Справа № 380/9233/24
Суддя: Кузан Ростислав Ігорович
Дата ухвалення: 2024-11-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

06 листопада 2024 рокусправа № 380/9233/24

зал судових засідань № 12

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Кузана Р.І.,

секретар судового засідання Давид О.,

за участю:

представника позивача Копцюх Н.Р.,

представника відповідача Дорош А.Б.,

представника третьої особи Юхименко Т.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в порядку спрощеного позовного провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» до Головного управління ДПС у Львівській області, за участі третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» (місцезнаходження: 79015, м. Львів, вул. Кульпарківська, 59, ) (далі позивач, ТОВ «Мобіжук») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79026, вул. Стрийська, 35, м. Львів, код ЄДРПОУ ВП 43968090) (далі відповідач, ГУ ДПС у Львівській області), в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення- рішення ГУ ДПС у Львівській області № 274/13-01-07-09 від 03.01.2024, який нараховано штрафну санкцію у розмірі 438501,00грн;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області № 273/13-01-07-09 від 03.01.2024, в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 399511,00 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач вказує, що ГУ ДПС у Рівненській області при проведенні фактичних перевірок ТзОВ «Мобіжук» не дотримувалось вимог діючого законодавства, документація підприємства належним чином податковим органом не досліджувалася, висновки акту перевірки базуються на припущеннях, а доводи податкового органу щодо вчинених порушень не підкріплені жодними доказами. Фактичні перевірки у магазинах ТзОВ «Мобіжук» проведені на підставі наказів №1918-п від 29.11.2023 та №1920-п від 29.11.2023 протягом одного дня. Водночас, відповідно до змісту згаданих наказів фактичні перевірки мали бути проведені з 30.11.2023 терміном 10 днів, тобто до 09.12.2023. Однак, обидві перевірки проведені податковим органом впродовж декількох годин 30.11.2023.

Вказує, що згідно з п.85.4 ст.85 Податкового кодексу України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше, ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки. Проте, жодних запитів про надання документів представники контролюючого органу не подавали та, незважаючи на те, що термін проведення фактичних перевірок складав 10 діб, її було розпочато і закінчено в один і той же день 30 листопада 2023р. Відповідно, акти про виявлені порушення складені достроково, представники контролюючого органу не надали можливості керівнику суб`єкта господарювання надати відповідні пояснення та підготувати необхідні документи.

Зауважує, що акти перевірок, на підставі яких прийняті оскаржувані ППР, не містять зауважень щодо ведення обліку товарів за місцем продажу, натомість в оскаржуваних ППР навпаки вказано порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Вважає необґрунтованими висновки актів перевірок про порушення ним порядку ведення товарних запасів за місцем здійснення господарської операції, оскільки працівниками магазинів під час проведення перевірки було повідомлено посадових осіб контролюючого органу про те, що торгівля ними здійснюється за однією адресою, а бухгалтерський облік товарних запасів ведеться централізовано бухгалтерією підприємства. Запитів про надання цих документів у встановлений законодавством спосіб до ТзОВ «Мобіжук» чи його працівників від податкового органу не надходило.

Зазначає, що на момент проведення перевірки у позивача були наявні всі необхідні первинні документи на товар, що ним реалізовувався в обох магазинах, що в свою чергу виключає наявність вказаних в акті перевірок порушень. Також зауважує, що норми чинного законодавства не вимагають ведення обліку товарних запасів на складах та місцях реалізації товару, а лише встановлюють обов`язок для суб`єктів господарювання вести такий облік. Керуючись цією нормою, ТзОВ «Мобіжук» встановлено наступний порядок обліку товарних залишків у господарських одиницях підприємства: в магазинах ЖЖУК здійснюється лише реалізація Товарів. Оскільки, відповідно до відомостей з єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, магазини ТзОВ «Мобіжук» не є самостійними відокремленими підрозділами чи філіями Товариства, оприбуткування, облік товарних залишків та зберігання первинних документів, здійснюється в головному офісі ТзОВ «Мобіжук», розміщеному за адресою: м.Львів, вул. Кульпарківська, 59. Усі товари, що знаходяться в реалізації в магазинах ЖЖУК належним чином оприбутковуються та обліковуються в бухгалтерському обліку ТзОВ «Мобіжук» за місцем знаходження головного офісу у м. Львові. Належний облік товарних залишків підтверджується регістрами бухгалтерського обліку, зокрема, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 282 «Товари в торгівлі». Існуючий порядок оприбуткування, обліку товарних залишків та зберігання первинних документів усіх господарських одиниць (магазинів) товариства затверджений наказом №1 від 02.01.2023. Звертає увагу, що законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до ст. 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу.

