Справа № 160/28164/24
Суддя: Кальник Віталій Валерійович
Дата ухвалення: 2024-12-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кальника В.В.
секретаря судового засідання Грищенка І.В.
представника позивача Безручка М.В.
представника відповідача Мосесова А.Р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
22 жовтня 2024 року ОСОБА_1 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить суд:
Вищезазначені податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі акту від 19.06.2024р. № 1662/04-36-24-09/ НОМЕР_1 «Про результати документальної невиїзної позапланової перевірки платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за періоди діяльності з 01.01.2017р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р., з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за періоди діяльності з 01.01.2011р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р.; з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів у зв`язку з отриманням в 2021 році доходу від здійснення операцій з продажу рухомого майна».
Позивач зауважив, що викладені в акті перевірки висновки про порушення ОСОБА_1 норм Податкового кодексу України не відповідають дійсності. При цьому, позивач був позбавлений можливості скористатись правом на надання заперечень на акт відповідно до ст. 86 Податкового кодексу України, оскільки акт перевірки та ППР отримано адвокатом позивача лише 27.09.2024р.
Позивач вважає спірні рішення необґрунтованими, протиправними, складеними з порушенням вимог діючого законодавства України та такими, що порушують права та законні інтереси позивача як платника податків.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23.10.2024 року відкрито провадження в адміністративній справі та постановлено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.
07.11.2024 року відповідачем надано відзив на позов, в якому він, з посиланням на норми законодавства, просив в задоволенні позову відмовити. Вказав, що відповідачем була проведена перевірка позивача, в ході якої встановлені порушення вимог діючого законодавства. За наслідками встановлених порушень відповідачем складено акт перевірки та прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Відповідач вважає податкові повідомлення-рішення правомірними, та такими, що винесені відповідно до вимог діючого законодавства, у зв`язку з чим, підстави для їх скасування відсутні.
11.11.2024 року на адресу суду від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій підтримано позицію, викладену в позовній заяві.
Відповідач вважає, що відповідно до вимог чинного законодавства, ОСОБА_3 повинен задекларувати податок з фізичної особи у розмірі 108 мільйонів гривень (18 %), сума недоплати склала 54 мільйони гривень. Працівники ГУ ДПС у Дніпропетровській області, неналежно виконуючи свої посадові обов`язки, надали змогу фізичній особі ОСОБА_4 легалізувати дохід у розмірі 600 000 000 гривень без фактичної сплати податку в розмірі 54 мільйони гривень, чим вчинили кримінальне правопорушення, передбачене ч. 2 ст. 367 КК України.
Звернув увагу на те, що власником (акціонером) NERSELIA HOLDING LTD у 2017-2019 роках була інша фізична особа ніж ОСОБА_5 . Проте, документально підтверджується, що отриманий платником податків - фізичною особою ОСОБА_1 та задекларований ним у податковій декларації за звітний період 2019 рік, дохід за межами з джерел за межами України (Кіпр) становить 601 628 160,02 грн. (еквівалент 20 898 871,00 євро). Відповідач вважає, що такий отриманий дохід не відповідає п.п. 167.5.4 п.167.5 ст.167 Податкового Кодексу України, у зв`язку з тим, що ОСОБА_1 не є акціонером, власником корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів компанії NERSELIA HOLDING LTD у 2017-2019 роках.
22.11.2024 року від позивача до суду надійшли заперечення на пояснення, в яких зазначено, що засновником/акціонером компанії NERSELIA HOLDING LTD був тільки позивач - резидент України. Номінальні утримувачі акцій компанії NERSELIA HOLDING LTD - громадяни Республіки Кіпр, діють виключно в інтересах бенефіціара (засновника) згідно з умовами трастової угоди.
В судовому засіданні 02.12.2024 року представник позивача позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити в повному обсязі.
В судовому засіданні представник відповідача просив суд відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі, надав пояснення по суті спору.
Заслухавши пояснення учасників справи, дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується адміністративний позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.
З матеріалів справи вбачається, що на підставі пп.191.1.1 п.191.1 ст.191, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.2, пп.78.1.4, пп.78.1.7 п.78.1 ст.78, ст.79, пп.69.351 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI зі змінами та доповненнями, ст.13, ст. 25, п.925 розділу VІІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами та доповненнями, Закону України від 16 квітня 1991 року №959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність» зі змінами та доповненнями, наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС) від 01.05.2024 р. №1713-п, у зв`язку з отриманням відомостей державного реєстратора про внесення до Єдиного державного реєстру запису про рішення щодо припинення господарської діяльності платника податків-фізичної особи ОСОБА_6 (РНОКПП НОМЕР_1 ), та у зв`язку з надходженням інформації щодо отримання в 2021 році доходу від здійснення операцій з продажу рухомого майна платником податків - фізичною особою ОСОБА_7 , проведена документальна невиїзна позапланова перевірка діяльності платника податків-фізичної особи ОСОБА_6 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за періоди діяльності з 01.01.2017 р. по 06.07.2020 р. та з 29.01.2021 р. по 05.02.2021 р., з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за періоди діяльності з 01.01.2011 р. по 06.07.2020 р. та з 29.01.2021 р. по 05.02.2021 р.; з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів, у зв`язку з отриманням в 2021 році доходу від здійснення операцій з продажу рухомого майна та складено акт 19.06.2024 № 1662/04-36-24-09/ НОМЕР_1 .
Перевірка проводилась з 06.06.2024 по 12.06.2024. Термін проведення перевірки не продовжувався.
З акту перевірки вбачається, що ППФО ОСОБА_1 перебував на обліку в Головному управлінні ДПС:
- ГУ ДПС у Херсьнській області, автономній республіці Крим та м. Севастополі Херсонська ДПІ (Херсонський район) з 06.05.1992 по 06.07.2020;
- ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька Північна ДПІ (Покровський район м. Кривий Ріг) з 29.01.2021 по 05.02.2021.
Згідно з даними іноформаційно-комунікаційної системи «Податковий блок» ДПС України, податкова адреса ОСОБА_1 станом на початок перевірки: АДРЕСА_1 .
Територіальним управлінням Державного бюро розслідувань, розташованим у місті Полтаві, надано копію виписки з банківського рахунку позивача за період з 08.07.2019 р. по 23.05.2022р., відкритому в АТ «Перший Український міжнародний банк».
З метою дослідження повноти та своєчасності повернення позивачем суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від ТОВ «Оптимал Трейд», ГУ ДПС у Дніпропетровській області зроблено запит до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.06.2024 №2654/7/04-36-24-09-22 з метою дослідження питання надання поворотної фінансової допомоги ТОВ «Оптимал Трейд» позивачу. Листом від 18.06.2024 №1534/7/32-00-04-01-05 отримано засвідчені підписом та скріплені печаткою ТОВ «Оптимал Трейд» копії документів, що підтверджують виплату позивачу, а також повноту та своєчасность повернення поворотної фінансової допомоги в сумі 577 500 000,00 грн.
Відповідно до даних ЦБД ДРФО ДПС України за III квартал 2019 року, ТОВ «Оптимал Трейд» відображено нарахування та виплату доходів ОСОБА_1 в сумі 577 500 000,000 грн. з ознакою доходу 153 «Основна сума поворотної фінансової допомоги, що повертається суб`єктом господарювання фізичній особі підприємцю або фізичній особі».
ОСОБА_1 задекларовано 577 500 000,00 грн. в рядку 11.3 «Інші доходи, що не підлягають оподаткуванню» розділу ІІІ «Доходи, які не включаються до загального річного оподатковуваного доходу» Податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік, наданої 30.06.2020 р. (до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька Північна ДПІ (Покровський р-н м. Кривий Ріг).
В акті зазначено, що перевіркою дотримання вимог законодавства щодо забезпечення зберігання первинних документів, звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків (єдиного внеску, зборів), ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, було встановлено порушення п.44.1, п.44.3 ст.44, п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України, в частині ненадання до перевірки платником податків первинних документів, на підставі яких формувалася звітність, та інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів періоди діяльності з 01.01.2017р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р.
