Справа № 520/669/24
Суддя: Чалий І.С.
Дата ухвалення: 2024-11-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 листопада 2024 р.Справа № 520/669/24

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Чалого І.С.,

Суддів: Катунова В.В. , Ральченка І.М. ,

за участю секретаря судового засідання Кривенка Т.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОТРЕЙД НД" на рішення Харківського окружного адміністративного суду (головуючий суддя І інстанції Бідонько А.В.) від 11.04.2024 (повний текст складено 18.04.24 року) по справі № 520/669/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОТРЕЙД НД"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ "АГРОТРЕЙД НД", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із позовною заявою, в якій просив:

скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2023 року на суму 23867337,00 грн, в частині 23867 253 грн;

скасувати в повному обсязі податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо штрафу на суму 789733,33 грн. за відсутність реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування;

скасувати в повному обсязі податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо суми, на яку відмовлено у бюджетному відшкодування податку на додану вартість за серпень 2023 р. на суму 12747988,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначив, що повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 14.12.2023 року № 438, № 438, № 438 є протиправними та таким, що винесено з порушенням норм чинного законодавства України.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 11.04.2024 по справі № 520/669/24 позовні вимоги залишено без задоволення.

Позивач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі. В обґрунтування вимог апеляційної скарги посилається на те, що відповідачем було безпідставно зазначено про заниження податкових зобов?язань та обов?язок скласти і зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування на суму коштів, що отримані ТОВ "Агротрейд НД" (Постачальник) від ТОВ "Агрохімоіл" (Покупець) по Специфікації № 1 від 11.08.2023 р. та в подальшому повернуті Покупцю на загальну суму 4738400,00 грн., в т.ч. ПДВ на суму 789733,33 грн., що призвело до безпідставного нарахування штрафу за відсутність реєстрації податкових накладних на суму 789733,33 грн., а також призвело до безпідставного висновку про заниження від??ємного значення податку на додану вартість на загальну суму 789733,33 грн., оскільки 15 серпня 2023 року було укладено з покупцем додаткову угоду, в якій визначено про розірвання специфікації № 1 від 11.08.2023 р. до договору поставки, та повернення грошових коштів, то попередня оплата за цим договором, не була операцією, що є об?єктом оподаткування податком на додану вартість. Вказує на безпідставність висновків відповідача щодо не підтвердження первинними документами, а саме видатковими накладними на товар операцій з придбання у ТОВ "Остферт" добрив, та податкового кредиту за такими операціями в податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2023 року на суму ПДВ 5622750,00 грн., що призвело до безпідставного висновку про завищення від?ємного значення податку на додану вартість, оскільки такі видаткові накладні були надані відповідачу до перевірки, однак не враховані останнім. Також зазначає, що відповідачем неправомірно відмовлено в зараховуванні до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду сум від?ємного значення попередніх періодів, що призвело до безпідставного зменшення від?ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2023 року на суму 17454770,00 грн. Посилається на те, що перевіркою не було враховано, що платіжною інструкцією № 12451 від 02.08.2023 р. ТОВ "Агротрейд НД" було сплачено ТОВ "Хімічна Трейдингова Компанія" 23751003,25 грн.. в т.ч. ПДВ 3958500,54 грн. Отже, ТОВ "Агротрейд НД" в звітному періоді в серпні 2023 року було сплачено заборгованість ТОВ "Хімічна трейдингова компанія", по товару, який було отримано в липні 2023 року і за фактом такого отримання було сформовано податковий кредит в липні 2023 року, а тому безпідставно було сформовано висновок про завищення заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2023 р. на 2436000,31 грн. по операціям з придбання товару у ТОВ "Хімічна трейдингова компанія". Зазначає, що під час формування від?ємного значення липня 2023 року в першу чергу було сформовано за рахунок податкового кредиту липня 2023 року на суму 14309275,00 грн. (р. 10.1 Декларації), як найближчий до дати подання декларації. Потім, відображено від?ємне значення червня 2023 року на суму 28646970,00 грн. Таким чином вважає безпідставним висновок акту перевірки про порушення п. 200.1 п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, під час формування від?ємного значення, що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування на суму 8473329,00 грн. Крім того, вважає безпідставним врахування перевіркою кримінального провадження № 0002114, враховуючи, що таке провадження не має жодного відношення до операції, за якими було сформовано суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 12747988,00 грн.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому наполягає на законності рішення суду першої інстанції, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Сторони про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.

В судовому засіданні представник позивача підтримала доводи апеляційної скарги, просила її задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове судове рішення про задоволення позовних вимог.

Представник відповідача проти задоволення апеляційної скарги заперечував, просив відмовити в її задоволенні, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін у судовому засіданні, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги та відзив на неї, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ АГРОТРЕЙД НД, щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні заявленої до відшкодування з бюджету податку на додану вартість за серпень 2023 року з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість за червень, липень, серпень 2023 року, яке становить більше 100 тис. гривень від 15.11.2023 р., за результатами якої складно акт № 597/35-00-04-04-15/33526187 від 15.11.2023.

За висновками акту перевірки встановлено порушення ТОВ Агротрейд НД:

1) п. 200.4, п. 200.7, п. 200.14. ст. 200 Податкового кодексу України в результаті чого відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування задекларованого платником в декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року, реєстраційний № від 20.09.2023 року (р.20.2.1) в сумі 12747988 грн.