Таким чином позивач вважає, що відсутність на момент перевірок контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів безпосередньо в самому магазині, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не вважається порушенням, на підставі якого до Позивача може бути застосовано фінансові санкції, передбаченої ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Крім цього вказує, що до свого заперечення на Акти перевірок ТзОВ «Мобіжук» надіслало до ГУ ДПС у Рівненській області всі первинні документи, а саме видаткові накладні про отримання товарів та накладні на переміщення товарів, які на момент перевірки знаходились в магазинах. Відповідно, контролюючий орган зобов`язаний був їх долучити до матеріалів перевірки та врахувати при винесенні податкового повідомлення-рішення. Однак, поданим Позивачем документам на стадії досудового оскарження, не була надана належна оцінка відповідачем та вони не були взяті до уваги.

Ухвалою судді від 06.05.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі; справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження.

Відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, в якому просить суд відмовити в задоволенні позову. У відзиві зазначає, що фактичні перевірки магазинів ТзОВ «Мобіжук», розташованих за адресою: Рівненська обл.., м. Дубно, вул. Мирогощанська,1, та за адресою: Рівненська обл.., Здолбунівський р-н., с. Мізоч, вул.Хмельницького, 14, були призначені на підставі підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України, про що зазначено в наказах Головного управління ДПС у Рівненській області від 29.11.2023 № 1918-п, № 1920-п Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Мобіжук » . Звертає увагу, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. Зокрема, у відповідності до абзацу 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України у наказі про проведення перевірки зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/ позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. В наказах Головного управління ДПС у Рівненській області від 29.11.2023 № 1918-п, № 1920-п «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ «Мобіжук » » міститься посилання на юридичну підставу проведення фактичної перевірки - пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України. Наказ на перевірку від 29.11.2023 №1918-п вручено продавцю ОСОБА_1 , наказ на перевірку від 29.11.2023 №1920-п вручено продавцю ОСОБА_2 , їм також пред`явлено направлення на перевірку та службові посвідчення осіб, які прибули на перевірки. Працівники відповідача до проведення перевірки були допущені. Отже, фактичні перевірки магазинів, де здійснює діяльність ТзОВ «Мобіжук» розташованих за адресою: АДРЕСА_1 , та за адресою: АДРЕСА_2 проведені на підставах, визначених чинним законодавством.

Також зазначає, в акті перевірки від 30.11.2023 № 11150/Ж/5/17-00-07-05-17/37741113 за наслідками проведеної перевірки магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ТзОВ «Мобіжук» в п. 2.2.20 акту зазначено, що в ході перевірки встановлено: неведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент проведення перевірки в магазині відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться в реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню, згідно з актом зняття залишків на загальну суму 438501,00 грн. Продавцем магазину ОСОБА_1 надано пояснення, що накладні на товари, які зазначено в даному акті знаходяться в офісі в бухгалтерії. На підставі зазначеного акта Головне управління ДПС у Львівській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 03.01.2024 № 274/13-01-07-09, яким притягнуло позивача до відповідальності на підставі статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосувало штраф у розмірі 438501,00 грн.

Окрім цього, в акті перевірки від 30.11.2023 № 11148/ Ж/5/17-00-07-05-17/37741113 за наслідками проведеної перевірки магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність ТзОВ «Мобіжук», в п. 2.2.20 акту зазначено, що в ході перевірки встановлено: неведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент проведення перевірки в магазині відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться в реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню, згідно з актом зняття залишків на загальну суму 399511,00 грн. Продавцем магазину ОСОБА_2 надано пояснення, що накладні на товари, які зазначено в даному акті, знаходяться в центральному офісі. На підставі зазначеного акта Головне управління ДПС у Львівській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 03.01.2024 № 273/13-01-07-09, яким притягнуло позивача до відповідальності на підставі п. 1 ст. 17, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосувало штраф у розмірі 399566,03 грн.

