Справа № 280/2666/24
Суддя: Дурасова Ю.В.
Дата ухвалення: 2024-12-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

05 грудня 2024 року м. Дніпросправа № 280/2666/24

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29.05.2024 року (головуючий суддя Артоуз О.О.)

в адміністративній справі №280/2666/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОГИСТИК ЖД» до відповідачів Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «ЛОГИСТИК ЖД», звернувся 29.03.2024 до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до відповідачів Головного управління ДПС у Запорізькій області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №10582456/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 16.01.2024 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОГИСТИК ЖД» №1 від 16.01.2024 датою її фактичного подання;

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №10582457/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.01.2024 та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОГИСТИК ЖД» №2 від 31.01.2024 датою її фактичного подання; Позов мотивовано тим, що позивачем складено податкові накладні №1 від 16.01.2024 та №2 від 31.01.2024 і направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Позивачем до вказаних податкових накладних було отримана квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачем надано відповідачу 1 повідомлення від 12.02.2024 №1 та від 16.02.2024 №1 щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК, копії договорів, видаткових накладних та інші документи. Однак, не зважаючи на надані пояснення та документи стосовно відповідної господарської операції рішеннями комісії ДПС від 20.02.2024 №10582456/42653637 та №10582457/42653637 відмовлено у реєстрації податкових накладних №1 від 16.01.2024 та №2 від 31.01.2024, з посиланням: ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку. При цьому які саме документи не надано, комісія не зазначає. Всі перелічені в цьому пункті документи надавалися позивачем разом з поясненнями. Рішенням комісії з розгляду скарг ДПС України від 04.03.2024 №12621/42653637/2 та №12623/42653637/2, скарги залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін. Позивач вважає вказані рішення ГУ ДПС у Запорізькій області протиправними.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 29.05.2024 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №10582456/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 16.01.2024 та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОГИСТИК ЖД» №1 від 16.01.2024 датою її фактичного подання.

Визнано протиправним та скасовано Рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №10582457/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.01.2024 та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному державному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «ЛОГИСТИК ЖД» №2 від 31.01.2024 датою її фактичного подання. Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, відповідачами не надано доказів, на підставі яких можливо було б визначити наявність обставин, що зумовили зупинення реєстрації спірної податкової накладної, зокрема, не підтверджено перевищення обсягу постачання товару, величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Також, контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної. Разом з тим, в надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено конкретні пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Дійшов висновку, що рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №10582456/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 16.01.2024 та №10582457/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.01.2024 є протиправними та підлягають скасуванню. В зв`язку з протиправністю рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної, у ДПС України є тільки один варіант рішення реєстрація спірної податкової накладної, що не передбачає іншого варіанту дій (рішення), а отже не є дискреційними повноваженнями податкового органу. Також, законодавством не передбачений інший спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН. Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

Вказує, що рішення про відмову у реєстрації ПН, було прийняте Комісією в зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, платником податку. Обов`язок довести реальність господарської операції та підтвердити її належними документами покладається виключно на позивача. Вказані первинні документи мають відповідати стандартам бухгалтерського обліку та вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Тобто, контролюючий орган має запропонувати платнику податків надати документи та пояснення на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи. Таким чином, Комісія приймала Рішення про відмову у реєстрації ПН тільки на підставі тих документів, які надавались на розгляд Комісії. Відповідачем було надане повідомлення про надання додаткових пояснень із конкретним визначенням питання та документів, які необхідно надати Комісії, але ж позивач не в повному обсязі надав на розгляд Комісії необхідні документи для розгляду та прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН. Сама по собі квитанція (її форма) про зупинення реєстрації ПН, законодавчо не передбачає зазначення переліку документів, які необхідно надати для підтвердження господарської операції. Тим самим для платника податків існує Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі. Цілком зрозуміло, що комісія не має ані повноважень, ані об`єктивної можливості визначати конкретний детальний перелік необхідних документів для кожного окремого випадку зупинення податкової накладної індивідуально для платника. Така можливість є тільки у самого платника, який повинен самостійно визначити перелік власних документів, які підтверджують всі вказані вище аспекти та підстави складання конкретної податкової накладної: дату першої події, джерело походження товару, ланцюг та обставини придбання та інше, якими й спростовується певний ризик. Щодо позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні, реєстрацію яких було зупинено то вони є передчасним, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання Державної податкової служби України повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД». Розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до ст. 311 КАС України.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач Товариство з обмеженою відповідальність «ЛОГИСТИК ЖД» (ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» ) зареєстроване як юридична особа 28.11.2018.

