Справа № 280/5710/22
Суддя: Бишевська Н.А.
Дата ухвалення: 2024-10-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

03 жовтня 2024 року м. Дніпросправа № 280/5710/22

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Бишевської Н.А. (доповідач),

суддів: Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 квітня 2023 року

у справі №280/5710/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю НЕТ-СТРОЙ ГРУП

до Головного управління ДПС у Запорізькій області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

27 вересня 2022 р. Товариство з обмеженою відповідальністю НЕТ-СТРОЙ ГРУП звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області в якому просило про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.02.2022 №1, №01, №1 та №1.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що на підтвердження взаємовідносин з ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРА БУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020» у позивача в наявності є усі первинні документи, які підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, та які підтверджують здійснення господарських операцій. На підтвердження правомірності зазначених господарських операцій позивач надав до перевірки належним чином оформлені первинні документи (договори, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, акти здачі-приймання виконаних робіт), регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством щодо взаємовідносин з ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020», що відображено безпосередньо в акті перевірки. Укладені договори з контрагентами ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРА БУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020» безпосередньо пов`язані з основним видом господарської діяльності позивача - електромонтажні роботи. При цьому дослідження використання позивачем у своїй господарській діяльності послуг та товарів, придбаних у контрагентів постачальників, у акті перевірки не здійснено, хоча у акті перевірки встановлено, що основним покупцем послуг позивача є ПРАТ «КИЇВСТАР». Окрім виконання робіт та надання послуг на адресу ПРАТ «КИЇВСТАР», придбані у ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020» послуги та товари використовувались позивачем для виконання робіт та надання послуг на адресу ТОВ «ІНФОКОМ ЛТД» (), що навіть не згадується в акті перевірки.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 13 квітня 2023 р. у справі № 280/5710/22 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю НЕТ-СТРОЙ ГРУП до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 23.02.2022 № 1, яким збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 26904423,75 грн, в тому числі за основним зобов`язанням 21523539,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 5380884,75 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 23.02.2022 № 1, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем: адміністративні штрафи та інші санкції, в сумі 1020,00 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 23.02.2022 № 1, яким застосовано штраф за платежем: податок на додану вартість, в сумі 3 400,00 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду, Товариством з обмеженою відповідальністю НЕТ-СТРОЙ ГРУП та Головним управлінням ДПС у Запорізькій області подано апеляційні скарги, згідно яких сторони просили скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 квітня 2023 року у справі №280/5710/22, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В апеляційній скарзі позивач, обґрунтовуючи свої вимоги, просив скасувати рішення в частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 1 в частині визначення податкового зобов`язання в сумі 1 838 148,00 грн., ухваливши нове рішення про задоволення позову в повному обсязі. На думку позивача, судом першої інстанції в цій частині неповно з`ясовані обставини, що мають значення для справи, висновки суду першої інстанції не відповідають фактичним обставинам справи.

Скаржник вважає неправильним висновок суду першої інстанції, що оскільки завищення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовий звітності, на загальну суму 10 211 932 грн. виявлено контролюючим органом, тому є правомірним донарахування податку на прибуток в сумі 1 838 148 грн., із посиланням на висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 24 лютого 2020 року у справі № 440/443/18.

Виявлене порушення щодо віднесення до складу витрат первинних документів минулих періодів виникло у зв`язку з виконанням вказівок контролюючого органу щодо дотримання розміру податкового навантаження з податку на прибуток. Відповідач мав встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням уточнюючого розрахунку, проте відповідачем не надано доказів встановлення дійсного обов`язку платника зі сплати податку, а контролюючим органом прийняті уточнюючі декларації, у електронному кабінеті платника з податку на прибуток збільшено переплати на суму 1 601 281,03 грн.

В апеляційній скарзі відповідач просив скасувати рішення в частині задоволених позовних вимог з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову повністю.

