Справа № 420/6122/20
Суддя: Осіпов Ю.В.
Дата ухвалення: 2024-12-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

11 грудня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/6122/20

Головуючий І інстанції: Дубровна В.А.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Скрипченка В.О., Турецької І.О.,

за участю секретаря - Брижкіної І.О., представника відповідача (апелянта) - Малюченка А.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області та Товариства з обмеженою відповідальністю «Свєтстрой» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року (м.Одеса, дата складання повного тексту рішення - 17.05.2024р.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Свєтстрой» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними дій, -

В С Т А Н О В И В:

10.07.2020р. ТОВ «Свєтстрой» звернулося до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просило суд:

- визнати протиправними дії ГУ ДПС в Одеській області щодо ненадання платнику 90-денного строку для поновлення пошкоджених (втрачених) документів, не зупинення та проведення планової виїзної перевірки ТОВ «Свєтстрой» на підставі наказів від 06.06.2019р. №4284 та від 04.02.2020р. №308;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 23.03.2020р. №, яким застосовано штрафні санкції в сумі - 510 грн.

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 23.03.2020р. №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у сумі - 42176156 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями - 33740845 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 8435211 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 23.03.2020р. №, яким застосовано штраф у розмірі 50% у сумі - 15342197 грн.

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 23.03.2020р. №, яким на суму 4 680 402 грн. завищено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 23.03.2020р. №, яким зменшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму - 34726402 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що під час проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Свєтстрой» відповідачем були порушені положення п.44.5 ст.44 ПК України в частині ненадання можливості відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу, у зв`язку з чим при проведенні перевірки співробітниками контролюючого органу були використані бази даних Єдиного реєстру податкових накладних, ІС «Податковий блок», «Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів» та інші, тобто без наявності первинних документів бухгалтерського та податкового обліку.

З огляду на вищевказане та враховуючи, що станом на 10.02.2020р. у ТОВ «Свєтстрой» були відсутні необхідні первинні документи для проведення перевірки, які вимагались до перевірки, у зв`язку з їх втратою, про що було надано відповідні докази, однак відповідач безпідставно не взяв дані докази до уваги, вчинивши тим самим протиправні дії ГУ ДПС в Одеській області щодо не зупинення перевірки та не надання Товариству строку для поновлення пошкоджених (втрачених) документів. Наслідком зазначених дій ГУ ДПС в Одеській області є безпідставні висновки про безтоварність господарських операцій ТОВ «Свєтстрой» із його контрагентом, у зв`язку із не підтвердженням їх фактичного проведення первинними документами бухгалтерського та податкового обліку та, як наслідок, виникнення у платника податку права на податковий кредит та валові витрати.

При цьому, позивач також зауважує, що за відсутності проведеної перевірки, як юридичного факту, у ГУ ДПС в Одеській області відсутня компетенція для визначення грошових зобов`язань платнику податків, шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення, у зв`язку з допущеними таким платником порушеннями.

Представник відповідача, у свою чергу, надав до суду першої інстанції письмовий відзив, в яких позовні вимоги не визнав та просив відмовити у їх задоволенні.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20.10.2020р., залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03.02.2021р., задоволено позов ТОВ «Свєтстрой».

Визнаючи протиправними та скасовуючи названі вище податкові повідомлення-рішення, суди обох інстанцій виходили із того, що посадові особи ТОВ «Свєтстрой» насправді не відмовлялися надати посадовим особам ГУ ДПС в Одеській області під час проведення перевірки запитувані документи, а фактично не мали можливості їх представити на момент перевірки, про що ГУ ДПС в Одеській області своєчасно повідомлено листом від 11.02.2020р.

У свою чергу, причиною ненадання первинних документів стала їх втрата, про що позивачем було одразу повідомлено правоохоронні органи.

09.03.2021р. відповідач оскаржив зазначені судові рішення в касаційному порядку.

Постановою Верховного Суду від 17.11.2023р. касаційну скаргу ГУ ДПС в Одеській області - задоволено частково. Рішення суду 1-ї інстанції від 20.10.2020р. і постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 03.02.2021р. - скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги ГУ ДПС в Одеській області, Верховний Суду звернув увагу на те, що судами залишився не з`ясованим той факт, які ж саме обставини (якщо такі були) обумовили втрату первинних документів. При цьому, судами не було належним чином досліджено й акт, складений за результатами роботи комісії та направлений на адресу податкового органу 25.03.2020р., з метою встановлення переліку відсутніх документів та з`ясування причин їх втрати директором ТОВ «Свєтстрой», а також не перевірено, чи залучалися до такої комісії представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року (ухваленим у відкритому судовому засіданні) адміністративний позов ТОВ «Свєтстрой» - задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області від 23.03.2020р. № про застосування штрафу в розмірі 15 342 197 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиного реєстрі податкових накладних. В іншій частині позову - відмовлено.

Не погоджуючись із зазначеним вище рішенням суду першої інстанції, позивач та ГУ ДПС в Одеській області подали апеляційні скарги.

У своїй апеляційній скарзі позивач посилався на те, що судом, при винесенні оскаржуваного судового рішення, було частково порушено норми матеріального і процесуального права, у зв`язку із чим просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30.07.2024р. в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти нове, який задовольнити його позовні вимоги в повному обсязі.

Відповідач у поданій апеляційній скарзі зазначив, що рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог постановлено з порушенням норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30.07.2023р. та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Ухвалами судді П`ятого апеляційного адміністративного суду від 11.09.2024р. дані апеляційні скарги - залишено без руху.

17.09.2024р. матеріали справи надійшли до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Ухвалами П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24.09.2024р. відкрито апеляційні провадження за апеляційними скаргами учасників даної справи та призначено їх до розгляду у відкритому судовому засіданні за участю сторін на 16.10.2024р.

Представник позивача (апелянта-1) у судове засідання суду апеляційної інстанції (16.10.2024р., 06.11.2024р., 13.11.2024р., 11.12.2024р.) жодного разу з невідомих причин не з`явився, та будучи своєчасно і належним чином повідомленим про дату, час та місце його проведення, надіслав заяву, в якій просив суд розглянути справу без його участі.

Представник відповідача (апелянта-2) в судових засіданнях суду апеляційної інстанції (16.10.2024р., 06.11.2024р., 13.11.2024р., 11.12.2024р.) апеляційну скаргу ТОВ «Свєтстрой» не визнав та мотивовано наполягав на задоволенні апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, а також виступ представника ГУ ДПС в Одеській області, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення у межах заявлених позовних вимог і доводів апеляційних скарг учасників справи, суд апеляційної інстанції, з урахуванням висновків Верховного Суду, що слугували підставою для направлення цієї справи на новий судовий розгляд, дійшов таких висновків.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини.

06.06.2019р. ГУ ДФС в Одеській області прийнято наказ «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Свєтстрой» №4284, який був оскаржений позивачем в судовому порядку.

22.08.2019р. рішенням Одеського окружного адміністративного суду у справі №420/3804/19, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 05.12.2019р., у задоволенні вказаного вище позову ТОВ «Свєтстрой» - відмовлено.

04.02.2020р. ГУ ДФС в Одеській області було прийнято наказ №308 про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Свєтстрой», копію якого разом із направленнями на перевірку від 05.02.2020р. №348/05-06, №349/05-06, №350/05-06, №351/05-06, №352/05-06, №353/05-06, №354/05-06, №355/05-06 було вручено особисто директору ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 07.02.2020р. під розписку.

07.02.2020р. посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області, відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 та п.77.1 ст.77 ПК України, плану-графіка проведення документальних виїзних перевірок платників додатків на 2019р., розпочато проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Свєтстрой», з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017р. по 31.12.2018р., валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017р. по 31.12.2018р., єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017р. по 31.12.2018р. відповідно до затвердженого переліку питань документальної перевірки.

10.02.2020р. державними ревізорами-інспекторами оформлені запити про надання позивачем пояснень та копій документів у зв`язку з проведенням документальної планової виїзної перевірки, зокрема (т.1, а.с.153-159):

- запит №1 щодо документів, що підтверджують показники, відображені ТОВ «Свєтстрой», у податковій звітності за період з 01.01.2017р. по 31.12.2018р. Документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків у термін до 16:00 год. 14.02.2020р. Запит отриманий власноруч директором ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 , що свідчить його підпис від 10.02.2020р.