Станом на дату початку перевірки 06.06.2024р. ППФО ОСОБА_8 не з`явився до ГУ ДПС та в порушення п.44.1 п.44.3 ст.44, п.85.2. ст.85 Податкового кодексу України, не надав до перевірки первинні документи, на підставі яких формувалася звітність, та інші документи з питань обчислення і сплати податків та зборів за періоди діяльності з 01.01.2017р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р., документи, які пов`язані із місцем провадження господарської діяльності, інформацію щодо заборгованості по розрахунках з контрагентами, про залишки товарно-матеріальних цінностей, щодо транспортування ТМЦ, про структуру валових доходів та витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, відомості нарахування та видачі заробітної плати найманим працівникам, трудові угоди, табелі обліку робочого часу, Книгу обліку доходів і витрат, зареєстровану в контролюючому органі відповідно до Порядку №481.
Також, в порушення п.44.1 п.44.3 ст.44, п.85.2. ст.85 Податкового кодексу України, ППФО Cеменовим О.А не надано до перевірки первинні документи та виписки банку, на підставі яких можливо встановити, яким чином та за якою формою проводились розрахунки з контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями.
Згідно з даними ІКС «Податковий блок» ДПС України, податкової звітності, в періодах з 01.01.2017 по 06.07.2020 та з 29.01.2021 по 05.02.2021, платник податків доходи від здійснення підприємницької діяльності не отримував; не використовував працю найманих осіб; здійснював господарську діяльність на загальній системі оподаткування.
30.06.2020 року ОСОБА_1 , як фізичною особою платником податків, подано до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька Північна ДПІ (Покровський р-н м. Кривий Ріг) податкову декларацiю про майновий стан i доходи за 2019 рік, в якій в рядку 10.7 задекларовано Доходи, отримані з джерел за межами України КІПР, (ЄВРО) у сумі 601 628 160,02 грн., нараховано суму податкових зобов`язань, що підлягає сплаті самостійно, з податку на доходи фізичних осіб (ставка 9%) 54 146 534,40 грн. та з військового збору (ставка 1,5%) 9 024 422,40 грн.
Враховуючи зазначене, перевіряючі дійшли висновку, що на момент надання податкової декларації про майновий стан i доходи за 2019 рік, як фізичною особою платником податків, (30.06.2020) до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, ОСОБА_9 , платник податків не був зареєстрований за адресою: АДРЕСА_2 . та, як платник податків, перебував на обліку в ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м.Севастополі, Херсонська ДПІ. Таким чином, позивачем податкову декларацію про майновий стан i доходи за 2019 рік подано до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька Північна ДПІ (Покровський р-н м. Кривий Ріг) в порушення п.177.5 ст.177 Податкового кодексу України. Крім того, в податковій декларації про майновий стан i доходи за 2019 рік не відображено доходи, отримані позивачем з джерел за межами України.
Щодо перевірки достовірності відображених у податковій декларації відомостей щодо отримання платником податків фізичною особою доходів з джерел за межами України, в акті перевірки зазначено, що, перебуваючи на обліку як платник податків в Херсонській ДПІ, ОСОБА_1 30.06.2020р., як фізична особа - платник податків надає до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька Північна ДПІ (Покровський район, м. Кривий Ріг) податкову декларацiю про майновий стан i доходи за звітний період 2019 рік, в якій декларує: доходи, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу, у тому числі: доходи, отримані з джерел за межами України (КІПР) у сумі 601 628 160,02 грн.; доходи, які не включаються до загального оподатковуваного доходу, у тому числі: доходи від операцій з продажу (обміну) об`єктів рухомого та/або нерухомого майна у сумі 303 850,00 грн., інші доходи, що не підлягають оподаткуванню у сумі 577 500 000,00 грн.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області направлено платнику податків запит від 25.02.2021 №7157/6/04-36-24-11-10 щодо доходів, відображених у податковій декларацiї про майновий стан i доходи за 2019 рік.
Платником податків на запит надано пояснення з копіями наступних документів: рішення про створення компанії NERSELIA HOLDING LTD від 29.08.2017; сертифікат про створення компанії NERSELIA HOLDING LTD від 29.08.2017; акт передачі акцій компанії NERSELIA HOLDING LTD від 29.08.2017; трастова угода від 29.08.2017 укладена з громадянином Республіки Кіпр ОСОБА_10 ; сертифікат акціонерів компанії NERSELIA HOLDING LTD від 29.08.2017; розірвання трастової угоди від 29.08.2017 з громадянином Республіки Кіпр ОСОБА_10 від; трастова угода від 20.02.2018 укладена з громадянином Республіки Кіпр ОСОБА_11 ; сертифікат акціонерів компанії NERSELIA HOLDING LTD від 05.08.2018; звіт по транзакціях за рахунком в АТ «ПУМБ» за період з 01.01.2019 по 31.12.2019.
У наданих ОСОБА_1 поясненнях також було повідомлено, що 29.08.2017 року у Республіці Кіпр було створено компанію NERSELIA HOLDING LTD. Статутний капітал компанії NERSELIA HOLDING LTD був оголошений у розмірі 1000,0 (одна тисяча) євро і був поділений на 1000 звичайних акцій, які того ж дня були придбані ОСОБА_12 . В день реєстрації компанії NERSELIA HOLDING LTD та набуття ОСОБА_12 акцій зазначеної компанії, було укладено трастову угоду з громадянином Республіки Кіпр ОСОБА_10 . Відповідно до умов зазначеної угоди, ОСОБА_13 , як бенефіціар і власник 1000 штук простих акцій компанії NERSELIA HOLDING LTD, передав ОСОБА_10 , як номінальному утримувачу, на утримання і зберігання всі 1000 штук простих акцій компанії NERSELIA HOLDING LTD.
Згодом, як зазначено у поясненнях платника податків, 20 лютого 2018 року ОСОБА_12 , було прийнято рішення щодо зміни особи - номінального утримувача акцій компанії NERSELIA HOLDING LTD і призначено нового номінального утримувача акції - громадянина Республіки Кіпр ОСОБА_11 . Враховучи зазначене, було розірвано Трастову угоду від 29.08.2017 року з ОСОБА_10 , яка в свою чергу повернула 1000 штук простих акцій компанії NERSELIA HOLDING LTD. Того ж дня, 20.02.2018 року ОСОБА_13 уклав нову Трастову угоду з Georgia Ioannou, яка була зареєстрована акціонером компанії NERSELlX HOLDING LTD, що підтверджено сертифікатом в якому зазначено, що ОСОБА_11 є акціонером компанії NERSELlX HOLDING LTD.
Платником податків також було надано договір про довірче управління, укладений між ОСОБА_14 ( ОСОБА_15 ) та ДЖОРЖІЯ ІОАНУ (Номінальний власник), в якому зазначено, що акції з номерами 0001-1000 номінальною вартістю 1 євро кожна, в даний час належать Номінальному власнику, в компанії, відомій як NERSELlX HOLDING LTD. Бенефіціар в даний час має право зареєструвати зазначені акції на своє ім`я, однак наразі з особистих причин він не бажає здійснювати своє право, і в результаті зазначені акції і надалі будуть зареєстровані на ім`я вищезазначеного Номінального власника, яка погодилася вчиняти такі дії.
В акті зазначено, що у звіті по транзакціях за рахунком в АТ «ПУМБ» за період з 01.01.2019 по 31.12.2019 платником податків отримано дохід з джерел за межами України від підприємства NERSELIA HOLDING LTD, КІПР (реєстраційний номер 373115) в сумі 20 178 871,00 EUR.
Головним Управлінням ДПС у Дніпропетровській області листом від 24.03.2021 №2136/8/04-36-04-16-11 скеровано до Державної податкової служби України проект спеціального запиту для одержання інформації від компетентних органів Республіки Кіпр щодо взаємовідносин між NERSELIA HOLDING LTD та ОСОБА_1 . В результаті отримано матеріали стосовно виплат доходу на користь громадянина України ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) нерезидентом - NERSELIA HOLDING LTD (Кіпр) (вх. ГУ ДПС №4116/8 від 28.07.2021).
Наданими Компетентним органом Республіки Кіпр документами, підтверджено факт наявності взаємовідносин між NERSELIA HOLDINGS LTD та ОСОБА_1 , а також підтверджено, що акціонерами компанії у період з 29.08.2017 по 20.02.2018 була ОСОБА_10 (власник 100% акцій), у періоді з 20.02.2018 по дату надання відповіді (02.06.2021) - ОСОБА_11 (власник 100% акцій).
Згідно з наданим компетентним органом Республіки Кіпр «Письмового рішення ради директорів відповідно до статуту Компанії» від 10.07.2019, радою директорів ( ОСОБА_16 , ОСОБА_17 ), прийнято рішення про виплату дивідендів з прибутку за 2018 фінансовий рік. Цим же рішенням дозволено здійснення виплати Бенефіціарному власнику Компанії на підставі доручення, отриманого зареєстрованим Акціонером компанії. Аналіз наданих компетентним органом Республіки Кіпр документів підтверджує, що грошові кошти сплачувались компанією безпосередньо на рахунки позивача, відкриті в АТ «ПУМБ» (Україна), Bank of Cyprus (Кіпр) та Baltic International Bank (Латвія).
На рахунок ОСОБА_1 в Baltic International Bank (Латвія) від NERSELIA HOLDINGS LTD надійшло 720 000,00 EUR.