На думку скаржника, позивачем з метою мінімізації податкових зобов`язань застосовано схему уникнення від сплати до бюджету податків внаслідок укладання з ТОВ «Ін-Буд 2018», ТОВ «Сіті Гуд», ТОВ «Терра-Буд 2019», ТОВ «Мега-Буд 2020» договорів на виконання договору, укладеного з ПрАТ «Київстар», з технічного обслуговування та будівництва широкосмугової мережі доступу фіксованого зв`язку. Первинні документи, складені між позивачем та вказаними підприємствами, є формально складеними.

На переконання скаржника судом першої інстанції не враховано наступне: не встановлення виробника товару по ланцюгу постачання; товарно-транспортні накладні частково оформлені з порушенням порядку; відсутні паспорти якості, сертифікати відповідності; видаткові накладі не містять зазначення посадової особи, відповідальної за здійснення господарських операцій; негативна податкова інформація, наявна в базах даних ДПС; податкова та фінансова звітність надсилалась з одної ІР-адреси.

Також судом першої інстанції не враховано, що за повідомленням ПрАТ «Київстар» запитів на погодження залучення третіх осіб до виконання робіт від виконавця (позивача) не надходило, не зафіксовано в процесі прийняття виконаних робіт.

Крім того, позивачем занижені податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 68 928 грн. у грудні 2019 року, хоча було здійснено реалізацію радіатора охолоджування.

Вважає доведеним факт не надання позивачем повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП, позаяк позивачем укладено 18 договорів оренди транспортних засобів, нежитлових приміщень, суборенди нежитлових та складських приміщень.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 17.01.2024 рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13.04.2023 в справі №280/5710/23 скасовано в частині задоволених позовних вимог, ухвалено в цій частині нове рішення про відмову у задоволенні позову. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Зазначене рішення суду апеляційної інстанції оскаржено позивачем шляхом звернення з касаційною скаргою до Верховного Суду.

Постановою Верховного Суду від 13.08.2024 касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Нет-Строй Груп» - задоволено частково.

Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 17.01.2024 у справі №280/5710/22 в частині відмови в позові про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області: від 23.02.2022 № 1 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 17659650,00 грн, від 23.02.2022 № 1 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 26904423,75 грн та від 23.02.2022 № 1 про застосування штрафу в сумі 3400,00 грн. скасовано.

Направляючи справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції, в частині, Верховний суд зазначив, що аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік певного платника податків від інших осіб, від господарських та виробничих можливостей контрагента. Переконання контролюючого органу про те, що контрагенти постачальника позивача не мали достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарських операцій, не можуть слугувати беззаперечними доводами щодо фактичного нездійснення господарських операцій,.

Контролюючий орган на виконання вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України повинен довести та надати належні докази, які б свідчили, що наявні у суб`єкта підприємницької діяльності трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для здійснення господарських операцій.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів самі по собі не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Відповідно до норм Податкового кодексу України податкова інформація є одним із джерел інформації, яке податкові органи можуть використовувати для здійснення своїх повноважень та функцій. При цьому, така інформація має бути підтверджена належними і допустимими доказами, зокрема, документами бухгалтерського і податкового обліку платника податку, його контрагента. Такі документи мають відображати зміст (суть) відносин між учасниками господарських операцій. Тобто узагальнена податкова інформація не є першоджерелом, а тому лише її наявність в розпорядженні податкового органу не є доказом недотримання платником вимог податкового законодавства.

Отримана відповідачем податкова інформація повинна оцінюватися у співвідношенні з первинною документацією. Така інформація носить виключно інформативний характер та сама по собі, окремо від інших доказів або за їх відсутності, не доводить податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган.

Приймаючи рішення про скасування постанови апеляційної інстанції, Верховний Суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій про правомірність збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1 838 148 грн. згідно податкового повідомлення-рішення від 23.02.2022 № 1.

Справу №280/5710/22 в частині відмови в позові про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС у Запорізькій області: від 23.02.2022 № 1 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 17659650,00 грн, від 23.02.2022 № 1 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 26904423,75 грн та від 23.02.2022 № 1 про застосування штрафу в сумі 3400,00 грн. направлено на новий розгляд до Третього апеляційного адміністративного суду.

Розгляд апеляційної скарги відповідача призначено у судовому засіданні, судові засідання проведено в режимі відеоконференції.

