Справа № 380/25688/23
Суддя: Довга Ольга Іванівна
Дата ухвалення: 2024-12-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 грудня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/25688/23 пров. № А/857/18094/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Глушко І.В.,

суддя Запотічний І.І.

секретар судового засідання Василюк В.Б.

за участю представників:

позивача Шестакевич Ю.В.

відповідача Дорош А.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року (головуючий суддя Кузан Р.І., проголошено о 14:12:40, м.Львів, повний текст рішення складено 24.06.2024) у справі №380/25688/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Лео-С» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

02.11.2023 позивач звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10 серпня 2023 року № 18137/13-01-07-03 (форма «Р»), від 10 серпня 2023 року № 18136/13-01-07-03(форма «Р»), від 10 серпня 2023 року № 18139/13-01-24-10 (форма «Д»), від 10.08.2023 року № 18140/13-01-24-10 (форма «Д»).

Позов обгрунтовує тим, що проведеною уповноваженими особами відповідача документальною плановою виїзною перевіркою ТОВ «Лео-С» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2018 по 30.09.2021, валютного законодавства за період з 01.04.2018 по 30.09.2021, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2018 по 30.09.2021 встановлено, зокрема, порушення вимог п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України, п. 5, п. 21 П(С) БО №15 «Дохід». За результатами перевірки відповідач дійшов висновку, що позивачем занижено податок на прибуток, який підлягає відображенню у рядку 06 Податкової декларації з податку на прибуток на загальну суму 6 897 587 грн., в тому числі за 2018 рік у сумі 3 317 738 грн., за 2019 рік у сумі 3 023 426 грн., за 2020 рік у сумі 556 423 грн. Крім цього, на думку податкового органу ТОВ «Лео-С» порушено вимоги п.198.1. п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України на загальну суму 7 045 738 грн., в тому числі по періодах: травень 2018 року у сумі 92 046 грн, червень 2018 року у сумі 236 361 грн, липень 2018 року у сумі 495 237 грн, серпень 2018 року у сумі 582 468 грн, вересень 2018 року у сумі 462 992 грн, жовтень 2018 року у сумі 376 844 грн, листопад 2018 року у сумі 621 306 грн, січень 2019 року у сумі 1 508 246 грн, лютий 2019 року у сумі 625 921 грн, березень 2019 року у сумі 894 820 грн, квітень 2019 року у сумі 792 641 грн, травень 2019 року у сумі 381 916 грн, липень 2020 року у сумі 9 940 грн. Також, встановлено порушення пп. 14.1.11. пп. 14.1.47 п.14.1 ст. 14, «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податковий кодекс України, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2020 рік в сумі 2 727, 44 грн; п. 161 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу, встановленими Законом України від 31 липня 2014 року № 1621 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів», не сплачено до бюджету військового збору за 2020 рік у розмірі 208, 80 грн, п. 51.1 ст. 51, п. 119.1, ст. 119, п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України, а саме: при подачі вищевказаної звітності не у повному обсязі, відображено суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків за 4 квартал 2020 року. Наведені порушення описані в акті перевірки від 09.02.2022 № 1868/13-01-07-03/38208806, який складений за результатами перевірки ТОВ «Лео-С». На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 18137/13-01-07-03, № 18136/13-01-07-03, № 18139/13-01-24-10 та № 18140/13-01-24-10 від 10.08.2023. Позивач зазначає, що ГУ ДПС у Львівській області за результатами перевірки дійшло до помилкового висновку, що заборгованість за договором кредитної лінії від 10.06.2020 № 2063-729 з АТ «Державний ощадний банк України» є довгостроковою та підлягає дисконтуванню. Вказує, що ТОВ «Лео-С» в межах ліміту кредитування отримувало транші та з урахуванням положень підпункту 2.3.3 Договору мало повернути на пізніше 365-го дня з моменту їх отримання, а саме: 12.06.2020 транш на суму 2 486 318, 87 грн обов?язок повернути до 12.06.2021; 16.06.2020 транш на суму 1 132 726, 87 грн обов?язок повернути до 16.06.2021; 19.06.2020 транш на суму 481 838, 09 грн обов?язок повернути до 19.06.2021; 25.06.2020 транш на суму 1 971 205, 69 грн обов?язок повернути до 25.06.2021; 15.07.2020 транш на суму 805 000, 00 грн обов?язок повернути до 15.07.2021; 22.07.2020 транш на суму 122 910,48 грн обов?язок повернути до 22.07.2021. Отже, отримана позивачем від АТ «Державний ощадний банк України» позика була короткостроковою та не підлягала дисконтуванню. Ба більше, позивачем достроково виконано свої кредитні зобов?язання, повернуто суму основного боргу в повному обсязі 13 січня 2021 року. Також, довідкою АТ «Державний ощадний банк України» підтверджується, що станом на 15 січня 2021 року кредит погашено повністю, будь-яка заборгованість (в т.ч. зі сплати відсотків, комісій тощо) відсутня. Щодо реальності здійснення господарських операцій по придбанню товарів в контрагентів ТзОВ «ДФ Плюс», ТзОВ «Гаджет Трейдінг» позивач зазначає, що придбані у вказаних контрагентів товари були поставлені відповідно до підписаних договорів, на підставі яких неодноразово здійснювалися поставки, як до періоду за який проводилася перевірка, так і після. Відбулася реальна передача товарів від контрагентів до позивача, що підтверджується відповідними первинними документами, а також, щодо даних поставок були зареєстровані податкові накладні. Позивач поніс фінансові витрати у зв`язку з оплатою придбаних товарів. В подальшому ці товарно-матеріальні цінності були реалізовані іншим контрагентам, а ці операції належним чином відображені у бухгалтерському та податковому обліках. Неправильне ведення податкової звітності чи інші порушення з боку контрагентів позивача, які призвели до висновків контролюючого органу про відсутність інформації про придбання/імпорт товарів постачальниками, не можуть свідчити про те, що товари не були придбані позивачем. Товарно-транспортні накладні не є первинними документами за договором поставки і є обов`язковими тільки при укладенні договорів перевезення. Крім того, зазначає, що свідоцтва, сертифікати якості чи інші документи, які підтверджують виробника та походження товару, не є первинними документами, які мають бути надані під час податкової перевірки для встановлення реальності господарської операції. Наявність кримінальних проваджень, в яких фігурують контрагенти позивача, не свідчить про ризиковість таких підприємств. Крім того, контролюючий орган посилався на кримінальне провадження, яке вже було закрите на час перевірки. Вказує, що немає будь-яких відомостей про віднесення ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет Трейдінг» до переліку ризикових підприємств. Подальший продаж товарів від ТОВ «Лео-С» до його покупців свідчить про існування ланцюга господарських операцій. Разом з тим, позивач звертає увагу, що господарські операції ТОВ «Лео-С» з контрагентами носили реальний характер, що підтверджується наявними первинними бухгалтерськими документами, складеними згідно з чинним законодавством. Вважає, що у відповідача не було підстав для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень № 18137/13-01-07-03, № 18136/13-01-07-03, № 18139/13-01-24-10 та № 18140/13-01-24-10 від 10.08.2023.