Справа № 620/7830/22
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2024-11-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

13 листопада 2024 року

м. Київ

справа №620/7830/22

адміністративне провадження № К/990/20954/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Юрченко В.П.,

суддів: Гімона М.М., Васильєвої І.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу №620/7830/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СЛАВ ФОРЕСТ» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, провадження у якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27.12.2022 (суддя Житняк Л.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23.03.2023 (головуючий суддя Горяйнов А.М., судді: Файдюк В.В., Шелест С.Б.),

В С Т А Н О В И В :

У листопаді 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «СЛАВ ФОРЕСТ» (далі також - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 22.08.2022 № 3084/25010700.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, Товариство вказує, що в жодному твердженні, наведеному в акті перевірки, не зазначено, що позивач припустився помилки під час розрахунку суми від`ємного значення (чи при визначенні податкового зобов`язання, чи податкового кредиту з податку на додану вартість (далі також - ПДВ)), чи не було подано хоча б якогось додатку/розрахунку до податкової декларації з ПДВ чи експортної митної декларації, не зазначено, що господарські операції позивача з контрагентами є нереальними та не підтверджені первинними документами.

Також позивач зазначає про безпідставне посилання контролюючого органу в акті перевірки на приписи п.п.14.1.231. п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України (далі також - ПК України), оскільки цей підпункт застосовується виключно для цілей статті 39 цього Кодексу, в тому числі при доведенні обставин, що свідчать про відсутність ділової мети, у випадках, визначених пунктом 140.5 статті 140 цього Кодексу, які передбачають застосування відповідних положень статті 39 цього Кодексу.

Враховуючи вищевикладене, позивач стверджує про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та наявність обґрунтованих підстав для його скасування.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 27.12.2022, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23.03.2023, позов задоволено повністю.

В ході розгляду справи судами встановлено, що ТОВ «СЛАВ ФОРЕСТ» () перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Чернігівській області, зокрема, як платник податку на додану вартість.

Товариство є деревообробним підприємством, основним видом економічної діяльності якого є лісопильне та стругальне виробництво (код КВЕД 16.10), іншими видами діяльності є оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (код КВЕД 46.73).

Позивач подав податкову декларацію з податку на додану вартість за січень 2022 року, в якій задекларував суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку у розмірі 5 072 793,00 грн.

Наказом Головного управління ДПС у Чернігівській області від 09.06.2022 № 459-п на підставі п.п. 191.1.6 п. 191.1 статті 191, п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 ПК України було призначено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «СЛАВ ФОРЕСТ» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування.

За підсумками документальної позапланової виїзної перевірки Товариства було складено акт від 28.07.2022 № 1793/07/37371088, в якому зафіксовано порушення п.п. 200.4, 200.7, 200.8 ст. 200 ПК України та відмовлено позивачу в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість в сумі 5 072 793,00 грн за січень 2022 року.

На підставі висновків акту перевірки контролюючий орган 22.08.2022 прийняв податкове повідомлення-рішення за формою «В3» № 3084/25010700, яким встановив відсутність права на врахування суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 5 072 793,00 грн.

У вказаному рішенні наведені також підстави для його прийняття, які полягають у тому, що при дослідженні господарських операцій, здійснених підприємством за період листопад 2021 року - січень 2022 року щодо реалізації товарів, робіт, послуг, з врахуванням витрат на збут, встановлено збитковий результат; у зв`язку з відмовою ТОВ «СЛАВ ФОРЕСТ» від надання пояснень щодо причин здійснення збиткових операцій, з урахуванням наданих на перевірку документів, неможливо встановити деталізацію складових витрат собівартості, що призвели до формування податкового кредиту по операціям, які мали від`ємний фінансовий результат. Також за результатами проведеної інвентаризації та порівняння з бухгалтерським обліком підприємства встановлено: невідповідність порядкових номерів номенклатурних позицій, некоректне відображення оборотів по Дт-у та сальдо на кінець періоду по Дт-у рахунка 26 «Готова продукція», невідображення вартісного показника в інвентаризаційному описі складу ПФ - сухого.

Не погоджуючись з податковим повідомленням-рішенням, Товариство звернулося до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, позицію якого підтримав й апеляційний суд, виходив з того, що відповідачем не було доведено порушення позивачем вимог чинного податкового законодавства, а висновки контролюючого органу не відповідають дійсним обставинам справи та ґрунтуються на припущеннях останнього щодо порушень позивачем вимог законодавства. Судами встановлено, що від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту було сформовано позивачем у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, що не спростовано відповідачем жодними належними, достатніми та допустимими доказами.