- запит №2 щодо підтвердження та реальності здійснення господарських взаємовідносин з ПП «Опт-Торг 2000», а саме цивільно-правові договори, рахунки, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт, послуг, платіжно-розрахункові документи, а також підтверджуючі документи щодо подальшої реалізації придбаних товарів та інші підтверджуючі документи; згідно 3-го додатку до Декларації з ПДВ у податковому кредиті ТОВ «Свєтстрой», за жовтень 2018р. відображена сума ПДВ по взаємовідносинам з ПП «Опт-Торг 2000» у розмірі 1483551,18 гри., згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні ПП «Опт-Торг 2000» зареєстровано на суму ПДВ у розмірі - 909366,48 грн., згідно з даними Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні на суму ПДВ у розмірі - 574184,70 грн. ПП «Опт-Торг 2000» не зареєстровано. Документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків у термін до 17 год. 00 хв. 12.02.2020 року. Запит отриманий власноруч директором ТОВ «Свєтстрой» Згурським В.В., що свідчить його підпис від 10.02.2020р.

- запит №3 щодо відображення у податковій звітності (у складі витрат та податкового кредиту з ПДВ), підтвердження та реальності здійснення господарських взаємовідносин з ПП «СТАР ФРУТ», а саме цивільно-правові договори, рахунки, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт, послуг, платіжно-розрахункові документи, підтверджуючі документи щодо подальшої реалізації придбаних товарів та інші підтверджуючі документи. Документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків у термін до 17:00 год. 12.02.2020р. Запит отриманий власноруч директором ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 , що свідчить його підпис від 10.02.2020р.

- запит №4 щодо відображення у податковій звітності (у складі витрат та податкового кредиту з ПДВ), підтвердження і реальності здійснення господарських взаємовідносин з ПП «ХАНУМ ЛТД», а саме цивільно-правові договори, рахунки, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт, послуг, платіжно-розрахункові документи, підтверджуючі документи щодо подальшої реалізації придбаних товарів та інші підтверджуючі документи. Документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків у термін до 17:00 год. 12.02.2020р. Запит отриманий власноруч директором ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 , що свідчить його підпис від 10.02.2020р.

- запит №5 оборотно-сальдові відомості, журнали-ордери, картки рахунків 28, 30, 31, 36, 37, 63, 64, 65, 66, 68, 70, 71, 74, 79, 90, 91, 92, 93, 94 у розрізі 2017р., 2018р. та в розрізі контрагентів; щодо оренди основних засобів, укладання кредитних договорів (у тому числі овердрафт), укладання договорів страхування, проведення інвентаризації основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів тощо; суб`єктів господарювання, з якими у період, який перевіряється, ТОВ «Свєтстрой» перебував у господарських відносинах; щодо отримання, надання поворотної фінансової допомоги; накази щодо призначення посадових осіб, накази щодо облікової політики. Документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків у термін до 16:00 год. 14.02.2020р. Запит отриманий власноруч директором ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 , що свідчить його підпис від 10.02.2020р.

- запит №6 щодо відхилень, встановлених Системою автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС, між сумами податкових зобов`язань і податкового кредиту з податку на додану вартість. Документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків у термін до 17:00 год. 11.02.2020р. Запит отриманий власноруч директором ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 , що свідчить його підпис від 10.02.2020р.

- запит №7 щодо відображення у податковій звітності (у складі витрат та податкового кредиту з ПДВ), підтвердження та реальності здійснення господарських взаємовідносин з: ТОВ «Местер», а саме цивільно-правові договори, рахунки, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти виконаних робіт, послуг, платіжно-розрахункові документи, підтверджуючі документи щодо подальшої реалізації придбаних товарів та інші підтверджуючі документи. Документи необхідно надати за місцезнаходженням платника податків у термін до 17:00 год. 17.02.2020р. Запит отриманий власноруч директором ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 , що свідчить його підпис від 12.02.2020р.

11.02.2020р. ГУ ДПС в Одеській області за вх.№ 6219/10/15-32 отримано від директора ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 лист від 10.02.2020р., в якому, останній, посилаючись на приписи п.44.5 ст.44 ПК України, повідомив про втрату усіх первинних документів стосовно господарської діяльності ТОВ «Свєтстрой» за перевіряємий період з 2017р. по 2019р., додавши лист-відповідь Приморського відділу поліції в м.Одесі ГУ НП в Одеській області від 10.02.2020р. №36/6154 (т.25 а.с.148, т.1 а.с.87).

Так, листом Приморського ВП в м.Одесі ГУ НП в Одеській області від 10.02.2020р. №56-6154 директора ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 повідомлено, що його заява про втрату документів зареєстрована до Журналу єдиного обліку заяв і повідомлень про кримінальні правопорушення та інші події від 10.02.2020р., а також про те, що встановити місцезнаходження втрачених документів ТОВ «Свєтстрой» не надалось можливим та для їх відновлення рекомендовано звернутись за місцем їх видачі (т.25 а.с.149, т.1 а.с.88).

11.02.2020р. ГУ ДПС в Одеській області за вх.№6419/10/15-32 отримано від директора ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 2-й лист від 10.02.2020р., в якому, останній покликаючись на зміст наказу ГУ ДПС в Одеській області №308 «Про поновлення терміну проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Свєтстрой», яким визначено період перевірки з 01.01.2017р. по 31.12.2018р., та враховуючи отримання даного наказу у 2020р., просив розглянути питання щодо включення до перевіряємого періоду - 2019р., тобто, на підставі п.п.20.1.4, п.20.1, ст.20, п.77.1 ст.77 ПК України, поновити термін проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Свєтстрой» з 07.02.2020р. тривалістю 10 робочих днів з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017р. по 31.12.2019р. (т.1 а.с.160).

12.02.2020р. ГУ ДПС в Одеській області отримано від директора ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 листи від 10.02.2020р., за якими останній повідомляє, що ТОВ «Свєтстрой» листом від 10.02.2020р. повідомило відповідача про втрату документів, а тому ТОВ «Свєтстрой» зобов`язано відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів. Оскільки ТОВ «Свєтстрой» на теперішній час ще не відновило втрачені документи, тому надати на запити від 10.02.2020р. №1-5 документи не є можливим (т.25 а.с.158-167).

14.02.2020р. відповідач своїм листом за вих.№2176/10/15-32-05-06-10 за результатами розгляду заяви від 10.02.2020р. про втрату оригіналів документів повідомив директора ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 , серед іншого, про те, що відповідно до п.6.10 «Положення про документальне забезпечення записів у перському обліку» (затв. наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88), у разі пропажі або знищення первинних документів, облікових регістрів і звітності керівник підприємства, установи письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду. Оскільки наказ про призначення комісії для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення не надано, ГУ ДПС в Одеській області повідомило про відсутність підстав для визнання втрати документів фінансово-господарської діяльності ТОВ «Свєтстрой» (т.1 а.с.161-162, т.1 а.с.89-90).

18.02.2020р. ГУ ДПС в Одеській області отримано від директора ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 лист від 17.02.2020р., в якому останній повідомив, що ТОВ «Свєтстрой» листом від 10.02.2020р. повідомило відповідача про втрату документів, а тому ТОВ «Свєтстрой» зобов`язано відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів. Оскільки ТОВ «Свєтстрой» на теперішній час ще не відновило втрачені документи, тому надати на запити від 12.02.2020р. документи не є можливим (т.25 а.с.169).

21.02.2020р. ГУ ДПС в Одеській області отримано від директора ТОВ «Свєтстрой» Згурського В.В. лист від 18.02.2020р., за яким просить повторно розглянути надати ТОВ «Свєтстрой» 90-денний строк на відновлення втрачених документів, надавши копію наказу ТОВ «Свєтстрой» від 10.02.2020р. №10/02/20 про створення комісії. При цьому, позивач повідомив, що результати розгляду зазначеної комісії будуть затвердженні актом ТОВ «Свєтстрой» та будуть надані до ГУ ДПС в Одеській області у встановлені чинним законодавством строки (т.1 а.с.95, т.25 а.с.155-157).

Так, наказом ТОВ «Свєтстрой» від 10.02.2020р. за №10/02/20 створено комісію у складі: Директора - Згурського В.В., комерційного директора - ОСОБА_2 , інженера технічного нагляду - Андрійчука Ю.Л., та наказано здійснити внутрішнє розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой», встановити загальний перелік відсутніх документів та здійснити необхідні заходи для відновлення втрачених первинних та бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой» (т.1 а.с.96, т.25 а.с.157зв.).

