Справа № 440/6110/24
Суддя: А.Б. Головко
Дата ухвалення: 2024-10-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 жовтня 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/6110/24

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Головка А.Б.,

за участю:

секретаря судового засідання Гаврильєва С.С.,

представника позивача Коровяковської Т.В.,

представника відповідача Солопа І.Ю.,

розглянув у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення.

В С Т А Н О В И В:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "МОТТО РІТЕЙЛ" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкового повідомлення - рішення від 02.02.2024 року № 5.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що спірне податкове повідомлення - рішення прийняте на підставі акту фактичної перевірки, що не містить обставин, на підставі яких було встановлено здійснення позивачем реалізації необлікованого пального. Позивач пояснює, що під час фактичної перевірки ним надавалися первинні документи бухгалтерського обліку, які підтверджують облік пального та оприбуткування пального на АЗС, зокрема, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, журнал обліку надходження нафтопродуктів, змінні звіти форми №17-НП, №14-ГС.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 29 травня 2024 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №440/6110/24, справу вирішено розглядати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче судове засідання.

12 червня 2024 року до суду надійшов відзив Головного управління ДПС у Полтавській області на позовну заяву, у якому представник відповідача просить відмовити у задоволенні позову. В обґрунтування відзиву зазначав, що в ході проведення фактичної перевірки встановлено порушення платником вимог пунктів 1, 2, 11, 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". На підставі акта перевірки прийнято податкове повідомлення - рішення від 02.02.2024 року № 5, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 2 401 428, 65 грн. (811,50 грн (541,0*150%) за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, за кожне наступне порушення; 2395517,15 грн. (100%) за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 5100 грн. (17*300) за проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД).

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2024 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, а представник відповідача заперечував задоволення позову з підстав, зазначених у заявах по суті справи.

Суд, заслухавши вступне слово представників сторін, дослідивши письмові докази, встановив наступні обставини та спірні правовідносини.

Товариство з обмеженою відповідальністю "МОТТО РІТЕЙЛ" зареєстроване як юридична особа (код 44796056), основним видом економічної діяльності є 47.30 Роздрібна торгівля пальним, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Згідно протоколу загальних зборів Товариства з обмеженою відповідальністю "МОТТО РІТЕЙЛ" № 07/24-01 від 03.07.2024 року змінено найменування товариства на Товариство з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ".

У період з 27.12.2023 року по 05.01.2024 року Головним управління ДПС у Київській області проведено фактичну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "МОТТО РІТЕЙЛ" за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарських об`єктів (зокрема АЗС з магазином за адресою: Київська обл., Бориспільський район, с. Проліски, вул. Броварська, 4а), за результатами якої складений акт фактичної перевірки від 05.01.2024 року № 378/10/36/07/44796056.

Згідно акту фактичної перевірки від 05.01.2024 року № 378/10/36/07/44796056 встановлено порушення позивачем вимог:

- пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - проведення розрахункової операції без створення у паперовій формі відповідного розрахункового документу встановленої форми та змісту, в якому відсутній обов`язків реквізит, а саме при продажу горілки "Хортиця" о 13 год. 41 хв. 19.12.2023 (чек № 83085) на загальну суму 541,0 грн. відсутнє цифрове значення марки акцизного податку (серія та номер);

- пункту 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" незабезпечення проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування без зазначення найменування та відповідного коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, що унеможливлює встановлення споживчої якості товару гідно чеків, які додаються від 19.12.2023 № 74987, від 22.11.2023 № 77466, від 02.11.2023 № 72805;

- пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - здійснення реалізації пального, яке не обліковане у встановленому порядку за місцем здійснення реалізації та зберігання на загальну суму 2 395 517, 15 грн. Платником не надано до перевірки документи, що підтверджують облік товарних запасів за місцем реалізації і зберігання на АЗС. На початок проведення перевірки не надано змінні звіти операторів за формою 17-НП , 14-ГС та журнали надходження пального на АЗС, АГЗП.

На підставі акту фактичної перевірки від 05.01.2024 року № 378/10/36/07/44796056 Головним управління ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення - рішення від 02.02.2024 року № 5, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "МОТТО РІТЕЙЛ" застосовано штрафні фінансові санкції в розмірі 2 401 428,65 грн.

Позивач не погодився із податковим повідомленням - рішенням від 02.02.2024 року №5 та оскаржив його до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Перелік та компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено Податковим кодексом України (надалі - ПК України). Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 ПК України/.

Зокрема, як визначено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

А відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 цієї статті, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння)

До суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) (стаття 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг").

Згідно акту фактичної перевірки від 05.01.2024 року № 378/10/36/07/44796056 відповідачем зазначено, що перевіркою встановлено здійснення реалізації пального, яке не обліковане у встановленому порядку за місцем здійснення реалізації та зберігання на загальну суму 2 395 517, 15 грн. (згідно даних про рух нафтопродуктів, газу скарпленого на АЗС, АГЗП. ТОВ "МОТТО РІТЕЙЛ" не надано до перевірки документи, що підтверджують облік товарних запасів за місцем реалізації і зберігання на АЗС. На початок проведення перевірки не надано змінні звіти операторів за формою 17-НП , 14-ГС та журнали надходження пального на АЗС, АГЗП.

Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів.

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Згідно з підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

Відповідно до підпункту 10.2.10 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14).

Виходячи з положень підпунктів 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою.

Відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17- НП.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС (підпункт 10.4.3).

Облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано положеннями пункту 16 Інструкції №281/171/578/155. Матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП. який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи (підпункт 16.1). Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ГІРК, ОРК з попередньої зміни, звіт и про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2).

Єдиний порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту і використовується на газонаповнювальних станціях (ГНС), газонаповнювальних пунктах (ГНП), автогазозаправних станціях (АГЗС) та автогазозаправних пунктах (АГЗП) незалежно від форм власності визначено Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводних скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 03 червня 2002 року №332, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24 квітня 2003 року за № 331/7652 (далі - Інструкція №332).

Згідно із підпунктом 5.2.2 Інструкції №332, приймання СВГ (скраплений вуглеводневий газ), що надійшов автомобільним транспортом від постачальників, проводиться вантажоодержувачем на підставі видаткових та товаротранспортних накладних (типова форма №1-ТН, затверджена наказом Міністерства транспорту та Міністерства статистики України від 29.12.1995 №488/346 "Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля"). Видаткова та товаротранспортна накладні є підставою для оприбуткування СВГ за складським та бухгалтерським обліком підприємства.

Пунктом 9 вказаної Інструкції №332 визначено порядок приймання-здавання зміни та складання змінного звіту на АГЗС (АГЗП).

Згідно із п.9.1 на АГЗС (АГЗП) проводиться оперативний контроль за кількістю скрапленого вуглеводного газу (СВГ) , результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманого і відпущеного СВГ. Кількісний облік руху СВГ на АГЗС (АГЗП) ведеться за змінним звітом за формою №14-ГС. Пунктом 9.2 передбачено, що під час приймання-здавання зміни касири і оператори АГЗС (АГЗП) спільно:

- визначають залишки СВГ на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни, надходження СВГ за зміну, які підтверджені відповідними документами, та кількості відпущеного газу за зміну за сумарними показниками лічильників усіх газозаправних колонок;

- вимірюють рівні наповнення скрапленим газом резервуарів АГЗС (АГЗП) і за результатами проведених вимірювань визначають об`єм СВГ;

- роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виторгу за зміну;

- передають по зміні залишок грошових коштів.

Після закінчення кожної зміни касиром і оператором складається змінний звіт за формою №14-ГС в двох примірниках, з яких один - з додатком до нього первинних документів на приймання і відпуск СВГ передається в бухгалтерію підприємства, а другий - залишається на АГЗС (АГЗП) (п.9.3 Інструкції №332).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Частинами першою та другою статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За змістом норми пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації в порядку, встановленому законодавством, відповідає бухгалтерському обліку. Відтак, для встановлення факту не облікування товарів в установленому порядку слід перевірити відповідні бухгалтерські регістри та первинні документи, на підставі яких вони ведуться.

На підтвердження належного обліку пального, відображеного в акті фактичної перевірки від 05.01.2024 року № 378/10/36/07/44796056, позивачем надані суду оборотно - сальдові відомості по рахунку 2821, копії видаткових накладних на поставку пального, товарно - транспортних накладних, Х-звіту, Z-звіту, змінних звітів АЗС.

Таким чином, залученими до матеріалів справи доказами підтверджується, що позивач оприбуткував відповідний товар шляхом внесення відомостей про прийняті об`єми пального до РРО, на підтвердження чого до матеріалів справи залучені копії Х-звіту, Z-звіту.

Про належне оприбуткування пального позивачем також свідчать залучені до матеріалів справи копії змінних звітів та відповідні відомості позивач відобразив в бухгалтерському обліку.

Так згідно даних Х-звіту за 27.12.2023 року на АЗС на початок зміни знаходилось пальне в кількості:

- резервувар№1 - бензин автомобільний А-95-Євро5-Е0 в кількості 4205,00 літрів;

- резервуар №2 - бензин автомобільний А-95-Євро5-Е0 в кількості 4334,00 літрів;

- резервуар № 3 - бензин автомобільний А-92-Євро5-Е0 в кількості 5145,00 літрів;

- резервуар № 4 - паливо дизельне ДП-3-Євро5-В0 в кількості 2133,00 літрів;

- резервуар № 5 - паливо дизельне ДП-3-Євро5-В0 в кількості 21276,00 літрів;

- резервуар №6 - газ нафтовий скраплений в кількості 8052,00 літрів;

- резервуар № 7 - паливо дизельне ДП-3-Євро5-В0 в кількості 3645,00 літрів;

- резервуар №8 - бензин автомобільний А-95-Євро5-Е0 в кількості 3351,00 літрів.

