Справа № 320/16607/24
Суддя: Кучма Андрій Юрійович
Дата ухвалення: 2024-12-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2024 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді Кучми А.Ю.,

суддів Аліменка В.О., Безименної Н.В.

за участю секретаря Островської О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року (м. Київ, дата складання повного тексту не зазначається) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МІЛОАН» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариства з обмеженою відповідальністю «МІЛОАН» звернулося з позовом до суду, в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.01.2024 №0000/41/32-00-07-01-19/40484607;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.01.2024 №0000/42/32-00-07-01-19/40484607.

В обґрунтування заявлених позовних вимог зазначає про необґрунтованість висновків Акту перевірки, на підставі яких контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, оскільки такі висновки відповідача сформовані виключно на сумнівах та припущеннях, без урахування доказів, якими спростовуються твердження про порушення ТОВ «МІЛОАН» вимог податкового законодавства. Позивач не погоджується з порушенням пунктом 134.1 статті 134 Податкового кодексу України щодо завищення витрат зі страхування на загальну суму 389 905 851,00 грн та вказує, що відповідно до укладених договорів страхування, кожний наступний реєстр, на який посилається відповідач, не збільшує розмір франшизи, а залишається незмінним незалежно від кількості реєстрів та/або кредитних договорів, прийнятих на страхування, адже встановлений договором страхування розмір франшизи буде застосовуватись однаковою мірою до реєстрів з різними страховими сумами та кількістю кредитних договорів. На думку позивача, твердження податкового органу про те, що укладання договорів страхування між ТОВ «МІЛОАН» та страховими компаніями направлено виключно на той факт щоб уникнути обставин, які призводять до настання страхового випадку, є неприйнятними, а будь-які спроби контролюючого органу визначити доцільність страхування ризиків є протиправним втручанням в господарську діяльність платника податків. Стосовно того, що деякі постачальники страхових послуг є фігурантами кримінальних справ позивач наголосив на тому, що такі кримінальні справи не мають будь-якого відношення до господарської діяльності ТОВ «МІЛОАН» та до укладених договорів страхування. Щодо завищення ТОВ «МІЛОАН» витрат по господарським операціям з ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» на суму 41 381 800,00 грн позивач вказав, що до перевірки було надано договори, додатки, акти наданих послуг та звіти на підтвердження надання послуг щодо розміщення реклами в мережі інтернет, у зв`язку з чим позивач вважає, що ним було в повній мірі виконано вимоги Податкового кодексу України та надано всі первинні документи, що підтверджують зміст та обсяг господарських операцій, одиниці виміру та інші умови операцій.

Відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому просить відмовити у задоволенні позову та зазначає, що за наслідками проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «МІЛОАН» встановлено, що останнім при укладанні договорів страхування завідомо було визначено розмір франшизи, який не перевищував критичного рівня несплати сум за споживчими кредитами. До перевірки та до заперечень не було надано первинних/бухгалтерських документів, які підтверджують факт отримання страхового відшкодування (виписки банку, платіжні доручення тощо) та відповідні проведення за даними бухгалтерського обліку (відображення у складі доходів за даними форми №2 «Звіт про фінансові результати»). Відповідач вважає, що наявність страхового акту не є виключним документом, який свідчить про те, що платником податків було вжито заходів для отримання страхового відшкодування. Окрім того, за посиланням відповідача, при наявності простроченої заборгованості за споживчими кредитами, ТОВ «МІЛОАН» жодного разу не звернулось до страхових компаній за виплатою страхового відшкодування, посилаючись на не перевищення розміру франшизи, що, на переконання контролюючого органу, свідчить про умисне укладання договорів страхування, по яким ніколи в майбутньому ТОВ «МІЛОАН» не отримало б страхового відшкодування (прибутку). Разом з тим, відповідачем наголошено на тому, що наявність кримінальних справ відносно контрагентів позивача неопосередковано може свідчити про недобросовісність платників податків та наявність умислу в його діях. Щодо завищення ТОВ «МІЛОАН» витрат по господарським операціями З ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» відповідач зазначив, що за результатами проведеної перевірки не підтверджено реальність придбаних рекламних послуг та паперових носіїв за формою первинних документів, наданих до перевірки.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

