Справа № 340/5226/24
Суддя: Т.М. КАРМАЗИНА
Дата ухвалення: 2024-11-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 листопада 2024 року м. Кропивницький Справа № 340/5226/24

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі судді Кармазиної Т.М., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ДНК Групп до Головного управління Державної податкової служби в Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Представник позивача звернувся до суду з позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №4 від 09.05.2024 року.

В обґрунтування позовних вимог представник позивача посилається на протиправність оскаржуваного податкового повідомлення рішення та зазначає про відсутність підстав для проведення перевірки. Також зазначає, що у наказі про проведення фактичних перевірок зазначено лише номера підпункту статті ПК України, а тому, зі змісту наказу неможливо встановити яке з окремих вказаних порушень слугувало конкретною підставою для його прийняття. Беручи до уваги відсутність в наказі ГУ ДПС будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, представник вважає, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача здійснено протиправно. Вказує, що контрольна розрахункова операція посадовими особами відповідача проведена не у порядку та не у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства, яка могла б свідчити про факт порушення платником податків Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Відсутність доказів отримання конкретної інформації щодо порушення позивачем вказує на відсутність підстав для проведення перевірки, а тому податковий орган не мав повноважень на дослідження в ході проведення перевірки питання дотримання позивачем вимог Закону №265-ВР. В розрахунку штрафних санкцій за актом фактичної перевірки зазначається про виявлене перше порушення 08 лютого 2023 року з посиланням на відповідний чек від 08.02.2023 року №1160369, який було додано до акту, що слугує доказом такого порушення. Але, виходячи з наведеного, сума проведених операцій з дати 08 лютого 2023 р становить значно менше і не відповідає тій, що була розрахована відповідачем та складає 448807,24 грн. Таким чином, вказує, що виходячи навіть з математичного розрахунку проведених операцій за вказаний період наступні чеки на суму розрахункових операцій не відповідають сумі 1002084,42 грн. на які було нараховано 150% відсотків вартості проданих з порушенням товарів. Таким чином, нарахована сума в ППР від 09.05.2024р. №4 є помилковою і не відповідає фактичним обставинам справи. За таких обставин, вважає відповідне податкове повідомлення-рішення незаконним. Також, представник зазначає, що до позивача безпідставно двічі застосовано адміністративно господарські санкції.

Ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 30.08.2024 року відкрито провадження у справі та вирішено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи (т.1 а.с.27).

Згідно наданого до суду відзиву на позов, відповідач позовні вимоги не визнав у повному обсязі, в задоволенні позову просив відмовити (т.1 а.с.34-37), зважаючи на те, що на підставі наявної інформації щодо розрахункових документів, створених суб`єктами господарювання з використанням РРО/ПРРО, після скасування реєстрації таких РРО/ПРРО, зокрема ТОВ ДНК Групп (п.н. 38302235) з використанням РРО (ф.н.), спеціалістами ГУ ДПС у Кіровоградській області на підставі наказу від 02.04.2024 №255-п з додатком №37, 12.04.2024 проведено фактичну перевірку господарського об`єкту магазину Копілка за адресою: Кіровоградська область, район, смт. Новоархангельськ, вул. Центральна, 32, де здійснює діяльність ТОВ ДНК Групп (п.н. 38302235). Направлення на перевірку №1300 та №1301 від 10.04.2024 отримано особисто адміністратором ОСОБА_1 . За результатами проведеної фактичної перевірки магазину Копілка працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області відповідно до ст.86 Податкового кодексу України 12.04.2024 складено акт фактичної перевірки № 4303/11/28/РРО/ НОМЕР_1 . Вказує, що розрахункова операція може бути проведена у будь який спосіб та може проводитись як до початку фактичної перевірки, так і в ході такої перевірки. Перевіркою встановлено, не проведення ТОВ ДНК Групп (п.н. 35347598) з 27.01.2023 року (13:26 год.) на магазині Копілка за адресою: Кіровоградська область, район, смт Новоархангельськ, вул. Центральна, 32, розрахункових операцій з продажу товарів, через належним чином зареєстрований та опломбований реєстратор розрахункових операцій (РРО) на загальну суму 1 002 122,82 грн. У зв`язку з відмовою працівників магазину Копілка, які були присутні під час перевірки, від отримання примірника акту фактичної перевірки від 12.04.2023 року, після ознайомлення з викладеними в ньому висновками перевірки, другий примірник акту фактичної перевірки від 12.04.2024 року було направлено поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення (трек 579) на юридичну адресу ТОВ ДНК Групп, згідно його реєстраційних даних. На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Кіровоградській області винесено ППР від 09.05.2024 року № 4 на загальну суму штрафних санкцій 1 503 165,03 грн., яке разом з розрахунком штрафних санкцій 10.05.2023 було направлено поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення (трек 974) на юридичну адресу ТОВ ДНК Групп, згідно його реєстраційних даних. Щодо посилання позивача на не відповідність суми 1002084,42 грн., представник відповідача зазначив, що додаток №1 до акту перевірки містить інформацію з баз даних СОД РРО щодо електронних копій фіскальних чеків (почекової інформації) по РРО (ф.н. ) чеків на загальну суму розрахункових операцій 1 002 084,42 грн. (1002740,92-618,10=1002122,82-38,40=1002084,42).

