Справа № 520/18775/21
Суддя: Бідонько А.В.
Дата ухвалення: 2024-10-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Харківський окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 жовтня 2024 р. №520/18775/21

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Бідонька А.В.;

за участю секретаря судового засідання - Басістого Є.А.;

Представника відповідача, Книга Ю.Ю.;

розглянувши в місті Харкові в приміщенні Харківського окружного адміністративного суду у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДБК Квант" (вул. Гвардійців Широнінців, буд. 44, м. Харків, 61135, ) до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, ЄДРПОУ ВП 43983495) про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ДБК Квант" (далі - позивач, ТОВ "ДБК Квант") звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило суд:

- скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 10.09.2021 року №2, яким було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 2311103,75 грн;

- скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 10.09.2021 року №2, яким було збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на загальну суму 2079992,50 грн.

В обґрунтування позовних вимог, позивач вказав, що прийняті ГУ ДПС у Харківській області спірні податкові повідомлення рішення № 2 від 10.09.2021 року та № 2 від 10.09.2021 прийняті всупереч вимог чинного законодавства та без ретельного дослідження всіх обставин спірних правовідносин щодо реальних господарських операцій ТОВ "ДБК Квант" з його контрагентами - ТОВ «ПРІМАВЕРА ТРАСТ», ТОВ «АЗОВБУД ЛТД», ТОВ «ПРОКСІТЕХНОТОРГ» за договорами виконання субпідрядних робіт. Первинні документи, які були надані до перевірки контролюючому органові є достатніми та такими, що підтверджують факт надання контрагентами субпідрядних послуг, використання їх у власній господарській діяльності позивачем та настання змін в майновому стані платників податків. Посилання відповідача в акті перевірки на податкову інформацію про відсутність у вказаних контрагентів позивача необхідних для здійснення господарської діяльності умов, управлінського та технічного персоналу, чи на незначну їх чисельність, відсутність оборотних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів при значних обсягах реалізації товарів (послуг) тощо, не спростовують факту реальності господарських операцій позивача з ТОВ «ПРІМАВЕРА ТРАСТ», ТОВ «АЗОВБУД ЛТД», ТОВ «ПРОКСІТЕХНОТОРГ», оскільки такі доводи контролюючого органу ґрунтуються виключно на підстав аналізу баз даних ДПС без наявності відповідних актів перевірок цих суб`єктів господарювання.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2022 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 27 червня 2023 року, адміністративний позов задоволено.

Скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 10.09.2021 року № 2, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «ДБК КВАНТ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 2311103,75 грн. (два мільйона триста одинадцять тися сто три гривні 75 коп.).

Скасовано податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 10.09.2021 року № 2, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «ДБК КВАНТ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства на суму 2079992,50 грн. (два мільйона сімдесят дев`ять тисяч дев`ятсот дев`яносто дві гривні 50 коп.)

Постановою Верховного Суду від 23.05.2024 року рішення Харківського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2022 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 червня 2023 року скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 17.06.2024 року прийнято справу до розгляду.

01.07.2024 року від Головного управління ДПС у Харківській області надійшов відзив на позовну заяву в якому зазначено, що фінансово-господарські операції з документального оформлення виконання ТОВ «АЗОВБУД ЛТД», ТОВ «ПРІМАВЕРА ТРАСТ» та ТОВ «ПРОКСІТЕХНОТОРГ» послуг з утримання в належному санітарно-технічному стані об`єктів благоустрою, зелених насаджень, у т.ч. утримання вулично - дорожньої мережі міста Полтави на адресу ТОВ «ДБК КВАНТ», в період червень 2019 - вересень 2019 року на загальну суму з ПДВ 11 093 294, 31 грн., в т.ч. сума ПДВ 1 848 882,39 грн., мають фіктивний характер та не відповідають даним, які були відображені в первинних документах бухгалтерського та податкового обліку.

А тому, на думку відповідача, ТОВ «ДБК КВАНТ» завищено витрати, визначені відповідно до даних фінансової звітності підприємства згідно з національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку за період з 03.05.2018 по 31.03.2021 всього на суму 9 244 412 грн., у т.ч.: за 2 квартал 2019 у сумі 2 681 953 грн., за 3 квартал 2019 у сумі 6 562 459 гривень, завищено витрати по рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робiт, послуг)» Фінансового звіту суб"єкта малого підприємництва розділ. 2 Звіту про фінансові результати (форма № 2- м) всього в сумі 9 244 412 грн., у т.ч.: за 2 квартал 2019 у сумі 2 681 953 грн., за 3 квартал 2019 у сумі 6 562 459 грн. внаслідок чого занижено фінансовий результат до оподаткування по рядку 2290 (2295) Фінансового звіту суб"єкта малого підприємництва розділ. 2 Звіту про фінансові результати (форма № 2-м) всього на суму 9 244 412 гривень. За рахунок нереальних господарських операція з трьома контрагентами перевіркою повноти визначення податку на прибуток за період з 03.05.2018 по 31.03.2021 встановлено його заниження на суму 1 663 994 грн., перевіркою повноти нарахування податку на додану вартість (визначення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню) за період з 03.05.2018 по 31.03.2021 встановлено його заниження на суму 1 848 883 гривень.