Також, як вбачається з акту перевірки, компетентним органом Республіки Кіпр підтверджена сума доходу, що надійшла на рахунок ОСОБА_1 в АТ «ПУМБ».
Згідно з даними Реєстратора компаній Республіки Кіпр, акціонерами компанії у періоді з 29.08.2017 по 20.02.2018 була ОСОБА_10 (власник 100% акцій), у періоді з 20.02.2018 по дату надання відповіді (02.06.2021) - ОСОБА_11 (власник 100% акцій).
В акті зазначено, що під час перевірки ГУ ДПС не отримано жодного документа, який підтверджував би право власності на акції, інвестиційні сертифікати або корпоративні права (інші цінні папери) компанії NERSELIA HOLDING LTD. Відповідно до отриманих від платника податків та компетентного органу Республіки Кіпр документів, встановлено, що акції компанії NERSELIA HOLDING LTD у періоді з 29.08.2017 по дату надання відповіді компетентного органу (02.06.2021) належали громадянам Республіки Кіпр, а не громадянину України ОСОБА_4 .
Таким чином, враховуючи те, що згідно з п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, дивіденди можуть нараховуватись та виплачуватись тільки на користь власників корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, перевіряючі дійшли висновків про те, що дохід, отриманий ОСОБА_18 від компанії «NERSELIA HOLDINGS LTD», не є доходом у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, корпоративних правах.
Ставку податку для оподаткування доходу, отриманого платником податків від компанії «NERSELIA HOLDINGS LTD», визначено п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України, та становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих). Сума доходу, отриманого позивачем з джерел за межами України, складає - 601 628 160,02 грн.
Враховуючи норми п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України, за даними перевірки загальна сума податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб складає 108 293 068,80 грн. (601 628 160,02 грн.*18%).
Платник податків відповідно до даних декларації про майновий стан та доходи від 30.06.2020, нарахував 54 146 534,40 грн. (ставка 9%). Тобто сума заниження податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб складає 54 146 534,40 грн. (108 293 068,80 грн. «-» 54 146 534,40 грн.).
На думку перевіряючих, платник податків в порушення пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14, п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України, занизив суму податку на доходу у сумі 54 146 534,40 грн., в частині невірного визначення ставки податку на доходи фізичних осіб.
Отже, в порушення п.177.11 ст. 177 Податкового кодексу України в частині вимог абзацу першого, ОСОБА_1 в податковій декларацiї про майновий стан i доходи (підприємця) за 2019 рік, поданій до ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м.Севастополі, Херсонська ДПІ, не відображені доходи, отримані з джерел за межами України (КІПР) у сумі 601 628 160,02 грн.
Перевіркою виконання обов`язку щодо подання податкової декларації (у випадках, коли згідно з нормами Кодексу таке подання є обов`язковим) встановлено, що позивачем 30.06.2020, як фізичною особою платником податків було подано до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, Криворізька Північна ДПІ (Покровський р-н м. Кривий Ріг) податкову декларацiю про майновий стан i доходи за 2019 рік. На момент надання податкової декларації про майновий стан i доходи за 2019 рік, як фізичною особою платником податків, до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, ОСОБА_9 , позивач не був зареєстрований за адресою: АДРЕСА_2 . та як платник податків перебував на обліку в ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній республіці Крим та м.Севастополі, Херсонська ДПІ.
Разом з тим, перевіркою виконання обов`язку щодо подання податкової декларації, встановлено, що на дату складання акту документальної позапланової невиїзної перевірки платником податку податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2021 рік не надано, чим порушено пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України.
Також, в акті зазначено, що платником податків платiжним дорученням № 1561 вiд 12.05.2021 сплачено в бюджет податок на доходи фізичних осіб в сумі 1976,20 грн., що становить 5 відсотків доходу, отриманого від продажу другого об`єкта рухомого майна (легкового автомобіля) розмірі 39 524,00 грн.
Перевіряючими щодо достовірності відображення у звітності сум, на які нараховується єдиний внесок, було встановлено, що в порушення пункту 3 частини 1 статті 7 Закону № 2464, в редакції чинній у 2011 році, платником податків не визначено базу нарахування за січень 2011 р. в сумі 941,0 грн., лютий 2011 р. в сумі 941,0 грн., за березень 2011 р. в сумі 941,0 грн., за квітень 2011 р. в сумі 960,0 грн., за травень 2011 р. в сумі 960,0 грн. та за червень 2011 р. в сумі 960,0 грн.
Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску встановлено, що в порушення вимог пункту 3 частини 1 статті 7 з урахуванням частини 5 статті 8, пункту 3 частини 8 статті 9 Закону №2464, в редакції чинній у 2011 році, платником податків занижено суму єдиного внеску за січень 2011р. на суму 326,53 грн., за лютий 2011р. на суму 326,53 грн., за березень 2011р. на суму 326,53 грн., за квітень 2011р. на суму 333,12, грн., за травень 2011р. на суму 333,12 грн., за червень 2011р. на суму 333,12 грн.
Таким чином, перевіряючі дійшли висновків, що в порушення вимог пункту 3 частини 1 статті 7 з урахуванням частини 5 статті 8, пункту 3 частини 8 статті 9 Закону №2464, в редакції, чинній у 2011 році, ОСОБА_1 занижено суму єдиного внеску за травень 2011 року на суму 333,12 грн. та за червень 2011 року на 333,12 грн.
Перевіркою своєчасності перерахування позивачем на рахунки органів ДПС України сум єдиного внеску за періоди з 01.10.2013 по 06.07.2020 р. та з 29.01.2021 р. по 05.02.2021р. встановлено порушення ч.8 ст.9 Закону №2464 та п.4 розділу IV Інструкції №449 в частині несвоєчасної сплати (несвоєчасного перерахування) єдиного внеску в розмірі: 332,94 грн. (строк сплати 20.04.2020, фактично сплачено 16.07.2020 2078,20 грн.); 1371,92 грн. (строк сплати 20.07.2020, фактично сплачено 22.09.2020 2410,98 грн.); 1039,06 грн. (строк сплати 14.08.2020, фактично сплачено 22.09.2020 2410,98 грн.).
Так, в ході перевірки перевіряючими було встановлено порушення :
- п.4 част.2 ст.6 Закону №2464, пункту 3.2 розділу IІІ Порядку №454, пункту 2 розділу IІІ Порядку №435 платником податків не надано до контролюючих органів звіти про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2014 рік. 2015 рік та 2016 рік;
- п.44.1 п.44.3 ст.44, п.85.2. ст.85 Податкового кодексу України в частині не надання до перевірки первинних документів на підставі яких формувалася звітність та інші документи з питань обчислення і сплати податків та зборів;
- пп.49.18.4 п.49.18 ст.49, п.176.1 ст.176, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України в частині не подання фізичною особою платником податків ОСОБА_1 податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік;
- п.176.1 ст.176, п.177.11 ст. 177, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України в частині не відображення в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік доходів, отриманих фізичною особою платником податків ОСОБА_1 з джерел за межами України;
- п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14, п.167.1 ст.167 Податкового кодексу України, в частині заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 54 146 534,40 грн.;
- п.3 част.1 ст.7 з урахуванням част.5 ст.8, п.3 част.8 ст.9 Закону №2464, в редакції чинній у 2011 році, занижено суму єдиного внеску всього на 666,24 грн., в тому числі за травень 2011 року на суму 333,12 грн. та за червень 2011 року на 333,12 грн.
По результатам проведеної перевірки відповідачем було винесено:
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся із позовом до суду.
Вирішуючи заявлений спір по суті, суд зазначає наступне.
Для зручності та зрозумілості, оцінка на предмет правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень буде проводитись, виходячи із обґрунтування, яке міститься у поданій позивачем заяві по суті справи.
Судом з матеріалів справи встановлено, що підставою для проведення невиїзної перевірки позивача є пп.78.1.2, пп.78.1.4, пп.78.1.7 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ та наказ ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 01.05.2024р. №1713-п.
01.10.2024р. на адресу відповідача було надіслано адвокатський запит №1 від 01.10.2024р., яким, в т.ч., було запитано копії: наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 01.05.2024р. №1713-п; доручення в.о. начальника ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.02.2021р. №6/ ДОР/04-36-02-04; доповідна записка відділу відомчого контролю ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 18.02.2021р. №76/04-36-02-11; письмове повідомлення №284 від 02.05.2024р.
