Справа № 140/7755/24
Суддя: Денисюк Руслан Степанович
Дата ухвалення: 2024-12-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2024 року ЛуцькСправа № 140/7755/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Денисюка Р.С., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Паливно-торгова фірма Центр до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю Паливно-торгова фірма Центр (далі ТзОВ «ПТФ «Центр», позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (далі ГУ ДПС у Хмельницькій області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 01.02.2024 № 00/1757/09-01, № 00/1760/09-01, № 00/1764/09-01, № 00/1759/09-01, від 02.02.2024 № 00/1770/09-01, № 00/1787/09-01, № 00/1795/09-01.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Хмельницькій області були проведені фактичні перевірки діяльності ТОВ ПТФ Центр, за результатами яких складено відповідні акти фактичних перевірок №31/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024; №33/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024; №36/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024; №41/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024; №39/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024; №30/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024, якими встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (далі Закон №265/95-ВР).

На підставі вказаних актів перевірок ГУ ДПС у Хмельницькій області прийняло податкові повідомлення-рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від №00/1757/09-01 від 01.02.2024 на суму 112715,90 грн, №00/1760/09-01 від 01.02.2024 на суму 18960,00 грн, №00/1764/09-01 від 01.02.2024 на суму 147791,80 грн, №00/1770/09-01 від 02.02.2024 на суму 12580,20 грн, №00/1787/09-01 від 02.02.2024 на суму 1928,00 грн, №00/1795/09-01 від 02.02.2024 на суму 47085,30 грн та №00/1759/09-01 від 01.02.2024 на суму 31472,00 грн.

Позивач не погоджується із оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та вважає, що вони суперечать нормам чинного законодавства, є протиправними та підлягають скасуванню з таких підстав.

Насамперед вказує на те, що у наказах про проведення фактичних перевірок позивача не вказано конкретних (фактичних) підстав для їх проведення, а є лише посилання на підпункти 80.2.2, 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України), та відсутні будь-які посилання на інформацію, яка свідчить про можливі порушення платником податку законодавства. Жодних правових підстав, які б вказували на необхідність реалізації податковим органом функцій, відповідачем не наведено. У зв`язку з цим вважає, що фактичні перевірки проведені в порушення їх порядку призначення.

З врахуванням наведеного вважає, що порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Що стосується порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, встановлених під час проведення фактичних перевірок, позивач зазначає наступне.

Під час проведення фактичних перевірок жодного факту приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо та передачі покупцеві товару з непроведенням розрахункових операцій без використання реєстратора розрахункових операцій (РРО) та/або невидача покупцю розрахункового документа встановлено не було. Будь-яких доказів на підтвердження таких фактів податковим органом не надано.

Зауважує, що підприємство використовує належно зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи спеціалізовані реєстратори розрахункових операцій (РРО) ND-74 із відповідними фіскальними номерами та заводськими номерами, які внесено до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій (затв. наказом ДПС України від 21.12.№744), сфера застосування яких, в тому числі, є і реалізація пального, що свідчить про їх відповідність наведеним вище вимогам. Крім того, відпуск пального на АЗС без застосування системи РРО є технічно неможливим.

Вказує на те, що відповідно до матеріалів перевірки податкова факт нестачі палива вважає порушенням платником пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Проте підприємство не погоджується із такими доводами контролюючого органу та зазначає, що сам по собі факт нестачі палива не свідчить про порушення підприємством відповідних норм Закону № 265/95-ВР, оскільки може бути наслідком інших обставин. Зауважує, що акти та інші матеріали перевірок не містять фактів неповного відображення господарських операцій з реалізації пального через реєстратор розрахункових операцій, що використовується в господарській діяльності підприємства, чи у змінному звіті за формою №17-НП, контролюючий орган не провів співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №17-НП та за формою № 13-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, що ставить під сумнів розрахунок відповідних надлишків чи нестач на АЗС підприємства. Податковою не вказано та не надано доказів фактичної реалізації ПММ, які не обліковані у встановленому порядку, у зв`язку з чим підстави для накладення на підприємство фінансових санкцій, передбачених ст. 20 Закону № 265/95-ВР, відсутні.