2) п. 185.1 ст. 185, п.187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.5, ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 23867337 грн., у тому числі по періодах: червень 2023 р. на суму 13042904 грн., липень 2023 р. на суму 10034616 грн., серпень 2023 р. на суму 789817 грн.

3) п. 192.1 ст. 192, п. 201.1. ст. 201, п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України, порушено вимоги Наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні на загальну суму ПДВ 789733,33 грн., рахунок коригування на загальну суму ПДВ - 789733,33 грн.

На підставі акту перевірки від 15.11.2023 р. № 597/35-00-04-04-15/33526187 та розглядом скарги платника від 23.11.2023 р. № 23/01-11/23 (вх. № 2857/6 від 27.11.2023) на відповідний акт, прийняті податкові повідомлення-рішення:

№ 438 від 14.12.2023 р. (форма В4) про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість за серпень 2023 р. на 23867337 грн.;

№ 438 від 14.12.2023 р. (форма ПН) відсутність складання та реєстрації в ЄРПН протягом граничного строку податкових накладних на суму ПДВ 1579466,66 грн., сума штрафної санкції 787733,33 грн.;

№ 438 від 14.12.2023 р. (форма В3) щодо відмови у бюджетному відшкодуванні ПДВ на суму 12747988 грн.

Не погодившись з прийнятими контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції дійшов до висновку про їх необґрунтованість.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам з урахуванням доводів сторін та висновків суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Що стосується прийнятого контролюючим органом податкового повідомлення-рішення № 438 від 14.12.2023 р., судом встановлено, підставою для його прийняття слугував висновок відповідача про відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН за період серпень 2023 року на попередню оплату, на суму ПДВ 789733,00 грн.

Так, проведеною перевіркою встановлено, що ТОВ Агротрейд НД не виписано податкові накладні на отримані аванси, за товар карбамід згідно рахунку № 60 від 11.08.2023 р., по договору № 0811-01 від 11.08.2023 року, на адресу ТОВ Агрохімоіл в серпні 2023 року на загальну суму 4738400 грн. у т.ч. ПДВ 789733,33 грн., а саме: - від 14.08.2023 р. на суму 50000,0 грн. у т.ч. ПДВ 8333,33 грн.; - від 14.08.2023 р. на суму 375200,0 грн. у т.ч. ПДВ 62533,33 грн.; - від 14.08.2023 р. на суму 425200,0 грн. у т.ч. ПДВ 70866,67 грн.; - від 14.08.2023 р. на суму 3888000,0 грн. у т.ч. ПДВ 648000,00 грн.

Також, перевіркою встановлено що ТОВ Агрохімоіл звернувся листом від 15.08.2023 р. № 55 про повернення передплати. У серпні 2023 року, ТОВ Агротрейд НД платіжною інструкцією № 12472 від 15.08.2023 року було здійснено повернення передплати за мінеральні добрива згідно листа ТОВ Агрохімоіл № 55 від 15.08.2023 року в сумі 4738400,0 грн. у т.ч. ПДВ 789733,33 грн.

Разом з тим, ТОВ Агротрейд НД на операцію з повернення передплати за карбамід не виписано розрахунки коригування в серпні 2023 року на загальну суму - 4738400,0 грн. у т.ч. ПДВ - 789733,33 грн., а саме: - від 15.08.2023 р. на суму - 4738400,0 грн. у т.ч. ПДВ - 789733,33 грн.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги в цій частині позивач посилається на те, що відповідачем не було враховано, що додатковою угодою № 1 від 15 серпня 2023 року до специфікації № 1 від 11.08.2023 р. до договору поставки № 0811-01 від 11.08.2023 р., укладеною між ТОВ "Агротрейд НД" (Постачальник) та ТОВ "Агрохімоіл" (Покупець), встановлено, що Постачальник та Покупець дійшли згоди розірвати укладену між ними специфікацію № 1 від 11.08.2023 р. до договору поставки. У зв?язку з розірванням Специфікації, сторони погодили, що Постачальник зобов?язується повернути попередню оплату Покупцеві у розмірі 4738400,00 грн., в т.ч. ПДВ 789733.33 грн у строк до 16.08.2023 р., а тому вважає, що були відсутні підстави для відображення податкових зобов?язань в серпні 2023 року та реєстрації податкових накладних за серпень 2023 року на суму ПДВ 789733,33 грн, а відповідно, розрахунків коригування до цих накладних.

Надаючи оцінку доводам апелянта в цій частині, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пп. 14.1.191. п. 14.1 ст. 14 ПК України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Положеннями п. 185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до положень п. 187.1 ст. 187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Таким чином, суд зазначає, що датою виникнення податкових зобов`язань є дата зарахування коштів від покупця на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів.

Відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Положеннями п. 192.1. ст. 192 ПК України визначено, що якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 192.1.1. ст. 192 ПК України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Обов`язковим реквізитом податкової накладної є ставка податку.

Відповідно до п. 120.2 ст. 120 ПК України, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Враховуючи приписи наведених вище положень податкового законодавства, суд зазначає, що при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної. При цьому, постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної. Відсутність реєстрації протягом граничного строку накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку штрафу.

