Справа № 140/8598/24
Суддя: Стецик Назар Васильович
Дата ухвалення: 2024-10-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 жовтня 2024 року ЛуцькСправа № 140/8598/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Стецика Н.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вудленд Україна" до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Вудленд Україна" (далі - ТОВ "Вудленд Україна", позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 28.05.2024 №7.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на підставі акта камеральної перевірки від 19.04.2024 №9768/03-20-04-07/36698963 прийняте податкове повідомлення-рішення від 28.05.2024 №7, яким застосовано штраф у сумі 74 004,64 грн за порушення граничних строків реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) розрахунків коригування до податкових накладних (далі - ПН).

Не погодившись з вищезгаданим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до Державної податковою служби України (далі - ДПС України) зі скаргою в частині застосування штрафних санкцій у сумі 65 991,98 грн (щодо десяти з дев`ятнадцяти розрахунків коригування), однак 06.08.2024 отримав від ДПС України рішення від 30.07.2024 вих. №23188/6/99-00-06-01-02-06 про результати розгляду скарги, яким ДПС залишила без змін податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 28.05.2024 №7 в частині застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 65 991,98 грн, а скаргу в оскаржуваній частині - без змін.

Позивач вважає податкове повідомлення-рішення від 28.05.2024 №7 протиправним та винесеними без належного з`ясування обставин справи, а також всупереч нормам податкового законодавства.

Вказує на те, що ТОВ "Вудленд Україна" не пропустило строк подання на реєстрацію в ЄРПН 10-ти розрахунків на коригування до податкових накладних, зазначених в акті перевірки.

Податковий кодексом України (далі - ПК України) передбачає для реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, окремі строки реєстрації у ЄРПН, які починають свій відлік з моменту отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не з дати складання таких розрахунків коригування.

ПК України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику.

Однак відповідач застосовує підхід до тлумачення норм ПК України, який не відповідає вимогам п. 4.1.4 ст. 4 ПК України та п. 56.21 ст. 56 ПК України, та у ситуації правової невизначеності обрав варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків.

Оскільки держава на законодавчому рівні не впровадила процедуру фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, то відповідач як орган державної влади не повинен мати можливість отримувати вигоду від даної ситуації та у ситуації правової невизначеності обирати варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків - застосовувати за аналогією абзаци 15-16 пункту 201.10 статті 201 ПКУ.

Дотримуючись вимог податкового законодавства, позивач подавав для реєстрації в ЄРПН розрахунки коригування у строк, що не перевищував 5 календарних днів з дати отримання відповідного розрахунку коригування від постачальника.

Якщо зіставити дати отримання розрахунків коригування від постачальників, дати їх подачі реєстрації та дати реєстрації в ЄРПН, то чітко прослідковується факт відсутності порушень зі сторони позивача, який у мінімально можливі строки подавав такі розрахунки коригування для реєстрації, однак жодним чином не міг вплинути на своєчасність їх направлення контрагентами-постачальниками, якими було складено такі розрахунки коригування.

Дати отримання розрахунків коригування від постачальників підтверджуються витягами з електронної системи M.E .DOC з фіксацією дати отримання позивачем кожного з розрахунків коригування, вказаних в акті перевірки.

В описаних в акті перевірки випадках позивач не мав можливості здійснювати реєстрацію 10-ти розрахунків коригування у вказані податковим органом граничні строки, оскільки на дату настання таких строків, розрахунки коригування ще не були отримані від постачальників, які їх склали. Дані обставини виключають наявність вини в діях позивача.

Враховуючи вищевказане, вважає, що викладені в акті перевірки від 19.04.2024 №9768/03-20-04-07/36698963 висновки податкового органу про наявність порушень 10-ти розрахунків коригування чинного законодавства зі сторони ТОВ "Вудленд Україна" є безпідставними, які були зроблені в результаті неповного дослідження фактичних обставин справи, а тому податкове повідомлення-рішення від 28.05.2024 №7 просить визнати протиправним та скасувати.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 20.08.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі, ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (а. с. 51).

У відзиві на позовну заяву (а. с. 55-58) представник відповідача не погоджується із доводами позовної заяви та зазначає, що ПК України не визначено перелік документів, які можуть слугувати підтвердженням дати отримання покупцем розрахунку коригувань при камеральній перевірці дотримання строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН. Разом з тим, у ПК України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування, складеного до податкової накладної.

