Справа № 260/3601/24
Суддя: Коваль Роман Йосипович
Дата ухвалення: 2024-10-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 жовтня 2024 рокуЛьвівСправа № 260/3601/24 пров. № А/857/18785/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Коваля Р. Й.,

суддів Гуляка В. В.,

Ільчишин Н. В.,

з участю секретаря судового засідання Ханащак С. І.,

представника відповідачів Василиндри В. Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 липня 2024 року (прийняте в м. Ужгороді суддею Іванчулинцем Д. В.; складене в повному обсязі 05 липня 2024 року) в адміністративній справі № 260/3601/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ужторг Інвест Груп» до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України про визнання рішення протиправним та зобов`язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В :

27 травня 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Ужторг Інвест Груп» (далі - ТОВ «Ужторг Інвест Груп», Товариство, позивач) в особі представника адвоката Мокрянина М. М. звернулося до Закарпатського окружного адміністративного суду з адміністративним позов до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі відповідач 1), Державної податкової служби України (далі відповідач 2) та просило:

1) визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Закарпатській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних від 12.03.2024 № 10704930/44480902 про відмову в реєстрації податкової накладної № 78 від 24.01.2024;

2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «Ужторг Інвест Груп» від 24.01.2024 №78 на суму 15 046 113,02 грн (в т. ч. ПДВ 184 777,04 грн) датою подання.

Позовні вимоги, з покликанням на фактичні обставини справи, норми законодавства та правові позиції Верховного Суду, обґрунтовувало тим, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд. Проте, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) не містить вичерпного та чіткого переліку документів, які є необхідними для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, а надані Товариством на вимогу податкового органу документи та пояснення були достатніми для реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Також, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, податковий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності, позаяк змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 липня 2024 року позов задоволено.

Не погодившись із цим рішенням, його оскаржило ГУ ДПС у Закарпатській області, яке вважає, що рішення суду першої інстанції прийняте з порушенням норм матеріального і процесуального права, за невідповідності висновків суду обставинам справи, а тому просило скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Вимоги апеляційної скарги, з покликанням на норми чинного законодавства та фактичні обставини справи, обґрунтовує тим, що комісія регіонального рівня чітко окреслила перелік документів, які, окрім наданих, є достатніми для підтвердження інформації, що міститься у податковій накладній, у розумінні Порядку № 520. Так, у полі «Додаткова інформація» платнику серед інших документів запропоновано надати оборотно-сальдову відомість про субрахунку 361 щодо розрахунків з ТОВ «Оліяр» та акт звіряння з таким контрагентом. Позаяк платником податків не надано додаткових пояснень та копій документів, комісія ГУ ДПС у Закарпатській області прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Судом першої інстанції не враховано, що відповідно до актів правового регулювання діяльності Комісії, у випадку ненадання платником податків запитуваних документів, Порядком № 520 не передбачена можливість прийняття рішення, відмінного від такого, яким платнику буде відмовлено в реєстрації податкової накладної, а відтак судом першої інстанції не розкрито, у чому полягає протиправність рішення контролюючого органу, який діяв на підставі та в межах чинного законодавства.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, а доводи апеляційної скарги є безпідставними. Тому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Позивач загалом підтримав доводи і аргументи рішення суду першої інстанції і вказав, що надані ним документи були достатніми для здійснення реєстрації ПН в ЄПРН.

Представник позивача адвокат Мокрянин М. М. подав до суду заяву про відкладення розгляду справи з поважних причин, позаяк 16 жовтня 2024 року в зв`язку із сімейними обставинами вимушений виїхати за межі території м. Ужгорода, а тому не має можливості з`явитися в судове засідання.

Розглянувши вказане клопотання колегія суддів апеляційного суду вважає, що в задоволенні клопотання необхідно відмовити з таких підстав.

Так, представник позивача не надав доказів на підтвердження поважності причин неможливості його явки до суду.

Також він міг скористатися можливістю взяти участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції відповідно до частини четвертої статті 195 КАС України, згідно з якою учасники справи можуть брати участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів.

Водночас, представник позивача не вказав на неможливість взяти участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.