Апеляційну скаргу обґрунтовано правомірністю прийнятого відповідачем рішення. Зазначено, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх обставин у справі. Наголошує, що до складу сум основного платежу та штрафних санкцій, зменшення від`ємного значення з податку на прибуток підприємства за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями були включені не тільки суми по операціям зі страховими компаніями та придбання послуг реклами, а й інші порушення, заперечень щодо яких підприємством не було подано ні в процесі адміністративного оскарження, ні в судовому процесі по справі №320/16607/24. Вказує, що ТОВ «МІЛОАН» при укладання договорів страхування завідомо було визначено розмір франшизи, який не перевищував критичного рівня несплати сум за споживчими кредитами. Наявні підстави стверджувати про штучне формування витрат за рахунок відображення у їх складі витрат на страхування та те, що платник не мав на меті досягнення економічних і соціальних результатів з метою одержання прибутку.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а рішення суду - скасуванню в частині.

Згідно з ст. 317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує його та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків у період з 25.09.2023 по 24.11.2023 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «МІЛОАН» з метою здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства (з урахуванням статті 102 Податкового кодексу), правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2019 по 30.06.2023.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено Акт від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607, відповідно до висновків якого встановлено порушення:

1) п. 44.1, 44.2 ст.44, пп.134.1.1 п134.1 ст.134, п.137.4 ст.137, пп.140.4.4, пп.140.5.4, п.140.5.9 ст.140, п.26 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу; п.7, п.10 МСБО 18 «Дохід», МСБО 15 «Дохід від договорів з клієнтами»; ст.1, 3, 9, 11, 12 Закону України від 16.07.1999 № 996 -ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами та доповненнями; п.1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зі змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено:

- завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток всього у розмірі 33 263 702 грн (рядок 04 податкової декларації з податку на прибуток підприємства), у т.ч. у розрізі звітних податкових періодів: І квартал 2022 - 21 057 426 грн, півріччя 2022 - 22 033 844 грн, три квартали 2022 - 29 023 844 грн, рік 2022 - 33 263 702 грн;

- заниження податку на прибуток всього у сумі 74 961 181 грн (рядок 06 податкової декларації з податку на прибуток підприємства), у т.ч. у розрізі звітних податкових періодів: ІУ квартал 2019 - 990 973 грн, І квартал 2020 - 2 761 252 грн, півріччя 2020 - 5 033 910 грн, три квартали 2020 - 10 852 950 грн, рік 2020 - 18 243 539 грн, І квартал 2021 - 10 543 537 грн, півріччя 2021 - 25 223 548 грн, три квартали 2021 - 40 897 861 грн, рік 2021 - 47 608 481 грн, рік 2022 - 1 414 403 грн, І квартал 2023 - 5 509 306 грн, півріччя 2023 - 6 703 785 грн;

2) пп.16.1.3 п.16.1 ст.16, п.46.1 ст.46, п.48.3 ст.48, п.49.2, п.49.18 ст.49, п.138.1, п.138.2 ст.138 Податкового кодексу в частині неподання обов`язкового додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємства за І квартал 2021 року та півріччя 2021 року відповідно;

3) пп.141.4.1, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141, пп.26.3, пп.26.4 п.26 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу, ТОВ «МІЛОАН» не утримано податок з доходу нерезидента із джерелом походження з України, в результаті чого занижене податкове зобов`язання з податку з доходу із джерелом походження з України всього у сумі 35 872 грн, у тому числі у розрізі звітних податкових періодів: три квартали 2022 - 10 949 грн, Рік 2022 - 34 012 грн, І квартал 2023 - 1 860 грн;

4) пп.16.1.3 п.16.1 ст.16, п.46.1 ст.46, п.49.18 ст.49, п.103.9 ст.103 Податкового кодексу в частині неподання Додатку ПН до рядка 23 ПН Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за три квартали 2022 року, І квартал 2023 року;

5) п.162.1 ст.162, пп.163.1.2 п.163.1 ст.163, п.164.1 ст.164, п.171.2 ст.171, пп.26.10 п.26 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу, ТОВ «МІЛОАН» не нарахувало та не перерахувало податок на доходи фізичних осіб в розмірі 53 473,91 грн за виплачені суми фізичній особі - підприємцю, адреса реєстрації якого (податкова адреса), на час надання послуг та перерахування коштів, знаходиться на тимчасово окупованій території України;