На підставі вищенаведеного просить позов задовольнити.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства (далі КАС України) (а.с. 46).

Представник відповідача у відзиві на позовну заяву позовні вимоги заперечив та у їх задоволенні просив відмовити повністю. В обґрунтування цієї позиції вказав, що фактичні перевірки ТОВ ПТФ Центр були проведені на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, листа Державної податкової служби України (далі ДПС України) від 19.12.2023 №31934/7-99-00-09-03-01-07 та на підставі нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС.

Підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України допускає проведення перевірки з підстав здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу підакцизних товарів, що не вимагає в наказі зазначати інформацію, отриману з приводу порушень з боку суб`єкта господарювання. У даному випадку достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Таким чином, ГУ ДПС у Хмельницькій області повною мірою дотримано вимоги чинного законодавства щодо прийняття наказів про проведення фактичних перевірок позивача та безпосередньо щодо проведення таких перевірок.

Також окремо вказує на правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Так, в ході перевірок здійснено фактичний замір пального та встановлено надлишок та нестачу пального, що підтверджується додатками до актів перевірки.

Будь-які пояснення чи документи, які б спростовували розбіжності між фактичними залишкам пального на АЗС та тими, які відображені у денних Х-звітах під час перевірки ТОВ «Паливно-торгова фірма «Центр» не надавало.

Наявність нестачі та надлишку пального у резервуарах на АЗС по відношенню до даних відображених у реєстраторі розрахункових операцій, а також відсутність пояснень та документів, з боку платника податків, які б пояснювали вказані розбіжності свідчить про порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95. Відповідальність за такі дії передбачена пунктом 1 статті 17 Закону №265/95.

З огляду на вищенаведене ГУ ДПС у Хмельницькій області вважає, що відсутні підстави для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, а відтак і підстави для задоволення позову (а.с. 49-56).

Дослідивши письмові докази, суд приходить до висновку, що адміністративний позов підлягає до задоволення з огляду на таке.

Судом встановлено, що на підставі наказів від 26.12.2023 №3631-п, №3632-п, №3628-п, 3629-п, 3630-п, 3633-п (а.с. 23-25) Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області були проведені фактичні перевірки господарських одиниць позивача, а саме:

1. АЗС №1 з магазином, що знаходиться за адресою: Хмельницька обл., м. Хмельницький, вул. Вінницька, 1/4, за результатами якої був складений акт перевірки №31/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024 (а.с. 26-27).

В ході проведення фактичної перевірки АЗС №1 з магазином, сформовано Х-звіт денний за 28.12.2023, відповідно до якого залишки пального в резервуарах становлять: - бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 9148,38 л (48 грн/л); - бензину А-92 Євро 5-Е в кількості 8841,46 л (46,5 грн/л); - дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 1577 л (48,20 грн/л) - дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 3838,95 л (48,20 грн/л). Результати перевірки фактичних залишків пального станом на 28.12.2023 відображені, в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП, що є додатком №2 до акта перевірки та становлять: - бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 7884 л (48 грн/л); - бензину А-92 Євро 5-Е в кількості 8233 л (46,5 грн/л); - дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 1439 л (48,20 грн/л) - дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 3669 л (48,20 грн/л) (а.с. 87-88).

Вказаний акт підписаний посадовими особами контролюючого органу та директором ТОВ «Паливно-торгова фірма «Центр» ОСОБА_1 без зауважень і доповнень.

В ході проведення перевірки встановлено нестачу пального на загальну суму 112715,9 грн. Не проведено через РРО розрахункових операцій, чим порушено вимоги п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області було прийнято податкове повідомлення-рішення №00/1757/09-01 від 01.02.2024, яким за порушення п. 1, 2, статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано до підприємства штрафні санкції на суму 112715,90 грн (а.с. 16).