Представником позивача подано до суду відповідь на відзив у якому підтримав позовні вимоги та просив їх задовольнити (т.1 а.с.57-60).

Дослідивши подані учасниками справи документи і матеріали, з`ясувавши всі фактичні обставини, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи та вирішення спору по суті, судом встановлено наступні обставини.

Товариство з обмеженою відповідальністю ДНК Групп зареєстроване як юридична особа 23.08.2012 року, основним видом діяльності є 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами (т.1 а.с.9).

Наказом ГУ ДПС у Кіровоградській області від 02.04.2024 №255-п "Про проведення фактичних перевірок " на підставі ст.191, п.п.20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.3 п.75.1 ст.75, пп.80.2.2, п.п.80.2.3, п.п.80.2.7 п.80.2 ст.80, п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України ПК України зобов`язано провести протягом квітня 2024 року фактичні перевірки суб`єктів господарювання (перелік додається) з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, дотримання роботодавцем законодавства стосовно укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), порядку розрахунків з використанням електронних платіжних засобів за товари (послуги), а також тимчасово, на період до припинення або скасування дії воєнного стану в Україні, під час здійснення контролю за дотриманням платниками податків вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) (т.1 а.с.10, 47).

На підставі наказу від 02.04.2024 №255-п та направлень №1300 та №1301 від 10.04.2024 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину Копілка за адресою: АДРЕСА_1 .

При цьому пред`явлено службове посвідчення та направлення на проведення перевірки №1300 та №1301 від 10.04.2024 року, а також вручено копію наказу про проведення фактичної перевірки адміністратору ОСОБА_1 (т.1 а.с.48-49).

За результатами проведеної перевірки магазину Копілка працівниками ГУ ДПС у Кіровоградській області 12.04.2024 складено акт фактичної перевірки №4303/11/28/РРО/ НОМЕР_1 (т.1 а.с.41-42).

В акті фактичної перевірки зафіксовано порушення п.1, п.2 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 №265/95-ВР із змінами та доповненнями, а саме, не проведення ТОВ ДНК Групп з 27.01.2023 року (13:26 год.) на магазині Копілка за адресою: Кіровоградська область, район, смт Новоархангельськ, вул. Центральна, 32, розрахункових операцій з продажу товарів, через належним чином зареєстрований та опломбований реєстратор розрахункових операцій (РРО) на загальну суму 1 002 122,82 грн. (використовувався ФН РРО №).

Також за місцем реалізації товарів (надання послуг) проведено контрольно- розрахункову операцію, придбано напій слабоалкогольний за ціною 51,20 грн., при проведенні розрахункової операції використано фн РРО та видано фіскальний чек №111 (а.с.40, 44).

У зв`язку з відмовою працівників магазину Копілка, які були присутні під час перевірки, від отримання примірника акту фактичної перевірки від 12.04.2023 року, другий примірник акту фактичної перевірки від 12.04.2024 року направлено поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення на юридичну адресу ТОВ ДНК Групп (т.1 а.с.43).

На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Кіровоградській області винесено податкове повідомлення - рішення від 09.05.2024 року № 4 на загальну суму штрафних санкцій 1 503 165,03 грн., яке разом з розрахунком штрафних санкцій 10.05.2023 було направлено поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення на юридичну адресу ТОВ ДНК Групп (т.1 а.с.43, 51).

Надаючи правову оцінку обґрунтованості аргументам, наведеними учасниками справи, суд дійшов наступних висновків.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Відповідно до пунктів 20.1.10 та 20.1.11 п. 20.1. ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право:

здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів;

проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до статті 75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки.

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Підпунктом 75.1.3. пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

На відміну від всіх інших передбачених законом перевірок фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до пункту 80.1 статті 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення.

Згідно п.81.1. ст.81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - яка свідчить про можливі порушення - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, яка порушується платником.