21.02.2020р. ГУ ДПС в Одеській області листом №2574/10/15-32-05-08-05 просило позивача надати до перевірки оригінали наступних документів за період з 01.01.2017р. по 31.12.2018р.: щорічні оборотно-сальдові відомості в розрізі рахунків та субрахунків; щомісячні картки по рахункам. 30, 31, 37, 68 в розрізі субрахунків та операцій, з відображенням заборгованості на початок періоду, дебетового оборогу та кредитового обороту з зазначенням кореспонденції рахунків та заборгованості на кінець періоду, договори про надання та отримання фінансової допомоги; банківські виписки по всім рахункам з додатками; чекові книжки; договори з банками щодо інкасації готівкових коштів; касові документи з додатками: касові книги, прибуткові та видаткові касові ордери, видаткові відомості, журнал реєстрації прибуткових і видаткових касових документів; порядок оприбуткування готівки в касі та порядок розрахунку ліміту каси; наказ(и) та розрахунок(ки) про встановлення ліміту залишку готівки в касі підприємства, звіти працівників щодо витрачання підзвітних сум з підтверджуючими витрати розрахунковими документами, накази підприємства по кадровим питанням (прийом/звільнення працівників, відрядження, відпустки, тощо); штатний розпис, табеля робочого часу, книги обліку розрахункових операцій тощо (т.1 а.с.97-98)

25.02.2020р. директор ТОВ «Свєтстрой» Згурський В.В. листом, адресованим ГУ ДПС в Одеській області, надав копію акту від 25.03.2020р. «Про результати внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой». При цьому, позивач повідомив про отримання від Приморського ВП в м.Одесі ГУ НП в Одеській області відповіді від 25.03.2020р. про неможливість виділити (направити) співробітника Приморського ВП в м.Одесі для участі у роботі комісії з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів, у зв`язку з переведенням особового складу на посилений варіант службової діяльності та ситуаційних центрів ГУ НП в надзвичайний (позаплановий) режим роботи згідно наказу НПУ від 17.03.2020р. №220. Додатками до цього листа вказано акт від 25.03.2020р. про результати внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой» та лист Приморського відділу поліції в м.Одесі ГУ НП в Одеській області від 25.03.2020р. №36/2131 (т.1 а.с.102-104, т.25 а.с.153).

Згідно з вказаним актом «Про результати внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой» від 25.03.2020р., комісією, створеною відповідно до наказу від 10.02.2020р. №10/02/20, за результатами проведеного внутрішнього розслідування було встановлено, що 10.02.2020р. приблизно о 09:00 год. ОСОБА_1 залишив в таксі пакет з первинними та бухгалтерськими документами ТОВ «Свєтстрой» за період діяльності з 2017р. по 2019р. Загальний перелік відсутніх (втрачених) первинних та бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой» за період діяльності з 01.01.2017р. по 31.12.2019р. включає: статутні та реєстраційні документи, накази про призначення/звільнення посадових осіб, наказ про облікову політику; документи на підтвердження права власності та користування основними засобами, ТМЦ. інше; накази на проведення інвентаризацій ТМЦ. нематеріальних активів, основних фондів, грошових коштів та інвентаризаційні відомості, інше; договори укладені ТОВ «Свєтстрой» з контрагентами постачальниками та контрагентами - покупцями; оборотно-сальдові відомості по всім рахункам за період діяльності з 01.01.2017р. по 31.12.2019р.; накази, відомості нарахування заробітної плати, інвентарні картки, інше: регістри бухгалтерського обліку з класу 1 «необоротні активи», по класу 9 «витрати діяльності», регістри бухгалтерського обліку, по класу 3 «засоби, розрахунки та інші активи», по класу 6 «поточні зобов`язання» в розрізі контрагентів; первинні документи, які свідчать про здійснення господарської діяльності (договори, додаткові угоди, накладні, акти виконаних робіт та наданих послуг); касові книги, касові ордери, касові звіти, касові стрічки, рахунки, товарно-транспортні накладні, подорожні листи, вантажно-митні декларації; накази, відомості нарахування заробітної плати; інвентарні картки, інше; виписки банків по розрахунковим рахункам; інші первинні документи, підтверджуючі здійснення господарської діяльності (т.1 а.с.103, т.25 а.с.153зв.).

У відповідності до листа Приморського відділу поліції в м.Одесі ГУ НП в Одеській області від 25.03.2020р. №36/2131, за результатами розгляду запиту, який надійшов на адресу Приморського ВП в м.Одесі, щодо виділення (направлення) співробітника Приморського ВП в м.Одесі для участі у роботі комісії з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів позивача, зареєстрований за вх.№2131 від 18.03.2020р. повідомлено, що у зв`язку із поширенням «COVID-19» (коронавірусу) в Україні, та переведення особового складу співробітників поліції на посилений варіант службової діяльності згідно з наказом НПУ «Про переведення особового складу на посилений варіант службової діяльності та ситуаційних центрів ГУ НП в надзвичайний (позаплановий) режим роботи» від 17.03.2020р. №220, унеможливлює виділення співробітника поліції Приморського ВП в м.Одесі для участі у роботі та розслідування цього факту (т.1 а.с.104, т.25 а.с.154).

26.02.2020р. ГУ ДПС в Одеській області отримано від директора ТОВ «Свєтстрой» ОСОБА_1 лист від 26.02.2020р., за яким, серед іншого, слідує, що станом на 10.02.2020р. - 25.02.2020р. у ТОВ «Свєтстрой» відсутні необхідні документи для проведення перевірки, які вимагаються до перевірки, а тому вважає протиправними дії ГУ ДПС в Одеській області стосовно подальшого проведення перевірки ТОВ «Свєтстрой» після отримання доказів щодо втрати документів ТОВ «Свєтстрой». На підставі вищезазначеного просить втретє розглянути звернення ТОВ «Свєтстрой» щодо втрати документів та надати 90-дений строк на відновлення втрачених документів (т.1 а.с99-101, т.25 а.с.151-152)

05.03.2020р. за результатами проведення документальної планової виїзної перевірки ГУ ДПС в Одеській області був складений Акт №47/15-32-05-06/41373175, за яким перевірка проводилася у період з 07.02.2020р. по 20.02.2020р. Термін проведення перевірки продовжувався на 5 робочих днів з 21.02.2020р. на підставі наказу ГУ ДПС від 13.02.2020р. №570.

За висновками цього Акту перевірки слідує, що перевіряючими в ході проведеної перевірки було встановлено порушення ТОВ «Свєтстрой» діючого законодавства, а саме:

- п.п.16.1.2 п.16.1 ст.16, п.44.1, п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п.2 ст.3, ст.4,8,9 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5.4, п.5.5, п.5.6 розділу 11 П(С)Б() 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва», п.5, п.6, п.7, п.11, п.13, п.14, п.15, п.18, п.19, п.21 П(С)БО 16 «Витрати», положень «Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій» (затв. наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999р. №291), в результаті чого в періоді, що перевірявся, занижено податок на прибуток всього на суму 33 740 845 грн.;

- п.44.3 ст.44 ПК України, через не забезпечення зберігання первинних документів, а також, документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовується зазначені документи;

- п.44.1, ст.44, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.189.1 ст.189, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.5, п.198.6 ст.198, п.192.1, ст.192, п.200.4 ст.200 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 21 декларації за грудень 2018р.) в сумі 4 680 402 грн.;

- п.201.10 ст.201 ПК України, в частині відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних всього на суму ПДВ 30 684 394 грн.;

- п.п.7 п.11 ст.25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (т.1 а.с.26-77).

Далі, на підставі зазначених вище висновків Акту перевірки, уповноваженою особою ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 23.03.2020р.:

- №, яким до ТОВ «Свєтстрой» застосовано штрафні санкції у сумі - 510 грн., за порушення п.44.3 ст.44 ПК України;

- №, яким ТОВ «Свєтстрой» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у сумі 42176156 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями 33 740 845 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 8435211 грн.;

- №, яким до ТОВ «Свєтстрой» застосовано штраф у розмірі 50% у сумі 15 342 197 грн. за відсутність складення та/або реєстрації податкових накладних протягом граничного строку, передбаченого ст.201 ПК України;

- №, яким завищено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту, на суму 4 680 402 грн.;

- №, яким зменшено суму податкового зобов`язання з ПДВ на суму 34 726 402 грн. (т.23 а.с.128-132).