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 18137/13-01-07-03, № 18136/13-01-07-03, № 18139/13-01-24-10 та № 18140/13-01-24-10 від 10.08.2023.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначив, що прийняті Головним управління ДПС у Львівській області податкові повідомлення-рішення є законними та обгрунтованими. Щодо заниження доходу за 2020 рік внаслідок не проведення дисконтування заборгованості по договору кредитної лінії з AT «Державний ощадний банк Україна» у сумі 3091237 грн, апелянт зазначає, що ТОВ «Лео-С» (Позичальник) на виконання даного договору у 2020 році отримало кошти кредитної лінії, відкритої в АТ «Державний ощадний банк Україна». Станом на 31.12.2020 підприємством не повернуто кошти у сумі 7 000 000 грн. Таким чином, станом на 31.12.2020 по рахунку обліковується кредиторська заборгованість у сумі 7 000 000 грн. Дисконтуванню підлягають довгострокові зобов`язання та дебіторська заборгованість, за якими передбачаються майбутні платежі, тобто та заборгованість, яка повинна погашатися грошима, адже теперішня вартість - це дисконтована вартість майбутніх платежів грошима. Різниця між майбутньою (номінальною) вартістю і її теперішньою (дисконтованою) у сумі 3 091 237 грн. є доходом від дисконтування кредиторської заборгованості. Відображається такий дохід по бухгалтерському обліку на рахунку 73 "Інші фінансові доходи" та в рядку 2220 "Інші фінансові доходи" фінансової звітності Форма №2. Враховуючи вищенаведене, апелянт вважає, що ТОВ «Лео-С» необхідно було провести дисконтування заборгованості у сумі 7 000 000 грн. по договору кредитної лінії та відобразити дохід від дисконтування кредиторської заборгованості по бухгалтерському рахунку 73 "Інші фінансові доходи" та в рядку 2220 "Інші фінансові доходи" фінансової звітності Форма№2. Таким чином, перевіркою встановлено порушення п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 Податкового кодексу України, п.5 П(С)БО №15 «Дохід». Вказує, що ТОВ «Лео-С» до складу інших фінансових доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за період з 01.04.2019 по 30.09.2021, не включено суму фінансового доходу від дисконтування заборгованості по договору кредитної лінії у сумі 3 091 237 грн, чим занижено задекларований показник у рядку 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку» фінансовий результат до оподаткування за 2020 рік на загальну суму 3091237 грн. Щодо завищення податкового кредиту у сумі 7045738,35 грн. та заниження доходів на загальну суму 35 228 691 грн по взаєморозрахунках з ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет Трейдінг», апелянт зазначає, що ТОВ «Лео-С» (Покупець) укладено договір від 20.10.2014 №201014 із контрагентом ТзОВ «ДФ Плюс» (37264236) (Постачальник). Згідно з видатковими та податковими накладними ТзОВ «ДФ Плюс» реалізовувало для ТОВ «Лео-С» товар (Мобільні телефони Sigma, Планшети Sigma mobile, Action camera Sigma, Безпровідна гарнітура Sigma) у 2018 році на суму 19 925 257,48 грн, в тому числі ПДВ 3 320 876,24грн, у 2019 році на суму 18 580 450,89 грн, в тому числі ПДВ 3 096 741,80 грн. Відповідно до інформаційної бази АІС «Податковий блок» проведеним аналізом встановлено відсутність у ТзОВ «ДФ Плюс» (37264236) придбання на території України, а також по імпорту товарів (Мобільні телефони Sigma, Планшети Sigma mobile, Action camera Sigma, Безпровідна гарнітура Sigma), які згідно з документами в подальшому реалізовані на ТОВ «Лео-С». Як наслідок, враховуючи відсутність придбання, ТзОВ «ДФ Плюс» не могло реалізовувати на ТОВ «Лео-С» вищезазначений товар. Крім цього, вказує, що слідчим управлінням фінансових розслідувань ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м. Києві відкрито кримінальне провадження №0000008 від 16.01.2018 проти службових осіб (засновник, керівник та головний бухгалтер) ТзОВ «ДФ ПЛЮС». Також, звертає увагу, що ТОВ «Лео-С» (Покупець) укладено договір поставки від 01.05.2018 №22062017 із ТзОВ «Гаджет Трейдінг» (41739063) (Постачальник). На виконання умов договору ТзОВ «Гаджет Трейдінг» виписано видаткові накладні на реалізацію товару (Мобільні телефони Nokia, Електроскутери AIMA POWER EAGLE) для ТОВ «Лео-С» у 2018 році на суму 2 193 000 грн. в тому числі ПДВ 365 500 грн., у 2019 році на суму 1 575 721,80 грн в тому числі ПДВ 262 620,3 грн. Проте, придбання вказаного товару у ТзОВ «Гаджет Трейдінг» відсутнє. Як наслідок, враховуючи відсутність придбання, ТзОВ «Гаджет трейдінг» та ТзОВ «ДФ Плюс» не могло реалізовувати на ТОВ «Лео-С» товари згідно видаткових накладних. Разом з тим, апелянт вказує, що ТОВ «Лео-С» до перевірки не надано свідоцтва, якісні посвідчення, сертифікати відповідності чи інші документи, які підтверджують виробника та походження вищенаведеного товару. Крім того, не надано до перевірки також і жодного документу, який би підтверджував ким саме здійснювалось приймання товару (як по кількості, так і по якості), що задокументований як придбаний у ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет Трейдінг». Також, ТОВ «Лео-С» до перевірки не надано документів, що підтверджують транспортування товару. Таким чином, перевіркою не підтверджено наявність поставки від ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет трейдінг», не підтверджено фактичне здійснення господарської операції, в зв`язку з чим надані до перевірки документи не мають силу первинних документів. Таким чином, перевіркою не встановлено придбання ТОВ «Лео-С» в ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет трейдінг» ТМЦ, а лише оформлення господарських операцій первинними документами. Оскільки ТМЦ, які оформлені документами ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет трейдінг», не могли поставлятися, однак оприбутковані по бухгалтерському обліку ТОВ «Лео-С» та в подальшому використані в господарській діяльності підприємства (реалізовані), то, відповідно, даний факт свідчить про безоплатне одержання підприємством даного товару. Як наслідок, такі господарські операції враховуються при визначенні доходу підприємства відповідно до п.5 П(с)БО 15. Отже, загальна вартість безоплатно отриманого товару становить: 35 228 691 грн., в тому числі у 2018 році у сумі 18 431 881 грн (без ПДВ), у 2019 році у сумі 16 796 810 грн (без ПДВ). Отже, перевіркою встановлено, що на порушення п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового кодексу України ТОВ «Лео-С» безпідставно включено до складу податкового кредиту податок на додану вартість по взаєморозрахунках з ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет Трейдінг» всього у сумі 7 045 738,35 грн. Крім цього, зазначає, що ТОВ «ЛЕО-С» порушено вимоги пп.14.1.11, пп.14.1.47 п.14.1 ст.14, "д" пп. 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.164.5 ст.164, пп.168.1.1 п.168.1 ст.168 Податкового кодексу - не утримано та не перераховано податок на доходи фізичних осіб за 2020 рік в сумі 2 727,44 грн, а також в порушення п.161 підрозділу 10 Розділу XX Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами і доповненнями), встановленими Законом України від 31 липня 2014 року № 1621 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів», не сплачено до бюджету військового збору у розмірі 208,80 грн. Враховуючи викладене, апелянт вважає, що при прийнятті рішень його посадові особи діяли на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

