Справа № 140/11754/24
Суддя: Дмитрук Валентин Васильович
Дата ухвалення: 2024-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2024 року ЛуцькСправа № 140/11754/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Дмитрука В.В.,

розглянувши у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернулась з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.04.2024 №№ , .

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 16.04.2024 №№ , на підставі акту фактичної перевірки №7277/03-20-07-05/ від 27.03.2024.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 16.04.2024 №, позивач зазначив наступне.

Згідно з додатком №4 до акту фактичної перевірки «Інформація про результати перевірки повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків ТМЦ» в магазині за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність позивач податковий орган зазначив про нестачу товарів. Однак, відповідач не врахував, що деякі із вказаних у додатку до акту товарів були внутрішньо переміщені з магазину в магазин, що підтверджується накладними на внутрішнє переміщення матеріалів.

Крім того, ФОП ОСОБА_1 вказала, що відповідно до розрахунку фінансових санкцій контролюючим органом за порушення п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, зміст порушення: не проведено розрахункову операцію на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, не роздруковано та не видано відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції (54 171,90 грн), застосовано відповідальність передбачену п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, відповідальність: 150% вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення 81 257,85 грн (54 171,90 грн x 150%).

Вважає, що відповідачем не доведено та жодним чином не підтверджено той факт, що позивач, протягом останнього календарного року притягувався до відповідальності за аналогічне правопорушення, а тому застосування до позивача санкції за допущене правопорушення у сфері РРО як за таке, що вчинено повторно є протиправним.

Позивач зазначає, що податковим органом не вказано в наказі на перевірку такої підстави для перевірки, як факт звернень фізичних осіб до контролюючих органів з приводу відсутності цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої у фіскальних чеках.

Натомість, у наданих до суду фіскальних чеках, міститься цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), що дає можливість ідентифікувати МАП. Щодо твердження відповідача про не зазначення серії та номеру марки акцизного податку, то Положенням №13 такий реквізит, як серія та марка МАП не є обов`язковим.

З матеріалів перевірки не вбачається, що контролюючим органом безпосередньо під час фактичної перевірки позивача були виявлені фіскальні чеки, в яких не було зазначено цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.

Враховуючи наведене, позивач вважає, що податкове повідомлення-рішення від 16.04.2024 № прийняте контролюючим органом не обґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, а отже є не правомірним і підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 16.04.2024 №, позивач зазначив наступне.

Відповідач у акті перевірки вказав про не надання ФОП ОСОБА_1 виписки банку про рух коштів на поточному рахунку ФОП, а саме: щодо руху коштів по еквайрингу.

Відповідно до ст. 1 Закону №996 первинним документом вважається документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Разом з тим, відповідно до п. 75.1.2. ст. 75 ПК України первинна документація є предметом перевірки документальної перевірки, а не фактичної.

Таким чином, у Позивача не виникло обов`язку надавати відповідачу банківські виписки та платіжні доручення в розрізі транзакцій, оскільки дані документи не належать та не пов`язані з предметом фактичної перевірки, так як банківські виписки є первинними документами, що підтверджують факт надходження грошей на рахунок і списання коштів з рахунка, фіксують факти здійснення банківських та господарських операцій.

Позивач на запит податкового органу надано цілий ряд документів, що пов`язанні з перевіркою та підтверджують дотриманням платником податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), що і було метою перевірки згідно Наказу від №1092-п від 20.03.2024.

Вважає, що податкове повідомлення рішення від 16.04.2024 № про стягнення штрафних санкцій за порушення ст. 44 ПК України (ненадання документів) є протиправним та підлягає до скасування.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 21.10.2024 відкрито спрощене позовне провадження у справі без проведення судового засідання та виклику сторін.

Представник відповідача у відзиві на позовну заяву позовні вимоги не визнав, просив відмовити у задоволенні позову, з наступних підстав.

Стосовно податкових повідомлень-рішень, посадовими особами ГУ ДПС у Волинській області на підставі п.п. 20.1.6, 20.1.9, п. 20.1 ст. 20, п. 85.2 ст. 85 Податкового Кодексу України було вручено запит про надання документів від 22.03.2024 продавцю ОСОБА_2 . На вищевказаний запит, станом на 27.03.2024 зазначені у запиті документи до перевірки не надано, а саме: банківські виписки щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (рух коштів по еквайрингу).

