Справа № 380/27749/23
Суддя: Шавель Руслан Миронович
Дата ухвалення: 2024-10-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 жовтня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/27749/23 пров. № А/857/15130/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Довгої О.І. та Глушка І.В.,

з участю секретаря судового засідання - Василюк В.Б.,

а також сторін (їх представників):

від позивача Михальчишин Н.Л.;

від відповідача - ОСОБА_1 ;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09.05.2024р. в адміністративній справі за позовом Приватного підприємства «Буд-Ритейл 4» до Головного управління ДПС у Львівській обл. про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток (суддя суду І інстанції: ОСОБА_2 , час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 15 год. 38 хв. 09.05.2024р., м.Львів; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 20.05.2024р.),-

В С Т А Н О В И В:

24.11.2024р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції) позивач Приватне підприємство /ПП/ «Буд-Ритейл 4» звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача Головного управління /ГУ/ ДПС у Львівській обл. № 21749/13-01-07-06 від 09.10.2023р.; стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача 26840 грн. сплаченого судового збору (Т.1, а.с.1-8).

Відповідно до ухвали суду від 29.11.2023р. вирішено розгляд справи здійснювати в порядку загального позовного провадження (Т.1, а.с.178 і на звороті).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 09.05.2024р. заявлений позов задоволено; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача ГУ ДПС у Львівській обл. № 21749/13-01-07-06 від 09.10.2023р., яким ПП «Буд-Ритейл 4» зменшена сума від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 12255000 грн.; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській обл. на користь ПП «Буд-Ритейл 4» судові витрати зі сплати судового збору в сумі 26840 грн. (Т.2, а.с.45-51).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Львівській обл., утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби /ДПС/, який покликаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що в своїй сукупності призвело до неправильного вирішення справи, просить апеляційний суд скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні заявленого позову відмовити (Т.2, а.с.53-58).

В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що проведеною перевіркою встановлено, що статутний капітал ПП «Буд-Рітейл 4» відповідно до установчих документів на момент його створення складав 5 тис.грн., на 29.09.2020р. - 12255000 грн. Станом на 29.09.2020р. статутний капітал сформовано в сумі 12255000 грн., або на 100 відсотків, заборгованість засновників (учасників, акціонерів) по внесках у статутний капітал становить 0 тис. грн., тобто, статутний капітал фактично внесений та оплачений, що відображено у фінансовій звітності ПП «Буд-Ритейл 4».

Відповідно до поданої фінансової звітності (баланс) ПП «Буд-Ритейл 4» станом на 31.12.2020р. рядок 14 «Зареєстрований (пайовий) капітал» на кінець періоду становив 12255000 грн., станом на 31.12.2021р. - 12255000 грн., станом на 31.12.2022 р. - 12255000 грн., а у фінансовій звітності (баланс), поданої станом на 27.07.2023р., яка є ліквідаційною, рядок 14 «Зареєстрований (пайовий) капітал» на кінець періоду становить 0 грн.

Отже, проведеною перевіркою встановлено, що зареєстрований (пайовий) капітал ПП «Буд-Ритейл 4» списано з балансу підприємства, однак до перевірки не надано підтверджуючих документів та пояснень щодо фактичного повернення засновнику підприємства статутного капіталу.

Вказана операція призвела до зміни структури балансу ПП «Буд-Ритейл 4», а саме до зменшення пасиву на розмір неповерненого статутного капіталу в сумі 12255000 грн.

На підтвердження розподілення статутного капіталу між засновниками ПП «Буд-Рітейл 4» надано бухгалтерську довідку № 3 від 24.07.2023р., водночас, зазначена довідка не є належним документом для обґрунтування вказаних обставин, оскільки позивачем не представлено документального підтвердження внесення таких відомостей до бухгалтерського обліку, а саме протоколу зборів учасників підприємства або іншого документу, який би підтверджував фактичне розподілення статутного капіталу між засновниками.

Відтак, оскільки зареєстрований (пайовий) капітал ПП «Буд-Ритейл 4» списано з балансу підприємства без підтверджуючих документів щодо фактичного повернення його засновнику, тому вказана операція призвела до змін структури балансу ПП «Буд-Ритейл 4» у вигляді зменшення пасиву на розмір неповерненого статутного капіталу в сумі 12255000 грн. та обумовила наслідки у вигляді визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток на вказану суму.

