Справа № 320/15159/24
Суддя: Скрипка І.М.
Дата ухвалення: 2024-10-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 жовтня 2024 року справа №320/15159/24

Київський окружний адміністративний суд у складі судді Скрипки І.М., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр Газ Ресурс» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

у жовтні 2023 року через підсистему ЄСІТС «Електронний суд» до суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Укр Газ Ресурс» (ТОВ «Укр Газ Ресурс», товариство) з позовом (у зв`язку з надмірним навантаженням зареєстрований в суді у 05.04.2024) до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ЦМУ ДПС, ДПС, податковий орган, контролюючий орган).

Просили суд: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 05.09.2023 № 1935/Ж10/31-00-04-01-01-31.

Ухвалою від 05.04.2023 позовна заява залишена без руху із наданням часу для усунення недоліків.

Ухвалою від 29.04.2024, після усунення недоліків, відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без проведення судового засідання.

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначав, що в акті перевірки наявні недостовірні дані щодо строків направлення на реєстрацію 31-ї податкової накладної, які, на думку товариства, відправлені у межах граничних строків. Також вважають, що застосовані ставки штрафу не відповідають розміру зміненому у подальшому законодавцем. Також звертали увагу, що податкові накладні у цьому випадку складалися і реєструвалися під час дії карантину, який закінчився 30.06.2023, тому до товариства не повинні були застосовуватися відповідні санкції.

У зв`язку із цим, просили задовольнити позов.

Відповідач у відзиві просив відмовити у задоволенні позову. Вказали, що реєстрація податкових накладних у встановлений строк є одним із елементів податкового обов`язку, який закріплений для всіх платників податку, невиконання якого утворює склад податкового правопорушення. Зазначили, що з 27.05.2022 поновлено відповідальність платників податку, зокрема і у частині дотримання строків реєстрації податкових накладних, та скасовано дію мораторію на період воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину. Вказали, що Закон, яким зменшено розмір штрафних санкцій, зокрема, і щодо порушення строку реєстрації податкових накладних, набрав чинності 08.02.2023.

Розглянувши подані документи та матеріали, з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Укр Газ Ресурс» є юридичною особою, місцезнаходження якої: 04070, місто Київ, вул. Сагайдачного, буд. 25, літ. Б, офіс 5. Видами економічної діяльності товариства є: 35.23 Торгівля газом через місцеві (локальні) трубопроводи (основний); 06.20 Добування природного газу; 09.10 Надання допоміжних послуг у сфері добування нафти та природного газу; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 35.12 Передача електроенергії; 35.14 Торгівля електроенергією; 35.22 Розподілення газоподібного палива через місцеві (локальні) трубопроводи.

25.07.2023 року посадовою особою ЦМУ ДПС (Головним державним інспектором відділу податкового адміністрування підприємств паливно-енергетичного комплексу управління податкового адміністрування підприємств виробничої сфери), на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, у порядку пункту 76.2 статті 76 Податкового кодексу України, проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр Газ Ресурс».

Перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних 49-ти податкових накладних.

За результатом перевірки складено акт від 25.07.2023 № 1712/Ж5/31-00-04-01-01-26/414227817 (т.1 а.с.62-66).

У висновку акта зазначено про таку відповідальність товариства через порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних: - на підставі абзацу першого пункту 120-1 статті 120-1 Податкового кодексу України у сумі штрафної санкції 251058,23 грн.; - на підставі пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу на суму штрафних санкцій 3537,16 грн.

Товариством подавалося заперечення на акт перевірки із примірниками роздруківок з Електронної системи стосовно дати реєстрації податкових накладних (т.1 а.с.67-71).

Рішенням ЦМУ ДПС від 29.08.2023 (т.1 а.с.72-76) констатовано, що висновки акта перевірки відповідають вимогам законодавства. Тут же зазначалося, що пунктом 69.18 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платника здійснюється у робочі дні з 8 години по 18 годину.

На підставі названого акта прийнято податкове повідомлення - рішення від 05.09.2023 № 1935/Ж10/31-00-04-01-01-31 (т. 1 а.с.59-61), яким нараховано 254 595,39 грн. штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Так, під час перевірки було встановлено, що 49 податкових накладних товариства зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних із порушенням граничних строків реєстрації.