Відповідно, 27.03.2024 було складено акт (зареєстровано в ГУ ДПС у Волинській області №7277/03-20-07-05/ від 28.03.2024), який засвідчує факт ненадання ФОП ОСОБА_1 документів для фактичної перевірки у визначений в запиті строк (надання не в повному обсязі).

В ході перевірки встановлено, що при проведенні розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій (далі РРО) суб`єктом господарювання не забезпечено використання режиму програмування для підакцизних товарів, в частині відображення коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, а саме: при реалізації 13.10.2023 пива «Роберт Домс Бельгійський» 0.5 л. згідно фіскального чека №9783 (додаток №1 до Акту).

Також перевіркою встановлено факт проведення через РРО розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв, маркованих марками акцизного податку, без надання покупцям розрахункових документів встановленої форми та змісту, без зазначення обов`язкового реквізиту цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на загальну суму 706,90 грн. (додаток №2 до Акту).

Під час перевірки повноти оприбуткування та повноти реалізації через РРО товарів, шляхом співставлення надходження товару, згідно з наданими до перевірки видаткових накладних, ТТН, форми ведення обліку товарних запасів/вибуття товарів згідно контрольних стрічок СОД РРО та фактичних залишків товарів на 22.03.2024, виявлено нестачу товару на загальну суму 32 184 грн (додаток №4 до акту та відомість станом на 22.03.2024).

В ході перевірки встановлено проведення розрахункових операцій у готівковій та безготівковій формі, через РРО (фіскальних номер ) без надання покупцям розрахункових документів встановленої форми та змісту створених у паперовій та/або електронній формі на загальну суму 21 330 грн, а саме без зазначення обов`язкових реквізитів для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку окремим рядком літерні позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку, за всіма зазначеними в чеку товарами, назви такого податку (додаток №3 до акту).

Позивач вказує «перевірка РРО за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії, не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. При цьому, отримання інформації з власних програм контролюючого органу (таких як СОД РРО) за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.

Разом з тим, використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

При цьому, використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

Також представник ГУ ДПС у Волинській області заперечує проти відшкодування витрат на правничу допомогу в розмірі 10 000,00 грн.

У відповіді на відзив представник позивача заперечує проти наведених відповідачем у відзиві доводів з підстав зазначених у позовній заяві.

Дослідивши наявні у матеріалах справи письмові докази в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов не підлягає до задоволення з наступних мотивів та підстав.

Судом встановлено, що Головним управління ДПС у Волинській області на підставі наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 20.03.2024 №1092-п та направлень від 20.03.2024 №1421/03-20-07-05, №1424/03-20-07-05, проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , за місцем провадження (здійснення) діяльності, розташування господарського об`єкту (магазину) за адресою: АДРЕСА_2 .

За результатами фактичної перевірки складено акт від 27.03.2024 бланк №002805, який зареєстрований в ГУ ДПС у Волинській області 28.03.2024 за №7277/03-20-07-05/.

В ході перевірки встановлено порушення вимог:

- п. 1, 2, 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) (далі Закон №265);

- ст.44, ст.85 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI.

На підставі встановлених порушень, викладених в акті фактичної перевірки, винесено податкові повідомлення-рішення:

- № від 16.04.2024 форма «С» встановлено порушення п. 1, 2, 11 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями);

- № від 16.04.2024 форма «ПС» встановлено порушення ст. 44, ст. 85 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI.

Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями рішеннями, ФОП ОСОБА_1 звернулась до суду із даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

У відповідності до приписів підпунктів 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17 пункту 19-1.1 статті 19 Податкового кодексу України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), контролюючі органи виконують такі функції:

здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері;

здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального;

проводять роботу щодо боротьби з незаконним виробництвом, переміщенням, обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Відповідно до статті 62 Податкового кодексу України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

У відповідності до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Згідно підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано статтею 80 Податкового кодексу України.

Так, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (п. 80.1 статті 80 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР). Його дія поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

За правилами пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідно до частини першої статті 15 Закону №265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Дослідивши приписи статті 80 Податкового кодексу України та статті 15 Закону №265/95-ВР суд вважає, що відповідач правомірно провів саме фактичну перевірку позивача з питань, зокрема, дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює ведення касових операцій.

