Справа № 320/1528/24
Суддя: Черпак Юрій Кононович
Дата ухвалення: 2024-12-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/1528/24 Головуючий у 1-й інстанції: Лисенко В.І.
Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 грудня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Черпака Ю.К.,

суддів Кобаля М.І., Штульман І.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 липня 2024 року, ухвалене в порядку спрощеного (письмового) позовного провадження без повідомлення та виклику сторін, у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ДМ-ЕКСПОРТ» до Головного управління ДПС у м. Києві, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

У січні 2024 року товариство з обмеженою відповідальністю «ДМ-ЕКСПОРТ» (далі - позивач/ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ») звернулось до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач 1/апелянт/ГУ ДПС у м. Києві), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2/ДПС України) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у м. Києві від 16 жовтня 2023 року № 9720103/42908471, 9720101/42908471, 9720097/42908471, 9720102/42908471, 9720098/42908471, 9720099/42908471, 9720100/42908471, 9720086/42908471, 0720075/42908471, 9720092/42908471, 9720096/42908471, 9720084/42908471, 9720091/42908471, 9720079/42908471, 9720074/42908471, 9720076/42908471, 9720095/42908471, 9720082/42908471, 9720094/42908471, 9720078/42908471, 9720081/42908471, 9720090/42908471, 9720077/42908471, 9720093/42908471, 9720080/42908471, 9720083/42908471, 9720087/42908471, 9720085/42908471, 9720089/42908471, 9720088/42908471 про відмову в реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригування від 01 квітня 2023 року № 841, №830, №844, №846, №839, № 851, №836, від 01 травня 2023 року № 1085, № 1081, № 1082, № 1352, № 1088, № 1075, № 1083, № 1256, № 1260, №1089, №1073, № 1076, № 1087, № 1257, № 1258, № 1261, № 1068, № 1353, № 1107, № 1079, № 1103, № 1084, №1108, складені ТОВ «ДМ-Експорт», датою їх фактичного отримання.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що для прийняття оскаржуваного рішення були відсутні правові підстави. Крім того позивач наголосив на порушенні порядку прийняття такого рішення, оскільки вказані рішення прийнято формально, до пояснень та на вимогу контролюючого органу наданих додаткових пояснень ним було додано достатньо первинних документів, що підтверджують реальність здійснених господарських операцій.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 22 липня 2024 року адміністративний позов ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у м. Києві від 16 жовтня 2023 року № 9720103/42908471, 9720101/42908471, 9720097/42908471, 9720102/42908471, 9720098/42908471, 9720099/42908471, 9720100/42908471, 9720086/42908471, 0720075/42908471, 9720092/42908471, 9720096/42908471, 9720084/42908471, 9720091/42908471, 9720079/42908471, 9720074/42908471, 9720076/42908471, 9720095/42908471, 9720082/42908471, 9720094/42908471, 9720078/42908471, 9720081/42908471, 9720090/42908471, 9720077/42908471, 9720093/42908471, 9720080/42908471, 9720083/42908471, 9720087/42908471, 9720085/42908471, 9720089/42908471, 9720088/42908471 про відмову в реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригування від 01 квітня 2023 року № 841, № 830, № 844, № 846, № 839, № 851, № 836, від 01 травня 2023 року № 1085, № 1081, № 1082, № 1352, № 1088, № 1075, № 1083, № 1256, № 1260, № 1089, № 1073, № 1076, № 1087, № 1257, № 1258, № 1261, № 1068, № 1353, № 1107, № 1079, № 1103, №1084, № 1108, складені ТОВ «ДМ-Експорт», датою їх фактичного отримання.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві на користь ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» понесені останнім судові витрати у розмірі 80 520 (вісімдесят тисяч п`ятсот двадцять) грн 00 коп.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з ненадання відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, належних і достатніх доказів, які спростовують твердження позивача, не наведенням мотивів прийняття спірного рішення та неврахування наданих позивачем документів, а відтак, не доведення правомірності рішення.

В апеляційній скарзі ГУ ДПС у м. Києві просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. Доводи обґрунтовані прийняттям оскаржуваних рішень податкової служби на підставі чинного законодавства, оскільки контролюючому органу не було надано достатнього обсягу первинних документів, які підтверджували реальність господарських операцій за поданими податковими накладними, що і стало наслідком відмови у їх реєстрації. Вважає, що задоволення позовних вимог шляхом зобов`язання зареєструвати податкові накладні датою її подання, суперечить порядку реєстрації, визначеному законодавством, та є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу, а тому не може бути застосоване судом.