В судове засідання представник позивача не з`явився, подав клопотання про розгляд справи без його участі, підтримав позовні вимоги у повному обсязі.

В судовому засіданні представник відповідача проти вимог заявленого позову заперечував.

Суд, вислухавши пояснення сторін, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши докази у їх сукупності, вивчивши норми матеріального та процесуального права, зазначає наступне.

Як встановлено судовим розглядом, ГУ ДПС у Харківській області в період з 06.07.2021 року по 16.08.2021 року проведена планова документальна перевірка ТОВ "ДБК Квант" з метою контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати усіх, передбачених Податковим кодексом України, податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період з 03.05.2018 року по 31.03.2021, результати чого оформлено актом від 25.08.2021 року № 14619/20-40-07-02-08/42103828 (т.1 а.с. 41-165).

За результатами перевірки встановлено порушення:

- п.44.1, п. 44.2, ст.. 44, п.п. 134.1.1. п. 134 ст. 134 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 1663 994 грн, у т.ч. за 3 квартал 2019 року у сумі 482 751 грн, за 3 квартал 2019 року у сумі 1181243 грн;

- п. 198.1, п. 198.3, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що вказує на завищення підприємством податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 1848883 грн, у т.ч. у серпні 2019 року на суму 1017815 грн, у вересні 2019 року на суму 831068 грн.

На підставі висновків вищезазначеного акту перевірки, ГУ ДПС у Харківській області сформовано податкові повідомлення рішення:

- від 10.09.2021 року № 2, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ на суму 2311103, 75 грн;

- від 10.09.2021 року № 2, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства на суму 2079992,50 грн.

Позивач, не погоджуючись з прийнятими суб`єктом владних повноважень рішеннями, звернувся до суду з цим позовом.

Скасовуючи рішення попередніх інстанцій Верховний Суд у постанові від 23.05.2024 року вказав, що судовими інстанціями не досліджено технічну можливість ТОВ «ПРІМАВЕРА ТРАСТ», ТОВ «АЗОВБУД ЛТД», ТОВ «ПРОКСІТЕХНОТОРГ» виконати спірні поставки з урахуванням їхніх фактичних господарських ресурсів, понесення витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати), а також наявності кваліфікованого персоналу в достатній кількості, враховуючи специфіку розглядуваних робіт. При цьому не перевірено, якими силами та засобами виконувалися підрядні роботи, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином позивач здійснював контроль за станом виконання робіт тощо.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, з урахуванням доводів сторін та сформованої на момент розгляду справи практики Верховного суду в частині дотримання контролюючим органом процедури проведення перевірки, які входять до предмету доказування у цій справі, суд зазначає наступне.

З матеріалів справи судом встановлено, що податкову перевірку проведено відповідно до наказу Головного управління ДПС у Харківській області від 03.06.2021 № 4635-п «Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «ДБК КВАНТ». Перевірка проведена на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 41.1 статті 41, пунктів 61.1, 61.2 статті 61, підпункту 62.1.3 пункту 62.1 статті 62, підпункту 13.1.2 пункту 75.1 статті 75, пунктів 77.1, 77.4 статті 77, статті 82 Податкового кодексу України, відповідно до затвердженого ДПС України плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2021 рік та з урахуванням постанови Кабінету Міністрів України від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок».

За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено акт документальної позапланової виїзної перевірки від 25.08.2021 року № 14619/20-40-07-02-08/42103828, на підставі висновків якого винесено спірні у цій справі податкові повідомлення-рішення від 10.09.2021 року № 2, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем ПДВ на суму 2311103, 75 грн. та від 10.09.2021 року № 2, яким підприємству збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства на суму 2079992,50 грн.

Під час розгляду справи у суді відповідач посилався на те, що він мав право на призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки, з урахуванням вимог пп. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та абз. 5 постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2020 № 89.

Суд зазначає, що в силу приписів частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

В обґрунтування мотивів для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень позивач, зокрема, посилався на відсутність підстав для проведення планової виїзної перевірки підприємства позивача, з огляду на приписи пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

В свою чергу, при прийнятті наказу про проведення перевірки контролюючий орган керувався нормами постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 р. № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Таким чином, насамперед для правильного вирішення справи необхідно встановити чи належить проведення позапланової виїзної документальної перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 до тих процедурних порушень, які об`єктивно можуть вплинути на правильність висновків контролюючого органу за наслідками такої перевірки і, відповідно, чи слугують такі порушення самостійною підставою для скасування податкових повідомлень рішень у відповідній частині, прийнятих згідно із такими висновками.

Суд зазначає, що 18.03.2020 набрав чинності Закон України від 17.03.2020 р. № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.

Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 року та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30 березня 2020 року. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31 травня 2020 року. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 року зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Законом України від 30.03.2020 № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим - десятим.

29.05.2020 набрав чинності Закон України від 13.05.2020 № 591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Отже, законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними.

Водночас, 04.10.2020 набрав чинності Закон України від 17.09.2020 № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема:

тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними;

документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);

документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Отже, постановою № 89 фактично розширено перелік підстав, з яких може бути проведено документальну позапланову перевірку, ніж зазначений у Податковому Кодексі України.