6) п.51.1 ст.51 та п.176.2 ст.176 Податкового кодексу, при поданні податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (з розбивкою по місяцях звітного кварталу) (за формою №4ДФ) за І і ІІ квартали 2021 року, ІІІ і IV квартали 2022 року та І і ІІ квартали 2023 року з недостовірними даними про платника податку, які призвели до зміни платника податку та порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб;

7) пп.1.2, пп.1.4 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу, ТОВ «МІЛОАН» не нарахував та не перерахував військовий збір в розмірі 4 456,16 грн за виплачені суми фізичній особі - підприємцю, адреса реєстрації якого (податкова адреса), на час перерахування коштів, знаходиться на тимчасово окупованій території України;

8) п.1, п.3 ст. 13 Закону України від 21.06.2018 № 2473-VIII «Про валюту і валютні операції», з урахування пункту 21 розділу ІІ Постанови НБУ від 02.01.2019 №5, у частині дотримання законодавчо встановлених строків розрахунків по взаємовідносинам із нерезидентом Lidia Zoubik (МОНТРЕЙ, ФРАНЦІЯ) на суму 10 800,00 ЄВРО з порушенням граничного строку на 91 день (з 01.04.2023 по 30.06.2023).

9) пп.16.1.5 п.16.1 ст.16, п.44.1, п.44.3, 44.6, ст.44, п.85.2 ст.85 Податкового кодексу в частині ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Не погоджуючись з висновками Акту перевірки від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607 позивачем подано до контролюючого органу письмові заперечення від 04.01.2024 №154/04-01, в яких просив прийняти висновок про відсутність порушень податкового законодавства, що заперечуються платником податків, та, з урахуванням цього, визначити розмір грошових зобов`язань.

Листом Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 19.01.2024 №469/6/32-00-07-01-04 розділ 4 Акту перевірки від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607 викладено в новій редакції, в іншій частині заперечень - відхилено.

На підставі висновків Акту перевірки від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607 та з урахуванням листа від 19.01.2024 №469/6/32-00-07-01-04, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 23.01.2024 №0000/41/32-00-07-01-19/40484607 та №0000/42/32-00-07-01-19/40484607.

Не погоджуючись з прийнятими податковим органом податковими повідомленнями-рішеннями, вважаючи їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом, в ході судового розгляду не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені наданими документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено об`єктивних обґрунтувань про здійснення позивачем вищевказаних господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Відповідно до приписів статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

За приписами підпункту 14.1.36. пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Відповідно до статті 9 указаного Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно частини першої статті 11 Закону №996-XIV підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку.

Нормами пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868, передбачено, що фінансова звітність повинна бути достовірною. Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.

Частиною першою статті 12-1 Закону №996-XIV визначено, що для складання фінансової звітності застосовуються міжнародні стандарти, які оприлюднені державною мовою на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту.

Відповідно до пункту 4.25 Концептуальної основи фінансової звітності, що була видана РМСБО у вересні 2010 року, елементи доходу та витрат визначаються наступним чином:

- дохід - це збільшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді надходження чи збільшення корисності активів або у вигляді зменшення зобов`язань, результатом чого є збільшення власного капіталу, за винятком збільшення, пов`язаного з внесками учасників;

- витрати - це зменшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді вибуття чи амортизації активів або у вигляді виникнення зобов`язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за винятком зменшення, пов`язаного з виплатами учасникам.

Як вбачається з Акту від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607, за наслідками проведення перевірки ТОВ «МІЛОАН» контролюючим органом встановлено, що на порушення пункту 134.1 статті 134 ПК України ТОВ «МІЛОАН» завищено витрати на загальну суму 389 905 851,00 грн, у т.ч. у розрізі звітних податкових періодів: IV квартал 2019 - 5 370 500 грн; І квартал 2020 - 15 340 287 грн; півріччя 2020 року - 27 996 169 грн; три квартали 2020 - 60 294 167 грн; рік 2020 - 100 614 878 грн; І квартал 2021 - 58 575 204 грн; півріччя 2021 - 140 130 826 грн; три квартали 2021 - 227 210 339 грн; рік 2021 - 264 491 563 грн; І квартал 2022 року - 19 428 910 грн.