10.10.2024р. ГУ ДПС у Дніпропетровській області на електронну адресу представника позивача в електронному вигляді без супровідного листа було надано, в т.ч.: скан-копію наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 01.05.2024р. №1713-п та письмового повідомлення №284 від 02.05.2024р.
Відповідно до наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 01.05.2024р. №1713-п вказано: «Наказую: Провести документальну невиїзну позапланову перевірку платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з 06.06.2024р. тривалістю 5 робочих днів. Перевірку провести за періоди з 01.01.2017р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р. з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за періоди з 01.01.2011р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р. з питань правильності нарахуванні, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (під час здійснення підприємницької діяльності);
за період з 01.01.2021р. по 31.12.2021р. з метою дотримання вимог податкового законодавства у зв`язку з отриманням в 2021 році доходу від здійснення операцій з продажу рухомого майна.».
Підставами для проведення невиїзної позапланової перевірки позивача вказано: в т.ч. пп.78.1.2, пп.78.1.4, пп.78.1.7 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ.
Суд зазначає, що відповідно до вимог пп.78.1.2, пп.78.1.4, пп.78.1.7 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України:
78.1. Документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:
78.1.2. платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом це стосується періоду перевірки з 01.01.2021р. по 31.12.2021р. щодо не подання декларації у зв`язку з отриманням в 2021 році доходу від здійснення операцій з продажу рухомого майна;
78.1.4. виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (контролюючим органом в акті перевірки від 19.06.2024р. не зазначено про жодний запит та про не надання відповіді на запит);
78.1.7. розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків (в даному випадку стосується періоду перевірки з 01.01.2017 по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р. з метою дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за періоди з 01.01.2011р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р. з питань правильності нарахуванні, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (під час здійснення підприємницької діяльності).
Судом встановлено, що Головне управлінні ДПС перевіряло позивача як фізичну особу:
не подання Декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік підстава для перевірки п. п. 78.1.2 ст. 78 ПКУ;
як фізичну особу-підприємця в зв`язку з ліквідацією: за два періоди діяльності в якості ФОП - з 01.01.2017 по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р. по податкам та з 01.01.2011р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р. по єдиному внеску підстава для перевірки п. п. 78.1.7 ст. 78 ПКУ.
Суд зазначає, що Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію, відповідно до якої визнання незаконною документальної перевірки, проведеної контролюючим органом, є безумовною підставою для визнання незаконними її наслідків (прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень).
У постанові від 22 вересня 2020 року (справа №520/8836/18) Верховний Суд зазначив, що «перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення. З урахуванням цього суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання».
Тобто, у разі визнання перевірки незаконною така перевірка відсутня як юридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції на прийняття податкового повідомлення-рішення. У такому випадку висновки акта перевірки, визнаної протиправною, не повинні оцінюватися судом. Податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.
При цьому, відповідно до позиції, викладеної у постанові Великої палати Верховного Суду від 8 вересня 2021 року у справі №816/228/17, неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Тобто, судом може бути надана оцінка зазначеним позивачем порушенням відповідачем положень законодавства в частині процедури проведення перевірки, зокрема відсутності підстав для її проведення, і якщо такі вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, то прийняті за результатами перевірки рішення можуть бути визнані протиправними.
А тому, на переконання суду, визнання протиправними оскаржуваних податкових повідомлень-рішень через призму порушень законодавства в частині проведення документальної невиїзної перевірки перевірки, знімає потребу перевіряти інші доводи щодо протиправності таких податкових повідомлень-рішень.
Якщо ж суд не виявить порушень відповідачем положень законодавства в частині процедури проведення перевірки, то в такому випадку належить встановити, чи мали місце допущені суб`єктом господарювання порушення чинного законодавства, які зафіксовані в акті перевірки.
Виходячи з наведених позицій Верховного Суду, та обставин даної справи, зважаючи на те, що до дослідження змісту і суті відповідних правовідносин, суд не може повною мірою встановити, чи вплинули порушення, допущені відповідачем під час проведення перевірки, на її результат у вигляді податкових повідомлень-рішень, суд вважає за необхідне дослідити і суть встановлених під час відповідної перевірки порушень.
Як вбачається з акту перевірки: «Згідно наявної у ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкової інформації та документів, ОСОБА_1 не був акціонером кіпрської компанії NERSELIA HOLDINGS LTD.
Згідно з даними Реєстратора компаній Республіки Кіпр, акціонерами компанії у періоді з 29.08.2017 по 20.02.2018 була ОСОБА_10 (власник 100% акцій), у періоді з 20.02.2018 по дату надання відповіді (02.06.2021) - ОСОБА_11 (власник 100% акцій).
Ставку податку для оподаткування доходу отриманого ОСОБА_1 від компанії «NERSELIA HOLDINGS LTD» визначено п.167.1 ст.167 Кодексу №2755, та становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих)».
Щодо отримання позивачем дивідендів та їх декларування, суд зазначає, що, як вбачається з матеріалів справи, 29 серпня 2017 року ОСОБА_1 отримав від ОСОБА_19 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 (один) Євро кожна, випущених компанією «NERSELIA HOLDING LTD», яка зареєстрована на території республіки Кіпр з реєстраційним номером 373115, що підтверджується долученим до матеріалів справи актом передачі акцій від 29.08.2017р.
Після отримання акцій ОСОБА_20 став фактичним власником, акціонером, бенефіціаром компанії «NERSELIA HOLDING LTD».
29 серпня 2017 року ОСОБА_20 уклав трастову угоду з ОСОБА_19 , як номінальним утримувачем, якою передав належні йому 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 (один) Євро кожна, випущених компанією «NERSELIA HOLDING LTD» номінальному утримувачу на зберігання.
Відповідно до угоди від 29 серпня 2017 року, ОСОБА_20 є бенефіціаром компанії «NERSELIA HOLDING LTD», а Персифоні Іоанну - номінальним утримувачем 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 (один) Євро кожна, випущених компанією «NERSELIA HOLDING LTD», які належать ОСОБА_21 .
20 лютого 2018 року ОСОБА_20 уклав нову трастову угоду з ОСОБА_22 , як номінальним утримувачем, якою передав належні йому 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 (один) Євро кожна, випущених компанією «NERSELIA HOLDING LTD» номінальному утримувачу на зберігання.
Відповідно до угоди від 20 лютого 2018 року ОСОБА_20 є бенефіціаром компанії «NERSELIA HOLDING LTD», а ОСОБА_22 - номінальним утримувачем 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 (один) Євро кожна, випущених компанією «NERSELIA HOLDING LTD», які належать ОСОБА_21 .
За період з 01.01.2019 по 31.12.2019 позивачем отримано грошові кошти з призначенням платежів «оплата дивідендів» у сумі 20 178 871,00 EUR, що за курсом НБ України на дату продажу валюти становить 601 628 160,02 грн., тобто отримані дивіденди від компанії «NERSELIA HOLDING LTD».
З матеріалів справ встановлено, що Декларація про майновий стан і доходи була подана у зв`язку з отриманням дивідендів у сумі 20 178 871,00 EUR, що за курсом НБ України на дату продажу валюти становить 601 628 160,02 грн. від Кіпрської компанії «NERSELIA HOLDING LTD» - засновником та бенефіціаром якої є ОСОБА_1 та задекларовано до сплати відповідні податки 9% податок на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) та 1,5% військового збору, відповідно до п. п. 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 ПКУ.
За результатом декларування доходів позивачем було сплачено до бюджету ПДФО у сумі 54 146 534,40 грн. та військовий збір у сумі 9 024 422 грн., що також було підтверджено представником відповідача.
Позивачем від ГУ ДПС у Дніпропетровській області було отримано запит від 25.02.2021 №7157/6/04-36-24-11-10 щодо доходів, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік.
Стосовно наявності у позивача статусу засновника та бенефіціара Кіпрської компанії «NERSELIA HOLDING LTD», суд зазначає наступне.