Таким чином, виникла колізія між нормами Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби.

Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію. Так, у постанові від 22.02.2022 р. у справі № 420/12859/21 Суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України. Верховний Суд дійшов висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексі України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

У постанові від 27.04.2022 р. у справі № 140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови Кабінету Міністрів України № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 прийнята не на підставі та не на виконання Податкового кодексу України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом 3.1 статті 3 Податкового кодексу України не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, також вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом. У постановах від 28.12.2022 у справах № 420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21 Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.

Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 160/20112/21 та від 26.09.2024 року у справі №440/12065/21.

Отже, позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення Податкового кодексу України вже є сформованою та усталеною.

У справі, що розглядається платник під час розгляду справи у суді наголошував як підставу для скасування оскаржуваних рішень контролюючого органу порушення відповідачем положень норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, у зв`язку з чим перевірка позивача була проведена всупереч дії установленого мораторію.

З урахуванням наведеного вище нормативно-правового обґрунтування, а також враховуючи єдність та послідовність практики Верховного Суду з цього питання, суд приходить до висновку, що проведення податковим органом перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 всупереч мораторію на проведення перевірок є неправомірним.

Отже, встановлення обставин щодо неправомірності проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої й було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення, є достатнім для висновку про їх протиправність та яким судами першочергово надається оцінка, а тому, в межах розгляду даної справи, відсутня необхідність перевірки судом порушення позивачем вимог податкового законодавства, як підстави для донарахування сум грошових зобов`язань.

Суд також зазначає, що оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Що стосується посилання контролюючого органу на те, що до спірних правовідносин в частині обставин призначення та проведення перевірки має бути застосований правовий висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений в постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 по справі № 816/228/17, в якому, зокрема, викладена правова позиція, про те, що у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права слід зазначити, що предметом позову у справі № 816/228/17 було визнання протиправним та скасування наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Суд вважає за необхідне зазначити, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17 наголосила на тому, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. Отже, доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм Податкового кодексу України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.

Аналогічні правові позиції викладено, зокрема, в постановах Верховного Суду від 19 березня 2024 року у справі № 160/12714/22, від 28 березня 2024 року у справі № 620/1755/22, від 11 липня 2024 року у справі № 320/7160/19.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин, враховує вказані висновки Верховного Суду щодо застосування норм права.

Крім того, згідно з ч. 6 ст. 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.

Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі № 755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.

На підставі наведених вище обставин суд приходить до висновку, що оскільки встановлений у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України мораторій на проведення планових виїзних перевірок імперативно забороняє контролюючому органу її проводити, вказані обставини є самостійним наслідком визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Надаючи оцінку висновкам суду першої інстанції в цій частині, колегія суддів зазначає, що пунктом 86.1 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18, окрім наведених вище висновків, погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує жодних правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками такої перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

Отже, зміст висновків наведених постанов свідчить про те, що установивши порушення процедури проведення перевірки, її підстав, наслідком чого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд може не переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Таким чином, звертаючись до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки та надіслання рішень за результатами перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу.

Аналогічна правова позиція також викладена Верховним судом у постанові від 16 липня 2024 року у справі № 826/671/18.

Враховуючи наведені вище висновки Верховного Суду, а також враховуючи те, що судом встановлено наявність процедурних порушень, які пов`язані з відсутністю підстав, в межах цих правовідносин, для призначення та проведення документальної позапланової перевірки, що, в свою чергу, є наслідком того, що акт перевірки є недопустимим доказом у цій справі, у суду відсутні підстави для надання правової оцінки реальності господарських операцій (з посиланням на документи первинного бухгалтерського обліку) та надання оцінки встановленим відповідачем порушенням норм податкового законодавства, які викладені в цьому акті перевірки.

При цьому, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Усі інші аргументи сторін вивчені судом, однак є такими, що не потребують детального аналізу у цьому судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.

Частиною 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, суд вважає, що позовні вимоги позивача підлягають задоволенню.

Керуючись статтями 14, 243-246, 291, 293, 295-296 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ДБК Квант" (вул. Гвардійців Широнінців, буд. 44, м. Харків, 61135, ) до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, ЄДРПОУ ВП 43983495) про скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 10.09.2021 року № 2, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «ДБК КВАНТ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 2311103,75 грн. (два мільйона триста одинадцять тися сто три гривні 75 коп.).

Скасувати податкове повідомлення рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 10.09.2021 року № 2, яким Товариству з обмеженою відповідальністю «ДБК КВАНТ» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств, який сплачують інші підприємства на суму 2079992,50 грн. (два мільйона сімдесят дев`ять тисяч дев`ятсот дев`яносто дві гривні 50 коп.)

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДБК КВАНТ» (вул. Гвардійців Широнінців, буд. 44, м. Харків, 61135, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, ЄДРПОУ ВП 43983495) сплачений судовий збір у розмірі 22700,00 (двадцять дві тисячі сімсот) грн.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, або спрощеного позовного провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Повний текст рішення складено та підписано 31 жовтня 2024 року.

Суддя Бідонько А.В.