Так, за період, що перевірявся (з 01.10.2019 по 30.06.2023) ТОВ «МІЛОАН» здійснював господарську діяльність з ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал» (), з АТ «Страхова компанія «ВАРТА» (), з ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс» () та з ТДВ «Страхова компанія «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» ().

У межах взаємовідносин позивача із зазначеними контрагентами укладено Генеральні договори добровільного страхування, а саме: від 30.03.2021 №ВК/КР/2021-00011, від 30.10.2020 №2020/КР-0009, від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР; від 01.10.2021 №К 01 01-10.

На підтвердження виконання умов вказаних договорів до матеріалів справи долучено:

- додаткові угоди: від 30.03.2021 №1, від 01.11.2021 №2 до Генерального договору від 30.03.2021 №ВК/КР/2021-00011; від 30.10.2020 №1 до Генерального договору від 30.10.2020 №2020/КР-0009; від 27.12.2019 №1, від 01.07.2020 №4 до Генерального договору від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР;

- страхові акти від 03.10.2019 №СО-0306-19-КР-1, від 03.10.2019 №СР-0306-19-КР-2 за Генеральним договором добровільного страхування від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР;

- розрахунки суми страхового відшкодування від 03.10.2019 за Генеральним договором добровільного страхування від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР;

- платіжні доручення від 08.10.2019 №19071 на суму 121 785,60 грн, від 08.10.2019 №19072 на суму 87 841,70 грн.

Згідно пункту 5 Генерального договору від 30.03.2021 №ВК/КР/2021-00011, укладеного між ТОВ «МІЛОАН» (страхувальник) та ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал» (страховик), за цим договором страхування встановлюється безумовна франшиза, тобто частина збитків, яка в будь-якому разі не відшкодовується Страховиком. Розмір безумовної франшизи складає 25% від розміру страхової суми, визначеної в пункті 5.1 цього Договору.

За Генеральним договором страхування від 30.10.2020 №2020/КР-0009, укладеного між «Страхова компанія «ВАРТА» (страховик) та ТОВ «МІЛОАН» (страхувальник), встановлюється безумовна франшиза, тобто частина збитків, яка в будь-якому разі не відшкодовується Страховиком. Розмір безумовної франшизи складає 0,01% від розміру страхової суми, визначеної в пункті 5.1 цього Договору.

За Генеральним договором добровільного страхування від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР, укладеного між ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс» (страховик) та ТОВ «МІЛОАН» (страхувальник), безумовна франшиза (за кожним страховим випадком) становить 0,0%.

В Акті перевірки від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607 відповідач посилається на зведені дані у розрізі договорів страхування та складених реєстрів у формі таблиці, вказуючи, що згідно таблиці кожний наступний реєстр збільшує граничну допустиму суму франшизи, що в апріорі, унеможливлює досягнення "критичного" рівня несплати (збитків) за такими кредитними договорами, після якого б підприємство змогло б звернутися за страховими відшкодуваннями.

Тобто, на думку контролюючого органу, ТОВ «МІЛОАН» при укладанні договорів страхування завідомо було визначено розмір франшизи, який не перевищував критичного рівня несплати сум за споживчими кредитами.

Суд першої інстанції вірно вказав, що такі твердження контролюючого органу є необґрунтованими, оскільки останнім не підтверджено яким чином кожний наступний реєстр збільшує граничну допустиму суму франшизи.

При цьому, виходячи з аналізу наявних матеріалів справи та з урахуванням пояснень позивача, відповідно до укладених договорів страхування, кожний наступний реєстр, про який зазначено контролюючим органом, не збільшує розмір франшизи, а залишається незмінним, як визначено відповідним договором страхування, адже встановлений договором страхування розмір франшизи буде застосовуватись однаковою мірою до реєстрів з різними страховими сумами та кількістю кредитних договорів.

Суд першої інстанції обґрунтовано вважає неприйнятними доводи податкового органу стосовно доцільності та раціональності укладення договору добровільного страхування, з точки зору досягнення економічного результату, з огляду на те, що укладаючи цей договір, Товариство, як суб`єкт господарювання, реалізує свою господарську компетенції, висновуючись на принципах господарської діяльності, яка знаходиться поза межами контролю податкового органу.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 16.04.2019 у справі №820/5615/14 та від 23.06.2020 у справі №813/3199/14.

Частиною першою статті 19 Господарського кодексу України (далі - ГК України) визначено, що суб`єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству.