Як правильно зазначив суд першої інстанції, відмова поставки ТОВ Агротрейд НД не є підставою для не нарахування податкових зобов`язань, оскільки ПК України визначено правило події, що сталася раніше, якою в межах спірних правовідносин є зарахування коштів від покупця на підставі укладеного договору на умові попередньої оплати 100% вартості товару. При цьому, отримані ТОВ Агротрейд НД грошові кошти не є помилково отриманими, оскільки у платника наявні договірні відносини ТОВ Агрохімоіл, на підставі укладеного договору поставки мінеральних добрив № 0811-01 від 11.08.2023 р. згідно якого ТОВ Агротрейд НД зобов`язується поставити в передбачені цим договором строки, а ТОВ Агрохімоіл прийняти, для використання у своїй підприємницькій діяльності, мінеральні добрива (агрохімікати) та вчасно оплатити його повну вартість по цінам цього договору.

В свою чергу, помилково зараховані на банківський рахунок платника податку грошові кошти, не включаються до бази оподаткування ПДВ лише у випадку відсутності будь-яких договірних відносин на постачання товарів/послуг між платником податку, який отримав грошові кошти, і особою, що перерахувала такі кошти на банківський рахунок платника податку, та повернення платником податку таких грошових коштів особі, що їх перерахувала, у встановлений чинним законодавством термін. При цьому, механізму відстрочення термінів складання податкових накладних і їх реєстрації в ЄРПН чинним законодавством не передбачено.

Враховуючи наведені вище обставини колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що підприємство позивача правомірно притягнуто до відповідальності за п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, п. 187.1 ст. 187 ПК України.

Посилання апелянта на висновки, які викладені в постанові Другого апеляційного адміністративного суду від 02 серпня 2024 року по справі № 520/689/24 суд відхиляє, оскільки такі висновки, в силу приписів ст. 242 КАС України, не є обов`язковими для врахування судом при вирішенні спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції в цій частині не спростовують.

Що стосується правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення № 438 від 14.12.2023 р., колегія суддів зазначає наступне.

Так, судом встановлено, що підставами для його прийняття слугував висновок контролюючого органу про неправомірне формування податкового кредиту в податковій декларації за червень 2023 року на суму 5622750,00 грн. по операціям з придбання добрив y ТОВ "Остферт"; завищення від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 17454770 грн; завищення заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2023 p. на 2436000,31 грн. по операціям з ТОВ "Хімічна трейдингова компанія"; порушення ТОВ "Агротрейд НД" порядку формування від`ємного значення, що призвело до завищенню суми бюджетного відшкодування на суму 8473329,00 грн.

Надаючи оцінку висновкам податкового органу в частині щодо формування податкового кредиту в податковій декларації за червень 2023 року на суму 5622750,00 грн. по операціям з придбання добрив y ТОВ "Остферт" колегія суддів зазначає, що за змістом акту перевірки вбачається, що податкові накладні виписані ТОВ Остферт на адресу ТОВ Агротрейд НД згідно договору постачання товару - добрива складного мінерального NPK 10:20:20, № 1020/1705АТ від 17.05.2023 р. та включені ТОВ Агротрейд НД до податкового кредиту податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2023 р. у сумі ПДВ 5622750,0 грн.. а саме: № 3 від 03.06.2023 р. на суму 7938000,0 грн., в т.ч. ПДВ 1323000,0 грн.; № 2 від 03.06.2023 р. на суму 13891500,0 грн., в т.ч. ПДВ 2315250,0 грн. № 5 від 07.06.2023 р. на суму 9922500,0 грн., в т.ч. ПДВ 1653750,0 грн.; № 4 від 07.06.2023 р. на суму 1984500,0 грн., в т.ч. ПДВ 330750,0 грн. не підтверджені первинними документами, а саме видатковим накладними на товар добриво складне мінеральне NPK 10:20:20.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в цій частині, суд першої інстанції зазначив, що в ході перевірки не були надані копії видаткових накладних: № OF-230603001 від 03.06.2023 р. на загальну суму 13891500 грн., т.ч. ПДВ 2315250 грн., № OF-230603005 від 03.06.2023 р. на загальну суму 7938000 грн., т.ч. ПДВ 1323000 грн., № OF-230607004 від 07.06.2023 р. на загальну суму 9922500 грн., в т.ч. ПДВ 1653750 грн., № OF-230607012 від 07.06.2023 р. на загальну суму 1984500 грн., в т.ч. ПДВ 330750 грн., на підставі чого судом зроблений висновок, ТОВ "Агротрейд НД" допущено неправомірне формування податкового кредиту за червень 2023 року на суму 5622750,00 грн., внаслідок відображення у складі податкового кредиту податку по податкових накладних, не підтверджених первинними документами, чим порушено п. 198.6 ст. 198 Кодексу.

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції в частині, колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений Податковим кодексом України термін.

Згідно з п. 201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс).

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Правила формування податкового кредиту визначено ст. 198 Податкового кодексу України, згідно з п. 198.3 якої податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 Податкового кодексу України.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України.

Таким чином, податкова накладна складається окремо на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок платника податку в банку / небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс). У разі не відповідності податкових накладних первинним документам, покупець не має підстав для віднесення зазначених в них сум ПДВ до податкового кредиту.