Зазначає, що головний офіс позивача знаходиться за адресою: м. Львів, вул. Кульпарківська, 59, а діяльність здійснюється в магазинах, розташованих за адресами: Рівненська обл., м. Дубно, вул. Мирогощанська, 1 та Рівненська обл., Здолбунівський р-н., с.м.т. Мізоч, вул. Хмельницького,14. Жодним доказом позивачем не підтверджено надання на момент перевірки документів, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) зокрема: документи щодо інвентаризації товарних запасів; документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання; документи на внутрішнє переміщення товарів у випадку якщо реалізація отриманого товару здійснювалась в іншому місці, ніж об`єкт на який товар отримано від інших суб`єктів господарювання. Просить в задоволенні позову відмовити повністю.

Ухвалою від 22.05.2024 суддя залучив третьою особою, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Головне управління ДПС у Рівненській області (місцезнаходження: 33023, м. Рівне, вул. Відінська, 12, 6) (далі третя особа, ГУ ДПС у Рівненській області).

Від представника позивача 28.05.2024 надійшла відповідь на відзив.

Представником відповідача подано заперечення на відповідь на відзив.

Від ГУ ДПС у Рівненській області надійшли пояснення в яких зазначено, що відповідно до приписів податкового законодавства, якими врегульовано порядок проведення фактичної перевірки, допуск до фактичної перевірки відбувся, перевірка є завершеною, і за наслідками перевірки складено акт перевірки, висновки якого не спростовують факт виявленого порушення. Згідно з пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Відповідно до змін, що внесені до Закону №265/95-ВР Законом №№ 1914-IX від 30.11.2021 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» та набрали чинності з 01.01.2022, до п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР внесені зміни такого змісту: «вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)».

Таким чином законодавець чітко визначив, що документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) мають бути надані на початок проведення перевірки. Про відсутність таких документів свідчать пояснення продавців. Жодним документом, що міститься в матеріалах справи, не підтверджується наявність первинних документів в місці продажу товару. З огляду на вищенаведене третя особа вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті контролюючим органом у межах та спосіб передбачений чинним законодавством, а отже не підлягають скасуванню.

Представником позивача 24.06.2024 подано додаткові пояснення.

Ухвалою від 25.06.2024 суд закрив підготовче провадження та призначив справу до судового розгляду.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала з підстав, викладених в позовній заяві, відповіді на відзив та додаткових поясненнях. Просила суд позов задовольнити повністю.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечила з підстав, наведених у відзиві на позовну заяву та запереченнях на відповідь на відзив. Просила суд в задоволенні позову відмовити повністю.

Представник третьої особи в судовому засіданні проти задоволення позову заперечила з підстав, наведених у письмових поясненнях Просила суд в задоволенні позову відмовити повністю.

Дослідивши подані сторонами документи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення сторін, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

ТзОВ «Мобіжук» зареєстроване як суб`єкт господарювання 23.05.2011, основний вид діяльності 47.42 «Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткуванням у спеціалізованих магазинах» та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області.

Позивач здійснює господарську діяльність з роздрібної торгівлі, зокрема, у магазинах за адресами: Рівненська область, м. Дубно, вул. Мирогощанська, 1 та АДРЕСА_2 .

Посадовими особами ГУ ДПС у Рівненській області відповідно до наказів № 1920-п, № 1918-п від 29.11.2023 та на підставі направлень №№3062/жЗ/17-0007-05-15, 3063/ж3/17-0007-05-15, №№ 3067/жЗ/17-00-07-05-15, 3066/жЗ/17-00-07-05-15 від 29.11.2023 проведено фактичні перевірки магазинів, розташованих за адресою: АДРЕСА_2 , та за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ТзОВ «МОБІЖУК».

За результатами проведення фактичних перевірок складено акти перевірок: № 11150/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від 30.11.2023 та Акт № 11148/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від 30.11.2023.

Перевіркою магазину ТзОВ «Мобіжук» за адресою: Рівненська область, Здолбунівський район, смт. Мізоч, вул. Богдана Хмельницького, буд. 14 встановлено порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995 - невідповідність готівкових коштів в касі та зазначених в денному звіті РРО, встановлено непроведення розрахункових операцій на суму 55,03 грн; пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - не ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем реалізації.

