Справа № 440/5230/23
Суддя: Калиновський В.А.
Дата ухвалення: 2024-10-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 жовтня 2024 р.Справа № 440/5230/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Мінаєвої О.М. , Кононенко З.О. ,

за участю секретаря судового засідання Тютюник О.Ю.

представник позивача Мазур О.А.

представник відповідача Озацька О.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.08.2024, головуючий суддя І інстанції: Є.Б. Супрун, м. Полтава, повний текст складено 12.08.24 по справі № 440/5230/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" (далі також ТОВ "ГПЗ"), звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.01.2023 №2, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість (надалі - ПДВ) за серпень 2022 на 11 217 565,00 грн.

Мотивуючи свої вимоги, позивач зазначав, що висновки контролюючого органу, викладені в Акті перевірки №б/н/35-00-07-01-05/30547403 від 16.12.2022, складеному за результатами документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "ГПЗ" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, не відповідають чинному законодавству, оскільки із скасуванням Верховним Судом судових рішень у справі №440/4414/18, предмет спору в якій охоплював оскарження податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ на суму 11 217 565,00 грн, зазначене податкове повідомлення-рішення набуло статусу неузгодженого, з огляду на що позивач мав право відобразити суму від`ємного значення з ПДВ у розмірі 11 217 565,00 грн у податковій звітності. Додав, що чинним законодавством не передбачено право чи обов`язок платників податків самостійно частково відображати суми від`ємного значення, зазначені у податкових повідомленнях-рішеннях, які перебувають на стадії судового оскарження, до моменту набрання судовим рішенням законної сили. Натомість правом ділення податкових повідомлень-рішень законодавець наділив лише податкові органи шляхом складання ними нового податкового повідомлення-рішення. У зв`язку з цим позивач вважав, що прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення від 23.01.2023 №2 є по суті повторним притягненням платника до відповідальності.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 29.08.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023, адміністративний позов було задоволено у повному обсязі. Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління ДПС від 23.01.2023 №2.

Однак у подальшому постановою Верховного Суду від 02.05.2024 касаційну скаргу Управління ДПС було задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 29.08.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023 скасовано в частині задоволення позовних вимог щодо зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309 487,00 грн, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою судді Полтавського окружного адміністративного суду від 03.06.2024 адміністративну справу №440/5230/23 було прийнято до провадження. Призначено підготовче засідання у справі на 18.07.2024.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06.08.2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобинський переробний завод" в частині позовних вимог, що направлена на новий розгляд постановою Верховного Суду від 02.05.2024, задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.01.2023 №2 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 309487,00 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що ТОВ "ГПЗ" не мав права на відображення в Уточнюючому розрахунку за листопад 2021 суми від`ємного значення у розмірі 309 487,00 грн, так як зазначена сума від`ємного значення зменшена позивачу за податковим повідомленням-рішенням форма "В4" від 03.09.2018 № (акт від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403), яке є узгодженим в частині суми 309 487,00 грн.

Ухвалюючи рішення у справі, суд першої інстанції прийшов до протиправного висновку, що сума від`ємного значення ПДВ у розмірі 309 487,0 грн. набула статусу узгодженого з моменту ухвалення Другим апеляційним адміністративним судом постанови від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, слідуючи логіці суду касаційної інстанції у справі №440/5230/23 про те, що позивач мав правові підстави до відображення суми зменшення від`ємного значення ПДВ, узгодженої за результатами перевірки контролюючого органу, у той звітний (податковий) період, на який припав день узгодження податкового повідомлення рішення за результатом процедури судового оскарження.

Але, судом першої інстанції не враховано, що за результатами проведеної позапланової перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення за формою «В4» від 23.01.2023 №2, яким зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість на загальну суму 11 217 565,0 грн., в основу якого покладені висновки податкового органу внаслідок 2-х епізодів спірних правовідносин:

1) в частині визначення в податковій звітності з ПДВ правильного періоду виникнення суми від`ємного значення звітного податкового періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 11 217 565,0 грн.

2) в частині наявності обов`язка у платника самостійно відобразити у рядку 16.3 Декларації з ПДВ частину зменшеної суми від`ємного значення з ПДВ в розмірі 309 487,0 згідно податкового повідомлення-рішення, в зв`язку із відсутністю адміністративного або судового оскарження такої частини.