Під час проведення податкової перевірки контролюючим органом було досліджено акт звірки взаємних розрахунків за період: червень 2023 р. між ТОВ "АГРОТРЕЙД НД" і ТОВ "Остферт" за договором № 1020/1705АТ від 17.05.2023 по специфікації № СП-1020/1705АТ/1 від 17.05.2023, згідно якого за даними ТОВ "АГРОТРЕЙД НД": 03.06.2023 відбулось надходження товарів і послуг у сумі 21829500,00 грн. та зазначено бухгалтерський документ OF-230603001 від 03.06.2023 р.; 07.06.2023 відбулось надходження товарів і послуг у сумі 11907 000,00 грн. та зазначено бухгалтерський документ OF-230607004 від 07.06.2023 р. При цьому, до перевірки були надані оригінали видаткових накладних № OF-230603001 від 03.06.2023 р. на загальну суму 21829500,00 грн., т.ч. ПДВ 3638250 грн. та № OF-230607004 від 07.06.2023 р. на загальну суму 11907000,00 грн., в т.ч. ПДВ 1984500 грн.

В акті перевірки також зазначено, що податкові накладні № 3 від 03.06.2023р. на суму 7938000,00 грн, в т.ч. ПДВ 1323000,00 грн, № 2 від 03.06.2023р. на суму 13891500,00 грн, в т.ч. ПДВ 2315250,00 грн, № 5 від 07.06.2023 р. на суму 9922500,00 грн, в т.ч. ПДВ 1653750,00 грн., № 4 від 07.06.2023 р. на суму 1984500,00 грн, в т.ч. ПДВ 330750,00 грн., не підтверджені первинними документами, а саме видатковими накладними на товар добриво складне мінеральне NPK 10:20:20.

При цьому, в акті перевірки зазначено, що видаткові накладні було досліджено суцільним порядком.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 85.4. ст. 85 ПК України, при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

В свою чергу, посилаючись на не підтвердження первинними документами сум, зазначених в податкових накладних, а саме видатковими накладними на товар добриво складне мінеральне NPK 10:20:20, судом встановлено, що жодних запитів від відповідача щодо витребування документів за цією операцією під час перевірки не надходило.

Також суд зазначає, що відповідно до пп. 2 п. 4 розділу III Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, що затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, у разі відсутності первинних документів, документів податкового та/або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів.

В свою чергу, як вказувалося вище, в акті перевірки зазначено, що видаткові накладні було досліджено суцільним порядком.

Колегія суддів також зазначає, що відповідно до п. 86.7 ст. 86 ПК України, у разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Таким чином, платники податку мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення і такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Судовим розглядом встановлено, що після отримання акту перевірки, підприємством позивача подано заперечення, в яких надано пояснення щодо неврахування перевіркою первинних документів за зазначеною операцією та було долучено відповідні видаткові накладні, а саме: видаткова накладна № OF-230603001 від 3 червня 2023 р. на поставку добрива складного мінерального NPK 10:20:20 у кількості 441.000 т, на загальну суму 13891500,00 грн., в т.ч. ПДВ 2315250,00 грн; видаткова накладна № OF-230603005 від 3 червня 2023 р. на поставку добрива складного мінерального NPK 10:20:20 у кількості 252.000 т, на загальну суму 7938000,00 грн., в т.ч. ПДВ 1323000,00 грн; видаткова накладна № OF-230607004 від 7 червня 2023 р. на поставку добрива складного мінерального NPK 10:20:20 у кількості 315.000 т, на загальну суму 9922 500,00 грн, в т.ч. ПДВ 1653750,00 грн; видаткова накладна № OF-230607012 від 7 червня 2023 р. на поставку добрива складного мінерального NPK 10:20:20 у кількості 63.00 т, на загальну суму 1984500,00 грн, в т.ч. ПДВ 330750,00 грн (а.с. 74-77, т. 1).

Відповідно до п. 86.7.4. ст. 86 ПК України, під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень досліджує всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків, письмові та усні пояснення платника податку. За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Крім того, відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).

Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Враховуючи наведене колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавались ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Крім цього, вимоги частини 4 статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, у тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи та, у відповідних випадках, до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі № 560/391/19.

За таких обставин, необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, у тому числі тим документам, що не були надані до контролюючого органу, однак у своїй сукупності спростовують доводи податкового органу.

Враховуючи те, що позивачем до податкового органу, а саме до заперечень на акт перевірки, а також до матеріалів справи надано видаткові накладні № OF230603001 від 03.06.2023 р. на загальну суму 13891500 грн., т.ч. ПДВ 2315250 грн., № OF-230603005 від 03.06.2023 р. на загальну суму 7938000 грн., т.ч. ПДВ 1323000 грн., № OF-230607004 від 07.06.2023 р. на загальну суму 9922500 грн., в т.ч. ПДВ 1653750 грн., № OF230607012 від 07.06.2023 р. на загальну суму 1984500 грн., в т.ч. ПДВ 330750 грн., висновок податкового органу, з яким погодився суд першої інстанції, щодо неправомірного формування податкового кредиту за червень 2023 року на суму 5622750,00 грн., по операціям з придбання добрив у ТОВ "Остферт" є помилковим.

Що стосується висновків податкового органу в частині завищення від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 17454770,00 грн., відповідач послався на те, що у податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року у рядку 16.1 платником задекларовано від`ємне значення звітних (податкових) періодах, у якому воно виникло: червень 2023 року у сумі 28646970,00 грн. та липень 2023 року у сумі 14309275,00 грн.

При цьому, в акті перевірки зазначено, що сума від`ємного значення, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду та яка складається із звітних (податкових) періодах, у якому воно виникло повинно складати: за червень 2023 року 21226816,00 грн., за липень 2023 року 4274659,00 грн.

