Справа № 804/7753/16
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2024-10-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

22 жовтня 2024 року м. Дніпросправа № 804/7753/16

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,

секретар Корсун Ю.В.

за участі представника позивача Красницької-Келембет А.С. (в режимі відеоконференцзв`язку)

представника відповідача Єршова В.Л.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційні скарги Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року (суддя Сидоренко Д.В., повне судове рішення складено 29 березня 2024 року) в справі №804/7753/16 за позовом Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Дніпровський металургійний комбінат» (далі ПАТ «ДМК») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень від 07 жовтня 2016 року:

№ про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість;

№ про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції;

№ про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції;

податкового повідомлення-рішення № від 16 травня 2016 року про застосування штрафних санкцій за не подання податкової декларації екологічного податку за період 1 квартал 2013 року.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 червня 2017 року позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року № про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, № про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції, № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із застосуванням штрафної (фінансової) санкції; від 16 травня 2016 року № неподання податкової декларації екологічного податку за період 1 квартал 2013 року з застосуванням штрафної (фінансової) санкції.

Постановою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС задоволено частково, постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27 червня 2017 року у справі № 804/7753/16 скасовано, ухвалено нове рішення, яким позов задоволено частково.

Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року № 0 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 162 667 843 гривні та застосування штрафних санкцій в розмірі 81 333 922 гривні.

Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року № в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість і розмірі 817 427 гривні та застосування штрафних санкцій в розмірі 408 713 гривні.

В іншій частині в позову відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 12 вересня 2018 року касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС задоволено частково, постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року по справі №804/7753/16 скасовано в частині задоволених позовних вимог та у відмовленій частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року № і № в частині задоволених позовних вимог, та в цій частині справу направлено на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

В іншій частині постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 14 грудня 2017 року по справі №804/7753/16 залишено без змін.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 07 жовтня 2016 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 708 989 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632 800 грн; у задоволенні решти позову відмовлено.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 17 серпня 2021 року апеляційні скарги Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків та ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» задоволено частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року у справі №804/7753/16 скасовано.

Позовні вимоги задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення, прийняті 07 жовтня 2016 року Спеціалізованою державною податковою інспекцією з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДФС:

- № в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 162 670 663 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 81 335 332 грн;

- № в частині зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 817 427 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 408 713 грн.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 21 листопада 2022 року касаційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків задоволено частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 червня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 17 серпня 2021 року скасовано.

Справу направлено на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 07 жовтня 2016 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 708 989,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632 800,00 грн, в задоволенні інших вимог відмовлено.

В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення у частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень №№ , 1, ухвалити в цій частині нове рішення про задоволення позову.

Вважає, що судом першої інстанції безпідставно покладено в основу рішення недопустимий та недостовірний доказ експертний висновок, складений із порушенням ст. 101 КАС України та Закону України «Про судову експертизу», а також безпідставно враховані висновки суду в справі № 804/7754/16.

Судом першої інстанції не враховано, що контролюючим органом не встановлено під час перевірки бази оподаткування податком на додану вартість відповідно до абз. г) п. 198.5 ст. 198 ПК України, не доведено, що продаж товару за цінами, нижчими за собівартість, не є господарською діяльністю.

Вважає недоведеними висновки про безтоварність господарських операцій, внаслідок чого не визнаний податковий кредит.

В апеляційній скарзі відповідач просить скасувати рішення в частині задоволених вимог з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.

Щодо перерахунку частки використання необоротних активів вказує, що судом першої інстанції не враховано, що позивач в січні 2013 року мав здійснити перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях за результатами 12 місяців їх використання після введення в експлуатацію та застосувати абз. а) п. 198.5 ст. 198 ПК України.

Щодо визначення податкових зобов`язань та податкового кредиту в частині невірного визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента, вказує, що суд першої інстанції в мотивувальній частині рішення дійшов висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення № в частині суми 2820 грн, але в резолютивній частині не врахував цю суму як таку, в задоволенні якої відмовлено.

В судовому засіданні представник позивача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити, в задоволенні апеляційної скарги відповідача просив відмовити.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити, в задоволенні апеляційної скарги позивача просив відмовити.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд доходить до висновку, що апеляційні скарги не можуть бути задоволені з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ПАТ «ДМК» зареєстроване як юридична особа 27 лютого 1997 року.

СДПІ проведена виїзна планова перевірка ПАТ «ДМК» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, про що складено акт №75/28-01-46-05393043.

Вказаним актом виявлені наступні порушення:

пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, пункту 150.1 статті 150, підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України (в редакції, що діяла до 01.09.2013), пункту 161.2 статті 161 ПК України (в редакції до 01.01.2015), в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток загальну суму 1 334 537 641 грн., у тому числі по періодам: за 2013 рік - на 1205 221 365,00 грн, за 2014 рік - на 1 334 537 641,00 грн (з урахуванням завищення показника, відображеного в рядку 06.5 Декларації з податку на прибуток підприємства);

пункту 187.8 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 190.2 статті 190, абз."а", абз."г" пункту 198.5 статті 198, пункту 199.2, абз.2 пункту 199.4 статті 199, статті 201, пункту 208.2 статті 208 ПК України, що призвело до заниження суми податкових зобов`язань на 163 363 231,00 грн;

пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198, пункту 192.1, статті 192, статті 201 ПК України, що призвело до завищення суми податкового кредиту на суму 34 102 138,00 грн;

пункту 200.1 статті 200 розділу V ПК України, а саме заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою додаткового кредиту поточного звітного періоду на 160 968 200,00 грн; завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою додаткового кредиту поточного звітного періоду на загальну суму 36 497 169,00 грн;

пункту 200.2 статті 200 розділу V ПК України, внаслідок чого занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, на 183 604 608,00 грн;

абз."а" пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України, внаслідок чого завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, на 12 738 729,00 грн;

абз."б" пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України, внаслідок чого завищено суму, що відноситься до податкового кредиту наступного звітного періоду за грудень 2014 року на 1 122 032,00 грн;

підпункту 250.2.3 пункту 50.2 статті 250, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України в частині не надання до СДПІ податкової декларації з екологічного податку в частині податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за утворення радіоактивних відходів і сплачується за придбання джерел(а) іонізуючого випромінювання, та податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк, за період І квартал 2013 року.

На підставі акта перевірки відповідачем винесені податкові повідомлення-рішення:

- від 13 травня 2016 року № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 183 604 608,00 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 91 802 304,00 грн;

- від 16 травня 2016 року № про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 12 738 729,00 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 6 369 364,73 грн;

- № про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1 122 032,00 грн;

-№ про застосуванням штрафної (фінансової) санкції 170 грн за неподання податкової декларації екологічного податку за період 1 квартал 2013 року.

За наслідками адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення від 13 травня 2016 року № та від 16 травня 2016 року № , № скасовані, податкове повідомлення-рішення від 16 травня 2016 року № залишено без змін.

СДПІ 07 жовтня 2016 року прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 178 829 157,00 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 89 692 884,00 грн;

- № про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 11 304 698,00 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 5 652 349,00 грн;

- № про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 998 401,00 грн.

Вказані порушення податкового законодавства, виявленні СДПІ, виходячи із наступного:

1) не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів (581 311,00 грн - основне зобов`язання, 290 656,00 грн штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № );

2) здійснення операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності (161 961 674,00 грн - основне зобов`язання, 80 980 837,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № ; 817 427,00 грн - основне зобов`язання, 408 713,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № );

3) неправильне визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента (127 678,00 грн - основне зобов`язання, 63 839,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № );

4) стосовно операцій, реальність проведення яких не підтверджена (16 158 494,00 грн - основне зобов`язання, 8 079 247,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № ; 10 487 271,00 грн - основне зобов`язання, 5 243 636,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № ; 998 401,00 грн - основне зобов`язання податковим повідомленням-рішенням № );

5) не надання податкової декларації з екологічного податку за період І квартал 2013 року.

Постановою Верховного Суду від 21 листопада 2022 року справа №804/7753/16 направлена на новий розгляд до суду першої інстанції в межах перевірки правомірності висновків контролюючого органу в розрізі наступних порушень:

1) не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів 581 311,00 грн (основне зобов`язання) та 290 656,00 грн (штрафні санкції), що включені до суми податкового повідомлення-рішення №;

2) здійснення операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності (реалізація продукції власного виробництва за цінами нижче її собівартості):

- 161 961 674,00 грн - основне зобов`язання, 80 980 837,00 грн - штрафні санкції, що включені до суми податкового повідомлення-рішення №;

- 817 427,00 грн - основне зобов`язання, 4 088 713,00 грн - штрафні санкції, що включені до суми податкового повідомлення-рішення №;

3) неправильне визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента, в розмірі 127 678,00 грн основного зобов`язання та 63 839,00 грн штрафних санкцій, що включені до суми податкового повідомлення-рішення №;

4) формування податкового кредиту по операціям з придбання товарів (робіт, послуг) у 14-ти контрагентів, реальність проведення яких не підтверджена, в розмірі 16 158 494,00 грн основного зобов`язання та 8 079 247,00 грн штрафних санкцій, що включені до суми податкового повідомлення-рішення №.