Позивач ПП «Буд-Ритейл 4» скерував до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального і процесуального законодавства та ухвалив законне і справедливе судове рішення, що відповідає усталеній судовій практиці (Т.2, а.с.101-103).

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як достовірно встановлено судом першої інстанції, позивач ПП «Буд-Ритейл 4» зареєстровано як юридична особа 02.07.2009р.; ; взято на облік як платник податків у ГУ ДПС у Львівській обл. 03.07.2009р. (Т.1, а.с.173).

Видами економічної діяльності ПП «Буд-Ритейл 4» за КВЕД є: 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (основний); 45.32 Оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами; 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 68.10 Купівля та продаж власного нерухомого майна; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів.

На підставі наказу ГУ ДПС у Львівській обл. № 3268-ПП від 01.09.2023р. «Про проведення документальної виїзної позапланової перевірки», направлень №№ 6395, 6396 від 05.09.2023р., відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20; пп.75.1.2 п.75.1 ст.75; пп.78.1.7. п.78.1. ст.78; п.82.2 ст.82 Податкового кодексу /ПК/ України, головними державними інспекторами відділу позапланових перевірок ГУ ДПС у Львівській обл. проведена позапланова виїзна документальна перевірка ПП «Буд-Ритейл 4» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 29.09.2020р. по 04.09.2023р., єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р.

За результатами перевірки складений Акт перевірки № 22944/13-01-07-06/36581446 від 18.09.2023р. (Т.1, а.с.12-26), яким зафіксовано порушення П(С)БО 15 «Дохід», затв. наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999р.; пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, в результаті чого ПП «Буд-Ритейл 4» завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток за 2023 рік, всього на суму 12255000 грн.

29.09.2023р. позивач ПП «Буд-Ритейл 4» відповідно до вимог п.86.7 ст.86 ПК України подав до ГУ ДПС у Львівській обл. заперечення на Акт перевірки (Т.1, а.с.27-29).

Листом № 28715/6/13-01-07-06-15 від 06.10.2023р. відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. повідомив ПП «Буд-Ритейл 4» про те, що надані позивачем аргументи не спростовують фактів порушень, вказаних в Акті перевірки № 22944/13-01-07-06/36581446 від 18.09.2023р., відповідно висновки зазначеного Акту перевірки залишені без змін (Т.1, а.с.30).

Із змісту Акту перевірки № 22944/13-01-07-06/36581446 від 18.09.2023р. та Довідки про загальну інформацію щодо платника податків ПП «Буд-Ритейл 4» (Додаток 2 до Акту перевірки) слідує, що статутний капітал ПП «Буд-Ритейл 4» відповідно до установчих документів на момент його створення складав 5000 грн. Станом на 29.09.2020р. статутний капітал сформований у сумі 12255000 грн. та сформовано на 100 відсотків, заборгованість засновників (учасників, акціонерів) по внесках у статутний капітал становить 0 тис. грн. Станом на 04.09.2023р. статутний капітал становив 0 грн.; заборгованість ПП «Буд-Ритейл 4» перед учасниками (засновниками) підприємства становить 12255000 грн. У період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. ПП «Буд-Ритейл 4» не володів корпоративними правами суб`єктів господарювання, які ліквідовуються та не мав відокремлених підрозділів, а також об`єктів, пов`язаних із оподаткуванням.

Також у п.3.1.1.1 розділу 3.1 Акту перевірки зазначено про те, що за період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. ПП «Буд-Ритейл 4» задекларовано показники в рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» в загальній сумі 3663027 грн.

Перевіркою відображених ПП «Буд-Рітейл 4» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. встановлено, що на формування цих показників мало вплив здійснення підприємством включення до складу доходу суми кредиторської заборгованості, по якій минув термін позовної давності.

Перевіркою відображених показників у рядку 01 Податкових декларацій з податку на прибуток «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. всього у сумі 3663027 грн. на підставі таких документів: оборотно-сальдових відомостей, картки бухгалтерських рахунків 401 «Статутний капітал», 68 «Розрахунки за іншими операціями» (в розрізі субрахунків), 70 «Дохід від реалізації» (в розрізі субрахунків), 71 «Інший операційний дохід» (в розрізі субрахунків), 74 «Інші доходи» (в розрізі субрахунків), 79 «Фінансові результати» (в розрізі субрахунків), договорів, додатків до них, банківських документів, тощо встановлено заниження доходу ПП «Буд-Рітейл 4» всього на 12255000 грн.