Не погоджуючись із вказаними вище висновками акту перевірки та прийнятими на їх підставі податковими повідомленнями-рішеннями відповідача, позивач звернуся до суду з даним адміністративним позовом.

Повторно вирішуючи справу по суті та частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із часткової обґрунтованості та доведеності заявлених позовних вимог та, відповідно, часткової неправомірності дій та спірних податкових повідомлень-рішень відповідача.

Проте, колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали даної справи та наявні у них докази, не може в повному обсязі погодитися із наведеними висновками суду попередньої інстанції та вважає їх частково необґрунтованими, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За приписами ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010р. №2755-VI.

Згідно з пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 цього Кодексу, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (окрім Національного банку України), у тому числі і після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Разом із тим, пп.20.1.6 та 20.1.7 п.20.1 ст.20 ПК України визначено, що контролюючі органи, також мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; отримувати від платників податків, платників єдиного внеску та надавати у межах, передбачених законодавством, документи в електронному вигляді

Статтею 61 ПК України закріплено порядок податкового контролю та повноваження органів державної влади щодо його здійснення, за змістом п.61.2 якої, податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у ст.41 Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до п.62.1 ст.62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок і звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, що встановлений законами України, які регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій і опитування посадових, уповноважених осіб та/чи працівників платника податків відповідно до ст.39 цього Кодексу.

За змістом п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених Кодексом, а фактичні перевірки - Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

При цьому, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених ПК України, податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані із нарахуванням та сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів і податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальна виїзна перевірка - перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, щодо якого проводиться така перевірка.

Аналіз наведених вище положень свідчить про те, що документальна перевірка проводиться на основі даних наявних у контролюючого органу податкової інформації, звітних даних, витребуваної інформації від інших платників податків, фінансової, статистичної та іншої звітності, а також інформації з первинних документів бухгалтерського обліку, яка наявна у суб`єкта господарювання.

Так, платники податків, згідно з п.44.1 ст.44 ПК України, зобов`язані для цілей оподаткування вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/чи податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності та митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абз.1 цього пункту. У випадках, передбачених у ст.216 ЦК України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному ст.50 цього Кодексу.

Відповідно до п.44.3 ст.44 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених п.44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до ст.39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Як визначено п.44.5 ст.44 ПК України, у разі втрати, пошкодження чи дострокового знищення документів, зазначених в п.п.44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.

Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

У разі неможливості проведення перевірки платника податків у випадках, передбачених цим підпунктом, терміни проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абз.2 п.44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абз.2 і 4 п.44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (п.44.6 ст.44 ПК України).

Порядок надання платниками податків документів до податкової перевірки закріплено у ст.85 ПК України.

Пунктами 85.2, 85.4, 85.6 і 85.7 означеної статті визначено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або ж пов`язані із предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, а також порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів оформляється описом.

Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

З аналізу наведених вище положень ПК України вбачається, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки дійсно є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку.

Так, Верховний Суд неодноразово висловлював позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи і надавати їх при перевірці. Ненадання таких документів нормами п.44.6 ст.44 ПК України прирівнюється до їх відсутності.

Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення податкової перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку п.86.7 ст.86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд у постановах від 06.08.2019р. у справі №160/8441/18, від 29.05.2020р. у справі №826/27811/15.

Пунктом 6.10 глави 6 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (затв. наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88, в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) закріплено, що у разі пропажі або знищення первинних документів, облікових регістрів і звітності керівник підприємства, установи письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів, а також розслідування причин їх пропажі або знищення.

Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду.

Результати роботи комісії оформляються актом, що затверджується керівником підприємства, установи. Копія відповідного акта комісії надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, установа, а також територіальному органу центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового, митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску, - підприємствами та місцевому фінансовому органу - установами, в 10-денний строк.

Отже, у разі втрати, пошкодження чи дострокового знищення первинних документів платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку у порядку, встановленому ПК України для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. При цьому, керівник господарюючого суб`єкта письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів, а також розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду.

Відповідні результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, а його копія в 10-денний строк надсилається територіальному органу центрального органу виконавчої влади, який реалізує державну податкову політику, державну політику у сфері державної митної справи.

Платник податків, у свою чергу, зобов`язаний відновити документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

Розглядаючи дану справу, колегія суддів встановила, що узагальнений перелік документів, які було використано при проведенні податкової перевірки позивача, вказано у Додатку №4 до акта перевірки від 05.03.2020р. №47/15-32-05-06/41373175, що є його невід`ємною частиною. Водночас, на час проведення перевірки ТОВ «Свєтстрой» первинні бухгалтерські документи контролюючому органу в повному обсязі надано так і не було.

У свою чергу, податковий орган, як у заявах по суті справи, так і в спірному акті перевірки, не заперечував факт отримання від директора ТОВ «Свєтстрой» Згурського В.В. повідомлення від 10.02.2020р. щодо втрати документів, пов`язаних з фінансово-господарської діяльністю за період з 2017р. по 2019р. Втім, за матеріалами документальної перевірки, відповідач вказаний факт втрати документів фінансово-господарської діяльності позивача не визнав.

Як чітко відображено в акті податкової перевірки від 05.03.2020р. №47/15-32-05-06/41373175, зазначене вище повідомлення надійшло на адресу контролюючого органу 11.02.2020р., однак воно не містило ані переліку втрачених (чи пошкоджених) документів, ані завіреної належним чином копії заяви про втрату документів, що повинна містити інформацію про умови втрати, обсягу, переліку документів, яка зареєстрована до Журналу єдиного обліку заяв і повідомлень про кримінальні правопорушення та інші події від 10.02.2020р. за №6154 (про яку згадувалося у повідомленні позивача від 10.02.2020р.). Як наслідок, на переконання контролюючого органу, це звернення ТОВ «Свєтстрой» до правоохоронних органів носило лише формальний характер.

Надаючи ж оцінку наведеним висновкам контролюючого органу, колегія суддів звертає увагу на те, що ТОВ «Свєтстрой» дійсно повідомило ГУ ДПС в Одеській області про втрату документів листом від 10.02.2020р.

Однак, єдиним додатком до згаданого вище повідомлення був лише лист Приморського ВП в м.Одесі ГУ НП в Одеській області від 10.02.2020р. №36/6154 про реєстрацію заяви про втрату документів в «Журналі єдиного обліку заяв і повідомлень про кримінальні правопорушення та інші події» від 10.02.2020р. №6154, а також повідомлення ТОВ «Свєтстрой» відносно неможливості встановлення місцезнаходження втрачених документів (для їх відновлення позивачу рекомендовано звернутися за місцем їх видачі).

Водночас, як вірно зазначив суд 1-ї інстанції, в порушення вимог п.6.10 Положення №88, наказ ТОВ «Свєтстрой» від 10.02.2020р. №10/02/20 про створення комісії з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів було надіслано позивачем до ГУ ДПС в Одеській області лише тільки 21.02.2020р. (лист позивача датований 18.02.2022р.).

Суд попередньої інстанції також не залишив поза увагою відповідні аргументи ГУ ДПС в Одеській області та обґрунтовано вказав на те, що наказ про створення комісії, у даному випадку, повинен був прийматися керівництвом ТОВ «Свєтстрой» разом із повідомленням правоохоронних органів про втрату документів, пов`язаних з фінансово-господарської діяльністю, і залученням при цьому, окрім представників слідчих органів, також органів охорони та державного пожежного нагляду. Більш того, допитавши в якості свідка директора ТОВ «Свєтстрой» - ОСОБА_1 , суд першої інстанції під час нового судового розгляду справи встановив, що позивачем не залучалися органи охорони і державного пожежного нагляду до участі у роботі відповідної комісії.

Разом із тим, як уже зазначалося колегією суддів, дане питання мало б вирішуватися під час повідомлення правоохоронних органів про втрату документів, а не через 37 днів після прийняття наказу від 10.02.2020р. №10/02/20 про створення комісії, про що свідчить лист Приморського ВП в м.Одесі ГУ НП в Одеській області від 25.03.2020р. №36/2131 про результати розгляду на запиту ТОВ «Свєтстрой» (від 18.03.2020р. №2131) щодо виділення (направлення) співробітника відділу поліції для участі у роботі відповідної комісії з метою встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин втрати первинних і бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой».