Щодо здійснення операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності (реалізація продукції власного виробництва за цінами нижче її собівартості), суд першої інстанції врахував обставини, встановлені судовими рішеннями в справі № 804/7754/16, висновки експертного економічного дослідження №14918 від 16 липня 2018 року та дійшов висновку про правомірність висновків контролюючого органу про порушення платником податків пункту 187.8 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 190.2 статті 190, абз."а", абз."г" пункту 198.5 статті 198, пункту 199.2, абз.2 пункту 199.4 статті 199, статті 201 ПК України при реалізація продукції власного виробництва за цінами нижче її собівартості та, відповідно, правомірність нарахування податкового зобов`язання в сумі 161 961 674,00 грн та застосування штрафних санкцій в розмірі 80 980 837,00 грн у зв`язку з реалізацією продукції власного виробництва за цінами нижче її собівартості податковим повідомленням-рішенням № .

Щодо формування податкового кредиту по операціям з придбання товарів (робіт, послуг) у 14-ти контрагентів, реальність проведення яких не підтверджена, та збільшення позивачу суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 16 158 494,00 грн та застосування штрафних санкцій в розмірі 8 079 247,00 грн податковим повідомленням-рішенням № судом першої інстанції вказано, що позивачем не доведено реальності цих господарських операцій, що й стало підставою для висновку про правомірність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання податковим повідомленням-рішенням №1 в цій в частині.

Щодо не нарахування податку на додану вартість при реалізації одиниць скорочення викидів податковим повідомленням-рішенням № в розмірі 581 311,00 грн основного зобов`язання та 290 656,00 грн штрафних санкцій суд першої інстанції вважав, що оскільки статтею 196 ПК України не визначено одиниці скорочення викидів (квоти) як операції, що не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, тому до спірних правовідносин не є застосовним абзац а) пункту 198.5 статті 198 ПК України, тому дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення № .

Щодо неправильного визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента, та визначення податковим повідомленням-рішенням № податкового зобов`язання в розмірі 127 678,00 грн та штрафних санкцій в розмірі 63 839,00 грн суд першої інстанції дійшов висновку, шо податкова накладна за результатами виконаних робіт на суму податку на доданку вартість 124 858 грн складена правомірно, а тому є підставою для віднесення цих сум до податкового кредиту, а донарахування у зв`язку з курсовою різницею податковим органом податку на додану вартість в розмірі 2 820 грн не є підставою для збільшення зобов`язання з податку на додану вартість на всю суму, зазначену в податковій накладній, оскільки податковим органом операція по наданню послуг не ставиться під сумнів.

Тому суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідачем протиправно донараховані зобов`язання позивачу з податку на додану вартість за наслідками виконання вищезазначених господарських відносин в розмірі 124 858 грн і застосовані штрафні санкції в розмірі 62 429 грн.

Також судом першої інстанції вказано, що під час нарахування податковим органом штрафної (фінансової) санкції податковим повідомленням-рішенням № від 07 жовтня 2016 року в розмірі 89 692 884,00 грн останнім допущено помилку, оскільки 50% від розміру нарахованого основного зобов`язання складає 89 414 578,50 грн, тобто помилка нарахування складає 278 305,58 грн.

Тому суд першої інстанції визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення № від 07 жовтня 2016 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 708 989,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632 800,00 грн.

У задоволенні решти позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № , від 07 жовтня 2016 року суд першої інстанції відмовив через правомірність їх прийняття.

Здійснюючи апеляційний перегляд справи в межах доводів та вимог апеляційних скарг, суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що СДПІ проведена виїзна планова перевірка ПАТ «ДМК» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, за результатами якої складено акт № 75/28-01-46-05393043 від 25 квітня 2016 року (а.с. 29-230 т.1).

У висновках акту перевірки вказано про встановлення наступних порушень:

- пункту 135.1, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, пункту 150.1 статті 150, підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України (в редакції, що діяла до 01.09.2013р.), пункту 161.2 статті 161 ПК України (в редакції до 01.01.2015), що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток загальну суму 1 334 537 641 грн, у тому числі по періодам: 2013 рік - 1 205 221 365 грн, 2014 рік 1 334 537 641 грн (з урахуванням завищення показника, відображеного в рядку 06.5 Декларації з податку на прибуток підприємства);

- пункту 187.8 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 190.2 статті 190, абз. «а», абз. «г» пункту 198.5 статті 198, пункту 199.2, абз. 2 пункту 199.4 статті 199, статті 201, пункту 208.2 статті 208 ПК України, що призвело до заниження суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість на 163 363 231 грн;

- пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.6 статті 198, пункту 192.1, статті 192, статті 201 ПК України, що призвело до завищення суми податкового кредиту на суму 34 102 138 грн, що призвело до порушення пункту 200.1 статті 200 розділу V ПК України, а саме: заниження позитивного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду на 16 096 800,00 грн; завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду на загальну суму 36 497 169,00 грн; порушення пункту 200.2 статті 200 розділу V ПК України, внаслідок чого занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, на 183 604 608 грн, порушення абз. «а» пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України, внаслідок чого завищено суму, що підлягала бюджетному відшкодуванню за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року, на 12 738 729 грн; порушення абз. «б» пункту 200.4 статті 200 розділу V ПК України, внаслідок чого завищено суму, що відноситься до податкового кредиту наступного звітного періоду, за грудень 2014 року на 1 122 032 грн;

- порушення підпункту 250.2.3 пункту 50.2 статті 250, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України в частині не надання до СДПІ податкової декларації з екологічного податку в частині податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за утворення радіоактивних відходів і сплачується за придбання джерел(а) іонізуючого випромінювання, та податкового зобов`язання з екологічного податку, що справляється за тимчасове зберігання радіоактивних відходів їх виробниками понад установлений особливими умовами ліцензії строк, за період І квартал 2013 року.

На підставі вищезазначеного акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- від 13 травня 2016 року № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 183 604 608 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 91 802 304,00 грн (а.с. 19 т.1 );

- від 16 травня 2016 року № про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 12 738 729 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 6 369 364,73 грн (а.с. 24 т. 1);

- від 16 травня 2016 року № про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1 122 032,00 грн (а.с. 26 т.1);

- від 16 травня 2016 року № про застосування штрафних (фінансових) санкцій за неподання податкової декларації з екологічного податку за період 1 квартал 2013 року в розмірі 170 грн (а.с. 22 т. 1).

Позивачем оскаржені податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку.

За наслідками адміністративного оскарження податкові повідомлення-рішення № від 13 травня 2016 року та №№ , від 16 травня 2016 року скасовані, а податкове повідомлення-рішення № від 16 травня 2016 року залишено без змін.

СДПІ 07 жовтня 2016 року прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 178 829 157 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 89 692 884 грн (а.с. 54 т.2);

- № про зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 11 304 698 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції у сумі 5 652 349 грн (а.с. 53 т. 2);

- № про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 998 401 грн (а.с. 56 т. 2).

Підставою прийняття вказаних податкових повідомлень-рішень є наступні порушення:

1) не нарахування податку при реалізації одиниць скорочення викидів (581 311,00 грн - основне зобов`язання, 290 656,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № );

2) здійснення операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності (161 961 674,00 грн - основне зобов`язання, 80 980 837,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № ; 817 427,00 грн - основне зобов`язання, 408 713,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № );

3) неправильне визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента (127 678,00 грн - основне зобов`язання, 63 839,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № );

4) стосовно операцій, реальність проведення яких не підтверджена (16 158 494,00 грн - основне зобов`язання, 8 079 247,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № ; 10 487 271,00 грн - основне зобов`язання, 5 243 636,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням № ; 998 401,00 грн - основне зобов`язання податковим повідомленням-рішенням № );

5) не надання податкової декларації з екологічного податку за період І квартал 2013 року.

Постановою Верховного Суду від 21 листопада 2022 року справа №804/7753/16 направлена на новий розгляд до суду першої інстанції в межах перевірки правомірності висновків контролюючого органу в розрізі наступних порушень:

1) не нарахування податку на додану вартість при реалізації одиниць скорочення викидів 581 311,00 грн (основне зобов`язання) та 290 656,00 грн (штрафні санкції), що податковим повідомленням-рішенням №;

2) здійснення операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності (реалізація продукції власного виробництва за цінами нижче її собівартості):

- 161 961 674,00 грн - основне зобов`язання, 80 980 837,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням №;

- 817 427,00 грн - основне зобов`язання, 4 088 713,00 грн - штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням №;

3) неправильне визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента, в розмірі 127 678,00 грн основного зобов`язання та 63 839,00 грн штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням №;

4) формування податкового кредиту по операціям з придбання товарів (робіт, послуг) у 14-ти контрагентів, реальність проведення яких не підтверджена, в розмірі 16 158 494,00 грн основного зобов`язання та 8 079 247,00 грн штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням № .

Стосовно здійснення операцій, не пов`язаних з веденням господарської діяльності, (реалізація продукції власного виробництва за цінами нижче її собівартості) судом враховується наступне.