Суд відхиляє доводи представника відповідача про те, що на початок проведення перевірки позивачем не були надані змінні звіти операторів за формою 17-НП , 14-ГС та журнали надходження пального на АЗС, АГЗП, оскільки на запит податкового органу позивачем були надані пояснення від 29.12.2023 року № 29/12-2023/01 разом із копіями видаткових накладних на поставку пального, товарно - транспортних накладних, змінних звітів АЗС за формою № 17-НП, № 14-ГС, та отримані відповідачем 02.01.2024 року, тобто, до завершення перевірки.

Відповідно, вказані документи повинні були враховуватись відповідачем під час вирішення питання щодо наявності підстав для притягнення позивача до відповідальності відповідно до статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 19 вересня 2024 року по справі № 460/49664/22.

Порядок здійснення вимірювань об`єму та маси нафти і нафтопродуктів визначено у пункті 4.3 Інструкції №281/171/578/155.

Підпунктом 4.3.2.7 підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281/171/578/155 передбачено, що рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метро штоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм.

Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції.

Після завершення приймання нафти і нафтопродуктів вимірювання здійснюється при закритих вхідних і вихідних засувках після 30-хвилинного відстоювання в горизонтальних резервуарах і годинного - у вертикальних резервуарах.

У разі вимірювання рівня нафтопродуктів у горизонтальних циліндричних резервуарах нижній кінець метроштока чи вантажу рулетки має потрапляти на нижню твірну резервуара.

Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Згідно з підпунктом 4.3.2.8 підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281/171/578/155 одночасно з перевіркою базової висоти резервуара визначається рівень підтоварної води за допомогою водочутливої пасти, яка наноситься на поверхню вантажу рулетки або нижній кінець метроштока з двох протилежних боків тонким шаром.

Визначивши рівень підтоварної води та/або льоду, за градуювальною таблицею резервуара визначають їх об`єм.

Відповідно до підпункту 4.3.2.9 підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281/171/578/155 об`єм нафти або нафтопродукту в резервуарі визначають за різницею загального об`єму та об`єму підтоварної води та/або льоду.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави вважати, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Тобто, після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Таким чином, вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Згідно даних про рух нафтопродуктів, газу скрапленого на АЗС, АГЗП, який є додатком до акту перевірки відповідачем в графі - залишок нафтопродуктів на початок зміни проставлені нульові показники, що не відповідає даним РРО.

В контексті встановлених обставин та виходячи з наведених правових норм суд дійшов висновків, що зазначені у акті перевірки та додатку результати вирахування залишків паливно-мастильних матеріалів на належній позивачу АЗС відбулось не у відповідності до Інструкції №281/171/578/155.

Суд звертає увагу, що специфіка штрафної санкції за порушення пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" полягає в тому, що у відповідності до статті 20 вказаного Закону, вона визначається в залежності від вартості не облікованих товарів, а обов`язковою умовою застосування штрафних санкцій, передбачених цією статтею, є реалізація (продаж) не облікованих товарів.

З аналізу норми статті 20 Закону №265/95-ВР слідує, що підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром).

В свою чергу, відповідачем не надано належних доказів на підтвердження перевищення кількості пального в наявності над облікованим на АЗС на момент проведення перевірки, та нарахування штрафних санкцій за реалізацію саме необлікованого пального.

Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, відповідачем не доведено факту порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за яке до позивача застосовано фінансову санкцію на підставі статті 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а тому суд приходить до висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 02.02.2024 року № 5 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 2 395 517,15 грн.

Щодо іншої частини позовних вимог суд зазначає, що матеріалами перевірки та розрахунковими документами підтверджується порушення позивачем: - пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - проведення розрахункової операції без створення у паперовій формі відповідного розрахункового документу встановленої форми та змісту, в якому відсутній обов`язків реквізит, а саме при продажу горілки "Хортиця" о 13 год. 41 хв. 19.12.2023 (чек № 83085) на загальну суму 541,0 грн. відсутнє цифрове значення марки акцизного податку (серія та номер); - пункту 11 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" незабезпечення проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування без зазначення найменування та відповідного коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, що унеможливлює встановлення споживчої якості товару згідно чеків, які додаються від 19.12.2023 № 74987, від 22.11.2023 № 77466, від 02.11.2023 № 72805.

Представником позивача не надано суду жодних доказів на спростування вказаних порушень; санкції за порушення відповідають розмірам, встановленим пунктами 1, 7 статті 17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а тому позовні вимоги у вказаній частині задоволенню не підлягають.

Враховуючи вищевикладене, позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" слід задовольнити частково.

Відповідно до частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" (вул. Чумацький Шлях, 64, м. Полтава, 36034; ) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36000; ) про скасування податкового повідомлення - рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 02.02.2024 року № 5 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 2 395 517,15 грн.

У задоволенні іншої частини позовних вимог - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "П.РІТЕЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 30 205,46 грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 01 листопада 2024 року.

Головуючий суддя А.Б. Головко