Таким чином, незаконні висновки суду першої інстанції ґрунтуються на позиції суду касаційної інстанції, що викладена в Постанові від 02.05.2024 у справі №440/5230/24, які стосуються зовсім іншого епізоду порушень, що викладені в акті перевірки, а саме в частині визначення правильного періоду виникнення суми від`ємного значення звітного податкового періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в податковій звітності з ПДВ.

Судом не враховано, що спірні правовідносини щодо обов`язку у платника самостійно відобразити у рядку 16.3 Декларації з ПДВ частини зменшеної суми від`ємного значення з ПДВ в розмірі 309 487,0 згідно податкового повідомлення-рішення, по якому не проводилась процедура адміністративного або судового оскарження, не стосуються визначення правильного періоду виникнення суми від`ємного значення звітного податкового періоду в податковій звітності.

Позивач навмисно залишає поза увагою той факт, що відносно спірного розміру від`ємного значення з ПДВ у сумі 309 487,00 грн взагалі не проводилася процедура судового оскарження за результатами постановлення ухвали Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 у справі №440/4414/18, якою залишено без розгляду позов ТОВ "ГПЗ" в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 № про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309 487,00 грн.

Тож зважаючи лише на обставини того, що відносно суми від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 309487,00 грн позивачем не проводилася процедура адміністративного або судового оскарження, вказана сума набула статусу узгодженої, з огляду на що підлягала відображенню платником податків у рядку 16.3 декларації з ПДВ у відповідності до вимог наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" від 28.01.2016 №21.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обгрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник позивача, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Представник відповідача, наполягаючи на порушенні судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення осіб, які прибули в судове засідання, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що у період з 21.11.2022 по 09.12.2022 посадовими особами Управління ДПС була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "ГПЗ" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету:

- за червень 2022 у податковій декларації з ПДВ від 19.07.2022 №;

- за липень 2022 у податковій декларації з ПДВ від 19.07.2022 №;

- за серпень 2022 у податковій декларації з ПДВ від 20.09.2022 № (з урахуванням уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 27.09.2022 №).

За результатами перевірки складено Акт від 16.12.2022 №б/н/35-00-07-01-05/30547403, яким зафіксовано порушення ТОВ "ГПЗ" вимог податкового законодавства, а саме:

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ Порядок оформлення та подання податкової звітності, абзацу 4 та 5 підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ Податковий кредит розділу V Порядку заповнення податкової декларації, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ Розрахунки за звітній період розділу V Порядку заповнення податкової декларації Порядку №21 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду за липень 2022 на суму 11 217 565,00 грн;

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ Порядок оформлення та подання податкової звітності Порядку №21, абзацу 4 та 5 підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ Податковий кредит розділу V Порядку заповнення податкової декларації Порядку №21, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ Розрахунки за звітній період розділу V Порядку заповнення податкової декларації Порядку №21 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду за серпень 2022 на суму 11 217 565,00 грн.

23.01.2023 на підставі встановлених перевіркою порушень контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №2, яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за серпень 2022 на 11 217 565,00 грн.

Не погоджуючись із правомірністю висновків податкової перевірки, які лягли в основу означеного податкового повідомлення-рішення, позивач оскаржив його до суду.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 29.08.2023, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023, адміністративний позов було задоволено у повному обсязі. Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Управління ДПС від 23.01.2023 №2.

Однак постановою Верховного Суду від 02.05.2024 касаційну скаргу Управління ДПС було задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 29.08.2023 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023 скасовано в частині задоволення позовних вимог щодо зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ у сумі 309 487,00 грн, а справу в цій частині направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (для усунення вказаних у цій постанові недоліків шляхом дослідження усіх обставин справи, що мають значення для справи).

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги в частині, що направлена на новий розгляд постановою Верховного Суду від від 02.05.2024, виходив з того, що протиправним є податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.01.2023 №2 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на 309 487,00 грн, у зв`язку з чим спірне рішення у відповідній частині підлягає скасуванню, що має наслідком задоволення позову ТОВ "ГПЗ".

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів зазначає наступне.

Скасовуючи в означеній частині судові рішення у даній справі, касаційний суд у постанові від 02.05.2024 зазначив, що "суд касаційної інстанції не може підтвердити або спростувати правильність висновків судів попередніх інстанцій в частині правомірності відображення позивачем у періоді, що перевірявся, від`ємного значення на суму 309 487 грн, з огляду на те, що судами не були належно оцінені та проаналізовані доводи податкового органу про те, що податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 № в означеній частині (309 487 грн) набуло статусу узгодженого за результатами постановлення ухвали Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 у справі №440/4414/18, відтак, не було предметом касаційного перегляду у вказаній справі та, відповідно, підлягало самостійному відображенню ТОВ ГПЗ у рядку 16.3 Декларації з ПДВ як зменшення суми від`ємного значення суми податку на додану вартість, що наразі є узгодженою.

