Справа № 440/4582/24
Суддя: Ральченко І.М.
Дата ухвалення: 2024-10-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 жовтня 2024 р. Справа № 440/4582/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ральченка І.М.

суддів: Подобайло З.Г. , Катунова В.В.

за участю секретаря судового засідання Кіт Т.Р.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.05.2024, суддя Н.Ю. Алєксєєва, повний текст складено 30.05.24 по справі № 440/4582/24

за позовом Приватного підприємства "Фудзмарт"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ПП «ФУДЗМАРТ» звернулось до суду із позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 11.03.20243 № 01.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 27.05.2024 задоволено позов.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 11.03.2024 № 01.

Головне управління ДПС у Сумській області, не погодившись із прийнятим рішенням, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати рішення суду першої інстанції з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає про не врахування судом першої інстанції, що правовою підставою для проведення перевірки є підпункт 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, яким передбачено окрему підставу для проведення перевірки: здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. При цьому, наказ від 16.01.2024 № 126-кп містив інформацію про конкретні підстави призначення фактичної перевірки. Стосовно доводів про те, що фактична перевірка не передбачає можливості перевірки дотримання суб`єктом господарювання податкового законодавства за минули час, апелянт заначив, що нормами ПК України не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який підлягає вивченню в ході фактичних перевірок, крім ст. 102 ПК України (не пізніше 1095 днів). Щодо використання документів із електронної бази як підстави для висновків про порушення позивачем вимог законодавства про порядок здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, зроблених в ході фактичної перевірки, зазначив про те, що під час фактичної перевірки використовувались електронні копії розрахункових документів, які містяться в Системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, яка є базою даних ДПС. Натомість, ПП «Фудзмарт» посадовим особам Головного управління ДПС у Сумській області до перевірки не було надано жодних видаткових накладних, товарно-транспортних накладних або інших документів на отримання чи внутрішнє переміщення тютюнових виробів, про що зазначено в акті перевірки. Положення ПК України не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені в день проведення фактичної перевірки і які вчинені платником безпосередньо під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки.

У судовому засідання представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримала, вважала рішення суду першої інстанції таким, що підлягає скасуванню із прийняттям нового про відмову у задоволенні позову.

Представник позивача у судовому засіданні проти доводів апеляційної скарги заперечував, зазначав про відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судовим розглядом, наказом Головного управління ДПС у Сумській області від 16.01.2024 № 126-КП, з метою здійснення функцій щодо контролю за дотримання дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання, обігу та транспортування підакцизних товарів та на підставі підп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, підп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, на підставі підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, п. 69.2 підрозд. 10 розд. XX ПК України, ст. 16 Закону України № 481/95-ВР та інших нормативно-правових актів, визначено провести фактичну перевірку за місцем провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , господарську діяльність в якому здійснює ПП «ФУДЗМАРТ» ().

У період з 23.01.2024 по 31.01.2024 відповідно до наказу від 16.01.2024 № 126-КП Головним управлінням ДПС у Сумській області проведено фактичну перевірку ПП «ФУДЗМАРТ» за місцем фактичного здійснення діяльності за адресою: Сумська обл., м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, за результатами якої складено акт № 1009/А/18-28-09-01/42580831 від 31.01.2024, яким зафіксовано порушення п. 11 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", ч. 23 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

На підставі вказаного акта Головним управлінням ДПС в Сумській області винесено податкове повідомлення-рішення від 11.03.2024 № 01, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 190009,2 грн.

Позивач, не погодившись з податковим повідомленням-рішенням відповідача, звернувся до суду із даним позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки позивача призводять до відсутності правових наслідків такої, також спростовані висновки щодо доведеності вчинення позивачем порушень, тому оспорюване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Колегія суддів частково погоджується з висновками суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За приписами п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з п. 80.1 ст. 81 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

Так, фактична перевірка здійснюється без будь-якого попередження платника податку (особи) відповідно до п. 80.1 ст. 80 ПК України.

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підставі та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Із матеріалів справи встановлено, що підставою проведення перевірки ПП «ФУДЗМАРТ» у наказі Головного управління ДПС у Сумській області від 16.01.2024 № 126-КП визначено п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Відповідно до п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відповідно до абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Так, Верховний Суд у постанові від 28.05.2024 у справі № 280/1431/23 з питання застосування підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України сформував висновки, згідно з якими оскільки підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України встановлює в одному підпункті статті дві самостійні (окремі) підстави для проведення перевірки, то у наказі про призначення перевірки контролюючий орган поряд з юридичною підставою у вигляді нумераційного позначення зобов`язаний відобразити конкретну з таких двох фактичних підстав, яка і зумовила прийняття рішення про проведення перевірки, або ж обидві, в обсязі, достатньому для ідентифікації однієї з двох (або обох в сукупності у разі їх наявності). Відображення такої фактичної підстави не обов`язково має бути сформульоване тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте, повинна бути чітко визначена та змістовно відповідати правовій нормі.