Як зазначено контролюючим органом в Акті перевірки від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607, при наявності простроченої заборгованості за споживчими кредитами ТОВ «МІЛОАН» жодного разу не звернулось до страхових компаній за виплатою страхового відшкодування, посилаючись на не перевищення розміру франшизи.

Проте, такі доводи є неприйнятними з огляду на те, що надання послуги страхування не пов`язане безпосередньо з настанням страхового випадку, як обов`язкової та неминучої події, оскільки сутність послуги страхування полягає у тому, що застрахована особа (страхувальник) за плату страховику отримує захист від наслідків можливого настання відповідної події, протягом строку дії договору страхування застрахований інтерес страхувальника є захищеним, а страхова послуга наданою.

Крім того, віднесення контролюючим органом до ризиків, що пов`язані з господарською діяльністю Банку, лише тих ризиків, які не забезпечені заставою, виходить за межі повноважень контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12.03.2021 у справі №816/401/17.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивач самостійно визначає розмір ризику невиконання зобов`язань, що не може свідчити про порушення останнім податкового законодавства.

Посилання контролюючого органу на відсутність настання страхових випадків є безпідставними з огляду на те, що позивачем до суду було надано докази настання таких страхових випадків та отримання страхового відшкодування за договором від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР, укладеним з ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс», а саме матеріали справи містять:

- страхові акти від 03.10.2019 №СО-0306-19-КР-1, від 03.10.2019 №СР-0306-19-КР-2 за Генеральним договором добровільного страхування від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР;

- розрахунки суми страхового відшкодування від 03.10.2019 за Генеральним договором добровільного страхування від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР;

- платіжні доручення від 08.10.2019 №19071 на суму 121 785,60 грн, від 08.10.2019 №19072 на суму 87 841,70 грн.

Водночас, надані позивачем до перевірки первинні документи є підтвердженням належного здійснення позивачем своєї діяльності відповідно до умов договорів, вищевказані документи свідчать про належне документування послуг страхування, коректність обчислення та сплати податку по таких операціях.

Відповідно до Акту від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607, в ході перевірки проведено податковий аналіз та встановлено, що згідно офіційного веб-порталу судової влади за адресою в Інтернеті: https://reyestr.court.gov.ua., «Єдиний державний реєстр судових рішень», що зазначені постачальники страхових послуг є фігурантами кримінальних справ, а саме:

по контрагенту - постачальнику робіт та послуг ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс» ():

- кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №0000089 від 14.03.2022, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.4 ст.101-2 КК України;

- кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №0000275 від 23.02.2021, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.5 ст.191 КК України;

по контрагенту - постачальнику робіт та послуг ТОВ «СТРАХОВА КОМПАНІЯ «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» ():

- кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №0000020 від 29.04.2020 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.5 ст.27, ч.3 ст.212, ч.3 ст.209, ч.1 ст.364 КК України;

- кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №0000004 від 18.04.2022 року, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.3 ст.209, ч.3 ст.212, ч.1 ст.366, ч.1 ст.388 КК України;

по контрагенту - постачальнику робіт та послуг ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал» ():

- кримінальне провадження внесене до ЄРДР за №0000162 від 05.10.2021, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.2 ст.367 КК України.

Відповідно до частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Разом із тим, податковим органом зазначено про наявність кримінальних проваджень, однак жодних вироків до суду не було надано.

Окрім того, відповідачем не надано доказів на підтвердження того, що в рамках відповідних кримінальних проваджень досліджувалися договірні взаємовідносини та вчинені господарські операції з позивачем, або отримано інформацію про вчинення останнім протиправних дій, які мають наслідком безпідставне декларування податкового кредиту та витрат.

Відповідно до абзацу 3 пункту 112.7 статті 112 ПК України усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Відтак, посилання контролюючого органу на можливі порушення вимог податкового законодавства контрагентами позивача не можуть бути підставою для висновку про нереальність чи сумнівність господарських операцій за укладеними з ними договорами.