З такими рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій не погодився контролюючий орган та подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування норм матеріального права, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, відповідач, посилаючись на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 03.09.2020 у справі №804/2107/16, наполягає на тому, що кваліфікуючою ознакою господарської діяльності є розумна економічна причина (ділова мета), тобто причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України). Господарські операції є такими, що вчинені у межах господарської діяльності, лише за наявності розумних економічних причин (ділової мети). Операція, позбавлена таких економічних причин, не підлягає відображенню в податковому обліку. Відтак, оскільки Товариство в результаті здійснених за період листопад 2021 року - січень 2022 року господарських операцій отримало збиток, то такі операції не можуть бути відображені в податковому обліку.

Скаржник вказує, що Товариство, на запит контролюючого органу про необхідність повідомлення причин збиткового фінансового результату, зазначило про відсутність у нього такого обов`язку з посиланням на приписи статті 73 ПК України.

Зазначає також, що ні в ході проведення перевірки, ні з пояснень Товариства неможливо встановити деталізацію складових витрат собівартості, що призвели до формування податкового кредиту по операціям, які мали від`ємний фінансовий результат. З наданих до перевірки інвентаризаційних описів відповідач встановив, що кількість порядкових номерів в інвентаризаційних описах різниться, що свідчить про зменшення кількості номенклатурних позицій в інвентаризаційних описах, які надані з вартісними показниками.

Підставою касаційного оскарження рішень судів попередніх інстанцій відповідач вказав пункт 2 частини 4 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України), відповідно до якого підставами касаційного оскарження судових рішень, зазначених у частині першій цієї статті, є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права виключно в таких випадках - якщо скаржник вмотивовано обґрунтував необхідність відступлення від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду та застосованого судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні.

Верховний Суд ухвалою від 04.07.2023 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу на підставі пункту 2 частини 4 статті 328 КАС України.

Товариство у письмових поясненнях просило закрити касаційне провадження на підставі п.5 ч.1 ст.339 КАС України, оскільки в касаційній скарзі взагалі відсутнє мотивоване обґрунтування необхідності відступлення від висновків Верховного Суду; не зазначено від яких саме висновків Верховного Суду необхідно відступити та в чому полягає необхідність у відступленні від таких висновків. Натомість, фактично касаційна скарга контролюючого органу містить обґрунтування іншої підстави касаційного оскарження, а саме - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку (пункт 1 частини 4 статті 328 КАС України).

Перевіряючи доводи контролюючого органу про наявність підстав для скасування судових рішень з підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 2 частини четвертої статті 328 КАС України, суд касаційної інстанції виходить з такого.

Системний аналіз частини 4 статті 328 КАС України і пункту 4 частини 2 статті 330 КАС України дає підстави для висновку, що при касаційному оскарженні судових рішень, зазначених у частині першій статті 328 КАС України, у касаційній скарзі обґрунтування неправильного застосування судом (судами) норм матеріального права чи порушення норм процесуального права має обов`язково наводитись у взаємозв`язку із посиланням на відповідний пункт частини четвертої статті 328 КАС України як на підставу для касаційного оскарження судового рішення.

Обов`язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пункту 2 частини 4 статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі: 1) норми матеріального права, яку неправильно застосовано судом апеляційної інстанції; 2) постанову Верховного Суду, у якій викладено висновок щодо правильного застосування норми права, від якого належить відступити; 3) вмотивоване обґрунтування необхідності такого відступу; 4) висновок, який на думку скаржника відповідає правильному тлумаченню і застосуванню цієї норми (для пункту 2 частини четвертої статті 328 КАС України).

Крім того, при поданні касаційної скарги на підставі пункту 2 частини четвертої статті 328 КАС України зазначені скаржником норми права, які на його переконання неправильно застосовано судами, повинні врегульовувати спірні правовідносини, а питання щодо їх застосування ставилося перед судами попередніх інстанції в межах підстав позову та/або заперечень сторін (наприклад, з точки зору порушення їх позивачем/відповідачем).

Також обов`язковою умовою при оскарженні судових рішень на підставі пункту 2 частини 4 статті 328 КАС України є подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга).

Подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи.

При цьому, обставини, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права, та оцінку судами їх сукупності не можна вважати подібністю правовідносин.

Зі змісту поданої у цій справі касаційної скарги встановлено, що у ній міститься посилання на пункт 2 частини четвертої статті 328 КАС України, однак жодних обов`язкових умов у їх взаємозв`язку, передбачених для оскарження судових рішень в касаційному порядку на цій підставі скаржник не наводить.

Натомість касаційна скарга містить посилання на постанову Верховного Суду від 03.09.2020 у справі №804/2107/16, в якій суд проаналізував продаж товарів за ціною нижче собівартості через призму доктрини ділової мети та зазначив, що платник обов`язково повинен прагнути отримати економічний ефект внаслідок приросту (збереження) активів при здійсненні господарських операцій. У разі встановлення, що ділова мета господарської операції є недобросовісною (зокрема, у випадку збитковості експортної операції з причин реалізації товару нижче собівартості без наявності об`єктивних економічних підстав для цього) відповідна операція може бути кваліфікована як така, що вчинена поза межами господарської діяльності платника.