Своєю чергою, позивач у ході касаційного перегляду справи наполягав на тому, що жодна норма податкового законодавства України не зобов`язує його частково відображати податкові зобов`язання, визначені контролюючим органом у податковому повідомленні-рішенні, яке, хоч і в частині, але перебуває на стадії судового оскарження. До того ж вказував на те що після ухвалення постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 по справі №440/4414/18 Головним управління ДПС у Полтавській області прийняте нове податкове повідомлення-рішення від 29.12.2023 №8 на суму 2 568 704 грн, що також включає суму від`ємного значення податкового кредиту в розмірі 309 487 грн".

"Використавши постанову касаційного суду як підставу до визнання права платника податків задекларувати збільшення від`ємного значення за спірний період суди не врахували, що податковий кредит у сумі 309 487 грн не був предметом касаційного розгляду Верховного суду. Інших підстав чи обставин, що давали б платникові відповідне право судами не наведено і не доведено".

Тож предмет судового дослідження у цьому провадженні становлять лише правовідносини щодо правомірності відображення Товариством у періоді, що перевірявся, від`ємного значення з ПДВ на суму 309 487,00 грн.

Розв`язуючи цей публічно-правовий спір в межах, окреслених судом касаційної інстанції, суду необхідно перш за все з`ясувати походження досліджуваної суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн.

Так, з відкритих джерел судом з`ясовано, що ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 в рамках адміністративної справи №440/4414/18 за позовом ТОВ "ГПЗ" до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень було задоволено заяву ТОВ "ГПЗ" про залишення позову без розгляду в частині позовних вимог. Суд залишив без розгляду позов ТОВ "ГПЗ" до Головного управління ДФС у Полтавській області в частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ в сумі 309 487 грн.

Ця ухвала набрала законної сили негайно та не оскаржувалася.

Згадане в ухвалі Полтавського окружного адміністративного суду від 02.04.2019 податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 № було прийняте за наслідками документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ГПЗ" по питанню дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, законодавства про збір та облік єдиного соціального внеску за період з 01.01.2013 по 31.03.2018, результати якої оформлено актом Головного управління ДФС у Полтавській області від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403.

Вказаним податковим повідомленням-рішенням № Товариству було зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ по декларації №, зареєстрованій у контролюючому органі 17.05.2018, за березень 2018 року на суму 11 217 565,00 грн.

Крім інших, це податкове повідомлення-рішення було предметом судової оцінки в адміністративній справі №440/4414/18, про яку згадує Верховний Суд у постанові від 02.05.2024.

За наслідками судового розгляду справи №440/4414/18 Полтавський окружний адміністративний суд 06.09.2019 постановив рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ "ГПЗ" відмовив.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 вказане судове рішення було залишено без змін.

Однак постановою Верховного Суду від 24.11.2021 касаційну скаргу ТОВ "ГПЗ" було задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.09.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За наслідками нового розгляду справи №440/4414/18 Полтавський окружний адміністративний суд 01.12.2022 постановив рішення, яким у задоволенні адміністративного позову ТОВ "ГПЗ" відмовив.

Однак постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 апеляційну скаргу ТОВ "ГПЗ" задоволено частково. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 скасовано в частині відмови у задоволенні позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44 152 633,00 грн та від 03.09.2018 № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 8 648 861,00 грн. Прийнято у цій частині нову постанову, якою позовні вимоги ТОВ "ГПЗ" задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 44152633,00 грн та від 03.09.2018 № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 8 648 861,00 грн.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 у справі № 440/4414/18 залишено без змін.

Ухвалою Верховного Суду від 08.01.2024 (адміністративне провадження №К/990/44231/23) відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ТОВ "ГПЗ" на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.12.2022 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, витребувано справу з Полтавського окружного адміністративного суду.

Наразі це касаційне провадження ще не завершено.

Іншою ухвалою Верховного Суду від 11.01.2024 (адміністративне провадження №К/990/692/24) відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 у справі №440/4414/18.

Наразі це касаційне провадження також не завершено.