Зокрема, в порушення вимог пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, П(с)БО 15 «Дохід», затв. наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999р., ПП «Буд-Рітейл 4» занижено дохід за 2023 рік всього на 12255000 грн. за рахунок невідображення в складі доходу неповерненого статутного капіталу засновнику підприємства при його ліквідації.

Відповідно до поданої фінансової звітності (баланс) ПП «Буд-Ритейл 4» встановлено, що станом на 31.12.2020р. рядок 14 «Зареєстрований (пайовий) капітал» на кінець періоду становив 12255000 грн., станом на 31.12.2021р. - 12255000 грн., станом на 31.12.2022р. - 12255000 грн, а у фінансовій звітності (баланс), поданої станом на 27.07.2023р., яка є ліквідаційною, рядок 14 «Зареєстрований (пайовий) капітал» на кінець періоду становить 0 грн.

Отже, враховуючи вищенаведене, перевіркою встановлено, що зареєстрований (пайовий) капітал ПП «Буд-Ритейл 4» списано з балансу підприємства, однак до перевірки не надано підтверджуючих документів та пояснень щодо фактичного повернення засновнику підприємства статутного капіталу.

Вказана операція призвела до змін структури балансу ПП «Буд-Ритейл 4», а саме зменшення пасиву на розмір неповерненого статутного капіталу в сумі 12255000 грн.

Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток) визначається у Звіті про фінансові результати (форма № 2). Фінансовим результатом господарської діяльності підприємства є прибуток або збиток.

Визначення фінансового результату полягає у визначенні чистого прибутку (збитку) звітного періоду. З цією метою в бухгалтерському обліку передбачається послідовне зіставлення доходів та витрат. Кінцевий фінансовий результат-чистий прибуток (збиток) визначається як різниця між різними видами доходів та витрат підприємства за звітний період.

Посадові особи ПП «Буд-Рітейл 4» пояснень щодо встановлених порушень не надавали.

За період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. ПП «Буд-Рітейл 4» задекларовано фінансовий результат до оподаткування, визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, всього у сумі 3652914 грн.

Перевіркою повноти та правильності визначення підприємством фінансового результату до оподаткування (прибуток) за період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. встановлено завищення від`ємного фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), всього у сумі 12255000 грн., в тому числі за 2023 рік - у сумі 12255000 грн.

За період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. позивач ПП «Буд-Рітейл 4» декларував різниці, які виникають відповідно до ПК України, станом на 04.09.2023р. у сумі (-) 16189574 грн.

Перевіркою задекларованих ПП «Буд-Рітейл 4» та встановлених у ході проведення перевірки показників рядка 03 Декларацій «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» не встановлено їх завищення (заниження).

В структурі різниць, які виникають відповідно до ПК України, згідно з поданими ПП «Буд-Рітейл 4» податковими деклараціями, найбільший вплив мали такі показники додатка РІ до рядка 03 Декларацій: різниці, на які зменшується фінансовий результат станом на 04.09.2023р. у сумі (-) 16189574 грн., в тому числі:

3.2.4. сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (пп.140.4.2 п.140.4 ст.140 розділу III ПК України) (-) 16187181 грн.

За період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. ПП «Буд-Рітейл 4» задекларовано податок на прибуток всього у сумі 0,0 грн.

Перевіркою повноти та правильності визначення підприємством податку на прибуток за період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. не встановлено його заниження (завищення).

За період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. ПП «Буд-Рітейл 4» задекларовано від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток станом на 04.09.2023р. у сумі (-) 12527021 грн.

Звідси, перевіркою встановлено завищення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток всього в сумі 12255000 грн., в тому числі за 2023 рік - у сумі 12255000 грн. в результаті порушень, викладених в п.п.3.1.1.1. «Дохід та фінансовий результат до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку» акта перевірки.

На підставі Акту перевірки № 22944/13-01-07-06/36581446 від 18.09.2023р. відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. 09.10.2023р. прийняв податкове повідомлення-рішення № 21749/13-01-07-06, яким зменшив ПП «Буд-Ритейл 4» суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2023 рік на 12255000 грн. (Т.1, а.с.9).