Залишаючи без задоволення позовні вимоги в цій частині, суд першої інстанції зазначив, що відмовляючи в зараховуванні до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду сум від?ємного значення попередніх періодів, що призвело до зменшення від?ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2023 року на суму 17454770,00 грн., відповідач діяв на підставі і в межах повноважень передбачених ПК України.

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції в цій частині, колегія суддів зазначає, що відповідно до п. 46.1 ст. 46 ПК України, податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.

Відповідно до п. 46.5 ст. 46 ПК України форма податкової декларації встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289 (із змінами та доповненнями, в редакції, що діяла на час подання звітності) (далі - Наказ № 21), затверджено форми та Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (далі - Порядок 21).

Відповідно до пп. 5 п. 5 розділу V Порядку № 21 сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3) відображається у рядку 21. При цьому, до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду включається від`ємне значення попереднього звітного періоду 16.1 Декларації.

У складі податкової декларації з податку на додану вартість подаються передбачені Порядком № 21 додатки (у разі заповнення даних у відповідних рядках декларації), зокрема, додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (Д2) (далі за текстом - Додаток 2), форму якого затверджено Наказом № 21.

Форма Додатку 2 до податкової декларації з податку па додану вартість, затверджена Наказом № 21, передбачає розшифровування суми від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21), у розрізі звітних (податкових) періодів, в яких виникли такі значення.

Відповідно до пп. в) п. 200.4. ст. 200 ПК України, при від`ємному значенні різниці між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду, така сума зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. При цьому, до складу податкового кредиту звітного періоду, відповідно до п.п. в) п. 200.4. ст. 200 Податкового кодексу України, включається сума від`ємного значення попереднього періоду.

Аналізуючи наведену норму та враховуючи обставини цієї справи, суд зазначає, що податковий кредит за червень 2023 року формується з податкового кредиту, що виник безпосередньо в червні 2023 р. на суму 29932914 грн. (р. 10.1 декларації за червень 2023 року а.с. 107) та від`ємного значення податку на додану вартість з декларації за травень 2023 р. на суму 17454770 грн (р. 21 декларації з податку на додану вартість за травень 2023 року). Механізм наведеного розрахунку зазначено в р. 17 декларації з податку на додану вартість за червень 2023 р.

Судовим розглядом встановлено, що у податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року у рядку 16.1 «Значення рядка 21 попереднього звітного періоду» відображено показник у сумі 42956245,00 грн. У рядку 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення)» податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року сума від`ємного значення з урахуванням р. 16.1 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» за серпень 2023 року у сумі 46112564,00 грн.

Таким чином, позивачем правомірно відображено у р. 21 декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року «Cума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного податкового періоду) суму від`ємного значення податку на додану вартість 33364576,00 грн, що містить спірну суму 17454770,00 грн.

У зв`язку з цим, колегія суддів вважає, що платником при заповненні декларації не було допущено помилки, та як наслідок, у контролюючого органу не виникло обов`язку самостійно визначити зменшення (збільшення) від`ємного значення суми ПДВ.

Що стосується завищення заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2023 p. на 2436000,31 грн. по операціям з ТОВ "Хімічна трейдингова компанія, судом встановлено, що в ході перевірки здійснено аналіз таблиці 2 Розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України Додатку 3 Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3), який надано у складі податкової декларації з ПДВ за серпень 2023 р. за результатами якого встановлено невідповідність заявленої суми від`ємного значення, в тому числі сплаченого постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України по контрагенту ТОВ Хімічна трейдингова компанія з первинними та бухгалтерськими документами ТОВ Агротрейд НД на суму ПДВ 2436000,31 грн.

Також перевіркою встановлено, що ТОВ Агротрейд НД самостійно визначено звітний (податковий) період, у якому виникло значення липень 2023 року та який зазначено у Додатку 3 Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3), який надано у складі податкової декларації з ПДВ за серпень 2023 р. у таблиці 2 Розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України.

В таблиці 2 Розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України Додатку 3 Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3), який надано у складі податкової декларації з ПДВ за серпень 2023 року, ТОВ Агротрейд НД по постачальнику ТОВ Хімічна трейдингова компанія (і.п.н 50) у графі 7 таблиці (від`ємне значення, в т.ч. сплачено постачальникам) задекларовано ПДВ у сумі 12747001,4 грн., звітній (податковий) період, у якому виникло значення (графи 3, 4) липень 2023 р.

В ході перевірки ТОВ Агротрейд НД надано платіжні доручення, відповідно до яких сума від`ємного значення, сплаченого у липні 2023 р. на користь ТОВ Хімічна трейдингова компанія, складає 61866006,54 грн., в т.ч. ПДВ 10311001,08 грн. за добрива складного мінерального NPK 10:20:20, отримане у липні 2023 р.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в цій частині, суд зазначив, що позивачем до перевірки не надано платіжні доручення, які б підтверджували сплату ТОВ Агротрейд НД від`ємного значення, сформованого по взаємовідносинам з ТОВ Хімічна трейдингова компанія (і.п.н 50) у сумі ПДВ 2436000,31 грн. у липні 2023 р. Щодо наданої із запереченнями платіжної інструкції № 12451 від 02.08.2023 р. на сплату ТОВ Хімічна трейдингова компанія за добриво складне мінеральне у сумі 23751003,25 грн., в т.ч. ПДВ 3958500,54 грн., суд зазначив, що вона не відноситься до періоду виникнення від`ємного значення липень 2023 року.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до п. б) п. 200.4. ст. 200 ПК України бюджетному відшкодуванню підлягає сума фактично сплачена отримувачем товарів у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів.