Тобто, у разі, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України повинен щонайменше зазначити про "наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення" або ж зазначити реквізити документа, який слугував приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію. Аналогічно, якщо фактичною підставою для призначення фактичної перевірки стало здійснення відповідних функцій, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України повинен саме про це зазначити. Відповідно, якщо підставою для призначення перевірки відповідно до підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України стала сукупність фактичних підстав, передбачених цією нормою, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України має це відобразити у вищезазначений спосіб.

Саме такий обсяг інформації у наказі, прийнятому відповідно до під. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, можна вважати мінімально достатнім в розумінні абз. 3 п. 81.1 ст. 81 ПК України щодо зазначення у наказі підстави для проведення перевірки, оскільки надає платнику податків загальне розуміння про підставу її призначення та відповідний предмет перевірки. Таке інформування про фактичну обставину має бути наведено саме серед підстав для проведення перевірки, тобто перед резолютивною частиною наказу. У разі, якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації щодо підстави для проведення перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства. Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, оскільки його недоліки в розумінні ст. 81 ПК України не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.

Із наведеного вище слід дійти висновку, що підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

При цьому, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У даному випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Тобто, вказана норма дозволяє проведення фактичної перевірки, у тому числі на виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, які в силу приписів статті 16 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» покладені на відповідача.

Окремою підставою, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки, згідно положень підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, є також наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.

Тобто, саме за вказаною підставою контролюючий орган, окрім посилання на підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, у наказі має зазначати конкретну інформацію, яка була наявна у контролюючого органу чи отримана ним в установленому порядку та свідчить про порушення платником податків відповідного законодавства.

Верховний Суд у постанові від 26/03/2024 у справі № 420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт п. 80.2 ст. 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт п. 80.2 ст. 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього п. 81.1 ст. 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Так, наказом Головного управління ДПС у Сумській області від 16.01.2024 № 126-КП з метою здійснення функцій щодо контролю за дотримання дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання, обігу та транспортування підакцизних товарів та на підставі підп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, підп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, на підставі підп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, п. 69.2 підрозд. 10 розд. XX ПК України, ст. 16 Закону України № 481/95-ВР та інших нормативно-правових актів, визначено провести фактичну перевірку за місцем провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , господарську діяльність в якому здійснює ПП «ФУДЗМАРТ» ().

Тобто, у наказі від 16.01.2024 № 126-КП поряд із покликанням на пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, зазначено достатню підставу для призначення та проведення перевірки: «здійснення функцій щодо контролю за дотримання дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання, обігу та транспортування підакцизних товарів».

Таким чином, зміст наказу Головного управління ДПС у Сумській області від 16.01.2024 № 126-КП відповідає встановленим вимогам, містить посилання на підставу проведення перевірки, з огляду на що колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про те, що призначення фактичної перевірки щодо позивача відбулось без наявності відповідних підстав.

Також, позивач, обґрунтовуючи протиправність проведення контролюючим органом перевірки, зазначав, що в порушення процедури призначення перевірки спірний наказ був виданий на перевірку одного місця торгівлі, а проведена фактично відповідачем перевірка мала бути здійснена на підставі двох окремих наказів щодо кожного місця здійснення господарської діяльності.

З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

У свою чергу, згідно з п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, у тому числі:

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Отже, із наведених норм встановлено, що місцем проведення фактичної перевірки є місце фактичного провадження діяльності платником податків, про має має бути зазначено у наказу про проведення перевірки шляхом вказання найменування та реквізитів суб`єкта (платника податків) та адреса об`єкта, перевірка якого проводиться.

Як встановлено із наказу Головного управління ДПС у Сумській області від 16.01.2024 № 126-КП, останній видано з приводу проведення фактичної перевірки за місцем провадження діяльності за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, господарську діяльність в якому здійснює ПП «ФУДЗМАРТ».