2. АЗС № 2, що знаходиться за адресою: Хмельницька обл., с. Стуфчинці, а/д Житомир Чернівці-Тереблече 178км+264м праворуч, за результатами якої був складений акт перевірки №33/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024 (а.с. 28-29).

В ході проведення фактичної перевірки вказаної АЗС сформовано Х-звіт денний за 28.12.2023, відповідно до якого залишки пального в резервуарах становлять: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 5313,33 л (48 грн/л); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7624,35 л (48,20 грн/л). Результати перевірки фактичних залишків пального станом на 28.12.2023 відображені в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП, що є додатком №2 до акта перевірки та становлять: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 5751 л (відносна похибка 43 л.); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7679 л (відносна похибка 61 л.) (а.с. 93-94).

Вказаний акт підписаний посадовими особами контролюючого органу та директором ТОВ «Паливно-торгова фірма «Центр» ОСОБА_1 без зауважень і доповнень

В ході проведення перевірки встановлено надлишок пального загальною вартістю 18960 грн. Не проведено через РРО розрахункових операцій, чим порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області було прийнято податкове повідомлення-рішення №00/1760/09-01 від 01.02.2024, яким за порушення п. 12 статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано до підприємства штрафні санкції на суму 18960,00 грн (а.с. 17).

3. АЗС № 3, що знаходиться за адресою: Хмельницька обл., с. Шаровечка, а/д М12 Е50 Західний під`їзд до м. Хмельницький (км.2+0,70м), ліворуч, за результатами якої був складений акт перевірки №36/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024 (а.с. 30-31).

В ході проведення фактичної перевірки вказаної АЗС сформовано Х-звіт денний за 28.12.2023, відповідно до якого залишки пального в резервуарах становлять: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 784 л (48 грн/л); бензину А-92 Євро 5-Е в кількості 11056,74 л (46,5 грн/л); бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 8817,07 л (48 грн/л); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7617,65 л (48,20 грн/л). Результати перевірки фактичних залишків пального станом на 28.12.2023 відображені в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП, що є додатком №2 до акта перевірки та становлять: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 785 л (відносна похибка 6 л.); бензину А-92 Євро 5-Е в кількості 11079 л (відносна похибка 978 л.); - бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 7405 л (відносна похибка 71 л.); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7125 л (відносна похибка 61 л.) (а.с. 69-70).

Вказаний акт підписаний посадовими особами контролюючого органу та директором ТОВ «Паливно-торгова фірма «Центр» ОСОБА_1 без зауважень і доповнень.

В ході проведення перевірки встановлено нестачу пального в кількості 3110 літрів на суму 147791,80 грн, чим порушено вимоги п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області було прийнято податкове повідомлення-рішення №00/1764/09-01 від 01.02.2024, яким за порушення п. 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано до підприємства штрафні санкції на суму 147791,80 грн (а.с. 18).

4. АЗС № 4, що знаходиться за адресою: Хмельницька обл., с. Соколівка, вул. Шевченка, 21а, за результатами якої був складений акт перевірки №41/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024 (а.с. 32-33).

В ході проведення фактичної перевірки вказаної АЗС сформовано Х-звіт денний за 28.12.2023, відповідно до якого залишки пального в резервуарах становлять: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 9269 л (48 грн/л); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7284,86 л (48,20 грн/л). Результати перевірки фактичних залишків пального станом на 28.12.2023 відображені, в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП, що є додатком №2 до акта перевірки та становлять: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 9304 л (відносна похибка 74 л.); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7604 л (відносна похибка 58 л.) (а.с. 63-64).

Вказаний акт підписаний посадовими особами контролюючого органу та директором ТОВ «Паливно-торгова фірма «Центр» ОСОБА_1 без зауважень і доповнень

В ході проведення перевірки встановлено надлишок пального в кількості 261 л на загальну суму 12580,20 грн, чим порушено вимоги п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області було прийнято податкове повідомлення-рішення №00/1770/09-01 від 02.02.2024, яким за порушення п. 12 статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано до підприємства штрафні санкції на суму 12580,20 грн (а.с. 19).