Представниками сторін у судовому засіданні надано ґрунтовні пояснення щодо обставин по справі та підтримано позиції, викладені в апеляційній скарзі та запереченнях до неї. Від представника позивача до матеріалів справи направлено клопотання про долучення додаткових доказів, а саме договорів, що укладалися між позивачем та ПРАТ « Київстар» та ТОВ « Інфоком» та зведені оборотні відомості по взаємовідносинам із цими контрагентами, договір підряду № 08-06-21 від 8 червня 2021 року, що укладалися між позивачем та ТОВ « Мега-Буд 2020» на виконання робіт на об`єктах ТОВ « Інфоком» . На переконання позивача, долучення зазначених доказів та їх дослідження судом узгоджується із позицією , висловленою касаційною інстанцією у постанові від 13.04.2024 р. у цій справі, та відповідно, спростовує заперечення відповідача з цього приводу.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, та зазначає:

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, ГУ ДПС у Запорізькій області проведено в період 03 листопада 2021 року по 14 грудня 2021 року документальну планову виїзну перевірку ТОВ «НЕТ СТРОЙ ГРУП» () за період діяльності з 01 жовтня 2019 року по 30 вересня 2021 року з метою перевірки питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства та з 01 жовтня 2019 року по 30 вересня 2021 року з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

За результатами проведеної перевірки складений акт від 21 грудня 2021 року № 12560/08-01-07-01/41074388.

За висновками акту встановлено наступні порушення:

1. п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, внаслідок чого ТОВ «НЕТ СТРОЙ ГРУП» занижені податкові зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 19 497 798 грн., у тому числі 2019 рік (без урахування трьох кварталів) у сумі 2 647 116 грн., перший квартал 2020 року - 2 196 767 грн., півріччя 2020 року - 4 253 312 грн., три квартали 2020 року - 6 731 446 грн., 2020 рік - 10 448 200 грн., перший квартал 2021 року - 3 115 093 грн., півріччя 2021 року - 5 092 029 грн., три квартали 2021 року - 6 402 482 грн.;

2. п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП» занижені до сплати податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 21 523 539 грн., у тому числі: жовтень 2019 року - 974 426 грн., листопад 2019 року - 847 635 грн., грудень 2019 року - 62 411 грн., січень 2020 року - 1 501 693 грн., лютий 2020 року - 415 215 грн., березень 2020 року -525 496 грн., квітень 2020 року - 917 328 грн., травень 2020 року - 517 567 грн., червень 2020 року - 1 059 294 грн., липень 2020 року - 921 372 грн., серпень 2020 року - 492 415 грн., вересень 2020 року - 1 060 011 грн., жовтень 2020 року - 1 438 046 грн., листопад 2020 року - 637 453 грн., грудень 2020 року - 2 400 600 грн., січень 2021 року - 484 176 грн., лютий 2021 року - 678 629 грн., березень 2021 року - 846 851 грн., квітень 2021 року - 657 933 грн., травень 2021 року - 594 439 грн., червень 2021 року - 785 975 грн., липень 2021 року - 817 896 грн., серпень 2021 року - 1 526 889 грн., вересень 2021 року - 794 789 грн.;

3. п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині відсутності реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме: за період 31 грудня 2019 року не зареєстрована податкова накладна на суму ПДВ 68 928 грн.;

4. п. 63.3 ст. 63 Податкового кодексу України, п. 8.4 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19 грудня 2011 року №1588, в частині не надання повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадить діяльність, за формою №20-ОПП після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків;

5. пп. 14.1.180 ст. 14, п. 51.1 ст. 51, п. 176.2 «а», п. 176.2 «б» ст. 176 Податкового кодексу України, п. 3.2, п. 3.3, п. 3.4, п. 3.5 Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерствва фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, за 4 кв. 2019 р., 3 кв. 2020 р., 4 кв. 2020 р., 1 кв.2021 р., 2 кв. 2021 р.;

6. пп. 168.1.1, пп. 168.1.2 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України, а саме: несвоєчасно перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати за другу половину грудня 2019 року, у розмірі 13 473,82 грн.; несвоєчасно перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб за оренду транспортних засобів у розмірі 3 888,00 грн, у т.ч.: жовтень 2019 у сумі 648,00 грн, січень 2020 у сумі 864,00 грн, лютий 2020 у сумі 648,00 грн, березень 2020 у сумі 216,00 грн, квітень, 2020 у сумі 432,00 грн травень, 2020 у сумі 1080,00 грн; несвоєчасно перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб за компенсацію оренди транспортних засобів у розмірі 738,77 грн, у т.ч.: січень, 2020 у сумі 432,01 грн, січень 2021 у сумі 216,00 грн, травень 2021 у сумі 90,77 грн.

Відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

№ 1 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 19 497 798,00 грн.,

№ 01 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 26 904 423,75 грн., в тому числі за основним платежем - 21 523 539,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 5 380 884,75 грн.,

№ 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за платежем адміністративні штрафи та інші санкції у сумі 1 020,00 грн.,

№ 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на додану вартість у сумі 3 400,00 грн.

За результатами розгляду скарги позивача рішенням Державної податкової служби України від 18 серпня 2022 року №9385/6/99-00-06-01-01-06 скарга позивача залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

Не погодившись зі спірними рішеннями Товариство звернулось до суду.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції визнав доведеним здійснення реальних господарських операцій позивача з ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020» відповідними первинними документами, які в повній мірі відображають зміст та обсяг цих господарських операцій, а також свідчать про зміни в майновому стані позивача, що відбувалися у зв`язку із здійсненням оплати за отриманий товар та послуги. Первинні документи оформлені відповідно до вимог ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», всі податкові накладні, виписані контрагентами позивача, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, а контролюючим органом до цих податкових накладних не висловлено жодних зауважень.

Оскільки позивачем доведено правомірність віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість в ході виконання реальних господарських операцій, а також правомірно сформовано витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток за цими господарськими операціями, суд першої інстанції дійшов висновку про відсутність підстав вважати про умисність дій ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП» та його вину у вчиненні податкового правопорушення.

Щодо заниження задекларованих показників р. 4.1 декларації з ПДВ на суму 68 928 грн. внаслідок не нарахування податкових зобов`язань та не виписки податкової накладної на суму списаних у бухгалтерському обліку радіаторів охолоджування, суд першої інстанції вказав, що на час проведення перевірки фактично відсутнє списання з балансу радіаторів охолодження у кількості 698 шт., а отже сама операція списання не відбулася, тому у позивача відсутній обов`язок щодо її відображення, а висновки про встановлене в акті перевірки порушення п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПК України в частині відсутності реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та заниження задекларованих показників р. 4.1 декларації з ПДВ на суму 68 928 грн. є безпідставними.

Стосовно не надання повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою № 20-ОПП, суд першої інстанції вважав, що строки повідомлення про об`єкт оподаткування за формою 20-ОПП встановлює наказ №1588 від 09 грудня 2011 року, а не ПК України, тому невчасне повідомлення про об`єкти оподаткування не є підставою для відповідальності згідно з п. 117.1 ст. 117 ПК України, а спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та приймаючи рішення про відмову суд апеляційної інстанції звернув увагу на те, що відповідно до пункту 3.3.3 договору, укладеного між ПрАТ «Київстар» та ТОВ «Нет-Строй Груп» 26.02.2020, № 385217 технічного обслуговування та будівництва широкосмугової мережі доступу фіксованого зв`язку) (далі договір № 385217) виконавець має право залучати до виконання робіт третіх осіб у разі отримання на таке залучення письмової згоди замовника, виконавець несе відповідальність за всі дії таких третіх осіб як за свої власні; відповідно до пункту 3.1.2.4 виконавець зобов`язується прийняти ключі від об`єктів та скласти акт прийому-передачі комплекту ключів від об`єкту; відповідно до пункту 3.1.3.3 договору № 385217 виконавець зобов`язується здійснювати видачу ключів через журнал обліку виданих/повернутих ключів.

За повідомленням ПрАТ «Київстар» (лист від 14.02.2022 № 4382/05) впродовж дії контракту виконавець в повному обсязі виконував та виконує всі контракті зобов`язання; запитів на погодження залучення третіх осіб до виконання робіт за договором від виконавця не надходило, також не біло зафіксовано в процесі прийняття виконаних робіт.

