Справа № 520/4658/22
Суддя: Гімон М.М.
Дата ухвалення: 2024-11-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

УХВАЛА

13 листопада 2024 року

Київ

справа № 520/4658/22

адміністративне провадження № К/990/41475/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Гімона М.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Васильєвої І.А.,

перевіривши касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19.04.2024 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.10.2024 у справі № 520/4658/22 за позовом Приватно-орендного сільськогосподарського підприємства "Агросвіт" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

30.10.2024 до суду надійшла касаційна скарга Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - скаржник, ГУ ДПС), направлена до суду через підсистему «Електронний суд» 30.10.2024.

Вирішуючи питання про відкриття касаційного провадження, колегія суддів виходить з такого.

Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 19.09.2022, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 24.05.2023, у задоволенні адміністративного позову Приватно-орендного сільськогосподарського підприємства "Агросвіт" відмовив.

Постановою від 12.10.2023 Верховний Суд частково задовольнив касаційну скаргу Приватно-орендного сільськогосподарського підприємства "Агросвіт", рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19 вересня 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 24 травня 2023 року скасував, а справу передав на новий розгляд до суду першої інстанції.

За висновком Верховного Суду, ухвалюючи судові рішення, суди хоч й послались на відповідні правові висновки Верховного Суду, проте, належним чином не з`ясували усі необхідні обставини для встановлення в поведінці Товариства складу правопорушення, а саме: зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, оскільки сама тільки наявність у позивача ємностей для зберігання пального, факт придбання пального не свідчить про порушення позивачем норм статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" (далі - Закон №481/95-ВР). Верховний Суд зазначив й про не дослідження судами і доводів позивача про відсутність в акті перевірки даних, які б засвідчили обставини дійсного зберігання позивачем придбаного пального без ліцензії, інформації та даних щодо здійснення відповідачем під час перевірки інвентаризації пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, спосіб його зберігання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей).

За наслідками нового розгляду справи Харківський окружний адміністративний суд рішенням від 19.04.2024, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 10.10.2024, позов задовольнив, податкове повідомлення-рішення скасував. Суди, врахувавши низку висновків Верховного Суду з питання застосування норм права, викладених у подібних правовідносинах, а також з урахуванням підстав і мотивів, з яких справу було направлено на новий розгляд, дійшли таких висновків.

Закон № 481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям «споруди», «обладнання», «ємності». При цьому, якщо загальні визначення понять «споруда» та «обладнання» є більш чітко окресленими, то поняття «ємність» таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв. Тому застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі № 481/95-ВР робить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що в свою чергу суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.

У зв`язку з тим, що Закон № 481/95-ВР не дає чіткого розуміння, які саме місця слід вважати місцем зберігання пального, на кожне з яких суб`єкт господарювання зобов`язаний отримати ліцензію, колегія суддів вважає, що задля вирішення спірного у цій справі питання підлягають врахуванню норми ПК України, які надають визначення поняттям, пов`язаним з обігом пального, зокрема, й місць його зберігання.

Системний аналіз наведених норм ПК України та Закону № 481/95-ВР у їх взаємозв`язку дозволяє дійти висновку про те, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, які використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення «акцизного складу» та/або «акцизного складу пересувного», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Таким чином, для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії.

Як зазначив Верховний Суд у постанові від 15.06.2022 у справі № 260/3859/20 під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за таке правопорушення, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень Закону № 481/95-ВР, в якому має бути чітко зазначено, в чому саме полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок.

Суть фактичної перевірки полягає у безпосередньому встановленні працівниками контролюючого органу (підтвердження або спростування обставин) саме факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального, а не його придбання.

Не встановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалось, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

Застосовуючи такі висновки до спірних у цій справі правовідносин, суди попередніх інстанцій встановили, що в Акті перевірки зафіксовано обставини зберігання пального без наявності відповідної ліцензії на право зберігання пального з 06.04.2020 по 19.04.2020. Поряд з цим, в акті перевірки не відображено спосіб зберігання пального, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей). Зміст Акта фактичної перевірки не містить викладення обставин встановлення контролюючим органом факту фізичного зберігання позивачем придбаного пального (наявність його залишку на дату перевірки) у місцях, на які не отримувалися відповідні ліцензії. Крім того, жодних посилань на спосіб зберігання пального позивачем, опис технічних характеристик конкретних ємностей або обладнання із залишками пального в акті перевірки від 01.09.2021 не вказано. Такий висновок контролюючого органу базується виключно на дослідженні отриманих від платника податку видаткової накладної, товарно-транспортної накладної та акцизної накладної. Разом з цим, відомості з Єдиного реєстру акцизних накладних не є тим документом, на підставі якого здійснюється безпосередній облік нафтопродуктів на підприємстві. Для обліку нафтопродуктів мають бути використані дані, які фактично мали місце станом на час відвантаження нафтопродуктів, а саме їх температури, густини. Водночас, як слідує з Акта перевірки, контролюючим органом взагалі не оцінювались вказані обставини, а тому висновки, які сформовані в цій частині, не можуть бути визнані об`єктивними. Суди зауважили, що зазначені відповідачем документи підтверджують саме факт придбання позивачем пального, тобто його поставку, однак не є беззаперечним доказом його зберігання у розумінні статті 1 Закону № 481/95-ВР.