Позивач наполягає, що 31 із таких 49-ти накладних подані на реєстрацію у належні і допустимі строки. Стосовно інших погоджуються у частині факту недотримання строків їх реєстрації, однак вважають, що податковим орган неправильно визначено розмір штрафної санкції, а також не враховано, що під час дії карантину такі санкції взагалі не застосовуються.

Стосовно 31-ї податкової накладної, щодо яких позивачем стверджено дотримання строків реєстрації, судом встановлено наступне:

- податкова накладна №2989 від 29.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 12:12, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.135-137);

- податкова накладна №3072 від 29.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 12:55, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.138-140);

- податкова накладна №2875 від 27.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 12:03, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.117-119);

- податкова накладна №2874 від 26.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 12:03, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.114-116);

- податкова накладна №2990 від 29.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 12:12, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.126-128);

- податкова накладна №3151 від 31.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 13:23, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.147-149);

- податкова накладна №3150 від 29.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 12:13, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.129-131);

- податкова накладна №3063 від 28.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 об 11:43, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.120-122);

- податкова накладна №3075 від 29.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 об 11:50, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.132-134);

- податкова накладна №3152 від 31.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 13:28, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.141-143);

- податкова накладна №3050 від 28.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 12:52, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.123-125);

- податкова накладна №3153 від 31.07.2022 направлена на реєстрацію 15.08.2022 о 13:46, граничний термін реєстрації - 15.08.2022, дата реєстрації в ЄРПН 18.08.2022 (т.1 а.с.144-146);

- податкова накладна №4436 від 20.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.165-167);

- податкова накладна №4697 від 28.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.201-203);

- податкова накладна №4664 від 28.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.198-201);

- податкова накладна №4511 від 21.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.180-182);

- податкова накладна №4482 від 21.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.177-179);

- податкова накладна №4486 від 21.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.174-176);

- податкова накладна №4570 від 25.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.186-188);

- податкова накладна №4353 від 18.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:43, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.150-152);

- податкова накладна №4751 від 31.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.204-206);

- податкова накладна №4542 від 22.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.183-185);

- податкова накладна №4471 від 20.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.168-170);

- податкова накладна №4708 від 28.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.195-197);

- податкова накладна №4509 від 21.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.171-173);

- податкова накладна №4367 від 19.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:43, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.162-164);

- податкова накладна №4360 від 18.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:43, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.153-155);

- податкова накладна №4418 від 19.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.156-158);

- податкова накладна №4398 від 19.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:43, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.159-161);

- податкова накладна №4714 від 28.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.192-194);

- податкова накладна №4632 від 26.10.2022 направлена на реєстрацію 15.11.2022 о 15:44, граничний термін реєстрації - 15.11.2022, дата реєстрації в ЄРПН 16.11.2022 (т.1 а.с.189-191).

Тобто перераховані вище податкові накладні були направлені до ДПС не у робочий час податкового органу, у зв`язку із чим зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних після початку наступного робочого дня.

Стосовно решти 18-ти податкових накладних, то з`ясовано таке:

- податкова накладна №2568 від 30.06.2022 зареєстрована 25.07.2022 граничний строк реєстрації 15.07.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації 10, застосовано 189 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №2572 від 30.06.2022 зареєстрована 25.07.2022 граничний строк реєстрації 15.07.2022, кількість днів порушення 10, застосовано 8395,59 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №2565 від 30.06.2022 зареєстрована 19.07.2022 граничний строк реєстрації 15.07.2022, кількість днів порушення 4, застосовано 852,07 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №2566 від 30.06.2022 зареєстрована 19.07.2022 граничний строк реєстрації 15.07.2022, кількість днів порушення 4, застосовано 40416,1 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №2440 від 30.06.2022 зареєстрована 18.07.2022 граничний строк реєстрації 15.07.2022, кількість днів порушення термінів 3, застосовано 68,08 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №2370 від 29.06.2022 зареєстрована 18.07.2022 граничний строк реєстрації 15.07.2022, кількість днів порушення 3, застосовано 1924,5 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №2463 від 30.06.2022 зареєстрована 18.07.2022 граничний строк реєстрації 15.07.2022, кількість днів порушення 3, застосовано 290,73 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №3140 від 08.07.2022 зареєстрована 12.08.2022 граничний строк реєстрації 30.07.2022, кількість днів порушення 12, застосовано 20,45 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №3144 від 08.07.2022 зареєстрована 12.08.2022 граничний строк реєстрації 30.07.2022, кількість днів порушення 12, застосовано 19,78 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №2989 від 29.07.2022 зареєстрована 18.08.2022 граничний строк реєстрації 15.08.2022, кількість днів порушення 3, застосовано 397,69 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №4626 від 28.02.2022 зареєстрована 10.11.2022 граничний строк реєстрації 15.02.2022, кількість днів порушення 118, застосовано 1097,43 грн. штрафу (40 %);