Крім того, суд зазначив, що відсутні докази ведення виконавцем журналу обліку виданих/повернутих ключів, відсутні докази видачі та повернення ключів субпідрядниками.

Суд апеляційної інстанції, при першому перегляді рішення по справі, не визнав належними та достатніми доказами залучення субпідрядних підприємств для виконання робіт за договором № 385217 листи ТОВ «Нет-Строй Груп» на адресу ПрАТ «Київстар» про надання доступу до інформаційної системи для співробітників, адже в цих листах відсутні відомості про те, що зазначені в них особи є найманими працівниками субпідрядників.

Отже, суд дійшов висновку про недоведеність фактичного здійснення спірних господарських операцій (придбання матеріалів та робіт у ТОВ «Ін-Буд 2018», ТОВ «Сіті Гуд», ТОВ «Терра-Буд 2019», ТОВ «Мега-Буд 2020»), безпідставним формування позивачем фінансового результату до оподаткування податком на прибуток за наслідками цих господарських операцій. Тільки факт складання первинних документів не може бути підставою для висновку про правомірність визначення фінансового результату до оподаткування податком на прибуток.

Скасовуючи рішення суду апеляційної інстанції в цій частині, судова колегія Верховного Суду зазначила, що формуючи висновок про нереальність здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «Ін-Буд 2018», ТОВ «Сіті Гуд», ТОВ «Терра-Буд 2019», ТОВ «Мега-Буд 2020», суд апеляційної інстанції посилається лише на окремі положення договору №385217, укладеного між позивачем та ПрАТ «Київстар», тоді як надані до позовної заяви первинні документи залишено поза увагою. Фактично, пославшись лише на свій аналіз окремих положень договору №385217, укладеного між позивачем та ПрАТ «Київстар», суд апеляційної інстанції прийшов до висновку про нереальність здійснення господарських операцій позивача із субпідрядними організаціями по взаємовідносинах, пов`язаних із іншими контрагентами, відмінними від ПрАТ «Київстар».

Переглядаючи рішення суду першої інстанції у даній частині позовних вимог, в межах доводів апеляційної скарги відповідача, судова колегія зазначає наступне.

Так судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що основними видами діяльності позивача є електромонтажні роботи (КВЕД 43.21), установлення та монтаж машин і устаткування (КВЕД 33.20), будівництво житлових і нежитлових будівель (КВЕД 41.20), будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій (КВЕД 42.22), неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90), вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41).

Контрагентом - покупцем послуг позивача є ПрАТ «Київстар» () виконання електромонтажних робіт з будівництва ліній зв`язку, їх обслуговування та ремонту, ТОВ «Інфоком ЛТД» () - послуги (роботи) у сфері телекомунікації.

Для виконання робіт за договорами з вказаними контрагентами позивачем залучалися у якості субпідрядників та постачальників матеріалів ТОВ «Ін-Буд 2018» (), ТОВ «Сіті Гуд» (), ТОВ «Терра-Буд 2019» (), ТОВ «Мега-Буд 2020» ().

Так, зокрема, між позивачем та ТОВ «Ін-Буд 2018» укладено: договір поставки №3/1/19 від 03.01.2019, відповідно до якого ТОВ «Ін-Буд 2018» (Постачальник) постачало на адресу позивача (покупця) матеріали; договір №1 від 03.09.2018, відповідно до умов якого ТОВ «Ін-Буд 2018» (Виконавець) за дорученням позивача (Замовника) виконувало роботи з технічного обслуговування, аварійно відновлювальні роботи, роботи по підключенню абонентів за заявками Замовника; роботи з будівництва, роботи на АКЛ, а також у разі виникнення такої необхідності інші роботи за окремим письмовими або усними заявками Замовника. За додатковою угодою №27/01 від 01.06.2020 до договору №1 від 03.09.2018 ТОВ «Ін-Буд 2018» виконувало роботи та додаткові роботи, пов`язані із технічним обслуговуванням місцевих ліній зв`язку (МЛЗ).