З матеріалів справи, а саме, акту перевірки вбачається, що Головним Управлінням ДПС у Дніпропетровській області листом від 24.03.2021 №2136/8/04-36-04-16-11 скеровано до Державної податкової служби України проект спеціального запиту для одержання інформації від компетентних органів Республіки Кіпр щодо взаємовідносин між NERSELIA HOLDING LTD та ОСОБА_1 . В результаті отримано матеріали, стосовно виплат доходу на користь громадянина України ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) нерезидентом - NERSELIA HOLDING LTD (Кіпр) (вх. ГУ ДПС №4116/8 від 28.07.2021). Наданими Компетентним органом Республіки Кіпр документами, підтверджено факт наявності взаємовідносин між NERSELIA HOLDING LTD та ОСОБА_1 , а також підтверджено, що акціонерами компанії у періоді з 29.08.2017 по 20.02.2018 була ОСОБА_23 (власник 100% акцій), у періоді з 20.02.2018 по дату надання відповіді (02.06.2021) - ОСОБА_24 (власник 100% акцій).
Як вже було зазначено, 10.10.2024р. на електрону адресу представника позивача в електронному вигляді без супровідного листа відповідачем було надано в т.ч. відповідь Компетентного органу Республіки Кіпр (податкового департаменту відділу з міжнародних податкових справ) від 02.06.2021р. «ОБМІН ІНФОРМАЦІЄЮ ВІДПОВІДНО ДО КОНВЕНЦІЇ ПРО УНИКНЕННЯ ПОДВІЙНОГО ОПОДАТКУВАННЯ ВІДПОВІДЬ СТОСОВНО КОМПАНІЇ NERSELIA HOLDING LTD», в якій зазначено:
«Компанія «NERSELIA HOLDINGS LTD» була зареєстрована на Кіпрі 29 серпня під номером НЕ 373115 та була зареєстрована у якості платника податків у цьому Департаменті. Основним видом діяльності Компанії є володіння інвестиціями.
Подивіться додану копію Статуту та Меморандуму Компанії.
Бенефіціарним власником Компанії є ОСОБА_13 . ОСОБА_25 має українську національність та мешкає за такою адресою: АДРЕСА_3 .
Стосовно акціонерів та директорів Компанії зверніться до доданих витягів з сайту Реєстратора Компаній.
Майте на увазі, що наш Департамент не тримає інформацію стосовно того, хто є зареєстрованим в якості акціонера у будь-якій кіпрській компанії. Таким чином, ми маємо можливість лише дізнатися зареєстрованих акціонерів для кожної окремої компанії за раз.»
Відтак, у 2021р. податковий департамент відділу з міжнародних податкових справ Міністерства фінансів Республіки Кіпр офіційно підтвердив на запит ДПС України, що Бенефіціарним власником компанії NERSELIA HOLDING LTD є саме позивач.
Суд зазначає, що Бенефіціар - це фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність юридичної особи, в тому числі через проміжні ланки контролю і володіння.
Поняття бенефіціарного власника для цілей Податкового кодексу України (далі - ПКУ) і Господарського кодексу України (далі - ГКУ) не є тотожними та принципово відрізняються за змістом.
Так, стаття 64-1 ГКУ встановлює, що термін "кінцевий бенефіціарний власник (контролер)" розуміється у значенні, що вживається в Законі України "Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення".
Підпункт 30 частини 1 статті 1 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» визначає що кінцевий бенефіціарний власник - будь-яка фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив (контроль) на діяльність клієнта та/або фізичну особу, від імені якої проводиться фінансова операція.
Кінцевим бенефіціарним власником є:
- для юридичних осіб - будь-яка фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність юридичної особи (в тому числі через ланцюг контролю/володіння);
- для трастів, утворених відповідно до законодавства країни їх утворення, - засновник, довірчий власник, захисник (за наявності), вигодоодержувач (вигодонабувач) або група вигодоодержувачів (вигодонабувачів), а також будь-яка інша фізична особа, яка здійснює вирішальний вплив на діяльність трасту (в тому числі через ланцюг контролю/володіння);
- для інших подібних правових утворень - особа, яка має статус, еквівалентний або аналогічний особам, зазначеним для трастів.
Ознакою здійснення прямого вирішального впливу на діяльність є безпосереднє володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного (складеного) капіталу або прав голосу юридичної особи.
Ознаками здійснення непрямого вирішального впливу на діяльність є принаймні володіння фізичною особою часткою у розмірі не менше 25 відсотків статутного (складеного) капіталу або прав голосу юридичної особи через пов`язаних фізичних чи юридичних осіб, трасти або інші подібні правові утворення, чи здійснення вирішального впливу шляхом реалізації права контролю, володіння, користування або розпорядження всіма активами чи їх часткою, права отримання доходів від діяльності юридичної особи, трасту або іншого подібного правового утворення, права вирішального впливу на формування складу, результати голосування органів управління, а також вчинення правочинів, які дають можливість визначати основні умови господарської діяльності юридичної особи, або діяльності трасту або іншого подібного правового утворення, приймати обов`язкові до виконання рішення, що мають вирішальний вплив на діяльність юридичної особи, трасту або іншого подібного правового утворення, незалежно від формального володіння.
При цьому кінцевим бенефіціарним власником не може бути особа, яка має формальне право на 25 чи більше відсотків статутного капіталу або прав голосу в юридичній особі, але є комерційним агентом, номінальним власником або номінальним утримувачем, або лише посередником щодо такого права.
З поняття «бенефіціарного власника» наведеного в підпункті 30 частини 1 статті 1 Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення», можна виділити наступні ознаки бенефіціара для цілей ГКУ:
Це може бути лише фізична особа (така особа необов`язково є формальним власником);
Має можливість здійснювати вирішальний вплив на управління або господарську діяльність безпосередньо або через інших осіб, вирішальний вплив здійснюється зокрема, шляхом:
- реалізації права володіння або користування всіма активами чи їх значною часткою;
- права вирішального впливу на формування складу органів управління, результати голосування;
- вчинення правочинів, які надають можливість визначати умови господарської діяльності, давати обов`язкові до виконання вказівки або виконувати функції органу управління;
- шляхом прямого або опосередкованого (через іншу фізичну чи юридичну особу) володіння однією особою самостійно або спільно з пов`язаними фізичними та/або юридичними особами часткою в юридичній особі у розмірі 25 чи більше відсотків статутного капіталу або права голосу в юридичній особі.
Така особа не є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або посередником щодо доходу.
Водночас поняття бенефіціара у пункті 103.3 ПКУ наступне: бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:
- зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або
- зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.
Для цілей ПКУ ознаки бенефіціара наступні: це може бути фізична або юридична особа; має право на отримання доходу; така особа не є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або посередником щодо доходу.
З вищенаведеного можна виділити наступні відмінності між поняттям бенефіціара для ПКУ та ГКУ: бенефіціаром за ПКУ може бути як фізична так і юридична особа, у той час як ГКУ визначає бенефіціаром виключно фізичну особу. Ознакою бенефіціара за ПКУ є право на фактичне отримання доходу, у той час як ГКУ встановлює цілий ряд критеріїв (володіння активами, вирішальний вплив на органи управління, володіння 25 відсотками у статутному капіталі та інші) за якими особа може бути визнана бенефіціаром.
Єдиною ознакою, яка не відрізняється у понятті бенефіціара для цілей ПКУ та ГКУ, є те, що такі особи не можуть бути агентами, номінальними утримувачами/власниками або посередниками щодо такого доходу.
Рішення Вищого адміністративного суду України від 24.03.2014 № К/800/52155/13 містить тлумачення терміна «бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) доходу». Так, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися у вузькому, технічному сенсі, його значення слід визначати виходячи з мети, завдань міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування, таких як «уникнення від сплати податків», і з урахуванням таких основних принципів, як «запобігання зловживання положеннями договору». Для визначення особи як фактичного отримувача доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і, згідно з міжнародною практикою застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна бути особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Поняття акціонера викладено в статті 4 Закону України «Про акціонерні товариства»: Акціонерами товариства визнаються фізичні і юридичні особи, а також держава в особі органу, уповноваженого управляти державним майном, або територіальна громада в особі органу, уповноваженого управляти комунальним майном, які є власниками акцій товариства.