Аналіз наведеної вище норми свідчить про те, що бюджетному відшкодуванню підлягає сума коштів, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, яка фактично сплачена отримувачем товарів/послуг у попередніх і звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України.

З матеріалів справи судом встановлено, що згідно платіжної інструкції № 12451 від 02.08.2023 р. ТОВ "Агротрейд НД" було сплачено ТОВ "Хімічна Трейдингова Компанія" 23751003,25 грн.. в т.ч. ПДВ 3958500,54 грн. Отже, ТОВ "Агротрейд НД" в звітному - серпні 2023 року було сплачено заборгованість ТОВ "Хімічна трейдингова компанія" за товар отриманий в липні 2023 року. За фактом отримання такого товару було сформовано податковий кредит в липні 2023 року.

У зв`язку з цим суд вважає, що фактична сплата в звітному періоді - в серпні 2023 року, з урахуванням приписів пп. б) п. 200.4. ст. 200 ПК України, дозволяла включити в бюджетне відшкодування серпня 2023 року суму від`ємного значення по операціям з ТОВ "Хімічна Трейдингова Компанія", а тому висновки контролюючого органу щодо порушення підприємством пп. б) абз. 1 п. 200.4 ст. 200 ПК України, яке призвело до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування ПДВ за серпень 2023 р. на 2436000,31 грн. є помилковим.

Що стосується висновків податкового органу в частині порушення ТОВ "Агротрейд НД" порядку формування від`ємного значення, що призвело до завищенню суми бюджетного відшкодування на суму 8473329,00 грн, судом встановлено, що у податковій декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року у рядку 16.1 Значення рядка 21 попереднього звітного періоду відображено показник у сумі 42956245 грн. Згідно Додатку 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2023 року сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду складається із звітних (податкових) періодах, у якому виникло значення: червень 2023 року у сумі 28646970,00 грн. та липень 2023 року у сумі 14309275,00 грн.

У рядку 19 Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення) податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року сума від`ємного значення з урахуванням р. 16.1 Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду за серпень 2023 року у сумі 46112564,00 грн.

Також, ТОВ "Агротрейд НД" по р. 20.2.1 декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року задекларовано від`ємне значення, яке підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку в сумі 12747988,00 грн. Згідно Додатку 3 Розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3) Таблиці 2. Розшифровка суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України визначено звітний (податковий) період, у якому виникло значення липень 2023 року.

Та, у р. 21 декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року Cума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) ТОВ "Агротрейд НД" задекларовано 33364576 грн.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в цій частині, суд першої інстанції виходив з того, що сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду та яка складається із звітних (податкових) періодах, у якому воно виникло повинно складати: за червень 2023 року 21226816,00 грн., за липень 2023 року 4274659,00 грн., за серпень 2023 року 3156319,00 грн. та за рахунок відображення у складі показника Підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку сум податку, яка не відповідає сумі від`ємного значення з ПДВ за липень 2023 року, що є порушенням п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, яке призвело до завищення суми податку на додану вартість, заявлену до відшкодування з бюджету на рахунок платника у банку по р. 20.2.1 Декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 р. на 8473329,00 грн.

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції в цій частині, колегія суддів зазначає, що при вирішенні спірних правовідносин суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що позивачем було правильно заповнені дані декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 р. та зазначено про відсутність порушення ТОВ "Агротрейд НД" порядку формування від`ємного значення, у зв`язку з чим твердження податкового органу про завищення суми бюджетного відшкодування на суму 8473329,00 грн. є помилковим.

На підставі наведених вище обставин колегія суддів дійшла до висновку, що податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року, щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2023 року на суму 23867337,00 грн, в частині 23867253,00 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення-рішення № 438 від 14.12.2023 р., з матеріалів справи вбачається, що підставою для його прийняття слугував висновок контролюючого органу про те, що перевіркою встановлено, що ухвалою Печерського районного суду м. Києва від 08.06.2021 у справі № 757/28944/21-к надано дозвіл Головному слідчому управлінню Державного бюро розслідувань у кримінальному провадженні № 0002114 від 04.11.2020 на проведення обшуку нежитлових приміщень, за адресою: м. Київ, вул. Миколи Пимоненка, 13-к, офіс 5, які використовує у своїй діяльності ТОВ Агротрейд НД (), у зв`язку із встановленням ряду суб`єктів господарювання, які до 01.07.2019 імпортували на територію України мінеральні добрива російського виробництва, що входять до позицій 3102, 3103, 3104, 3105 УКТЗЕД та після введення в дію заборони завозили на митну територію України товари можливо російського виробництва, а саме: ТОВ Агротрейд НД (), з метою відшукання та вилучення: митних декларацій ТОВ Агротрейд НД (), поданих до територіального органу Держмитслужби України у період часу з 01.07.2019 по 25.05.2021, листування з цих питань, документів, що стали підставою для митного оформлення товару відповідно до графи 44 митних декларацій (інвойс, договори, контракти, товарно-супровідні та товарно-транспортні документи, специфікація), договорів (контрактів), у тому числі міжнародних договорів з російськими виробниками мінеральних добрив, додатки до них, актів приймання передачі продукції, товарно-транспортних накладних (у тому числі документи щодо перевезення продукції залізницею), рахунків про оплату, податкові накладні, бухгалтерські документи та інформацію в електронному вигляді з програми 1С: Бухгалтерія щодо придбання вказаної продукції та подальшої її реалізації, лабораторних та інших досліджень якості та відповідності продукції, електронних носіїв інформації (комп`ютери, планшети, мобільні телефони, які містять документи та переписку щодо придбання та реалізації вказаної продукції), чернеток, блокнотів, журналів щодо здійснення митної процедури, технологічних процесів переробки.