04.09.2024 позивачем до суду подано відзив на апеляційну скаргу. Доводи відзиву аналогічні доводам адміністративного позову. Крім того, зазначає, що надавши належну оцінку обставинам справи, суд першої інстанції у своєму рішенні від 12.06.2024 року прийшов до обґрунтованого рішення про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Львівській області № 18137/13-01-07-03, № 18136/13-01-07-03, № 18139/13-01-24-10 та № 18140/13- 01-24-10 від 10.08.2023 року. Просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги.

23.09.2024 позивачем до суду подано письмові пояснення. В даних поясненнях позивач зазначає, що 18.09.2024 року представником позивача отримано постанову про закриття кримінального провадження від 30 травня 2024 року (Постанова), якою старшим детективом Підрозділу детективів Територіального управління БЕБ у Львівській області Скворцовим В.О. закрито кримінальне провадження, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 0000011 від 31.10.2023 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 212 КК України. Постановою встановлено, що на підставі оцінки зібраних під час досудового розслідування доказів, зважаючи на результати слідчих дій у вказаному кримінальному провадженні, органом досудового розслідування не здобуто об`єктивних даних, які вказували б на наявність в діях службових осіб ТОВ «Лео-С» складу кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 212 КК України. Кримінальне провадження, яке внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 0000011 від 31.10.2023 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 212 КК України, закрито на підставі п. 2 ч. 1 ст. 284 КПК України, у зв`язку з відсутністю складу кримінального правопорушення. Відтак, вказана постанова вкотре підтверджує, що вимоги апеляційної скарги є безпідставними та такими, що не знаходять свого підтвердження у матеріалах справи та не спростовують законності оскаржуваного рішення.