Так, в п.п. 2.2.10. акту перевірки № 11148/ж5/17-00- 07-05-17/37741113 від 30.11.2023 зазначено: «на момент проведення перевірки в магазині встановлено факт неведення обліку товарних запасів за місцем реалізації, а саме відсутні будь-які документи, які підтверджують облік та походження товару, який підлягає гарантійному обслуговуванню та є технічно складними приладами на товар за загальну суму 399511,00 грн, згідно з актом зняття залишків товару».

Продавцем магазину ОСОБА_2 надано пояснення, що накладні на товари, які зазначено в даному акті, знаходяться в центральному офісі.

Перевіркою магазину ТзОВ «Мобіжук» за адресою: АДРЕСА_1 встановлено порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Так, в п.п. 2.2.10. акту перевірки № 11150/ж5/17-00- 07-05-17/37741113 від 30.11.2023 зазначено «не ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на момент проведення перевірки в магазині за адресою: АДРЕСА_1 відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться в реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню, згідно з актом знання залишків на загальну суму 438501,00 грн».

Продавцем магазину ОСОБА_1 надано пояснення, що накладні на товари, які зазначено в даному акті, знаходяться в офісі в бухгалтерії.

Не погодившись із висновками актів перевірки № 11150/ж5/17-00-07-05-17/37741113, № 11148/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від 30.11.2023 позивачем подано до ГУ ДПС у Рівненській області заперечення на акти фактичних перевірок. До заперечень позивач долучив копії видаткових накладних та накладних на внутрішнє переміщення товарів зі складу на магазини, в яких проводилась перевірка та про відсутність яких зазначалось у самих Актах фактичних перевірок.

ГУ ДПС у Рівненській області розглянуло заперечення позивача на акти перевірок та 28.12.2023 надало відповіді, в яких повідомило позивача, що в ході розгляду заперечень до актів фактичних перевірок їх висновки залишено без змін.

Оскільки позивач зареєстрований у м. Львові, матеріали фактичних перевірок надіслані до ГУ ДПС України у Львівській області для прийняття рішень.

На підставі матеріалів фактичних перевірок ГУ ДПС у Львівській області винесено податкові повідомлення-рішення № 273/13-01-07-09 та № 274/13-01-07-09 від 03.01.2024, якими позивача притягнуло до відповідальності на підставі п. 1 ст. 17, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосувало штраф у розмірі 399566,03 грн та на підставі ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та застосувало штраф у розмірі 438501,00 грн.

Позивач, не погоджуючись із оскаржуваними податковими повідомленнями-рішенням, оскаржив їх в адміністративному порядку до Державної податкової служби України шляхом звернення зі скаргами від 26.01.2024.

За результатами їх розгляду, Державною податковою службою України 27.03.2024 прийняті рішення № 8473/6/99-00-06-03-02-06 та №8470/6/99-00-06-03-02-06 про результати розгляду скарг. Зазначеними рішеннями оскаржувані податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарги - без задоволення.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними позивач звернувся з цим адміністративним позовом до суду.

При вирішенні спору суд керувався таким.

Відповідно до положень ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України в редакції на час спірних відносин).

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР).

Як передбачено ч.1 ст.15 Закону №265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 3 Закону № 265/95-ВР визначені обов`язки суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу.

Згідно з пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідальність за порушення цієї норми передбачена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, якою встановлено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Згідно з пунктом 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

За приписами пункту 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Підпунктом 86.7.1 пункту 86.7 статті 86 ПК України встановлено, що акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 86.7.4 пункту 86.7 статті 86 ПК України під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень: встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини); досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності; досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом.

Відповідно до підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.

Пунктом 86.8 статті 86 ПК України встановлено, що за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

Відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Пунктом 85.2 статті 85 ПК України встановлено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Отже, надання платником фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження ведення бухгалтерського обліку та правомірності формування ним показників податкового обліку. Обов`язок платника зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Якщо ж платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки, такі документи мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Необхідність врахування контролюючим органом під час прийняття податкового повідомлення-рішення документів, наданих платником разом із запереченнями на акт перевірки підтверджується сталою та послідовною практикою Верховного Суду, викладеною зокрема у постановах від 06 серпня 2019 року у справі №160/8441/18, від 29 травня 2020 року у справі №826/27811/15, від 29 січня 2021 року у справі №813/2232/17, від 29 вересня 2021 року у справі №320/4918/19, від 27 червня 2024 року у справі №580/4890/23.

