Справа № 440/15584/23
Суддя: П’янова Я.В.
Дата ухвалення: 2024-10-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 жовтня 2024 р.Справа № 440/15584/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: П`янової Я.В.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Русанової В.Б. ,

за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.

представника позивача: Самойленка М. О.

представника відповідача: Дзюби О. В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.12.2023, головуючий суддя І інстанції: І.С. Шевяков, м. Полтава, повний текст складено 25.12.23 у справі № 440/15584/23

за позовом Приватного підприємства "Торгова компанія "Молімпекс"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство "Торгова компанія "Молімпекс" (далі за текстом також - позивач, ПП "ТК "Молімпекс") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі та текстом також відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.06.2023 за № 5342/0406 про застосування до ПП "ТК "Молімпекс" штрафу у сумі 2 638 543,11 грн.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2023 року адміністративний позов задоволено.

Податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області № 5342/0406 від 14 червня 2023 року визнано протиправним та скасовано.

Стягнуто на користь Приватного підприємства "Торгова компанія "Молімпекс" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області витрати зі сплати судового збору у загальній сумі 26 840,00 грн.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з порушенням норм матеріального права, з викладенням висновків, які не відповідають обставинам справи.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається, зокрема, на неврахування судом першої інстанції того, що Конституційний Суд України у Рішенні у справі про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів від 09 лютого 1999 року № 1-рп/1999, дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Крім того, Закон України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» № 2876-IX від 12.01.2023 не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже його дія не поширюється на період до набрання ним чинності. У додаткових поясненнях у справі відповідач звертає увагу на правові позиції Верховного Суду.

За результатами апеляційного розгляду відповідач просить скасувати оскаржуване рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, рішення ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права, з дослідженням усіх доказів та встановленням усіх обставин у справі. Вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а тому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Позивачем також подано додаткові пояснення у справі, у яких зазначено, що відповідач в акті перевірки посилається на п. 201.10 ст. 201 ПК України, проте форма «Н» оскаржуваного ППР не містить посилання саме на п. 201.10 ст. 201 ПК України, тому відповідач під час оформлення матеріалів камеральної перевірки ПП «ТК «Молімпекс» та прийняття оскаржуваного рішення під час здійснення податкового контролю діяв не в межах наданих повноважень, у порядку та у спосіб, що передбачені законодавством. Звертає увагу, що після ракетного удару у м. Кременчуці по торгівельному центру «Амстор», що знаходиться в центрі міста, який відбувся 27.06.2022, робота підприємства ПП «ТК «МОЛІМПЕКС» ще більше була заблокована та утруднена, подальша реєстрація податкових накладних здійснювалася по мірі фізичної можливості бухгалтера виконувати свою роботу, в наявних умовах воєнного стану України, що не залежить від волі, умислу та дій позивача. Наголошує також на тому, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом згідно з п.112.1 ст.112 ПК України

У судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримав, представник позивача наполягав на залишенні апеляційної скарги без задоволення з підстав, наведених у відзиві на апеляційну скаргу та додаткових поясненнях.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників позивача та відповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ПП "ТК "Молімпекс" 26.09.2007 зареєстроване у якості юридичної особи, , що підтверджується долученою до матеріалів справи копією Виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань /а.с. 81, 82/.

ПП "ТК "Молімпекс" з 22.10.2007 зареєстроване платником податку на додану вартість, що підтверджується копією Витягу з реєстру платників податку на додану вартість від 31.10.2018 №235 /а.с. 69/.

25.04.2023 головним державним інспектором Кременчуцького відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у Полтавській області на підставі підпункту 75.1.1 пункту 75.1, у порядку статті 76 глави 8 розділу ІІ Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість ПП "ТК "Молімпекс" за травень-грудень 2022 року.

