Справа № 300/3133/24
Суддя: Чуприна О.В.
Дата ухвалення: 2024-10-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
"23" жовтня 2024 р. справа № 300/3133/24
Позовні вимоги мотивовані тим, що Західним МУ ДПС по роботі з ВПП проведено камеральну перевірку позивача щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі по тексту також ЄРПН, Реєстр) АТ "Прикарпаттяобленерго". За результатами проведеної перевірки податковим органом складено акт від 12.03.2024 за №120/33-00-04-01-01/00131564 (надалі по тексту також акт, акт перевірки), за змістом якого зроблено висновок про порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.
Не погоджуючись з висновками контролюючого органу, товариством подано заперечення на акт за вих.№50007706/36 від 27.03.2024 та доповнення до заперечення за вих.№50007706/38 від 05.04.2024, проте листом міжрегіонального управління за №1366/6/33-00-04-01-01 від 08.04.2024 останньому повідомлено про правомірність встановлених актом перевірки порушень.
В обґрунтування позовних вимог зазначає, що визначаючи граничний термін реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних, контролюючий орган, в порушення приписів, передбачених пунктом 201.10 статті 201 та пункту 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (надалі по тексту також ПК України), керувався виключно датами складення відповідних розрахунків коригування, за наслідком чого останнім сформовано висновок про їх несвоєчасну реєстрацію.
Так, посилаючись на вимоги податкового законодавства, позивач звертає увагу, що обов`язковою умовою з`ясування факту порушення граничного строку реєстрації розрахунку коригування є саме встановлення дати отримання такого отримувачем (покупцем), проте Західним МУ ДПС по роботі з ВПП протиправно не було взято до уваги додані товариством в межах подання заперечень на акт перевірки квитанції з програмного забезпечення з зафіксованими у них відомостями про дату отримання останнім розрахунків коригування.
Водночас, ПАТ "Прикарпаттяобленерго" не оскаржується накладення оскаржуваним рішенням штрафних (фінансових) санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН наступних податкових накладних: за №1004 від 31.03.2022 (зареєстрованої 19.10.2023); за №7060 від 30.11.2023 (зареєстрованої 26.12.2023), за №890/240 від 08.11.2023 (зареєстрованої 29.01.2024), а також розрахунку коригування за №78/210 від 15.08.2023 (зареєстрований 15.09.2023).
Додатково позивач наголошує на помилковому розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, адже Законом України від 12.01.2023 за №2876-ІХ "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (надалі по тексту також Закон №2876-ІХ), який набрав чинності 08.02.2023, зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість податковий орган керувався пунктом 1201.1 статті 120 ПК України.
З даних підстав просив позов задовольнити у повному обсязі.
Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.04.2024 відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні). Одночасно судом витребувано у сторін письмові докази, необхідні для розгляду даної адміністративної справи (а.с.57-58).
На виконання пункту 5 коментованої ухвали суду від 29.04.2024, ПАТ "Прикарпаттяобленерго" подано додаткові пояснення, що надійшли з поміткою "Документ сформований в системі "Електронний суд" 09.05.2024", за змістом яких позивач надав роз`яснення з приводу обставин не дотримання вимог податкового законодавства щодо своєчасності реєстрації (після отримання від постачальника) розрахунків коригування до податкових накладних за №1004 від 31.03.2022; за №78/210 від 15.08.2023; за №7060 від 30.11.2023; за №890/240 від 08.11.2023 та витребувані судом письмові докази (а.с.65-76).
Так, на переконання податкового органу, несвоєчасне отримання від постачальників розрахунків коригування не може бути самостійною підставою для скасування оскаржуваного рішення, оскільки у господарській діяльності позивачем мав би застосовуватися принцип належної обачності з метою недопущення виникнення обставин, як б призвели до здійснення реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних з порушенням граничних термінів.