18.11.2024 відповідачем до суду подано додаткові пояснення у справі. В даних поясненнях відповідач зазначає, що судом першої інстанції у даній справі невірно застосовано положення Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а саме не досліджено усі первинні документи на їх відповідність як закону так і змісту в контексті підтвердження і розкриття ними суті, внутрішньої сторони господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. Також, судом не взято до уваги та не надано оцінки долученим відповідачем до матеріалів справи доказам (дані ЄРПН щодо розбіжності в номенклатурі товарів під час здійснення придбання та продажу товарів, а саме обрив ланцюга постачання з підміною товарів). Звертає увагу, що судом першої інстанції взято до уваги недостовірні та недопустимі докази, що були відсутні під час проведення перевірки та надані під час розгляду справи: висновок санітарно- епідеміологічної експертизи, вантажно-митні декларацій, експрес-накладні ТзОВ «Нова пошта», довіреності на отримання товару, оборотно-сальдовими відомості, документи складського обліку.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримує вимоги апеляційної скарги.

Представник позивача заперечує доводи апеляційної скарги. Вважає, що суд першої інстанції прийняв законне і обгрунтоване рішення.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.

Судом встановлені наступні обставини.

Позивач - ТОВ «Лео-С» зареєстрований як юридична особа за кодом . Місцезнаходження: 79035, м. Львів, вул. Зелена, 153а.

Видами діяльності позивача відповідно до статуту є 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткуванням, деталями до нього (основний); 01.50 Змішане сільське господарство; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 95.21 Ремонт електронної апаратури побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення; 95.22 Ремонт побутових приладів, домашнього та садового обладнання; 46.76 Оптова торгівля іншими проміжними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах; 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; 73.11 Рекламні агентства; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 33.13 Ремонт і технічне обслуговування електронного й оптичного устаткування; 46.36 Оптова торгівля цукром, шоколадом і кондитерськими виробами; 47.24 Роздрібна торгівля хлібобулочними виробами, борошняними та цукровими кондитерськими виробами в спеціалізованих магазинах.

Головним управління ДПС у Львівській області відповідно до наказу від 09.12.2021 №4227-ПП та на підставі направлень від 20.12.2021 №№13966, 13967, 13968, 13969, 13970, 13971, 13973, 13974, згідно з п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75, ст. 75, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України, проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Лео-С» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.04.2018 по 30.09.2021, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2018 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.04.2018 по 30.09.2021.

За результатами перевірки складено акт від 09.02.2022 №1868/13-01-07-03/38208806 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «Лео-С» () (Акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Лео-С»: п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України, п. 5, п. 21 П(С) БО №15 «Дохід», занижено податок на прибуток, який підлягає відображенню у рядку 06 Податкової декларації з податку на прибуток на загальну 6 897 587 грн, в тому числі за 2018 році у сумі 3 317 738 грн, за 2019 рік у сумі 3 023 426 грн, за 2020 рік у сумі 556 423 грн; п.198.1. п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України на загальну суму 7 045 738 грн, в тому числі по періодах: Травень 2018 року у сумі 92 046 грн., Червень 2018 року у сумі 236 361 грн., Липень 2018 року у сумі 495 237 грн., Серпень 2018 року у сумі 582 468 грн., Вересень 2018 року у сумі 462 992 грн., Жовтень 2018 року у сумі 376 844 грн., Листопад 2018 року у сумі 621 306 грн., Січень 2019 року у сумі 1 508 246 грн., Лютий 2019 року у сумі 625 921 грн., Березень 2019 року у сумі 894 820 грн., Квітень 2019 року у сумі 792 641 грн., Травень 2019 року у сумі 381 916 грн., Липень 2020 року у сумі 9 940 грн.; пп. 14.1.11. пп. 14.1.47 п.14.1 ст. 14, «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 п. 164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Податковий кодекс України, в результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб за 2020 рік в сумі 2 727, 44 грн.; п. 161 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу, встановленими Законом України від 31 липня 2014 року № 1621 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів», не сплачено до бюджету військового збору за 2020 рік у розмірі 208, 80 грн.; п. 51.1 ст. 51, п. 119.1, ст. 119, п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України, а саме: при подачі вищевказаної звітності не у повному обсязі, відображено суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків за 4 кв. 2020.

На підставі висновків акту перевірки від 09.02.2022 Головним управління ДПС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення: від 10.08.2023 № 18137/13-01-07-03 (форма «Р»), за яким донараховано зобов`язання з податку на прибуток у сумі 6 897 587,00 грн за основним зобов`язанням та 3 448 793,50 грн за штрафними санкціями за порушення; від 10.08.2023 № 18136/13-01-07-03 (форма «Р») за яким донараховано зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 7 045 738,00 грн за основним зобов`язанням та 3 522 869 грн за штрафними санкціями; від 10.08.2023 № 18139/13-01-24-10 (форма «Д») за яким донараховано зобов`язання за платежем податку на доходи фізичних осіб у сім 2727,44 грн; від 10.08.2023 №18140/13-01-24-10 (форма «Д»), за яким донараховано зобов`язання з військового збору у сумі 208,80 грн.

Висновки акту перевірки обґрунтовані тим, що на думку відповідача за результатами господарської діяльності позивача мали місце відображення в податковому та бухгалтерському обліках нереальних господарських операцій з придбання товарів та послуг від ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет Трейдінг». При цьому, безтоварність господарських операцій відповідач, в основному, доводить наявною в податкового органу податковою інформацією, яка на його думку свідчить про недобросовісність контрагентів позивача та відсутність у них можливості реально здійснювати господарську діяльність.