Приймаючи рішення по справі та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що у НП(с) БО 15 «Дохід» є відсутнім перелік операцій з неповернення учаснику статутного капіталу при ліквідації підприємства, віднесеного до доходу.

Відтак, суд погодився із доводами позивача про відсутність законодавчо визначеної форми первинних документів, які б могли підтвердити господарські операції при ліквідації підприємства, таких як: списання непокритих збитків за рахунок нерозподіленого прибутку, заборгованість перед учасником по поверненню внеску в статутний капітал та зменшення непокритих збитків за рахунок долі учасника.

Беручи до уваги наведені обставини, суд висновував про те, що склавши 24.07.2023р. бухгалтерську довідку № 3 та здійснивши на її підставі бухгалтерські проведення, ПП «Буд-Ритейл 4» діяло згідно з правилами бухгалтерського обліку та Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Окрім цього, податковий орган, отримавши під час перевірки всі первинні документи ПП «Буд-Ритейл 4», не здійснив повного та детального аналізу фінансової-господарської діяльності позивача, з урахуванням проведення ліквідаційної процедури, а обмежився лише формальним аналізом фінансової звітності.

Також Акт перевірки не містить інформації та висновків контролюючого органу про те, яким чином та у який спосіб підприємство повинно було відображати у своїй звітності операції зі списання непокритих збитків за рахунок нерозподіленого прибутку, заборгованість перед учасником по поверненню внеску в статутний капітал.

Відтак, суд дійшов висновку про те, що під час проведення перевірки податковим органом не з`ясовано усіх обставин діяльності позивача та відображення такої діяльності (ліквідації підприємства) у бухгалтерському та податковому обліку, що призвело до помилкових висновків перевірки.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильних та обґрунтованих висновків про наявність правових підстав для задоволення заявленого позову, з огляду на наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

За правилами пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період перевищує сорок мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Як вже було зазначено, порушення ПП «Буд-Ритейл 4» вимог П(С)БО 15 «Дохід» та приписів пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України відповідач вбачав в тому, що зареєстрований (пайовий) капітал у сумі 12255000 грн. позивачем списаний з балансу підприємства без підтверджуючих документів щодо фактичного повернення його засновнику, відтак ця операція призвела до змін структури балансу підприємства у вигляді зменшення пасиву на розмір неповерненого статутного капіталу в сумі 12255000 грн. та обумовила наслідки у вигляді зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2023 рік на 12255000 грн.

Як з`ясовано під час судового розгляду, рішенням зборів власників ПП «Буд-Ритейл 4» № 23/12/2015 від 23.12.2015р. вирішено:

1. Продати частину корпоративних прав Підприємства у розмірі 12250250 грн. (99,96 % статутного капіталу), яка належить ДРАГОН КАПІТЛ ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД та частину корпоративних прав Підприємства у розмірі 4750 грн. (0,04 % статутного капіталу), яка належить ОСОБА_3 , на користь ДК АРДЕН ПЛС за договором купівлі-продажу.

У зв`язку з вищенаведеним ДК АРДЕНС ПЛС стає власником підприємства, а ДРАГОН КАПІТЛ ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД та ОСОБА_3 припиняють свою участь у підприємстві.

2. Затвердити внесок ДК АРДЕНС ПЛС у розмірі 12255000 грн., що складає 100% Статутного капіталу підприємства (Т.1, а.с.31).

У зв`язку зі зміною складу власників Підприємства затверджений Статут ПП «Буд-Ритейл 4» у новій редакції.

Відповідно до статуту ПП «Буд-Ритейл 4» (нова редакція), зареєстрованого 29.12.2015р., та статуту ПП «Буд-Ритейл 4» (нова редакція), зареєстрованого 03.11.2017р., внесок ДК АРДЕНС ПЛС до статутного фонду складав 12255000 грн. (Т.1, а.с.32-47, 48-68).

Згідно з рішенням власника ПП «Буд-Ритейл 4» № 06/12/2017 від 06.12.2017р. вирішено припинити ПП «Буд-Ритейл 4» шляхом ліквідації. Відповідно до п.2 вказаного рішення Ліквідаційна комісія, серед іншого, має здійснити в установленому законодавством порядку комплекс організаційних заходів щодо припинення підприємства шляхом його ліквідації, після завершення розрахунків скласти і підписати ліквідаційний баланс, провести розрахунок з її власником підприємства (Т.1, а.с.69).