Таким чином, окружним судом, на виконання рекомендацій Верховного Суду, чітко встановлено, що позивачем, в даному випадку, належним чином не було доведено факт дотримання приписів п.6.10 Положення №88 в частині своєчасного створення комісії (визначення її персонального складу) для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі із залученням до її роботи саме представників слідчих органів.

У цьому ж контексті, судом 1-ї інстанції одночасно цілком вірно відхилено доводи контролюючого органу в частині недотримання позивачем 10-денного строку при наданні 21.02.2020р. наказу про створення комісії для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх втрати, як такі, що не заслуговують на увагу суду, оскільки даний строк застосовується при повідомленні про результати роботи комісії, який оформляються актом, затвердженим керівником підприємства, установи.

Натомість, як це чітко передбачено п.6.10 Положення №88, акт від 25.03.2020р. про результати внутрішнього розслідування причин втрати первинних та бухгалтерських документів позивачем було надано до ГУ ДПС в Одеській області супровідним листом від 26.03.2020р.

Що ж стосується обставин втрати первинних та бухгалтерських документів ТОВ «Свєтстрой», то за результатами проведеного розслідування комісія встановила, що 10.02.2020р. приблизно о 09:00 год. ОСОБА_1 залишив в таксі пакет з первинними та бухгалтерськими документами ТОВ «Свєтстрой» за період господарської діяльності з 2017р. по 2019р., т.б. за перевіряємий період.

У судовому засіданні суду попередньої інстанції свідок - директор ОСОБА_1 пояснив, що вранці 10.02.2020р., з метою приведення документів ТОВ «Свєтстрой» за вказаний вище період діяльності у відповідність до вимог чинного законодавства та надання їх до перевірки, під час їх перевезення до аудиторської служби, яка знаходиться в районі Грецької площі, він в таксі залишив усі документи, а коли згадав про них, то це таксі вже поїхало. Однак, жодних доказів, які б підтверджували ці обставини, Згурський не надав.

Сема внаслідок вказаних подій, як далі пояснив Згурський, він в той же день звернувся до правоохоронних органів із заявою про втрату документів та, відповідно, повідомив про це податковий орган.

При цьому, ОСОБА_1 також пояснив, що копії втрачених документів були наявні у Товариства в електронному вигляді, проте податковий орган вимагав лише оригінали таких документів, а копії документів відмовився прийняти. З огляду на вказане, на підтвердження здійснення господарських операцій позивач мав змогу надати лише до суду документи, які містять у собі відомості стосовно змісту та обсягу проведених операцій за відповідний період.

Однак, суд 1-ї інстанції, у даному випадку, вірно констатував, що 10.02.2020р. та 12.02.2020р. посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області у запитах було запропоновано ТОВ «Свєтстрой» надати пояснення та саме копії документів у зв`язку з проведенням документальної перевірки (а не оригінали цих документів, що нібито були втрачені керівництвом ТОВ «Свєтстрой»), що, власне, спростовує доводи Товариства в цій частині.

Згідно зі ст.1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-XIV, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, а первинним документом, у свою чергу, є документ, який містить відомості про господарську операцію.

У відповідності до ч.1 ст.9 цього Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до ч.2 ст.9 Закону №996-XIV, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або ж в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст і обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, з огляду на досить сумнівні та непослідовні пояснення колишнього директора ТОВ «Свєтстрой» щодо обставин втрати первинних та бухгалтерських документів Товариства, а також враховуючи той факт, що на час проведення податкової перевірки у позивача, з пояснень свідка ОСОБА_1 , все ж таки були наявні копії втрачених документів в електронному вигляді, колегія суддів вважає, що, в межах спірних правовідносин, має місце саме не надання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку, що за ст.44 ПК України прирівнюється до їх відсутності.

У розумінні положень ПК України позивач порушив приписи законодавства в частині надання документів на перевірку.

Доповнюючи зазначені висновки, колегія суддів апеляційного суду наголошує, що положення ст.44 ПК України не обмежують платника податків в праві подавати копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, зокрема в електронній формі (за наявності усіх обов`язкових реквізитів), проте зауважує, що таким правом ТОВ «Свєтстрой» не скористалося, а за вищенаведеного правового регулювання, ГУ ДПС в Одеській області, як контролюючий орган, мав всі законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих платником податків сум податкових зобов`язань та визнати відповідні суми непідтвердженими документально.

Так, як вже зазначалося вище, з моменту початку проведення перевірки у платника податків виникає обов`язок надання ГУ ДПС в Одеській області на виконання відповідного запиту (запитів) інформації та її документального підтвердження з питань в межах предмету податкової перевірки (із зазначенням конкретного переліку документів та інформації, що запитуються).

Невиконання платником таких вимог має наслідком застосування до нього відповідальності у вигляді штрафу.

Крім того, як це передбачено у абз.2 п.44.6 ст.44 ПК України, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення за результатами такої перевірки надає в порядку п.86.7 ст.86 Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, відповідні документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Так, у постанові від 08.09.2019р. у справі №802/1069/13-а Верховний Суд зауважував на тому, що обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого п.85.2 ст.85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абз.2 п.44.7 ст.44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами п.44.6 ст.44 ПК України.

Позиція Верховного Суду у питанні застосування положень ст.44 ПК України є усталеною та послідовною.

Втім, колегія суддів зауважує, що лише 31.08.2020р. позивачем були надані до суду першої інстанції копії первинних документів на підтвердження факту реальності здійснення Товариством у перевіряємому періоді господарських операцій за наступними контрагентами:

- з ТОВ «Орендабуд-Південь»: акт звірки взаємних розрахунків, надання послуг, видаткові накладні (т.1 а.с.186-195);

- з Одеським обласним СПЕЦРБП ПР ДПТУ: договір, договірну ціну, довідку про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акт виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомість ресурсів до зазначеного акту (т.1, а.с.196-215);

- з ТОВ «Торгово-промислова компанія «Аліомакс-Дніпро»: договір, специфікацію, видаткові накладні, ТТН (т.1, а.с.216-230);

- з ТОВ «Українська лакофарбова компанія «Синед»: договір, акт звіряння, рахунки на оплату, видаткові накладні, ТТН (т.1 арк.231-250, т.2, а.с.1-13);

- з ТОВ «Гранд Імпаєр Білдінг»: видаткові накладні, ТТН (т.2, а.с.14-106);

- з ТОВ «Стройсфера Групп»: договір, видаткову накладну, ТТН (т.2, а.с.121-125);

- з TOB «Арт Проект-2010»: договір з специфікаціями, акти, рахунки на оплату, видаткові накладні, акти здачі-прийняття робіт (т.2, а.с.107-120);

- з ТОВ «Прііск»: договір, видаткову накладну, рахунок-фактуру (т.2 арк.126-130);

- з ТОВ «Інноватів транспорт Солюшнз»: договір з додатками та специфікацією, видаткові накладні, рахунок-фактуру, акти надання послуг, акти звірки (т.2 арк.131-144);

- з ТОВ «Енерджи Діді ПІ»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, рахунки на оплату (т.2 а.с.145-172);

- з TOB «ТОІ-ТОІ Системи Санітарні»: договір з додатками, акти надання послуг, акти прийому-передачі робіт (т.2, а.с.173-187);

- з ТОВ «ТД «Інтерелектро»: договір з додатками, видаткові накладні, рахунок-фактуру, повернення постачальнику (т.2, а.с.188-196);

- з ТОВ «Каптива Груп»: договір з додатками, видаткові накладні, рахунки на оплату (т.2, а.с.197-205);

- з ТОВ «Аєротерм-К»: договори, акти здачі-приймання робіт, видаткові накладні, рахунки на оплату (т.2, а.с.206-250, т.3, а.с.1-10);

- з ТОВ «Крафт»: договір, ТТН, видаткові накладні, акти надання послуг (т.3, а.с.11-62);

- з TOB «КС Строй Сервіс»: договір, видаткові накладні, акт надання послуг, рахунки-фактури, ТТН (т.3, а.с.63-86);

- з TOB «ВК Металіка»: договір, видаткові накладні, рахунки на оплату, акти надання послуг, ТТН, акт звіряння взаєморозрахунків (т.3, а.с.87-106);