За результатами перевірки складено Акт від 25.04.2023 за № 4386/16-31-04-06-03/35414234 /а.с. 54-57/, у якому зафіксовано порушення вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за рахунок фактичної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних поза межами граничних строків, а саме:

1) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.05.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 18.07.2022:

- № 212 від 26.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 869,40 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу - 86,94 грн;

- № 207 від 26.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 966,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу - 96,60 грн;

- № 116 від 19.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 869,40 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу - 86,94 грн;

- № 15 від 04.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 10 266,22 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу - 1026,22 грн;

- № 252 від 31.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 866,67 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу - 86,67 грн;

- № 160 від 31.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 1521,45 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу - 152,15 грн;

- № 253 від 31.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 433,33 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу - 43,33 грн;

- № 142 від 27.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 703,92 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 70,39 грн;

- № 110 від 19.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 1304,10 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 130,41 грн;

- № 115 від 19.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 652,05 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 65,21 грн;

- № 147 від 27.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 1738,80 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 173,88 грн;

- № 144 від 27.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 1159,20 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 115,92 грн;

- № 113 від 19.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 869,40 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 86,94 грн;

- № 61 від 12.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 7765,51 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 776,55 грн;

- № 114 від 19.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 652,05 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 65,21 грн;

- № 7 від 03.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 12936,52 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 1293,65 грн;

- № 122 від 20.05.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 6057,98 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 605,80 грн;

2) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.06.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 18.07.2022:

- № 189 від 16.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 703,92 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 70,39 грн;

- № 327 від 28.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 59500 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 5950,10 грн;

- № 329 від 28.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 49510,35 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 4951,04 грн;

- № 330 від 28.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 31254,75 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 3125,48 грн;

- № 361 від 28.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 30825,70 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 3082,87 грн;

- № 218 від 24.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 15982,49 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 1598,25 грн;

- № 326 від 28.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 40607,25 грн., розмір штрафу - 10%, сума штрафу 4060,73 грн.;

- № 328 від 28.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 42867,30 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 4286,73 грн;

- № 217 від 24.06.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 1067,34 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 106,73 грн;

2) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.07.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 01.08.2022:

- № 46 від 15.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 97750,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 9775,00 грн;

- № 13 від 05.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 85,68 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 8,57 грн;

- № 25 від 08.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 92612,26 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 9261,23 грн;

3) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.07.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 19.08.2022:

- № 127 від 22.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 24452,41 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 2445,24 грн;

- № 160 від 27.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 12028,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 1202,80 грн;

- № 126 від 20.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 32356,19 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 3235,62 грн;

- № 100 від 20.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 11886,10 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 1188,61 грн;

- № 82 від 26.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 156400,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 15640,00 грн;

- № 54 від 18.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 58144,04 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 5814,40 грн;

- № 163 від 29.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 4, сума ПДВ 40671,45 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 4067,15 грн;

- № 110 від 20.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 40667,25 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 4066,73 грн;

- № 107 від 20.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 59035,20 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 5903,52 грн;

- № 67 від 22.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 2, сума ПДВ 230323,74 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 23032,37 грн;

4) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.08.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 16.09.2022:

- № 282 від 16.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 55306,80 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 5530,68 грн;

5) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.07.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 16.09.2022:

- № 164 від 29.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 32, сума ПДВ 17453,55 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 5236,07 грн;

- № 167 від 29.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 32, сума ПДВ 68078,85 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 20423,66 грн;

- № 99 від 20.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 32, сума ПДВ 41711,85 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 12513,56 грн;

6) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.08.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 16.09.2022:

- № 200 від 23.08.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 195008,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 19500,80 грн;

- № 196 від 19.08.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 195500,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 19550,00 грн;

- № 184 від 18.08.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 1, сума ПДВ 103636,23 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 10363,62 грн;

7) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.07.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 16.09.2022:

- № 165 від 29.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 32, сума ПДВ 59097,60 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 17729,28 грн;

- № 92 від 28.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 32, сума ПДВ 14016,66 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 4205,00 грн;

- № 94 від 19.07.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 32, сума ПДВ 12240,60 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 3672,18 грн;

8) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.09.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 03.10.2022:

- № 61 від 13.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 230817,81 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 23081,78 грн;

7) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.09.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 18.10.2022:

- № 165 від 20.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 3, сума ПДВ 47975,08 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 4797,51 грн;

8) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.11.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 14.12.2022:

- № 4 від 11.11.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 14, сума ПДВ 453,75 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 45,38 грн;

9) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.09.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 21.11.2022:

- № 8 від 01.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 52, сума ПДВ 19 954,43 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 5 986,33 грн;

- № 201 від 26.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 37, сума ПДВ 7600,00 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 2 280,00 грн;

- № 63 від 14.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 52, сума ПДВ 483 184,99 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 144 955,00 грн;

- № 3 від 01.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 52, сума ПДВ 601650,00 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 180 495,00 грн;

9) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.11.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 15.12.2022:

- № 48 від 09.11.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 15, сума ПДВ 248544,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 24 854,40 грн;

- № 60 від 14.11.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 15, сума ПДВ 559 986,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 55 998,60 грн;

10) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.12.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 09.01.2023:

- № 309 від 12.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 9, сума ПДВ 21,81 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 2,18 грн;

- № 167 від 15.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 9, сума ПДВ 11 168,64 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 1 116,86 грн;

11) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 31.10.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 02.01.2023:

- № 269 від 10.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 63, сума ПДВ 4477,53 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 1791,01 грн;

- № 108 від 14.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 107, сума ПДВ 533328,13 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 213331,25 грн;

- № 161 від 21.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 92, сума ПДВ 533551,46 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 213 420,58 грн;

- № 205 від 31.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 92, сума ПДВ 433,33 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 173,33 грн;

- № 147 від 20.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 92, сума ПДВ 473 699,00 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 189 479,68 грн;

- № 179 від 03.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 107, сума ПДВ 533280,53 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 213 312,21 грн;

- № 8 від 03.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 107, сума ПДВ 440 080,73 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 176 032,29 грн;

- № 270 від 10.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 107, сума ПДВ 12,45 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 4,98 грн;

- № 206 від 31.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 92, сума ПДВ 866,67 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 346,67 грн;

- № 199 від 31.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 92, сума ПДВ 603300,00 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 2413320,00 грн;

- № 160 від 21.10.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 92, сума ПДВ 278 953,73 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 111581,49 грн;

12) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.09.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 25.01.2023:

- № 147 від 19.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 102, сума ПДВ 602640,00 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 241056,00 грн;

13) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.11.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 25.01.2023:

- № 57 від 11.11.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 56, сума ПДВ 603300,00 грн, розмір штрафу - 30%, сума штрафу 180 990,00 грн;

14) податкові накладні/розрахунки коригування з граничним терміном реєстрації 30.09.2022 та датою реєстрації в ЄРПН ПН/РК 25.01.2023:

- № 164 від 20.09.2022, кількість днів порушення строків реєстрації - 102, сума ПДВ 438 821,90 грн, розмір штрафу - 40%, сума штрафу 175 528,76 грн.

На підставі Акта перевірки від 25.04.2023 за № 4386/16-31-04-06-03/35414234 ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Н" від 14.06.2023 за № 5342/0406, яким до позивача застосовано штраф згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України у розмірі 2638543,11 грн за платежем податок на додану вартість /т. 1 а.с. 63, 64/.

За наслідками адміністративного оскарження рішенням ДПС України від 13.09.2023 № 26958/6/99-00-06-03-01-06 податкове повідомлення-рішення від 14.06.2023 № 5342/0406 залишено без змін, а скарга позивача - без задоволення /т. 1 а.с. 58-61/.

Незгода позивача з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням стала підставою для звернення до суду із цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив із того, що матеріалами справи не підтверджується факт порушення відповідачем положень податкового законодавства, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 14.06.2023 за № 5342/0406 не є обґрунтованим та прийнятим з урахуванням усіх обставин, що мали значення, і, відтак, не відповідає критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, що визначені у частині другій статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Надаючи оцінку встановленим обставинам справи та доводам сторін, суд першої інстанції виходив з такого.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини врегульовані положеннями Податкового кодексу України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо акцизних накладних, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками акцизного податку електронними документами.