5. АЗС № 5, що знаходиться за адресою: Хмельницька обл., смт. Ярмолинці, вул. Пушкіна, 72, за результатами якої був складений акт перевірки №39/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024 (а.с. 34-35).

В ході проведення фактичної перевірки вказаної АЗС сформовано Х-звіт денний за 28.12.2023, відповідно до якого залишки пального в резервуарах становлять: бензину А-95 Євро в кількості 7777,28 л (48 грн/л); бензину А-92 Євро в кількості 8924,76 л (46,5 грн/л); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 2826,73 л (48,20 грн/л), дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 1149,59 л (48,20 грн/л). Результати перевірки фактичних залишків пального станом на 28.12.2023 відображені в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП, що є додатком №2 до акта перевірки та становлять: бензину А-95 Євро в кількості 7412 л (відносна похибка 62 л); бензину А-92 Євро в кількості 8589 л відносна похибка 71,4 л); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 2890 л (відносна похибка 23 л), дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 1000 л (відносна похибка 9 л) (а.с.75-76 зворот).

Вказаний акт підписаний посадовими особами контролюючого органу та директором ТОВ «Паливно-торгова фірма «Центр» ОСОБА_1 без зауважень і доповнень.

В ході проведення перевірки встановлено надлишок пального на загальну суму 1928,00 грн, а також нестачу пального на загальну суму 47085,30 грн, чим порушено вимоги п. 1, 2, п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області було прийнято податкове повідомлення-рішення №00/1787/09-01 від 02.02.2024, яким за порушення п. 12 статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано до підприємства штрафні санкції на суму 1928,00 грн (а.с. 20) та податкове повідомлення-рішення №00/1795/09-01 від 02.02.2024, яким за порушення п. 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано до підприємства штрафні санкції на суму 47085,30 грн (а.с. 21).

6. АЗС, що знаходиться за адресою: Хмельницька обл., м. Шепетівка, вул. Митрополита Шептицького, 50, за результатами якої був складений акт перевірки №30/22-01-09-01/44613659 від 03.01.2024 (а.с. 36-37).

В ході проведення фактичної перевірки вказаної АЗС сформовано Х-звіт денний за 29.12.2023 року, відповідно до якого залишки пального в резервуарах становлять: бензину А-95 Євро в кількості 8749,73 л (48 грн/л); бензину А-92 Євро в кількості 8935,99 л (46,5 грн/л); - дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 694.54 л (48,20 грн/л) дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7836,35 л (48,20 грн/л). Результати перевірки фактичних залишків пального станом на 29.12.2023 відображені в акті зняття залишків нафтопродуктів на АЗС/АГЗП що є додатком №2 до акта перевірки та становлять: бензину А-95 Євро в кількості 8609,73 л (відносна похибка 140 л.); бензину А-92 Євро в кількості 8775,99 л (відносна похибка 160 л.); дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 644,5 л (відносна похибка 50 л.), дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 7735,35 л (101 грн/л) (а.с. 81-82).

Вказаний акт підписаний посадовими особами контролюючого органу та директором ТОВ «Паливно-торгова фірма «Центр» ОСОБА_1 без зауважень і доповнень.

В ході проведення перевірки встановлено нестачу пального на загальну суму 31472,00 грн, не проведено розрахункових операцій через РРО, чим порушено вимоги п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

На підставі вказаного акту перевірки ГУ ДПС у Хмельницькій області було прийнято податкове повідомлення-рішення №00/1759/09- 01 від 01.02.2024, яким за порушення п. 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР застосовано до підприємства штрафні санкції на суму 31472,00 грн (а.с. 22).

Не погоджуючись із застосуванням фінансових санкцій на підставі оскаржуваних прийнятих податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду із цим позовом.