Отже, положення підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дають підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Тобто отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Так, підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Вказані правові висновки також відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 26.03.2024 року по справі № 420/9909/23, що враховується судом, відповідно до ч.5 ст.242 КАС України.

Таким чином, перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, суд виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято наказ про проведення фактичної перевірки став лист ДПС України від 31.01.2024 №337/8 (а.с.45-46), в якому зокрема зазначено, що в ході аналізу наявної податкової інформації встановлено суб`єкти господарювання, які проводили розрахункові операції через РРО/ПРРО, реєстрація яких скасована.

Враховуючи наведене, суд доходить висновку, що доводи позивача щодо відсутності визначених законом підстав для проведення фактичної перевірки є безпідставними, оскільки спростовуються матеріалами справи.

Щодо податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 6 липня 1995 року №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР:

реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;

розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;

розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну;

фіскальний режим роботи - це: а) режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій; б) режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Статтею 12 Закону №265/95-ВР встановлено, що на території України у сферах, визначених цим Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті реєстратори розрахункових операцій вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, конструкція і програмне забезпечення яких відповідають конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.

Наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 №547, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.07.2016 за №918/29048, затверджено Порядок реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), який розроблено відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Податкового кодексу України, Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375, Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року №236 (далі - Порядок 547).

Зазначений Порядок поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій для здійснення розрахункових операцій в готівковій та/або безготівковій формі (пункт 1 розділу І).

Згідно пунктів 1, 2 глави 2 розділу ІІ, пунктів 1, 3 розділу ІІІ Порядку №547 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг, операції з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу, та відповідно до вимог законодавства повинні застосовувати РРО, зобов`язані зареєструвати РРО відповідно до положень цього Порядку та забезпечити його персоналізацію, опломбування та переведення у фіскальний режим роботи. Реєстрації в контролюючому органі підлягають РРО, модифікації яких включені до Державного реєстру РРО, з урахуванням сфер їх застосування та за умови, що строк служби, установлений у технічній документації на РРО, не вичерпався, а також з урахуванням строків первинної реєстрації, установлених Державним реєстром РРО. РРО може застосовуватись тільки в тій господарській одиниці, яка зазначена в реєстраційному посвідченні, відповідно до сфери застосування, установленої Державним реєстром РРО, та за наявності договору про технічне обслуговування і ремонт РРО.

Згідно пунктів 4, 5 розділу ІІІ вищевказаного Порядку, суб`єкти господарювання, які використовують РРО для здійснення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також здійснення операцій з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані, зокрема, застосовувати РРО.

Відповідно до п.19 глави 2 розділу II Порядку №547 для інформування суб`єктів господарювання ДПС щоденно оприлюднює на своєму веб-сайті, зокрема дані про РРО, реєстрацію яких скасовано за заявою суб`єкта господарювання або з ініціативи контролюючого органу, із зазначенням фіскальних номерів РРО, дати, причини та підстави для скасування реєстрації РРО, коду ЄДРПОУ, найменування суб`єкта господарювання (прізвища, імені, по батькові (за наявності)).

Згідно із пунктом 1 глави 4 розділу II Порядку №547, реєстрація РРО діє до дати скасування реєстрації РРО.

Отже, розрахункові операції мають проводитися через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, та надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми. При цьому, розрахунковим документом згідно вимог Закону N 265/95-ВР, у разі використання РРО, вважається виключно той документ, який створений зареєстрованим у встановленому порядку РРО або програмним реєстратором розрахункових операцій.

Таким чином, на суб`єкта господарювання покладається обов`язок застосовувати зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО при проведенні розрахункових операцій та створенні у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів.

В ході проведення перевірки посадовими особами контролюючого органу встановлено, що ТОВ ДНК Групп (п.н. 35347598) у магазині Копілка, що знаходиться за адресою: Кіровоградська область, район, смт. Новоархангельськ, вул. Центральна, 32, при розрахунках із споживачами за продані товари, проводило розрахункові операції через РРО (ф.н. ), який, згідно баз даних ДПС України, з 27.01.2023 року о 13:26 год., був фактично знятий з обліку із скасуванням його реєстрації у контролюючому органі.

При цьому, у період з 27.01.2026 о 13.26 год. по 17.02.2023 позивач продовжував використовувати у своїй діяльності РРО (фіскальний номер ), реєстрацію якого скасовано.