Заперечуючи проти необхідності врахування доданих товариством в межах подання заперечень на акт перевірки квитанцій з програмного забезпечення, вказує, що єдиним належним та допустимим доказом своєчасності реєстрації розрахунків коригування є квитанція, в якій зафіксовано дата та час надходження такого в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує податкову та митну політику. Разом із тим, роз`яснено про відсутність законодавчого механізму фіксації дати та часу отримання розрахунку коригування покупцем (отримувачем).
Окрім цього, контролюючий орган наголошує на обставині неподання ПАТ "Прикарпаттяобленерго" заяви про відсутність можливості виконання податкових обов`язків у порядку, передбаченому затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 09.07.2022 за №225 "Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження".
З приводу розміру застосованих до позивача штрафних (фінансових) санкцій зазначено, що покликання останнього на приписи Закону №2876-ІХ не заслуговують на увагу з огляду на застосування зменшеного розміру штрафних (фінансових) санкцій лишень щодо тих розрахунків коригування, котрі несвоєчасно складені та зареєстровані після набрання чинності коментованого Закону, а також строк реєстрації яких не закінчився станом на таку дату, тобто 08.02.2023. Просив відмовити у задоволенні позовних вимог.
ПАТ "Прикарпаттяобленерго" направило відповідь на відзив, що надійшов на адресу суду з поміткою "Документ сформований в системі "Електронний суд" 20.05.2024" (а.с.91-101), за змістом якого позивач не погоджується з доводами податкового органу, зокрема наголошує на безальтернативності варіанту поведінки платника податків згідно приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Через підсистему "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи на адресу суду надійшли додаткові пояснення відповідача, зареєстровані в канцелярії суду 31.05.2024 (а.с.96-101), окрім цього у аналогічний спосіб подано додаткові пояснення ПАТ "Прикарпаттяобленерго", зареєстровані судом 05.06.2024 (а.с.102-109).
Розглянувши матеріали адміністративної справи, вивчивши адміністративний позов, відзив на позовну заяву, дослідивши і оцінивши зібрані по справі докази, в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд встановив наступні обставини.
Приватне акціонерне товариство "Прикарпаттяобленерго", 23.10.1998 зареєстроване як юридична особа та з 12.04.2001 перебуває на обліку у Західному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків (а.с.18-19).
До основного виду економічної діяльності позивача за КВЕД 35.13 віднесено "Розподілення електроенергії", також серед видів діяльності за КВЕД віднесено 85.32 "Професійно-технічна освіта", 49.31 "Пасажирський наземний транспорт міського та приміського сполучення", 49.39 "Інший пасажирський наземний транспорт", 49.41 "Вантажний автомобільний транспорт", 61.10 "Діяльність у сфері проводового електрозв`язку", 41.20 "Будівництво житлових і нежитлових будівель", 42.22 "Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій", що підтверджується Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань станом на 17.04.2024 (а.с.18-19).
ПАТ "Прикарпаттяобленерго" в період з 24.12.2019 по 14.12.2023 подано до ДПС України податкові накладні (надалі по тексту також ПН) та розрахунки коригування до податкових накладних (надалі по тексту також розрахунки коригування, РК) (в загальній кількості 16) для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується матеріалами адміністративної справи, зокрема, квитанціями про направлення податкових накладних і не заперечується сторонами (а.с.39-50, 69-76).
Головним державним інспектором відділу податкового адміністрування підприємств паливно-енергетичного комплексу управління податкового адміністрування підприємств виробничої сфери Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Новіцькою Мартою Йосипівною, на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, у порядку пункту 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку ПАТ "Прикарпаттяобленерго" з питань дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
При проведенні вказаної перевірки, посадовою особою контролюючого органу встановлено порушення товариством граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних (кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації ПН/РК від 1 до 462 календарних днів) в ЄРПН, встановлених пунктом 201.10 статті 201 та пунктами 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідних положень" ПК України (а.с.27-32).