За приписами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/ розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З огляду на викладене суд першої інстанції зауважив, що зазначеними нормами, зокрема, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаної норми щодо строків реєстрації податкових накладних є підставою для відповідальності у вигляді штрафу за п.1201.1 статті 1201 Податкового кодексу України.

У обставинах цієї справи позивачем дійсно порушено передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України граничні терміни реєстрації податкових накладних, що не заперечується й самим позивачем.

Однак при цьому позивач, погоджуючись із тим, що ним було допущено порушення строків подання на реєстрацію податкових накладних, уважав застосування штрафних санкцій за цю затримку протиправним.

На користь цієї позиції позивач наводив аргументи щодо того, що він щодо окремих податкових накладних не мав об`єктивної спроможності вчасної реєстрації з огляду на відсутність кредитного ліміту в СМКОР; окремі податкові накладні були подані на реєстрацію вчасно, однак реєстрація системою здійснена тільки наступного робочого дня. Посилався на наявність воєнного стану та обставини, з ним пов`язані, як на поважну причину затримки реєстрації окремих податкових накладних. Також позивач указував на заборону застосування штрафних санкцій в період карантину, встановлену пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" ПКУ; та на внесення з 08.02.2023 року змін до Податкового кодексу України в частині зміни граничних строків реєстрації податкових накладних і пом`якшення санкції штрафів за порушення цих строків, які, на думку позивача, мають бути застосовані до нього з огляду на зворотню силу цього закону, що пом`якшує відповідальність платника.

З приводу цих аргументів суд першої інстанції виходив з таких підстав.

Законом України від 12.05.2022 за № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто Законом № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

Водночас підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану") за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

Реєстрація позивачем податкових накладних, про які йдеться у оскаржуваному рішенні, була здійснена вже у період дії Закону № 2260-ІХ, що набрав чинності 27.05.2022, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, за виключенням тих випадків, коли граничний термін їх реєстрації припадає на період з 24.02.2022 по 27.05.2022.

У свою чергу, граничні терміни реєстрації жодної із зазначених у акті перевірки податкових накладних не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону № 2260-ІХ.

Також суд зазначив, що ПП "Торгова компанія "Молімпекс" не вчиняло у передбаченому законом порядку про неможливість виконання податкових обов`язків у зв`язку з воєнним станом.

Відтак суд відхилив посилання позивача на неможливість застосування штрафних санкцій у період карантину та відповідні норми податкового законодавства про звільнення від відповідальності за затримку реєстрації податкових накладних.

Водночас суд констатував, що податковим органом при прийнятті оскаржуваного рішення було неправильно застосовано податкове законодавство, а саме застосовано норми, що не підлягали застосуванню.

Зокрема, згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

З 08 лютого 2023 року набрав чинності Закон України від 12 січня 2023 року №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (далі - Закон № 2876-ІХ), який опубліковано у газеті "Голос України" від 07.02.2023 за №26.

Законом України "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до ПН у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), встановлені пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 120-1. 1 статті 120-1 Кодексу.

Пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України визначено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, суд першої інстанції дійшов висновку, що до спірних правовідносин необхідно було в силу пункту 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України застосувати пункти 89, 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до ПН у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), встановлені пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 1201. 1 статті 1201 Кодексу.

Але відповідач у цій справі, податковий орган, застосовував штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірах, передбачених п.120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, які застосуванню не підлягали.

У той же час норми пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України визначають спеціальне (пріоритетне) застосування податкового законодавства на період дії воєнного часу по відношенню до інших положень Податкового кодексу України, в тому числі й щодо п.1201.1 статті 1201 Податкового кодексу України і є "законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій", в цьому випадку 14.06.2023.

З огляду на зазначене суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржуване у цій справі рішення прийняте з неправильним застосуванням закону і не на підставі чинної й застосовної правової норми, а тому, відповідно - є протиправним та підлягає скасуванню.

Водночас суд першої інстанції відхилив аргумент позивача щодо застосування зменшених розмірів штрафів за затримку в реєстрації податкових накладних в силу зворотньої дії закону, що пом`якшує відповідальність, з огляду на таке.

