Справа № 826/14873/17
Суддя: Шеметенко Л.П.
Дата ухвалення: 2024-11-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 листопада 2024 р.м. ОдесаСправа № 826/14873/17

Головуючий в 1 інстанції: Юхтенко Л.Р.

Дата і місце ухвалення 23.09.2024 р., м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді доповідача Шеметенко Л.П.
судді Градовського Ю.М.
судді Турецької І.О.
за участю секретаря Худика С.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на ухвалу Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року по справі за позовом Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

В провадженні Одеського окружного адміністративного суду перебуває справа за позовом Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19 серпня 2017 року №.

Справа неодноразово розглядалась судами різних інстанцій.

Постановою Верховного Суду від 12 жовтня 2023 року справу передано на новий розгляд до суду першої інстанції.

При цьому, Верховний Суд, зокрема, виходив з того, що не було перевірено чи досліджував відповідач обставини вибору зіставних операцій, не було надано оцінки тому у який спосіб та на підставі яких показників визначалась рентабельність у контрольованих та зіставних операціях. Поряд із цим, висновок судів про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині висновків по взаємовідносинах позивача з Ostchem Holding Limited був зроблений без дослідження доказів на предмет того, в якій частині розрахунок податкового органу є неправильним. Верховний Суд також вказав, що суди обмежились лише посиланням на те, що відповідач застосував помилкові дані для визначення відповідності ціни в контрольованій операції з імпорту природного газу у Ostchem Holding Limited рівню звичайних цін, у зв`язку з цим не мав можливості провести правильні розрахунки щодо коригування податкових зобов`язань позивача. Встановлення зазначених обставин відповідно до висновку Верховного Суду мало вирішальне значення для встановлення законності/протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Повторно направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд зазначив, що відсутнє належне обґрунтування висновку попередніх судових інстанцій з посиланням на відповідну нормативну та доказову базу. Також зазначено, що в рішеннях попередніх інстанцій відсутній аналіз щодо наявності ринку природного газу в Україні та поставок природного газу промисловим споживачам України, що має важливе значення для формування обґрунтованих висновків у цій справі. Крім того, Верховний Суд звернув увагу, що направляючи справу на новий розгляд вперше, було доручено дослідити докази на предмет того в якій частині розрахунок податкового органу є неправильним, що не було дотримано під час повторного розгляду справи.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року прийнято на новий розгляд справу за позовною заявою Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

29 травня 2024 року представником позивача було подано заяву про призначення судової експертизи. Вказана заява була мотивована тим, що встановлення фактичних обставин справи, які Верховний Суд вважав необхідними встановити для повного та всебічного розгляду справи потребує спеціальних знань, які можуть бути використані при визначенні співставності економічних умов, операцій, в умовах державного регулювання операцій, а тому представник позивача вважав за необхідне призначити судову експертизу документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності.

27 червня 2024 року до Одеського окружного адміністративного суду надійшли заперечення відповідача щодо призначення експертизи, які в подальшому були доповнені заявою від 10 липня 2024 року. Вказані заперечення були обґрунтовані тим, що призначення судової експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування та звітності, не нададуть вірного розуміння правильності вчинення дій позивача, при цьому відповідач звертав увагу на відсутність належної кваліфікації у експертів Одеського науково-дослідного інституту судових експертиз у розгляді питань дотримання принципу «витягнутої руки» при здійсненні контрольованих операцій згідно з вимогами ст.39 ПК України.

Крім того, 03 вересня 2024 року від відповідача надійшла заява, в якій було запропоновано питання, яке необхідно поставити експерту у разі призначення судової експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності.

Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року клопотання позивача про призначення судової експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності задоволено. Призначено у справі № 826/14873/17 судову експертизу документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності, проведення експертизи доручено Одеському науково-дослідному інституту судових експертиз. Зупинено провадження у справі до одержання судом результатів проведення судової експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності.

Перед експертами поставлено наступні питання:

- Чи підтверджується документально зазначене в акті перевірки №35/28-10-49-15/00206539 від 09 червня 2017 року заниження податку на прибуток підприємств у періоді, що перевірявся, на загальну суму 109 453 632 грн., у тому числі по періодах: з 01 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року на суму 83 848 999 грн.; з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року на суму 25 604 633 грн.?

- Чи відповідають визначені та задекларовані витрати підприємством за певний період наданим первинним документам та вимогам Податкового кодексу України, зокрема чи правомірно контролюючим органом було застосовано вимоги статті 39 ПКУ, щодо встановлення відповідності принципу витягнутої руки умов контрольованих операцій ПАТ ОПЗ у періодах: з 1 вересня 2013 року по 31 грудня 2013 року, які були предметом перевірки, за результатами якої винесене оскаржуване податкове повідомлення-рішення № від 19.08.2017 року?