У відзиві на апеляційну скаргу ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» підтримало висновки суду першої інстанції, просило залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення - без змін. За твердженнями товариства, в оскаржуваних рішеннях не вказано, які саме документи, що були надані податковому органу, складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складенні таких, не наведено мотивів їх неврахування чи відхилення, а також не зазначено, якої саме інформації у поясненнях окрім тієї, що наведена позивачем, не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію рохрахунків коригування.

Апеляційний розгляд справи відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України здійснюється в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами та на основі наявних доказів.

З метою повного та всебічного встановлення обставин справи, колегією суддів вирішено продовжити на розумний строк її апеляційний розгляд.

Перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справ та їх правову оцінку, правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, що ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» (, місцезнаходження юридичної особи: 04080, місто Київ, вулиця Кирилівська, будинок 102, ) 26 березня 2019 року зареєстровано в якості юридичної особи, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань. Види діяльності (код КВЕД): 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 95.22 Ремонт побутових приладів, домашнього та садового обладнання; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 68.31 Агентства нерухомості; 68.32 Управління нерухомим майном за винагороду або на основі контракту.

Для здійснення господарської діяльності з оптової торгівлі ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» імпортує товари, що закуповуються у нерезидентів. Найбільшими постачальниками-нерезидентами у 2022 році були: ZHEJIANG DESHUO ELECTRIC APPLIANCE CO.,LTD (Китай); TAIZHOU SAGA IMPORT& EXPORT CO., LTD (Китай); WENLING AWT MACHINERY CO., LTD (Китай); ZHEJIANG X1NYA PUMP INDUSTRY CO., LTD (Китай); ZHEJIANG HANGBO POWER TOOLS CO.,LTD (Китай).

Також, ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» є покупцем іноземних товарів, які поміщені у митний режим митного складу (товари ввезені на митну територію України, але не поміщені у митний режим імпорту). Постачальниками такого товару є: ТОВ «КТ Україна» (), ТОВ «Дніпро М» (). Придбаний товар знаходиться на митному складі до моменту розмитнення Товариством. Поставки товарів здійснюються окремими партіями. Партією є товар, поставлений по одній видатковій накладній. Товар поставляється на умовах DАТ (поставка на митний склад) відповідно до Інкотермс-2010. Конкретне місце поставки кожної партії Товару визначається за домовленістю та вказується Постачальником у відповідних видаткових накладних. Товариство розміщує під митним контролем товари на тимчасове зберігання за плату на Митному складі (товари ввезені на митну територію України, але не поміщені у митний режим імпорту). Придбаний, розмитнений товар зберігається на складах згідно з договором складського зберігання до відвантаження покупцям.

Весь товар, який перебуває у власності позивача на території України, він передає на зберігання ТОВ «Укрлогістикгруп» (), з яким укладено договір складського зберігання № УЛГ/0721/1 від 21 липня 2020 року.

01 вересня 2022 року ТОВ «ДМ-ЕКСПОРТ» з покупцем ТОВ «Мережа магазинів «Дніпро-М» () (далі - Покупець) укладено Договір поставки № ДМЕ/0901/22, відповідно до умов якого поставка товару здійснюється окремими партіями. Партією товару є Товар, поставлений по одній видатковій накладній. Товар поставляється Покупцю на умовах ЕЮР (до місця узгодженого Сторонами) Офіційних правил тлумачення торговельних термінів Міжнародної торгової палати в редакції 2010 року.

Станом на дату укладення договору, покупець перебував на спрощеній системі оподаткування, та був платником єдиного податку, який на період дії воєнного стану обрав третю групу зі ставкою 2 % без сплати ПДВ.

Відповідно до Договору поставки, відвантаження товару покупцю відбувалось безпосередньо зі складу зберігання (ТОВ «Укрлогістикгруп) за видатковими накладними.

За правилом першої події (відвантаження товару), складено та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні.

Оплата за товар була отримана позивачем в повному обсязі та підтверджується платіжними інструкціями.

У подальшому, покупцем було прийнято рішення про повернення товару, що підтверджується зворотними накладними від покупця.

Після отримання товару від покупця, позивачем було здійснено повернення коштів, що підтверджується платіжними інструкціями.