Суд першої інстанції обґрунтовано вважає безпідставними посилання відповідача на Рішення Правління Національного банку України від 23.04.2024 №123-рш «Про анулювання ТОВ «СТРАХОВА КОМПАНІЯ «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» ліцензій на провадження діяльності з надання фінансових послуг та на лист Національного банку України від 05.06.2024 №2316/5/32-00-05-03-01 щодо інформації про діяльність ТОВ «МІЛОАН», ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал», АТ «Страхова компанія «ВАРТА», ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс», ТДВ «Страхова компанія «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» та ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС», оскільки вказані документи ніяким чином не свідчать про порушення позивачем вимог податкового законодавства за перевіряємий період.

Порушення контрагентами позивача вимог законодавства у сфері надання фінансових послуг, внаслідок чого останнім було анульовано ліцензії на провадження господарської діяльності з надання фінансових послуг, не свідчать про порушення вимог податкового законодавства саме в межах господарських операцій з ТОВ «МІЛОАН».

При цьому, станом на момент проведення господарських операцій відповідно до договорів добровільного страхування від 30.03.2021 №ВК/КР/2021-00011, від 30.10.2020 №2020/КР-0009, від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР, від 01.10.2021 №К 01 01-10, укладених з позивачем, ТДВ «Страхова компанія «ВІП-Капітал», АТ «Страхова компанія «ВАРТА», ПАТ «Страхова компанія «АСКО-Медсервіс», ТДВ «Страхова компанія «ПРЕМ`ЄР ГАРАНТ ПРОФІ» мали діючі ліцензії на провадження господарської діяльності з надання фінансових послуг.

Таким чином, зважаючи на відсутність прямих доказів, які свідчать про порушення позивачем та його контрагентами податкової дисципліни та правил ведення господарської діяльності в межах спірних правовідносин, є необґрунтованими посилання відповідача на обставини порушення позивачем положень Податкового кодексу України в межах господарських операцій за перевіряємий період відповідно до договорів добровільного страхування від 30.03.2021 №ВК/КР/2021-00011, від 30.10.2020 №2020/КР-0009, від 03.06.2019 №СО-0306-19-КР, від 01.10.2021 №К 01 01-10.

Разом з тим, в Акті перевірки від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607 контролюючим органом зазначено, що 25 жовтня 2023 року начальником юридичного управління ТОВ «МІЛОАН» Сергієм Кршиковим надано письмову відповідь, що з метою запобігання виникнення критичного рівня збитків, уповноваженими органами управління ТОВ «МІЛОАН» ухвалено рішення про страхування ризиків неповернення кредитних коштів понад рівні простроченої заборгованості/дефолту, які є прийнятними.

При цьому, відповідач вказує, що до перевірки не надавалися ухвалені рішення уповноважених органів управління ТОВ «МІЛОАН» про страхування ризиків неповернення кредитних коштів понад рівні простроченої заборгованості/дефолту.

На підтвердження згоди на укладення договорів страхування уповноваженим органом ТОВ «МІЛОАН» до матеріалів справи долучено Протоколи загальних зборів учасників Товариства з обмеженою відповідальністю «МІЛОАН» №31/12/2021, №29-03-2021, №31-05-2019, №26-12-2019, №02-07-2020, №30-02-2021 та №30-10-2020.

Таким чином, вказані докази підтверджують прийняття уповноваженим органом управління ТОВ «МІЛОАН» рішень про страхування ризиків неповернення кредитних коштів понад рівні простроченої заборгованості/дефолту.

Згідно Акту від 01.12.2023 №1174/32-00-07-01-14/40484607, в ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено невідповідність між номенклатурою наданих послуг у Актах та Звітах до Актів надання послуг, а саме: відповідно до договору та актів наданих послуг встановлено номенклатуру послуг, а саме: послуги з розміщення реклами в мережі Інтернет.

Відповідач, аналізуючи акти надання послуг та звіти до них, дійшов висновку про неможливість підтвердити наявність вказаних витрат через відсутність підтверджуючих документів, відповідно до звітів не надано розгорнуту інформацію про проведену роботу: сайти де були кліки, що означають «кліки», з якого розрахунку складається ціна на кліки, як за п`ятнадцять місяців співпраці було залучено понад 2 мільйони осіб.

