Справа № 320/30526/24
Суддя: Скрипка І.М.
Дата ухвалення: 2025-01-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 січня 2025 року справа №320/30526/24

Київський окружний адміністративний суд у складі судді Скрипки І.М., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Атіс Фарма» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

у червні 2024 року до Київського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Атіс Фарма» (ТОВ «Атіс Фарма», товариство) (позовна заява здана для відправлення оператору поштового зв`язку 06.04.2024) до Головного управління ДПС у м. Києві (ГУ ДПС, податковий орган, контролюючий орган).

Просили визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 21.03.2024 № 4.

Ухвалою від 05.07.2024 судом відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання.

В обґрунтування заявлених вимог товариство вказало, що податковим органом фактично застосований принцип «хронології», за яким податкові зобов`язання поточного періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення від найдавнішого до найновішого, що суперечить чинному законодавству. Звертали увагу, що розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснений товариством позивача з урахуванням положень Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість №21 та статті 200 Податкового кодексу, якими не передбачено вимог щодо черговості врахування залишку від`ємного значення попередніх звітних періодів при погашенні податкових зобов`язань поточного періоду. Наголосили, що платник податків самостійно обирає напрям використання суми від`ємного значення, зазначеного у рядку 20 відповідної декларації.

Відповідач у відзиві просив відмовити у задоволенні позову. Вказали, що задекларований і сформований податковий кредит з податку на додану вартість за травень 2023 року товариства позивача погашений податковими зобов`язаннями, нарахованими в адресу контрагентів-покупців, і спочатку доцільно відображати «найновішу» щодо звітного періоду подання декларації з податку на додану вартість суму від`ємного значення ПДВ. Стверджували правомірність винесення оскаржуваного повідомлення-рішення.

Розглянувши подані документи та матеріали, з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Атіс Фарма», , зареєстроване як юридична особа та здійснює господарську діяльність з 26.12.2019. Основний вид економічної діяльності позивача: 46.46 Оптова торгівля фармацевтичними товарами; місцезнаходження: 03022, м. Київ, вул. Козацька, буд. 122.

У період з 06.02.2024 по 14.02.2024, на підставі наказу від 16.01.2024 №267-п і направлень від 06.02.2024 №2968/26-15-07-04-04 та №29689/26-15-07-04-04, посадовими особами Головного управління ДПС у м. Києві проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Атіс Фарма» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2023 року заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення, яке становить більше 100 тис. грн. і визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах за травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень 2023 року.

За результатами перевірки складено акт від 15.02.2024 №12125/26-15-07-04-04/434430046 (а.с.41-51).

За висновками акта перевірки товариством порушено вимоги пунктів 200.1 та 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, у результаті чого завищено суму податку на додану вартість, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, за листопад 2023 року на 97 000 грн.

Товариством подавалися заперечення на акт перевірки (а.с.47-49).

Рішенням ГУ ДПС у м. Києві від 14.03.2024 висновки акта перевірки залишені без змін, а заперечення без задоволення (а.с.50-51).

На підставі названого вище акта перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 21.03.2024 № 4, яким відмовлено у бюджетному відшкодуванні на 97 000 грн. (а.с.10-12).

Так, під час перевірки з`ясовано, що згідно з додатком 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» за листопад 2023 року ТОВ «Атіс Фарма» задекларовано суму від`ємного значення за травень 2023 року, що підлягає бюджетному відшкодуванню, в тому числі в сумі 97 000 грн., за рахунок відшкодування (ДЗ)» до податкової декларації з податку на додану вартість, сплаченого митним органам (а.с.59).

До перевірки надавався контракт №28042023-1 від 28.04.2023 (з додатковими угодами) з нерезидентом «АК HEALTHCARE. S.R.L», за умовами якого постачальник («АК HEALTHCARE. S.R.L») зобов`язується відвантажити, а покупець - ТОВ «Атіс Фарма» прийняти і оплатити товар, зазначений у додаткових угодах. Поставка товару здійснюється партією, сформованою на підставі замовлення покупця. Умови поставки - FCA, згідно правил Інкотермс 2020 (а.с.119-126).