- податкова накладна №5479 від 30.11.2022 зареєстрована 16.12.2022 граничний строк реєстрації 15.11.2022, кількість днів порушення 1, застосовано 2499,91 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №6407 від 31.10.2022 зареєстрована 20.01.2023 граничний строк реєстрації 15.11.2022, кількість днів порушення 66, застосовано 45,08 грн. штрафу (40 %);

- податкова накладна №6404 від 20.12.2022 зареєстрована 18.01.2023 граничний строк реєстрації 15.01.2023, кількість днів порушення 63, застосовано 1695,18 грн. штрафу (10 %);

- податкова накладна №6403 від 15.12.2022 зареєстрована 18.01.2023 граничний строк реєстрації 31.12.2022, кількість днів порушення 18, застосовано 2260,24 грн. штрафу (20 %);

- податкова накладна №676 від 15.03.2023 зареєстрована 14.04.2023 граничний строк реєстрації 05.04.2023, кількість днів порушення 9, застосовано 901,74 грн. штрафу (2 %);

- податкова накладна №2096 від 31.01.2023 зареєстрована 12.07.2023 граничний строк реєстрації 18.02.2023, кількість днів порушення 144, застосовано 2419,6 грн. штрафу (15 %);

- податкова накладна №2095 від 31.01.2023 зареєстрована 12.07.2023 граничний строк реєстрації 18.02.2023, кількість днів порушення 144, застосовано 215,82 грн. штрафу (15 %).

Штрафні санкції стосовно податкових накладних №676 від 15.03.2023, №2096 від 31.01.2023, №2095 від 31.01.2023 застосовано у розмірі, визначеному з урахуванням внесених змін до підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу, які вступили у силу 08.02.2023.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами у справі, суд виходить із такого.

За нормами статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (Податковий кодекс, Кодекс, ПК України).

Згідно приписів пункту 109.1 статті 109 Кодексу податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

У відповідності із пунктом 109.2 статті 109 Податкового кодексу порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Стосовно реєстрації перших перерахованих 31-ї податкової накладної, суд зазначає наступне.

За положеннями пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У пункті 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Фактично вказана норма визначає юридичний факт, яким платник податків може підтверджувати надіслання контролюючому органу даних для забезпечення обробки таких відомостей з метою їх подальшого відображення у ЄРПН.

У пункті 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначено у Порядку ведення Єдиного державного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (Порядок № 1246).

За визначенням у пункті 1 Порядку № 1246 операційним днем є частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

Як установлено у пункті 3 Порядку № 1246 операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

За правилами пункту 11 Порядку № 1246 після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

У пункті 13 Порядку № 1246 передбачено формування за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку № 1246).