Водночас, позивач не погодився із такими висновками контролюючого органу оскільки вважає, що здійснювані ним господарські операції були реальними та підтверджені долученими до матеріалів справи первинними документами, які також надавалися під час проведення перевірки та відповідають вимогам чинного законодавства. По кожному контрагенту позивач доводить фактичне виконання договорів та наявність економічної вигоди та доцільності таких господарських операцій.

Відповідач також вказує, що ТОВ «Лео-С» протиправно не включено до складу інших фінансових доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, фінансового доходу від дисконтування заборгованості по договору кредитної лінії з АТ «Державний ощадний банк України», чим занижено фінансовий результат до оподаткування за 2020 рік на загальну суму 3091237 грн.

Поряд з цим, позивач вказує, що всі зобов`язання за кредитним договором перед АТ «Державний ощадний банк України» позивачем мали бути погашені протягом одного року, відтак такі зобов`язання не є довгостроковими та не повинні були дисконтуватись. При цьому, позивач наголошує, що вся заборгованість перед банком погашена ним достроково, менше ніж за пів року з моменту отримання коштів.

Щодо донарахованих податкових зобов`язань по податку на доходи фізичних осіб та по військовому збору позивач вказує, що податковий орган помилково дійшов висновку, що у правовідносинах з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 ТОВ «Лео-С» виступало податковим агентом, оскільки вказаний контрагент позивача у договорі діяв як самостійний суб`єкт господарювання.

Відтак, позивач вважає прийняті Головним управління ДПС у Львівській області податкові повідомлення-рішення незаконними та такими, які необхідно скасувати, а тому звернувся в суд першої інстанції з позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів ті обставини, на яких ґрунтуються його заперечення.

Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Податковий кодекс України (ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підп. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпунктом 16.1.2. п. 16.1 ст. 16 ПК України визначено обов`язок платника податків вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Відповідно до п. 44.1. ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (Закон № 996-XIV) господарська операція визначена як дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а господарська операція це дія або подія, що викликає зміни у структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Статтею 9 вказаного Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п.134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до п.135.1 ст.135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО №15, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (П(С)БО №15).

Відповідно до п. 5 П(С)БО №15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Національному положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте, ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Відповідно до п.21 П(С)БО №15 дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов`язання та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО №11.

Згідно з п.4 П(С)БО №11 поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями. Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства. Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Пунктом 7 П(С)БО №11 передбачено, що до довгострокових зобов`язань належать, зокрема довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання. Довгострокове зобов`язання за кредитною угодою (якщо угода передбачає погашення зобов`язання на вимогу кредитора (позикодавця) у разі порушення певних умов, пов`язаних з фінансовим станом позичальника), умови якої порушені, вважається довгостроковим, якщо: позикодавець до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов`язання внаслідок порушення; не очікується виникнення подальших порушень кредитної угоди протягом дванадцяти місяців з дати балансу. Довгострокові зобов`язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання (п.8 та п.9 П(С)БО №11).

В свою чергу, відповідно до п.10 та п.11 (п.8 та п.9 П(С)БО №11) поточні зобов`язання включають, зокрема короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; інші поточні зобов`язання. Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Аналізуючи наведені норми законодавства, колегія суддів зазначає, що лише довгострокові зобов`язання відображаються в балансі з урахуванням дисконтованої суми майбутніх платежів.

Отже, для висновку про наявність у позивача обов`язку проводити дисконтування заборгованості за договором кредитної лінії з АТ «Державний ощадний банк України» необхідно встановити статус фінансових зобов`язань, зокрема, що такі зобов`язання перед банком є довгостроковими. При цьому, віднесення банківських кредитів до довгострокових чи поточних зобов`язань залежить від строку надання таких.

Апеляційний суд звертає увагу, що в законодавстві відсутнє нормативне визначення поняття довгострокових чи короткострокових кредитів. Проте, в теорії та на практиці відображення кредитів у фінансовій звітності сформульовано визначення, за яким позичковий капітал (зобов`язання) поділяється на довгостроковий і короткостроковий. Під довгостроковими кредитами банків розуміються зобов`язання підприємства перед кредитною установою (банком), які повинні погашатися протягом терміну, що перевищує один рік з дати складання балансу, а також пролонговані короткострокові кредити (позички), які перейшли до складу довгострокових. Разом з тим, короткострокові кредити це кредити, які надаються банками господарським органам для подолання тимчасових фінансових труднощів, що виникають у зв`язку з витратами виробництва і обороту, на строк до одного року.

Оглядаючи матеріали справи, колегія суддів зазначає наступне.

ТОВ «Лео-С» укладено договір кредитної лінії №2063-729 від 10.06.2020 з АТ «Державний ощадний банк України». Відповідно до п.2.2 даного договору кредит надається у вигляді відновлювальної кредитної лінії окремими частинами (траншами) з остаточним терміном повернення кредиту не пізніше 09.06.2023.

Згідно з п.2.3 Договору кредитної лінії сторони погодили суму максимального кредитування в розмірі 7 000 000,00 грн.

Підпунктом 2.3.3 Договору кредитної лінії передбачено, що позичальник зобов`язується здійснити погашення основної суми боргу за кожним траншем не пізніше ніж на 365 календарний день з моменту отримання траншу незалежно від розміру діючого ліміту кредитування, що встановлений на окремий банківський день згідно з підпунктом 2.3.2 цього Договору.