Місцезнаходження юридичної особи за даним и Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань: Україна, 69006, Запорізька обл., місто Запоріжжя, Північне шосе, будинок 3, офіс 155.

Відповідно Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами економічної діяльності за КВЕД позивача зазначено:

77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів. н. в. і. у. (основний);

49.20 Вантажний залізничний транспорт;

49.41 Вантажний автомобільний транспорт;

52.24 Транспортне оброблення вантажів;

52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту;

77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.

Наказом ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» від 29.12.2023 № 2/к затверджено та 01.01.2024 введено в дію штатний розпис у кількості 1 штатна одиниця.

Рішенням комісії ГУ ДПС України у Запорізькій області від 20.02.2024 №10582456/42653637 за результатами розгляду повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, відмовлено в реєстрації податкової накладної від 16.01.2024 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для відмови визначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

20.02.2024 року Товариством «ЛОГИСТИК ЖД» подано скаргу на рішення комісії ГУ ДПС України у Запорізькій області від 20.02.2024 №10582456/42653637 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України про результати розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.03.2024 № 12621/42653637/2 скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін з підстав:

ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахування наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Рішенням комісії ГУ ДПС України у Запорізькій області від 20.02.2024 №10582457/42653637 за результатами розгляду повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, відмовлено в реєстрації податкової накладної від 31.01.2024 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для відмови визначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

20.02.2024 року ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» подано скаргу на рішення комісії ГУ ДПС України у Запорізькій області від 20.02.2024 №10582457/42653637 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України про результати розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 04.03.2024 № 12623/42653637/2 скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін з підстав:

ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахування наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивач вважає протиправними рішення відповідача-1 про відмову в реєстрації податкових накладних №1 та №2.

Суд першої інстанції позов задовольнив.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України, норми Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року, Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (ПК України).

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін, і відповідно до п. 201.10 цієї статті підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з підпунктом 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з абзацом першим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до вимог абзацу першого пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (абзац другий пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження (абзац третій пункту 201.10 статті 201 ПК України ).

Абзацом 5 пункту 201.10 статті 201 ПК України визначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відповідно до абзацу 9 пункту ПК України датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Згідно з абзацом 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних (абзац тринадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Матеріалами справи підтверджується, що ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» на підставі договору оренди від 01.01.2024 №29/24, укладеного з ТОВ «Трест «Запоріжалюмінбуд» (), орендує приміщення № 155 загальною площею 6,5 кв.м. в м. Запоріжжі по вул. Північне шосе, 3. Договір діє до 31.12.2024 включно (а.с. 146-150 т.1).

Згідно оборотно-сальдової відомості по рахунку 105 за січень 2024 року в бухгалтерському обліку ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» обліковуються 21 напіввагон чотиривісний, які були придбані протягом 2019 2023 років за договорами купівлі-продажу від 19.04.2019 №ДМЗК-211/р, від 13.10.2020 №ДМЗК-360/р, від 23.09.2021 №ДМЗК-42-21/т у ТОВ «Дослідно-механічний завод «Карпати» () та від 22.05.2023 № 1/22-05-2023 у ТОВ «Ніко-Рейл» () (а.с. 20-25, 74-79, 89-94 т.1).

15.09.2021 року між ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» (орендодавець) та ТОВ «Керрілайн» (орендар, ) укладено договір оренди вагонів №КЛ-536/09-21 від 15.09.2021 (а.с. 117-122 т.1).

Згідно п. 1.1 договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21 орендодавець передає, а орендар приймає в тимчасове платне користування (оренду) залізничні піввагони, які є власністю орендодавця, для здійснення перевезень вантажів, відповідно до інструкції з експлуатації заводу-виготовлювача вагонів.

Орендні платежі, згідно умов цього договору, здійснюються у такий спосіб: при передачі вагонів в оренду передоплата до кінця поточного місяця, наступні робочі місяці не пізніше 20-го числа після початку місяця.

Оплата здійснюється шляхом перерахування орендарем грошових коштів на рахунок орендодавця, згідно рахунку, наданому орендарю і виписаному на підставі двосторонніх Актів виконаних робіт, підписаних сторонами згідно пункту 2.2.5 Договору.

За несвоєчасне перерахування коштів (повністю або частково) орендар в безумовному порядку сплачує орендодавцю пеню за кожен день прострочення у розмірі подвійної облікової ставки НБУ від суми прострочення платежу.