А відповідно до частини другої статті 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Згідно зі статтею 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

При цьому колегія суддів апеляційного суду також враховує й те, що явка представника позивача не визнана судом обов`язковою, при тому, що матеріли адміністративної справи чітко відображають правову позицію позивача, його доводи і обґрунтування є як у позовній заяві та відзиві на апеляційну скаргу, а тому є достатніми для вирішення справи по суті апеляційних вимог та прийняття законного та обґрунтованого судового рішення. Таким чином, є можливим апеляційний розгляд справи за відсутності представника позивача.

А відкладення розгляду справи є необґрунтованим та таким, що призведе до порушення права осіб на доступ до суду, правової невизначеності судового рішення, ухваленого судом першої інстанції та порушення судом апеляційної інстанції процесуальних норм щодо граничних строків розгляду апеляційних скарг.

У судовому засіданні представник апелянта підтримав вимоги апеляційної скарги з аналогічних підстав; просить апеляційну скаргу задовольнити.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що з метою придбання соняшнику між позивачем - ТОВ «Ужторг Інвест Груп» (далі-Покупець) та Державним підприємством «Науково-практичний центр впровадження «Еліта» інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України» (далі - Продавець») 18 вересня 2023 року було укладено договір купівлі-продажу, згідно з пунктом 1.1 якого Продавець зобов`язався передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти і оплатити, соняшник врожаю 2023 року (далі - Товар) на умовах EXW склад Продавця в с. Ратівці, вул. Я. Арсань, 89 Ужгородського району Закарпатської області відповідно до Інкотермс 2010.

Товар продається в кількості 130 т (сто тридцять тон) +- 20%. Загальна кількість поставленого товару зазначається у видаткових накладних.

Факт продажу товару підтверджується накладною (пункт 2 Договору від 18.09.2023).

Згідно з пунктом 2.1 додаткової угоди № 1 до договору купівлі-продажу від 18.09.2023 товар продається у кількості 200 т (двісті тон) +- 20%. Загальна кількість товару зазначається у видаткових накладних на товар.

За результатами виконання умов договору купівлі продажу від 18 вересня 2023 року щодо реалізації продукції були складені видаткові накладні, а саме: № 35 від 27.09.2023 на суму 489 999,93 грн в кількості 50 т, а 27.09.2023 були зареєстровані податкові накладні з реєстраційними номерами в ЄРПН та ; № 36 від 02.10.2023 на суму 489 999,93 грн в кількості 50 т, а 05.10.2023 зареєстровано податкову накладну реєстраційний номер в ЄРПН № ; № 43 від 06.10.2023 на суму 451 779,94 грн в кількості 46,1 т, а 17.10.2023 зареєстровано податкову накладну реєстраційний номер в ЄРПН ; № 59 від 02.11.2023 на суму 445 017,94 грн в кількості 45,41 т, а також 20.11.2023 зареєстровано податкову накладну реєстраційний номер в ЄРПН .

За вказаний товар позивачем проведено оплату згідно платіжних інструкцій: № 12 від 18.09.2023 - 100 000,00 грн; № 13 від 02.10.2023 - 389 999,93 грн; № 14 від 05.10.2023 - 400000,00 грн; № 20 від 17.10.2023 - 60 000,00 грн; № 21 від 19.10.2023 - 29 999,93 грн; №22 від 19.10.2023 - 30 000,00 грн; № 24 від 23.10.2023 - 20 000,00 грн; № 28 від 04.12.2023 - 846797,87 грн.

Згідно з пунктом 1 наказу директора ТОВ «Ужторг Інвест Груп» № 2 від 29.06.2022 «Про призначення матеріально-відповідальних осіб» з метою збереження товарно-матеріальних цінностей було призначено відповідальним за отримання та збереження основних засобів, необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів, малоцінних та швидкозношуваних предметів, товарів та грошових цінностей директора Товариства ОСОБА_1 .

Надалі товар з кодом УКТ ЗЕД 120600 «Насіння соняшнику, подрібнене або неподрібнене» було поставлено позивачем покупцеві ПП «Оліяр», ІПН 32461721 на виконання умов Договору поставки № К0-2/270923 від 27.09.2023, що підтверджується видатковими накладними: № 37/1 від 28.09.2023 в кількості 20,82 т на суму 239 412,93 грн; № 38/1 від 28.09.2023 в кількості 23,70 т на суму 272 530,57 грн; № 42/1 від 02.10.2023 в кількості 21,92 т на суму 256 460,05 грн; № 43/1 від 03.10.2023 в кількості 21,68 т на суму 253 652,10 грн; № 1/1 від 24.01.2024 в кількості 99,98 т на суму в сумі 1 504 613,02 грн.