Як визначено у підпункті 14.1.56-2 пункту 14.1 статті 14 ПК України електронний кабінет - сукупність інформаційно-телекомунікаційних систем центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, призначених для взаємодії між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими, органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Взаємодія реалізується через: портальне рішення для користувачів - платників податків, робота в якому здійснюється он-лайн (через мережу Інтернет у режимі реального часу) та не вимагає обов`язкового використання спеціалізованого клієнтського застосування; портальне рішення для користувачів - державних органів, у тому числі контролюючих; програмний інтерфейс (API), що дає змогу реалізувати повноту функціоналу електронного кабінету; інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

За змістом пункту 42-1.2 статті 42-1 ПК України електронний кабінет забезпечує можливість реалізації платниками податків прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, в тому числі, шляхом, реєстрації, коригування податкових накладних/розрахунків в Єдиному реєстрі податкових накладних та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

При цьому згідно з пунктом 42-1.6 цієї ж статті ПК України електронний кабінет працює постійно (24 години на дату кожного календарного дня), крім часу, необхідного для його технічного обслуговування. Проведення технічного обслуговування електронного кабінету у день, на який припадає граничний строк подання податкових декларацій, та з 8 до 20 години будь-якого іншого календарного дня забороняється. Технічне обслуговування електронного кабінету проводиться у порядку, що визначається методологом електронного кабінету.

Законом України від 15.03.2022 № 2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану», який набрав чинності 17.03.2022, доповнено пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, зокрема, підпунктом 69.18, відповідно до якого установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

За правилами пунктів 3,4,5 розділу ІІ Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України №557 від 06.06.2017 (у редакції на час виникнення спірних відносин, Порядок №557), автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням надійного засобу ЕЦП, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами). Обов`язкові реквізити електронних документів визначаються законодавством. Контроль за введенням даних, їх повнотою та достовірністю при створенні електронного документа покладається на його автора. Створення електронного документа завершується накладанням на нього ЕЦП підписувача (підписувачів), електронної печатки (за наявності), як передбачено для аналогічного документа в паперовому вигляді. Після накладання ЕЦП автор здійснює шифрування електронного документа з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, та надсилає його у форматі (стандарті) засобами телекомунікаційного зв`язку до адресата протягом операційного дня. Автор здійснює надсилання електронних документів з урахуванням встановлених законодавством граничних строків для подання таких документів.

У відповідності до пункту 6 Порядку №557 автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня, а за пунктом 8 вказаного Порядку перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.

Тобто Порядком №557 чітко визначено, що обов`язком автора є саме відправлення адресату електронного документа протягом операційного дня, а не його реєстрація.

На підставі з`ясованих обставин і наведених норм, суд констатує наступне.

Так, зазначені вище 31-а податкова накладна були направлені товариством через автоматизовану систему для реєстрації 15 серпня та 15 листопада 2022 року, але були доставлені і прийняті лише 18.08.2022 та 16.11.2022 відповідно.

Тобто податковим органом здійснено реєстрацію 31-ї податкової накладної у свої робочі дні у межах 8 - 18 год, при цьому позивач фактично надіслав на реєстрацію такі податкові накладні в останній день граничного строку їх реєстрації в ЄРПН.

Таким чином, на думку податкового органу, яка деталізована у рішенні про результати розгляду заперечення, підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено окремий строк приймання електронних документів, обмежений робочими днями й визначеними годинами у межах цих днів. Тому, зазначені в акті перевірки податкові накладні/розрахунки коригування повинні були бути зареєстровані у робочий день з 8:00 год. до 18:00 год, у зв`язку з чим, вчинивши реєстраційні дії поза межами вказаного годинного діапазону, позивач допустив порушення.

Така позиція контролюючого органу є помилковою, оскільки він безпідставно поширює визначені законодавцем у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України обмеження щодо днів надання електронних сервісів та приймання електронних документів на визначення граничних строків реєстрації податкових накладних та безпідставно ототожнює ці строки (визначені календарними днями) та процедурні строки, в межах яких платником податку мають бути здійснені дії, спрямовані на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування.

Тобто, відповідач розцінив підпункт 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України як спеціальну норму, яка підлягає застосуванню протягом воєнного стану і яка за своєю суттю виключає застосування загальних норм щодо строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, визначених статтею 201 ПК України та Порядком № 1246.

У той же час, на що звернув увагу і Верховний Суд при розгляді справи №260/5659/22 у постанові від 14.12.2023, а також у справі №160/20076/23 у постанові від 15.08.2024, зміст наведеної вище норми (підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) підтверджує те, що дія цієї норми стосується електронних документів, але буквальне її тлумачення дає підстави вважати, що цією нормою врегульовано порядок приймання електронних документів контролюючим органом шляхом звуження часових рамок, протягом яких контролюючий орган міг реалізувати свою поведінку у вигляді надання електронних сервісів та приймання електронних документів.