На підставі накладних на повернення товару, позивачем було складено наступні розрахунки коригування до податкових накладних та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 01 квітня 2023 року № 841, № 830, № 844, № 846, № 839, № 851, № 836, від 01 травня 2023 року № 1085, № 1081, № 1082, № 1352, № 1088, № 1075, № 1083, № 1256, № 1260, № 1089, № 1073, № 1076, № 1087, № 1257, № 1258, № 1261, № 1068, № 1353, № 1107, № 1079, № 1103, № 1084, № 1108.

Квитанціями від 03 травня 2023 року, від 02 червня 2023 року реєстрація розрахунків коригування зупинена з наступних підстав: «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Розрахунок коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, подано для реєстрації в ЄРПН у термін, що перевищує 30 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН без порушення граничних строків реєстрації, що відповідає пункту 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник «О»=.7075 %, «Р»=14096472.57 («О»=.6407%, «Р»=2383676.03) Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.»

Позивач надав відповідачу пояснення, додаткові пояснення та запитуванні документи, а саме: додаткову угоду № 1 від 30 вересня 2022 року до договору поставки № ДМЕ/0901/22 від 01 вересня 2022 року; повідомлення покупця про повернення товару; довіреність на отримання/повернення товару; накладну на передачу товару з відповідального зберігання; накладну на передачу товару на відповідальне зберігання; договір складського зберігання укладений між ТОВ «Мережа магазинів «Дніпро-М» та ТОВ «Укрлогістикгруп».

Проте, ГУ ДПС у м. Києві прийнято рішення про відмову в реєстрації розрахунків коригування від 16 жовтня 2023 № 9720103/42908471, № 9720098/42908471, № 9720101/42908471, № 9720099/42908471, № 9720097/42908471, № 9720100/42908471, від 16.10.2023 № 9720102/42908471, від16.10.2023 № 9720086/42908471, № 9720075/42908471, № 9720092/42908471, № 9720096/42908471, № 9720084/42908471, № 9720091/42908471, № 9720079/42908471, № 9720074/42908471, № 9720076/42908471, № 9720095/42908471, № 9720082/42908471, № 9720094/42908471, № 9720078/42908471, № 9720081/42908471, № 9720090/42908471, № 9720077/42908471, № 9720093/42908471, № 9720080/42908471, № 9720083/42908471, № 9720087/42908471, № 9720085/42908471, № 9720089/42908471, № 9720088/42908471 у зв`язку з: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додаткова інформація - відсутні складські документи, що підтверджують прихід/вибуття товару на складі.».

Не погоджуючись з зазначеними рішеннями, позивач 26 жовтня 2023 року та 27 жовтня 2023 року подав скарги до ДПС України, до яких додав пояснення та копії документів, зокрема, складських документів, що підтверджують прихід/вибуття товару на складі.

За наслідками адміністративного оскарження вищезазначених рішень, ДПС України прийнято рішення від 01 листопада 2023 року № 76703/42908471/2, від 02 листопада 2023 року № 77103/42908471/2, № 77194/42908471/2, № 77178/42908471/2, № 77180/42908471/2, № 77191/42908471/2, № 77192/42908471/2, № 77197/42908471/2, № 77198/42908471/2, № 77199/42908471/2, № 77109/42908471/2, № 77110/42908471/2, № 77111/42908471/2, № 77112/42908471/2, № 77113/42908471/2, № 77162/42908471/2, № 77163/42908471/2, № 77167/42908471/2, від 03 листопада 2023 року № 77481/42908471/2, № 77460/42908471/2, № 77422/42908471/2, № 77423/42908471/2, № 77424/42908471/2, № 77425/42908471/2, № 77456/42908471/2, № 77457/42908471/2, № 77458/42908471/2, № 77459/42908471/2, № 77461/42908471/2, № 77462/42908471/2, якими залишено скарги позивача без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін з наступних підстав: «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт/послуг), з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».

Позивач звернувся з позовом до суду про скасування рішень про відмову у реєстрації розрахунків коригування як протиправних.

Колегія суддів, переглядаючи рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку, враховує такі норми чинного законодавства та фактичні обставини справи.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права, обов`язки платників податків та зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України, зміст якого кореспондується з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246), податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться відповідні перевірки.

Пунктом 13 Порядку № 1246 встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11 грудня 2019 року № 1165 затверджено, зокрема, Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пунктів 4 і 5 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Згідно з пунктом 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 03 червня 2021 року у справі № 822/2095/18, від 24 червня 2021 року у справі №140/2034/19, первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування актів комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Враховуючи викладене, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих комісією рішень про відмову в їх реєстрації.