Так, перевіркою достовірності відображених показників у поданих деклараціях з податку на додану вартість ПАТ «ДМК» за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року встановлено, що операції, що оподатковуються за ставкою 20%, ПАТ «ДМК» за перевіряємий період визначено відповідно до вимог пункту 194.1 статті 194 ПК України, яким визначено, що за податковими зобов`язаннями з податку на додану вартість, що виникли з 1 січня 2011 року до 31 грудня 2014 року включно, ставка податку становить 20%.

Основний товар, з яким проводились операції реалізації, - квадратна та трубна заготовка, сортовий прокат, металопродукція, балки, швелери та інше, в основному власного виробництва.

Основним покупцем продукції ПАТ «ДМК» в перевіряємому періоді є Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу».

В ході проведення перевірки встановлено, що ПАТ «ДМК» впродовж перевіряємого періоду реалізовує продукцію власного виробництва за цінами, нижчими за собівартість її виготовлення, в результаті чого відбувається зменшення такої складової власного капіталу, як активи (в розмірі собівартості продукції) та збільшення активів на суму грошових коштів, отриманих від продажу продукції власного виробництва. Проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.

Згідно з наданими до перевірки документами встановлено, що підприємство реалізовує продукцію власного виробництва за цінами, що є нижчими, ніж виробнича собівартість виготовленої продукції, покупної сировини та матеріалів, металобрухту, - за цінами, що нижчі цін придбання/облікових цін.

При обрахуванні розміру втрат від збиткових операцій враховано обсяг витрат на збут: 2013 року в сумі 368 289 155 грн (без ПДВ), 2013 року - 183 451 943 грн, що безпосередньо пов`язані з реалізацією готової продукції (додаток до акту перевірки №5.2).

Згідно з наданими документами та регістрами бухгалтерського обліку встановлено здійснення ПАТ «ДМК» реалізації продукції власного виробництва з отриманням збитків в 2013 році на загальну суму «-» 795 354 641,46 грн, в 2014 році - «-» 18 336 949,06 грн (розрахунок наведено з урахуванням нерозподіленої поставки загальновиробничих витрат при невиконанні нормативної потужності та витрат на збут), детально наведено в додатку №5.2 до акту.

Визначення фінансового результату здійснено, виходячи з різниці між вартістю реалізації та сумою витрат, що врахована ПАТ «ДМК» у складі собівартості виготовлених та реалізованих товарів за податковим обліком (відображених у податковій звітності за перевіряємий період), а саме:

- з даних журналів «Головна книга» за 2013 рік, 2014 рік здійснено співставлення рахунків 70202 «Дохід від реалізації (квадратна заготовка)», 70203 «Дохід від реалізації (сортовий прокат)», 70204 «Дохід від реалізації (трубна заготовка)», 70207 «Дохід від реалізації (інша металопродукція)», 70210 «Дохід від реалізації іншої промислової продукції», 90202 «Собівартість реалізованої продукції (квадратна заготовка)», 90203 «Собівартість реалізованої продукції (сортовий прокат)», 90204 «Собівартість реалізованої продукції (трубна заготовка)», 90207 «Собівартість реалізованої продукції (інша металопродукція)», 90210 «Собівартість реалізованої іншої промислової продукції», рахунку 90601 «Нерозподілена поставка загальновиробничих витрат при невиконанні нормативної потужності» та витрат на збут (детально в додатку до акту № 5.2).

Складова операційних витрат, при придбанні яких нараховувався ПДВ, при перевірці обрахована шляхом визначення у складі Розділу II звіту «Про фінансові результати» (Форма № 2) за 2013 рік та 2014 рік як відношення елементів матеріальних витрат (рядок 2500) за вирахуванням придбаного металобрухту, до загальної суми операційних витрат, а саме:

- період 2013; р. 2500 Форми №2 - 11 560 057; р. 2550 Форми №2 - 13 635 576; Брухт (Дт 20111 - Кт 63111*) - 1 340 269; р. 2500 для визначення коефіцієнту - 10219788; коефіцієнт матеріальної ПДВ складової - 74,93%;

- період 2014; р. 2500 Форми №2 - 12 631 509; р. 2550 Форми №2 - 14 826 831; Брухт (Дт 20111 - Кт 63111*) - 1 478 775; р. 2500 для визначення коефіцієнту - 11152733; коефіцієнт матеріальної ПДВ складової - 75,21%.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього Кодексу (пункт 44.2 статті 44 ПК України).

Підпунктом 134.1.1 пункт 134.1 статті 134 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

За приписами підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК (в редакції, чинній на момент спірних відносин) витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із витрат операційної діяльності, які включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статті 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II ПК України (пункт 138.2 статті 138 ПК України).

Підпунктом 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Отже, витрати виробництва (обігу) складаються з сум витрат, понесених платником податку у межах господарської діяльності, тобто від операцій з продажу товарів, за якими отримано прибуток, так як це засвідчує здійснення підприємницької діяльності.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Статтею 42 Господарського кодексу України (далі ГК України) визначено підприємництво як безпосередня, самостійна, систематична, на власний ризик діяльність по виробництву продукції, виконанню робіт, наданню послуг з метою отримання прибутку, яка здійснюється фізичними та юридичними особами зареєстрованими як суб`єкти підприємницької діяльності у порядку, встановленому законодавством.

Статтею 3 ГК України встановлено, що під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

За змістом статті 142 ГК України прибуток (дохід) суб`єкта господарювання є показник фінансових результатів його господарської діяльності, який визначається шляхом зменшення суми валового доходу суб`єкта господарювання за певний період на суму валових витрат та амортизаційних відрахувань.

Отже, об`єкт оподаткування податком є прибуток, який визначається в прoцесі здійснення гoспoдарськoї діяльнoсті, метoю якoї є oтримання дoхoду (прибутку).

Тoбтo, закoнoдавцем визначенo, щo в будь-якoму випадку об`єкт оподаткування податком на прибуток визначається у разі здійснення лише гoспoдарськoї oперації, яка має на меті oтримання дoхoду.

При цьому прибуток як об`єкт оподаткування визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290, (далі П(С)БО 15, застосовується в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Пунктом 8 П(С)БО 15 «Дохід» передбачено, що дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 року № 246, (далі П(С)БО 9 «Запаси», застосовується в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пунктом 10 якого передбачено, що первісною вартістю запасів, що виготовляються власними силами підприємства, визнається їхня виробнича собівартість, яка визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».

У розумінні цього Стандарту запаси - активи, які: утримуються для подальшого продажу за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством.

Чиста вартість реалізації запасів - очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.

Відповідно до пункту 5 П(С)БО 9 «Запаси» запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Тобто, собівартість товару є тим показником, який дає можливість визначити дійсну мету господарської операції, і у разі продажу товарів за ціною, яка не перевищує виробничі (технологічні) витрати, призведе до зворотнього результату - отримання збитків, а не доходу.

Відтак, собівартість товару розцінюється як мінімальна база оподаткування.

За визначеннями, наведеними у пункті 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 березня 1999 року №87, дохід - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов`язань, які приводять до зростання власного капіталу;

власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов`язань;

активи - ресурси контрольовані підприємством, в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод в майбутньому;

господарська операція документується первинними документами та знаходить відображення в повному обсязі в бухгалтерському обліку.

Отже, збільшення власного капіталу є обов`язковою вимогою для віднесення витрат до валових згідно з податковим обліком.

Дійсно, гoспoдарська oперація, направлена на oтримання дoхoду, не завжди мoже мати пoзитивний екoнoмічний ефект, щo є нoрмальним прoцесoм здійснення гoспoдарськoї діяльнoсті.

Неoтримання підприємствoм дoхoду від oкремoї гoспoдарськoї oперації не завжди свідчить прo те, щo така oперація не пoв`язана з гoспoдарськoю діяльністю, oскільки при здійсненні гoспoдарських oперацій існує звичайний кoмерційний ризик не oтримати дoхoд від кoнкретнoї oперації.

Отже, віднесення збиткoвих oперацій дo гoспoдарських мoжливе у випадках oбґрунтування платникoм пoдатку екoнoмічних причин чи ділoвoї мети (зважаючи на ризики підприємницькoї діяльнoсті) укладення угoд за цінoю нижчoю її сoбівартoсті.

Тoбтo, при перевірці правильнoсті визначення ціни oснoвним і визначальним є дoсягнення мети гoспoдарськoї oперації - oтримання дoхoду, абo надання дoстатніх і належних дoказів прo причини не дoсягнення цієї мети.

Відповідно до частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі Закон № 996-XIV) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством, фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Таким чином, підприємство, з метою складання податкового обліку, використовує дані по кожній окремій господарській операції. На підставі саме даних первинного обліку підприємство відносить суми до складу валового доходу та на валові витрати в податковому обліку. Підприємство має право відображати в бухгалтерському обліку всі господарські операції, в тому числі ті, які призвели до отримання балансового збитку.

В цьому випадку позивачем не підтверджено належними доказами причин не досягнення мети господарської діяльності (отримання доходу).