Також Верховний Суд зазначив, що дія підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України поширюється на правовідносини, які складаються в процесі приймання електронних документів контролюючим органом, проте не регулює питання надсилання таких документів платником податків не встановлюючи жодних обмежень поведінки платника щодо вчинення дій, спрямованих на реалізацію виконання обов`язку щодо подання відповідних даних контролюючому органу.

Правове значення підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України полягає в тому, що цією нормою звільнено контролюючий орган від обов`язку забезпечувати функціонування електронних сервісів після 18 години та у позаробочі дні.

Разом із тим, аналізований правовий припис підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України не стосується порядку вчинення дій платником податків, а отже, не змінює граничних строків та порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в аспекті спрямованих платником дій для таких цілей.

Так, контролюючий орган вчиняє дії щодо прийняття податкових накладних/розрахунків коригування та надсилання квитанцій в інші строки та з урахуванням обмежень, введених підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України - у робочі дні з 8 години до 18 години. Тобто, такі скорочені строки вчинення дій контролюючим органом щодо прийняття електронних документів не означають одночасного обмеження платника податків щодо виконання податкового обов`язку поданням податкових накладних/розрахунків коригування на реєстрацію.

Верховний Суд резюмував, що виходячи із співвідношення предметів регулювання підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України і норм статті 201 ПК України та Порядку № 1246, вчиненню платником дій щодо надіслання на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування у визначений у Порядку № 1246 строк кореспондують дії контролюючого органу щодо приймання та проведення реєстрації означених накладних відповідно до строків, установлених у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, що становить належний порядок вчинення платником дій з надсилання та прийняття контролюючим органом для реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування під час воєнного стану.

При цьому, задля забезпечення належної реалізації процедури реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, контролюючий орган зобов`язаний прийняти податкові накладні/розрахунки коригування, надіслані у межах граничних строків та впродовж операційного дня, визначених для платника у Порядку № 1246, та на наступний робочий день до 18 години, якщо прийняття таких податкових накладних/розрахунків коригування є неможливим у межах попереднього дня з урахуванням строків у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, прийняти їх та зареєструвати. Іншими словами, у контролюючого органу зберігається обов`язок належного реагування на правомірні дії платника, але з урахуванням обмеженого робочого часу податкового органу згідно з підпунктом 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Верховний Суд звернув увагу, що показовим також є і те, що у подальшому законодавець усунув неоднозначність правового регулювання, закріпивши у підпункті 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України положення про те, що операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин. Ці зміни внесені до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України згідно із Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023.

За наведеного, враховуючи правову позицію Верховного Суду у справах №260/5659/22 та №160/20076/23 та встановлені у випадку, який розглядається, у цій частині, обставини, суд приходить до висновку про дотримання товариством «Укр Газ Ресурс» строків реєстрації відповідних названих вище 31-ї податкової накладної та відсутність у відповідача підстав для нарахування штрафних санкцій за порушення строків їх реєстрації.

Отже позовні вимоги у цій частині є обґрунтованими і підлягають задоволенню.

Стосовно решти 18-ти податкових накладних, суд зазначає наступне.

За нормами пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17.03.2020 № 533- IX (Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту: «За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати. Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив вказівку на незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Таким чином, запроваджено мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі, за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Однак, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 №2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 (Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

За приписами підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема, щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

Згодом прийнято Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року названим Законом підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Тобто, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а також Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків юридичної особи, зокрема, щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі, обов`язок податкового агента; Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента.

Щодо застосованого розміру штрафних санкцій.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

За змістом пункту 90 підрозділу розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто, прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних цього періоду.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Тобто, пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України продовжений строк реєстрації податкових накладних порівняно із положенням статті 201 ПК України. Проте не можна продовжити (збільшити) строк, який сплинув.