Не погоджуючись із вказаною ухвалою суду першої інстанції, Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій посилається на те, що при винесенні оскаржуваної ухвали судом порушено норми процесуального права, просить скасувати ухвалу суду першої інстанції про призначення експертизи.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги апелянт зазначає, що поставлені на вирішення експерта питання не відповідають предмету акту податкової перевірки Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод». Апелянт вважає, що в акті документальної перевірки не встановлювалися порушення заниження об`єкту оподаткування в результаті невірного обліку первинних документів або інших порушень порядку бухгалтерського обліку, а висновки акту перевірки стосуються саме не дотримання принципу «витягнутої руки» при визначення розміру доходів по експортним операціям і розміру витрат по імпортним операціям. Апелянт звертає увагу, що судом в якості експертної установи було призначено Одеський науково-дослідний інститут судових експертиз, який взагалі не має кваліфікації з питань трансфертного ціноутворення. Крім того, апелянт зауважує, що в матеріалах справи наявний висновок науково-правової експертизи Ради Науково-Правових Експертиз при Інституті держави та права ім. В. М. Корецького НАН України від 06.06.2018 №126/120-е, яким підтверджується законність зроблених висновків акту перевірки.

Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Статтею 1 Закону України «Про судову експертизу» від 25.02.1994 № 4038-XII визначено, що судова експертиза - це дослідження на основі спеціальних знань у галузі науки, техніки, мистецтва, ремесла тощо об`єктів, явищ і процесів з метою надання висновку з питань, що є або будуть предметом судового розгляду.

Частинами 1 та 2 статті 101 КАС України визначено, що висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством. Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Відповідно до ч.1 ст.102 КАС України суд за клопотанням учасника справи або з власної ініціативи призначає експертизу у справі за сукупності таких умов:

1) для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, без яких встановити відповідні обставини неможливо;

2) жодною стороною не наданий висновок експерта з цих самих питань або висновки експертів, надані сторонами, викликають обґрунтовані сумніви щодо їх правильності.

За приписами ч.3 ст.102 КАС України при призначенні експертизи судом експерт або експертна установа обирається сторонами за взаємною згодою, а якщо такої згоди не досягнуто у встановлений судом строк, експерта чи експертну установу визначає суд. З урахуванням обставин справи суд має право визначити експерта чи експертну установу самостійно. У разі необхідності може бути призначено декілька експертів для підготовки одного висновку (комісійна або комплексна експертиза).

З аналізу наведених приписів ст.102 КАС України вбачається, що призначення судом експертизи є можливе за наявності сукупності певних умов, при цьому, предметом висновку експерта можуть бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань.

Слід заначити, що статтею 39 ПК України врегульовано питання трансферного ціноутворення.

Підпунктом 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 ПК України врегульовано, що податковий контроль за трансфертним ціноутворенням передбачає коригування податкових зобов`язань платника податків до рівня податкових зобов`язань, розрахованих за умови відповідності комерційних та/або фінансових умов контрольованої операції комерційним та/або фінансовим умовам, які мали місце під час здійснення зіставних операцій, передбачених цією статтею, сторони яких не є пов`язаними особами.

У підпункті 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України визначено, що контрольованими операціями є, зокрема, господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами; операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсотків нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до підпункту 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 ПК України визначення ціни під час здійснення контрольованих операцій проводиться за методами, встановленими пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість.

За змістом підпункту 39.3.1 пункту 39.3 статті 39 ПК України визначення ціни з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, що є сторонами контрольованої операції, здійснюється за одним із зазначених методів: 39.3.1.1. порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу); 39.3.1.2. ціни перепродажу; 39.3.1.3. "витрати плюс"; 39.3.1.4. чистого прибутку; 39.3.1.5. розподілення прибутку.

Під час вибору методу, що використовується для визначення ціни в контрольованій операції, повинні враховуватися повнота і достовірність вихідних даних, а також обґрунтованість коригування, що здійснюється з метою забезпечення зіставності умов проведення контрольованої та зіставних операцій.