- з ПП «Ханум ЛТД»: договір, видаткові накладні, рахунки на оплату (т.3, а.с.107-160);

- з ПП «Стар Фрут»: договір, видаткові накладні, рахунки на оплату (т.3, а.с.161-204);

- з ПАТ «Нова Лінія»: договір, видаткові накладні, акти здачі-прийняття робіт (т.3, а.с.205-226);

- з TOB «СК Петроліум»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.3 арк.227-251, т.4, а.с.1-249, т.5, а.с.1-251, т.6, а.с.1-250, т.7 а.с.1-65);

- з ТОВ «Марс-Проект» договори з специфікаціями, протоколами погодження цін, а також кошторисами, актами прийому-передачі робіт, договірні ціни, видаткові накладні (т.7 а.с.66-250, т.8 а.с.1-250, т.9 а.с.1-88);

- з ТОВ «Меркурій-1»: договір, ТТН, видаткові накладні (т.9 а.с.89-250, т.10 а.с.1-250, т.11 а.с.1-126);

- з ТОВ «Грен Груп»: договори із договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти, платіжні доручення (т.11 а.с.127-251, т.12 а.с.1-212);

- з ТОВ «Будівельна Компанія АСО»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.12 а.с.213- 255, т.13 а.с.1-79)

- з TOB «НВК «Укрекопром»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до даних актів, специфікації, актами надання послуг, попередні замовлення, видаткові накладні, рахунки на оплату (т.13 а.с.80- 187);

- з ТОВ «ВКФ Салд»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, платіжні доручення (т.13 а.с.188-250, т.14 а.с.1-32);

- з ТОВ «Доум»: договори, кошториси, технічні завдання на проектування, додатки до договору, акти надання послуг, видаткові накладні, фото фіксація (т.14 а.с.33-66);

- з TOB «Вестт АС»: договір, додатки до договору, видаткова накладна, довіреність (т.14 а.с.67-72);

- з ТОВ «Юг Строй Компані»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.14 а.с.73-128);

- з ТОВ «Промислова Монтажна Компанія «Тітан»: договори, специфікації, видаткові накладні, рахунки на оплату товару (т.14 а.с.129-172);

- з ТОВ «Спецелеваторбуд»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.14 а.с.173-232);

- з ТОВ «ЮУ-ЛУЧ»: договір з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти, видаткові накладні, акти здачі-приймання робіт (т.14 а.с.233-246);

- з ПП «Променерговат»: договір з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів (т.14 а.с.247-249, т.15 а.с.1-11);

- з TOB «BK ОТК»: договори з додатками, замовленнями, актами виконання робіт (т.15 а.с.12-57);

- з ПП «СВТО «Спецпроект»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.15, а.с.58-124);

- з ПП «Золота Ера XXI»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти, акти передачі матеріалів (т.15, а.с.125-169);

- з ТОВ «Гідроенереомонтаж»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.15, а.с.170-242);

- з ТОВ «Будрем-Спектр»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.15 а.с.243-253);

- з ТОВ «Ремонтно-Будівельний Трест «ЧМП»: договір з додатками, акти (т.16, а.с.1-14);

- з ТОВ «Уні-Сервіс»: договір, видаткові накладні, акти прийому-передачі, рахунки на оплату, листи, акт звірки взаєморозрахунків (т.16 а.с.15-32);

- з ТОВ «Комфорт Універсал Буд»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.16, а.с.33-249, т.17, а.с.1-12);

- з ПП «Раф-Сервіс»: договір, рахунки на оплату, видаткові накладні, ТТН (т.17, а.с.13- 26);

- з ПП «ОПТ-Торг 2000»: договір, рахунки на оплату, видаткові накладні, - на 30-ти (т.17, а.с.27-56);

- з ТОВ «Гермес-Строй»: договір з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.17, а.с.57-103);

- з ПП «Італ Кераміка»: договір, рахунки на оплату, видаткові накладні (т.17 а.с.104-174);

- з ТОВ «Рітейл Юкрейн»: договір, акт звіряння, рахунки на оплату, видаткові накладні (т.17 а.с.175-207);

- з TOB «Аква-Еір»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.17 а.с.208-255, т.18 а.с.1-17);

- з ТОВ «Елпромпроект»: договір, специфікація, видаткові накладні, ТТН (т.18 а.с.18-37);

- з TOB «Тека»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.18 а.с.38-236);

- з TOB «Веста»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.18 а.с.237-251, т.19 а.с.1-62);

- з ТОВ «Веста Девелоп»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.19 а.с.63-158);

- з ТОВ «Полекозахист»: договір з додатками, акти надання послуг, замовлення (т.19 а.с.159-165);

- з TOB «Техкор»: договір з додатками, акти надання послуг з додатками (т.19 а.с.166-181);

- з ТОВ «Українська Паливна Компанія «Дніпро»: договір з додатками, акти прийму передачі, видаткові накладні (т.19 а.с.182-195);

- з ТОВ «Центральний Автовокзал Одеса»: договір, акт надання послуг (т.19 а.с.196-198);

- з ТОВ «Союз»: договори, видаткові накладні (т.19 а.с.199-207);

- з TOB «НВО «Спецпожсервіс»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, акти виконаних робіт, рахунки-фактури (т.19 а.с.208-220);

- з ТОВ «Волмет»: договір з додатком, видаткова накладна (т.19 а.с.221-225);

- з ТОВ «Вінекоресурс»: договір, видаткова накладна (т.19 а.с.226-230);

- з ТОВ «Чорноморська Реставраційно-Будівельна Компанія»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.19 а.с.231-250, т.20 а.с.1-251, т.21 а.с.1-241);

з ТОВ «Світ Кондиціонерів Дистрибьюшн»: договір, видаткові накладні (т.21 а.с.242-250, т.22 а.с.1-18).;

- з Кооператив «Енергія»: договір (т.22 а.с.19-24):

- з ТОВ «Контейнерний Термінал Одеса Ейч Ейч Ел Ей Інтернешнл ГМБХ»: договір, акт виконаних робіт ( т.22 а.с.25-32);

- з ТОВ «Діджитал Сервіс»: договори з видатковими накладними (т.22 а.с.33-36);

- з ПП «Орандж-Фрут»: договір, видаткова накладна, рахунок на оплату, акт виконаних робіт (т.22 а.с.37-53);

- з ТОВ «Антал-Енерго»: договір з додатком, видаткова накладна (т.22 а.с.54-58);

- з ТОВ «Гідробудмеханізація»: договір, акти прийому-передачі, видаткові накладні (т.22 арк.59-64);

- з ТОВ «КМК-Буд»: договори з договірними цінами, довідки про вартість виконаних будівельних робіт (за формою КБ-3), акти виконаних будівельних робіт (за формою КБ-2), відомості ресурсів до зазначених актів, дефектні акти (т.22 а.с.65-250, т.23 арк.1-127).

Водночас, в матеріалах справи відсутні докази того, що після закінчення податкової перевірки - 25.02.2020р. та до прийняття ГУ ДПС в Одеській області спірних рішень за результатами такої перевірки (23.03.2020р.), позивачем (без суттєвих затримок та необґрунтованих зволікань) вчинялись будь-які дії щодо надання до контролюючого органу копії первинних документів, які не були враховані під час проведення документальної перевірки.

Будь-яких пояснень з даного приводу ТОВ «Свєтстрой» не було надано і в суді апеляційної інстанції, зокрема й через те, що представник позивача (апелянта) систематично і без документально підтверджених на те підстав не з`являвся у судові засідання.

Як наслідок, судова колегія погоджується з висновками суду 1-ї інстанції та вважає, що доводи позивача про протиправність дій відповідача щодо ненадання 90-денного строку для поновлення (втрачених) документів, не зупинення та проведення перевірки ТОВ «Свєтстрой» на підставі наказів від 06.06.2019р. №4284, від 04.02.2020р. №308, не знайшли свого підтвердження під час нового розгляду справи, а тому й позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.

У постанові Верховного Суду від 27.02.2020р. у справі №822/1212/16 зазначено про те, що у разі якщо до закінчення перевірки або ж у терміни, які визначені в абз.2 п.44.7 ст.44 ПК України платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності, а тому доводи позивача не спростовують обґрунтованість прийнятих контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Аналогічна думка висвітлена, зокрема, у постановах Верховного Суду від 29.05.2020р. у справі №826/27811/15 та від 06.08.2019р. у справі №160/8441/18.