Вищез`ясовані судом обставини оскарження судових рішень у справі №440/4414/18 свідчать на користь висновку про те, що суми грошового зобов`язання Товариства за податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДФС у Полтавській області від 03.09.2018 № внаслідок зменшення податковим органом розміру від`ємного значення суми ПДВ, до складу якого входить й спірна сума ПДВ у розмірі 309 487,00 грн, з 14.12.2018 (з моменту відкриття провадження в адміністративній справі №440/4414/18) і до 29.11.2023 (до моменту завершення апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції по суті) перебувала у стані узгодження в силу приписів абзацу 4 пункту 56.18 статті 56 ПК України, відповідно до якого при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Предмет спору у даній адміністративній справі №440/5230/23 складають правовідносини щодо дотримання позивачем податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

Як встановив суд з матеріалів цієї адміністративної справи, висновками Акту Управління ДПС від 16.12.2022 №б/н/35-00-07-01-05/30547403 (т. 1 а.с. 10-29) зафіксовано обставини порушення ТОВ "ГПЗ":

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ "Порядок оформлення та подання податкової звітності", абзацу "4" та "5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації", підпункту 2 п. 10 підрозділу ІІІ "Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" №21 від 28.01.2016 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 "Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду" за липень 2022 на суму 11 217 565,00 грн;

- пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, пункту 9 розділу ІІІ "Порядок оформлення та подання податкової звітності" Порядку №21, абзацу "4" та "5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" Порядку №21, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ "Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" №21 від 28.01.2016 із змінами та доповненнями, що призвело до завищення значення р. 21 "Сума від`ємного значення, що зараховуються до складу звітного (податкового) періоду за серпень 2022 на суму 11 217 565,00 грн.

На підставі висновків Акту №б/н/35-00-07-01-05/30547403 контролюючим органом 23.01.2023 складено податкове повідомлення-рішення №2, яким ТОВ "ГПЗ" зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за серпень 2022 на 11 217 565,00 грн (т. 1 а.с. 40-45).

Зменшуючи ТОВ "ГПЗ" розмір від`ємного значення суми ПДВ за серпень 2022 року, податковий орган виходив з наступного:

"...ГУ ДФС у Полтавській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ГПЗ" з питання дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, за результатами якої складено акт від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403 та винесено податкове повідомлення-рішення за формою "В4" від 03.09.2018 № на суму зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість по податковій декларації з податку на додану вартість за березень 2018 на загальну суму 11 218 565 грн.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 06.06.2019 по справі №440/4414/18 в задоволенні позову ТОВ "ГПЗ" про визнання протиправним та скасування ППР відмовлено в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ по декларації за березень 2018 в сумі 10 908 078 грн, зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 309487 грн за заявою позивача залишено без розгляду.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 у задоволенні апеляційної скарги ТОВ "ГПЗ" відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 24.11.2021 рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.09.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.02.2020 скасовано та направлено справу на новий розгляд.

ТОВ "ГПЗ" на підставі рішення апеляційного суду від 19.02.2020 в податковій декларації з податку на додану вартість за лютий 2020, реєстраційний № від 19.03.2020, по р.16.3 Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення у сумі 11 217 565 грн (в т.ч. в сумі 309 487 грн, які за заявою позивача залишені без розгляду та, виходячи з цього, є узгодженими).

В додатковій таблиці в декларації, підставою зменшення визначено ППР від 03.09.2018 №, зменшено від`ємне значення поточного місяця (лютий 2020).

Уточнюючим розрахунком від 25.07.2022 реєстраційний №7 до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021, ТОВ "ГПЗ" на підставі постанови Верховного Суду від 24.11.2021 по р. 16.3 Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення у сумі 11217565 грн (в т.ч. в сумі 309 487 грн, які за заявою позивача залишені без розгляду та виходячи з цього, є узгодженими).

Додаткова таблиця, яка затверджена, як частина обов`язкової форми податкової декларації з податку на додану вартість, згідно пункту 1 Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" від 28.01.2016 №21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, в уточнюючому розрахунку не заповнена. В додатку 2 до уточнюючого розрахунку збільшено від`ємне значення з періодом виникнення листопад 2021.

В податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2022, реєстраційний № від 19.08.2022, вищенаведений показник уточнюючого розрахунку, від 25.07.2022 реєстраційний № до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021, відображено в р.16.2 декларації, в додатку 2 до декларації збільшено від`ємне значення з періодом виникнення листопад 2021.