Суд зауважує, що систематичний продаж виготовленої прoдукції нижче сoбівартoсті не впливає на прибутковість господарської діяльності, підприємство не отримує доходу та інших економічних вигод, що вказує на відсутність мети отримання доходу як кваліфікуючої ознаки господарської діяльності.

Вирішуючи справи, в яких спірним було питання продажу суб`єктом господарювання виробленої ним продукції за ціною нижче її собівартості, Верховний Суд у постановах від 5 грудня 2019 року в справі №2а-0870/5489/11, від 20 серпня 2020 року в справі №2а-0870/8159/11, від 21 січня 2020 року в справі №2а-0870/1161/11, від 5 грудня 2019 року в справі №2а-0870/10945/11, сформулював наступний правовий висновок.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує вимозі щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника та лише за таких умов платник податку має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту - приросту (збереження) активів та/або їх вартості, створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Проте, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності.

Таким чином, при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Разом з тим, віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

Основним видом діяльності позивача є виробництво чавуну, сталі та феросплавів.

Проте систематична діяльність позивача із реалізації вироблених ним товарів за ціною нижче їх собівартості не направлена на отримання доходу.

Судом не встановлено наявності розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного продажу позивачем товару за цінами нижчими від їх собівартості, та одержання внаслідок таких операцій збитків.

Такі причини можуть бути наявними лише за умови, що платник податку має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, але судом не встановлено наявності у позивачу наміру отримати додатковий приріст активів чи зберегти їх вартість за наслідками їх вчинення.

Верховним Судом у пoстанoвах від 27 лютoгo 2020 рoку в справі №440/1503/19, від 1 грудня 2021 рoку та 12 січня 2023 рoку в справі №140/6978/20 при розгляді питання щодо визначення бази оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг вислoвленo пoзицію прo те, щo, мета oтримання дoхoду як кваліфікуюча oзнака гoспoдарськoї діяльнoсті кoреспoндує вимoзі щoдo наявнoсті рoзумнoї екoнoмічнoї причини (ділoвoї мети) під час здійснення гoспoдарськoї діяльнoсті. Oскільки гoспoдарська діяльність складається із сукупнoсті гoспoдарських oперацій платника пoдатку, які є фoрмoю здійснення гoспoдарськoї діяльнoсті, тo рoзумна екoнoмічна причина має бути наявнoю в кoжній гoспoдарській oперації. Лише в такoму разі та чи інша oперація мoже вважатись вчиненoю в межах гoспoдарськoї діяльнoсті платника та лише за таких умoв платник пoдатку має правo на врахування у пoдаткoвoму oбліку наслідків відпoвідних гoспoдарських oперацій.

Пoзивачем ні під час перевірки, ні суду не наданo будь-яких дoказів наявнoсті рoзумних екoнoмічних абo інших причин (ділoвoї мети) при реалізації прoдукції власнoгo вирoбництва за цінами, нижчими від вирoбничoї сoбівартoсті, та не дoведенo наявність фактoрів, які зумoвили збиткoвість гoспoдарських oперацій.

Крім того, суд звертає увагу на наступне.

Судовими рішеннями в справі № 804/7754/16, які набрали законної сили, встановлені обставини, які мають преюдиційне значення в цій справі.

Так, спірним в справі № 804/7754/16 було питанням правомірності податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі акту перевірки від 25 квітня 2016 року №75/28-01-46-05393043, зокрема, податкового повідомлення-рішення № від 07 жовтня 2016 року в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток.

При цьому підставою зменшення ПАТ «ДМК» суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 254 218 565,00 грн є реалізація продукції власного виробництва пов`язаним особам.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року у справі №804/7754/16, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № від 07 жовтня 2016 року в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 49 463 570,00 грн; в задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 254 218 565,00 грн відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 20 червня 2023 року у справі №804/7754/16 рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року в справі №№804/7754/16 щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 07 жовтня 2016 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 49 352 787 грн скасовано, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції; в решті рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 03 червня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 27 вересня 2022 року в справі №804/7754/16 залишено без змін.

Судовими рішеннями в справі № 804/7754/16, які набрали законної сили, встановлено, що перевищення виробничої собівартості реалізованої пов`язаним особам (Корпорації «Індустріальна Спілка Донбасу» та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат») продукції на 1 029 183 060 грн за період з 01 січня 2013 року по 31 серпня 2013 року виникло у зв`язку з:

- перевищенням в частині собівартості реалізованої готової продукції в сумі 965 482 229 грн;

- перевищенням в частині адміністративних витрат в сумі 11 202 156 грн;

- перевищенням в частині витрат на збут в сумі 52 498 675 грн.

Крім того, цими рішеннями встановлено наявність правових відносин ПАТ «ДМК» з підприємствами, які згідно з пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПК України (в редакції, що діяла протягом 2013 року) є пов`язаними по відношенню до ПАТ «ДМК» особами, а саме: Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу» () та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат» (), які також є основними покупцями готової продукції ПАТ «ДМК» в періоді, охопленому податковою перевіркою.

Згідно з актом перевірки протягом перевіряємого періоду та станом на дату складання акту, одним з акціонерів (власників акцій) ПАТ «ДМК» є Корпорація «Індустріальна Спілка Донбасу», яка володіє 99,417% статутного фонду ПАТ «ДМК», та, одночасно, володіє 96,1515% статутного фонду ПАТ «Алчевський металургійний комбінат».

ПАТ «ДМК» враховано витрати, пов`язані з реалізацією продукції пов`язаним особам (Корпорації «Індустріальна Спілка Донбасу» та ПАТ «Алчевський металургійний комбінат»), що знаходить своє відображення в декларації з податку на прибуток за 2013 рік.

Зведеними відомостей щодо реалізації готової продукції ПАТ «ДМК», регістрами бухгалтерського обліку та даними фінансової (статистичної) звітності (Звіт про фінансові результати за Ф.2) встановлено здійснення ПАТ «ДМК» реалізацію продукції власного виробництва з отриманням збитків за 2013 рік на загальну суму 624 668 842 грн (виручка від реалізації - 11 864 627 158,41 грн, собівартість реалізованої продукції 12 489 296 000,00 грн).

При цьому, у складі доходу від реалізації (Кт рахунків 70 класу «Доходи») ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» враховано вартість перевиставлених замовникам витрат із транспортування продукції.

Облік собівартості окремої одиниці реалізованої продукції, що знайшли відображення у складі загального показника собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) порядку 05.1. Декларації з податку на прибуток підприємства, ПАТ «Дніпровський металургійний комбінат» не ведеться.

Відтак, судовими рішеннями в справі № 804/7754/16, які набрали законної сили, встановлено, що позивачем при реалізації продукції власного виробництва пов`язаній особі отримано збитки на суму 624 668 842 грн.

Відповідно до частини четвертої статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Таким чином, є доведеними обставини стосовно отримання ПАТ «ДМК» збитків при реалізації продукції власного виробництва пов`язаній особі на суму 624 668 842 грн внаслідок продажу такої продукції за цінами, які є нижчими за собівартість такої продукції, а також необґрунтованість визначення позивачем об`єкта оподаткування податком на прибуток з 01 січня 2013 року по 31 серпня 2013 року.

Абзацом першим пункту 188.1 статті 188 ПК України, яка регулює порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг, встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку).

Відтак, базою оподаткування податком на додану вартість у разі постачання товарів є договірна вартість, проте у разі здійснення контрольованих операцій базою оподаткування податком на додану вартість є договірна вартість, але не нижче звичайних цін.

У спірному випадку контролюючим органом висновок про те, що господарські операції позивача із постачання продукції власного виробництва пов`язаним особам, які призвели до збиткового результату, є контрольованими, в акті перевірки не зроблено.

Проте, контролюючий орган вважає, що такі господарські операції не відповідають основному принципу господарської діяльності отримання доходу, тобто не можуть вважатися такими, що здійснені у межах господарської діяльності.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.4 статті 198 ПК України передбачено, що якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Згідно з абзацом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Отже, якщо у подальшому такі товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, що не пов`язанні з веденням господарської діяльності, то з метою оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими у податковому періоді, на який припадає таке використання, у тому випадку, якщо платник податку скористався правом на податковий кредит за цими товарами/послугами, основними виробничими засобами.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Постійне здійснення збиткової діяльність не передбачає отримання доходу, що не призводить до збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів, та до зростання власного капіталу.

Враховуючи, що збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації, не є витратами, що пов`язані із веденням господарської діяльності, є правильним висновок суду першої інстанції, яким підтримана позиція контролюючого органу, що й податок на додану вартість, нарахований при придбані товарів, не пов`язаний із господарською діяльністю платника податку, тому в цьому випадку платник податку мав на підставі абзацу «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України нарахувати податкові зобов`язання.

Доводи позивача про безпідставне врахування судом першої інстанції обставин, встановлених в справі № 804/7754/16, суд визнає необґрунтованими, адже, як вказано вище, спірним в справі № 804/7754/16 було питанням правомірності податкових повідомлень-рішень, прийнятих на підставі акту перевірки від 25 квітня 2016 року №75/28-01-46-05393043, як й цій справі. В обох справах досліджувались одні й ті самі правовідносини стосовно продажу позивачем продукції власного виробництва пов`язаним особам за цінами, які є нижчими за собівартість цієї продукції.