Як вбачається з фінансової звітності малого підприємства станом на 31.12.2020р., у ПП «Буд-Ритейл 4» зареєстрований (пайовий) капітал складав 12255000 грн., оборотні активи - 2,1 тис. грн, поточні зобов`язання - 3658000 грн. Відповідно до податкової декларації з податку на прибуток підприємства об`єкт оподаткування (код рядка 04) склав (-) 16183008 грн. Відповідно до оборотно-садової відомості за 2020 рік статутний капітал в розмірі 12255000 грн. обліковувався по Кт 401.

Відповідно до фінансової звітності малого підприємства станом на 31.12.2021р. у Підприємства зареєстрований (пайовий) капітал 12255000 грн., оборотні активи - 2,4 тис. грн, поточні зобов`язання - 3662500 грн. Відповідно до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2021 рік об`єкт оподаткування (код рядка 04) склав (-) 16187181 грн. Відповідно до оборотно-сальдової відомості за 2021 рік статутний капітал в розмірі 12255000 грн. обліковувався по Кт 401.

Згідно фінансової звітності малого підприємства станом на 31.12.2022р. у Підприємства зареєстрований (пайовий) капітал складав 12255000 грн., оборотні активи - 0,5 тис. грн, зобов`язання - 3663000 грн. Відповідно до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2022 рік об`єкт оподаткування (код рядка 04) склав (-) 16189574 грн. Відповідно до оборотно-сальдової відомості за 2022 рік статутний капітал в розмірі 12255000 грн. обліковувався по Кт 401.

Як вбачається з фінансової звітності малого підприємства, станом на 27.07.2023р. у Підприємства відсутній зареєстрований (пайовий) капітал та активи, наявні поточні зобов`язання в розмірі 3663000 грн. Відповідно до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за 2023 рік об`єкт оподаткування (код рядка 04) склав 12527021 грн. (Т.1, а.с.73-167).

Таким чином, за період, що був предметом перевірки (з 29.09.2020р. до 27.07.2023р.), ПП «Буд-Ритейл 4» обліковувало зареєстрований (пайовий) капітал в розмірі 12255000 грн. та мало місце зростання збитковості, поточних зобов`язань та зниженням активів, які у 2023 році були відсутні.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затв. наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999р., на субрахунку 401 «Статутний капітал» відображається статутний капітал господарських товариств, державних і комунальних підприємців. За кредитом субрахунки 401 «Статутний капітал» відображається збільшення статутною капіталу, за дебетом - його зменшення (вилучення). Сальдо на цьому субрахунку повинно відповідати розміру статутного капіталу, який зафіксовано в установчих документах підприємства. Аналітичний облік статутного капіталу ведеться за видами капіталу за кожним засновником, учасником, акціонером тощо.

На субрахунку 441 «Прибуток нерозподілений» відображаються наявність та рух нерозподіленого прибутку.

На субрахунку 442 «Непокриті збитки» відображаються непокриті збитки. Їх списання здійснюють за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового чи додаткового капіталу тощо.

Рахунок 67 «Розрахунки з учасниками та кошти клієнтів» призначений для узагальнення інформації про розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов`язані з розподілом власного капіталу (дивіденди, повернення часток тощо), а також про кошти клієнтів надавачів фінансових послуг (крім банків) та зобов`язання за випущеними електронними грошима.

За кредитом рахунку 67 «Розрахунки з учасниками та кошти клієнтів» відображається збільшення заборгованості підприємства перед засновниками і учасниками товариства та клієнтами надавачів фінансових послуг (крім банків), за дебетом - її зменшення (погашення), в тому числі реінвестування доходів ТОНН).

Рахунок 67 «Розрахунки з учасниками та кошти клієнтів» має такі субрахунки: 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами», 672 «Розрахунки за іншими виплатами», 673 «Кошти клієнтів - юридичних осіб надавачів фінансових послуг», 674 «Кошти клієнтів - фізичних осіб надавачів фінансових послуг», 675 «Зобов`язання надавачів фінансових послуг за випущеними електронним грошима».

На субрахунку 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами» обліковують дивіденди, нараховані власникам простих та привілейованих акцій (часток у статутному капіталі) за рахунок прибутку або інших, передбачених установчими доку ментами, джерел.