При вирішенні спору суд застосовує такі нормативно-правові акти.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

За приписами підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13.03.2018 (справа №804/1113/16), від 24.05.2019 (справа №826/16221/15), від 03.10.2019 (справа №820/850/16), від 16.10.2019 (справа №820/11291/15), від 22.11.2019 (справа №815/4392/15) тощо. Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

З урахуванням наведеного, суд у цій справі надає оцінку доводам позивача щодо неправомірності проведення фактичної перевірки (а саме: контролюючий орган ініціював проведення фактичної перевірки за відсутності законодавчо обґрунтованих підстав для її проведення; наказ про проведення перевірки складений з порушенням статті 81 ПК України).

Так, системний аналіз підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами - лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Такий висновок узгоджується з правовою позицією, висловленою Верховним Судом у постановах від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 06.07.2022 у справі №420/1242/21.

Стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки (вказані висновки щодо застосування норм права викладені, зокрема, у постанові Верховного Суду від 12.10.2021 у справі №120/5229/20-а).

Верховний Суд у постанові від 21.12.2022 у справі №500/1331/21 зазначив, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу з обов`язковим, однак, дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні однією правовою нормою декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

В постанові Верховного Суду від 11.01.2023 у справі №160/2357/21 сформовано висновок про те, що норма підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального покладені на відповідача. Відповідні функції контролю передбачені також і підпунктами 19-1.1.1, 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17,19-1.1.54. пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, зокрема контролюючі органи виконують такі функції: проводять відповідно до законодавства перевірки платників податків; здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального; здійснюють інші функції, визначені законом. Отже, контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкта з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

При цьому, необхідно зазначити, що окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Як вбачається з наказів ГУ ДПС у Хмельницькій області від 26.12.2023 № 3631-п, №3632-п, № 3628-п, № 3629-п, № 3630-п, № 3633-п, відзиву на позовну заяву, контролюючий орган фактично призначив перевірку з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, що відповідає підставі, визначеній у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

На думку суду, ГУ ДПС у Хмельницькій області не повинно було зазначати у вказаному наказі інформацію, яка отримана щодо будь-яких порушень з боку позивача, фактична перевірка контролюючим органом була проведена за встановлених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав.

Враховуючи вищевказане доводи позивача щодо неправомірності проведення ГУ ДПС у Хмельницькій області фактичних перевірок не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду справи, та судом не встановлено таких порушень вимог податкового законодавства під час призначення та проведення фактичних перевірок, що мають наслідком протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Щодо інших підстав позову щодо наявності/відсутності в діях платника податків порушень податкового законодавства, виявлених під час перевірки, суд вказує на наступне.

Так, стосовно виявлених перевірками порушень позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме встановлено:

- нестачу пального в загальній кількості 2368 л на загальну суму 112715,90 грн, в тому числі: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 1337 л на суму 64176 грн; бензину А-92 Євро 5-Е в кількості 679 л на суму 31 573,5 грн, дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 352 л на суму 16 966,4 грн;

- нестачу пального в кількості 3110 л на суму 147791,8 грн, в тому числі: бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 1483 л на суму 71 184 грн; бензину А-92 Євро 5-Е в кількості 1066 л на суму 49569 грн; дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 554 л на суму 26 702,8 грн;

- нестачу пального в кількості 993 л на загальну суму 47085,30 грн, в тому числі: бензину А-95 Євро в кількості 427 л на суму 20496 грн; бензину А-92 Євро в кількості 407 л на суму 18 925,50 грн; дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 159 л на суму 7 663,80 грн;

- нестачу пального в кількості 662 л на загальну суму 31472 грн, в тому числі: бензину А-95 Євро в кількості 210 л на суму 10080 грн; бензину А-92 Євро в кількості 232 л на суму 10788 грн; дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 220 л на суму 10 604 грн, за цінами реалізації, за допущення яких до позивача застосовані фінансові санкцій оскаржуваними ППР від 01.02.2024 №00/1764/09-01 в сумі 147791,80 грн, №00/1759/09-01 в сумі 31472,00 грн, №00/1757/09-01 в сумі 112715,90 грн, від 02.02.2024 №00/1795/09- 01 в сумі 47085,30 грн, суд зазначає про таке.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше.