Відтак, судом першої інстанції цілком обґрунтовано застосовано приписи частини четвертої статті 78 КАС України та враховано обставини, встановлені судовими рішеннями в справі № 804/7754/16.

Суд також відхиляє аргумент позивача про безпідставне застосування підпункту 153.2.6 пункту 153.2 статті 153 ПК України, адже судом першої інстанції не застосовувались до спірних в цій справі правовідносин приписи цієї норми ПК України.

Стосовно правомірності застосування до спірних правовідносин абзацу г) пункту 198.5 статті 198 ПК України, то вище судом зроблено висновок, що оскільки збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації, не є витратами, що пов`язані із веденням господарської діяльності, то є правильним висновок суду першої інстанції, яким підтримана позиція контролюючого органу, що й податок на додану вартість, нарахований при придбані товарів, не пов`язаний із господарською діяльністю платника податку, тому в цьому випадку платник податку мав на підставі абзацу «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України нарахувати податкові зобов`язання.

Також суд відхиляє аргумент позивача стосовно безпідставності здійснення розрахунку суми донарахування податку на додану вартість з позиції того, за якою податковою базою відповідач обрахував суму перевищення та як це підтверджуються.

Виходячи зі змісту акту перевірки, контролюючим органом порушення щодо реалізації продукції власного виробництва за цінами нижчими за собівартість встановлено шляхом аналізу зведених відомостей щодо реалізації готової продукції, регістрів бухгалтерського обліку та даних фінансової (статистичної) звітності (Звіт про фінансові результати за Ф.2).

Розрахунок витрат, понесених позивачем, проведено контролюючим органом таким чином: 1) визначено тоннаж реалізованої металопродукції в розрізі сегментів помісячно; 2) визначено коефіцієнт витрат на збут на 1 тонну реалізованої металопродукції для кожного сегмента з бухгалтерського обліку помісячно; за отриманим коефіцієнтом розраховано суму витрат на збут для кожного сегмента реалізованої готової металопродукції; загальний результат від реалізації готової металопродукції в розрізі сегментів розраховано шляхом зменшення доходів від реалізації певного виду продукції за місяць на суму розрахованого обсягу витрат на збут за відповідний місяць; отриманий результат збільшено на самостійно проведене коригування суми доходу до рівня звичайних цін.

Контролюючим органом при визначенні бази оподаткування податком на додану вартість враховано, що збиток, отриманий як перевищення виробничої собівартості продукції над доходами від її реалізації, не є витратами, що пов`язані із веденням господарської діяльності.

При цьому посилання позивача на те, що здійснений відповідачем розрахунок суми порушення не підтверджується ні нормативно, ні методологічно, оскільки застосована контролюючим органом методологія розрахунку не передбачена жодним нормативним актом, зокрема розрахунок здійснено у довільній формі і такий не відповідає даним податкового обліку, суд визнає безпідставним та вказує, що позивачем під час розгляду справи не надано документів, які б спростовували отримані за результатами проведення перевірки дані, як і не надано доказів (документів), які б надали змогу встановити формування витрат на виробництво товарів за вказаний період та підтвердили б обґрунтованість отриманих збитків за результатом реалізації продукції власного виробництва та/або формування собівартості реалізованої продукції.

Аргумент позивача про неврахування судом першої інстанції про отримання позивачем доходу у спірному періоді суд відхиляє, виходячи у такого.

Позивач стверджує про отримання за результатами господарської діяльності у 2014 році доходу (прибутку) в розмірі 1 036 535 грн.

Разом з тим, отримання доходу не спростовує факту й отримання збитків за спірними господарськими операціями. При цьому сума отриманих збитків значно перевищує суму отриманого прибутку.

Стосовно не врахування контролюючим органом та судом першої інстанції обставини, що склалися на ринку, не врахування наданих позивачем обґрунтувань, що стали причиною продажу власної продукції за цінами нижчими собівартості, суд зазначає наступне.

Обґрунтування, за якими позивач вважає безпідставними висновки акту перевірки (наявність ринкових та економічних факторів, забезпечення отримання доходу в майбутніх періодах, в тому числі шляхом мінімізації збитків поточного періоду, а саме: неможливість повного зупинення виробництва у зв`язку з можливим настанням значних негативних наслідків тощо) є суто декларативними, які не підтверджені жодними доказами, зокрема, показниками фінансовими та податкової звітності у майбутніх періодах, яка б свідчила про отримання прибутку в майбутніх податкових періодах від здійснення господарської діяльності, з урахуванням проведених збиткових операцій.

Суд зауважує, що обов`язок доказування правомірності своїх рішень відповідачем суб`єктом владних повноважень в адміністративному судочинстві не є абсолютним, адже в сила частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості, а за положеннями частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відтак, позивач зoбoв`язаний надати дo перевірки первинні дoкументи, письмoві пoяснення тoщo для дoведення правильнoсті фoрмування бази oпoдаткування за наслідками гoспoдарськoї діяльнoсті, з метoю oтримання дoхoду і екoнoмічних вигoд.

Суд зауважує, що плануючи гoспoдарську діяльність платник пoвинен прагнути дo oтримання екoнoмічнoгo ефекту за рахунoк прирoсту (збереження) активів, а мoтивація суб`єкта гoспoдарювання при вступі у гoспoдарські правoвіднoсини пoвинна ґрунтуватися на тoму, щo рoзмір oчікуванoгo дoхoду від гoспoдарськoї oперації пoвинен бути істoтним у пoрівнянні з рoзмірoм oчікуванoї пoдаткoвoї вигoди.

Зміст пoняття рoзумнoї екoнoмічнoї причини (ділoвoї мети) передбачає oбoв`язкoву спрямoваність будь-якoї oперації платника на oтримання пoзитивнoгo екoнoмічнoгo ефекту - прирoсту (збереження) активів та/абo їх вартoсті, ствoрення умoв для такoгo прирoсту (збереження) в майбутньoму.

Економічний ефект може не бути досягнутий негайнo після вчинення oперації, виключенo, щo такий ефект настане в майбутньoму, а такoж не виключенo, щo в результаті oб`єктивних причин екoнoмічний ефект мoже не настати взагалі.

Операція мoже виявитись збиткoвoю, і це є oдним із варіантів нoрмальнoгo перебігу пoдій при здійсненні гoспoдарськoї діяльнoсті.

Проте у такoму випадку саме платник пoдатків пoвинен надати дoстатні oбґрунтування причин пoстачання прoдукції за цінoю, нижче сoбівартoсті.

При цьoму не мoжна вважати, щo систематичний прoдаж прoдукції за цінoю, щo фoрмувалась без врахування витрат на придбання тoварів, пoслуг для вирoбництва прoдукції, та oдержання внаслідoк таких oперацій збитків на значні суми буде визнанo екoнoмічнo виправданим.

Саме суб`єкт гoспoдарювання пoвинен забезпечити належну дoказoву базу щoдo наявнoсті у платника oбґрунтoваних екoнoмічних причин для здійснення гoспoдарськoї oперації з прoдажу абo пoставки тoварів (рoбіт) за цінoю нижче сoбівартoсті, які пoлягають у: спрямoванoсті гoспoдарськoї oперації на дoсягнення певнoї пoставленoї мети на oдержання прибутку; наявнoсті факту дoсягнення платникoм пoставленoї мети гoспoдарськoї oперації абo встанoвлення oбставин, які завадили цьoму; наявнoсті у платника фактичних кoнкретнo визначених (oб`єктивних) екoнoмічних причин, щo зумoвили здійснення ним збиткoвoї гoспoдарськoї oперації; самoстійне визначення платникoм ринкoвих ризиків, пoв`язаних з здійсненням певнoї гoспoдарськoї oперації, щo не суперечать меті oбранoї ним гoспoдарськoї діяльнoсті та усвідoмлення настання їх наслідків; відпoвіднoсті ціни прoдажу (пoставки), oбранoї платникoм, oб`єктивним ринкoвим фактoрам цінoутвoрення тoщo.

В цьому випадку в результаті реалізації продукції за цінами, нижчими за собівартість її виготовлення, відбувається зменшення активів на суму грошових коштів, отриманих від продажу продукції власного виробництва.

Проведення такої діяльності призводить не до росту, а до зменшення власного капіталу на різницю між собівартістю виготовлення продукції та ціною її продажу.

Стосовно покладення в обґрунтування рішення висновків експертного економічного дослідження №14918 від 16 липня 2018 року, який є недопустимим доказом, та безпідставності неврахування висновку судової економічної експертизи суд зазначає таке.

Дійсно, висновок експертного економічного дослідження №14918 від 16 липня 2018 року не може бути визнаний допустимим доказом як висновок експертизи, адже одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, позаяк експерт не попереджений про відповідальність за завідомо неправдивий висновок.

Разом з тим, врахування судом першої інстанції цього висновку не вплинуло на правильність висновків суду по суті спірного питання, тому таке порушення норм процесуального права не тягне за собою скасування судового рішення.