Відповідно до підпункту «б» пункту 187.1 статті 187 ПК України та на виконання приписів статті 201 ПК України позивач склав податкову накладну № 78 від 24.01.2024 в сумі 1 504 613,02 грн. Вказана податкова накладна була направлена засобами інформаційно-телекомунікаційних систем для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної Товариством були надані такі документи: повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено; пояснення; S1499201 Квитанція № 2 4 сг.; S2700415 4-сг (річна). Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур; S1499201 Квитанція № 2 29 сг.; S2702916 29-сг (річна) Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду; акт виконаних робіт ФОП ОСОБА_2 ; акт виконаних робіт ФОП ОСОБА_3 ; акт виконаних робіт ФОП ОСОБА_4 ; видаткова Еліта № 35 від 27.09.2023 на 50 т; видаткова Еліта № 36 від 02.10.2023 на 50 т; видаткова Еліта № 43 від 06.10.2023 на 46,1 т; видаткова Еліта № 59 від 02.11.2023 на 45,41 т; видаткова накладна Ужторг № 1 від 24.01.24; видаткові накладні Ужторг № 37, 38, 42, 43; виписка по рахунку з 02.10.2023 по 23.10.2023; виписка по рахунку за 09.11.2023; виписка по рахунку за 26.01.2024; довідка зерносклад; договір купівлі-продажу соняшника від 18.09.2023 з додатками; договір «Оліяр» від 27.09.2023 з додатками; договір перевезення ФОП ОСОБА_2 ; договір перевезення ФОП ОСОБА_3 ; договір перевезення ФОП ОСОБА_4 ; квитанція від 30.01.24 до ПН № 78 від 24.01.24; наказ ТМЦ; платіжна інструкція № 12-13 згідно рах. № 32 від 18.09.2023; платіжні інструкції № 14, 20, 21 згідно рах. № 33 від 02.10.2023; платіжні інструкції № 22, 24, 28, згідно рах. № 37 від16.10.2023; платіжна інструкція № 36, згідно рахунку № 324-000016 від 25.01.2024; платіжна інструкція № 37, згідно рахунку № 3 від 26.01.2024; платіжна інструкція № 38 згідно рахунку № 1 від 26.01.2024; ПН № 1 від 02.10.2023 на 50 т; ПН № 2 від 18.09.2023 на 10,20 т; ПН № 3 від 06.10.2023 на 46,1 т; ПН № 3 від 27.09.2023 на 39,795 т; ПН № 4 від 02.11.2023 на 45,41 т; ПН № 78 від 24.01.24; рахунок Еліта № 32 від 18.09.2023 50 т; рахунок Еліта № 33 від 02.10.2023 на 50 т; рахунок Еліта № 37 від 16.10.2023 91,51 т; рахунок ФОП ОСОБА_2 ; рахунок ФОП ОСОБА_3 ; рахунок ФОП ОСОБА_4 ; ТТН № 1 від 24.01.2024 разом з Актом розбіжностей по вазі; ТТН № 2 від 24.01.2024; ТТН № 3 від 24.01.2024; ТТН № 4 від 24.01.2024 разом з Актом розбіжностей по вазі.

Згідно з квитанцією від 30.01.2024 реєстрація податкової накладної № 78 від 24.01.2024 була зупинена.

Підставою зупинення реєстрації зазначено пункт 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165.

Обсяг постачання товару/послуги 1260, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: «D»=3.1575 %, «Р поточ»=0 Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На виконання вказаних вимог Товариство по податковій накладній №78 від 24.01.2024 22 лютого 2024 року за № 1-02 надало заступнику начальника ГУ ДПС України в Закарпатській області пояснення та копії документів для прийняття рішення про виключення з переліку ризикових та здійснення реєстрації податкової накладної № 78 від 24.01.2024, до яких долучило документи, які підтверджують факт походження товару та його придбання у сільськогосподарського товаровиробника - видаткові накладні, звітність сільськогосподарського товаровиробника, докази оплати за товар; а також факт доставки товару до покупця - договори перевезення, акти наданих послуг, підтвердження оплати за послуги.