Позивачем протягом червня-липня 2020 року отримано шість траншів кредиту на загальну суму 7 000 000,00 грн. Зокрема: 12.06.2020 на суму 2 486 318, 87 грн, граничний термін погашення до 12.06.2021; 16.06.2020 на суму 1 132 726, 87 грн, граничний термін погашення до 16.06.2021; 19.06.2020 на суму 481 838, 09 грн, граничний термін погашення до 19.06.2021; 25.06.2020 на суму 1 971 205, 69 грн, граничний термін погашення до 25.06.2021; 15.07.2020 на суму 805 000, 00 грн, граничний термін погашення до 15.07.2021; 22.07.2020 на суму 122 910,48 грн, граничний термін погашення до 22.07.2021.

Згідно з долученою позивачем випискою по рахунку за період з 01.01.2020 по 18.09.2023 та копією довідки АТ «Державний ощадний банк України» від 15.01.2021, ТОВ «Лео-С» 13.01.2021 достроково погашено всі зобов`язання перед банком по договору кредиту.

Таким чином, апеляційний суд дійшов висновку, що отриманий позивачем від АТ «Державний ощадний банк України» у 2020 році кредит в сумі 7000000,00 грн є короткостроковим, відтак такі фінансові зобов`язання були поточними, не підлягали дисконтуванню та мали бути відображені в балансі за сумою погашення. Відтак, висновок податкового органу про заниження позивачем у фінансовій звітності за 2020 рік показника «Інші фінансові доходи» на суму дисконтування кредиторської заборгованості, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування за вказаний період на загальну суму 3091237 грн, колегія суддів вважає необґрунтованим.

Щодо реальності господарських операцій позивача з ТзОВ «ДФ Плюс» та ТзОВ «Гаджет Трейдінг», суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 ст.187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України податковий кредит сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» п.198.1 ст.198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до п. 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналізуючи наведені норми, суд апеляційної інстанції вказує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту. Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. Водночас, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Також, платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у постановах від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670), від 28 жовтня 2019 року (справа № 280/5058/18), від 26 лютого 2020 року (справа № 826/1308/18), від 06 травня 2020 року (справа № 640/4687/19).

Водночас, cам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки (надання послуг) тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Апеляційний суд зазначає, що ТОВ «Лео-С» (Покупець) укладено договір поставки від 20.10.2014 №201014 з ТзОВ «ДФ Плюс» (Постачальник).

Відповідно до п.1.1 даного договору Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцеві, а Покупець зобов`язується прийняти й своєчасно оплатити вартість товару на умовах, визначених даним договором.

Пунктом 1.2 договору передбачено, що асортимент, кількість і ціна товару визначається сторонами при формуванні замовлення на кожну партію товару і зазначаються в рахунках-фактурах Постачальника, а також в товарних накладних, що прирівнюються до специфікацій та є невід`ємною частиною даного договору.

Відповідно до п.3.1 Договору оплата за узгоджений до відвантаження товар здійснюється Покупцем на умовах попередньої оплати ,шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Постачальника.

Пунктом 4.8 договору передбачено, що Постачальник поставляє товар разом з усією відповідною документацією (сертифікати якості, та/або сертифікати відповідності, інструкції з експлуатації, гарантійні сертифікати та/або гарантійні талони, тощо), яка вимагається законодавством України для реалізації товару. Постачальник зобов`язаний надати декларацію відповідності на відповідні партії товару та забезпечувати маркування товару національним знаком відповідності у випадках передбачених чинним законодавством України та технічними регламентами для певної групи товарів, що діють на території України.

Згідно з долученими до матеріалів справи видатковими накладними ТзОВ «ДФ Плюс» на виконання умов договору реалізувало позивачу товар (мобільні телефони Sigma, планшети Sigma mobile, Action camera Sigma, безпровідна гарнітура Sigma) у 2018 році на суму 19 925 257,48 грн, в тому числі ПДВ 3 320 876,24 грн; у 2019 році на суму 18 580 450,89 грн, в тому числі ПДВ 3 096 741,80 грн.

ТОВ «Лео-С» проведено оплату за вказаний товар в повному обсязі. Станом на 31.12.2019 за даними бухгалтерського обліку позивача заборгованість перед вказаним контрагентом відсутня. Вказана обставина не заперечується відповідачем та підтверджується наявними у справі виписками по банківських рахунках позивача.

За наслідками вказаних господарських операцій ТзОВ «ДФ Плюс» складені податкові накладні, які зареєстровані у встановленому законодавством порядку.

Колегія суддів зазначає, що в акті перевірки висновки відповідача про безтоварність господарських операцій позивача з ТзОВ «ДФ Плюс» обґрунтовані в основному тим, що вказаним підприємством остання податкова звітність по податку на прибуток подана за 2019 рік, по ПДВ за листопад 2019 року. Свідоцтво платника ПДВ анульовано 19.03.2021 по причині ненадання декларацій протягом року. Крім цього, податковий орган вказує, що згідно з інформаційними базами податкового органу у ТзОВ «ДФ Плюс» відсутнє придбання на території України, а також по імпорту товарів, які в подальшому реалізовані позивачу. Відповідач також зазначає, що Слідчим управлінням фінансових розслідувань ДПІ у Печерському районі ГУ ДФС у м.Києві відкрито кримінальне провадження №0000008 від 16.01.2018 проти службових осіб ТзОВ «ДФ Плюс».

З цих підстав податковий орган вказує, що ТОВ «Лео-С» не підтверджено фактичне придбання у ТзОВ «ДФ Плюс» товарів, а лише проведено оформлення господарських операцій первинними документами.

Разом з тим, 01.05.2018 між ТОВ «Лео-С» (Покупець) та ТОВ «Гаджет Трейдінг» (Постачальник) укладено договір поставки №22062017.

Відповідно до п.1.1 даного договору Постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених у цьому договорі передати у власність Покупцеві, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити вартість товару.