Верховний Суд у постанові від 09.04.2021 у справі № 803/495/17 вказав, що сам по собі факт нестачі палива не свідчить про порушення Товариством порядку обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, оскільки може бути наслідком інших обставин, і посадові особи відповідача безпідставно ототожнили нестачу товарів з таким порушенням, як реалізація товарів, які не обліковані в установленому порядку. Колегія суддів суду касаційної інстанції погодилася з висновками судів попередніх інстанцій про безпідставність доводів контролюючого органу, що виявлена посадовими особами відповідача під час перевірки нестача товарів є свідченням здійснення Товариством реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а тому у контролюючого органу були відсутні правові підстави для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення - рішення та застосування до платника штрафних санкцій на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР. Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12.03.2019 у справі № 806/1403/16 та від 05.03.2019 у справі № 806/2402/16.

Водночас, у цій справі контролюючий орган факт нестачі палива вважає порушенням платником пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Суд не погоджується із такими доводами контролюючого органу та зазначає, що сам по собі факт нестачі палива не свідчить про порушення позивачем відповідних норм Закону № 265/95-ВР, оскільки може бути наслідком інших обставин.

Крім того, акт та інші матеріали перевірки не містять фактів неповного відображення господарських операцій з реалізації пального через реєстратор розрахункових операцій, що використовується в господарській діяльності позивача, чи у змінному звіті за формою №17-НП, контролюючий орган не провів співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №17-НП та за формою № 13-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах.

З урахуванням наведеного, відповідач не довів правомірності та обґрунтованості вказаних вище висновків про порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а тому суд дійшов висновку про протиправність застосування до позивача фінансових санкцій згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265-95/ВР в сумі 147791,80 грн згідно з ППР від 01.02.2024 № 00/1764/09-01, в сумі 31472,00 грн згідно ППР від 01.02.2024 № 00/1759/09-01, в сумі 112715,90 грн згідно з ППР від 01.02.2024 № 00/1757/09-01, в сумі 47085,30 грн згідно з ППР від 02.02.2024 № 00/1795/09-01.

Щодо порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (а саме встановлено надлишок: дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 40 л на суму 1928 грн; дизельного палива ДП-3 Євро в кількості 261 л на суму 12580,20 грн; бензину А-95 Євро 5-Е в кількості 395 л на суму 18960 грн, за допущення яких до позивача застосовані фінансові санкції оскаржуваними ППР від 02.02.2024 № 00/1787/09-01 на суму 1928 грн, від 02.02.2024 № 00/1770/09-01 на суму 12580,20 грн, від 01.02.2024 № 00/1760/09-01 на суму 18960 грн, суд зазначає про таке.

За правилами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів встановлено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів, затвердженою Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за № 805/15496 (далі - Інструкція № 281).

Згідно з підпунктом 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції №281 на підставі товарно-транспортних накладних та акта приймання (у разі його наявності) оператор автозаправної станції має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на автозаправну станцію за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту автозаправної станції за формою №17-НП (додаток 14).

Відповідно до підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи реєстратор розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною автозаправною станцією, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у змінному звіті автозаправної станції за формою №17-НП.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється автозаправною станцією на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП, яка ведеться безпосередньо на автозаправній станції, що підтверджується підписами оператора автозаправної станції та водія (підпункт 10.3.2.1 пункту 10.3. Інструкції №281).

За правилами підпунктів 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.3 Інструкції №281 заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Підпунктами 4.2.5.5, 4.2.5.6 пункту 4.2 Інструкції №281 передбачено, що місцеве керування паливно-роздавальними колонками має передбачати можливість функціонування з РРО. Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив.

З аналізу наведених правових норм слідує, що після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та РРО діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1%. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним РРО, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

За приписами підпунктів 10.4.1, 10.4.3 пункту 10.4 Інструкції №281 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими товарно-транспортними накладними здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

При цьому облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано пунктом 16 Інструкції №281.

