Справа № 380/15434/24
Суддя: Костецький Назар Володимирович
Дата ухвалення: 2025-01-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 січня 2025 рокусправа № 380/15434/24
Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Костецького Н.В., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-Лайт» (вул. Івана Франка, 14А, смт. Славське, Стрийський р-н., Львівська обл., ) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Стрийська, 35, м. Львів, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и в:

на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-Лайт» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, у якій позивач, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.04.2024 №2 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 108955,58 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що, за результатами камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 23.04.2024 року №2, яким, за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, зокрема, нараховано штраф в розмірі 108955,58 грн. Позивач вважає, що відповідачем протиправно застосовано до нього такі штрафні санкції, оскільки реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН передувало, отримання вказаних розрахунків коригування від постачальника, відповідно позивач не мав можливості зареєструвати такі розрахунки коригування раніше (до моменту їх отримання).

Ухвалою суду від 24.07.2024 відкрито спрощене позовне провадження у справі без повідомлення (виклику) сторін.

Відповідач щодо задоволення позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Зазначає, що за результатами проведеної камеральної перевірки ТОВ «ОККО-Лайт» встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. На підставі акта від 29.03.2024 року №200/33-00-04-02-01/39228137 винесено податкове повідомлення - рішення від 23.04.2024 року №2 (форма «Н»), яким за порушення граничних строків реєстрації ПН/РК, застосовано суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 128 604,93 грн. Зауважує, що позивачем оскаржується вказане податкове повідомлення - рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в розмірі 108 955,58 грн.

Відповідач вказує, що на підтвердження нібито факту несвоєчасного отримання РК від постачальників позивач надав «протоколи руху документів/звітів та пов`язані з ними повідомлення/квитанції» по РК.

Відповідно до ст. 192 Податкового кодексу України, у разі складання розрахунків коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкових накладних, виписаних на покупця - платника ПДВ, тоді такий РК має зареєструвати покупець. Загальні строки реєстрації ПН/РК встановлено у п.201.10 ст.201 ПКУ, в якому визначено спеціальні граничні строки реєстрації. Водночас під час дії воєнного стану в Україні та 6 місяців після місяця, в якому його припинять чи скасують, тимчасово застосовуються граничні строки зазначені у п.89 підрозділу 2 розділу XX для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Разом з тим, виникає проблема щодо фіксації дати отримання покупцем РК - в Електронному кабінеті платника податків фіксується тільки дата та час надсилання до центрального рівня Державної податкової служби України. Нормами ПКУ не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування Також відсутня відповідальність для продавця за несвоєчасне надсилання РК покупцеві. Тому, з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при обрахунку у системі електронного адміністрування ПДВ суми перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, доцільно здійснювати реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг з урахуванням термінів, визначених п.201.10 ст.201 ПКУ.

Звертає увагу, що датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції (абз.9 п.201.10 ст.201 ПК України та п.4 Постанови КМУ «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010 р.). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Тобто, єдиним належним та допустимим доказом своєчасності надання ПН/РК на реєстрацію є квитанція, в якій фіксується дата та час надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Відповідач зазначає, що при складанні акта камеральної перевірки враховано вимоги ст.120-1 ПК України, згідно якої зазначено, що штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН РК застосовуються до особи, на яку відповідно до вимог ст.192 і 201 Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації. Обов`язок щодо такої реєстрації покладено на ТОВ «ОККО-Лайт». Окрім цього, у разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених п.201.1 ст.201 ПК України, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН (крім ПН/РК, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 цієї статті) ПН/РК, покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий період), у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів ПН та/або порушено граничні терміни реєстрації в ЄРПН. До заяви додаються копії документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/ послуг.

Однак, ТОВ «ОККО-Лайт» не скористалося своїм законодавчим правом щодо подання до декларацій з ПДВ додатку № 7 «Заява про допущення продавцем товарів/ послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН ПН/РК».