Статтею 25 Закону України «Про акціонерні товариства» одним із прав акціонера - власника акцій визначено отримання дивідендів.

Чинним законодавством визначено, що Засновником господарського товариства є особа, яка бере участь у створенні товариства, а учасником господарського товариства є особа, яка має частку у статутному капіталі вже створеного товариства.

Підпунктом 14.1.49 пункту 14.1 ст.14 ПКУ визначено: дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Підпунктом 14.1.90 пункту 14.1 ст.14 ПКУ визначено: корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

Яною Раєвською (ліцензованим юристом, який має право займатися юридичною практикою в Республіці Кіпр відповідно ліцензії №5689) було надано Юридичний висновок від 17.08.2021р. щодо Закону про врегулювання діяльності фідуціарів, адміністративної діяльності та директорів компаній від 2012 року (далі - Закон). Зокрема, регулюється чи ні, і яким чином надання фідуціарних послуг на Кіпрі, а також використання механізму довірчого управління на Кіпрі:

Згаданий юридичний висновок від 17.08.21р. містить короткий опис Закону Кіпру, який встановлює правила надання фідуціарних послуг, як це визначено Законом, що регулює компанії, які надають послуги з адміністрування, і пов`язані з цим питання (Стаття 4), а також використання механізму довірчого управління на Кіпрі, а саме: після вступу в силу Закону всі фізичні або юридичні особи, що пропонують довірчі, адміністративні або пов`язані послуги ("Фідуціарні послуги"), повинні бути визначені як «відповідні і належні» і мати ліцензію Комісії Кіпру з цінних паперів і бірж ("CySEC"). Діяльність зареєстрованих юристів і бухгалтерів регулюється їх власними професійними організаціями (Кіпрською асоціацією адвокатів та Інститутом сертифікованих громадських бухгалтерів Кіпру, відповідно) і, отже, вони звільняються від необхідності отримання ліцензії від CySEC. Ці професійні організації мають свої власні нормативно-правові вимоги та підлягають контролю і нагляду відповідно до чинного законодавства, яке не буде детально розглядатися в даному висновку, оскільки це виходить за рамки даного висновку.

Відповідно до ст. 4 Закону, послугами, які підпадають під його дію, є послуги по довірчому управлінню та корпоративні послуги. Стаття 4(b) визначає відповідні корпоративні послуги, крім іншого, як "послуги з номінального утримання акцій юридичних осіб або довірчого управління". Стаття 3 (6) передбачає, що надання адміністративних послуг, незалежно від того, чи надаються вони співробітником ліцензованої особи або третьою особою після передачі на аутсорсинг відповідно до статті 17 Закону, розглядається як надання адміністративних послуг фактичною ліцензованою особою. Отже, володіння акціями компанії в якості номінального утримувача акцій на користь фізичної особи вважається простим наданням адміністративних послуг і не може розглядатися як доказ будь-якого права власності або приводити до виникнення будь-яких претензій щодо прибутку та/або дивідендів та/або інших вигод.

Договір довірчого управління - це юридичний документ, який визначає фактичне бенефіціарне право володіння деяким активом, наприклад, право на отримання дивідендів або право голосу. Довіра ґрунтується на Принципах справедливості, закріплених законодавством Республіки Кіпр в статті 19 (1) (c) Закону про суди 1960 року (Закон 14/1960). Використання договору довірчого управління, відповідно до якого особа призначається в якості номінального утримувача акцій від імені кінцевого бенефіціарного власника, є звичайною практикою в усьому світі в країнах як із загальним правом, так і з цивільно-правовою системою. Укладаючи договір довірчого управління, номінальний утримувач акцій поступається всіма правами на здійснення будь-яких дій щодо акцій, включаючи право голосу або право продавати або передавати ці акції, на користь бенефіціарного власника.

Застосування цієї практики дозволяє кінцевому бенефіціарному власнику зберігати велику ступінь анонімності, що не звільнює його від зобов`язань, які він зберігає як справжній власник Компанії. У такому документі вказується ім`я бенефіціарного власника як бенефіціарного власника таких акцій, а також підтверджується, що номінальний утримувач акцій не може передавати, здійснювати угоди з акціями або відчужувати їх, крім як відповідно до явних письмових інструкцій бенефіціарного власника. П`ята Директива ЄС "Про боротьбу з відмиванням грошей" була перенесена в законодавство Кіпру за допомогою Закону "Про запобігання і припинення відмивання грошей" 2017-2021 років (5-а Директива AML) 23 лютого 2021 року. 5-а Директива AML заснувала центральний реєстр бенефіціарних власників компаній на Кіпрі. Реєстр бенефіціарних власників це централізований реєстр, який містить інформацію про бенефіциарних власників кіпрських компаній. До реєстру будуть включені дані про бенефіціарного власника і відомості про розмір бенефіціарного інтересу, яким він володіє. Доступ до інформації реєстру обмежується доступом для компетентних наглядових органів, управління фінансової розвідки, митного департаменту, податкового департаменту і поліції, в той час як інші організації і широка громадськість зможуть отримати до нього доступ тільки після подачі відповідного запиту і оплати грошового збору. Всім існуючим організаціям було надано 12-місячний період, починаючи з 16 березня 2021 року, для надання даних про своїх бенефіціарних власників в систему.1 Компанії, зареєстровані після 16 березня 2021 року, повинні не пізніше, ніж через 30 (тридцять) днів з дати їх реєстрації, направити в електронному вигляді до реєстру бенефіціарних власників всю інформацію щодо кожного з їх бенефіціарних власників.

Зважаючи на вищенаведене, номінальний утримувач акцій, відповідно до загального правила, підпадає під належне регулювання і визнається в Республіці Кіпр в якості власника акцій де факто, і тому всі права і обов`язки належать бенефіціарному власнику, який зберігає всі права і зобов`язання в компанії. Договір довірчого управління підтверджує, що номінальний утримувач акцій взяв на себе обов`язки і, отже, юридично зобов`язаний звітувати перед кінцевим бенефіціарним власником щодо будь-яких дивідендів і надавати такі дивіденди, в установленому порядку і за запитом кінцевого бенефіціарного власника, за умови, що права Компанії не порушуються при належних правових процедурах».

З урахуванням вищезазначеного та на підставі доказів, наявних в матеріалах справи, суд зазначає, що ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) є засновником, акціонером, власником 1000 звичайних акцій номінальною вартістю 1 (один) Євро кожна випущених компанією «NERSELIA HOLDING LTD», яка зареєстрована на території республіки Кіпр з реєстраційним номером 373115.

ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) є бенефіціаром компанії «NERSELIA HOLDING LTD», яка зареєстрована на території республіки Кіпр з реєстраційним номером 373115.

Стосовно правомірності застосування позивачем ставки 9% при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті самостійно у сумі 54 146 534,40 грн. при виплаті дивідендів від Кіпрської компанії «NERSELIA HOLDING LTD», суд зазначає, що в оскаржуваному ППР форми «Р» № від 19.07.2024р. вказано, що на підставі акта від 19.06.2024р №1662/04-36-24-09/ встановлено порушення п.44.1 ст.44, п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI.

Проте, у висновках акту перевірки та самому акті перевірки щодо цього порушення було зазначено, що позивачем порушено інші норми ПКУ, а саме:

- ОСОБА_1 в порушення пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 11, п.167.1 ст.167 Кодексу №2755, занизив суму податку на доходу у сумі 54 146 534 грн., в частині невірного визначення ставки податку на доходи фізичних осіб;

- п.п. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14, п.167.1 ст.167 Кодексу №2755, в частині заниження податку на доходи фізичних осіб на суму 54 146 534,40 грн.