Загальна сума зменшених податкових зобов`язань, згідно зареєстрованих розрахунків коригування, складає 380 434,55 гривень, натомість податкових накладних зареєстровано на загальну суму 16 272,70 гривень (а.с.27-32).
За результатами камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ЗМУ ДПС по роботі з ВПП складено акт від 12.03.2024 за №120/33-00-04-01-01/00131564 (а.с.27-32).
Товариством подано заперечення на акт за вих.№50007706/36 від 27.03.2024 (а.с.33-37) та доповнення до заперечення за вих.№50007706/38 від 05.04.2024 (а.с.38-50), проте листом міжрегіонального управління за №1366/6/33-00-04-01-01 від 08.04.2024 (а.с.51) останньому повідомлено про правомірність встановлених актом перевірки порушень.
Відповідно до розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.55), який є додатком до оскаржуваного рішення, податковий орган застосував розмір штрафу за наступними ставками:
- 2% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 4 013,00 гривень
- 10% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 17 254,35 гривень;
- 40% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 3 256,41 гривень;
- 50% від суми ПДВ, які відображені у податкових накладних позивача, що несвоєчасно зареєстровані на суму 7 948,41 гривень.
Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.
У відповідності до вимог пункту 3 частини 1 статті 244 КАС України, визначаючи яку правову норму слід застосувати до спірних правовідносин, суд зазначає, що при вирішенні даної справи керується нормами Законів та підзаконних нормативно-правових актів в тій редакції, яка чинна на момент виникнення чи дії конкретної події, обставини і врегулювання відповідних відносин.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1. статті 1 ПК України).
Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).
За приписами підпункту 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова (пункт 76.1. статті 76 ПК України).
Згідно пунктів 86.2 і 86.8 статті 86 Податкового кодексу України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Як свідчать відомості коментованого акту перевірки, контролюючим органом встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних, загальна кількість котрих становить 16 (шістнадцять), проте, варто зазначити, що спір щодо своєчасності реєстрації яких у цій адміністративній справі стосується лише наступних 12 (дванадцяти) розрахунків коригування:
за №37 від 24.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);
за №15 від 15.02.2020, зареєстрований 06.03.2020 (кількість днів затримки 6);
за №25 від 15.06.2022, зареєстрований 04.07.2022 (кількість днів затримки 4);
за №252936 від 29.08.2022, зареєстрований 10.08.2022 (кількість днів затримки 329);
за №2021 від 12.08.2022, зареєстрований 02.09.2022 (кількість днів затримки 2);
за №56 від 03.10.2022, зареєстрований 03.11.2022 (кількість днів затримки 3);
за №1 від 29.12.2022, зареєстрований 28.03.2023 (кількість днів затримки 72);
за №2778 від 29.12.2022, зареєстрований 20.01.2023 (кількість днів затримки 5);
за №33 від 15.08.2023, зареєстрований 18.09.2023 (кількість днів затримки 13);
за №34 від 15.08.2023, зареєстрований 18.09.2023 (кількість днів затримки 13);
за №1753 від 14.12.2023, зареєстрований 19.01.2024 (кількість днів затримки 14).
Предметом спору у даній справі є саме граничні строки реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику та початок їх обрахунку.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 201.10 статті 204 Кодексу, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
При цьому, податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Як визначено пунктом 192.1 статті 192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Отже, у випадку зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, розрахунок коригування до податкової накладної має бути зареєстрований в ЄРПН саме покупцем (отримувачем).
Строки реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача, визначені пунктом 201.10 статті 201, пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Кодексу, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема, для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Законом України від 12.01.2023 за №2876-ІХ "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (надалі по тексту також Закон №2876-ІХ), який набрав чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений, зокрема, пунктом 89, яким на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування.
Так, пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків, а саме: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні №1-зп/1997 від 13.05.1997 року, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876-IX) є неможливим.