Судовим розглядом встановлено, що за вказаною адресою ПП «ФУДЗМАРТ» здійснює господарську діяльність через два об`єкти, пов`язані з оподаткуванням:

- кафе «Маркетопт КАФЕ» (на обліку з 07.08.2023);

- магазин «Маркетопт» (на обліку з 01.03.2023).

Отже, враховуючи положення підп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, п. 81.1 ст. 81 ПК України, згідно з якими фактична перевірка здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника, із зазначенням саме адреси об`єкта, перевірка якого проводиться, колегія суддів вважає необгрунтованими посилання позивача як на підставу незаконності проведення перевірки на відсутність окремих наказів на кожен об`єкт, перевірка якого проводилась, оскільки спірний наказ видано на перевірку суб`єкта господарювання - ПП «ФУДЗМАРТ» за адресою знаходження об`єктів, а саме: Сумська область, Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, а не конкретного місця провадження торгівлі.

Стосовно доводів позивача про те, що проведена контролюючим органом перевірка носила характер документальної, оскільки предметом дослідження були дані за минулі періоди, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Згідно з п. 102.1 ст. 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання.

При цьому ПК України не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім ст.102 ПК України (не пізніше 1095 днів).

Аналогічний висновок щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів та правомірності відповідного наказу про призначення такої перевірки було зроблено Верховним Судом постанові від 20.05.2022 у справі № 826/8284/17.

Стосовно посилань на неможливість податкового органу при проведенні фактичної перевірки використовувати дані документів за минулий період, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктами 62.1- 62.3 ст. 62 ПК України встановлено, що податковий контроль здійснюється шляхом: 62.1.1. ведення обліку платників податків; 62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; 62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; тощо.

Згідно з п. 71.1 ст. 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Відповідно до п. 72.1 ст. 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла:

72.1.1. від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: 72.1.1.3. про фінансово - господарські операції платників податків;

72.1.1.4. про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів.

Згідно з п. 74.1 ст. 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.

Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Пунктом 74.3 ст. 74 ПК України визначено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Положеннями ст. 83 ПК України встановлено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи; мультимедійна інформація (фото, відео-, звукозапис), отримана (виготовлена) контролюючими органами.

Так. наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 № 477 було затверджено Порядок функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, згідно з п.п. 1, 2, 3, 4, 7 розд. ІІ якого, СОД РРО - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека.

Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

При цьому використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки.

На підставі викладеного колегія суддів зазначає, що відповідач під час проведення фактичної перевірки, мав правову можливість використовувати податкову інформацію яка міститься в СОД РРО, дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій проведених позивачем у відповідний перевіряємий період.

Аналогічні висновки сформовані Верховним Судом у постанові від 09.09.2024 у справі № 280/6832/23.

Враховуючи викладене, колегія суддів доходить висновку про дотримання контролюючим органом вимог законодавства при призначенні та проведенні перевірки позивача, з огляду на наявна необхідність надання оцінки правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в контексті наявності встановлених під час перевірки порушень.

Так, підставою прийняття податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 11.03.2024 № 01, яким до ПП «ФУДЗМАРТ» застосовано штрафні санкції у розмірі 190009,2 грн. на підставі абз. 7 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР, стали висновки податкового органу щодо порушення позивачем п. 23 ст. 15 Закону України № 481/95-ВР:

- роздрібна торгівля тютюновими виробами без наявності відповідної ліцензії.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального на території України визначені Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР.

Відповідно до ст. 16 Закону № 481/95-ВР контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України. Контроль за дотриманням вимог відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства до малих виробництв виноробної продукції здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері безпечності та окремих показників якості харчових продуктів.

Частиною 23 ст. 15 Закону № 481/95-ВР передбачено, що роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин, а для малих виробників виноробної продукції алкогольних напоїв без додавання спирту: вин виноградних, вин плодово-ягідних, напоїв медових), тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.

Так, у ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено, що у періоді, що перевіряється, ПП «ФУДЗМАРТ», за об`єктом оподаткування магазин «Маркетопт» за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, мав ліцензії на право роздрібної торгівлі підакцизними товарами: тютюновими виробами, реєстраційний № 2300435 термін дії з 08.05.2023 по 08.05.2024; алкогольними напоями, реєстраційний № 2300426 термін дії з 08.05.2023 по 08.05.2024.

За об`єктом оподаткування кафе «Маркетопт КАФЕ» за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, ПП «ФУДЗМАРТ» мав ліцензію на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний № 2301277 термін дії з 26.08.2023 по 26.08.2024.