У травні 2023 року товариством «Атіс Фарма» імпортовано наступний товар за названим вище контрактом - дієтичні добавки до раціону харчування (ALPHA-MELATONIN в кількості 5000 шт., ALPHA-MELATONIN REL в кількості 5000 шт., ALPHAPROST в кількості 5000 шт., OCULARA MAX в кількості 5000 шт., SYNELIA в кількості 5000 шт., URINETI в кількості 5000 шт.).

Як видно із банківської виписки від 22.05.2023 року (а.с.168) та акта перевірки, позивачем перераховано на рахунок Державної митної служби України 432 000 грн. як передплату за митне оформлення.

ТОВ «АТІС ФАРМ» виписано та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних накладні на продаж:

- №1 від 02.06.2023 на загальну суму 3 541 655, 06 грн, в тому числі ПДВ 590 275,84 грн., покупець СП у формі ТОВ «ОПТІМА-ФАРМ, ЛТД», (а.с.155);

- № 2 від 06.06.2023 на загальну суму 3 935 372,68грн, в тому числі ПДВ 655 895,45 грн., покупець ТОВ «БАДМ», (а.с.159).

У ході перевірки встановлено і те, що податкові зобов`язання з податку на додану вартість, відображеному у названих податкових накладних, визначені за ставкою 20 відсотків і задекларовані в податковій звітності з ПДВ за червень 2023 року (а.с.74-82).

На час подання декларації з податку на додану вартість за травень 2023 року сума від`ємного значення з ПДВ у товариства становила 589 552, 35 грн., з яких 492 552, 35 грн. включено до складу від`ємного значення наступного звітного періоду, а 97 000 грн. заявлено до бюджетного відшкодування.

Так, у податковій декларації за листопад 2023 року, яку було подано товариством 20.12.2023, до бюджетного відшкодування заявлено 97 000 грн. (рядок 20.2) на рахунок платника у банку (а.с.52-64).

При цьому податковий орган вказав, що задекларований та сформований податковий кредит з ПДВ за травень 2023 року (ПДВ, сплачене митним органам) ТОВ «Атіс Фарма» погашений податковими зобов`язаннями, нарахованими в адресу покупців ТОВ «ОПТІМА-ФАРМ, ЛТД» та ТОВ «БАДМ», тому товариством неправомірно включено суму від`ємного значення: отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) за листопад 2023 року в сумі 97 000 гривень.

В обґрунтування такого твердження відповідач вказав, що деталізація від`ємного значення різниці між податковими зобов`язаннями і податковим кредитом, яка переноситься до складу податкового кредиту наступного звітного періоду, здійснюється лише в частині періодів її виникнення; такі дані відображаються в додатку 2 до декларації з ПДВ, а при заповненні як додатка 2, так і таблиці 2 додатка 3 доцільно застосовувати принцип хронології формування від`ємного значення, згідно з яким податкові зобов`язання поточного періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення від найдавнішого до найновішого. Також зазначив, що у графі 2 таблиці 2 додатку 3 рекомендується вказувати індивідуальний податковий номер контрагента, за рахунок якого виникла сума від`ємного значення, виходячи з хронології її виникнення, починаючи зі звітного періоду, який є найближчим до дати подання декларації та закінчується найбільш давнім звітним періодом. Звернуто увагу, що спочатку доцільно відображати «найновішу» щодо звітного періоду подання декларації з податку на додану вартість суму від`ємного значення з цього податку.

Тобто, контролюючий орган прийшов до висновку про порушення платником податків норм пунктів 200.1 і 200.4 статті 200 Податкового кодексу через недотримання хронологічного порядку відображення від`ємного значення податку на додану вартість і резюмував відсутність через це права на бюджетне відшкодування на суму 97 000 грн.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами у справі, суд виходить із такого.