З приводу надання (придбання) послуг створення, налаштування, аналізу та підвищення ефективності рекламних компаній в Google ADS, до перевірки не надано наступну інформацію:

- яку саме контекстну та медійну рекламу в системі Google Ads було створено та розміщено;

- яким чином супроводжувалася рекламна кампанія, та які дії було здійснено Виконавцем для її розповсюдження та супроводження; звітів про перебіг рекламних кампаній, як те передбачено умовами договору;

- готові до розміщення рекламні матеріали (тексти, банери тощо), як передбачено п.3.1 Договору;

- інформацію щодо результатів впливу рекламної кампанії, проведеної ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» на фінансово-господарську діяльність ТОВ «МІЛОАН» в частині збільшення обсягів договорів кредитування тощо.

Як вбачається з матеріалів справи, 30.12.2021 між ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» (виконавець) та ТОВ «МІЛОАН» (замовник) укладено Договір «Про надання послуги «Розміщення реклами в мережі Інтернет» №30122021-БФ-МІЛ-ГУГЛ (далі - Договір).

Відповідно до підпунктів 1.1., 1.2. пункту 1 Договору виконавець зобов`язується розміщувати рекламні матеріали, надані замовником, у мережі Інтернет (далі - послуги), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити вартість рекламних послуг у порядку та на умовах, передбачених у Додатках до них.

Послуги включають: створення та розміщення контекстної та медійної реклами в системі Google Ads; супровід рекламних кампаній в Інтернеті: створення та налаштування рекламних кампаній; аналіз та підвищення ефективності рекламних кампаній; надання звітів про перебіг рекламних кампаній.

Таким чином, виходячи з умов Договору вбачається, позивачу за перевіряємий період надавались послуги саме по створенню та розміщенню контекстної та медійної реклами в системі Google Ads.

На підтвердження виконання умов Договору до матеріалів справи долучено:

- додаток №1 до Договору від 30.12.2021 «Про надання послуги «Розміщення реклами в мережі Інтернет» №30122021-БФ-МІЛ-ГУГЛ;

- додаткові угоди від 02.01.2022 №1, від 01.06.2022 №2, від 02.01.2023 №3 до Договору від 30.12.2021 «Про надання послуги «Розміщення реклами в мережі Інтернет» №30122021-БФ-МІЛ-ГУГЛ;

- акти надання послуг від 28.02.2022 №15 на суму 838 000,00 грн, від 10.06.2022 №5 на суму 89 483,82 грн, від 31.07.2022 №33 на суму 400 000,00 грн, від 31.08.2022 №34 на суму 2 720 000,00 грн, від 30.09.2022 №41 на суму 3 870 000,00 грн, від 31.10.2022 №45 на суму 3 970 000,00 грн, від 30.11.2022 №49 на суму 4 096 000,00 грн, від 31.12.2022 №54 на суму 300 000,00 грн, від 31.01.2023 №7 на суму 2 723 400,00 грн, від 31.01.2023 №6 на суму 50 000,00 грн, від 28.02.2023 №12 на суму 3 774 000,00 грн, від 28.02.2023 №8 на суму 50 000,00 грн, від 31.03.2023 №17 на суму 7 313 400,00 грн, від 31.03.2023 №16 на суму 50 000,00 грн, від 30.04.2023 №28 на суму 1 580 600,00 грн, від 30.04.2023 №32 на суму 50 000,00 грн, від 30.06.2023 №58 на суму 50 000,00 грн, від 31.05.2023 №45 на суму 50 000,00 грн, від 30.06.2023 №59 на суму 2 366 400,00 грн, від 30.06.2023 №58 на суму 50 000,00 грн;

- звіти до Актів надання послуг від 28.02.2022 №15, від 10.06.2022 №5, від 31.07.2022 №33, від 31.08.2022 №34, від 30.09.2022 №41,від 31.10.2022 №45, від 30.11.2022 №49, від 31.12.2022 №53, від 31.01.2023 №7, від 31.01.2023 №6, від 28.02.2023 №12, від 30.04.2023 №32, від 30.06.2023 №59;

- платіжні інструкції від 04.01.2022 №1133 на суму 50 000,00 грн, від 10.01.2022 №1143 на суму 50 000,00 грн, від 06.01.2022 №1140 на суму 50 000,00 грн, від 11.01.2022 №1146 на суму 100 000,00 грн, від 11.01.2022 №1145 на суму 100 000,00 грн, від 27.01.2022 №1156 на суму 300 000,00 грн, від 13.01.2022 №1147 на суму 250 000,00 грн, від 17.02.2022 №1180 на суму 500 000,00 грн, від 09.02.2022 №1168 на суму 350 000,00 грн, від 19.07.2022 №1233 на суму 100 000,00 грн, від 14.07.2022 №1228 на суму 60 000,00 грн, від 27.07.2022 №1235 на суму 150 000,00 грн, від 26.07.2022 №1234 на суму 10 000,00 грн тощо.