У той же час, ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами та/або на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, за об`єктом оподаткування кафе «Маркетопт КАФЕ» за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, у ПП «ФУДЗМАРТ» була відсутня.

Отже, за висновками акту фактичної перевірки, контролюючим органом виявлено факти роздрібної торгівлі тютюновими виробами у період відсутності відповідної ліцензії, а саме: вибірковою перевіркою електронних копій розрахункових документів (фіскальних чеків), що передаються до органів ДПС, сформованих, сформованих по програмному реєстратору розрахункових операцій типу ІКС-Е810Т, заводський номер № М880385242, фіскальний номер № , що використовується ПП «ФУДЗМАРТ» у кафе «Маркетопт КАФЕ» за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, виявлено факти роздрібної торгівлі тютюновими виробами та рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, у період відсутності відповідної ліцензії з 23.10.2023 по 23.01.2024:

- через реєстратор розрахункових операцій типу ІКС-Е810Т, заводський номер № М880385242, фіскальний номер № , у періоді, що перевіряється, здійснено реалізацію тютюнових виробів на загальну суму 95004,6 грн.

Перелік здійснених операцій з продажу вказаного товару за період з 23.10.2023 по 23.01.2024 викладено у додатку № 1 до акту № 1009/А/18-28-09-01/42580831 від 31.01.2024.

Позивач, заперечуючи наявність в його діях ознак порушення ч. 23 ст. 15 Закону № 481/95-ВР, зазначав про наявність ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами за реєстраційним номером 2300435 терміном дії з 08.05.2023 до 08.05.2024, видану суб`єкту господарювання ПП «ФУДЗМАРТ» за адресою місця торгівлі: Сумська область, Охтирський район, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, магазин «МАРКЕТОПТ», 204,8 кв.м.

З цього приводу колегія суддів зазначає наступне.

Стаття 1 Закону № 481/95-ВР визначає наступні терміни:

- ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у цьому Законі видів діяльності протягом визначеного строку.

- роздрібна торгівля - діяльність по продажу товарів безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання (у тому числі іноземних суб`єктах господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) громадського харчування;

- місце торгівлі - місце реалізації товарів, у тому числі на розлив, в одному торговому приміщенні (будівлі) за місцем його фактичного розташування, для тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пива - без обмеження площі, для алкогольних напоїв, крім пива, - торговельною площею не менше 20 кв. метрів, обладнане реєстраторами розрахункових операцій та/або програмними реєстраторами розрахункових операцій (незалежно від їх кількості) або де є книги обліку розрахункових операцій (незалежно від їх кількості), в яких фіксується виручка від продажу алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, незалежно від того, чи оформляється через них продаж інших товарів.

Відповідно до п. 63.3 ст. 63 ПК України з метою проведення податкового контролю платники податків підлягають реєстрації або взяттю на облік у контролюючих органах за місцезнаходженням юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, місцем проживання особи (основне місце обліку), а також за місцем розташування (реєстрації) їх підрозділів, рухомого та нерухомого майна, об`єктів оподаткування або об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

Реалізація положень п. 63.3. ст. 63 ПК України щодо обов`язку повідомляти податкові органи про всі об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, здійснюється шляхом подачі платником податків повідомлення за формою 20-ОПП, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 № 1588 у «Про затвердження Порядку обліку платників податків і зборів».

Так, за даними контролюючого органу, викладеними у акті № 1009/А/18-28-09-01/42580831 від 31.01.2024, згідно поданого ПП «ФУДЗМАРТ» повідомлення за формою 20-ОПП про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, або через які проводиться господарська діяльності, податковим органом взято на облік два об`єкти оподаткування за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, 47:

- кафе «Маркетопт КАФЕ» (на обліку з 07.08.2023);

- магазин «Маркетопт» (на обліку з 01.03.2023).

З огляду на викладене, колегія суддів доходить висновку, що суб`єкт господарювання, у даному випадку ПП «ФУДЗМАРТ», має обов`язок отримати ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами на кожен об`єкт, через який здійснюється торгівля відповідним товаром.

При цьому знаходження різних об`єктів за однією адресою не змінює їх статус окремих місць провадження торгівлі.

Натомість, позивач, здійснюючи роздрібну торгівлю тютюновими виробами через два об`єкта оподаткування: кафе «Маркетопт КАФЕ» та магазин «Маркетопт» мав у наявності лише одну ліцензію, видану за адресою місця торгівлі: Сумська область, Охтирський район, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, магазин «МАРКЕТОПТ», 204,8 кв.м.