При цьому, як зазначили суди, обов`язковою умовою для застосування штрафних санкцій на підставі ч. 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР є встановлення конкретного порушення (факту зберігання пального у місцях, на які не отримувалися відповідні ліцензії), підтвердженого відповідними доказами. Однак, з Акта перевірки та наданих пояснень, окрім посилань на наявність у позивача 10 ємностей загальним об`ємом 86,9 м3 та порівняння кількості придбаного пального із загальною місткістю наявних ємностей, що зумовило припущення про відсутність у позивача можливості зберігати в інший спосіб, аніж у наявних ємностях, отримане дизельне паливо, не вбачається фактичного встановлення місць, у яких позивач зберігав пальне. При цьому, не виявлено ані самого пального, ані способу його зберігання. Також, акт перевірки не містить відомостей про здійснення інвентаризації пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, так само, як і факт зберігання та реалізації позивачем пального іншим особам.

Стверджуючи про зберігання платником паливно-мастильних матеріалів без відповідної ліцензії, податковий орган не зміг пояснити: скільки і якого пального, в якому місці, в який період часу платник зберігав. Фактичну та кількісну наявність пального відповідач під час проведення фактичної перевірки не встановлював. Разом з тим, сам факт поставки пального на користь позивача, що останнім не заперечується, жодним чином не свідчить про зберігання такого пального за адресою провадження діяльності позивачем.

З цих підстав суди дійшли висновку, що під час проведення фактичної перевірки ГУ ДПС у Харківській області не встановлено фактів фізичного зберігання позивачем пального з посиланням на відповідні докази, а лише констатовано його придбання, що свідчить про те, що висновки відповідача про порушення позивачем положень статті 15 Закону № 481/95-ВР не є достатньо вмотивованими та ґрунтуються виключно на припущеннях, які не підтверджені документально. Відповідач фактично ототожнив поняття придбання пального та зберігання пального, не представивши жодного належного та допустимого доказу здійснення позивачем зберігання пального без наявності ліцензії, що виключає застосування до ПСОП «Агросвіт» штрафних (фінансових) санкцій на підставі частини 2 статті 17 Закону № 481/95-ВР.

Також суди попередніх інстанцій дослідили надані позивачем докази на підтвердження його доводів про те, що дизельне пальне розливалось одразу безпосередньо в баки транспортних засобів (сільськогосподарську техніку), які належать йому на праві власності/оренди, оскільки придбано було для власного споживання, зокрема для проведення весняних польових робіт. Оцінюючи доводи відповідача про неможливість врахування вказаних документів, оскільки вони датовані 2023 роком та були відсутні станом на період проведення перевірки, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про їх безпідставність. Свою позицію мотивував тим, що саме з 27.07.2020 в платників податку виник обов`язок надання інформації про всі транспортні засоби, у тому числі орендовані, що перебувають на обліку за формою №20-ОПП. Отже, враховуючи, що фактична перевірка проводилась за період квітень 2020 року, у позивача був відсутній обов`язок із надання вказаних документів. Крім того, свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів, підтверджують виникнення права власності на транспортні засоби починаючи із 2002 року по січень 2020 року. До того ж, в матеріалах справи міститься оборотно-сальдова відомість по рахунку 104, 105 за 2020 рік, якою додатково підтверджується наявність в позивача на обліку спірних транспортних засобів.

Також суди встановили, що паливні баки транспортних засобів використовуються для подачі пального до двигуна внутрішнього згорання такого транспортного засобу, для приведення його в рух, та не є ємностями для зберігання пального, у розумінні Закону № 481/95-ВР. За своїм змістом такі місця зберігання пального відповідають ознакам, які ПК України встановлює як винятки з понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний»: орендовані транспортні засоби, що використовуються суб`єктом господарювання, призначені для переміщення в них пального на митній території України для потреб власного споживання. За таких обставин, підстави вважати, що діяльність ПСОП «Агросвіт» підпадає під визначення «зберігання пального» та відповідно потребує ліцензування у розумінні Закону № 481/95-ВР, відсутні, отже, обов`язок отримати ліцензію для здійснення такої діяльності у позивача не настав. Сам факт отримання ліцензії на зберігання пального не змінює цей висновок.