Вказано, що блокування податкової накладної № 78 від 24.01.2024 відбулося по товарній позиції згідно з кодом УКТ ЗЕД 120600 «Насіння соняшнику, подрібнене або неподрібнене», яке належить до продукції, придбаної позивачем у сільськогосподарського товаровиробника, а саме: Державного підприємства «Науково-практичний центр впровадження «Еліта» Інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України» , ІПН 48, яке є правонаступником (у результаті зміни найменування 22.08.2023) Державного підприємства «Дослідне господарство агрофірма «Еліта» Закарпатської державної сільськогосподарської дослідної станції Національної академії аграрних наук України.

Для придбання соняшнику між ТОВ «Ужторг Інвест Груп» та ДП «НПЦВ «Еліта» було укладено договір купівлі-продажу від 18 вересня 2023 року, за умовами якого продавець зобов`язався здійснити продаж соняшнику партіями у загальній кількості 200 т +- 20% безпосередньо зі свого складу, розташованого в с. Ратівці, вул. Я. Арсань, 89.

За результатами поставки продукції були складені видаткові накладні: № 35 від 27.09.2023 на суму 489 999,93 грн в кількості 50 т, а 27.09.2023 зареєстровано податкові накладні з реєстраційними номерами в ЄРПН та ; № 36 від 02.10.2023 на суму 489 999,93 грн в кількості 50 т, а 05.10.2023 зареєстровано податкову накладну реєстраційний номер в ЄРПН № ; № 43 від 06.10.2023 на суму 451779,94 грн в кількості 46,1 т, а 17.10.2023 зареєстровано податкову накладну реєстраційний номер в ЄРПН ; № 59 від 02.11.2023 на суму 445 017,94 грн в кількості 45,41 т, а також 20.11.2023 зареєстровано податкову накладну реєстраційний номер в ЄРПН .

За вказаний товар позивачем проведено оплату згідно платіжних інструкцій: № 12 від 18.09.2023 - 100 000,00 грн; № 13 від 02.10.2023 - 389 999,93 грн; № 14 від 05.10.2023 - 400000,00 грн; № 20 від 17.10.2023 - 60 000,00 грн; № 21 від 19.10.2023 - 29 999,93 грн; №22 від 19.10.2023 - 30 000,00 грн; № 24 від 23.10.2023 - 20 000,00 грн; № 28 від 04.12.2023 - 846797,87 грн.

Поставка товару з кодом УКТ ЗЕД 120600 «Насіння соняшнику, подрібнене або неподрібнене» здійснено позивачем покупцеві ПП «Оліяр», ІПН 32461721 на виконання умов Договору поставки № К0-2/270923 від 27.09.2023, що підтверджується видатковими накладними: № 37/1 від 28.09.2023 в кількості 20,82 т на суму 239 412,93 грн; № 38/1 від 28.09.2023 в кількості 23,70 т на суму 272 530,57 грн; № 42/1 від 02.10.2023 в кількості 21,92 т на суму 256 460,05 грн; № 43/1 від 03.10.2023 в кількості 21,68 т на суму 253 652,10 грн; № 1/1 від 24.01.2024 в кількості 99,98 т на суму в сумі 1 504 613,02 грн.

ПП «Оліяр» на виконання умов Договору поставки № К0-2/270923 від 27.09.2023 здійснило оплату за поставлений позивачем товар, а саме: 02.10.2023 в сумі 400 000,00 грн, що відображено у виписці по рахунку за період з 02.10.2023 по 23.10.2023; 04.10.2023 в сумі 440 000,00 грн, що відображено у виписці по рахунку за період з 02.10.2023 по 23.10.2023; 18.10.2023 в сумі 70 000,00 грн, що відображено у виписці по рахунку за період з 02.10.2023 по 23.10.2023; 19.10.2023 в сумі 31 000,00 грн, що відображено у виписці по рахунку за період з 02.10.2023 по 23.10.2023; 09.11.2023 в сумі 81 055,65 грн, що відображено у виписці по рахунку за дату 09.11.2023; 26.01.2024 в сумі 1 270 000,00 грн, що відображено у виписці по рахунку за дату 26.01.2024.