Надаючи оцінку доводам сторін та третьої особи з приводу спірних правовідносин у даній справі суд зауважує, що передбачені статтею 20 Закону № 265/95-ВР штрафні санкції застосовуються до суб`єктів господарювання за два самостійних порушення, а саме: 1) за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку; та/або 2) не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

З пояснень представників відповідача та третьої особи суд встановив, що підставою для застосування до позивача штрафних санкцій є те, що працівники позивача не надали посадовим особам ГУ ДПС у Рівненській області перед початком проведення фактичних перевірок документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці їх продажу. Тобто, оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем не у зв`язку з не веденням позивачем обліку товарів чи реалізацією товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а саме за не надання таких документів посадовим особам податкового органу під час проведення перевірки.

Водночас, зі змісту актів фактичних перевірок № 11150/ж5/17-00-07-05-17/37741113 та № 11148/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від 30.11.2023 суд встановив, що висновок податкового органу про порушення ТзОВ «МОБІЖУК» вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР обґрунтований тим, що позивачем не ведеться облік товарних запасів.

Так, в акті фактичної перевірки № 11148/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від 30.11.2023 щодо опису виявлених перевіркою порушень вимог законодавства зазначено:

«На момент проведення перевірки в магазині за адресою: АДРЕСА_2 , що належить ТзОВ «Мобіжук» встановлено факт неведення обліку товарних запасів за місцем реалізації, а саме відсутні будь-які документи, які підтверджують облік та походження товару, який підлягає гарантійному обслуговуванню та є технічно складними приладами на загальну суму 399511 грн, згідно з актом зняття залишків товару».

В акті фактичної перевірки № 11150/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від 30.11.2023 в графі опису фактів, встановлених в ході перевірки вказано:

«Не ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент проведення перевірки в магазині за адресою: АДРЕСА_1 відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться на реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню, згідно з актом зняття залишків на загальну суму 438501 грн».

Тобто, в актах фактичної перевірки третьою особою вказано про порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР лише в частині відсутності встановленого законодавством обліку товарних запасів, що перебувають на реалізації в належних позивачу магазинах.

Саме щодо такого формулювання відображених в актах перевірки порушень вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР продавцями магазинів були наданні пояснення під час перевірки. В обох випадках представниками позивача повідомлено, що накладні на товари, які відображені в актах зняття залишків в магазині відсутні, оскільки знаходяться в бухгалтерії підприємства в центральному офісі. Тобто, пояснення надавались з приводу ведення обліку товарних запасів, які перебувають на реалізації, а не з приводу надання чи ненадання таких документів під час перевірки. Відповідачем та третьою особою не надано суду доказів того, що посадові особи позивача відмовили податковому органу в наданні документів, що підтверджують облік товарів.

Отже, наведені представниками відповідача та третьої особи під час розгляду справи обґрунтування щодо порушення позивачем вимог п.12 ст.3 Закону № 265/95-ВР суперечать описаним в актах фактичної перевірки порушенням.

Суд також враховує, що позивач, не погодившись з висновками актів перевірок від 30.11.2023, подав до ГУ ДПС у Рівненській області заперечення на акти перевірки.

До заперечень ТОВ «МОБІЖУК» надав копії відповідних документів, а саме видаткові накладні про отримання товарів та накладні на переміщення товарів, які на момент перевірки знаходились в магазинах.

При цьому суд звертає увагу, що за результатами розгляду поданих ТзОВ «МОБІЖУК заперечень до актів фактичних перевірок їх висновки залишено без змін. Ні відповідачем, ні третьою особою всупереч вимогам п.86.7 та п.86.8 статті 86 ПК України не надавалась оцінка вказаним документам на предмет їх відповідності порядку ведення обліку товарних запасів. У податкового органу не виникало зауважень до поданих документів, що такі складені з порушенням законодавства.