Позивач у своїй позовній заяві зазначає, що подавав для реєстрації в ЄРПН розрахунок коригування у строк, що не перевищував 5 календарних днів з дати отримання відповідного розрахунку коригування від постачальника. Дослідивши таблицю 1, котра є наявна у додатках до позовної заяви, представник відповідача звертає увагу на те, що датою виписки ПН/РК №19 є 31.03.2023, а дата отримання від контрагента - 20.04.2023, однак дата реєстрації - 09.05.2023.

Датою виписки ПН/РК №11 є 21.07.2023, а дата отримання від контрагента -13.09.2023, однак дата реєстрації - 13.09.2023.

Згідно пункту 16 розділу III Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289 зі змінами і доповненнями, у разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 ПК України, та/ або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний період заяву зі скаргою на такого продавця/покупця за формою згідно з (Д7) (додаток 7).

Копії документів, передбачених пунктом 201.10 статті 201 розділу V цього Кодексу, подаються до контролюючого органу за місце обліку платника податків у строки, передбачені для подання податкової декларації.

Таке право зберігається за платником податків протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З урахуванням наведеного, представник відповідача зауважує, що за даними ІКС "Податковий блок" ТОВ "Вудленд Україна" Додаток 7 до податкових декларацій з ПДВ за звітні (податкові) періоди червень 2022 року, жовтень 2022 року, березень 2023 року, липень - серпень 2023 року не подавало.

Крім цього, до ГУ ДПС у Волинській області від ТОВ "Вудленд Україна" заява щодо можливості чи неможливості виконання свого податкового обов`язку згідно Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у пп. 69.1 д. 69 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» ПК України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225, не надходила.

На підставі вищезазначеного просить в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

18.10.2024 до суду від представника позивача надійшла заява, в якій просить прохальну частину позовної заяви вважати вірною у наступній редакції: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7 від 28.05..2024 (форма «Н»), прийняте ГУ ДПС у Волинській області в частині нарахування штрафу в сумі 65 991,98 грн (а. с. 71-72).

Дослідивши письмові докази та письмові пояснення сторін, суд встановив наступне.

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, у порядку, визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку, звіту) дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких накладних в ЄРПН ТОВ "Вудленд Україна", за результатами якої було складено акт від 19.04.2024 №9768/03-20-04-07/36698963 (а. с. 35-39).

Актом перевірки встановлено порушення позивачем п. 201.10 ст. 201 ПК України, п. 89 підрозділу 2, п.п. 69.1, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України в частині несвоєчасної подачі на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, а саме 19 розрахунків коригування кількісних і вартісних показників: від 10.06.2022 №63; від 03.06.2022 №1; від 24.10.2022 №5; від 18.02.2022 №34; від 04.07.2023 №6; від 31.03.2023 №19; від 21.07.2023 №21; від 21.07.2023 №15; від 21.07.2023 №20; від 21.07.2023 №16; від 21.07.2023 №23; від 14.07.2023 №1; від 21.07.2023 №11; від 10.08.2023 №3; від 07.08.2023 №1; від 10.08.2023 №2; від 10.08.2023 №3; від 15.02.2024 №29; від 31.01.2024 №41.

На підставі акта перевірки від 19.04.2024 №9768/03-20-04-07/36698963 ГУ ДПС у Волинській області за порушення ТОВ "Вудленд Україна" п. 201.10 ст. 201 ПК України, п.п. 69.1, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України, п. 89 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України винесено податкове повідомлення-рішення від 28.05.2024 №7, яким за затримку реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 74 004,64 грн.

ТОВ "Вудленд Україна" не погодилося із цим податковим повідомленням-рішенням та подало до ДПС України скаргу (а. с. 15-17) в частині нарахування штрафних санкцій в розмірі 65 991,98 грн (щодо нарахування штрафних санкцій за невчасну реєстрацію 10-ти РК в ЄРПН), за результатами розгляду якої ДПС України прийняла рішення від 30.07.2024 вих. №23188/6/99-00-06-01-02-06 про результати розгляду скарги, яким ДПС залишила без змін податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 28.05.2024 №7 в частині застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 65 991,98 грн, а скаргу в оскаржуваній частині - без змін.