Згідно з рішенням Конституційного Суду України від 09.02.1999 року №1-рп-99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституційний Суд України дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб.

Позивач у цій справі є юридичною особою та на нього не поширюються правила зворотної дії закону.

Разом з цим суд першої інстанції зауважив, що зменшені з 24.02.2023 розміри штрафних санкцій мали бути застосовані до ПП "Торгова компанія "Молімпекс" не в силу правил зворотної дії закону в часі, а в силу процедурної норми - пункту 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, відповідно до якої штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, що здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Погоджуючись з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, колегія суддів зазначає таке.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Отже, пункт 52-1 Перехідних положень ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:

«Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються».

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку з набранням чинності Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX абзац перший пункту 69 підрозділу 10 розділу XX викладений у редакції, відповідно до якої встановлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Крім того, підпункт 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України викладений у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Отже, з набуттям чинності Законом від 12 травня 2022 року № 2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України звільнення від відповідальності стало залежним від доведення, у визначеному законодавством порядку, можливості або неможливості платником виконання свого обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Крім того, Закон від 12 травня 2022 року № 2260-IX виклав підпункт 69.2 пункту 69 Перехідних положень ПК України у редакції, відповідно до якої у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

До набрання чинності Законом № 2260-IX законодавство не визначало конкретних критеріїв, за якими платники податків визнавалися такими, що не мали можливості виконати передбачені ПК обов`язки, зокрема щодо реєстрації податкових накладних.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України, та переліків документів на підтвердження, затверджений Наказом Міністерства фінансів від 29 липня 2022 року №225, набрав чинності 6 вересня 2022 року, тобто вже після реєстрації окремих податкових накладних, що були предметом перевірки, що позбавило позивача права, у разі необхідності, довести неможливість виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України, станом на дату реєстрації принаймні частини податкових накладних.

Не встановив цей Закон і нових чи інших особливостей щодо відповідальності за недотримання таких обов`язків, аніж ті, що були передбачені раніше пунктом 52-1 Перехідних положень ПК України.

Цими змінами в законодавство не була зупинена й дія положень пункту 52-1 Перехідних положень ПК України.

Наведене вище вказує на те, що з 7 березня 2022 року фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.

Так, пункт 52-1 Перехідних положень ПК України передбачав безумовне звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій за вчинення порушень протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, крім конкретно визначеного цією нормою переліку порушень.

Пункт 69 Перехідних положень ПК України фактично не запровадив нових аспектів у відповідальність за порушення обов`язків щодо реєстрації податкових накладних порівняно з тими, що вже були визначені у пункті 52-1 Перехідних положень ПК України. Це означає, що стосовно правовідносин (зокрема, щодо настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних), які виникли до набуття чинності Закону від 3 березня 2022 року № 2118-IX, дія пункту 52-1 Перехідних положень ПК України продовжувала залишатися актуальною. Згідно з цим положенням, як вже було зазначено, штрафні санкції не застосовувалися за порушення податкового законодавства (зокрема, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних), вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.

Обидві ці норми фактично мали однаковий предмет регулювання, з урахуванням відмінностей у періодах вчиненого правопорушення. Втім, є відмінності у колі суб`єктів, на яких вони поширюються, та в умовах звільнення від відповідальності. Норми пункту 69 Перехідних положень ПК України в редакції Закону від 3 березня 2022 року № 2118-IX передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як, положення пункту 52-1 Перехідних положень ПК України передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.

Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 Перехідних положень ПК України застосовується під час карантинного мораторію, тоді як пункт 69.1 Перехідних положень ПК України застосовується після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому пізніша дата прийняття пункту 69.1 Перехідних положень ПК України не виключає необхідності застосування пункту 52-1 Перехідних положень ПК України якщо існують відповідні умови («карантинний» мораторій).