На субрахунку 672 «Розрахунки за іншими виплатами» підприємства ведуть облік інших виплат, нарахованих засновникам та учасникам за користування майном, зокрема земельним і майновим паєм, а також виплат у зв`язку з одержанням належної вибулому учаснику (засновнику) частини активів підприємства.

Рахунок 67 «Розрахунки з учасниками» кореспондує:

за дебетом з кредитом рахунків - 30 «Готівка», 31 «Рахунки в банках», 37 «Розрахунки з різними дебіторами», 40 «Зареєстрований (пайовий) капітал», 46 «Неоплачений капітал», 64 «Розрахунки за податками й платежами», 70 «Доходи від реалізації», 71 «Інший операційний дохід», 73 «Інші фінансові доходи», 74 «Інші доходи»,

за кредитом з дебетом рахунків - 40 «Зареєстрований (пайовий) капітал», 43 «Резервний капітал», 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)».

Відповідно до наказу про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики № 01 09-16/ОД-БР від 01.09.2016р. ПП «Буд-Ритейл 4» у своїй діяльності керується Законом України № 996-XIV від 16.07.1999р. «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку з використанням Плану рахунків бухгалтерського обліку (Т.1, а.с.70-71).

За змістом операції «закриття рахунків перед складанням ліквідаційного балансу» ПП «Буд-Ритейл 4» складена Бухгалтерська довідка № 3 від 24.07.2023р., відповідно до якої:

1. Списано збитки за рахунок прибутку в розмірі 4162524 грн. 74 коп. (Дт 441 Кт 442);

2. Відображено заборгованість перед учасником по поверненню внеску в статутний капітал в розмірі 12255000 грн. (Дт 401 Кт 672);

3. Зменшено збитки за рахунок долі учасника в розмірі 12255000 грн. (Дт 672 Кт 442) (Т.1, а.с.77).

Згідно пояснень представника позивача на підставі Бухгалтерської довідки № 3 від 24.07.2023р. ПП «Буд-Ритейл 4» складено оборотно-сальдову відомість за 2023 рік, відповідно до якої статутний капітал в розмірі 12255000 грн. обліковувався на початок періоду по Кт401, на кінець періоду не обліковувався. Протягом 2023 року непокриті збитки в розмірі 16417524 грн. 74 коп. (на початку 2023 року обліковувались по Дт 442) було частково зменшено (списано) на суму 4162524 грн. 74 коп. за рахунок нерозподіленого прибутку, що складається з суми у розмірі 499971 грн. 78 коп. (сальдо по кредиту рахунку 441 станом па 01.01.2023р.) та з суми у розмірі 3662552 грн. 96 коп. (фінансовий результат за рік), що в 2023 році обліковувався за Дт441. Підприємством здійснено відповідне бухгалтерське проведення (Дт 441 Кт442).

У 2023 році заборгованість перед учасником по поверненню внеску в статутний капітал у сумі 12255000 грн. відображено по Дт401. Здійснено відповідне бухгалтерське проведення (ДТ 401 Кт 672).

Непокриті збитки (на початку 2023 року обліковувались Підприємством по Дт 442) в розмірі 16417524 грн. 74 коп. були зменшені на суму в розмірі 12255000 грн. за рахунок частки учасника в статутному капіталі. Здійснено відповідне бухгалтерське проведення (Дт 672 Кт 442).

05.09.2023р. відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. надіслав ПП «Буд-Ритейл 4» запит про надання всіх бухгалтерських та первинних документів про фінансово-господарську діяльність, отримувані доходи, видатки та іншу інформацію, що підтверджують дані податкових декларацій та розрахунків обов`язкових платежах до бюджету за період з 29.09.2020р. по 04.09.2023р. (Т.1, а.с.168-169).

08.09.2023р. ПП «Буд-Ритейл 4» надало до перевірки витребувані документи (Т.1, а.с.170).

11.09.2023р. відповідач ГУ ДПС у Львівській обл. надіслав ПП «Буд-Ритейл 4» запит про надання, зокрема, статуту Підприємства, протоколів зборів учасників та пояснення щодо повернення/неповернення статутного капіталу засновнику підприємства, оскільки проведеною перевіркою встановлено, що відповідно до поданого фінансового звіту за 2020 рік зареєстрований (пайовий) капітал (р.1400) становив 12255 тис.грн.; у фінансовому звіті поданому станом на 27.07.2023р. становить 0 грн. (Т.1, а.с.171).