Також між позивачем та ТОВ «Сіті Гуд» укладено: договір поставки №3/4 від 30.04.2020, відповідно до якого ТОВ «Сіті Гуд» (Постачальник) постачало на адресу позивача (Покупця) матеріали; договір № від 30.09.2019, відповідно до умов якого ТОВ «Сіті Гуд» № 1 (Виконавець) за дорученням позивача (Замовника) виконувало роботи з технічного обслуговування, аварійно відновлювальні роботи, роботи по підключенню Абонентів за заявками Замовника; роботи з будівництва, роботи на АКЛ, а також у разі виникнення такої необхідності інші роботи за окремим письмовими або усними заявками Замовника. За додатковою угодою №31/01 від 01.06.2020 до договору №1 від 30.09.2019 ТОВ «Сіті Гуд» виконувало роботи та додаткові роботи, пов`язані із технічним обслуговуванням місцевих ліній зв`язку (МЛЗ).

Між позивачем та ТОВ «Терра-Буд 2019» укладено: договір поставки №2 від 01.07.2020, відповідно до якого ТОВ «Терра-Буд 2019» (Постачальник) постачало на адресу позивача (Покупця) матеріали; договір №1 від 01.10.2019, відповідно до умов якого ТОВ «Терра-Буд 2019» (Виконавець) за дорученням позивача (Замовника) виконувало роботи з технічного обслуговування, аварійно-відновлювальні роботи, роботи по підключенню Абонентів за заявками Замовника; роботи з будівництва, роботи на АКЛ, а також у разі виникнення такої необхідності інші роботи за окремим письмовими або усними заявками Замовника. За додатковою угодою №35/01 від 01.06.2020 до договору №1 від 01.10.2019 ТОВ «Терра-Буд 2019» виконувало роботи та додаткові роботи, пов`язані із технічним обслуговуванням місцевих ліній зв`язку (МЛЗ).

Між позивачем та ТОВ «Мега-Буд 2020» укладено: договір поставки №30/4-1 від 30.04.2021, відповідно до якого ТОВ «Мега-Буд 2020» (Постачальник) постачало на адресу позивача (Покупцю) матеріали; договір поставки №6/21-1 від 01.06.2021, відповідно до якого ТОВ «Мега-Буд 2020» (Постачальник) постачало на адресу позивача (Покупцю) матеріали; договір № 01 від 16.11.2020, відповідно до умов якого ТОВ «Мега-Буд 2020» (Виконавець) за дорученням позивача (Замовника) виконував роботи з технічного обслуговування, аварійно-відновлювальні роботи, роботи по підключенню Абонентів за заявками Замовника; роботи з будівництва, роботи на АКЛ, а також у разі виникнення такої необхідності інші роботи за окремим письмовими або усними заявками Замовника.

До перевірки надавалися та до справи надано видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, додаткові угоди, акти здачі-приймання виконаних робіт, виписки банку, регістри бухгалтерського обліку по рахунку 631, податкові накладні, які підтверджують здійснення господарської операції між позивачем та його контрагентами.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Зміст господарської операції може встановлюватися з урахуванням змісту цивільно-правових чи господарсько-правових зобов`язань сторін, але не вичерпується останнім. Господарська операція може мати місце навіть за відсутності цивільно-правових чи господарсько-правових відносин між платниками податків.

З наведеного можна зробити висновок, що господарські операції (поставка, продаж, фінансова допомога, інвестиція тощо) є самостійним поняттям, відмінним від правочинів або господарських зобов`язань. Наслідки в податковому обліку створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто ті, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника податків.

Презумпція дійсності, притаманна цивільним правочинам, не може бути автоматично поширена на реальність господарських операцій. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Необхідною умовою для відображення операцій у складі доходу, витрат, податкових зобов`язань та податкового кредиту є факт реалізації/придбання товарів та послуг.

За відсутності факту придбання/реалізації товарів (робіт, послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту для цілей оподаткування податком на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку повинні братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, оскільки визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами ПК України.

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до пп. «а» п.185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

У відповідності до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За правилами п.200.4 ст.200 ПК України в редакції на час виникнення спірних правовідносин при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені у статті 198 Податкового кодексу України.