Згідно з п.1.2 Договору товари за цим договором передаються Покупцеві партіями. Асортименти та кількість товару в межах кожної окремою партії товару, що підлягає поставці за договором, визначається узгодженими Покупцем видатковими накладними.

Розрахунки за кожну поставлену партію товару за договором здійснюються в безготівковій формі шляхом перерахування Покупцем грошових коштів на поточний банківський рахунок Постачальника (п.6.1 Догвоору).

На виконання умов договору ТОВ «Гаджет Трейдінг» реалізувало, а ТОВ «Лео-С» прийняло та оплатило товар (Мобільні телефони Nokia та Електроскутери AIMA POWER EAGLE) у 2018 році на суму 2 193 000 грн, в тому числі ПДВ 365 500 грн; у 2019 році на суму 1 575 721,80 грн, в тому числі ПДВ 262620,30 грн, підтвердженням чого є складені та долучені до матеріалів справи видаткові накладні.

Оплата за придбаний у ТОВ «Гаджет Трейдінг» товар проведено позивачем в повному обсязі, що не заперечується відповідачем та підтверджується наявними в матеріалах справи виписками з банківських рахунків позивача.

За наслідками вказаних господарських операцій ТОВ «Гаджет Трейдінг» складено та зареєстровано у встановленому законодавством порядку податкові накладні, копії яких долучено позивачем до матеріалів справи.

В обґрунтування безтоварності господарських операцій позивача з вказаним контрагентом, податковий орган в акті перевірки вказує, що ТОВ «Гаджет Трейдінг» остання декларація з податку на прибуто подана за 9 місяців 2019 року. Остання декларація з податку на додану вартість подана за лютий 2020 року з нульовими показниками. Свідоцтво платника ПДВ анульовано 29.09.2021 по причині: ненадання декларацій протягом року.

Відповідно до інформаційної бази АІС «Податковий блок» проведеним аналізом встановлено відсутність придбання ТОВ «Гаджет Трейдінг» на території України а також по імпорту товарів (Мобільні телефони Nokia та Електроскутери AIMA POWER EAGLE), які згідно з видатковими накладними в подальшому реалізовані позивачу.

Як наслідок, враховуючи відсутність придбання, ТОВ «Гаджет Трейдінг» не могло реалізувати на ТОВ «Лео-С» вищевказаний товар.

Апелянт також зазначає, що слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у м.Києві відкрито кримінальне провадження №0000063 від 03.03.2018, за фактами фіктивного підприємництва та підроблення документів, які надаються для проведення державної реєстрації юридичної особи, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.2 ст. 205, ч.1 ст.205-1 КК України. В межах досудового розслідування у вказаному кримінальному провадженні виявлено, що невстановлені особи створили ряд підприємств з метою прикриття незаконної діяльності окремих суб`єктів господарювання, зокрема ТОВ «Гаджет Трейдінг», що полягає у незаконному формуванні для вказаних підприємств валових витрат з податку на прибуток та податкового кредиту з податку на додану вартість.

Таким чином, перевіркою не підтверджено придбання ТОВ «Лео-С» товару у ТОВ «ДФ Плюс» у 2018 році на суму 19 925 257,48 грн, в тому числі ПДВ 3 320 876,24 грн; у 2019 році на суму 18 580 450,89 грн, в тому числі ПДВ 3 096 741,80 грн, а також ТОВ «Гаджет Трейдінг» у 2018 році на суму 2 193 000 грн, в тому числі ПДВ 365 500 грн; у 2019 році на суму 1 575 721,80 грн, в тому числі ПДВ 262 620,30 грн. Оскільки матеріалами перевірки не підтверджується придбання товару саме у ТОВ «ДФ Плюс» та ТОВ «Гаджет Трейдінг» відповідач вважає, що товарно-матеріальні цінності на вказану суму отримані позивачем безоплатно.

Надаючи оцінку таким доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Так, на підтвердження факту транспортування придбаних у ТзОВ «ДФ Плюс» та ТОВ «Гаджет Трейдінг» товарно-матеріальних цінностей (мобільні телефони Sigma, планшети Sigma mobile, Action camera Sigma, безпровідна гарнітура Sigma, а також Мобільні телефони Nokia та Електроскутери AIMA POWER EAGLE) позивачем долучено до матеріалів справи копії експрес-накладних ТзОВ «Нова пошта». Вказаний товар фактично отримано працівниками позивача, що підтверджується наявними у справі копіями довіреностей, оборотно-сальдовими відомостями та документами складського обліку.

Якість товару та відповідність його санітарним нормам та технічним регламентам підтверджується долученими позивачем до матеріалів справи копіями: висновку санітарно-епідеміологічної експертизи №602-123-20-3/33709 від 26.10.2017, проведеної на замовлення ТзОВ «ДФ Плюс»; деклараціями разом з додатками про відповідність товарів технічним регламентам.

Реалізований позивачу товар придбаний ТОВ «ДФ Плюс» у компанії Pretech International co. Limited згідно з зовнішньо-економічними контрактами та імпортований в Україну, що підтверджується долученими до матеріалів справи копіями вантажно-митних декларацій.

Колегія суддів також враховує, що вказуючи на відсутність факту придбання ТОВ «Гаджет Трейдінг» товарно-матеріальних цінностей, які в подальшому були реалізовані позивачу, відповідач не вказує конкретні підстави для таких висновків.