Окрім цього, Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225 затверджено «Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та перелік документів на підтвердження». Відповідно до Наказу № 225 від 29.07.2022, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2022 р. за N 967/38303 «Про затвердження Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження», ТОВ «ОККО-Лайт» Заява щодо неможливості виконання податкових обов`язків та обґрунтування підстав щодо такої неможливості - не подавалась. Несвоєчасне отримання від постачальників розрахунків коригування не може бути самостійною підставою для скасування оскаржуваного ППР та не може бути обставиною, яка спростовує встановлені контролюючим органом порушення. Позивачем мав би застосовуватися у його господарській діяльності, яка ведеться на власний ризик, принцип належної обачності з метою недопущення виникнення обставин, які призвели до здійснення реєстрації ПН/РК з порушенням граничних термінів.

Відповідач вважає, що, беручи у сукупності факти встановлених під час проведення камеральної перевірки контролюючим органом порушень, винесене податкове повідомлення-рішення від 23.04.2024 року №2 в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в розмірі 108 955,58 грн. є повністю правомірним та таким, яке винесене з дотриманням усіх норм чинного законодавства. Просить відмовити в задоволенні позову.

У відповіді на відзив представник позивача вказав, що доводи, викладені у відзиві є необґрунтованими, оскільки, як вбачається зі змісту приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 89 підрозділу 2 Розділу XX Перехідні положення ПК України, відлік указаних строків починається з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем/покупцем (у даному випадку ТОВ «ОККО-Лайт»). Відтак, ТОВ «ОККО-Лайт» було зобов`язане виконати свій обов`язок щодо реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних протягом 15 календарних днів (а з 08.02.2023 протягом 18 календарних днів) з дня отримання від постачальника цих розрахунків коригування до податкових накладних. До настання події фізичного отримання заявником складеного постачальником розрахунку коригування до податкової накладної заявник не мав фізичної змоги виконати обов`язок з приводу реєстрації цього розрахунку коригування в Реєстрі. Тому, в даному випадку необхідним є встановлення дати отримання ТОВ «ОККО-Лайт» від постачальників розрахунків коригування до податкових накладних, які були предметом камеральної перевірки.

Представник позивача звертає увагу, що національним законом України на момент проведення Відповідачем перевірки та винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не було визначено порядку обігу розрахунку коригування до податкової накладної від постачальника до заявника. При цьому, в акті камеральної перевірки, на підставі якого прийнято оскаржуване рішення, контролюючим органом не встановлювалася дата отримання позивачем від постачальників розрахунків коригування до податкових накладних. Натомість податковий орган, визначаючи граничні строки реєстрації та кількість днів затримки, виходив з дати виписки постачальником/продавцем розрахунків коригування до податкових накладних. Однак, такий підхід відповідача, на думку представника позивача, є помилковим та безпідставним, адже суперечить приписам пункту 201.10 статті 201 ПК України та пункту 89 підрозділу 2 Розділу XX Перехідні положення ПК України («протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем)», «протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем)»). Оскільки контролюючим органом не було визначено дату, з якою закон пов`язує початок перебігу строку для реєстрації розрахунків коригування до податкової накладної, то його висновки про порушення позивачем строків, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України та пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, які були предметом камеральної перевірки, є необґрунтованими. Наведене свідчить про неправомірність застосування до ТОВ «ОККО-Лайт» штрафних санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням. При цьому звертаємо увагу суду на те, що у позовній заяві, як і в запереченнях, поданих відповідачу на акт камеральної перевірки, ТОВ «ОККО-Лайт» вказувало про дотримання ним граничних строків реєстрації розрахунків коригування, які були предметом перевірки. На підтвердження дати отримання ТОВ «ОККО-Лайт» РК від постачальника було надано протоколи руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій з комп`ютерної програми для обміну електронними документами «M.E.Doc». Зауважує, що за результатами перевірки не встановлено будь-яких порушень своєчасності реєстрації постачальниками ТОВ «ОККО-Лайт» податкових накладних та/або розрахунків коригування до них. Предмет доказування у цій справі пов`язаний із встановленням факту порушення/дотримання покупцем строків реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, початок перебігу яких виникає не з дати отримання таких розрахунків коригування в ЄРПН, а з дати його отримання покупцем від постачальника, факт чого не фіксується ЄДРПН. Вважає, що о додані до позову протоколи руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій з програми M.E.DOC, які також подавалися відповідачу до заперечення на акт камеральної перевірки, із зазначенням дат отримання позивачем (покупцем) від постачальників товарів/послуг складених ними розрахунків коригування до податкових накладних є належними та достовірними доказами.