Не погодившись з висновками судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій із посиланням на пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) вважає, що положення підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, в яких розкрито поняття «акцизний склад», а також випадки та умови, за яких суб`єкти господарської діяльності звільняються від обов`язку реєструвати акцизний склад, поширенню на спірні правовідносини не підлягають. ГУ ДПС вважає, що правильним висновком щодо застосування вищевикладених норм матеріального права в контексті обставин, що були предметом розгляду у цій справі, є такий: достатньою підставою для притягнення платника податків до фінансової відповідальності за фактом зберігання пального за відсутності ліцензії є встановлення контролюючим органом таких обставин: 1) придбання платником податків пального для потреб власного споживання; 2) зазначення в акцизних накладних адреси конкретного місця, де буде зберігатися таке пальне.

Також ГУ ДПС звертає увагу, що позовна заява була подана до суду ще 09.06.2022. І лише при повторному розгляді цієї справи, вже у березні 2023 року позивач надав до суду у якості доказів додаткові документи (свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів) та суд визнав їх належними, достовірними та допустимими доказами, що повністю протирічить вимогам діючого законодавства, а саме ч. 2 ст. 79 КАС України, відповідно до якої позивач повинен подати докази разом із поданням позовної заяви. Отже, надані позивачем копії свідоцтв про реєстрацію транспортних засобів не є належними та допустимими доказами, так як вони були відсутні у матеріалах справи при її попередньому розгляді.

Перевіряючи такі доводи, колегія суддів встановила, що питання правильного застосування норм права, які регулюють спірні правовідносини, було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом. Правова позиція викладена зокрема у постановах від 31.05.2022 у справі №540/4291/20, від 15.06.2022 у справі №260/3859/20. З посиланням на цю ж позицію Верховний Суд постановою від 12.10.2023 скасував судові рішення у цій справі і направив останню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Слід зазначити, що правова позиція Верховного Суду у повному обсязі відтворена у судових рішеннях, а правильність її застосування, враховуючи встановлені судами попередніх інстанцій обставини, не викликає розумних сумнівів. Доводи, приведені у касаційній скарзі, не містять обґрунтування незастосовності вищенаведених висновків Верховного Суду або ж обґрунтування неправильності їх врахування. Відсутні у касаційній скарзі й доводи, які б не були предметом оцінки Верховним Судом під час формулювання відповідної правової позиції. Відповідно, посилання скаржника на пункт 3 частини четвертої статті 328 КАС України є формальним.

Приведені ж у касаційній скарзі доводи про недопустимість наданих позивачем додаткових документів наведені, по-перше, безвідносно до позиції суду апеляційної інстанції у цьому питанні, а по-друге, не впливають на висновок суду про те, що безпосередньо під час перевірки не було встановлено обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалось.

Згідно з пунктом 6 частини першої статті 333 КАС України суд касаційної інстанції відмовляє у відкритті касаційного провадження у справі, якщо Верховний Суд уже викладав у своїй постанові висновок щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, порушеного в касаційній скарзі на судове рішення, зазначене у частині першій статті 328 цього Кодексу, і суд апеляційної інстанції переглянув судове рішення відповідно до такого висновку (крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку або коли Верховний Суд вважатиме за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах).

Отже, колегія суддів вважає, що доводи, наведені скаржником у касаційній скарзі не є достатніми для відкриття касаційного провадження у справі на підставі пункту 3 частини четвертої статті 328 КАС України. Висновки судів першої і апеляційної інстанцій відповідають висновкам Верховного Суду, постанови про відступлення від яких немає, і колегія суддів не вважає за необхідне відступити від таких у цій справі, у зв`язку з чим у відкритті касаційного провадження належить відмовити.

На підставі вищенаведеного та керуючись статтями 328, 333, 359 КАС України,

УХВАЛИВ:

Відмовити у відкритті касаційного провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 19.04.2024 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 10.10.2024 у справі № 520/4658/22 за позовом Приватно-орендного сільськогосподарського підприємства "Агросвіт" до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Копію цієї ухвали суду надіслати особі, яка подала касаційну скаргу, у порядку, визначеному статтею 251 КАС України.

Ухвала набирає законної сили з моменту її підписання та оскарженню не підлягає.

СуддіМ.М. Гімон Л.І. Бившева І.А. Васильєва