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (пп. «а» п.198.1 ст.198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках: порядковий номер податкової накладної; дата виписування податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи продавця, зареєстрованої як платник податку; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; вид цивільно-правового договору.

Податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг (пункт 201.4 статті 201 цього Кодексу)

Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця (пункт 201.6 статті 201 цього Кодексу).

Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально здійснені господарські операції, тобто такі, які пов`язані з рухом активів, зміною обставин або власного капіталу платника та відповідають змісту відображеному в складених платником податків договорах. Тобто у разі нереальності операцій нарахування податкового кредиту варто визнати безпідставним, незважаючи на наявність у платника податків доказів сплати продавцю вартості товару з ПДВ.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання у межах господарської діяльності.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. Податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Статтею 9 вказаного Закону передбачено, що підставою для відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю й упорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні і зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити: назва документа; дату і місце складання; назва підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до статті 3 Господарського Кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Податковий орган, в якості доводів апеляційної скарги, обґрунтовує свої твердження щодо відсутності реального здійснення господарських операцій між позивачем та такими контрагентами як ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «МЕГА-БУД 2020» такими доводами та обставинами:

По-перше, аналізом автоматизованих інформаційних систем ДПС України, у тому числі «Податковий блок», «Архів», які мають статус офіційних, не встановлено походження товарно-матеріальних цінностей по ланцюгу постачання.

За своєю номенклатурною назвою придбані товарно-матеріальні цінності в ТОВ «ІН-БУД 2018» можливо віднести до товарів імпортного походження. Згідно з аналізом даних Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) встановлено, що ТОВ «ІН-БУД 2018» по ланцюгу постачання реалізовані матеріали придбано в підприємств з ознаками фіктивності та/або взагалі їх не придбавало. Постачальником ТОВ «ІН-БУД 2018» було ТОВ «ПРОТЕКТОРТОРГ» (), який в свою чергу придбавав їх у ТОВ «АВЕРС-ІНК» (), основним постачанням якого було маркетингові та рекламні послуги, здійснювало придбання на митній території сигарет, тканин, взуття та здійснював імпортні операції з ввезення тканин, сумочок та взуття.

На запити відповідача від 03.11.2021 № 1-п та від 08.12.2021 № 3-п/в ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП» не надано документи, які б могли підтвердити виробника, а відповідно і походження товару (сертифікати, паспорти та інше), що постачалися контрагентом ТОВ «ІН-БУД 2018». На лист відповідача від 18.11.2021 № 71590/6/08-01-07-01-08 до ТОВ «ІН-БУД 2018» листом від 15.12.2021 №1-1512.21 повідомлено, що сертифікати, паспорти не є первинними документами бухгалтерського обліку.

Щодо ТОВ «СІТІ ГУД» () - згідно з аналізом даних ЄРПН встановлено, що по ланцюгу постачання частина реалізованих позивачу матеріалів придбано у ТОВ «ІН-БУД 2018», а інша частина матеріалів, яка реалізована позивачу взагалі не придбавалась. Аналізом даних ЄРПН встановлено, що ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019» () по ланцюгу постачання реалізовані позивачу матеріалі придбані у ТОВ «ІН-БУД 2018».

Відповідно до аналізу даних ЄРПН ТОВ «МЕГА-БУД 2020» () по ланцюгу постачання реалізовані матеріали придбані в ТОВ «ІН-БУД 2018» () та ТОВ «ІНФОТЕЛ» (). Далі по ланцюгу зазначеним ТОВ «ІНФОТЕЛ» згідно з ЄPПН, не здійснювалося придбання реалізованих матеріалів До ТОВ «ІНФОТЕЛ» () направлений запит від 06.01.2022 № 572/6/08-01-07-01-08, однак відповіді не отримано.

За результатами листування з безпосередніми постачальниками (товарів, робіт) ТОВ «НЕТ СТРОЙ ГРУП», а саме ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «МЕГА-БУД 2020» та безпосереднім постачальником для ТОВ «ІН-БУД 2018» -ТОВ «ПРОТЕКТОРТОРГ» () не надані сертифікати відповідності, паспорти якості та документи, які б могли підтвердити виробника, а відповідно і походження товару.