Дослідивши наявні у справі докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.

Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Західне МУ ДПС по роботі з ВПП) на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, у порядку визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку ТОВ «ОККО-Лайт» () щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН).

За результатами камеральної перевірки складено акт від 29.03.2024 року №200/33-00¬04-02-01/39228137, яким встановлено порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених п.201.10 ст.201 та п.89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, за період виписки жовтень-грудень 2021, січень-лютий, червень, вересень-грудень 2022, січень-квітень 2024 на загальну суму податку на додану вартість - 31 713,01 грн., у тому числі:

з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно:

- порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 985 458,95 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 36 379,53 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 11 840,86 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 28 052,18 грн.;

- порушення терміну реєстрації на 366 і більше календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 4 700,34 грн.;

- з датою складання з 16 січня 2023 року:

- порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 112 123,14 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 5 521,91 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 7 651,13 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 9 040,60 грн.;

- порушення граничного строку, що тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість штрафу в розмірі 2% обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 грн. - загальний обсяг 644 647,25 грн.

Заперечення від ТОВ «ОККО-Лайт» на акт камеральної перевірки від 29.03.2024 року №200/33-00-04-02-01/39228137 до Західного МУ ДПС по роботі з ВПП не надходило.

На підставі акта від 29.03.2024 року №200/33-00-04-02-01/39228137 винесено податкове повідомлення - рішення від 23.04.2024 року №2 (форма «Н»), яким за порушення граничних строків реєстрації ПН/РК, визначених ст.201 та п.89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України та згідно з п.120-1.1 ст.120-1 розділу II Податкового кодексу України та пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України застосовано суму штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 128604,93 грн.

Вказане податкове повідомлення - рішення оскаржується позивачем в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних в розмірі 108 955,58 грн.

Позивачем подано скаргу від 30.04.2024 №186 на податкове повідомлення-рішення від 23.04.2024 року №2 до ДПС України. За результатами розгляду скарги ДПС України прийнято Рішення про результати розгляду скарги від 01.07.2024 №20055/6/99-00-06-03-01-06, згідно якого податкове повідомлення-рішення від 23.04.2024 року №2 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Не погоджуючись із оскарженим податковим повідомленням-рішенням в частині застосування штрафних санкцій за порушення строків реєстрації розрахунків коригування, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд керувався таким.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 №2755-VI (далі ПК України).

Згідно п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО (абзац перший підп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України).

Абзацом другим цієї норми передбачено, що предметом камеральної перевірки також може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.

Пунктом 76.1 ст. 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Відповідно до п. 86.2 ст. 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операції з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Згідно з п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідного коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

З акту камеральної перевірки від 29.03.2024 року №200/33-00-04-02-01/39228137 суд встановив, що податковим органом застосовано до позивача штрафні санкції:

1. за порушення граничних строків реєстрації ПН/РК в ЄРПН, з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно:

- порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 985 458,95 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 36 379,53 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 11 840,86 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 28 052,18 грн.;

- порушення терміну реєстрації на 366 і більше календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 4 700,34 грн.;

2. за порушення граничних строків реєстрації ПН/РК в ЄРПН, з датою складання з 16 січня 2023 року:

- порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 112 123,14 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 5 521,91 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів на загальну суму податку на додану вартість 7 651,13 грн.;

- порушення терміну реєстрації від 61 до 365 календарних днів - на загальну суму податку на додану вартість 9 040,60 грн.;

- порушення граничного строку, що тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість штрафу в розмірі 2% обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 1020 грн. - загальний обсяг 644 647,25 грн.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України (із змінами та доповненнями) реєстрація податкових накладних/розрахунків коригувань у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригувань, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригувань, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних І розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних І розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з Податковим кодексом України.