Щодо визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток під час здійснення контрольованих операцій з імпорту природного газу від «Ostchem Holding Limited» (Республіка Кіпр), Верховний Суд у постанові від 11 серпня 2021 року звернув увагу на те, що для визначення ціни у контрольованих операціях з метою оподаткування доходів (прибутку, виручки) платників податків, податковий орган порівнює рентабельність контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях. При цьому, показники рентабельності для цілей цієї статті визначаються на підставі даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Крім того, слід зазначити, що Актом перевірки від 09 червня 2017 року №35/28-10-49-15/00206539, встановлено, що позивач допустив порушення вимог ПК України, в результаті чого позивач занизив податок на прибуток підприємств у періоді, що перевірявся, на загальну суму 109453632 грн.

При цьому, вимогами нормативних актів передбачено, що звіт про контрольовані операції платника податків має підтверджуватися даними бухгалтерського обліку і первинними документами, фінансовою і податковою звітністю й іншими документами: бухгалтерськими довідками, інформацією про зіставні операції/ компанії, яку вони отримали з баз даних, що використовували для розрахунків діапазонів ринкових цін/рентабельності.

За таких обставин, колегія суддів відхиляє доводи апелянта, що поставлені на вирішення експерта питання не відповідають предмету акту податкової перевірки Публічного акціонерного товариства «Одеський припортовий завод». Більш того, колегія суддів наголошує, що стверджуючи про невідповідність питань предмету перевірки, відповідачем було запропоновано своє питання щодо дотримання принципу «витягнутої руки» при визначення розміру доходів по експортним операціям і розміру витрат по імпортним операціям, яке необхідно поставити на вирішення експерта, і таке клопотання було враховано судом першої інстанції.

Стверджуючи про те, що Одеський науково-дослідний інститут судових експертиз, не має кваліфікації з питань трансфертного ціноутворення, апелянт посилається на приблизний перелік питань, що можуть бути поставлені на вирішення експерта, що на переконання суду не може свідчити про відсутність відповідної кваліфікації.

Натомість, колегія суддів зауважує, що наявні у матеріалах справи первинні бухгалтерські та облікові документи, фінансова та податкова звітність як джерело відомостей про контрольовані операції можуть бути об`єктом судово-економічної експертизи, з метою підтвердження чи спростування висновків акта податкових органів щодо невідповідності здійснених платником податку контрольованих операцій принципу «витягнутої руки» і, як наслідок заниження податкових зобов`язань із податку на прибуток.

Більш того, в матеріалах справи міститься клопотання експерта про надання матеріалів експертизи та лист Одеського науково-дослідного інституту судових експертиз №24-5353 від 03 жовтня 2024 року, які не місять жодних відомостей щодо неможливості проведення експертизи або відсутності у призначеного експерта відповідної кваліфікації, чим спростовуються доводи апелянта у вказаній частині.

Щодо посилань апелянта на наявний в матеріалах справи висновок науково-правової експертизи Ради Науково-Правових Експертиз при Інституті держави та права ім. В. М. Корецького НАН України від 06.06.2018 №126/120-е, колегія суддів зазначає, що вказаний висновок є висновком експерта у галузі права в розумінні ст. ст. 112-113 КАС України, не є доказом, має допоміжний (консультативний) характер і не є обов`язковим для суду.

Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що виходячи із предмету спору у цій справі, для з`ясування обставин у справі, викладених у постанові Верховного Суду, а також враховуючи, що для з`ясування обставин, що мають значення для справи, необхідні спеціальні знання у сфері іншій, ніж право, наявні підстави для призначення судової експертизи документів бухгалтерського обліку, оподаткування і звітності по цій справі.

Відповідно до п. 4 ч. 2 ст. 236 КАС України суд має право зупинити провадження у справі в разі призначення судом експертизи до одержання її результатів. Про зупинення провадження у справі суд постановляє ухвалу, яку може бути оскаржено.

Оскільки для проведення експертизи матеріали справи направляються судом до судово-експертної установи, то проведення процесуальних дій на час проведення експертизи є неможливим, що обумовлює правомірність зупинення судом провадження у цій справі на час проведення експертизи. Крім цього, відповідно до вимог ст. 236 КАС України, зупинення провадження у справі з цих підстав є правом суду.

Колегія суддів зазначає, що доводи та міркування, викладені в апеляційній скарзі, не впливають на правильність висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування оскаржуваного судового рішення.

З огляду на все вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що при розгляді справи судом першої інстанції правильно встановлено обставини у справі, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, а наведені в апеляційній скарзі доводи не дають підстав для висновку про незаконність чи необґрунтованість судового рішення.

Відповідно до положень статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Ухвалу Одеського окружного адміністративного суду від 23 вересня 2024 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 14.11.2024 р.

Суддя-доповідач: Л.П. Шеметенко

Суддя: Ю.М. Градовський

Суддя: І.О. Турецька