В подальшому, придбаний у ТзОВ «ДФ Плюс» та ТОВ «Гаджет Трейдінг» товар реалізований позивачем ТзОВ «Епіцентр К» та ТзОВ «Вухо.Ком», що підтверджується долученими до матеріалів справи копіями договорів, видаткових накладних, податкових накладних. Господарські операції з вказаними контрагентами відображені позивачем у податковій звітності у складі податкових зобов`язань по ПДВ та у складі доходу, що враховується при визначенні об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Крім цього, в матеріалах справи наявна копія постанови слідчого СУ ФР ГУ ДФС у м.Києві від 29.08.2018 про закриття кримінально провадження №0000008 від 16.01.2018 у зв`язку з відсутністю в діях службових осіб ТОВ «ДФ Плюс» складу кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України.

Щодо кримінального провадження № 0000063 від 03.03.2018 за фактами фіктивного підприємництва та підроблення документів, колегія суддів враховує, що дане кримінальне провадження відкрите не відносно посадових осіб ТОВ «Гаджет Трейдінг». Крім цього, відповідач не вказує про наявність вироку суду чи постанов про закриття вказаного кримінального провадження за нереабілітуючими підставами відносно службових осіб контрагента позивача.

Таким чином, апеляційний суд констатує, що відповідачем не доведено та не надано належних доказів, які б свідчили про відсутність у контрагентів позивача ресурсів для проведення господарської діяльності з поставки товарів, обумовлених укладеними договорами з позивачем. Апелянтом також не доведено протиправності поведінки контрагентів, обізнаності позивача, як платника податків, щодо такої поведінки та злагодженості дій між ними.

Щодо доводів апелянта про порушення, допущені суб`єктами господарювання в ланцюгу постачання, то колегія суддів вважає такі необґрунтованими, адже порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема в постанові від 20.03.2020 у справі №813/5407/15, постанові від 16.04.2020 у справі 810/3443/18.

Отже, апеляційний суд вважає, що господарські операції між позивачем та його контрагентами мали реальний характер, діяльність позивача спрямована на отримання економічної вигоди від господарської діяльності, що вказує на помилковість висновків податкового органу про вчинення порушень податкового законодавства щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, за результатами взаємовідносин з ТОВ «ДФ Плюс» та ТОВ «Гаджет Трейдінг» за період, що перевірявся, а відтак вони не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Щодо податкових повідомлень-рішень № 18139/13-01-24-10 (форма «Д») та № 18140/13-01-24-10 (форма «Д») від 10.08.2023, колегія суддів зазначає наступне.

В акті перевірки відповідач вказав, що станом на 31.12.2020 позивачем списано безнадійну заборгованість по фізичній особі ОСОБА_1 в сумі 13920,00 грн.

Разом з тим, на думку апелянта позивачем протиправно не оподатковано податком на доходи фізичних осібсуму анульованого боргу платника податку. Чим порушено вимоги п.п.14.1.11, п.п.14.1.47 п.14.1 ст.14, п.«д» п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.161 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, не утримано та не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб за 2020 рік в сумі 2727,44 грн та військового збору в сумі 208,80 грн.

Надаючи оцінку таким висновкам податкового органу, апеляційний суд зазначає, що відповідно до п.п. 14.1.17 п.14.1 ст.14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

За наведеним у п.п.14.1.180 п.14.1 ст.14 ПК України визначенням податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Відповідно до п. «д» п.п. 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Відповідно до п.п.168.1.1 п.168.1 ст.168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Аналіз вказаних норм ПК України дає підстави колегії суддів дійти висновку, що списана сума заборгованості фізичній особі є додатковим благом, яке включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника податку та з якої сплачується податок на доходи фізичних осіб. Водночас, в залежності від підстав виникнення такої заборгованості та статусу боржника, законодавством визначено суб`єктів, які мають обов`язок такий податок нараховувати та сплачувати до бюджету. Так, у випадку, якщо платником податків є фізична особа не суб`єкт господарювання, обов`язок нарахувати та сплатити до бюджету податок на доходи фізичних осіб виникає у податкового агента, який виплачує такий оподатковуваний дохід. Однак, якщо боржником є фізична особа-підприємець, то ним самостійно відображається таких дохід у річній податковій декларації та сплачується податок на доходи фізичних осіб.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що в матеріалах справи наявна бухгалтерська довідка та копія договору купівлі продажу №0111213 від 01.12.2013, відповідно до яких контрагентом позивача був суб`єкт господарювання ФОП ОСОБА_1 .

Враховуючи викладене, апеляційний суд дійшов висновку, що ТОВ «Лео-С» у правовідносинах з вказаним контрагентом не було податковим агентом, а відтак, не мало обов`язку утримувати та сплачувати до бюджету податок на доходи фізичних осіб з суми виплачених доходів чи списаної заборгованості. З цих підстав, колегія суддів вважає необґрунтованими висновки податкового органу про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Таким чином, апелянт не довів належними та допустимими доказами правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень, якими ТОВ «Лео-С» донараховано податкові зобов`язання з податку на додану вартість, податку на прибуток, податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а тому суд першої інстанції дійшов вірного висновку про обгрунтованість позовних вимог.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Враховуючи вищенаведене, апеляційний суд визнає, що суд першої інстанції, вирішуючи даний публічно-правовий спір, правильно встановив обставини справи та ухвалив законне рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, доводи апеляційної скарги їх не спростовують, а тому підстав для скасування рішення суду першої інстанції немає.

Згідно з ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.

В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись 241, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року у справі №380/25688/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня проголошення. У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя О. І. Довга
судді І. В. Глушко
І. І. Запотічний
Повне судове рішення складено 11.12.24