Відповідно до пунктів 16.1, 16.2 Інструкції №281 матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи. Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

З наведеного слідує, що суб`єкт господарювання, який займається хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України зобов`язаний здійснювати облік руху нафти та нафтопродуктів відповідно до Інструкції №281, який полягає на початкову етапі у прийнятті працівниками АЗС за марками та видами палива за даними товарно-транспортних накладних та оприбуткування прийнятого нафтопродукту на підставі товарно-транспортних накладних та акта приймання (у разі його наявності) за марками та видами, тобто внесення записів в журнал обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП. Подальший облік нафти та нафтопродуктів безпосередньо на АЗС здійснюється матеріально відповідальними особами АЗС у змінному звіті за формою №17-НП.

Зведений обліковий документ (змінний звіт) разом із первинними документами (товарно-транспортними накладними тощо) є підставою для бухгалтерського обліку нафтопродуктів.

Відповідач, посилаючись на порушення позивачем пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР вказав, що станом на час фактичних перевірок АЗС встановлено надлишки та нестачу пального, внаслідок чого у першому випадку, на думку податкового органу, суб`єкт господарювання здійснював реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а в іншому випадку не здійснив розрахункові операції через РРО.

Суд не погоджується із такими висновками контролюючого органу та зазначає, що сам по собі факт надлишку чи нестачі палива не свідчить про порушення позивачем відповідних норм Закону №265/95-ВР, оскільки може бути наслідком інших обставин, зокрема обліком нафтопродуктів.

Згідно висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 31.05.2019 у справі №809/1253/16 єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення дати обліку звітів АЗС за формою №16-НП і №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Твердження контролюючого органу щодо реалізації ТОВ ПТФ Центр без належного ведення порядку обліку палива, не підтверджено жодними належними та допустимими доказами.

Фактичними перевірками не підтверджено жодного факту приймання від покупців готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо та передачі покупцям товару з непроведенням розрахункових операцій без використання РРО та/або невидача покупцю розрахункового документа встановлено не було.

Також контролюючим органом під час проведення фактичних перевірок не встановлено жодного факту невикористання ТОВ ПТФ Центр реєстраторів розрахункових операцій при здійсненні розрахункових операцій, які використовувалися до та під час проведення перевірки.

Відповідно до Положення про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого Постановою КМУ від 29.08.2002 №1315, умовою включення моделі РРО до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій є її відповідність встановленим фіскальним вимогам.

Згідно з п. 4 Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених Протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 №13 до складу спеціалізованого електронного контрольно- касового апарату (далі - ЕККА) для автозаправних станцій (далі - АЗС) повинні входити такі функціональні блоки як, зокрема, програмно-технічні засоби управління паливно- роздавальними колонками (далі - ПРК) та фіскальний блок.

За п. 5 вказаних Вимог, фіскальний блок, механізм друкування чеків, контрольної стрічки та звітів, а також програмно-технічні засоби управління електронними ПРК повинні розміщуватися в єдиному корпусі.

Пунктом 21 Вимог передбачено, що відпускання пального повинно блокуватися: всіма ПРК - у разі від`єднання механізму друкування чеків, контрольної стрічки та звітів або відсутності електроживлення ЕККА; окремим роздавальним краном ПРК -у разі відсутності зв`язку ЕККА з ПРК, при нероздрукуванні чека за останнім замовленням на відпускання пального через цю ПРК, а також у разі ненадходження до оперативної пам`яті фіскального блока інформації про обсяг відпущеного пального або її надходження із дискретністю, що перевищує 1 літр.

Відповідач не заперечує, що позивач використовує належно зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи спеціалізовані реєстратори розрахункових операцій (РРО) ND-74 із відповідними фіскальними номерами та заводськими номерами, які внесено до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій (затв. Наказом ДПС України від 21.12.№744), сфера застосування яких - в тому числі й реалізація пального, що свідчить про їх відповідність наведеним вище вимогам.