Сплата пені не звільняє орендаря від зобов`язання сплачувати орендну плату в повному розмірі та нанесених збитків (п. 3.5 Договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21).

Договір набирає чинності з моменту його підписання і діє до 31.12.2022, а в частині розрахунків до повного погашення (п. 6.1 Договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21).

Якщо за 30 діб до закінчення терміну дії цього Договору жодна зі сторін не заявить про його розірвання або зміну Договір вважається продовженим на наступний календарний рік. (п. 6.3 договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21).

Згідно Додаткової угоди від 29.12.2023 № 25 до договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21 оренди залізничного рухомого складу сторони дійшли згоди вважати договір від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21 пролонгованим до 31.12.2024.

Додатковою угодою від 01.01.2024 № 26 до договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21 оренди залізничного рухомого складу пункт 3.2 договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21 викладено в новій редакції:

«вартість оренди одного напіввагону за одну добу складає 520грн. з урахуванням податку на додану вартість».

Пункт 1 даного Додатку набуває чинності з 01.01.2024 і діє до дати підписання наступного Додатку.

За актом надання послуг від 31.01.2024 №1 ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» та ТОВ «Керрілайн» підтверджено надання останньому послуг з оренди напіввагонів чотиривісних по договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21 на загальну суму 320 320грн. у тому числі ПДВ 53386,67 грн.

Згідно виписки по рахунку ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» АТ «Перший український міжнародний банк» за 16.01.2024 ТОВ «Керрілайн» сплачено за оренду напіввагона згідно договору від 15.09.2021 № КЛ-536/09-21 156 000грн. в т.ч. ПДВ 26 000 грн.

На виконання вимог ст.187 Податкового кодексу України позивачем виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну від 16.01.2024 № 1 на загальну вартість товару 156 000грн. у тому числі ПДВ 26 000грн.

Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.02.2024 документ збережено, реєстрація зупинена.

Контролюючим органом в квитанції також зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 16.01.2024 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 77.39 , перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=1.8342%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач скористався своїм правом та надав на розгляд Комісії письмові пояснення із додатками в кількості 23 шт.:

наказ №1 від 15.01.2021 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний); оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 за січень 2024; наказ № 1 від 31.05.2023 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний); договір оренди вагонів № КЛ-536/09-21 від 15.09.2021; наказ №1 від 17.02.2020 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний); виписка з банку за 09.01.2024; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0001135; акт надання послуг № 1 від 31.01.2024; оборотно-сальдову відомість по рахунку 105 за січень 2024; накладна; виписку з банку за 03.01.2024; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за січень 2024; виписку з банку за 16.01.2024; пояснення; акт № 13 прийому-передачі до Договору оренди вагонів № КЛ-536/09-21 від 15.09.2021; акт звірки взаємних рахунків за січень 2024; виписка з банку за 16.01.2024; договір оренди №29/24 від 01.01.2024; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000012; виписку з банку за 02.02.2024; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за січень 2024; акт виконаних робіт № 472 від 04.01.2024; наказ №1 від 06.06.2019 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний).

При цьому, 14.02.2024 року відповідачем-1 направлено позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.02.2024 №10552265/42653637 в якому зазначено про необхідність надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування:

договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В графі «додаткова інформація» вказано: надати калькуляцію наданих послуг, письмову заяву орендаря. Надати складські документи, інвентаризаційні описи, що підтверджують залишки товарів та беруть участь у формуванні рядка 2 Декларації з ПДВ.

Матеріалами справи підтверджується, що Позивачем додатково були надані документи:

наказ №1 від 03.10.2023 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів; оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за січень 2024; акт приймання-передачі 28.09.2023; договір поставки ЕЛюА-0024/075 від 16.03.2023; платіжна інструкція № 52 від 20.03.2023; платіжна інструкція № 172 від 26.09.2023; заявка № 3 від 03.01.2022; заявка № 4 від 31.01.2023; заявка №5 від 01.06.2023; видаткова накладна від 28.09.2023 № ЕЛюРА- 000861; додаткові пояснення; акт огляду реалізованого транспортного засобу від 28.09.2023 № 5441/23/000569; заявка №1 від 05.12.2021; заявка № 2 від 09.12.2021; акт приймання-передачі основних засобів (внутрішнього переміщення) 03.10.2023; додаткова угода № 26 до Договору оренди залізничного рухомого складу від 01.01.2024; оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за березень 2023-вересень 2023.