Абзацом першим підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу визначено, що платники податків, які не мають можливості своєчасно виконувати податкові обов`язки, зобов`язані забезпечити в ЄРПН реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань, складених за операціями, здійсненими за лютий- травень 2022 року, протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні, з урахуванням положень Порядку підтвердження можливості чи не можливості виконати платником податків обов`язків, визначених підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, та переліку документів на підтвердження, які затверджені наказом Кабінетом Міністрів України. Поряд з цим, п.п. 69.2 п. 69 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» Кодексу визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п. 112.8.9 п. 112.8 ст. 112 Кодексу (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Позивач зазначає, що контролюючий орган при визначенні граничних термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН не враховував, що до настання події фізичного отримання заявником складеного постачальником РК до податкової накладної заявник не мав фізичної змоги виконати обов`язок з приводу реєстрації цього РК в ЄРПН. Інформація про дати отримання розрахунків коригування до податкових накладних від постачальників (продавців) товарів/послуг міститься в відповідних протоколах руху документа програмного комплексу M.E.Dос.

Згідно зі ст.192 ПК України у разі складання розрахунків коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкових накладних, виписаних на покупця - платника ПДВ, тоді такий РК має зареєструвати покупець. Загальні строки реєстрації ПН/РК встановлено у п.201.10 ст.201 ПКУ, в якому визначено спеціальні граничні строки реєстрації. Водночас під час дії воєнного стану в Україні та 6 місяців після місяця, в якому його припинять чи скасують, тимчасово застосовуються граничні строки зазначені у п.89 підрозділу 2 розділу XX для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Суд зауважує, що Податковий кодекс України не передбачає механізму фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування, тому з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при обрахунку у системі електронного адміністрування ПДВ суми перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, доцільно здійснювати реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг з урахуванням термінів, визначених п.201.10 ст.201 ПК України. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції (абз.9 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України та п.4 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Суд наголошує, що датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції (абз.9 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України та п.4 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» №1246 від 29.12.2010). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Позивач стверджує, що на підтвердження дати отримання ним РК від постачальника та дати реєстрації таких в ЄРПН, було надано протоколи руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій з комп`ютерної програми для обміну електронними документами «M.E.Doc».

Суд зазначає, що Другий апеляційний адміністративний суд у постанові від 04.06.2020 у справі №520/11447/19 встановив, що відповідно до листа ТОВ «М.Е.DOC» від 01.11.2019 №0111/1, ТОВ «М.Е.DOC» повідомив, що надати підтвердження направлення податкової накладної в електронному вигляді на реєстрацію до ЄДРПН за допомогою КП «М.Е.DOC» не виявляється можливим, оскільки, розробник КП «М.Е.DOC» не має доступу до баз даних позивача. Також зазначив, що вся інформація щодо формування та підписання електронного звіту фіксується в протоколі подій відповідного документу КП «М.Е.DOC». Дата та час відправлення, що фіксується КП «М.Е.DOC», залежить від системних налаштувань дати і часу на комп`ютері, з якого проводиться відправлення документу, та зазначається у вкладці «Очікується доставка».

Другий апеляційний адміністративний суд у вказаній постанові зробив висновок, що протокол, який надано позивачем не є достатнім доказом виконання позивачем обов`язку з направлення на реєстрацію податкової накладної, оскільки його створення можливо при відповідному налаштуванні комп`ютера позивача.

З наведеними висновками Другого апеляційного адміністративного суду погодився Верховний Суд у постанові від 19.08.2021 у справі №520/11447/19

Враховуючи викладене, суд вважає, що копії витягів з програмного забезпечення М.Е.Dос (протоколи руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій) про надіслання розрахунків коригування контрагенту, в контексті спірних правовідносин не можуть слугувати обставинами, що звільняють платника податків від відповідальності за порушення податкового законодавства.