Відповідно до п.п. 58.1.1 п. 58.1 ст. 58 ПКУ, податкове повідомлення-рішення містить: суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або суму та підставу для зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або збільшення/зменшення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, та посилання на норми цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до яких здійснено їх розрахунок.

Суд зауважує, що порушення п.44.1 ст.44, п.177.2, п.177.4 ст.177 ПКУ, які вказані в оскаржуваному ППР, не стосуються заниження ПДФО по отриманим дивідендам.

Враховуючи зазначене, суд дійшов висновку, що оскаржуване ППР є протиправним, та, в порушення п.п. 58.1.1 п. 58.1 ст. 58 ПКУ, в ньому зазначені норми ПКУ, які позивачем не порушувались.

Відповідно до пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу України - платниками податку на доходи фізичних осіб є фізичні особи - резидент, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до пп. 14.1.55 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України - дохід, отриманий з джерел за межами України, - будь-який дохід, отриманий резидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності за межами митної території України, включаючи проценти, дивіденди, роялті та будь-які інші види пасивних доходів, спадщину, подарунки, виграші, призи, доходи від виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими та трудовими договорами, від надання резидентам в оренду (користування) майна, розташованого за межами України, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих за межами України портів, доходи від продажу майна, розташованого за межами України, дохід від відчуження інвестиційних активів, у тому числі корпоративних прав, цінних паперів тощо; інші доходи від будь-яких видів діяльності за межами митної території України або територій, непідконтрольних контролюючим органам

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу України - ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Відповідно до пп. 167.5.1 п. 167.5 ст. 167 Податкового кодексу України - ставки податку на пасивні доходи до бази оподаткування встановлюються у таких розмірах 18 відсотків - для пасивних доходів, крім зазначених у підпунктах 167.5.2 та 167.5.4 цього пункту, а саме:

- у половинному розмірі ставки, встановленої у пункті 167.1 цієї статті - для доходів у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, корпоративних правах, нарахованих нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб`єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток.

Відповідно до пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України - дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв яку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Відповідно до пп. 14.1.90 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України - корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

Отже, нормами ПКУ чітко визначено, що ставка в 9% застосовується саме до доходів у вигляді дивідендів, а дивіденди виплачуються саме на користь власника.

Враховуючи вищезазначене, а також те, що позивач отримував саме дивіденди від компанії NERSELIA HOLDING LTD, бенефіціарним власником якої є ОСОБА_1 , необхідно виснувати, що отримання доходу фізичною особою ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) від операцій з інвестиційними сертифікатами, корпоративними правами, що нараховані нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб`єктами господарювання у сумі 601 628 160,02 грн. та нарахування податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті самостійно у сумі 54 146 534,40 грн. (601 628 160,02 грн. * 9%) відповідно пп. 167.5.4. п 167.5. статті 167 Податкового Кодексу України, є правомірним.

Зазначена позиція також узгоджується із долученим до матеріалів справи висновком експерта №1-27/08/2021-сее від 27.08.2021р., в якому зазначено: «Експертом документально підтверджується отримання фізичною особою ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) доходу від операцій з інвестиційними сертифікатами, корпоративними правами, що нараховані нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб`єктами господарювання у сумі 601 628 160,02 грн. та нарахування податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті самостійно у сумі 54 146 534,40 грн. відповідно пп. 167.5.4. п 167.5. статті 167 Податкового Кодексу України., а отже, висновки аналітичного дослідження від 22 березня 2021 року за № 27/04-36-08-0107/ про результати аналізу фінансово-господарської діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань, достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати до бюджету податків, зборів і платежів за період з 01.01.2019 року по 31.12.2019 року щодо ймовірних втрат бюджету у сумі 54 146 534,40 грн. (податок на доходи фізичних осіб) експертом документально не підтверджуються».

Враховуючи зазначене вище, суд дійшов висновку, що оскаржуване ППР № від 19.07.2024р. є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо правомірності винесення податкового повідомлення-рішення від 19.07.2024 № форма «ПС» на загальну суму 340,00 грн., суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуваний штраф в розмірі 340 грн. застосований відповідачем за період дії карантину з підстав не поданння до контролюючого органу податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік (граничний термін надання - 30.04.2022р.), та згідно з п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України за порушення вчинені в даний період штрафні санкції не застосовуються в зв`язку з наступним.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року №540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту: «За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами- лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій у відповідний період.

Так, карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 07 березня 2022 року (далі Закон №2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон №2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України викладено у такій редакції: «У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом №2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон №2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Із змісту вказаного положення випливає, що законодавець, вводячи таке положення, не мав на меті скасувати чи виключити із правого регулювання податкових правовідносин норми, які стосуються законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій, натомість єдиною метою такого положення був, виключно, намір тимчасово, протягом існування такого положення, зупинити застосування норми щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій. При цьому дія відповідних положень не зупинялась.

Проте, в подальшому Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» від 30.06.2023 №3219-IX (набрав чинності 01.08.2023) підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України викладено в новій редакції, за якої ПК України вже не містив ні положення зі змістом: «При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються» ні подібної норми чи аналогічної норми.

Відтак, із вказаного вбачається, що, починаючи із 01.08.2023 року, норма ПК України, яка тимчасово не дозволяла застосовувати положення законодавства щодо мораторію на штрафні санкції, перестала існувати, отже, більше не діє, що означає, що відповідні положення про мораторій можуть застосовуватись і обмежень в їх застосуванні за жодним критерієм ПК України більше не містить.

Отже, з 01.08.2023 положення п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України з огляду на те, що його не скасовано, не виключено, не зупинено - є діючим.

Поряд з цим, положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, тобто по 30.06.2023.

При цьому, згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

З огляду на вказане, суд зауважує, що на момент складення акту, ПК України не містив жодних обмежень чи заборон на застосування положень законодавства, пов`язаних із мораторієм на застосування штрафних санкцій, в тому числі щодо положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. При цьому, діюче станом на 08.01.2024 положення пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України імперативно вимагало застосовувати саме норми, які є діючими в момент їх застосування, отже і норму пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Неподання позивачем до контролюючого органу податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік мало місце в граничний термін надання - 30.04.2022р., отже в період дії темпорального критерію вказаного в пункті 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Таким чином, з огляду на те, що на дату неподання декларації діяла заборона на застосування штрафних санкцій за порушення податкового законодавства, зокрема, під час дії карантину згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, з урахуванням приписів пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України про застосування діючих положень та при умові відсутності прямих діючих законодавчих обмежень на застосування норм про мораторій, суд вважає, що необхідно застосувати до цієї ситуації положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України та вважати помилковим застосування штрафу за не подання позивачем до контролюючого органу податкової декларації про майновий стан і доходи за 2021 рік було в граничний термін надання - 30.04.2022р.

За сукупністю вищезазначених обставин, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2024 № .

Щодо правомірності винесення ППР від 19.07.2024 № форма «ПС» на загальну суму 1020,00 грн., суд зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, контролюючий орган, встановлюючи дане порушення, вказує, що станом на 06.06.2024 ППФО ОСОБА_1 не з`явився до ГУ ДПС у зв`язку із початком документальної невиїзної перевірки, призначеної відповідно до наказу 01.05.2024р. №1713-п, та в порушення п.44.1 п.44.3 ст.44, п.85.2. ст.85 Кодексу №2755, ППФО Семеновим О.А. не надано до перевірки первинні документи, на підставі яких формувалася звітність та інші документи з питань обчислення і сплати податків та зборів за періоди з 01.01.2017р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з періоди з 01.01.2011р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р., документи, які пов`язані із місцем провадження господарської діяльності, інформацію щодо заборгованості по розрахунках з контрагентами, про залишки товарно-матеріальних цінностей, щодо транспортування ТМЦ, про структуру валових доходів та витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, відомості нарахування та видачі заробітної плати найманим працівникам, трудові угоди, табелі обліку робочого часу.