Закон України від 12.01.2023 № 2876-IX набрав чинності з 08.02.2023. Отже він збільшив строк реєстрації податкових накладних із датою виписки з 15 січня 2023 року. Вказаний Закон не може в силу прямих вказівок у останньому продовжити строк, який сплинув. При цьому такий строк реєстрації встановлений статтею 201 ПК України. У разі несвоєчасної реєстрації таких накладних має місце порушення строку їх реєстрації, передбаченого статтею 201, а не пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України. А відтак пункт 90 ПК України не застосовується до податкових накладних, складених до 15 січня 2023 року.

Тобто розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Такий висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, що викладена в постановах від 24.09.2024 у справі №560/19985/23, від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23, від 16.04.2024 у справі № 460/21543/23, від 11.04.2024 у справі №380/14133/23, від 02.04.2024 у справі № 520/18349/23, від 12.03.2024 у справі № 160/13661/23, від 06.02.2024 у справі № 160/10740/23.

Суд звертає увагу, що серед названих податкових накладних, до яких застосовуються нові знижені штрафи у відповідності до змін, внесених Законом України №2876-IX, накладні №676 від 15.03.2023, №2096 від 31.01.2023, №2095 від 31.01.2023. При цьому, податковий орган застосував за порушення граничних строків реєстрації таких податкових накладних саме знижені, змінені названим Законом штрафні санкції.

У той же час, до решти податкових накладних податковий орган правомірно застосував передбачені статтею 120-1 Податкового кодексу, які були чинними на час реєстрації відповідних податкових накладних.

Крім того, як вже зазначалося вище, у період існування спірних відносин податковим законодавством передбачений обов`язок платника податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних (розрахунків коригувань) в Єдиному реєстрі податкових накладних. Такі висновки суду узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 30.01.2024 у справі №280/4484/23, у постанові від 06.02.2024 у справі №160/10740/23 та у постанові від 12.03.2024 у справі № 160/13661/23.

При цьому, у спірному періоді мораторій на застосування штрафних (фінансових) санкцій вже не діяв; а підставою для уникнення негативних наслідків за умови порушення граничного строку реєстрації податкових накладних у відповідному реєстрі є підтвердження неможливості виконання податкового обов`язку з такої реєстрації, яке у випадку, який розглядається, не подано.

Отже, у цій частині підстави для задоволення позовних вимог відсутні.

За наведеного, позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, у частині нарахування штрафних санкцій, нарахованих у зв`язку із твердженням про порушення строків реєстрації 31-ї податкової накладної, оскільки у ході судового розгляду було встановлено вчасне направлення таких накладних до ЄРПН. У задоволенні іншої частини вимог суд відмовляє.

Для визначення суми, на яку оскаржуване повідомлення-рішення підлягає визнанню протиправним і скасуванню суд сумує застосовані за порушення термінів реєстрації перерахованих у першій частині рішення 31-ї накладної штрафних санкцій (8,21+406,27+8333,33+270,19+34622,82+104,16+17,9+5000+38,99+5,25+105859,59+17,05+115,15+2915,34+155,08+2488,37+3015,22+202,31+2594,33+1465,77+901,28+2944,99+10297,71+2033,08+1805,27 +157,24+994,31+783,8+2131,21+972,82+229,36), що разом становить 190886,4 грн.

Отже, оскаржуване повідомлення-рішення підлягає визнанню протиправним і скасуванню у частині нарахування штрафу у сумі 190886,4 грн.

За змістом частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

За правилами частини другої цієї ж статті 77 в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Із урахуванням викладеного, суд доходить висновку про часткове задоволення позовних вимог.

За положеннями частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Як видно з платіжної інструкції №10028 від 02.10.2023 позивачем сплачено судовий збір у сумі 2684 грн., а тако 1134,93 грн. згідно платіжної інструкції №10490 від 18.04.2024.

Зважаючи на часткове задоволення позовних вимог, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору на суму 2684 грн. підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача як суб`єкта владних повноважень, який прийняв оскаржуване рішення.

Як закріплено у частині третій статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, серед іншого, витрати на професійну правничу допомогу.