Також встановлено, що Головним слідчим управлінням Державного бюро розслідувань здійснено досудове розслідування у кримінальному провадженні № 0002114 від 04.11.2020 за ч. 2 ст. 364 Кримінального кодексу України щодо факту ввезення на митну територію України міндобрив російського походження, що входять до товарних позицій 3102, 3103, 3104, 3105 Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в цій частині, суд першої інстанції дійшов до висновку, що враховуючи накладені на ТОВ Агротрейд НД санкції, обмеження торговельних операцій, з урахуванням наявної інформації яка згідно ст. 83 ПК України є підставою для висновків під час проведення перевірки та на підставі п. 200.14. ст. 200 Податкового кодексу України, відповідачем правомірно відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування задекларованого платником в декларації з податку на додану вартість за серпень 2023 року, реєстраційний № від 20.09.2023 року (р.20.2.1) в сумі 12747988,0 грн.

При цьому, судом першої інстанції зроблений такий висновок з посиланням на наступні норми.

Так, суд зазначив, що відповідно до ст. 29 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" у разі якщо інші держави, митні союзи або економічні угруповання обмежують реалізацію законних прав та інтересів суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності України, у відповідь на такі дії можуть застосовуватися адекватні заходи. Серед таких заходів є застосування повної або часткової заборони (повного або часткового ембарго) на торгівлю.

Відповідно до ч. 11 ст. 29 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" визначено, що у разі якщо дискримінаційні та/або недружні дії щодо України застосовуються державою, визнаною Верховною Радою України державою-агресором та/або державою-окупантом, заходи у відповідь, визначені частиною третьою цієї статті, можуть застосовуватися за рішенням Кабінету Міністрів України.

Постановою Верховної Ради України від 27.01.2015 № 129-VIII затверджено Звернення Верховної Ради України до Організації Об`єднаних Націй, Європейського Парламенту, Парламентської Асамблеї Ради Європи, Парламентської Асамблеї НАТО, Парламентської Асамблеї ОБСЄ, Парламентської Асамблеї ГУАМ, національних парламентів держав світу про визнання Російської Федерації (далі - РФ) державою-агресором.

У зв`язку із відкритою збройною агресією РФ проти України постановою Кабінету Міністрів України від 09.04.2022 № 426 "Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації" заборонено ввезення на митну територію України в митному режимі імпорту товарів з РФ.

При цьому залишається діючою прийнята відповідно до частини одинадцятої статті 29 Закону України "Про зовнішньоекономічну діяльність" постанова Кабінету Міністрів України від 30.12.2015 № 1147 "Про заборону ввезення на митну територію України товарів, що походять з Російської Федерації" (в тому числі позицій 3102, 3103, 3104, 3105 УКТЗЕД добрива мінеральні), якою необхідно керуватися у разі ввезення в Україну товарів походженням з РФ з інших держав.

Відповідно до п. 1 ст. 1 Закону України Про санкції № 1644-VII від 14.08.2014, з метою захисту національних інтересів, національної безпеки, суверенітету і територіальної цілісності України, протидії терористичній діяльності, а також запобігання порушенню, відновлення порушених прав, свобод та законних інтересів громадян України, суспільства та держави можуть застосовуватися спеціальні економічні та інші обмежувальні заходи (далі - санкції).

Відповідно ст. 4 Закону України Про санкції видами санкцій є зокрема обмеження торгівельних операцій, припинення дії торговельних угод.

Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) № 3317-ІХ від 10.08.2023 р., окремими положеннями, внеслись наступні зміни до Податкового кодексу України.

Так, статтю 17 доповнити пунктом 17.3 такого змісту:

"17.3. Права платника податку, передбачені цим Кодексом та іншими законодавчими актами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, можуть бути обмежені у разі застосування до платника податків спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) у порядку, встановленому Законом України "Про санкції".

Пункт 191.1 статті 191 доповнити підпунктом 191.1.341 такого змісту:

"191.1.341. здійснюють заходи щодо забезпечення виконання рішень про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятих у порядку, встановленому Законом України "Про санкції".

Пункт 20.1 статті 20 доповнити підпунктом 20.1.191 такого змісту:

"20.1.191. виконувати рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийняті у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", у сферах відносин, які регулюються цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи".

Доповнити статтею 211 такого змісту:

"Стаття 21-1. Реалізація спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій)

21-1.1. Контролюючі органи виконують рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийняті у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", шляхом здійснення таких заходів, зокрема, зупинення/відмова в наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість - у разі застосування санкції щодо зупинення виконання економічних та фінансових зобов`язань.

21-1.2. Підставою для здійснення контролюючим органом заходів, визначених пунктом 21-1.1 цієї статті, є рішення про застосування (внесення змін) спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийняте у порядку, встановленому Законом України "Про санкції"….