Суд зазначає, що контролюючим органом було надано відповідне роз`яснення на сайті ДПС України 26 лютого 2024р. на питання: - Чи застосовується відповідальність до платника податків, який після отримання повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки не з`явився у визначений час до контролюючого органу з документами для проведення такої перевірки? (tax.gov.ua): «Також абзацом першим п. 85.2 ст. 85 ПКУ встановлено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Форма повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки (далі Повідомлення) містить інформацію щодо забезпечення платником податків відповідно до п. 85.2 ст. 85 ПКУ надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема фінансову, статистичну та іншу звітність, регістри податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, а також первинні та інші документи, які використовувались в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи ДПС.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова (п. 79.3 ст. 79 ПКУ).

За наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка (п. 79.5 ст. 79 ПКУ).

При цьому нормами чинного законодавства не передбачено застосування відповідальності до платника податків, якщо після отримання Повідомлення платник податків не з`явився до контролюючого органу з документами для проведення такої перевірки.».

Отже, суд зауважує, що відповідно до норм чинного законодавства, не передбачено застосування відповідальності до платника податків, якщо після отримання Повідомлення платник податків не з`явився до контролюючого органу з документами для проведення такої перевірки.

Крім того, суд звертає увагу на те, що в акті перевірки податковий орган зазначив про відсутність будь-якої діяльності позивача в періодах з 01.01.2017р. по 06.07.2020р. та з 29.01.2021р. по 05.02.2021р., що, в свою чергу, виключає наявність документів, які нібито не надано позивачем до перевірки.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.07.2024 № .

Щодо доказів, наданих відповідачем під час судового розгляду справи, які були отримані з матеріалів кримінального провадження №0000098 від 14.02.2022р. за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 367 КК України, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до ч. 4 ст. 73 КАС України, суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Згідно з ч. 1 ст. 74 КАС України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.

Статтею 23 Кримінально процесуального кодексу України (далі - КПК України) визначено, що суд досліджує докази безпосередньо, не можуть бути визнані доказами відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду.

Відповідно до ст. 94 КПК України, слідчий, прокурор, слідчий суддя, суд за своїм внутрішнім переконанням, яке ґрунтується на всебічному, повному і неупередженому дослідженні всіх обставин кримінального провадження, керуючись законом, оцінюють кожний доказ з точки зору належності, допустимості, достовірності, а сукупність зібраних доказів - з точки зору достатності та взаємозв`язку для прийняття відповідного процесуального рішення. Жоден доказ не має наперед встановленої сили.

Відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

З аналізу наведених норм вбачається, що всі відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, не можуть бути доказами в адміністративному проваджені.

Таким чином, до винесення вироку в кримінальному провадженні №0000098 від 14.02.2022р. матеріали такого кримінального провадження не можуть вважатись належними доказами в адміністративній справі, оскільки саме при розгляді кримінального провадження в суді суд робить висновок про допустимість/недопустимість та врахування/неврахування зібраних доказів у встановленому КПК України порядку (статті 86-87 КПК України).

При застосуванні вказаних норм необхідно враховувати висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 03.10.2023 у справі №280/3836/22, відповідно до яких до винесення вироку в рамках кримінального провадження протокол допиту досудового розслідування чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.

Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили.

Аналогічні висновки викладено в постановах Верховного Суду від 26.01.2022 у справі № 1.380.2019.006636, від 24.01.2022 у справі № 620/3138/19, від 26.03.2020 по справі № 826/9967/16, від 06.08.2019 у справі № 520/8681/18.

Верховний Суд у постанові від 15.03.2023 у справі № 640/7791/19 дійшов висновку, що відповідно до винесення вироку в рамках кримінального провадження матеріали, зібрані в рамках кримінальних проваджень, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 16.01.2024 у справі №815/749/17, сам по собі факт реєстрації кримінального провадження не може бути доказом наявності податкового правопорушення та підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними, оскільки податковий орган не наділений повноваженнями щодо надання правової оцінки доказам, зібраним у кримінальному провадженні, до прийняття судового рішення (вироку) у кримінальних провадженнях.

Враховуючи наведені обставини, а також висновки Верховного Суду, суд зазначає, що докази, надані відповідачем, які отримані з матеріалів кримінального провадження №0000098 від 14.02.2022р., не є належними доказами у даній адміністративній справі.

Окрім цього, суд бере до уваги, що кримінальне провадження №0000098 від 14.02.2022р. не стосується позивача по справі.

Суд зазнає, що контролюючий орган, здійснивши нарахування податкових зобов`язань та штрафних санкцій за наведених обставинам, порушив статтю 1 Протоколу 1 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка ратифікована Законом України «Про ратифікацію Конвенції про захист прав і основних свобод людини 1950 року, Першого протоколу та протоколів № 2, 4, 7 та 11 до Конвенції», а саме право на мирне володіння особою своїм майном, що також є невід`ємним правом на повагу до своєї власності.

Відповідно до статті 1 Протоколу 1 кожна юридична особа має право на мирне володіння своїм майном.

Конвенція, залишаючи за державною владою велику свободу відносно рішень в сфері економічної та соціальної політики, підтверджує, що таке вручання в гарантовані права не буде повільним.

Мирне володіння означає, що порушення принципу, встановленому у першому реченні, може мати місце і за відсутності прямого або фізичного втручання у право власності. Так, наприклад, порушення може мати форму позбавлення можливості використати власність, ненадання дозволів, або інших форм перешкоджання реалізації права власності, що є наслідком застосування законодавства або заходів органів державної влади (рішення Європейського суду у справі Wiggins v. Unated Kingdom Appl. 7456/76 (1976).

Крім того, дії суб`єкта владних повноважень по нарахуванню штрафних санкцій ПДФО свідчить про порушення принципу захисту обґрунтованих сподівань (reasonable expectations), який тісно пов`язаний із принципом юридичної визначеності (legal certainty) і є невід`ємним елементом принципу правової держави та верховенства права. Як зазначено у справі Black Clawson Ltd. v. Papierwerke AG, (1975) AC 591 at 638, сприйняття верховенства права як конституційного принципу вимагає того, аби будь-який громадянин, перед тим, як вдатися до певних дій, мав змогу знати заздалегідь, які правові наслідки настануть.

Сутність принципу правової визначеності Європейський суд визначив як забезпечення передбачуваності ситуації та правовідносин у сферах, що регулюються, цей принцип не дозволяє державі посилатись на відсутність певного правового акта, який визначає механізм реалізації прав і свобод громадян, закріплених у конституційних та інших актах.

Як зазначив Європейський суд у справі Yvone van Duyn v. Home Office, принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатись на зобов`язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов`язання містяться в законодавчому акті, якій загалом не має автоматичної прямої дії.

Така дія названого принципу пов`язана із іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушення зобов`язань для запобігання відповідальності.

Відповідно до ч.1 ст.317 Цивільного кодексу України, власникові належать права володіння, користування та розпоряджання своїм майном.

Правомочність володіння розуміють як передбачену законом (тобто юридично забезпечену) можливість мати (утримувати) в себе певне майно (фактично панувати над ним, зараховувати на свій баланс і под.).

Зазначені принципи сформульовано і в рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Спорронг і Лоннрот проти Швеції» (23 вересня 1982), відповідно до якого суд повинен визначити, чи було дотримано справедливий баланс між вимогами інтересів суспільства і вимогами захисту основних прав людини. Забезпечення такої рівноваги є невід`ємним принципом Конвенції в цілому і також відображено у структурі ст. 1 Першого протоколу (Лист Верховного Суду України від 01.07.2013 «Аналіз деяких питань застосування судами законодавства про право власності при розгляді цивільних справ).

Статтею 4 Податкового кодексу України встановлено, що податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі загальності оподаткування, невідворотності настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства, фіскальної достатності, соціальної справедливості, рівномірності та зручності сплати податків та зборів.

Згідно з підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПКУ, податкове законодавство ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішення платника податку, відповідно до якого рішення платника податку є правомірними в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Відповідно до п 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З урахуванням встановлених судом фактичних обставин, перевірених доказами, та аналізу норм чинного законодавства, що регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що перевірку відповідачем було проведено протиправно, викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час з`ясування обставин у справі по суті, а тому, позов підлягає задоволенню.

При цьому, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог повністю, на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду судовий збір у сумі 15140 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Керуючись ст.ст. 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.07.2024 року № , № , .

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь ОСОБА_1 понесені позивачем судові витрати в сумі 15140 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складений 16.12.2024 року.

Суддя В.В. Кальник