Згідно пояснень позивача, оплата рекламних послуг здійснювалась не за показ реклами, а за клік, тобто перехід користувача мережі інтернет, який зробив пошуковий запит в Google, за посиланням в рекламному оголошенні, що демонструється йому за підсумками пошуку, що збільшує рівень конверсії (залежність числа покупок від кількості відвідувачів та відвідувань сайту) та є більш ефективним засобом залучення клієнтів, ніж плата за послугу з демонстрації реклами.

У свою чергу, відповідач вказує про неможливість визначення ціни за клік та з якого розрахунку складається така ціна.

Однак, визначення ціни за клік розміщене в довідковому центрі Google Ads (https://support.google.com/google-ads/answer/14074), згідно яким середня сума за клік обчислюється діленням загальної вартості кліків на їх сукупну кількість.

Так, до матеріалів справи позивачем долучено Витяги з інформаційної системи щодо кількості оформлених заяв на отримання кредиту користувачами, що перейшли за посиланнями рекламних оголошень в Google за перевіряємий період.

Крім того, звітами до Актів надання послуг від 28.02.2022 №15, від 10.06.2022 №5, від 31.07.2022 №33, від 31.08.2022 №34, від 30.09.2022 №41,від 31.10.2022 №45, від 30.11.2022 №49, від 31.12.2022 №53, від 31.01.2023 №7, від 31.01.2023 №6, від 28.02.2023 №12, від 30.04.2023 №32, від 30.06.2023 №59, про які зазначено вище, підтверджується кількість кліків, середня ціна за клік та загальна вартість послуг.

Такими чином, вказаними первинними документами підтверджується зміст та обсяг господарських операцій між позивачем та ТОВ «БРЕДЛІ ФІНАНС» щодо надання послуг про розміщенню реклами в мережі Інтернет. Вказані господарські операції є економічно виправданими та відповідають основним видам господарської діяльності позивача.

Контролюючим органом, у свою чергу, в ході судового розгляду не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено об`єктивних обґрунтувань про здійснення позивачем вищевказаних господарських операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов до висновку про протиправність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень від 23.01.2024 №0000/41/32-00-07-01-19/40484607 та від 23.01.2024 №0000/42/32-00-07-01-19/40484607 та наявності підстав для їх скасування.

Разом із тим, колегія суддів звертає увагу, що відповідно до наданих сторонами пояснень, позивачем фактично не оскаржується:

- податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2024 року №0000/42/32-00-07-01-19/40484607 в частині зменшення задекларованої позивачем суми від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на 898 584,00 грн (замість 33 263 702,00 грн)

- податкове повідомлення-рішення від 23 січня 2024 року №0000/41/32-00-07-01-19/40484607 в частині збільшення суми грошового зобов`язання позивача з податку на прибуток на 242 264 грн (замість 74 961 181 грн), та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 27 351,00 грн (замість 2 277 290,25 грн), а всього за податковим повідомленням-рішенням на 269 615 грн (замість 77 238 471,25).

За таких обставин, колегія суддів дійшло до висновку, що податкові повідомлення-рішення від 23.01.2024 №0000/41/32-00-07-01-19/40484607 та від 23.01.2024 №0000/42/32-00-07-01-19/40484607 в цій частині не підлягають скасуванню.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку про часткове задоволення позовних вимог.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - задовольнити частково.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року - скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 січня 2024 року №0000/42/32-00-07-01-19/40484607 в частині зменшення задекларованої позивачем суми від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток на 898 584,00 грн; податкового повідомлення-рішення від 23 січня 2024 року №0000/41/32-00-07-01-19/40484607 в частині збільшення суми грошового зобов`язання позивача з податку на прибуток на 242 264 грн, та штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 27 351,00 грн.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити.

В іншій частині рішення Київського окружного адміністративного суду від 11 липня 2024 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст. 328, 329 КАС України.

Повний текст постанови виготовлено 10.12.2024.

Головуючий суддя: А.Ю. Кучма

В.О. Аліменко

Н.В. Безименна