Суд вважає, що у разі скасування реєстрації РРО, такий РРО не може використовуватись суб`єктом господарювання при здійсненні розрахункових операцій, оскільки розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) мають проводитися виключно через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи РРО, а після скасування реєстрації такий РРО не вважається зареєстрованим у відповідності до вимог законодавства. Відповідно і розрахунковий документ, який роздрукований на такому РРО не вважається розрахунковим документом в розумінні Закону №265/95-ВР, тобто не є документом встановленої форми, а відтак надання особі розрахункового документу роздрукованому на незареєстрованому РРО також не може розцінюватися як виконання обов`язку, визначеного пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Враховуючи вище наведене правове регулювання, суд доходить висновку, що проведення розрахункових операцій через РРО, реєстрацію якого скасовано, та видача розрахункових документів, сформованих (роздрукованих) РРО, реєстрацію якого скасовано, є порушенням вимог пунктів 1 і 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 02 жовтня 2024 року у справі №280/9850/23.

Так, позовна заява не містить доводів відсутності встановленого порушення, окрім доводів представника позивача щодо протиправності наказу, незаконних дій щодо проведення перевірки та неправильного розрахунку застосованих штрафних санкцій.

Отже, суд розглядає справу у межах доводів, наведених представником позивача у позові.

З огляду на зібрані у справі докази, суд вважає доведеним факт порушення позивачем вимог пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, що й не заперечується самим позивачем, а саме проведення з 27.01.2023 року 13:26 год. розрахункових операції через РРО (ф.н. ), який, згідно баз даних ДПС України був знятий з обліку із скасуванням його реєстрації у контролюючому органі, тобто не проведено розрахункові операцій через зареєстрований РРО та не наданні (видані) розрахункові документи встановленої форми. Як було зазначено вище, розрахунковий документ, який роздрукований на незареєстрованому РРО не вважається розрахунковим документом в розумінні Закону №265/95-ВР, тобто не є документом встановленої форми.

Згідно з абзацом першим пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;

Аналіз норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через зареєстрований РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Такий правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 02 лютого 2023 року по справі №500/6845/21

Щодо наявності у діях позивача повторності порушення, суд зазначає наступне.

Відповідно до пунктів 109.1, 109.2 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Згідно з підпунктами 111.4, 111.5 статті 111 ПК України особа вважається такою, що вчинила правопорушення повторно, якщо вона була притягнута до відповідальності у встановленому цим Кодексом порядку.

Триваюче правопорушення - безперервне невиконання норм цього Кодексу платником податків, який вчинив певні дії чи допустив бездіяльність і не вчиняв подальших дій для його усунення до моменту виявлення такого правопорушення контролюючим органом.

Відповідно до п.113.3 ст.113 ПК України у разі вчинення платником податків двох або більше порушень іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР встановлена статтею 17.

Отже слід дійти висновку, що положення профільного Закону № 265/95-ВР є спеціальними нормами щодо тлумачення сутності здійснюваних операцій та їх подальшої кваліфікації.

Зокрема, стаття 2 Закону № 265/95-ВР чітко визначає поняття розрахункової операції, розрахункового документу та реєстратора розрахункових операцій.

Відповідно до пунктів 1 і 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР встановлено обов`язок суб`єкту господарювання проводити розрахункові операції на повну суму покупку (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених Законом, із застосуванням у встановленому порядку розрахункових книжок.

З наведених дефініції чітко простежується кінець кожної конкретної операції з використанням РРО, як оформлення відповідного розрахункового документа.

Отже, з огляду на об`єкт, об`єктивну сторону, суб`єкта, суб`єктивну сторону кожного конкретного правопорушення вони є закінченими з моменту непроведення розрахункових операцій через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, а саме роздрукування з такого РРО відповідних розрахункових документів.

За першу з таких операцій потрібно застосують штраф як за перше порушення, а за кожну наступну - як за повторне (у підвищеному розмірі).

Суд вважає, що приписами вказаних норм встановлено відповідальність, зокрема за непроведення розрахункових операцій через зареєстровані реєстратори розрахункових операцій, що також свідчить про відсутність відповідних розрахункових документів, при цьому як слідує з норми розмір фінансової санкції за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу календарного року.

Таким чином, кожен встановлений контролюючим органом факт непроведення розрахункових операцій через зареєстровані реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи є окремим правопорушенням.

При цьому кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.

Таким чином, розмір фінансових санкцій у даному випадку слід визначати з урахуванням кількості разів допущених правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом в межах однієї перевірки.

Подібна правова позиція міститься у постанові Верховного Суду від 22 лютого 2022 року у справі №640/4426/19.