Незгода позивача із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням у вищенаведеній частині (застосування штрафних санкцій в розмірі 65 991,98 грн) стала підставою для його звернення із цим позовом до суду.

При вирішенні даного спору суд застосовує такі нормативно-правові акти.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.

Згідно із пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, що ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до пп. 16.1.2, 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Згідно із пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки може бути, серед іншого: 1) своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків); 2) своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних (абзац 1,2 підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

Згідно із п. 76.1 ст. 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

За приписами п. 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацом першим пункту 192.1 ст. 192 ПК України передбачено що, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абзац третій пункту 192.1 статті 192 ПК України визначає, що розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: - для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" цього кодексу.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, суд зазначає наступне.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (набрав чинності 08.02.2023) підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Пунктом 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Тобто, п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ введено відмінні від п. 201.10 ст. 201 ПК України граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних і при цьому законодавцем не указано окремо конкретної календарної дати, з якої п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ підлягає застосуванню.

Отже, за загальним правилом положення п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ підлягають застосуванню до тих правовідносин, котрі виникнуть у часі після набрання законної сили нормами Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ (тобто після 08.02.2023) або стосовно тих накладних граничний строк реєстрації яких у Реєстрі не закінчиться перебігом на указану календарну дату.

Згідно з п.90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, до 07.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних визначалися п. 201.10 ст.201 ПК України, а з 08.02.2023 граничні строки реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних визначаються п. 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ.

За порушення визначених п. 201.10 ст.201 ПК України граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягає застосуванню штраф у порядку п. 120-1.1 ст.120-1 ПК України, а за порушення визначених п. 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ граничних строків реєстрації податкової накладної (та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної) в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягає застосуванню штраф у порядку п. 90 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ.

Згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX "Інші перехідні положення" ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Так, на переконання контролюючого органу позивачем проведено реєстрацію 19 розрахунків коригування поза межами строків, встановлених п. 201.10 ст. 201 ПК України та п. 89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України.

В обґрунтування позовних вимог позивачем вказано, що ним не порушено терміни реєстрації 10-ти розрахунків коригування від 10.06.2022 №63, від 03.06.2022 №1, від 24.10.2022 №5, від 31.03.2023 №19, від 14.07.2023 №1, від 21.07.2023 №11, від 10.08.2023 №3, від 07.08.2023 №1, від 10.08.2023 №2, від 10.08.2023 №3 до податкових накладних в ЄРПН, оскільки відповідачем невірно визначено граничну дату реєстрації розрахунків коригування.

Отже, в рамках даної справи є спірним питання початку відліку строків для реєстрації вищезазначених 10-ти розрахунків коригування до податкових накладних.

Судом встановлено, що розрахунки коригування позивачу надані постачальниками (продавцями), які складені на позивача, як на отримувача - платника податку, і в них передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг.

За наведеного вище правового регулювання суд зазначає, що строки реєстрації розрахунків коригування, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику обраховуються інакше, а ніж інші. Строк для такої реєстрації обраховується від дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не від дати складання такого розрахунку постачальниками (продавцями).

Таким чином, обов`язковою умовою встановлення факту порушення граничного строку реєстрації розрахунку коригування у випадку порушення граничного строку за загальним правилом 15 календарних днів, а у редакції Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ 18 календарних днів, з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем) є саме встановлення дати отримання розрахунків коригування до податкових накладних отримувачем (покупцем).

Оскільки, стовпчик 6 таблиці акта перевірки з назвою "сума податку на додану вартість, грн" містить зменшені суму компенсації податку на додану вартість, то для притягнення позивача до відповідальності відповідач зобов`язаний в акті чи в розрахунку до податкового повідомлення-рішення вказати не дату виписки (складання) ПН/РК, як це було зроблено в стовпчику 2 таблиці, а зазначити дату отримання отримувачем (покупцем), у даному разі позивачем, таких розрахунків коригування.

Проте відповідач під час камеральної перевірки не зазначив інформацію щодо дат отримання розрахунків коригування позивачем від його постачальників для подальшої реєстрації, що призвело до неправомірності висновків про порушення граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.