…У статті 200 доповнити пунктами 200.41 і 200.42 такого змісту:

"200.41. Платники податку, щодо яких у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", прийняті рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), протягом строку застосування таких санкцій не мають права на отримання бюджетного відшкодування суми від`ємного значення.

Суми такого від`ємного значення зараховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду….

Підпункт 200.7.1, п.200.7, ст.200 Податкового кодексу України передбачено формування Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування здійснюється на підставі баз даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову і митну політику, та центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів.

Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) №3317-ІХ від 10.08.2023р. підпункт 200.7.1 пункту 200.7 після абзацу вісімнадцятого доповнено двома новими абзацами такого змісту:

…17) дата прийняття рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції";

18) дата прийняття рішення про скасування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції"…

…Доповнити пунктом 200.121 такого змісту:

"200.121. З дати прийняття рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", зупиняються бюджетне відшкодування узгодженої суми бюджетного відшкодування та перебіг строків здійснення такого бюджетного відшкодування, визначених цією статтею.

Зазначена в абзаці першому цього пункту сума бюджетного відшкодування залишається доступною органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та перераховується цим органом на рахунок платника податку в обслуговуючому банку/небанківському надавачі платіжних послуг та/або на бюджетні рахунки для перерахування у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України, протягом п`яти операційних днів з дати прийняття рішення про скасування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій), прийнятого у порядку, встановленому Законом України "Про санкції";

У пункті 200.14 слова "податкове повідомлення" замінити словами "податкове повідомлення-рішення";

Доповнити пунктом 200.141 такого змісту: 200.141. Якщо протягом періоду проведення контролюючим органом камеральної або документальної перевірки прийнято рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій) у порядку, встановленому Законом України "Про санкції", такий контролюючий орган надсилає платнику податку податкове повідомлення-рішення, в якому зазначається відмова в наданні бюджетного відшкодування.

Таке податкове повідомлення-рішення не підлягає оскарженню «…».

З посиланням вказані вище норми, суд першої інстанції зазначив, що станом на дату складання акту пп. 2 п. 3 розділу І Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо застосування санкцій" від 13 липня 2023 року № 3223-IX не введений в дію. При цьому, змінами, що вносяться до п. 200.12-1 Податкового кодексу України передбачено зупинення бюджетного відшкодування з дати прийняття рішення про застосування спеціальних економічних та інших обмежувальних заходів (санкцій).

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції в цій частині, колегія суддів зазначає, що в матеріалах справи відсутні будь-які докази застосування санкцій відносно ТОВ «Агротрейд НД».

Також враховує, що в ухвалі Печерського районного суду м. Києва від 08.06.2021 у Справі № 757/28944/21-к, якою надано дозвіл Головному слідчому управлінню Державного бюро розслідувань у кримінальному провадженні № 0002114 від 04.11.2020 на проведення обшуку нежитлових приміщень, за адресою: м. Київ, вул. Миколи Пимоненка, 13-к, офіс 5, які використовує у своїй діяльності ТОВ «Агротрейд НД», вказується лише про ввезення на митну територію України товарів можливо російського виробництва.

Згідно з ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У відповідності до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Матеріали справи не містять вироку в кримінальному провадженні за фактом порушення посадовими особами ТОВ «Агротрейд НД», вимог законодавства України.

Крім того, суд враховує, що кримінальне провадження № 0002114, фактично не стосується операцій, за якими було сформовано бюджетне відшкодування на суму 12747988,00 грн.

Судом першої інстанції не було враховано наведених вище обставин, що призвело до неправильного вирішення справи в цій частині.

У зв`язку з цим, колегія суддів дійшла до висновку, що податкове повідомлення-рішення № 438 від 14.12.2023 р. є протиправним та підлягає скасуванню.

Згідно з ч. 1-3 ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

На підставі викладеного вище, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2023 року на суму 23867337,00 грн, в частині 23867253 грн. та в частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо суми, на яку відмовлено у бюджетному відшкодування податку на додану вартість за серпень 2023 р. на суму 12747988 грн. 00 коп. з прийняттям в цій частині нового судового рішення про рішення задоволення позовних вимог.

В іншій частині рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.

Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

При прийнятті рішення у даній справі суд врахував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд апеляційної інстанції вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.

Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.

Судові витрати підлягають розподілу у відповідності до ст. 139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОТРЕЙД НД" задовольнити частково.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11.04.2024 по справі № 520/669/24 скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2023 року на суму 23867337,00 грн, в частині 23867253 грн. та в частині відмови в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо суми, на яку відмовлено у бюджетному відшкодування податку на додану вартість за серпень 2023 р. на суму 12747988 грн. 00 коп. та прийняти в цій частині нове судове рішення, яким позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОТРЕЙД НД" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року, щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за серпень 2023 року на суму 23867337,00 грн, в частині 23867253 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платками податків № 438 від 14 грудня 2023 року щодо суми, на яку відмовлено у бюджетному відшкодування податку на додану вартість за серпень 2023 р. на суму 12747988 грн. 00 коп.

В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11.04.2024 по справі № 520/669/24 залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків () на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОТРЕЙД НД" () витрати зі сплати судового збору у розмірі 40554,82 грн. (сорок тисяч п`ятсот п`ятдесят чотири гривні) 18 коп..

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)І.С. Чалий
Судді(підпис) (підпис) В.В. Катунов І.М. Ральченко
Повний текст постанови складено 18.11.2024 року