Підсумовуючи викладене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про правомірність збільшення позивачу суми податкового зобов`язання податковим повідомленням-рішенням № в розмірі 161 961 674,00 грн та застосування штрафних санкцій в розмірі 80 980 837,00 грн у зв`язку з реалізацією продукції власного виробництва за цінами нижче її собівартості.

Наступним порушенням є формування податкового кредиту по операціям з придбання товарів (робіт, послуг) у 14-ти контрагентів, реальність проведення яких не підтверджена, внаслідок чого контролюючим органом збільшено позивачу суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 16 158 494,00 грн та застосовано штрафні санкцій в розмірі 8 079 247,00 грн податковим повідомленням-рішенням №.

Контролюючим органом зроблено висновок, що нереальність господарських операції позивача з TOB «Кліпта Україна», ТОВ «ПМТО Монолит Інвест», TOB «Ростенерго», TOB «Антрацит Кепітал», TOB «ГАЗАЗУКРАЇНА-2020», ПП «Стандартплюс», TOB «Миртех», TOB «Тандем Торг ТПК», TOB «Олеум Груп», TOB «Спецрембуд-05», ПП ВКФ «Дніпробудремонт», TOB «Стерлінг Груп Україна», TOB «Енерголіт», ТОВ «Елемер Україна», які відбувались протягом 2013-2014 років.

Судом встановлені наступні обставини.

ПАТ «ДМК» 20 лютого 2014 року укладено з ТОВ «Ростенерго» договір поставки вугільної продукції, за умовами якого постачальник зобов`язується поставити на умовах, викладених в договорі, продукцію, якість, марка, кількість і ціна якої вказані в специфікаціях, оформлених у вигляді додатків до договору (а.с. 87-97 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій специфікаціями (а.с. 98-103 т.3), рахунками-фактурами, залізничними накладними (а.с. 1-45 т.9), податковими накладними (а.с. 100-123 т.2).

Відповідно до залізничних накладних відправником вугільної продукції на адресу позивача є ТОВ «Метал-Сировина», КТ «Канкаст Інтернешнл Інк», проте за даними акту податкової перевірки ТОВ «Ростенерго» не перебувало у фінансово-господарських відносинах з КТ «Канкан Інтернешнл Інк» в лютому-червні 2014 року, а по відносинам в ТОВ «Метал-Сировина» контрагентом позивача сформовано податковий кредит у квітні 2014 року.

Крім того, в період лютий-червень 2014 року (період постачання товару на адресу позивача) ТОВ «Ростенерго» не придбавалась вугільна продукція.

У ТОВ «Ростенерго» відсутні основні фонди, кількість працюючих 2 особи, серед видів діяльності відсутній такий вид, як добування кам`яного вугілля.

Відтак, суд погоджується з доводами відповідача про неможливість встановлення походження товару.

ПАТ «ДМК» 15 квітня 2014 року укладено з ТОВ «Енерголіт» договір № 14-0732-02, за умовами якого позивачем придбавалась продукція (механозапчастини) (а.с. 104-109 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 126-183 т.2) рахунками-фактурами, видатковими накладними, прибутковими ордерами (а.с. 1-107 т.13).

За даними акту податкової перевірки ТОВ «Енерголіт» придбавався товар політетілен, шайби, олива, емаль, дріт, круги, дизпаливо, а на адресу позивача реалізовано інший товар грейфери, механізми, ланцюги в асортименті, тобто неможливо встановити походження товару.

ПТ «ДМК» 03 серпня 2012 року укладено з ТОВ «Антрацит Кепітал» договір №12-1424-02, за умовами якого позивачем придбавалось вугілля (а.с. 110-114 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій специфікаціями (а.а. 115-125 т.5), податковими накладними (а.с. 185-13 т.2), рахунками-фактурами, залізничними накладними, розрахунками за якість палива, коригуючими рахунками (а.с. 1-220 т.14).

Відповідно до залізничних накладних відправником вугільної продукції на адресу позивача є ТОВ «ПГТ «Технопромальянс», проте за даними акту податкової перевірки ТОВ «Антрацит Кепітал» не перебувало у фінансово-господарських відносинах з ТОВ «ПГТ «Технопромальянс».

У специфікаціях вказано, що виробником поставленого на адресу позивача вугілля є саме ТОВ «Антрацит Кепітал», проте протягом 2013-2014 років ТОВ «Антрацит Кепітал» не надавався контролюючому органу податковий розрахунок з плати за користування надрами для видобування корисних копалин.

Відтак, суд погоджується з доводами відповідача про неможливість встановлення походження товару.

ПАТ «ДМК» 09 серпня 2013 року укладено з ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» договір поставки нафтопродуктів № 0908/13-ГСМ-2/13-1682-02, за умовами якого позивачем придбавались нафтопродукти (а.с. 126-171 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 1-37 т.3), рахунками, прибутковими ордерами, залізничними накладеними (а.с. 205-279 т.7).

Вироком Червонозаводського районного суду м. Харкова від 09 квітня 2015 року у справі №646/3810/15-к, який набрав законної сили, директора ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020» визнано винним у вчиненні злочину, передбаченого ч. 2 ст. 205 КК України, встановлено, що останній, будучи лише формально учасником та директором товариства, виконував функції, покладені на нього згідно зі статутом підприємства, не вчиняв дій щодо управління ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020», не приймав участі у фінансово-господарській діяльності цього підприємства та не отримував від неї прибутку; фактичне підприємство використовувалося групою осіб для здійснення незаконної діяльності, а саме привласнення незаконно отриманих грошових коштів, а саме цією особою підписано договори із позивачем у справі протягом перевіряємого періоду.

Відтак, первинні документи, які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями з постачання ПАТ «ДМК» нафтопродуктів, виписані ТОВ «ГАЗУКРАЇНА-2020», фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт та послуг, а тому віднесення відображених у них сум податку на додану вартість до податкового кредиту є безпідставними.

Такий висновок узгоджується із правовою позицією Верховного суду України, яка висловлена ним у постанові від 22 березня 2016 року у справі № 21-2927а15.

ПАТ «ДМК» укладено 30 квітня 2013 року з ТОВ «Кліпта Україна» як виконавцем договір № 13-1052-02, за умовами якого виконувались постійні роботи по очищення котлована № 13 від доменних, конверторних шлаків і виробничого сміття (а.с. 173-183 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 38-119 т.3), актами здачі-приймання робіт (надання послуг), прямовисними (а.с. 93-248 т.6).

Актом податкової перевірки встановлено, що в першому кварталі 2014 року в штаті ТОВ «Кліпта Україна» працювало 5 осіб (включаючи директора). ТОВ «Кліпта-Україна» придбавало послуги у ТОВ «Дніпротехноком», які в подальшому були перевиставлені ПАТ «ДМК».

Відповідачем в ході перевірки ПАТ «ДМК» встановлена невідповідність між первинними документами, наданими ПАТ «ДМК» до поточної перевірки, та первинними документами, наданими ТОВ «Кліпта Україна» до перевірки Дніпродзержинській ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області, що в свою чергу стало підставою для висновку про неможливість встановити, ким насправді здійснювались роботи з роздроблення чавунних негабаритів ПАТ «ДМК».

Отже, суд погоджується з доводами відповідача, що наданими позивачем до перевірки документами неможливо підтвердити факт надання послуг ТОВ «Кліпта Україна» на ПАТ «ДМК».

ПАТ «ДМК» 19 квітня 2013 року укладено з ТОВ «Олеум Груп» договір № 13-0942-02, за умовами якого позивачем придбавались нафтопродукти (а.с. 184-220 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 120-188 т.3), рахунками, залізничними накладними, прибутковими ордерами, видатковими накладними (а.с. 1-178 т.8).

Виходячи зі змісту акту перевірки, виробниками нафтопродуктів, реалізованих ТОВ «Олеум Груп» на адресу позивача, є ТОВ «Лукойл-Волгограднафтапереробка» (Російська Федерація) та ВАТ «Орскнефтеоргсинтез» (Російська Федерація), а згідно зі специфікаціями виробниками є ТОВ «Лукойл-Волгограднафтапереробка» (Російська Федерація), ПАТ «Мозирський НПЗ» (Республіка Білорусь», Турменбашинський НПЗ (Туркменістан) та інші.

У ТОВ «Олеум Груп» та його постачальників відсутні господарські відносини з імпортерами нафтопродуктів, тому є правомірним висновок контролюючого органу про неможливість встановлення походження товару.

ПАТ «ДМК» 23 січня 2014 року укладено з ТОВ «ПМТО Моноліт Інвест» договір поставки № 23-01.2014/1/14-0161/02, за умовами якого позивачем придбавалась вогнеупорна продукція (а.с. 221-235 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 189-303 т.3), рахунками-фактурами, видатковими накладними, рахунками (а.с. 108-325 т.13).

Судом встановлено, що постачальником товару (заповнювач шамотний) на адресу ТОВ «ПМТО Моноліт Інвест» є ТОВ «ВТС-Укринвест», у якого відсутні основні фонди, трудові ресурси, тому суд погоджує висновок відповідача про неможливість встановлення походження товару.