Отже, підприємством ТОВ "ГПЗ":

- у лютому 2020 узгоджена сума ППР за березень 2018 відображена в р.16.2, при цьому зменшено від`ємне значення за лютий 2020, оскільки в додатку 2 до декларації з податку на додану вартість на той момент були вже відсутні залишки від`ємного значення за березень 2018.

- згідно уточнюючого розрахунку від 25.07.2022, за листопад 2021, відображена сума поновлення від`ємного значення з періодом виникнення листопад 2021, але дане суперечить визначенню наведеному в пункті 200.1 статті 200 Податкового кодексу України. Також, згідно Порядку №21 в р.16.3 в періоді узгодження відображається узгоджена сума за ППР, при цьому постанова Верховного Суду не узгоджувала жодних сум за ППР, а скасувала попередні рішення судів та направила справу на новий розгляд.

На підставі вищезазначеного, ТОВ "ГПЗ" при відображенні узгодженої суми за ППР по формі "В4" від 03.09.2018 № на зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість, яка винесена за результатами документальної планової виїзної перевірки (акт від 07.08.2018 №1006/16-31-14-01-10/30547403) повинно визначати "період виникнення від`ємного значення" з урахуванням пункту 200.1 пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України та відобразити таку суму в періоді такого узгодження.

Таким чином, підприємством ТОВ "ГПЗ" в додатку №2 (Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду), до декларації за липень 2022 (реєстраційний додатку 2 № від 19.08.2022), з урахуванням Уточнюючого розрахунку від 25.07.2022 реєстраційний № до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021, в порушення пункту 200.1 пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, абзацу "4" та "5" підпункту 5 пункту 4 підрозділу ІІ "Податковий кредит" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації, підпункту 2 пункту 10 підрозділу ІІІ Розрахунки за звітній період" розділу V "Порядку заповнення податкової декларації" Наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість" №21 від 28.01.2016 із змінами та доповненнями, неправомірно відображений період виникнення листопад 2021, в результаті чого завищено суму зазначену в таблиці 1 додатку 2 до декларації за липень 2022 на 11 217 565 грн ...".

Тож адміністрування спірної суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн первинно здійснювалося Головним управлінням ДФС у Полтавській області, правонаступником якого нині є Головне управління ДПС у Полтавській області.

Саме необхідністю підтвердження цієї обставини і був обумовлений адвокатський запит на адресу ГУДПС у Полтавській області з проханням надати детальний розрахунок суми 2 568 704,00 грн, зазначеної у податковому повідомленні-рішенні ГУДПС у Полтавській області №8 від 29.12.2023, на яку ТОВ "ГПЗ" зменшено значення суми від`ємного значення ПДВ.

У відповідь на цей запит представник позивача отримав від ГУДПС у Полтавській області лист №21411/6/16-31-07-01-08 від 16.07.2024 (т. 4 а.с. 74), в якому податковий орган підтверджує факт включення суми 309 487,00 грн до складу суми, зазначеної у податковому повідомленні-рішенні №8 від 29.12.2023 у розмірі 2 568 704,00 грн, на яку ТОВ "ГПЗ" було зменшено значення суми від`ємного значення ПДВ за результатами судового оскарження податкового повідомлення-рішення від 03.09.2018 №.

У зв`язку з цим сума від`ємного значення з ПДВ, що визначена у новому податковому повідомленні-рішенні ГУДПС у Полтавській області від 29.12.2023 №8 (т. 4 а.с. 36), була відображена Товариством на зменшення податкового кредиту у податковій декларації з ПДВ за січень 2024 року (т. 4 а.с. 51-60).

Ця обставина беззаперечно доводить той факт, що адміністрування з моменту перевірки і до моменту сплати у бюджет спірної суми ПДВ у розмірі 309 487,00 грн здійснює ГУДПС у Полтавській області, а не відповідач.

Вирішуючи цей публічно-правовий спір по суті, суд виходить з наступного.

Відповідно до п. 54.3 ст. 54 ПК України, контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством.

За змістом пункту 58.1 статті 58 ПК України, контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:

невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;

завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;

заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій (митній) декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки;

завищення сум податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, заявлених у податкових деклараціях, зокрема при використанні права на податкову знижку відповідно до розділу IV цього Кодексу;

наявності помилок при визначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або відсутності реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної протягом граничних строків, передбачених цим Кодексом.