У відповіді № 14/09/23 від 14.09.2023р. позивач повідомив податковий орган про те, що відповідно до ч.12 ст.111 Цивільного кодексу України, оскільки діяльність Підприємства була збитковою, то збитки розподіляються між засновниками, у зв`язку з чим було здійснено бухгалтерські проведення, а саме: між учасником розподілено суму статутного капіталу: Дт 401 «Статутний капітал» Кт 672, а надалі розподілено і збитки: Дт 672 Кт 442 «Непокриті збитки» (Т.1, а.с.172).

Відповідно до п.1 Розділу І Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку «Загальні вимоги до фінансової звітності», затв. наказом Міністерства фінансів України № 73 від 07.02.2013р. (зі змінами), цим Національним положенням (стандартом) визначаються мета, склад і принципи складання фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів.

За правилами п.3 Розділу І цього Національного положення (стандарту):

власний капітал - різниця між активами і зобов`язаннями підприємства;

доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Позивач зауважує, що як слідує із оборотно-сальдових відомостей за 2023 рік, вищезазначені проводки, які здійснені на підставі бухгалтерської довідки № 3, не впливають на збільшення власного капіталу та надходження грошових коштів. Перебуваючи в ліквідаційній процедурі, позивач немає власного капіталу. Закриття рахунків перед складанням ліквідаційного балансу, зокрема, списання збитків не призводить до збільшення економічних вигод та збільшення власного капіталу.

Відповідно до п.5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затв. наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999р., дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Національному положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Таким чином, у НП(с) БО 15 «Дохід» відсутній перелік операцій з неповернення учаснику статутного капіталу при ліквідації підприємства, віднесеного до доходу.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про відсутність законодавчо визначеної форми первинних документів, які б могли підтвердити господарські операції при ліквідації підприємства, таких як: списання непокритих збитків за рахунок нерозподіленого прибутку, заборгованості перед учасником по поверненню внеску в статутний капітал та зменшення непокритих збитків за рахунок долі учасника.

Беручи до уваги наведені обставини, склавши 24.07.2023р. Бухгалтерську довідку № 3 та здійснивши на її підставі бухгалтерські проведення, ПП «Буд-Ритейл 4» діяло згідно з правилами бухгалтерського обліку та Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Апелянт стверджує, що складена ПП «Буд-Ритейл 4» Бухгалтерська довідка № 3 від 24.07.2023р. не є належним документом для обґрунтування вказаних обставин, оскільки позивачем не надано документального підтвердження внесення таких відомостей до бухгалтерського обліку, а саме Протоколу зборів учасників підприємства або іншого документу, який би підтверджував фактичне розподілення статутного капіталу між засновниками.

Разом із тим, податковий орган, отримавши під час перевірки всі первинні документи ПП «Буд-Ритейл 4», не здійснив повного та детального аналізу фінансової-господарської діяльності позивача, з урахуванням проведення ліквідаційної процедури, а обмежився лише формальним аналізом фінансової звітності.

Також Акт перевірки не містить інформації та висновків контролюючого органу про те, яким чином та у який спосіб Підприємство повинно було відображати у своїй звітності операції зі списання непокритих збитків за рахунок нерозподіленого прибутку, заборгованості перед учасником по поверненню внеску в статутний капітал.

Відтак, суд дійшов обґрунтованого висновку про те, що під час проведення перевірки податковим органом не з`ясовано усіх обставин діяльності позивача та відображення такої діяльності (ліквідації Підприємства) у бухгалтерському та податковому обліку, що призвело до помилкових висновків перевірки.

За таких обставин податкове повідомлення-рішення № 21749/13-01-07-06 від 09.10.2023р. не ґрунтується на вимогах закону.

Оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи позивача, зазначені в позовній заяві, заперечення відповідача були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.

Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, якими вимоги позивача задоволені у визначений судом спосіб.

За таких умов колегія суддів вважає заявлені позовні вимоги підставними та обґрунтованими, а тому такі підлягають до задоволення, з вищевикладених мотивів.

Згідно ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДПС у Львівській обл., утворене як відокремлений підрозділ ДПС.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для його скасування колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській обл. на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 09.05.2024р. в адміністративній справі № 380/27749/23 залишити без задоволення, а вказане рішення суду без змін.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Львівській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. М. Шавель
судді О. І. Довга
І. В. Глушко
Дата складання повного тексту судового рішення: 24.10.2024р.