Обсяг прав та обов`язків особи в конкретній ситуації в результаті паралельного застосування обох норм має визначатися в такий спосіб, за якого особа не втрачає жодної з переваг, які надаються такій особі кожною із законодавчих норм. Якщо одна норма встановлює часткове звільнення від обов`язку, а інша - повне, то норма щодо повного звільнення поглинає своєю дією ту норму, яка за тих самих обставин закріплює лише часткове зменшення відповідного обов`язку. Якщо норма у конкретній ситуації встановлює менший обсяг прав, а інша, яка підлягає одночасному застосуванню, - більший обсяг, то особі має бути надано більший обсяг прав. Лише за таких обставин особі буде забезпечено обґрунтовані очікування на застосування відповідних наслідків у відповідній ситуації.

Отже, мова йде не стільки про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні, скільки про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.

З огляду на зазначене, вирішуючи питання застосування відповідальності за порушення строків реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування (складених під час дії карантину по 31 січня 2022 року) в ЄРПН необхідно враховувати положення підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 та пункту 56.12. статті 56 ПК України.

Така правова позиція була викладена, зокрема, у постанові Верховного Суду від 07 лютого 2024 року у справі № 420/10441/23.

Отже, законні очікування платника податків щодо незастосування відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних складених в період дії «ковідного захисту» охоплюються дією пункту 52-1 Перехідних положень ПК України. Застосування ж до платка податків штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію таких податкових накладних покладає на нього додатковий надмірний тягар та є порушенням основоположних принципів верховенства права та принципу належного урядування.

Також 08.02.2023 набрав чинності Закон України №2876-ІХ від 12.01.2023, який вніс зміни до ПК України, відповідно до яких протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано:

- збільшено строки для реєстрації податкових накладних (п. 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України);

- зменшено розміри штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з прив`язкою до встановлених цим же Законом збільшених строків реєстрації податкових накладних (п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України).

Застосування пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, у контексті спірних правовідносин, полягає у тому, що якщо станом на день прийняття податкових повідомлень-рішень через зміну законодавства відбулося зменшення розміру штрафних санкцій за встановлене податковим органом порушення податкового законодавства з боку платника податків, то за таке порушення підлягають застосуванню нові, зменшені розміри штрафних санкцій, які передбачені саме на дату прийняття відповідного податково повідомлення-рішення.

І хоча Закон України № 2876-ІХ від 12.01.2023, який набув чинності 08.02.2023 та яким запроваджено зменшені розміри штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних (пункт 90 підрозділ 2 розділу XX ПК України), прямо не передбачає його поширення на податкові накладні, складені та несвоєчасно зареєстровані до 08.02.2023 року, однак безпосередньо введена в дію цим Законом норма пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України містить в собі вказівку на темпоральний критерій складання та несвоєчасної реєстрації податкових накладних, у відношенні до яких застосовуються передбачені цією нормою штрафні санкції, а саме: «...протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано».

Водночас унесені згідно із Законом № 2876-ІХ від 12.01.2023 зміни були зумовлені конкретними особливими обставинами у суспільстві - воєнним станом.

Так, з початку повномасштабного вторгнення російської федерації та запровадження воєнного стану господарська діяльність, як і вся економіка України, була, фактично, паралізована. Термінова евакуація зі східних регіонів, відсутність стабільного інтернету, непрацюючий Єдиний реєстр податкових накладних, відсутність чітких юридичних механізмів та вищеописана неоднозначність податкового законодавства мали наслідком зростання кількості незареєстрованих та несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних.