Доказів наявності ліцензії ПП «ФУДЗМАРТ» на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами за іншим місцем торгівлі: кафе «Маркетопт КАФЕ», позивачем не надано.

Крім того, колегія суддів також вважає за необхідне звернути увагу, що як встановлено у ході проведення перевірки, стосовно права роздрібної торгівлі алкогольними напоями ПП «ФУДЗМАРТ» було отримано дві окремі ліцензії на об`єктами оподаткування за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47: магазин «Маркетопт» та кафе «Маркетопт КАФЕ».

Також, судовим розглядом встановлено, що в подальшому згідно з заявою щодо ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами позивач звернувся до Головного управління ДПС у Сумській області з приводу отримання ліцензії з 12.02.2024 на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами за адресою місця торгівлі: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47, кафе «Маркетопт КАФЕ», 30 кв.м.

Таким чином, колегія суддів доходить висновку про порушення позивачем вимоги ч. 23 ст. 15 Закону № 481/95-ВР.

Згідно з ч. 1 ст. 17 Закону № 481/95-ВР за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

Відповідно до абз. 7 ч. 2 ст. 17 Закону № 481/95-ВР до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності ліцензій (крім випадків, передбачених цим Законом), - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.

Так, оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 11.03.2024 № 01 до ПП «ФУДЗМАРТ» застосовано штрафні санкції у розмірі 190009,2 грн. на підставі абз. 7 ч. 2 ст. 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 № 481/95-ВР.

Згідно наданого податковим органом розрахунку штрафних (фінансових) санкцій до вказаного податкового повідомлення-рішення встановлено, що при розрахунку розміру санкції розмір у сумі 190009,2 грн. фактично було застосовано загальну суму операцій з продажу тютюнових виробів, що була здійснена позивачем за вказаним місцем провадження діяльності за період з 23.10.203 по 21.01.2024 згідно з додатком № 1 до акту № 1009/А/18-28-09-01/42580831 від 31.01.2024, який містить витяг з реєстру електронних копій розрахункових документів, сформований по реєстратору розрахункових операцій ІКС-Е810Т, заводський номер № НОМЕР_1 , фіскальний номер № , що використовується ПП «ФУДЗМАРТ» у кафе за адресою: Сумська область, м. Охтирка, вул. Батюка, буд. 47.

Доказів того, що зазначена сума є вартістю отриманої партії товару суду не надано.

Отже, при здійсненні розрахунку штрафної (фінансової) санкції, передбаченої абз. 7 ч. 2 ст. 17 Закону № 481/95-ВР, податковим органом застосовано 200 відсотків вартості реалізованого товару, що не відповідає санкції абз. 7 ч. 2 ст. 17 Закону № 481/95-ВР.

При цьому, доводи відповідача про те, що застосування вказаного показника обумовлене ненаданням ПП «ФУДЗМАРТ» під час проведення перевірки посадовим особам Головного управління ДПС у Сумській області про проведенні перевірки видаткових накладних, товарно-транспортних накладних або інших документів на отримання чи внутрішнє переміщення тютюнових виробів колегія суддів оцінює критично, оскільки такі обставини можуть бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, зокрема, за ст. 121 ПК України, а не враховуватись при застосуванні санкцій за здійснення торгівлі тютюновими виробами без наявності ліцензій.

Крім того, судовим розглядом не встановлено факту притягнення ПП «ФУДЗМАРТ» до відповідальності за ст. 121 ПК України за наслідками проведеної перевірки.

Враховуючи викладене колегія суддів зазначає, що невірно проведений розрахунок суми штрафної (фінансової) санкцій є підставою для скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного.

Доводи апеляційної скарги висновків суду щодо задоволення позовних вимог ПП «ФУДЗМАРТ» не спростовують.

Таким чином колегія суддів доходить висновку про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 11.03.2024 № 01, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 190009,2 грн., погоджується із твердженням суду першої інстанції щодо обґрунтованості позовних вимог та їх задоволення, однак виходячи з інших підстав та мотивів.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно з ч. 4 ст. 317 КАС України зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що рішення суду першої інстанції необхідно змінити в частині підстав та мотивів прийнятого рішення.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - задовольнити частково

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.05.2024 по справі № 440/4582/24 - змінити в частині мотивів прийнятого рішення.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.05.2024 у справі № 440/4582/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І.М. Ральченко
Судді З.Г. Подобайло В.В. Катунов
Постанова складена в повному обсязі 08.11.24.