Отже, граничний строк реєстрації розрахунків коригування, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, котрі складені та зареєстровані до набрання чинності Законом №2876-IX, а саме 08.02.2023, необхідно розраховувати згідно вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Суд звертає увагу, що Податковим кодексом України, як до так і після набрання чинності Законом №2876-ІХ, початок строку для реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, пов`язується з днем отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не з датою складання таких розрахунків коригування.
Як з`ясовано судом зі змісту доводів Західного МУ ДПС по роботі з ВПП, останній у своїх аргументах послуговувався відомостями індивідуальної податкової консультації Державної фіскальної служби України від 21.05.2018 за №2231/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, якою констатовано відсутність передбаченого ПК України механізму фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування.
Коментованою консультацією платникам податків, з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при обрахунку у системі електронного адміністрування ПДВ суми перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, рекомендовано здійснювати реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг з урахуванням термінів, визначених абзацами 15-16 пункту 201.10 статті 201 ПК України.
З даного приводу суд зазначає таке: по-перше, така консультація надавалася з урахуванням чинних на момент її складення положень ПК України та не включала подальші зміни, внесені до Кодексу Законом №2876-ІХ, котрий набрав чинності 08.02.2023.
По-друге, задля усунення правової невизначеності та мінімізації конфліктних ситуацій щодо неоднакового тлумачення норм права, Податковим кодексом України закріплено принцип презумпції правомірності рішень платників податків.
Так, у положеннях ПК України серед основних засад податкового законодавства передбачено принцип презумпції правомірності рішень платника податків суть якого зводиться до того, що у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Отже, мова йде не лише про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні. Мова йде про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.
Презумпція сформульована як принцип у статті 4 ПК України (пункт 4.1.4). Саме таким чином встановлено найвищий ступінь її імперативності. Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56 ПК України саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються означеною статтею.
Положення пункту 56.21 статі 56 ПК України установлює шляхи подолання колізій у податкових правовідносинах таким чином: у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких, платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.
Аналогічну за своїм змістом правову позицію займає Верховний Суд у постанові від 05.10.2023 року у справі №300/2906/22 (адміністративне провадження №К/990/362/23).
Дійсно, як станом на дату складання та реєстрації спірних розрахунків коригування, так і на момент ухвалення рішення в даній адміністративній справі, Податковим кодексом України не передбачено механізму фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику.
Як встановлено судом зі змісту акту камеральної перевірки від 12.03.2024 за №120/33-00-04-01-01/00131564 (а.с.27-32), контролюючий орган, визначаючи порушення граничних термінів реєстрації розрахунків коригування в ЄРПН, керувався абзацами 15-16 пункту 201.10 статті 201 та абзацами 2-3 пункту 89 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.
Так, за приписами абзаців 15-16 пункту 201.10 статті 201 Кодексу, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Водночас, за наслідком внесення до Кодексу змін Законом №2876-IX (дата набрання чинності 08.02.2023), абзацами 2-3 пункту 89 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України зареєстровані до набрання чинності граничні строки реєстрації збільшені наступним чином:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відсутність на законодавчому рівні діючої процедури фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, за умови чинної на момент виникнення спірних правовідносин правової норми, котра пов`язує початок відліку строку на реєстрацію такого розрахунку коригування з коментованою подією, не надає податковому органу повноважень діяти на власний розсуд та в ситуації невизначеності в процесі правозастосування обирати такий варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків, й відтак застосовувати приписи податкового законодавства за аналогією.
З матеріалів адміністративної справи судом з`ясовано, що товариство у порядку, передбаченому пунктом 86.7 статті 86 ПК України, скористалося правом подання заперечень на акт камеральної перевірки за вих.№50007706/36 від 27.03.2024 (а.с.33-37), а також долучав копії квитанцій з програмного забезпечення для реєстрації ПН/РК листом за вих.№50007706/38 від 05.04.2024 (а.с.38-50).