У додаткових поясненнях у справі позивач звернув увагу, що ПП «ТК «МОЛІМПЕКС» розташоване у місті Кременчуці і після ракетного удару по торгівельному центру «Амстор», що знаходиться в центрі міста, який відбувся 27.06.2022, робота підприємства ПП «ТК «МОЛІМПЕКС» ще більше була заблокована та утруднена. Такі події, наявність яких висвітлена в офіційних джерелах, не потребує додаткових доказів. Оскільки офіс позивача знаходиться у центрі міста, більшість працівників ПП «ТК «МОЛІМПЕКС», зокрема бухгалтери, менеджмент виїхали в безпечні місця, і в офісі фактично лишився один працівник, який періодично приходив для отримання кореспонденції та скеровував її подальшому на адресатів. У зв`язку з цим ПП «ТК «МОЛІМПЕКС» вимушено було тимчасово перевести роботу підприємства в дистанційний режим, про що було видано відповідний наказ. Налагодження подальшої роботи потребувало відповідно певного часу та організаційних зусиль, зокрема в частині ведення бухгалтерії, подання фінансової звітності та взагалі організації господарської діяльності. Водночас позивач докладав усіх можливих зусиль щодо своєчасної реєстрації податкових накладних, що вбачається з таблиці наведених податкових накладних, реєстрацію яких прострочено, а саме: 26 перших пунктів з них, зареєстровані 18.07.2022 року о 8 годині з декількома хвилинами ранку, а отже податкові накладні були своєчасно подані на реєстрацію, проте їх обробка та перевірки, незалежно від дій та вини платника податку, відбулася несвоєчасно. Подальша реєстрація податкових накладних здійснювалася у міру фізичної можливості бухгалтера виконувати свою роботу в наявних умовах воєнного стану України, що не залежить від волі, умислу та дій позивача.

Враховуючи наведене вище у своїй сукупності, а також закріплену у підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 та пункті 56.21 статті 56 ПК України презумпцію правомірності рішень платника податку, можна дійти висновку, що зменшені розміри штрафних санкцій, які введено в дію 08 лютого 2023 року з набранням чинності Закону України №2876-ІХ від 12.01.2023, застосовуються за факти несвоєчасної реєстрації всіх податкових накладних, складених та зареєстрованих протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, за умови що рішення про застосування штрафної санкцій приймається контролюючим органом після 08 лютого 2023 року. Таке правозастосування відповідає системному аналізу норм пункту 120-1.1 статті 120-1 пункту 201.10, статті 201 та пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України у їх спільному взаємозв`язку з матеріальними нормами підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4, пункту 56.21 статті 56 та пункту 11 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Разом з цим колегія суддів ураховує приписи частини першої статті 58 Конституції України, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Конституційний Суд України у рішенні від 09.02.1999 за № 1-рп/1999 щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України уточнив, що положення вказаної вище норми про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб.

В контексті наведеного слід ураховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Щодо обох категорій несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних законодавець припинив дію мораторію з тієї самої дати - 27 травня 2022 року, поновивши з цього моменту обов`язок здійснювати своєчасну реєстрацію податкових накладних.

Разом із тим, установлюючи особливості виконання раніше невиконаного обов`язку, законодавчий орган вдався до невиправданого розмежування правових наслідків для податкових накладних, складених після 1 лютого 2022 року та до цієї дати.

Фактично, у такий спосіб було встановлено різну відповідальність за вчинення однакових за своєю суттю діянь - несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після припинення мораторію. Водночас умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінації платників податків, передбачені підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Так, статтею 8 Конституції України закріплено, що в Україні визнається і діє принцип верховенства права.

Конституційний Суд України у своєму рішенні від 31 березня 2015 року № 1-рп/2015 вказав, що складовими принципу верховенства права є, зокрема, правова передбачуваність та правова визначеність, які необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року № 8-рп/2005).

За своєю суттю принцип правової визначеності в аспекті податкових правовідносин вимагає, аби законодавчі норми, якими визначаються загальнообов`язкові правила поведінки відповідних суб`єктів, були чіткими та зрозумілими, стабільними й несуперечними, а також передбачуваними.

За своєю сутністю передбачуваність в контексті права означає можливість передбачити наслідки своїх дій чи бездіяльності на основі чітких та зрозумілих законодавчо сформованих правил. Суб`єкти права на підставі аналізу відповідних норм повинні розуміти заздалегідь, які їхні дії або бездіяльність є передумовою застосування відповідальності, зокрема шляхом накладення штрафних санкцій.

За змістом пункту 170 Рішення Європейського Суду з прав людини (далі також ЄСПЛ) у справі «Олександр Волков проти України» формулювання національного законодавства повинно бути достатньо передбачуваним, щоб дати особам адекватну вказівку щодо обставин та умов, за яких державні органи мають право вдатися до заходів, що вплинуть на їхні конвенційні права (див. рішення від 24 квітня 2008 року у справі «C.G. та інші проти Болгарії» (C. G. and Others v. Bulgaria), заява №1365/07, п.39).