На підставі аналізу поданих позивачем пояснень та копій документів відповідачем-1 прийнято рішення від 20.02.2024 №10582456/42653637, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної від 16.01.2024 № 1 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для відмови визначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Також матеріалами справи підтверджується, що згідно виписки по рахунку ТОВ «ЛОГИСТИК ЖД» АТ «Перший український міжнародний банк» за 02.02.2024 ТОВ «Керрілайн» за оренду напіввагона згідно договору № КЛ-536/09-21 від 15.09.2021 сплачено 164 320грн. в т.ч. ПДВ 27 386,67 грн. (а.с. 113 т.1).

На виконання вимог ст.187 Податкового кодексу України позивачем виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну від 31.01.2024 № 2 на загальну вартість товару 164 320грн. у тому числі ПДВ 27386,67 грн.

Згідно квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 06.02.2024 документ збережено, реєстрація зупинена.

Контролюючим органом в квитанції зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 31.01.2024 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 77.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=1.8342%, "Рпоточ"=0 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Матеріалами справи підтверджується, що Позивач скористався своїм правом та надав на розгляд Комісії письмові пояснення із додатками в кількості 23 шт.:

наказ № 1 від 15.01.2021 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний); оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 за січень 2024; наказ № 1 від 31.05.2023 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний); договір оренди вагонів № КЛ-536/09-21 від 15.09.2021; наказ № 1 від 17.02.2020 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний); виписка з банку за 09.01.2024; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0001135; акт надання послуг № 1 від 31.01.2024; оборотно-сальдову відомість по рахунку 105 за січень 2024; накладна; виписку з банку за 03.01.2024; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за січень 2024; виписку з банку за 16.01.2024; пояснення; акт № 13 прийому-передачі до Договору оренди вагонів № КЛ-536/09-21 від 15.09.2021; акт звірки взаємних рахунків за січень 2024; виписка з банку за 16.01.2024; договір оренди № 29/24 від 01.01.2024; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ОУ-0000012; виписку з банку за 02.02.2024; оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за січень 2024; акт виконаних робіт № 472 від 04.01.2024; наказ № 1 від 06.06.2019 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів (на піввагон чотиривісний).

Натомість, 14.02.2024 року відповідачем-1 направлено позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.02.2024 №10552263/42653637.

У вказаному повідомленні зазначено про необхідність надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних. В графі «додаткова інформація» вказано: надати калькуляцію наданих послуг, письмову заяву орендаря. Надати складські документи, інвентаризаційні описи, що підтверджують залишки товарів та беруть участь у формуванні рядка 2 Декларації з ПДВ.

Позивачем були додатково надані документи:

наказ № 1 від 03.10.2023 на введення в експлуатацію об`єкта з основних засобів; оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за січень 2024; акт приймання-передачі 28.09.2023; договір поставки ЕЛюА-0024/075 від 16.03.2023; платіжна інструкція № 52 від 20.03.2023; платіжна інструкція № 172 від 26.09.2023; заявка № 3 від 03.01.2022; заявка № 4 від 31.01.2023; заявка № 5 від 01.06.2023; видаткова накладна від 28.09.2023 №ЕЛюРА- 000861; додаткові пояснення; акт огляду реалізованого транспортного засобу від 28.09.2023 № 5441/23/000569; заявка №1 від 05.12.2021; заявка № 2 від 09.12.2021; акт приймання-передачі основних засобів (внутрішнього переміщення) 03.10.2023; додаткова угода № 26 до Договору оренди залізничного рухомого складу від 01.01.2024; оборотно-сальдова відомість по рахунку 631 за березень 2023-вересень 2023.

На підставі аналізу наданих позивачем пояснень та копій документів відповідач-1 прийняв рішення від 20.02.2024 №10582457/42653637, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної від 31.01.2024 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для відмови визначено ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Позивач вважає протиправними рішення відповідача-1 про відмову в реєстрації податкових накладних №1 та №2.

Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що абзацом 1 та 10 пункту 12 Порядку № 1246 (в редакції, чинній на дату подання спірних податкових накладних на реєстрацію) передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (пункти 13, 14 Порядку № 1246).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України Кабінет Міністрів України затвердив Порядок №1165, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Згідно з пунктом 2 Порядку №1165 у цьому Порядку терміни вживаються у такому значенні:

автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації;

комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;

комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС;

комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС;

критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту а або б пункту 185.1 статті 185, підпункту а або б пункту 187.1 статті 187, абзацу 1 пунктів 201.1, 201.7, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (платник податку) виконання свого податкового обов`язку;

таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Абзацом 2 пункту 5 Порядку № 1165 регламентовано, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно пункту 7 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).