При цьому, суд відхиляє доводи позивача про те, що під час проведення перевірки контролюючий орган вийшов за межі своїх повноважень, оскільки фактична перевірка не може охоплювати діяльність платника податків у попередніх періодах, з огляду на наступне.

Так, за правилами підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральна перевірка може проводитися виключно на підставі даних, зазначених у цій нормі, в т.ч. і даних СОД РРО.

Однак, в законодавстві відсутнє обмеження, яке б забороняло податковій використовувати ці дані в ході проведення фактичної перевірки.

Слід зазначити, що відповідно до правової позиції, викладеної у постанові Верховного Суду від 10.12.2020 у справі №814/733/17, Податковим кодексом України не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, які, в свою чергу, наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб`єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення перевірки.

Такий висновок підтримано Верховним Судом також в постанові від 15.02.2023 у справі №820/6187/16.

Крім того, наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 №477 затверджений Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, розділом ІІ якого передбачено, що: СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів (п. 1).

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України (п.2).

СОД РРО складається із сервера додатків та бази даних (п. 3).

СОД РРО забезпечує: 1) функціонування у цілодобовому режимі; 2) інтеграцію та обмін даними з фіскальним сервером контролюючого органу та іншими інформаційними системами ДПС; 3) обробку даних, отриманих від Системи збору і зберігання даних РРО, побудованої за технологією Національного банку, та від фіскального сервера контролюючого органу; 4) збереження даних про реєстрацію, перереєстрацію, скасування реєстрації РРО/ПРРО; 5) збереження документів: створених РРО, що переведені у фіскальний режим роботи; створених ПРРО, що зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу, або створених в режимі офлайн з присвоєними ПРРО фіскальними номерами з діапазону номерів, сформованих фіскальним сервером контролюючого органу, та переданих до фіскального сервера контролюючого органу після завершення режиму офлайн у порядку, встановленому статтею 7 Закону; 6) можливість надання через Електронний кабінет, що функціонує відповідно до статті 42-1 розділу II Податкового кодексу України, даних про розрахунковий документ на запит покупця (споживача)п. 4.

Доступ будь-яких компонентів до бази даних СОД РРО здійснюється виключно через сервер додатків (п. 7).

Відповідно до положень ст. 2 Закону №265 фіскальний режим роботи - це:

а) режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій;

б) режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону.

Відповідно до абз. 2 п. 7 ст. 3 Закону №265 суб`єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі), повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані.

Таким чином, інформація, яка зберігається в СОД РРО, відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.

Виходячи з наведених норм в їх сукупності, суд вважає, що контролюючі органи можуть використовувати податкову інформацію, яка міститься в СОД РРО, під час проведення перевірок. При цьому норми Податкового кодексу України не містять ніяких застережень стосовно періоду, який може охоплювати фактична перевірка, в той же час, грошове зобов`язання, яке донараховується платнику податків за наслідками перевірки, повинно бути прийнято в межах строків, передбачених ст. 102 ПК України.

За таких обставин суд доходить висновку про відсутність порушення податковим органом процедури проведення фактичної перевірки позивача.

Щодо суті виявлених порушень суд звертає увагу на наступне.

За порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР);

триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості (пункт 7 статті 17 Закону №265/95-ВР).

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі - Положення №13), розроблено відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Цим Положенням визначено форми і зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

В силу пункту 2 розділу ІІ Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6); код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Згідно з пунктом 3 розділу І Положення №13, установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, можна зробити висновок, що Закон №265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення №13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

У постанові Верховного Суду від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21 колегія суддів сформулювала такий правовий висновок: за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. (ч. 5 ст. 242 КАС України).

Контролюючим органом установлено випадки створення в РРО розрахункових документів при продажі алкогольних напоїв на суму 706,90 грн, які повинні маркуватися марками акцизного податку (МАП), без реквізитів МАП.

Однак, за позицією позивача, безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений в п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО.

Враховуючи вищезазначені приписи Закону №265/95-ВР та Положення №13, беручи до уваги висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21, суд зазначає, що відсутність у розрахунковому документі при продажі алкогольних напоїв обов`язкових реквізитів позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Стосовно покликань позивача на те, що контролюючий орган не довів належними доказами наявність описаних в акті перевірки порушень, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (частина 2 даної статті).