Посилаючись на такі висновки Верховного Суду у взаємозв`язку з приписами п.п. 14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України, контролюючий орган наполягає, що розумні економічні причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької діяльності або іншої економічної діяльності.

Тобто, зміст касаційної скарги свідчить, що вона містить обґрунтування підстав касаційного оскарження судових рішень, передбачених пунктом 1 частини 4 статті 328 КАС України.

Окрім того, колегія суддів зауважує, що обов`язковими умовами при оскарженні судових рішень на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України є зазначення у касаційній скарзі: 1) норми матеріального права, яку неправильно застосовано судами; 2) постанови Верховного Суду і який саме висновок щодо застосування цієї ж норми у ній викладено; 3) висновок судів, який суперечить позиції Верховного Суду; 4) в чому полягає подібність правовідносин у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду i у якій подається касаційна скарга).

Відтак, при поданні касаційної скарги на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України недостатньо самого лише зазначення постанови Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права, обов`язковою умовою є те, що правовідносини у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга) мають бути подібними.

Подібність правовідносин означає, зокрема, тотожність суб`єктного складу учасників відносин, об`єкта та предмета правового регулювання, а також умов застосування правових норм (зокрема, часу, місця, підстав виникнення, припинення та зміни відповідних правовідносин). Зміст правовідносин з метою з`ясування їх подібності в різних рішеннях суду (судів) визначається обставинами кожної конкретної справи.

При цьому, відмінність обставин, які формують зміст правовідносин і впливають на застосування норм матеріального права та оцінку судами їх сукупності, також обумовлюють оцінку подібності правовідносин.

Крім того, при поданні касаційної скарги на цій підставі зазначені скаржником норми права, які, на його переконання, неправильно застосовано судами, повинні врегульовувати спірні правовідносини, а питання щодо їх застосування ставитися перед судами попередніх інстанції в межах підстав позову та/або заперечень сторін (наприклад, з точки зору порушення їх позивачем / відповідачем).

Проте, колегія суддів зазначає, що правовідносини у справі №804/2107/16, на яку контролюючий орган посилається в касаційній скарзі, стосуються періодів до внесення змін до п.п. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України, які почали діяти з 01.01.2021, а відтак висновки Верховного Суду, наведені у вказаній постанові, не можуть бути застосовані до спірних правовідносин, які виникли після 01.01.2021.

Крім того, зміст рішень у справі №804/2107/16 свідчить про те, що предметом спору у вказаній справі були оскарження податкових повідомлень-рішень, які ґрунтуються на висновках контролюючого органу щодо необхідності оподаткування ПДВ за ставкою 20% різниці між вартістю самостійно виготовленого товару та його собівартістю при здійсненні операції з експорту такого товару за ціною, нижчою від ціни собівартості.

Предметом спору у цій справі є податкове повідомлення-рішення, складене в результаті висновків контролюючого органу про неможливість встановлення деталізації складових витрат собівартості товару, що призвели до формування податкового кредиту по операціям, які мали від`ємний фінансовий результат; відмовою позивача від надання пояснень щодо причин здійснення збиткових операцій та допущення позивачем під час проведення інвентаризації помилок та некоректного відображення оборотів в інвентаризаційних описах.

Отже, зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі та наведеного скаржником рішення суду касаційної інстанції свідчить, що викладені у них висновки ґрунтуються на різних фактичних обставинах справи.

Оскільки після відкриття касаційного провадження виявилося, що правовідносини у цій справі не є подібними до справи № 804/2107/16, колегія суддів вважає, що наявні підстави для закриття касаційного провадження відповідно до пункту 5 частини першої статті 339 КАС України.

Частина п`ята статті 339 КАС України встановлює, що суд касаційної інстанції закриває касаційне провадження, якщо після відкриття касаційного провадження на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 цього Кодексу судом встановлено, що висновок щодо застосування норми права, який викладений у постанові Верховного Суду та на який посилався скаржник у касаційній скарзі, стосується правовідносин, які не є подібними.

Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Здійснення касаційного перегляду судових рішень в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, є неможливим. Порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 КАС України, колегією суддів не встановлено, а тому касаційне провадження у цій справі належить закрити.

Керуючись статтями 339, 341, 345, 355, 359 КАС України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційне провадження за скаргою Головного управління ДПС у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 27.12.2022 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 23.03.2023 - закрити.

Ухвала суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її підписання, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко

М.М. Гімон

І.А. Васильєва ,

Судді Верховного Суду