З метою доставки частини товару, згідно видаткової накладної № 1/1 від 24.01.2024 в кількості 99,98 т на суму 1 504 613,02 грн до покупця - ПП «Оліяр», позивачем ТОВ «Ужторг Інвест Груп» та перевізниками, було укладено такі договори, а саме:

- договір про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 23.01.2024 з ФОП ОСОБА_4 , та складено товаро-транспортні накладні № 1 та № 2 від 24.01.2024. Факт надання послуг перевезення вантажів зафіксовано в акті наданих послуг № б/н від 25.01.2024. За послуги перевезення вантажу проведено розрахунки, що підтверджується платіжною інструкцією № 37 від 26.01.2024;

- договір-заявка № 324-000016 на транспортне експедування вантажу від 24.01.2024 з ФОП ОСОБА_3 та складено товаро-транспортну накладну № 3 від 24.01.2024. Факт надання послуг зафіксовано в акті наданих послуг № 324-000016 від 25.01.2024. За послуги перевезення проведено розрахунки, що підтверджується платіжною інструкцією № 36 від 26.01.2024;

- договір про перевезення вантажів автомобільним транспортом від 23.01.2024 з ФОП ОСОБА_2 , та складено товаро-транспортну накладну № 4 від 24.01.2024. Факт надання послуг зафіксовано в акті наданих послуг № б/н від 25.01.2024. За послуги перевезення проведено розрахунки, що підтверджується платіжною інструкцією № 38 від 26.01.2024.

За даними бухгалтерського обліку за ПП «Оліяр», рахується дебіторська заборгованість в сумі 234 613,02 грн.

Не зважаючи на вказане, комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС України у Закарпатській області 29.02.2024 надіслала на електронну адресу позивача повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН № 10646898/44480902 про надання: копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН та надати ОСВ по 361 по контрагенту, акт звіряння з контрагентом за 2023-24.

А 12 березня 2024 року Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Закарпатській області прийняло рішення за № 10704930/44480902 про відмову в реєстрації податкової накладної № 78 від 24.01.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку.

Не погоджуючись із оскаржуваними рішеннями, позивач звернувся з позовом до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи та пояснення були цілком достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Такі висновки суду першої інстанції, на переконання колегії суддів апеляційного суду, відповідають нормам матеріального та процесуального права, фактичним обставинам справи і є правильними з огляду на таке.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України; в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку

За вимогами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок № 1246).

Пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 12 Порядку № 1246 визначено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

За змістом пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 1165, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки ПН/РК, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки ПН/РК визначено, що ПН/РК відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких ПН/РК не зупиняється в ЄРПН.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

ПН/РК, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність ПН жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу ПН/РК встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім ПН/РК, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких ПН/РК зупиняється.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових у разі якщо обсяг постачання товару/послуги, зазначений у ПН/РК на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в ЄРПН, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у ЄРПН.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації ПН/РК, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:

1) номер та дата складення ПН/РК;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі також - Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2 - 4 Порядку № 520 рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, який може включати:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:

отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;

постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;

отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.

За змістом пункту 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

А відповідно до пункту 10 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як свідчать матеріали справи та не спростовується учасниками справи, позивач не скористався правом на подання додаткових пояснень згідно отриманого повідомлення.

За змістом оскаржуваного рішення, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної, підставою для його прийняття визначено «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку".

При цьому, в графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» не вказано жодної інформації.

Колегія суддів зауважує, що Додаток до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 9) передбачає можливість зазначення додаткової інформації (конкретних документів, які не надані платником податків), однак відповідач 1 обмежився лише загальним формулюванням про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів, без конкретизації, чого саме не вистачає для реєстрації податкових накладних.

При цьому, відповідачем 1 в квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не вказано про необхідність долучення конкретних документів.

Аналіз зазначених вище норм права дає підстави для висновку, що рішення Комісії контролюючого органу повинно містити, як чітку підставу для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, так і чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Загальними ж вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Також можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

У даній спірній ситуації, з огляду на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів з метою вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних, не наведення чітких і зрозумілих мотивів для неврахування як належних і достатніх поданих позивачем пакетів документів, суди дійшли висновку, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідають критерію обґрунтованості.

Аналогічне правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 16.04.2019 у справі № 826/10649/17, від 28.10.2019 у справі № 640/983/19, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а.

За вказаних обставин, Суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про те, що відповідач 2, як при зупиненні реєстрації податкових накладних, так і при винесенні оскаржуваних рішень, обмежився лише загальними формулюваннями та не вказав конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.

Апеляційним судом встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної та повідомленні про надання додаткових пояснень не зазначено які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.