Згідно частини першої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За правилами пункту 1 частини третьої статті цієї ж статті розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги. Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (частини п`ята, шоста статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

За приписами частини шостої цієї ж статті у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

За змістом частини сьомої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

З аналізу наведених положень статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України видно, що склад та розмір витрат на професійну правничу допомогу підлягає доказуванню в судовому процесі - сторона, яка хоче компенсувати судові витрати, повинна довести та підтвердити розмір заявлених судових витрат, а інша сторона може подати заперечення щодо не співмірності розміру таких витрат. Результат та вирішення справи безпосередньо пов`язаний з позицією, зусиллям і участю в процесі представника інтересів сторони за договором. При цьому, такі надані послуги повинні бути обґрунтованими, тобто доцільність надання такої послуги та її вплив на кінцевий результат розгляду справи, якого прагне сторона, повинно бути доведено стороною в процесі.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26 лютого 2015 року у справі «Баришевський проти України», від 10 грудня 2009 року у справі «Гімайдуліна і інших проти України», від 12 жовтня 2006 року у справі «Двойних проти України», від 30 березня 2004 року у справі «Меріт проти України», заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

Отже, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо. Водночас, надання такої оцінки можливо, виходячи з аналізу частини шостої статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України, виключно у разі наявності відповідного клопотання іншої сторони про зменшення розміру витрат на правничу допомогу через їх неспівмірність.

У застосуванні критерію співмірності витрат на оплату послуг адвоката суд користується досить широким розсудом, який, тим не менш, повинен ґрунтуватися на критеріях, визначених у частині п`ятій статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України. Ці критерії суд застосовує за наявності наданих стороною, яка вказує на неспівмірність витрат, доказів та обґрунтування невідповідності заявлених витрат цим критеріям.

Така правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 19.12.2019 у справі №520/1849/19.

Позивач просив стягнути на його користь витрати на професійну правничу допомогу у сумі 30000 грн.

На підтвердження понесених витрат з правничої допомоги у цьому випадку подано договір про надання юридичної допомоги від 20.10.2019 №13/5 із додатковою угодою від 04.08.2023 (т.1 а.с.228-231), детальний опис наданої професійної правничої допомоги (т.1 а.с.232), акт прийняття-передачі наданих послуг (т.1 а.с.233).

Згідно з детальним описом наданих послуг, виконаних адвокатом Невструєвим Л.Б., і актом прийняття-передачі послуг загальна сума послуг складає 30000, загальний час 10 годин; послуги складаються з ознайомлення з документами про проведення перевірки (3 години, сума 3000 грн.), підготовки та направлення заперечень (2 години, 6000 грн.), підготовки та подання позовної заяви до суду (5 годин, 15000 грн.).

При вирішенні питання щодо розподілу судових витрат на правничу допомогу суд також враховує висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 14.11.2019 у справі №826/15063/18, відповідно до яких при визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг.

Виходячи з обставин розгляду цієї справи, її складності та виконаної роботи, критерію необхідності вчинення відповідних дій адвокатом та значимості таких дій у справі, зважаючи на принцип розумності розміру витрат, враховуючи часткове задоволення позовних вимог, суд приходить до висновку, що заявлений позивачем до відшкодування розмір правової допомоги є завищеним та підлягає зменшенню.

Суд резюмує, що співмірним розміром витрат на професійну правничу допомогу у цій справі, які підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача, є 7000 грн.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 159, 162, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр Газ Ресурс» - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 05.09.2023 № 1935/Ж10/31-00-04-01-01-31 у частині нарахування штрафу у сумі 190886,4 грн. (сто дев`яносто тисяч вісімсот вісімдесят шість гривень сорок копійок).

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр Газ Ресурс» (; місцезнаходження: 04070, місто Київ, вул. Сагайдачного, буд. 25, літ. Б, офіс 5) за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (; місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3) судовий збір у розмірі 2684 грн. (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири) грн.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр Газ Ресурс» (; місцезнаходження: 04070, місто Київ, вул. Сагайдачного, буд. 25, літ. Б, офіс 5) за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (; місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3) витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 7000, 00 грн. (сім тисяч гривень 0 копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Скрипка І.М.