ПАТ «ДМК» 15 грудня 2011 року укладено з ПП «Стандарт-Плюс» договір № 11-2152-02, за умовами якого позивачем придбавалась дошка обрізна (а.с. 244-250 т.5), а також 20 грудня 2014 року договір № 14-0374-02, за умовами якого позивачем придбавалась дошка обрізна (а.с. 236-243 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 1-20 т.4) рахунками, прибутковими ордерами, видатковими накладними (а.с. 1-34 т.12).

Судом встановлено, що ПП «Стандарт-Плюс» відсутні основні фонди, трудові ресурси, підприємство відсутнє за місцезнаходженням, тому суд погоджує висновок відповідача про неможливість встановлення походження товару.

ПАТ «ДМК» 23 квітня 2013 року укладено з ТОВ «МирТех» як виконавцем договір № 13-0969-02, за умовами якого виконавець надає позивачу послуги з технічного обслуговуванню побутових кондиціонерів імпортного виробництва та промислових кондиціонерів, встановлених в цехах та підрозділів комбінату (а.с. 251-265 т.5).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 21-69 т.4) актами виконаних робіт, актами приймання виконаних робіт (а.с. 250-266 т.6).

Судом встановлено, що у ТОВ «МирТех» відсутні основні фонди, трудові ресурси, тому суд погоджує висновок відповідача про неможливість підтвердження реальності господарських операцій.

ПАТ «ДМК» 03 серпня 2011 року укладено з ТОВ «Тандем Торг ТПК» договір № 11-1424-02, за умовами якого позивачем придбавалась вугільна продукція (а.с. 1-40 т.6)

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 70-197 т.4), рахунками, результатами аналізу, залізничними накладними, рахунками на оплату, коригувальними рахунками, розрахунками вартості вугілля відвантаженого (а.с. 46-348 т.9, а.с. 1-279 т.10, а.с. 1-319 т.11, а.с. 35-227 т.12).

В ході податкової перевірки внаслідок дослідження інформації, отриманої від податкових органів України, встановлено недоведеність реального добування вугілля саме ТОВ «Тандем Торг ТПК» та, відповідно, подальшої поставки вугілля на адресу позивача.

ПАТ «ДМК» 27 березня 2014 року укладено з ПП ВКФ «Дніпробудремонт» як підрядником договір підряду № 14-0629-02, за умовами якого підрядник надає послуги (виконує роботи) з ліквідації основних виробничих фондів замовника (а.с. 41-59 т.6).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 198-206 т.4), актами приймання виконаних будівельних робіт (а.с. 268-284 т.6).

В ході податкової перевірки встановлено відсутність у ПП ВКФ «Дніпробудремонт» достатньої для виконання підрядних робіт трудових ресурсів (всього працює 5 осіб).

Позивачем не надано доказів залучення інших трудових ресурсів підрядником для виконання підрядних робіт на умовах цивільно-правових договорів.

Крім того, відсутні докази перебування працівників ПП ВКФ «Дніпробудремонт» на території ПАТ «ДМК».

ПАТ «ДМК» укладено з ТОВ «Стерлінг Груп» договір від 30 травня 2014 року № 14-0973-02, предметом якого є поставка на адресу позивача трубопровідної продукції.

Позивачем до матеріалів справи надані податкові накладні на підтвердження виконання договору (а.с. 207-211 т.4).

В ході податкової перевірки встановлено, що ТОВ «Стерлінг Груп Україна» не є імпортером товару, як й контрагенти цього постачальника, тому є правомірним висновок контролюючого органу про неможливість встановлення походження товару.

ПАТ «ДМК» 25 січня 2013 року укладено з ТОВ «Спецрембуд-05» як підрядником договори № 13-0233-02, за умовами якого підрядником виконувались роботи з капітального та поточних ремонтів основних виробничих засобів позивача, № 13-0235-02, за умовами якого позивачу надавались послуги з монтажу нового обладнання, № 13-0234-02, за умовами якого підрядником виконувались роботи з поліпшення (реконструкції, модернізації) основних виробничих засобів позивача (а.с. 60-72 т.6).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 212-297 т.4) специфікаціями, актами приймання виконаних робіт (а.с. 68 т.6, а.с. 2-204 т.7).

В ході податкової перевірки встановлено відсутність у ТОВ «Спецбудремонт-05» достатньої кількості трудових ресурсів для виконання підрядних робіт.

Позивачем не надано доказів залучення інших трудових ресурсів підрядником для виконання підрядних робіт на умовах цивільно-правових договорів.

Крім того, відсутні докази перебування працівників ТОВ «Спецбудремонт-05» на території ПАТ «ДМК», позивачем не надано перелік працівників, якими отримувались перепустки на територію ПАТ «ДМК».

ПАТ «ДМК» укладено з ТОВ «Елемер Україна» наступні договори поставки: № 12-2055-02 від 26 грудня 2012 року, від 14 червня 2013 року № 13-1327-02, від 17 грудня 2013 року №13-2303-02, від 24 грудня 2013 року № 13-2396-02 (а.с. 73-91 т.6).

Позивач підтверджує виконання господарських операцій податковими накладними (а.с. 1-86 т.5), рахунками-фактурами, прибутковими ордерами, видатковими накладними (а.с. 228-339 т.12).

ТОВ «Елемер-Україна» є імпортером електричних приладів (8,1% від ПК січня 2014 р.; 6,7% від ПК лютого 2014 р.), крім того, згідно з ЄРПН, постачальником імпортного товару (електричні прилади 91% від ПК січня 2014 р.; 47,2% від ПК лютого 2014 р.) є ТОВ "ПРОМБУД МАРКЕТ", який не має власного імпорту, а також постачальників-імпортерів даного виду товарів, що свідчить про обрив ланцюга постачання товарів від імпортера до кінцевого споживача та не дає змогу встановити фактичне походження товару.

В ході перевірки ПАТ «ДМК» контролюючим органом не встановлено руху товару від виробника або від первісного продавця чи імпортера; наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення господарських операцій; законне джерело походження товару, який реалізовано ТОВ «Елемер-Україна» на адресу ПАТ «ДМК».

Виписками по рахункам ПАТ «ДМК», платіжними документами підтверджено оплату придбаних у вказаних вище контрагентів товарів/робіт (послуг) (а.с. 4-243 т.15).

Як встановлено пунктом 198.1 статті 198 ПК України в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

За приписами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.4 статті 198 цього кодексу у зазначеній редакції якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, (далі Положення № 88) забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення № 88 визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Згідно з визначенням, наведеним у статті 1 Закону № 996-XIV, первинним документом визнається документ, який містить відомості про господарську операцію.

Статтею 9 Закону № 996-XIV встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складений документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, не відтворюють змісту господарських операцій, не містять інформації щодо фактично здійснених господарських операцій.

Наявність первинних документів є обов`язковою, але не єдиною достатньою умовою для формування податкового кредиту, оскільки складення первинного документа не є беззаперечним доказом реальності господарської операції, а виконання зобов`язання за правочином зумовлюється не тільки складанням первинних документів, а й іншими обставинами, які підтверджують реальне постачання товару та надання послуг від постачальників.

Позивачем не надано доказів фактичного отримання придбаних товарів/робіт (послуг), не надано доказів на підтвердження транспортування і надходження товарів до позивача, їх оприбуткування, зберігання, документів на підтвердження складського обліку, відпуску, реалізації чи використання у власному виробництві.

В ході розгляду справи позивачем не обґрунтовано, яким чином придбані у зазначених контрагентів товари/роботи (послуги) використані позивачем в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності, а також не доведено, що внаслідок здійснення цих господарських операцій відбулись зміни у майновому стані підприємства.

При цьому суд вдруге зауважує, що обов`язок доведення правомірності своїх рішень суб`єктом владних повноважень, встановлений частиною другою статті 77 КАС України, не є абсолютним.

В силу частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Враховуючи, що саме у позивача наявні у розпорядженні докази на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, саме позивач має надати такі докази, які будуть достатніми для підтвердження фактичного здійснення господарських операцій.

Відтак, суд погоджує висновок суду першої інстанції, що зазначені обставини щодо непідтвердження господарських операцій належними первинними документами в сукупності з відсутністю документів, які підтверджують використанні товарів у власній господарській діяльності, свідчить про безтоварність розглядуваних операцій.

Враховуючи викладені обставини, суд погоджує висновок суду першої інстанції про безпідставність формування ПАТ «ДМК» податкового кредиту протягом перевіряємого періоду по господарським операціям з TOB «Кліпта Україна», ТОВ «ПМТО Монолит Інвест», TOB «Ростенерго», TOB «Антрацит Кепітал», TOB «ГАЗАЗУКРАЇНА-2020», ПП «Стандартплюс», TOB «Миртех», TOB «Тандем Торг ТПК», TOB «Олеум Груп», TOB «Спецрембуд-05», ПП ВКФ «Дніпробудремонт», TOB «Стерлінг Груп Україна», TOB «Енерголіт», ТОВ «Елемер Україна», реальність яких не підтверджена, та, відповідно, про правомірність податкового повідомленням-рішенням №1 від 07 жовтня 2016 року в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 16 158 494 грн та застосовування штрафних санкцій у розмірі 8 079 247 грн.