В той же час, позивач надав суду докази, що підтверджують дати отримання таких розрахунків коригування від постачальників товарів/послуг, а саме роздруківки електронних документів (документообіг з контрагентом та з контролюючими органами) з електронної програми M.E.Doc (а. с. 20-31), якими підтверджено вчасне подання позивачем спірних розрахунків коригування від 10.06.2022 №63, від 03.06.2022 №1, від 24.10.2022 №5, від 14.07.2023 №1, від 21.07.2023 №11, від 10.08.2023 №3, від 07.08.2023 №1, від 10.08.2023 №2, від 10.08.2023 №3 на реєстрацію в ЄРПН, а саме не більше 15 та 18 календарних днів з дня їх отримання. Однак пропущено строк реєстрації в ЄРПН розрахунок коригування від 31.03.2023 №19, який отриманий від контрагента 20.04.2023, а відправлений на реєстрацію та зареєстрований в ЄРПН 09.05.2023, тобто пропущено 1 календарний день для здійснення реєстрації в ЄРПН.

Сума зменшеного ПДВ у цьому РК від 31.03.2023 №19 становить 1 304,67 грн, а тому розмір штрафних санкцій за пропуск граничного строку реєстрації цього РК має становити 26,10 грн (2% від суми ПДВ).

Таким чином, судом підтверджено відсутність порушення з боку позивача граничних термінів реєстрації 9 з 10 спірних розрахунків коригування, оскільки терміни їх реєстрації з дня отримання не перевищують 15 та 18 календарних днів.

Як уже зазначено судом вище, норми Податкового кодексу України чітко встановлюють, що строк у який повинен здійснити дії платник податків обчислюється з моменту отримання розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Отже, позивач не порушив ані п. 201.10 ст. 201 ПК України, ані п.89 підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України щодо реєстрації 9-ти спірних РК від 10.06.2022 №63, від 03.06.2022 №1, від 24.10.2022 №5, від 14.07.2023 №1, від 21.07.2023 №11, від 10.08.2023 №3, від 07.08.2023 №1, від 10.08.2023 №2, від 10.08.2023 №3, оскільки вчасно, упродовж 15 та 18 календарних днів з дня їх отримання від контрагента, зареєстрував в ЄРПН, тому відсутні підстави для притягнення його до відповідальності в частині нарахування штрафних санкцій у сумі 65 965,88 грн (65 991,98 грн - 26,10 грн = 65 965,88 грн).

Податковий кодекс України чітко встановлює, що строк у який повинен здійснити дії платник податків обчислюється з моменту отримання розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), в той же час, відповідач ні під час складання акта перевірки, ні в ході розгляду справи не встановив та не надав доказів отримання покупцем таких розрахунків коригування від постачальників.

Натомість, позивач дані про час отримання розрахунків коригування від постачальників (продавців) надав разом зі скаргою на податкове повідомлення-рішення до ДПС України, а також разом із позовною заявою до суду, відповідач їх також не спростував.

Так, дійсно Податковим кодексом України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику.

Однак відповідач застосовує підхід до тлумачення норм Податкового кодексу України, який не відповідає вимогам п. 4.1.4 ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 ПК України, та у ситуації правової невизначеності обрав варіант поведінки, який не є вигідним для платника податків.

Такі висновки суд робить виходячи з того, що відповідно до вищенаведених приписів законодавства розрахунок корегування складається безпосередньо продавцем/постачальником, після чого направляється покупцю/отримувачу послуг, який здійснює його реєстрацію. Тобто, покупець (у цій справі позивач) повністю залежний від дати складання розрахунків коригування продавцем, а тому є справедливим та логічним здійснювати розрахунок строку реєстрації розрахунків коригування з дати його отримання від постачальника, оскільки позивач (покупець) не має впливу на строки складання розрахунків коригування продавцем, а тому притягнення його до відповідальності за порушення строків реєстрації розрахунків коригування, складених іншим суб`єктом є протиправним в силу відсутності його вини у тривалому надісланні таких розрахунків постачальником товарів/послуг.

Одним із ключових положень юридичної визначеності є «якість закону», яка охоплює собою такі характеристики відповідного акта законодавства, як, зокрема, чіткість, точність, недвозначність, зрозумілість, узгодженість, доступність, виконуваність, передбачуваність та послідовність. Ці характеристики стосуються як положень будь-якого акта (норм права, які в ньому містяться), так і взаємозв`язку такого акта з іншими актами законодавства такої ж юридичної сили.