У світлі доводів сторін та встановлених вище обставин, колегія суддів також зазначає про те, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених ст.44 ПК України строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених Кодексом, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі - 510 грн. (п.121.1 ст.121 ПК України).

Відповідно до правової позиції, яка викладена у постанові Верховного Суду від 18.03.2020р. у справі №804/708/16, ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій є самостійним порушенням, не пов`язаним з наявністю фактів (обставин) незабезпечення зберігання документів.

При цьому, у постанові від 08.11.2021р. у справі № 640/21601/19 Верховний Суд сформулював висновок, відповідно до якого, в частині ненадання документів під час здійснення податкового контролю склад вказаного правопорушення полягає в поведінці платника податків, направленої на ухилення ним від виконання обов`язку із надання контролюючим органам оригіналів чи копій документів на їх законну вимогу, тим самим створюючи перешкоди для здійснення податкового контролю. У той же час, у разі відсутності підстав для висновку про створення перешкод у його здійсненні, в тому числі шляхом ухилення від надання документів чи їх копій, зокрема, через поважні та об`єктивні причини, поведінку платника податків не можна кваліфікувати як таку, що утворює склад правопорушення, передбаченого п.121.1 ст.121 ПК України.

Не підпадає під таку кваліфікацію поведінка платника податків і у разі, якщо під час перевірки ним надані усі наявні у нього документи, але вони визнані контролюючим органом такими, що не в повній мірі підтверджують правильність податкового обліку. В такому випадку контролюючий орган має підстави для констатації помилок у податковому обліку із встановленням відповідного складу податкового порушення та застосуванням відповідних наслідків у вигляді визначення грошових зобов`язань за наявності для цього підстав. Таким чином, з`ясуванню під час перевірки правомірності застосування штрафних санкцій на підставі п.121.1 ст.121 ПК України підлягає те, чи дійсно позивач вживав усі залежні від нього заходи для забезпечення повної і об`єктивної перевірки, чи ухилявся від її проведення, а також перевірити та оцінити поведінку контролюючого органу (чи надав він реальну можливість платникові податків надати усі документи, чи у повній мірі забезпечив право на участь в її проведенні).

Вищевикладене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду викладеною в постанові від 10.06.2019р. у справі №804/5840/16.

Оскільки під час нового розгляду справи судом встановлено та підтверджено факт не надання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку, що за п.44.6 ст.44 ПК України прирівнюється до їх відсутності, то є правомірним застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 510 грн. відповідно до податкового повідомлення-рішення від 23.03.2020р. №. Як наслідок, позовні вимоги в цій частині є такими, що не підлягають задоволенню.

У свою чергу, визначаючись стосовно правомірності та обґрунтованості прийняття податкових повідомлень-рішень від 23.03.2020р. №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмір 42 176 156 грн., №, яким позивачу завищено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту, на суму 4 680 402 грн., та № про зменшення суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 34 726 402 грн., колегія суддів зазначає таке.

Господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана із виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України).

Згідно з п.14.1.56 п.14.1 цієї ж статті, доходи - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

У силу пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або ж зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають у відповідності до положень цього Кодексу.

Як передбачено у п.135.1 ст.135 ПК України, доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до ст.137, на підставі документів, зазначених у п.135.2 цієї ж статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до п.135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до п.135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у п.135.3 цієї статті та у ст.136 цього Кодексу.

Відповідно до вимог п.135.2 ст.135 ПК України, доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення та зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Правила ж формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у ст.198 ПК України.

Виходячи із змісту положень наведеної норми, формування податкового кредиту залежить від документального підтвердження нарахування (сплати) податку. Внаслідок застосування зазначених правил, платник податку повинен визначити дату виникнення права на включення відповідних сум податку до податкового кредиту, та відповідно суму податку, яку він має право включити до складу податкового кредиту.

Так, п.198.1 ст.198 ПК України визначено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше, тобто або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або ж дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг (п.198.3 ст.198 цього Кодексу).

Наведені вище обставини та правове регулювання спірних правовідносин свідчать про цілком об`єктивний висновок суду 1-ї інстанцій щодо доведеності відповідачем вчинення Товариством порушення вимог податкового законодавства та, як наслідок, підстав для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, оскільки, насамперед, показники обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, визначаються на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають обов`язковому відображенню в бухгалтерському обліку.

Право ж на віднесення сум податку на додану вартість, сплачених при придбанні товару, до податкового кредиту виникає у Товариства в разі дотримання ним наступних умов: 1) фактичності придбання такого товару, тобто, реальності відповідної господарської операції; 2) наявності податкових накладних, складених особою, яка зареєстрована платником податку, або ж митних декларацій на підтвердження придбання такого товару та сплати відповідної суми податку на додану вартість; 3) подальшого використання придбаного товару в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства.

Оскільки судовим розглядом встановлено, що зазначені висновки ГУ ДПС в Одеській області ґрунтуються на відсутності під час документальної перевірки первинних облікових документів та даних бухгалтерського обліку, то наявні достатні підстави для визнання правомірними податкових повідомлень-рішень від 23.03.2020р. №, № та №.

При цьому, висновки суду попередньої інстанції жодним чином не спростовуються мотивами, наведеними в апеляційній скарзі позивача, та, відповідно, не дають підстав для задоволення вимог скаржника.

Окрім цього, колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу ще й на той факт, що згідно з листом Одеської обласної прокуратури від 03.12.2024р. №08, направленим на адресу суду апеляційної інстанції у відповідь на інформаційний запит 13.11.2024р., детективами Підрозділу детективів ТУ БЕБ в Одеській області здійснювалося досудове розслідування у кримінальному провадження №0000022 від 18.01.2022р. за ознаками кримінальних порушень, передбачених ч.3 ст.212, ч.1 ст.366 КК України. Зокрема, під час досудового розслідування було отримано висновок аналітичного дослідження про результати фінансово-господарської діяльності ТОВ «Свєтстрой», а також висновок експерта за результатами проведення судової економічної експертизи.

У подальшому, постановою прокурора від 04.08.2023р. виділено з кримінального провадження №00000 матеріали за підозрою директора ТОВ «Свєтстрой» - ОСОБА_1 , якому в Реєстрі присвоєно №0000014.

За результатами досудового розслідування обласною прокуратурою до Київського районного суду м.Одеси 30.08.2023р. скеровано обвинувальний акт у згаданому кримінальному провадженні №0000014 від 04.08.2023р. за обвинувачення ОСОБА_1 у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених ч.3 ст.212, ч.1 ст.366 КК України.

Ухвалою Одеського апеляційного суду від 11.09.2023р. підсудність у даному кримінальному провадженні визначено за Приморським районним судом м.Одеси. Судовий розгляд у вказаній вище кримінальній справі триває.

Так, згідно з проведеною під час досудового розслідування судово-економічною експертизою, за результатами якої складено висновок від 19.06.2023р. №3, сума грошових коштів, зарахованих по розрахунковим рахункам ТОВ «Свєтстрой» за період з січня 2018р. по серпень 2022р., яка не була відображена в податкових деклараціях з податку на додану вартість, з урахуванням норм п.187.1 ст.187, п.201.1 ст.201 ПК України, складає 187 587 436,32 грн. та, відповідно, сума податку на додану вартість, що складає сплаті до бюджету - 33 293 734,60 грн. Також, з урахуванням вимог організації бухгалтерського обліку та подання звітності у відповідності до Закону №996-XIV, та враховуючи особу, що значиться підписувачем документів податкової звітності з податку на додану вартість за звітні (податкові) періоди з січня 2018р. по 2022р., випливає, що відповідальним за ведення бухгалтерського та податкового обліку з відповідних період був засновник, керівник та головний бухгалтер (наразі колишній) ТОВ «Свєтстрой» Згурський В.В.

З огляду на наданий обласною прокуратурою обвинувальний акт щодо Згурського В.В. від 29.08.2023р., дії директора підприємства позивача ОСОБА_1 за вказаним епізодом було кваліфіковано як умисне ухилення від сплати податків, що входять в систему оподаткування, введених в установленому законом порядку вчинене службовою особою підприємства, що призвело до фактичного ненадходження коштів до бюджету в особливо великих розмірах.

Окремі дії ОСОБА_1 було кваліфіковано також як складання, видача службовою особою завідомо неправдивих офіційних документів, а також внесення до офіційних документів завідомо неправдивих відомостей.