Таким чином, оскільки видаткові накладні про отримання товарів та накладні на переміщення товарів, які наявні в матеріалах справи було надано ГУ ДПС у Рівненській області разом із запереченнями на акти перевірки № 11150/ж5/17-00-07-05-17/37741113, № 11148/ж5/17-00-07-05-17/37741113 від 30.11.2023, такі мали бути враховані відповідачем під час вирішення питання щодо наявності підстав для притягнення позивача до відповідальності відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР.

Верховний Суд в постанові від 17.08.2023 у справі № 380/8798/21 в чергове підтвердив попередньо сформовану сталу практику з цього питання (постанови від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18, від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15, від 08.09.2019 у справі № 802/1069/13-а) та вказав, що: «обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України».

У постанові від 21.09.2023 у справі № 280/1310/22 Верховний Суд дійшов висновку, що документи, надані разом із запереченнями, є наданими «під час проведення перевірки», тому мають бути враховані при прийнятті рішення: «До заперечень на акт перевірки позивач надав підтвердження установленого порядку ведення обліку товарів […]. Заперечення на акт перевірки і додані до них документи є невід`ємною частиною матеріалів перевірки і мають бути враховані контролюючим органом під час прийняття рішення в силу пункту 86.1., підпункту 86.7.4. пункту 86.7. статті 86 ПК України. Наведене підтверджує, що саме під час проведення перевірки суб`єкт господарювання надав контролюючому органу у паперовій формі документи, які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Тобто, кваліфікація порушення за ст. 20 Закону є безпідставною, якщо документи, що підтверджують належний облік товарів, були надані разом із запереченнями, оскільки вони вважаються наданими «під час проведення перевірки».

За наявності заперечень платника податків до акту перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

За змістом наведених норм податкового законодавства, ця процедура сприяє забезпеченню справедливості та об`єктивності під час проведення перевірок та розгляду спорів між платниками податків та контролюючими органами.

Неврахування контролюючим органом при прийнятті податкових повідомлень-рішень поданих заперечень на Акт перевірки є підставою для їх скасування.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 12.07.2023 року у справі №200/4704/21».

Зі змісту оскаржуваних податкових повідомлень-рішень суд встановив, що заперечення на акти фактичних перевірок подавались позивачем 14.12.2023, розглянуті та не враховані податковим органом, однак оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем лише 03.01.2024, тобто з порушенням передбаченого Податковим кодексом України строку.

За таких обставин суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами твердження про порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: не ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме на момент проведення перевірки в магазині відсутні будь-які документи, які підтверджують походження та/або придбання товарів, які знаходяться в реалізації та підлягають гарантійному ремонту та обслуговуванню. В той же час позивачем спростовано такі доводи долученими до матеріалів справи копіями бухгалтерських документів (видаткові накладні про отримання товарів та накладні на переміщення товарів).

Відповідно до ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Оцінивши надані сторонами докази та матеріали справи у їх сукупності, суд дійшов висновку, що викладені вище критерії при винесенні оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідачем не дотримані.

Тому, податкові повідомлення-рішення № 274/13-01-07-09 та № 273/13-01-07-09 від 03.01.2024 в оскаржуваній позивачем частині є протиправними та підлягають скасуванню.

Решта доводів та заперечень сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Частиною 1 ст. 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Згідно з ч.2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідно до ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Ураховуючи вищевикладене, перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх рішень та докази, надані позивачем, суд дійшов висновку, що позов ТОВ «МОБІЖУК» є обґрунтованим і підлягає задоволенню повністю.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем при зверненні до суду сплачено судовий збір, який в силу ч. 1 ст. 139 КАС України підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10,13, 14, 72-77, 139, 241-247, 250, 255, 293, 295, Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в:

позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення № 274/13-01-07-09 від 03.01.2024 та податкове повідомлення-рішення № 273/13-01-07-09 від 03.01.2024 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 399511,00 грн, які прийняті Головним управлінням ДПС у Львівській області.

Стягнути з Головного управління ДПС у Львівській області (місцезнаходження: 79026, вул. Стрийська, 35, м. Львів, ) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «МОБІЖУК» (місцезнаходження: 79015, м. Львів, вул. Кульпарківська, 59, ) судовий збір в сумі 12570 (дванадцять тисяч п`ятсот сімдесят) грн. 18 коп.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення суду складене та підписане 11.11.2024.

Суддя Р.І. Кузан