Тим не менш, доводи позивача, на переконання податкового органу, не спростовували висновків акту перевірки, з огляду на що листом міжрегіонального управління за №1366/6/33-00-04-01-01 від 08.04.2024 (а.с.51) останньому повідомлено про правомірність встановлених в межах камеральної перевірки порушень.
Більше того, вказане свідчить про перебування у віданні контролюючого органу означених квитанцій з програмного забезпечення до прийняття оскаржуваного рішення, обставина чого не спростована останнім.
В межах судового розгляду справи відповідачем висловлено незгоду з позицією товариства щодо необхідності врахування коментованих квитанцій на підтвердження факту реєстрації розрахунків коригування у передбачені ПК України строки, з приводу чого суд зазначає наступне.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції (пункт 201.10 статті 201 ПК України).
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних регламентовано "Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних", затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 за №1246 (надалі по тексту також Порядок №1246).
Згідно пунктів 13-15 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (надалі по тексту також квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Квитанція про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування, щодо яких прийнято рішення про їх реєстрацію, одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку (пункт 18 Порядку №1246).
Варто вказати, що в межах адміністративного позову позивачем самостійно не ідентифіковано коректного найменування використовуваної ним для реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування комп`ютерної програми, водночас відповідачем підтверджено застосування саме програмного забезпечення електронного документообігу "M.E.Doc" (надалі по тексту також програма "M.E.Doc", програмне забезпечення "M.E.Doc").
У свою чергу, податковим органом не надано до суду доказів несправності засобів телекомунікаційного зв`язку платника податків, які об`єктивно могли вплинути на відображення дати та часу досліджуваних судом операцій, що проводилися зі спірними розрахунками коригування, відтак за наявності у коментованих скріншотах програмного забезпечення "M.E.Doc" даних, з яких можливо ідентифікувати контрагентів, номер, зміст операції, точну дату та час отримання, а також реєстрацію спірних розрахунків коригування до податкових накладних, суд не знаходить підстав для визнання долучених документів неналежними та недопустимими доказами у розумінні Кодексу адміністративного судочинства України.
Повертаючись до фактичних обставин справи, суд повторно звертає увагу, що спір щодо своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних у цій адміністративній справі стосується лише наступних 12 (дванадцяти) РК, а саме:
за №37 від 24.12.2019, зареєстрований 16.01.2020 (кількість днів затримки 1);
за №15 від 15.02.2020, зареєстрований 06.03.2020 (кількість днів затримки 6);
за №25 від 15.06.2022, зареєстрований 04.07.2022 (кількість днів затримки 4);
за №252936 від 29.08.2022, зареєстрований 10.08.2022 (кількість днів затримки 329);
за №2021 від 12.08.2022, зареєстрований 02.09.2022 (кількість днів затримки 2);
за №56 від 03.10.2022, зареєстрований 03.11.2022 (кількість днів затримки 3);
за №1 від 29.12.2022, зареєстрований 28.03.2023 (кількість днів затримки 72);
за №2778 від 29.12.2022, зареєстрований 20.01.2023 (кількість днів затримки 5);
за №33 від 15.08.2023, зареєстрований 18.09.2023 (кількість днів затримки 13);
за №34 від 15.08.2023, зареєстрований 18.09.2023 (кількість днів затримки 13);
за №1753 від 14.12.2023, зареєстрований 19.01.2024 (кількість днів затримки 14).
Водночас, ПАТ "Прикарпаттяобленерго" не оскаржується накладення оскаржуваним рішенням штрафних (фінансових) санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН наступних податкових накладних: за №1004 від 31.03.2022 (зареєстрованої 19.10.2023); за №7060 від 30.11.2023 (зареєстрованої 26.12.2023), за №890/240 від 08.11.2023 (зареєстрованої 29.01.2024), а також розрахунку коригування за №78/210 від 15.08.2023 (зареєстрований 15.09.2023).