У даній справі контролюючий орган вказує на відповідність розрахунків коригування позивача пункту 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Пункт 6 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: подання для реєстрації в Реєстрі розрахунку коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, у строк, що перевищує 30 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в Реєстрі без порушення граничних строків реєстрації, встановлених Кодексом, крім розрахунку коригування до податкової накладної, у якій відображені операції з постачання електричної енергії (товарна підпозиція 2716 згідно з УКТЗЕД), постачання природного газу (товарні підпозиції 2705, 2709 та 2711 11 згідно з УКТЗЕД), постачання теплової енергії (умовний код товару 00401).

Як підставу для зупинення реєстрації розрахунків коригування, окрім відповідності пункту 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, вказано, що розрахунок коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкової накладної, складеної та зареєстрованої постачальником товарів/послуг на неплатника податку на додану вартість, подано для реєстрації в ЄРПН у термін, що перевищує 30 календарних днів з дня складення податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН без порушення граничних строків реєстрації, що відповідає пункту 6 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Окрім того, податковим органом запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, у наведених квитанціях про зупинення реєстрації розрахунків коригування не зазначенно конкретної пропозиції надати точний перелік документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення.

Отже, зупинення реєстрації розрахунків коригування без зазначення чіткого переліку документів, необхідних для прийняття рішення про їх реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, позбавило позивача можливості надати достатній обсяг підтверджуючих та відповідних документів.

Лише з рішень про відмову в реєстрації розрахунків коригування (розділ Додаткова інформація) видно, що у реєстрації спірних розрахунків коригування було відмовлено з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, та зазначено в додатковій інформації про відсутність складських документів, що підтверджують прихід/вибуття товару на складі.

При цьому, можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію розрахунків коригування, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Такі правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20, від 29 червня 2022 року у справі № 380/5383/21, від 27 липня 2022 року у справі № 520/15348/2020, від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21, від 25 листопада 2022 року № 320/3484/21, які відповідно до частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» підлягають врахуванню.

Зі змісту квитанцій неможливо встановити конкретної інформації щодо ризиковості здійсненої операції товариством, на підставі якої здійснено зупинення реєстрації розрахунків коригування, а зазначено лише загальне та формальне посилання на відповідність критерію ризиковості здійснення операцій.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 6 Критеріїв, без наведення відповідного підпункту, без здійснення відповідних розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, а не будь-яких на власний розсуд.

Отже, під час зупинення реєстрації спірних розрахунків коригування відповідачем-1 застосовано критерії ризиковості здійснення операцій, що не відповідає нормам закону та свідчить про відсутність обґрунтованих підстав для зупинення реєстрації розрахунків коригування.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 4 Порядку № 520 встановлено право платника податку, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Для забезпечення реєстрації розрахунків коригування товариством направлено до управління повідомлення з поясненнями та копіями документів на підтвердження реальності здійснення повернення товару покупцю, що стало підставою для реєстрації розрахунків коригувань.

Після надання позивачем документів, спірними рішеннями відмовлено в реєстрації розрахунків коригування з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

Втім, колегія суддів зауважує, що зазначення у графі «Додаткова інформація про відсутність складських документів, що підтверджують прихід/вибуття товару на складі, не є достатньою та зрозумілою мотивацією для відмови в реєстрації розрахунків коригування, навіть з огляду на те, що такі документи надавались позивачем.

В той же час, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Окрім того, відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 11 квітня 2024 року у справі № 500/4244/22, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Можливість же надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Тому, суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Виходячи з викладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення, якими було відмовлено у реєстрації розрахунків коригування, є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати спірні розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладених, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладених податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Оскільки спірні рішення визнані протиправними та скасовані, враховуючи зазначені приписи закону, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні розрахунки коригування датою їх фактичного отримання контролюючим органом.

При цьому, зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі розрахунки коригування є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та є належним способом захисту порушеного права.

Така правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 19 жовтня 2022 року у справі № 360/2463/20.

Оскільки суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, то колегія суддів згідно із статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги залишає її без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись статтями 308, 311, 315, 316, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 22 липня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач: Черпак Ю.К.

Судді: Кобаль М.І.

Штульман І.В.