Отже, обов`язок доказування в адміністративному судочинстві розподіляється таким чином, що як позивач, так і відповідач повинні довести обставини, на яких ґрунтуються їх вимоги і заперечення. Встановлений частиною 2 статті 77 КАС України обов`язок суб`єкта владних повноважень щодо доказування правомірності оскаржуваних рішень, дій чи бездіяльності не позбавляє необхідності доведення позивачем в ході судового розгляду справи заявлених ним підстав позову.

Більш того, у позовній заяві позивач не обґрунтовує, в чому саме полягає його незгода із виявленими порушеннями в частині встановлення реалізації товарів у готівковій та безготівковій формі через РРО з порушенням використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно УКТЗЕД (розрахункова операція 13.10.2023 пива «Роберт Домс Бельгійський» 0,5 л згідно фіскального чека №9793), без зазначення обов`язкових реквізитів для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (окремим рядком літерне позначення, розмір ставка такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами, назва податку) на загальну суму 21 330,00 грн (фіскальний номер ).

Під час перевірки повноти оприбуткування та повноти реалізації через РРО товарів, шляхом співставлення надходження товару, згідно з наданими до перевірки видаткових накладних, ТТН, форми ведення обліку товарних запасів/вибуття товарів згідно контрольних стрічок СОД РРО та фактичних залишків товарів станом на 22.03.2024, виявлено нестачу товару на загальну суму 32 184 грн.

Разом з тим, в акті перевірки зазначено, що документи на вибуття товару виявленого в нестачі (акт списання, повернення, переміщення товару, тощо) до перевірки не надано.

При цьому, позивач надав суду копії накладних на внутрішнє переміщення матеріалів, однак, останні не надані контролюючому органу під час проведення перевірки.

На письмовий запит податкового органу про надання документів від 22.03.2024 не надано документів, а саме: виписки банку про рух коштів на поточному рахунку ФОП (щодо руху коштів по еквайрингу).

Крім того, у випадку невиконання учасником справи його обов`язку із доведення відповідних обставин необхідними доказами, такий учасник має усвідомлювати та несе ризик відповідних наслідків, зокрема, відмови у задоволенні позовних вимог, про що зазначив Верховний Суд у постанові від 13.02.2024 у справі №420/23351/21.

Стосовно застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 150% від вартості товару, що реалізовувався, слід звернути увагу на наступне.

Відповідно до пунктів 109.1, 109.2 статті 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Згідно з пунктом 113.3 пункту 113 Податкового кодексу України, у разі вчинення платником податків двох або більше порушень іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

Як вже зазначалося, до позивача застосовано, крім іншого, штрафні санкції, передбачені пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР.

Тобто, положення профільного Закону № 265/95-ВР є спеціальними нормами щодо тлумачення сутності здійснюваних операцій та їх подальшої кваліфікації.

Зокрема, стаття 2 Закону №265/95-ВР чітко визначає поняття розрахункової операції, розрахункового документу та вбудованого електронного контрольно-касового реєстратора.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено обов`язок суб`єкту господарювання проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

З наведеного чітко простежується кінець кожної конкретної операції з використанням реєстратора розрахункових операцій, а саме оформлення відповідного розрахункового документа.

Отже, кожен встановлений контролюючим органом факт проведення розрахункових операцій з недотриманням змісту розрахункових документів та без застосування реєстратора розрахункових операцій є окремим правопорушенням.

При цьому кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.

Таким чином, розмір фінансових санкцій у даному випадку слід визначати з урахуванням кількості разів допущених правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.

Наведений висновок відповідає висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 22.02.2022 у справі № 640/4426/19.

Відповідно до ч. 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з ч. 1 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

З урахуванням вищенаведеного, суд дійшов висновку про правомірність податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Волинській області від 16.04.2024 №№, та відсутність підстав для їх скасування.

Відповідно, позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 не підлягають задоволенню.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 2, 72-77, 243-246, 255, 262, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

В задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 295 КАС України. У разі подання апеляційної скарги рішення якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Позивач: фізична особа підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43027, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, )

Суддя В.В. Дмитрук