Згідно ж із висновком аналітичного дослідження від 21.10.2022р. №50/15-32-08-02-20/41373175, проведеного ГУ ДПС в Одеській області за результатами аналізу та співставлення операцій з надходження коштів та реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань дату зарахування коштів від покупця (замовника) на банківські рахунки ТОВ «Свєтстрой» як оплата товарів (послуг), що підлягають постачанню на загальну суму 210 310 488,69 грн., посадовими особами вказаного Товариства податкові накладні не складалися, в Реєстрі не реєструвалися, а суми податку за такими операціями до податкових зобов`язань з податку на додану вартість у відповідних звітних періодах не включалися, чим, відповідно, порушено п.187.1 ст. 187, п.201.1 ст.201 ПК України, що призвело до заниження суми податкових зобов`язань, що підлягають нарахуванню у звітних (податкових) періодах в загальному розмірі - 35 051 748,12 грн.

Встановлені в ході зазначеного аналітичного дослідження обставини можуть, на переконання перевіряючих, свідчити про вчинення посадовими особами ТОВ «Свєтстрой» шляхом проведення низки фінансових операцій з метою надання законного джерела походження коштів, а саме сплату митних платежів на рахунок Одеської митниці на загальну суму - 21 382 000 грн. та перерахування - 163 627,23 дол. США на адресу компанії нерезидента «GOOD ACCORDING», що може бути пов`язане із легалізацією (відмиванням) доходів, одержаних злочинним шляхом.

При цьому, у зазначеному висновку вказано, що остаточну суму можна визначити виключно під час документальної перевірки або в рамках кримінальної справи.

Викладене вище, на переконання колегії суддів, свідчить про правильність та обґрунтованість як висновків контролюючого органу, викладених в акті податкової перевірки, так і висновків суду попередньої інстанції, наданими за результатами їх розгляду у судовому порядку в сукупності із встановленими обставинами справи.

Переглядаючи ж рішення суду першої інстанції у межах доводів апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області, колегією суддів інстанції з`ясовано наступне.

Як вбачається зі змісту податкового повідомлення-рішення від 23.03.2020р. № про застосування штрафу у сумі - 15 342 197 грн. та акту перевірки, то ТОВ «Свєтстрой» не надано первинних бухгалтерських документів, які підтверджують використання платником податків в господарській діяльності імпортованих товарів та відомості бухгалтерського і складського обліку щодо руху таких товарів або їх перебування в залишках на балансі підприємства. При цьому, у відповідності до аналізу номенклатури податкових накладних, зареєстрованих ТОВ «Свєтстрой» в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлено відсутність реалізації на митній території України імпортованих товарів. Крім того, ТОВ «Свєтстрой» до перевірки не було надано відомості щодо залишків товарно-матеріальних цінностей за даними бухгалтерського обліку по рахунку 28 «Товари» та відповідні первинні документи. Аналізом номенклатури отриманих від контрагентів податкових накладних встановлено відсутність придбання послуг оренди складських приміщень з податком на додану вартість, в той же час придбання послуг на митній території України без податку на додану вартість не задекларовано.

Відтак, податковим органом було зроблено висновок про порушення ТОВ «Свєтстрой» вимог п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 ПК України в частині не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ на використані платником податків не в господарській діяльності товари ввезені за митними деклараціями, в результаті чого занижено податкові зобов`язання всього в сумі - 30 684 394 грн. та не зареєстровано відповідні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказані обставини стали підставою для застосування до позивача штрафу в частині відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних всього на суму податку на додану вартість - 30 684 394 грн. на підставі п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Згідно з п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50% суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, вказаної у цій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Отже, диспозиція п.120-1.2 ст.120-1 ПК України передбачає відповідальність за не складення та, окрім цього, не направлення на реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, і, в такому випадку, має місце саме триваюча бездіяльність платника податків в частині виконання свого обов`язку, передбаченого ст.201 ПК України.

Одночасно, положення п.120-1.1 цієї ж статті підлягають застосуванню у тому випадку, коли податкова накладна була складена і в подальшому зареєстрована з порушенням граничного строку, встановленого ПК України, про що, власне, й свідчить передбачена відповідальність у вигляді штрафу, який чітко визначається в залежності від терміну такого порушення.

Тобто, положення п.120-1.2 ст.120-1 ПК України встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків як за не складення податкової накладної (1), так і окремо за не направлення на реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (2). При цьому, відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення вказаних порушень визначається (обчислюється) не з часу затримки реєстрації податкової накладної, як передбачено п.120-1.1 ст.120-1 ПК України, а з суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/чи розрахунку коригування до податкової накладної, яка відповідно була складена і не зареєстрована, або ж суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

З огляду на викладене, можна стверджувати, що склад зазначеного порушення (1) передбачає, що станом на дату виникнення податкових зобов`язань ані складення, ані, відповідно, реєстрації податкової накладної не відбулося.

Як наслідок, вирішуючи питання стосовно правомірності застосування до платника податків штрафів, визначених п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, слід з`ясовувати, чи була проявлена з боку такого платника податків протиправна бездіяльність у вигляді не складення податкової накладної (що виключає можливість її зазначення контролюючим органом в прийнятому податковому повідомленні-рішення), або не реєстрації вже складеної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Якщо на момент виявлення порушення контролюючим органом, незалежно від терміну, який був пропущений платником податків на момент перевірки, не було складено та, що логічно, не зареєстровано податкову накладну, то ці обставини фактично свідчать про триваючу протиправну бездіяльність платника податків, відповідальність за що й передбачена нормами п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що не виконуючи передбачений в ПК України обов`язок, ТОВ «Свєтстрой» допустило порушенням податкового законодавства, відповідальність за що передбачена п.120-1.2 ст.120-1 ПК України.

Більш того, слід зазначити, що матеріали справи не містять будь-яких доказів звернення ТОВ «Свєтстрой» до ГУ ДПС в Одеській області щодо відсутності у нього можливості скласти та, у подальшому, здійснити реєстрацію податкових накладних у встановлений законодавством строк, як сумлінного платника податків, який усвідомлює наявність порушення з свого боку.

У підсумку, колегія суддів вважає висновки суду першої інстанції про те, що відповідачем не надано доказів стосовно існування підстав, з якими вказана норма п.120-1.2 ст.120-1 ПК України нібито обов`язково пов`язує застосування до такого платника податків штрафних санкцій (тобто податкового повідомлення-рішення, складеного за результатами перевірки контролюючого органу), помилковими та такими, що не відповідають нормам чинного податкового законодавства.

Зважаючи на встановлені у справі обставини та з огляду на приписи чинного законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції визначає, що прийняте ГУ ДПС в Одеській області податкове повідомлення-рішення від 23.03.2020р. № є правомірним, а тому підстави для його скасування відсутні.

Отже, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області є суттєвими і чітко свідчать про невідповідність висновків суду першої інстанції (у відповідній частині) обставинам справи та невірне застосування ним норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

До того ж, слід також зазначити й про те, що за правилами ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно зі ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок стосовно доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, варто звернути увагу на те, що твердження позивача щодо порушення її прав також мають підтверджуватися належними та допустимими доказами, а не ґрунтуватися на припущеннях та суб`єктивній думці останнього.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний із належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (п.58 рішення у справі «Серявін та інші проти України»).

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші зазначені в апеляційних скаргах аргументи учасників справи, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття судового рішення.

У силу вимог ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду 1-ї інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, в обсязі встановлених обставин та враховуючи, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а також у зв`язку із тим, що деякі висновки суду не відповідають обставинам справи, судова колегія, діючи виключно в межах заявлених позовних вимог та доводів апеляційних скарг, у відповідності до ч.1 ст.317 КАС України, вважає за необхідне частково скасувати рішення суду 1-ї інстанції прийняти в частині нове - про відмову у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Керуючись ст.ст.308,310,315,317,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

У задоволенні апеляційної скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Свєтстрой» - відмовити.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 23.03.2020 року №, яким застосовано штраф в розмірі - 15 342 197 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних - скасувати та прийняти в цій частині нове, яким у задоволенні таких позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Свєтстрой» - відмовити повністю.

В іншій частині рішення Одеського окружного адміністративного суду від 30 липня 2024 року - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено: 17.12.2024р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: В.О. Скрипченко

І.О. Турецька