Як зазначено вище, позивач надав щодо операції постачання в квитанції від 30.01.2024 про зупинення реєстрації податкової накладної № 78 від 24.01.2024 було вказано, що обсяг постачання товару/послуги 1260, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Додатково повідомляємо: «D»=3.1575 %, «Рпоточ»=0 Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 1 (додаток 3 до Порядку № 1165) Критеріїв ризиковості здійснення операцій обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Як зазначено вище, ТОВ «Ужторг Інвест Груп» придбало у ДП «Науково-практичний центр впровадження «Еліта» інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України» 191,2 т насіння соняшника; за результатами вказаної господарської операції були складені податкові накладні та зареєстровані в ЄРПН за №№ , , , , .

Водночас, ТОВ «Ужторг Інвест Груп» реалізувало для Приватного підприємства «Оліяр» 188,1 т насіння соняшника.

Також, на переконання колегії суддів апеляційного суду, надані Товариством як до податкового органу, так і до суду документи в повній мірі підтверджують як придбання насіння соняшника у ДП «Науково-практичний центр впровадження «Еліта» інституту аграрних ресурсів та регіонального розвитку Національної академії аграрних наук України», так і його поставку для ПП «Оліяр».

При цьому за відсутності роз`яснення контролюючого органу, яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію тої чи іншої податкової накладної, спростовуються твердження відповідачів про існування підстав для відмови в реєстрації таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вказане узгоджується з приписами Верховного Суду, висловленими у постанові від 28 червня 2024 року в справі № 1640/2358/18.

З приводу покликань апелянта на те, що в полі «Додаткова інформація» платнику зокрема запропоновано надати оборотно-сальдову відомість про субрахунку 361 щодо розрахунків з ТОВ «Оліяр» та акт звіряння з таким контрагентом, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З огляду на положення цієї норми, у платника ПДВ виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: датою зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок, або датою відвантаження товарів, а для послуг - датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що «першою подією» в розумінні пункту 187.1 статті 187 ПК України у спірних правовідносинах є саме факт поставки продукції, згідно з яким було сформовано спірну податкову накладну.

Таким чином, підставою для складання та реєстрації в ЄРПН вказаної податкової накладної була поставка товару від постачальника до ПП «Оліяр».

Додані до податкової накладної з метою її реєстрації в ЄРПН первинні документи вказують на виконання умов договору поставки, відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, відтак відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у них даних про господарську операцію.

Доказів наявності ознак фіктивності в діяльності контрагента позивача, нікчемності або недійсності угод укладених позивачем з вказаним контрагентом або відсутності реального характеру цієї операції, доказів надання позивачем копій документів, складених із порушенням законодавства матеріали справи не містять, а відповідачами таких доказів до суду не надано.

Разом з тим, оборотно-сальдова відомість про субрахунку 361 щодо розрахунків з ТОВ «Оліяр» та акт звіряння з таким контрагентом знаходяться поза межами першої події та стосуються розрахунків за поставлену продукцію.

При цьому колегія суддів зауважує, що при вирішенні питання про реєстрацію ПН/РК адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 23 квітня 2021 року у справі № 140/2456/18, від 29 червня 2023 року у справі № 500/2655/22.

У постанові від 21 лютого 2023 року в справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

З огляду на зазначене, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

З аналізу матеріалів справи апеляційним судом встановлено, що позивачем надано на розгляд контролюючого органу для реєстрації податкової накладної документи, які складені з дотриманням вимог законодавства.

Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, тому не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації досліджуваної податкової накладної.

Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що надані позивачем документи, були достатні для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію в ЄРПН податкової накладної від 24.01.2024 № 78.

Згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України податкова накладна, реєстрацію якої в Єдиному реєстрі податкових накладних було зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідної податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправним, що дає підстави для висновку про необхідність ефективного відновлення порушеного права позивача шляхом його скасування і зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну № 78 від 24.01.2024 датою її подання; і таке не є втручанням в дискреційні повноваження відповідача.

Інші доводи та аргументи апелянта зводяться до переоцінки доказів, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду скаржника з правовою оцінкою суду обставин справи, встановлених у процесі її розгляду, а відтак і не потребують додаткового аналізу та спростування.

Таким чином колегія суддів дійшла переконання, що місцевий суд повно і всебічно дослідив і оцінив обставини у справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст. ст. 229, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 липня 2024 року в адміністративній справі № 260/3601/24 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Р. Й. Коваль
судді В. В. Гуляк
Н. В. Ільчишин
Повне судове рішення складено 28.10.24