Відповідно до розрахунку штрафних санкцій за актом фактичної перевірки від 12.04.2024 року до ТОВ ДНК ГРУПП (п.н. 35347598) застосовано (т.1 а.с.53):

- 38,40 грн. за порушення п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР, не видача розрахункового документу встановленого зразка, в сумі 100 відсотків вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг), за порушення вчинене вперше згідно чеку від 08.02.2023 №1160369 на суму розрахункової операції 38,40 грн.;

- 1503126,63 грн. за порушення п.1 ст.3 Закону №265/95-ВР, не проведення розрахункових операцій через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим РРО, в сумі 150 відсотків вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг), за кожне наступне вчинене порушення на наступні чеки на суму розрахункових операцій 1002084,42 грн.

Матеріалами справи підтверджено факт не проведення позивачем розрахункових операцій через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим РРО (РРО (ф.н. )).

Судом встановлено, що РРО (ф.н. ) з 27.01.2023 року о 13:26 год. був знятий з обліку із скасуванням його реєстрації у контролюючому органі.

Отже, до позивача, за порушення вимог Закону№265/95-ВР, а саме не проведення розрахункових операцій через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим РРО має бути застосовані фінансові санкції у розмірі:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше, а саме за чеком, що йде наступним після зняття з обліку реєстратора розрахункових операцій (ф.н. ), з 27.01.2023 року о 13:27 год.;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення, а саме, за наступними чеками (розрахунковими операціями), що були проведені через знятий з обліку реєстратор розрахункових операцій (ф.н. ).

Згідно додатку до акту перевірки (т.2 а.с.81), наступна операція, що йде після зняття з обліку реєстратора розрахункових операцій (ф.н. ), з 27.01.2023 року о 13:28 год. становить 55,37 грн. за чеком №1156602.

Враховуючи наведене, за порушення вчинене вперше, а саме за чеком, що йде наступним після зняття з обліку реєстратора розрахункових операцій (ф.н. ) до позивача мають бути застосовані фінансові санкції у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) у сумі 55,37 грн.

Згідно додатку до акту перевірки (т.2 а.с.74-96), загальна сума проведених із порушенням операцій становить 1 002 122,82 грн.

Враховуючи наведене, за кожне наступне вчинене порушення, а саме, за наступними чеками (розрахунковими операціями), що були проведені через знятий з обліку реєстратор розрахункових операцій (ф.н. ) до позивача мають бути застосовані фінансові санкції у розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями товарів (робіт, послуг) у сумі 1 503 101,18 грн. (1 002 122,82 грн. - 55,37 грн. = (1 002 067,45 грн.х150%)).

Отже, суд доходить висновку, що за встановлені під час фактичної перевірки порушення, до позивача мали бути застосовані штрафні (фінансові) санкції на суму 1 503 156,55 грн. (1 503 101,18 грн. + 55,37 грн.).

З огляду на викладене, податкове повідомлення - рішення №4 від 09.05.2024 року в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на загальну суму 8,48 грн. (1 503 165,03 - 1 503 156,55) є протиправним, а тому підлягає скасуванню у вказаній частині.

Відповідно до ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. Частиною 2 ст.77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У ході розгляду справи не виявлено інших фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, і доказів на підтвердження цих обставин.

Згідно з ч.1 ст.90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Таким чином, за сукупністю наведених обставин та враховуючи наявність письмових доказів, що підтверджують наведені позивачем доводи у позовній заяві та виходячи з системного аналізу вищезазначених норм чинного законодавства України, що регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (ч.3 ст.139 КАС України).

З матеріалів справи вбачається, що при зверненні до суду із цим позовом позивачем сплачено судового збору 22547,47 грн. (т.1 а.с.25).

З огляду на часткове задоволення позову та враховуючи приписи статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку щодо наявності підстав для стягнення на користь позивача судового збору, сплаченого за подання позовної заяви у розмірі 0,13 грн. (8,48 грн. (задоволена сума позову) / 1 503 165,03 грн. (сума позову) х 22547,47 грн. (сума судового збору за подання даного позову)).

Керуючись ст.ст.139, 246, 255, 292-297, 325, 382 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю ДНК Групп (25031, м. Кропивницький, просп. Промисловий 14, ) до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м. Кропивницький, вул. В. Перспективна, 55, ) про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення - рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №4 від 09.05.2024 року в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю ДНК Групп штрафних (фінансових) санкцій в сумі 8,48 грн.

У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ДНК Групп () судові витрати по сплаті судового збору в сумі 0,13 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (ЄДРПОУ ВП 43995486).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення за правилами, встановленими ст.ст.293, 295 - 297 КАС України.

Суддя Кіровоградського

окружного адміністративного суду Т.М. КАРМАЗИНА