Досліджуючи долучені до матеріалів адміністративної справи скріншоти з програмного забезпечення "M.E.Doc", судом встановлено наступне:
У контексті досліджуваного судом питання притягнення платника податків до відповідальності, суд також звертає увагу, що обов`язок із реєстрації отримувачем розрахунку коригування виникає лише опісля одержання покупцем останнього, при цьому, отримувач має можливість зареєструвати такий розрахунок коригування за умови виконання постачальником свого обов`язку із своєчасного надіслання складеного ним розрахунку-коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг отримувачу (постанова Верховного Суду від 28.04.2020 у справі №810/198/16).
Враховуючи викладене, суд відхиляє, як такі, що позбавлені правового обґрунтування, твердження відповідача про обов`язок ПАТ "Прикарпаттяобленерго" зареєструвати спірні розрахунки коригування у разі зменшення компенсації вартості товару/послуг із застосуванням граничних термінів реєстрації, визначених абзацами 15-16 пункту 201.10 статті 201 та абзацами 2-3 пункту 89 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України.
Із загального обсягу (16 (шістнадцять) виявлених фактів несвоєчасного подання на реєстрацію розрахунків коригування, зафіксованих у акті перевірки від 12.03.2024 за №120/33-00-04-01-01/00131564, 12 (дванадцять) подій реєстрації, за якими оскаржуються позивачем з підстав помилковості висновків контролюючого органу, знайшли своє підтвердження як такі, що подані своєчасно.
Водночас, платником податків не оскаржується накладення оскаржуваним рішенням штрафних (фінансових) санкцій за несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН наступних податкових накладних: за №1004 від 31.03.2022 (зареєстрованої 19.10.2023); за №7060 від 30.11.2023 (зареєстрованої 26.12.2023), за №890/240 від 08.11.2023 (зареєстрованої 29.01.2024), а також розрахунку коригування за №78/210 від 15.08.2023 (зареєстрований 15.09.2023).
З огляду на сформований вище висновок про додержання ПАТ "Прикарпаттяобленерго" граничних строків реєстрації в ЄРПН коментованих 12 (дванадцяти) розрахунків коригування, передбачених пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, то суд вказує про відсутність підстав для застосування до позивача штрафу, передбаченого пунктом 1201.1 статті 1201 та пунктом 90 підрозділу 2 "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до позивача, згідно розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.55), становить 32 472,17 гривень.
Не підлягають застосуванню до товариства штрафні санкції за наступні розрахунки коригування:
за №37 від 24.12.2019, розмір штрафу 10%, сума штрафних санкцій 134,68 гривень;
за №15 від 15.02.2020, розмір штрафу 10%, сума штрафних санкцій 1,50 гривень;
за №25 від 15.06.2022, розмір штрафу 10%, сума штрафних санкцій 16 666,67 гривень;
за №252936 від 29.08.2022, розмір штрафу 40%, сума штрафних санкцій 867,99 гривень;
за №2021 від 12.08.2022, розмір штрафу 10%, сума штрафних санкцій 47,73 гривень;
за №56 від 03.10.2022, розмір штрафу 10%, сума штрафних санкцій 109,44 гривень;
за №1 від 29.12.2022, розмір штрафу 40%, сума штрафних санкцій 2 388,42 гривень;
за №2778 від 29.12.2022, розмір штрафу 10%, сума штрафних санкцій 213,60 гривень;
за №33 від 15.08.2023, розмір штрафу 2%, сума штрафних санкцій 2 911,81 гривень;
за №34 від 15.08.2023, розмір штрафу 2%, сума штрафних санкцій 1 038,58 гривень;
за №1753 від 14.12.2023, розмір штрафу 2%, сума штрафних санкцій 3,68 гривень.
Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
В той же час, в адміністративному судочинстві діє принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі (частина 2, 4 статті 9 КАС України), на підставі котрої судом вжито визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи, зокрема шляхом постановлення ухвали про відкриття провадження у справі №300/3133/24 від 29.04.2024, пунктами 5-7 котрої у сторін витребувано письмові докази та пояснення (а.с.57-58).
Усі інші аргументи і доводи відповідача, викладені у відзиві та позов та письмових поясненнях, не змінюють сформованих судом висновків у даній справі.
Підсумовуючи вищевикладене, суд виснує про обґрунтованість адміністративного позову, а позовні вимоги визнає такими, що підлягають до часткового задоволення.
За відомостями Автоматизованої системи документообігу Івано-Франківського окружного адміністративного суду, за даним платіжним документом до бюджету проведено зарахування судового збору в сумі 3 028,00 гривень.
Відповідно до частини 3 статті 139 КАС України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
У зв`язку із вказаним, підлягають стягненню з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача понесені ним судові витрати по оплаті судового збору в розмірі 2 119,60 гривень, що пропорційно становить 70 відсотків задоволених позовних вимог від загального розміру сплаченого судового збору.
Як визначено частиною 1, пунктом 1 частини 3 статті 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи, до котрих, в тому числі, віднесено витрати на професійну правничу допомогу.
Згідно статті 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. Для цілей розподілу судових витрат розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою. Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Представником позивача, ОСОБА_1 , котра діє на підставі ордеру на надання правничої (правової) допомоги серії "АТ" за №1066902 від 19.04.2024, в адміністративному позові просить стягнути на користь ПАТ "Прикарпаттяобленерго" витрати на професійну правничу допомогу.
На підтвердження понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу, станом на дату ухвалення рішення у справі №300/3133/24, в матеріалах адміністративного позову містяться:
довіреність за №896 від 01.06.2022, видана ПАТ "Прикарпаттяобленерго" в особі Бубена Олександра Олександровича на ОСОБА_1 (а.с.12);
ордер серії "АТ" за №1066902 від 19.04.2024, виданий адвокатським об`єднанням "ІнВерітас" на надання правничої (правової) допомоги приватному акціонерному товариству "Прикарпаттяобленерго" на підставі договору за №2024/50 від 02.01.2024 (а.с.16);
свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю Гурової Оксани Михайлівни серії "ІФ" за №001240, виданий 07.12.2017 (а.с.17);
договір про надання правової допомоги (професійної правничої допомоги) за №2024/50 від 02.01.2024, укладений між ПАТ "Прикарпаттяобленерго" та адвокатським об`єднанням "ІнВерітас" (а.с.13-14).
Таким чином, представником позивача, на виконання вимог статті 134 КАС України, не надано суду належних доказів, які підтверджують здійснення товариством витрат на правничу допомогу, з огляду на що у суду відсутні підстави для вирішення питання про відшкодування останніх.
На підставі статті 1291 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Позов задовольнити частково.
В задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код юридичної особи 44045187) на користь приватного акціонерного товариства "Прикарпаттяобленерго" (ідентифікаційний код юридичної особи 00131564) сплачений судовий збір в розмірі 2 119,60 гривень (дві тисячі сто дев`ятнадцять гривень шістдесят копійок).
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Апеляційна скарга подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи:

позивач приватне акціонерне товариство "Прикарпаттяобленерго" (ідентифікаційний код юридичної особи 00131564), вул. Індустріальна, буд. 34, м. Івано-Франківськ, Івано-Франківська обл., 76014;

представник позивача Гурова Оксана Михайлівна (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ; ордер на надання правничої (правової) допомоги серії "АТ" за №1066902 від 19.04.2024; свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю серії "ІФ" за №001240, виданий 07.12.2017), вул. Індустріальна, буд. 34, оф. 216, м. Івано-Франківськ, Івано-Франківська обл., 76014;

відповідач Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код юридичної особи 44045187), вул. Стрийська, буд. 35, м.Львів, Львівська обл., 79026.

Суддя Чуприна О.В.