Таким чином, враховуючи положення Інструкції та Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, встановленими Додатком №7 до протокольного рішення від 27 червня 2002 року №13 Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом, відпуск пального на АЗС без застосування системи РРО є технічно неможливим та не доведено податковим органом.

Щодо встановлення під час перевірок надлишків та нестач нафтопродуктів слід заначити наступне.

За змістом підпункту 4.2.1 пункту 4.2 Розділу 4 Інструкції №281 облік нафти і нафтопродуктів на АЗС ведеться в одиницях об`єму. Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Підпунктом 4.3.1 п. 4.3 вказаної Інструкції визначено, що об`єм та маса нафти і нафтопродуктів визначаються у стаціонарних резервуарах, залізничних цистернах, танках суден, мірах повної місткості та технологічних трубопроводах, градуйованих відповідно до вимог чинних нормативних документів Держспоживстандарту України, та/або за допомогою об`ємних та масових лічильників.

Підпунктом 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України встановлено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства.

За змістом вказаних приписів фактичний обсяг нафтопродуктів у резервуарах вимірюється рівнемірами-лічильниками.

З актів зняття залишків нафтопродуктів на АЗС (а.с. 64, 70, 76 зворот, 82, 88,94) вбачається, що надлишок та нестача нафтопродуктів встановлено, як різниця облікованого залишку на момент перевірки згідно Х-звіту, та залишку нафтопродуктів згідно з показниками рівнемірів-лічильників, встановлених у кожному резервуарі.

Разом з тим, слід зауважити, що фізичного заміру нафтопродуктів у резервуарах метерштоком здійснено не було.

Відтак відповідачем належними доказами не підтверджено нестачу чи надлишок пального на вказаних господарських одиницях позивача.

Крім того, стаття 20 Закону №265/95-ВР передбачає застосування фінансової санкції саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 24.12.2020 у справі № 808/8767/15), застосування такої санкції можливо до підприємства, яке не облікувало товар та реалізувало його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операцій (такі висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду від 05.03.2019 у справі № 806/2402/16).

Податковою не надано доказів фактичної реалізації нафтопродуктів, які не обліковані у встановленому порядку, у зв`язку з чим відсутні підстави для накладення на позивача фінансових санкцій, передбачених статтею 20 Закону №265/95-ВР.

Також не встановлено непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій, у зв`язку з чим правові та фактичні підстави для застосування до позивача фінансових санкцій, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, відсутні.

Відтак, з урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд дійшов висновку про те, що оскільки під час судового розгляду справи відповідач належними та допустимими доказами не довів наявності в діях позивача порушень пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265-95/ВР, тому з наведених вище мотивів та підстав, позовні вимоги належить задовольнити повністю, визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Хмельницькій області від 01.02.2024 № 00/1757/09-01, № 00/1760/09-01, № 00/1764/09-01, № 00/1770/09-01, № 00/1787/09-01, № 00/1795/09-01, № 00/1759/09-01.

Згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки суд задовольняє позов, то на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір, сплачений згідно платіжної інструкції № 5481 від 01.08.2024 в сумі 4469,86 грн (а.с. 45).

Керуючись статтями 243, 245, 246, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 01.02.2024 № 00/1757/09-01, № 00/1760/09-01, № 00/1764/09-01, № 00/1759/09-01, від 02.02.2024 № 00/1770/09-01, № 00/1787/09-01, № 00/1795/09-01.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Паливно-торгова фірма Центр за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області судовий збір в сумі 4469,86 грн (чотири тисячі чотириста шістдесят дев`ять гривень 86 копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 295 КАС України. У разі подання апеляційної скарги рішення якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю Паливно-торгова фірма Центр (43027, Волинська обл., м. Луцьк, вул. Георгія Гонгадзе, 5, ідентифікаційний код 44613659).

Відповідач: Головне управління ДПС у Хмельницькій області (29000, м. Хмельницький, вул. Пилипчука, 17, ).

Суддя Р.С. Денисюк