За приписами статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (Податковий кодекс, Кодекс, ПК України).

За визначенням у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

За змістом пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів

За положеннями пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За правилами пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (пункт 200.7 статті 200 Податкового кодексу).

Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 (Порядок №21).

За змістом розділу 3 Порядку №21 декларація подається платником у визначений у пункті 5 розділу II цього Порядку строк за формою, встановленою на дату подання. У складі декларації подаються передбачені цим Порядком додатки (у разі заповнення даних у відповідних рядках декларації). Додатки додаються до декларацій за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках.

Відповідно до абзацу 1 підпункту 2 пункту 5 розділу V Наказу № 21, якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.

При заповненні рядка 19 обов`язковим є подання (Д2) (додаток 2).

З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21).

Сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації): зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1);

підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку/небанківському надавачу платіжних послуг (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2).

Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.

Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації; зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).

Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3.

На підставі аналізу наведених правових норм і з`ясованих у справі обставин, суд приходить до наступних висновків.

Так, у випадку, який розглядається, контролюючий орган обґрунтував висновки про неправомірність включення суми від`ємного значення на отримання бюджетного відшкодування із податку на додану вартість за листопад 2023 року у сумі 97 000 грн. тим, що податкові зобов`язання звітного періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення від найдавнішого до найновішого.

У той же час, суд звертає увагу, що ні Податковий кодекс України, ні названий вище Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість не містять норм, які врегульовують черговість погашення від`ємного значення податку на додану вартість або ж встановлюють черговість використання податкового кредиту.

Крім того, суд наголошує, що ГУ ДПС у підпункті 3.3.1 акта перевірки товариства позивача зазначили, що перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 декларації) не встановлено порушень податкового законодавства.

Також судом встановлено, що позивачем дотримано Порядок заповнення податкової звітності з податку на додану вартість за листопад 2023 року.

При цьому, суд звертає увагу, що у постанові Верховного Суду від 03.10.2023 у справі № 640/19677/20 викладений наступний правовий висновок:

«Що стосується джерел податкового права, то вони визначені Податковим кодексом України. Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (стаття 1 Податкового кодексу України).

У свою чергу, Податковим кодексом України та Порядком №21 не встановлено особливостей та хронології відображення від`ємного значення податку на додану вартість звітного (податкового) періоду в Додатку 2 (Д2) та Додатку З (ДЗ) до податкової декларації з податку на додану вартість, так само як і позбавлення платника прав на бюджетне відшкодування з підстав визначення ним відповідних сум податку не у хронології періодів.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 06.10.2021 по справі №640/11775/20, від 21.10.2021 по справі №320/2555/19, від 27.01.2022 по справі №640/23180/19.

Отже, незастосування принципу хронології відображення сум бюджетного відшкодування не може бути підставою для відмови у бюджетному відшкодуванні або для зменшення такої суми».

За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

У той же час, оскаржуване у межах спірних відносин повідомлення-рішення не відповідає перерахованим вимогам.

За змістом частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

За правилами частини другої цієї ж статті 77 в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Із урахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими і підлягають задоволенню.

Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає таке.

За змістом частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як видно із платіжної інструкції №63275511, позивачем сплачено судовий збір у сумі 3028 грн.

Зважаючи на задоволення позовних вимог, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору на суму 3028 грн. підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - Головного управління ДПС у м. Києві як суб`єкта владних повноважень, який прийняв оскаржуване рішення.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 159, 162, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Атіс Фарма» - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.03.2024 № 4.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Атіс Фарма» (, місцезнаходження: 03022, м. Київ, вул. Козацька, буд. 122) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ ВП: 44116011; місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19) судовий збір у розмірі 3028 (три тисячі двадцять вісім) грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Скрипка І.М.