Відповідно до п. 56.1 ст. 56 ПК України, рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

Згідно з абз. 4 п. 56.18 ст. 56 ПК України, при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Пункт 200.1 статті 200 ПК України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 200.4 ст. 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу;

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Підпункт 5 пункту 4 розділу V Порядку №21 встановлює, що у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду.

У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період.

У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду.

У рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення, узгоджена за результатами перевірки контролюючого органу, у звітному (податковому) періоді, на який припадає день узгодження податкового повідомлення-рішення, враховуючи процедури адміністративного оскарження відповідно до статті 56 розділу II Кодексу.

У разі заповнення рядків 16.2 та/або 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку.

Скасовуючи рішення судів попередніх інстанцій в частині одних висновків, суд касаційної інстанції залишаючи ці судові рішення в частині інших висновків, погодився з правильністю висновків судів у цій справі про те, що позивач мав правові підстави до відображення суми зменшення від`ємного значення ПДВ, узгодженої за результатами перевірки контролюючого органу, у той звітний (податковий) період, на який припав день узгодження податкового повідомлення-рішення за результатом процедури судового оскарження.

Слідуючи цій же логіці, суд у цій справі на підставі з`ясованих обставин судового оскарження податкового повідомлення-рішення за формою "В4" від 03.09.2018 № щодо зменшення від`ємного значення суми ПДВ по податковій декларації з ПДВ за березень 2018 на загальну суму 11218565,00 грн, яке було предметом судової оцінки у справі №440/4414/18, констатує той факт, що лише з моменту ухвалення Другим апеляційним адміністративним судом постанови від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, сума від`ємного значення ПДВ у розмірі 309 487,00 грн, яка входить до суми грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням ГУДФС у Полтавській області № від 03.09.2018 (т. 3 а.с. 1-4), набула статусу узгодженого.

Тож, як правильно зазначив суд першої інстанції, твердження відповідача стосовно того, що сума 309 487,00 грн, яка охоплюється сумою грошового зобов`язання, визначеного неузгодженим податковим повідомленням-рішенням від 03.09.2018 №, має бути самостійно відображена (шляхом зменшення від`ємного значення ПДВ) у податковій звітності платника з ПДВ та має враховуватися у розрахунках податкових зобов`язань такого платника, не ґрунтується на нормах податкового законодавства.

Об`єктивним свідченням правомірності дій Товариства щодо застосування наведених норм податкового законодавства саме таким чином, а також свідченням помилковості тверджень відповідача щодо необхідності платнику самостійно вибірково відображати частину від суми грошових зобов`язань, визначених податковим повідомленням-рішенням від 03.09.2018 №, є той факт, що після ухвалення постанови Другого апеляційного адміністративного суду від 29.11.2023 у справі №440/4414/18, якою визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03.09.2018 № в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на суму 8 648 861,00 грн, Головним управлінням ДПС у Полтавській області було прийнято нове податкове повідомлення-рішення №8 від 29.12.2023 (т. 4 а.с. 36), яким Товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ за звітний період березень 2018 року за декларацією №, зареєстрованою у контролюючому органі 17.05.2018, на 2 568 704,00 грн, і ця сума, згідно з листом ГУДПС у Полтавській області №21411/6/16-31-07-01-08 від 16.07.2024 (т. 4 а.с. 74), включає суму ПДВ 309 487,00 грн.

В інакшому випадку, як вірно стверджує представник позивача, повторне зменшення від`ємного значення ПДВ на суму 309 487,00 грн за оскаржуваним у цій справі податковим повідомленням-рішенням призведе до задвоєння одного й того ж податкового зобов`язання з ПДВ у зв`язку з неможливістю його врахування на зменшення власних податкових зобов`язань.

Приймаючи до уваги встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими врегульовано спірні відносини, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності податкового повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 23.01.2023 №2 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ на 309 487,00 грн та необхідності скасувати його у відповідній частині, що має наслідком задоволення позову ТОВ "ГПЗ".

Отже, колегія суддів переглянувши рішення суду першої інстанції, вважає, що при його прийнятті суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права, тому не є підставою для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.08.2024 року по справі № 440/5230/23 прийнято з дотриманням норм чинного процесуального та матеріального права і підстав для його скасування не виявлено.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 06.08.2024 по справі № 440/5230/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді О.М. Мінаєва З.О. Кононенко
Повний текст постанови складено 23.10.2024 року