Так, відповідно до отриманої позивачем квитанції, реєстрація спірної накладної зупинена у зв`язку із їх відповідністю пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій є Додатком № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Так, у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних контролюючий орган вказав на те, що обсяг постачання товару/послуги 77.39, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Водночас, відповідачами не надано доказів, на підставі яких можливо було б визначити наявність обставин, що зумовили зупинення реєстрації спірної податкової накладної, зокрема, не підтверджено перевищення обсягу постачання товару, величину залишку визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Також, контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної.

Разом з тим, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що в надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом не зазначено конкретні пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції суд першої інстанції обґрунтовано відхилив доводи контролюючого органгу щодо того, що форма квитанції не передбачає можливості зазначення у ній переліку необхідних документів з огляду на те, що Порядок №1165 передбачає необхідність зазначення відповідної інформації.

Натомість на переконання суду невідповідність форми квитанції вимогам Порядку №1165 та невиконання відповідачами вимог Порядок № 1165 свідчить про невиконання податковим органом відповідних положень законодавства та порушує права позивача.

Відповідно до пункту 2 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (Порядок №520) прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 5 вказаного порядку передбачено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Отже, вищенаведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.

Комісією ГУ ДПС надіслані повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено.

Проте, таке повідомлення також не містило переліку конкретних документів, що мали бути надані позивачем, а також підстав недостатності, не прийняття та/або відхилення відповідачем документів, наданих позивачем раніше разом із повідомленням про надання пояснень та копій документів.

Матеріалами справи підтверджується, що позивачем надано податковому органу додаткові документи з огляду на суть господарської операції.

З приводу поданих позивачем документів суд першої інстанції обґрунтовано зазначив, що сукупність цих документів, виходячи з суті господарських відносин, що склались у позивача з його контрагентом замовником, підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН податкових накладних, складених за фактом надання послуг оренди.

На етапі дослідження процедури правомірності зупинення/відмови реєстрації податкових накладних суд не може досліджувати фактичне виконання господарської операції та не може надавати оцінку її реальності/фіктивності, оскільки це є предметом документальної перевірки правильності формування податкових зобов`язань, яка відповідачем не проводилась.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.01.2023 у справі №816/2218/18.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.

Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Указана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16.09.2022 у справі №380/7736/21, від 07.12.2022 у справі №500/2237/20, від 17.05.2023 у справі №140/14282/20.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів.

При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі № 640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною 2 статті 77 КАС України.

Частинами 1 та 2 статті 6 КАС України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 17.07.1997 №475/97-ВР та вона набула чинності для України 11.09.1997.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01.07.2003, яке, відповідно до ч. 1 ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10.02.2010 у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення.

Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується.

Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити.

У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації.

Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами.

Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи.

Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції матеріалами справи підтверджується, що відповідачем-1 зазначених вище принципів при прийнятті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних - дотримано не було.

Саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, податковим органом ґрунтовних недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у відповідних рішеннях.

При цьому, всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкової накладної.

Аналогічної правової позиції також дотримується Верховний Суд.

Так, в постанові від 07.12.2022 у справі № 500/2237/20 (адміністративне провадження №К/9901/20572/21) Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду вказав таке: «Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності.

Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.».

Частиною 5 ст.242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції

Погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області

№10582456/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 16.01.2024 та

№10582457/42653637 від 20.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 31.01.2024 - є протиправними та підлягають скасуванню.

При цьому, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду (пункт 20 Порядку №1246).

Відтак, оскільки рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної підлягає скасуванню, відповідно пунктів 19 - 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 № 1246, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну.

Доводи податкового органу, що вимога зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних є втручанням в дискреційні повноваження контролюючого органу (ДПС України) та є передчасною спростовується наступним.

Дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі.

Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

На цьому наголосив Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у справі № 1840/2970/18 (постанова від 15.12.2021).

В зв`язку з протиправністю рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної, у ДПС України є тільки один варіант рішення реєстрація спірної податкової накладної, що не передбачає іншого варіанту дій (рішення), а отже не є дискреційними повноваженнями податкового органу.

Також, законодавством не передбачений інший спосіб захисту порушеного права у спірних правовідносинах, відмінний від зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН, Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.

Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи позивача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи відповідача-1.

Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 29.05.2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили 05.12.2024 та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова

суддя Л.А. Божко

суддя О.М. Лукманова