Щодо «якості закону» ЄСПЛ у пункті 169 вищенаведеного рішення зауважує, зокрема, що закон має бути доступний для зацікавленої особи, яка, окрім того, повинна мати можливість передбачити наслідки його дії щодо себе (див., серед інших джерел, рішення від 25 березня 1998 року у справі «Копп проти Швейцарії» (Корр v. Switzerland), п. 55, Reports of Judgments and Decisions 1998-II).

За змістом рішення ЄСПЛ у справі «Кантоні проти Франції» (CANTONI v. FRANCE) від 11 листопада 1996 року обсяг поняття «передбачуваність» значною мірою залежить від змісту правової норми, сфери, на яку він розрахований, а також кількості та статусу тих, кому він адресований.

Окрім того, за змістом рішень ЄСПЛ у справах «Вєренцов проти України», «Кантоні проти Франції» відповідальність за подолання недоліків законодавства, правових колізій, прогалин, інтерпретаційних сумнівів лежить, в тому числі, й на судових органах, які застосовують та тлумачать закони. Роль судового рішення, покладена на суди, полягає саме в тому, щоб розвіяти такі сумніви щодо тлумачення, які залишаються, беручи до уваги зміни в повсякденній практиці.

Превентивним засобом недотримання законодавцем верховенства права є впровадження та існування в Україні принципу презумпції правомірності рішень платника податку («in dubio pro tributario»).

Саме порушення наведеного принципу слугувало неодноразовою підставою для ухвалення Європейським судом з прав людини рішень, якими констатувалась обставина наявності в українського податкового законодавства неузгодженостей та помилкового тлумачення такого законодавства на користь держави (зокрема див. справи «Сєрков проти України» «Щокін проти України», «Довбишев проти України»).

Отже, мова йде не стільки про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні, скільки про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.

З огляду на зазначене, вирішуючи питання застосування відповідальності за порушення строків реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН необхідно враховувати положення підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 та пункту 56.12. статті 56 ПК України.

Отже, враховуючи характер принципу in dubio pro tributario (презумпція правомірності рішень платника податків) у демократичному суспільстві має бути підхід, відповідно до якого - істотні правові сумніви мають тлумачитися на користь платника.

У пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04) Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява № 33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява № 48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), № 21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункту 51). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74, «Тошкуца та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, пункт 37) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), пункт 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), пункт 119).

Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само). З іншого боку, потреба виправити минулу «помилку» не повинна непропорційним чином втручатися в нове право, набуте особою, яка покладалася на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58). Іншими словами, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, пункт 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення у справах «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки» (Pincova and Pine v. the Czech Republic), заява № 36548/97, пункт 58, «Ґаші проти Хорватії» (Gashi v. Croatia), заява № 32457/05, пункт 40, «Трґо проти Хорватії» (Trgo v. Croatia), заява № 35298/04, пункт 67).

У рішенні Конституційного Суду України від 27 лютого 2018 року №1-р/2018 (справа №1-6/2018) зазначено, що основними елементами конституційного принципу верховенства права є справедливість, рівність, правова визначеність. Конституційні та конвенційні принципи, на яких базується гарантія кожному прав і свобод осіб та їх реалізація, передбачають правові гарантії, правову визначеність і пов`язану з ними передбачуваність законодавчої політики, необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року №8-рп/2005). Принцип правової визначеності вимагає від законодавця чіткості, зрозумілості, однозначності правових норм, їх передбачуваності (прогнозованості) для забезпечення стабільного правового становища.

Зважаючи на викладене та встановлені обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про неправомірність спірного податкового повідомлення-рішення та його скасування.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Зважаючи на результати апеляційного розгляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.

Керуючись статтями 139, 242, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 13.12.2023 у справі № 440/15584/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.В. П`янова
Судді О.В. Присяжнюк В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено 25.10.2024 року