Крім цього суд звертає увагу, що чинним законодавством передбачено механізм для забезпечення покупцем товарів/ послуг виконання своїх обов`язків та реалізації прав у частині отримання від продавця розрахунку коригування на зменшення для наступної його реєстрації в ЄРПН.

Так, пп.201.10 ст.201 ПК України передбачає, що у разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 Кодексу, та/або порушення продавцем/ покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН (крім податкових накладних/ розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу) податкової накладної та/або розрахунку коригування, покупець/ продавець таких товарів/ послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в ЄРПН. До заяви додаються копії документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Тобто у разі ненадання платником податку - продавцем розрахунку коригування, який передбачає зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, доцільним є подання платником податку - покупцем до податкової декларації з ПДВ заяви із скаргою на такого продавця та копій документів, передбачених пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, у тому числі документів, що засвідчують дату отримання такого розрахунку коригування.

З врахуванням наведеного вище, суд робить висновок, що платник податку отримувач (покупець), на якого покладено обов`язок реєстрації розрахунку коригування, після повернення товарів/ послуг або попередньої оплати за товари/послуги зобов`язаний зменшити податковий кредит на дату складання такого розрахунку коригування і незалежно від дати реєстрації в ЄРПН, і у разі не надсилання такого розрахунку коригування для реєстрації постачальником в ЄРПН у терміни, визначені пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, має право подати скаргу на такого постачальника у складі декларації за відповідний звітний період.

Суд звертає увагу на те, що позивач не скористався таким правом, та не подав до податкової декларації з податку на додану вартість скаргу на постачальника (продавця). Доказів протилежного матеріали справи не містять.

При цьому, на позивача покладається обов`язок своєчасно реєструвати податкові накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який зазначено чітко встановленні строки, та не здійснення відповідних дій стало підставою до притягнення його до фінансової відповідальності. Несвоєчасне отримання позивачем розрахунків коригування від контрагентів, не можуть бути підставою для звільнення від відповідальності.

За змістом п.109.1 ст.109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Тобто, саме протиправність дії/бездіяльності є обов`язковою умовою для визнання такої дії/бездіяльності правопорушенням.

Таким чином, для вирішення питання про наявність/відсутність підстав для застосування до платника податку відповідальності за не реєстрацію/затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до них, необхідно встановити причини, що зумовили допущення такого пропуску, та перевірити чи вчинив платник податку усі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасної реєстрації таких документів.

Позивачем не надано суду жодного документа (квитанції), який би підтверджував своєчасну реєстрацію спірних розрахунків коригування, як це передбачено в абз.9 п.201.10 ст.201 ПК України, та не долучено жодного доказу, який би свідчив про своєчасну відправку на реєстрацію розрахунків коригування, а також подання скарги контролюючому органу щодо несвоєчасності отримання розрахунків коригування від постачальника (продавця).

Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи у їх сукупності, суд робить висновок, що позивачем не здійснено (не забезпечено) своєчасну реєстрацію розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, а тому Західним МУ ДПС по роботі з ВПП за наслідками проведеної камеральної перевірки правомірно застосовано штрафні санкції податковим повідомленням - рішенням від 23.04.2024 року №2 за порушення строків реєстрації вказаних розрахунків коригування та підстави для скасування такого у вказаній частині відсутні.

Відповідно до ч. 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Підсумовуючи вищевикладене, суд вважає, що, під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, податковий орган діяв на підставі та у спосіб, передбачені чинним законодавством України.

Відповідно до ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Згідно ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч. 1 ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Отже, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України, оцінки доказів, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд робить висновок про відмову у задоволенні позову.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позову судові витрати відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України розподілу не підлягають.

Керуючись статтями 242-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-Лайт» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст судового рішення складено 13.01.2025 року.

СуддяКостецький Назар Володимирович