Наступним порушенням відповідно до висновків акту податкової перевірки є не нарахування податку на додану вартість при реалізації одиниць скорочення викидів податковим повідомленням-рішенням № в розмірі 581 311,00 грн основного зобов`язання та 290 656,00 грн штрафних санкцій.

Судом встановлено, що у зв`язку з реалізацією проекту спільного впровадження «Реконструкція ВАТ «Дніпровський металургійний комбінат ім. Ф.Е. Дзержинського» на основі спорудження двох сортових МНЛЗ та двох установок піч-ковш» та згідно зі статтею 6 Кіотського протоколу до Рамкової конвенції ООН про зміну клімату Держекоінвестагентство уповноважило ПАТ «ДМК» або будь-якою іншого наступного легітимного власника проекту СВ в діях, що ведуть до передачі одиниць скорочення викидів (далі - ОСВ), які буде отримано в результаті здійснення проекту.

ПАТ «ДМК» за зовнішньоекономічною угодою продає об`єм одиниць скорочення викидів (далі - квоти), які висвободилися внаслідок певних заходів по використанню механізму загального впровадження, передбаченого Кіотським протоколом. Суть торгівлі квотами зводиться до того, що при продажі квот підприємство може отримати фінансування під проекти, які скорочують емісію шкідливих газів.

Контролюючим органом в акті документальної планової виїзної перевірки за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2014 року зроблений перерахунок частини використання сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість під час придбання або виготовлення необоротних активів, використовуваних в оподатковуваних і неоподатковуваних операціях на підставі статті 199 ПК України.

Неоподатковуваною операцією є продаж квот, які не були придбані або виготовлені ПАТ «ДМК», а виділені державою для здійснення реалізації проектів.

На підставі абзацу а) пункту 198.5 статті 198 і статті 199 ПК України сума донарахувань податку на додану вартість складає 581 311 грн.

За позицією контролюючого органу якщо товари (послуги), необоротні активи починають використовуватися в операціях, які не є об`єктом оподаткування, в таких випадках платник податків зобов`язаний відповідно до абзацу а) пункту 198.5 статті 198 ПК України нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України.

Відповідно до абзацу а) пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є об`єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу).

Статтею 196 ПК України визначено перелік операцій, що не є оподаткуванням податком на додану вартість, в якому відсутні такий вид, як одиниці скорочення викидів (квоти).

Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про незастосовність до цих правовідносин приписів абзацу а) пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Згідно зі статтею 199 ПК України у разі часткового використання придбаних товарів/робіт, необоротних активів в оподатковуваних операціях, а частково в неоподатковуваних, платник податків має право віднести до податкового кредиту ту частку сплаченого (нарахованого) податку при їх придбанні або виготовленні, яка відповідає частині використання таких товарів/робіт, необоротних активів в оподатковуваних операціях.

Судом першої інстанції правильно зауважено, що контролюючим органом не наведено показників (перелік в розрізі складових частин з первинними документами на придбання), на підставі яких може здійснити такий перерахунок, оскільки постачання устаткування, ТМЦ і робіт/послуг більшою мірою здійснювалися до введення в дію Податкового кодексу України і велика частина вартості необоротних активів сформована за рахунок імпорту, при придбанні якого податок на додану вартість не сплачувався постачальникові, а сплачений у складі митних платежів.

Також є вірним зазначення судом першої інстанції про те, що посилання контролюючого органу на положення пункту 186.3 статті 186 ПК України є безпідставними, оскільки зазначеною нормою регулюються питання стосовно визначення місця постачання товарів, а не питання визначення об`єкту оподаткування.

Враховуючи приведене, суд визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про відсутність з боку позивача порушень пункту 189.1 статті 189, абзацу а) пункту 198.5 статті 198, пункту 199.2, абзацу 2 пункту 199.4 статті 199 ПК України, які б призвели до заниження суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість (рядок 1 декларації) за січень 2013 року в сумі 581 311 грн.

Доводи відповідача про не врахування судом першої інстанції, що позивач в січні 2013 року мав здійснити перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях за результатами 12 місяців їх використання після введення в експлуатацію та застосувати абз. а) п. 198.5 ст. 198 ПК України, спростовані приведеними вище висновками суду стосовно незастосовності до спірних правовідносин абз. а) п. 198.5 ст. 198 ПК України.

Щодо неправильного визначення бази оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента, та визначення податковим повідомленням-рішенням № податкового зобов`язання в розмірі 127 678,00 грн та штрафних санкцій в розмірі 63 839,00 грн судом встановлено наступне.

ПАТ «ДМК» 29 березня 2012 року укладено контракт № 12-0700-12/12 з компанією-нерезидентом «Revas Technologies Spa», Італія, за умовами якого нерезидентом надаються послуги з нагляду за монтажем та пуско-налагодженню та навчанню персоналу.

На виконання умов укладеного контракту нерезидентом «Revas Technologies Spa» складено акти приймання виконаних послуг від 26 вересня 2013 року на суму 18 750 євро та 41 250 євро.

За висновками акту перевірки позивач при визначенні суми податкових зобов`язань по факту оформлення актів приймання виконаних послуг (від 26 вересня 2013 року) від компанії «Rеvas Technologies Spa» в розмірі 18 750,00 євро та 41 250,00 євро повинен визначити базу оподаткування для визначення суми податкових зобов`язань, виходячи із курсу, що діяв на 26 вересня 2013 року (курс НБУ - 10,793747), оскільки акти приймання виконаних робіт хоча і були складені 6 червня і 1 серпня 2013 року, проте підписані сторонами були саме 26 вересня 2013 року.

Перевіркою встановлено, що базу оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента, перша подія по яких - дата оформлення документа, а саме 26 вересня 2013 року, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, обраховано по курсу іншому, ніж діяв на дату виникнення податкових зобов`язань (дата акту приймання передачі виконаних послуг), що призвело до заниження суми податкових зобов`язань на 2 820 грн.

Згідно з пунктом 208.2 статті 208 ПК України отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 ПК України.

Базою оподаткування по таких операціях є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів, за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства. Визначена вартість переховуються в національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов`язань (пункт 190.2 статті 190 ПК України).

Отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному статтею 201 ПК України, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку, яка є підставою для віднесення сум податку до податкового кредиту у встановленому порядку.

Датою виникнення податкових зобов`язань за операціям з постачання послуг нерезидентами, місцем надання яких є митна територія України, є дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентами, залежно від того, яка з подій відбулася раніше (пункт 187.8 статті 187 ПК України).

Тобто податкова накладна складається отримувачем послуг за правилом першої події.

Податкова накладна виписана постачальником послуг саме 26 вересня 2013 року по факту підписання сторонами актів виконаних робіт, що підтверджує позицію контролюючого органу, що перша подія відбулась не в момент складання актів, а в момент їх підписання сторонами.

Під час проведення перевірки встановлено, що базу оподаткування по послугах, отриманих від нерезидента, перша подія по яких - дата оформлення документа, а саме 26 вересня 2013 року, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, обраховано по курсу іншому, ніж діяв на дату виникнення податкових зобов`язань (дата акту приймання передачі виконаних послуг), що призвело до заниження суми податкових зобов`язань на 2 820 грн.

Суд першої інстанції дійшов висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення в цій частині, й в цій частині рішення суду першої інстанції не оскаржене.

Відповідачем визначено податкове зобов`язання позивачу з податку на додану вартість в розмірі 124 858 грн і застосовано штрафні санкції 62 429 грн у зв`язку з невизнанням податкової накладної, яка виписана на суму, що є меншою ніж реальна вартість наданих послуг, з підстав порушення порядку і форми складення податкових накладних.

Суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що податкова накладна за результатами виконаних робіт на суму податку на додану вартість 124 858 грн складена правомірно, а тому є підставою для віднесення цих сум до податкового кредиту, а донарахування у зв`язку з курсовою різницею податковим органом податку на додану вартість в розмірі 2 820 грн не є підставою для збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість на всю суму, зазначену в податковій накладній, оскільки податковим органом операція по наданню послуг не ставиться під сумнів.

Доводи відповідача про те, що суд першої інстанції в мотивувальній частині рішення дійшов висновку про правомірність податкового повідомлення-рішення № в частині суми 2 820 грн, але в резолютивній частині не врахував цю суму як таку, в задоволенні якої відмовлено, спростовуються тим, що податкова накладна за результатами виконаних робіт на суму податку на додану вартість 124 858 грн складена правомірно, а тому є підставою для віднесення цих сум до податкового кредиту, а донарахування у зв`язку з курсовою різницею податковим органом податку на додану вартість в розмірі 2 820 грн не є підставою для збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість на всю суму, зазначену в податковій накладній.

Враховуючи приведене, суд погоджує висновок суду першої інстанції про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 07 жовтня 2016 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 708 989,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 632 800,00 грн.

З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційних скарг та скасування рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року в справі №804/7753/16 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 19 березня 2024 року в справі №804/7753/16 за позовом Публічного акціонерного товариства «Дніпровський металургійний комбінат» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття 22 жовтня 2024 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 30 жовтня 2024 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя Л.А. Божко

суддя О.М. Лукманова