Будь-які обмеження, які накладаються, мають ґрунтуватися на положеннях законодавства. Воно має бути сформульоване з достатньою чіткістю, щоб надати особі можливість визначити, чи буде її поведінка суперечити закону та якими можуть бути вірогідні наслідки порушень. Передбачення у національному законодавстві чітких визначень є істотною умовою для того, щоб закон залишався нескладним для розуміння та застосування, а також для запобігання спробам регулювати діяльність, яка не підлягає регулюванню (рішення ЄСПЛ у справі «Вєренцов проти України» від 11 квітня 2013 року).

Оскільки діючим законодавством не врегульований механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунків коригування, то застосування податковим органом інших норм щодо реєстрації ПН є протиправним.

Крім того, положеннями п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України визначено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

У постанові Верховного Суду від 10.02.2021 по справі № 380/671/20 вказано, що сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.

Вищенаведеною нормою охоплюються не лише очікування платника почуватися захищеним, а й відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Таким чином, оскільки вищенаведені положення Податкового кодексу України дають підстави стверджувати про існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків, а тому слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків.

Стосовно того, що додані до позову копії роздруківки електронних документів (документообіг з контрагентом та з контролюючими органами) електронної програми M.E.Doc є достатніми доказами виконання позивачем його податкових обов`язків, суд зауважує, що відомості з програмного забезпечення для подання звітності до контролюючих органів та обміну юридично значущими первинними документами між контрагентами в електронному вигляді "M.E.Doc" є належними та допустимим доказами, з яких можливо ідентифікувати номер, зміст операцій, точну дату та час отримання та реєстрацію спірних розрахунків коригування до податкових накладних.

Аналогічну правову позицію неодноразово висловлював Верховний Суд, зокрема й у постановах від 28.04.2020 у справі №810/198/16, від 20.10.2020 у справі №620/817/19, від 24.11.2021 у справі №200/12604/19-а.

Суд не бере до уваги твердження представника відповідача про відсутність зі сторони позивача заяв зі скаргами на дії контрагента щодо невчасного надання розрахунків коригування, оскільки такі заяви зі скаргами слід подавити у випадку порушення таким контрагентом граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних чи розрахунків коригування до таких податкових накладних. У спірному випадку розрахунки коригування до податкових накладних внаслідок зменшення сум ПДВ зобов`язаний подавати на реєстрацію в ЄРПН отримувач послуг (покупець товарів), тобто позивач, а тому заяви зі скаргами на дії контрагента позивач не подавав. При цьому, чинне законодавство не містить вимог до отримувача послуг (покупця товарів) щодо подання заяв зі скаргами на контрагента внаслідок тривалого ненадіслання цим контрагентом розрахунків коригування.

Відтак, позивач виконав свій податковий обов`язок щодо вчасного надіслання на реєстрацію в ЄРПН після отримання від контрагента 9-ти розрахунків коригування до податкових накладних.

Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення від 28.05.2024 №7 є протиправним та підлягає скасуванню в частині нарахування штрафу у сумі 65 965,88 грн.

Частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, суд дійшов висновку, що позовні вимоги слід задовольнити частково в частині нарахування у податковому повідомленні-рішенні від 28.05.2024 №7 штрафу у сумі 65 965,88 грн.

Відповідно до статті 244 Кодексу адміністративного судочинства України суд під час ухвалення рішення вирішує, як розподілити між сторонами судові витрати.

Згідно з частинами першої, третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Позивач при зверненні до суду з даним позовом сплатив судовий збір у сумі 2 422,40 грн згідно із платіжною інструкцією від 12.08.2024 №1383 (а. с. 49).

Оскільки суд задовольняє позов частково, тому на користь позивача належить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача пропорційно до розміру задоволених позовних вимог судовий збір у сумі 2 421,43 грн.

Керуючись статтями 243-246, 255, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 28.05.2024 №7 в частині нарахування штрафу у сумі 65 965,88 грн (шістдесят п`ять тисяч дев`ятсот шістдесят п`ять гривень 88 копійок).

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Вудленд Україна" судовий збір у сумі 2 421,43 грн (дві тисячі чотириста двадцять одна гривня 43 копійок).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю "Вудленд Україна" (43016, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Ковельська, будинок 2, офіс 517, ідентифікаційний код 36698963).

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ідентифікаційний код 44106679).

Суддя Н. В. Стецик