд у справі №360/2460/20 за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Суд вважає, що вказані правові висновки, не зважаючи на внесення змін до Порядку №520, є застосовними у спірних правовідносинах, оскільки в оскаржуваному рішенні контролюючим орган не навів жодних мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи на їх підтвердження не були враховані, та не обґрунтував необхідність надання тих документів, факт ненадання яких покладено в основу мотивації оскаржуваного рішення. У відзиві на позовну заяву також не наведено обґрунтованих підстав відхилення (не врахування) наданих позивачем пояснень та поданих документів.

Також слід зазначити, що 15.12.2023 набрав чинності Закон України «Про адміністративну процедуру», який регулює відносини органів виконавчої влади, органів влади Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб, інших суб`єктів, які відповідно до закону уповноважені здійснювати функції публічної адміністрації, з фізичними та юридичними особами щодо розгляду і вирішення адміністративних справ шляхом прийняття та виконання адміністративних актів.

За визначенням, наведеним у статті 2 цього Закону, адміністративний акт - рішення або юридично значуща дія індивідуального характеру, прийняте (вчинена) адміністративним органом для вирішення конкретної справи та спрямоване (спрямована) на набуття, зміну, припинення чи реалізацію прав та/або обов`язків окремої особи (осіб); адміністративне провадження - сукупність процедурних дій, що вчиняються адміністративним органом, і прийнятих процедурних рішень з розгляду та вирішення справи, що завершується прийняттям і, в необхідних випадках, виконанням адміністративного акта.

Частинами 1-3 статті 8 цього Закону передбачають, що адміністративний орган забезпечує належність та повноту з`ясування обставин справи, безпосередньо досліджує докази та інші матеріали справи. Адміністративний орган під час здійснення адміністративного провадження враховує всі обставини, що мають значення для вирішення справи. Адміністративний орган зобов`язаний обґрунтовувати адміністративні акти, які він приймає, крім випадків, визначених законом. Адміністративний акт, який може негативно вплинути на право, свободу чи законний інтерес особи, повинен містити мотивувальну частину, що відповідає вимогам цього Закону.

Відповідно до частин 1 3, 5 статті 72 цього Закону адміністративний акт, прийнятий у письмовій формі, або усний адміністративний акт, підтверджений у письмовій формі, повинен мати мотивувальну частину (крім випадків, передбачених частиною шостою цієї статті). Мотивування (обґрунтування) адміністративного акта в письмовій формі повинно забезпечувати особі можливість правильно його зрозуміти та реалізувати своє право на оскарження адміністративного акта. У мотивувальній частині адміністративного акта зазначаються: 1) дата подання заяви або скарги та стислий зміст вимоги, що в ній міститься (у разі прийняття акта за заявою або скаргою особи); 2) фактичні обставини справи; 3) зміст документів та відомості, враховані під час розгляду справи; 4) посилання на докази або інші матеріали справи, на яких ґрунтуються висновки адміністративного органу; 5) детальна правова оцінка обставин, виявлених адміністративним органом, та чітке зазначення висновків, зроблених на підставі такої правової оцінки виявлених обставин. Адміністративний акт може не містити посилання на фактичні обставини справи і результати дослідження доказів та інших матеріалів справи, якщо такий акт прийнято на підставі акта чи іншого документа, складеного за результатами проведення інспекційних (контрольних, наглядових) заходів, якщо цей документ вже містить відповідне мотивування (обґрунтування) та доведений до особи належним чином. Відсутність в адміністративному акті мотивувальної частини, складеної відповідно до вимог цього Закону, має наслідки, встановлені цим Законом.

Пункт 4 частини 2 статті 87 Закону України «Про адміністративну процедуру» визнає протиправним адміністративний акт, який не відповідає принципам адміністративної процедури.

Оскаржувані у даній справі рішення, які є негативними адміністративними актами, не відповідають принципам адміністративної процедури, оскільки не містять належної мотивації їх висновку, зокрема встановлення обставин, що мають значення для реєстрації податкових накладних, посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин прийняття чи відхилення наданих платником пояснень та документів.

Не наведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити його відповідність критеріям, наведеним у частині 2 статті 2 КАС України.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Суд першої інстанції правильно зазначив, що надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують наявність підстав, з якими пункт 187.1 статті 187 ПК України пов`язує виникнення обов`язку платника щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Доводи апеляційної скарги відповідача про зворотне є неспроможними.

Водночас, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.

Також, слід зазначити, що, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Указана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16 вересня 2022 року у справі №380/7736/21, від 07 грудня 2022 року у справі №500/2237/20, від 17 травня 2023 року у справі №140/14282/20 тощо.

Здійснення контролюючим органом моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення документальних податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23.10.2018 по справі №822/1817/18, від 21.05.2019 по справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 по справі №819/330/18.

Таким чином, зважаючи на недоведеність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних, з огляду на виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження господарської операції, та враховуючи те, що контролюючий орган не обґрунтував неможливість розблокування реєстрації податкових накладних на підставі поданих позивачем документів, підстави для відмови в реєстрації податкових накладних №265 від 16.05.2023 року, №319 від 19.06.2023 року, №426 від 26.06.2023були відсутні, а тому спірні рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

В контексті арґументів апеляційної скарги про дискреційність повноважень відповідача, суд дійшов таких висновків.

Згідно з пунктами 19, 20 Порядку №1246 накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, нормами Порядку №1246 визначено компетенцію ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН на підставі рішення суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Суд враховує сталу судову практику (постанови Верховного Суду від 24.01.2019 у справі №806/2978/17, від 16.05.2019 у справі № 812/1312/18, від 14.08.2019 у справі №0640/4434/18 та від 23.01.2020 у справі №0840/2979/18 тощо), відповідно до якої критеріями, які впливають на обрання судом способу захисту прав особи в межах вимог про зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії, є встановлення судом додержання суб`єктом звернення усіх передбачених законом умов для отримання позитивного результату та наявність у суб`єкта владних повноважень права діяти при прийнятті рішення на власний розсуд.

Варто зазначити, що порядок реєстрації податкових накладних не передбачає право контролюючого органу діяти на власний розсуд, адже Порядком №1246 та Порядком №1165 унормовано підстави відмови в реєстрації податкової накладної, і якщо такі підстави відсутні, контролюючий орган повинен зареєструвати подану платником податкову накладну. Отже такі повноваження та порядок їх реалізації передбачають лише один вид правомірної поведінки контролюючого органу зареєструвати податкову накладну або вмотивованим рішенням відмовити в її реєстрації, за законом у цього органу немає вибору між декількома можливими правомірними рішеннями. Отже, такі повноваження контролюючого органу не є дискреційними.

Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права (постанови Верховного Суду від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 27.10.2022 у справі №360/3253/20, від 25.11.2022 у справі №320/3484/21 тощо).

Враховуючи висновки суду про протиправність оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації складеної позивачем податкової накладної в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для такої реєстрації, суд першої інстанції дійшов переконливого висновку про те, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №265 від 16.05.2023 року, №319 від 19.06.2023 року, №426 від 26.06.2023.

Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п.29).

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи наведене вище, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 жовтня 2024 року в справі № 460/8360/24 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя А. Р. Курилець
судді О. І. Мікула
М. А. Пліш
Повне судове рішення складено 15 січня 2025 року.