Також податковий орган встановив, що доходи ТОВ «ІН-БУД 2018» () складаються з взаємовідносин з ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП» 78%, ТОВ «СІТІ ГУД» () - 96,4%, ТЕРРА-БУД 2019» () - 81%, ТОВ «МЕГА-БУД 2020» () - 100%. ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019» та ТОВ «МЕГА-БУД 2020» здійснювали постачання матеріалів на ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП», які придбавались у ТОВ «ІН-БУД 2018», або взагалі ними не придбавались.

З наведених даних, відповідач дійшов висновку, що здійсненими заходами підтверджено, що ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП» та/або зазначені вище контрагенти не змогли підтвердити походження товарів (матеріалів), постачання яких оформлено в податковому обліку та відображено в податковій звітності позивача, що призвело до несплати грошових зобов`язань.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що з огляду на складений відповідачем акт перевірки позивача, викладені у цьому акті обставини щодо порушень ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП» податкового законодавства, які зроблені податковим органом лише на підставі аналізу зібраної податкової інформації щодо контрагентів позивача або з огляду на не можливість проведення звірки цих контрагентів позивача по усьому ланцюгу постачання (тобто с суб`єктами підприємницької діяльності з якими позивач не мав господарських взаємовідносин протягом перевіряємого періоду), зазначена інформація не може бути визнана єдиною та достатньою підставою для висновку про неможливість реального здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами і підприємство не може автоматично бути правопорушником лише на тій підставі, що його контрагентів (та підприємства по усьому ланцюгу постачання) не вдалось перевірити, або ними були допущені певні порушення через отримання податковим органом податкової інформації, у якій містяться висновки про відображення ними у звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, оскільки навіть наявність такої інформації не звільняє такий податковий орган від виконання покладеного на нього нормами закону обов`язку щодо самостійного встановлення та доведення факту вчинення платником податків порушення закону, і зібрана податкова інформація щодо контрагента певного суб`єкта господарювання, у даному випадку позивача у справі, не має преюдиціального значення та не є документом, що достовірно та безсумнівно підтверджує обставини фактичної дійсності.

Аналіз норм чинного на момент виникнення спірних відносин податкового законодавства дає можливість зазначити, що жодним нормативно-правовим актом України не передбачена відповідальність юридичної особи за зобов`язання іншої юридичної особи, яка є його контрагентом у тих чи інших господарських зобов`язаннях, при цьому це стосується і податкових зобов`язань, оскільки відповідно до ст. 61 Конституції України юридична відповідальність особи має індивідуальний характер, тому при придбанні товару (отриманні послуги) покупець зобов`язаний сплатити вартість товару (послуги) продавцю, до складу якої входить ПДВ, а продавець зобов`язаний внести цю суму ПДВ до бюджету у відповідному звітному періоду, і у разі невиконання продавцем товару (роботи, послуги) цього обов`язку саме на нього за це покладається відповідальність, і на покупця товару (роботи, послуги), який є платником податку, нормами чинного законодавства не покладено обов`язку здійснення контролю за дотриманням усіма постачальниками у ланцюгу постачання вимог законодавства щодо здійснення ними господарської діяльності та сплати податків та зборів (обов`язкових платежів), що у даному випадку свідчить про те, що несплата продавцем товару (роботи послуги) ПДВ до бюджету в разі фактичного здійснення господарської операції не впливає на формування податкового кредиту покупцем товару (послуги).

В апеляційній скарзі та Акті перевірки відповідач зазначає про дослідження руху взаємовідносин контрагентів позивача щодо формування податкового кредиту по ланцюгу постачання, як одного з аргументів податкового органу щодо нереального характеру операцій.

Втім, на переконання колегії суддів такі дані жодним чином не можуть свідчити про нереальність/фіктивність господарських операцій позивача з контрагентом-постачальником, оскільки посилання на неможливість встановлення походження товарів/послуг за ланцюгом постачання не можуть бути доказом нереального характеру господарських операцій.

В даному випадку, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачання товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом.

Суд зазначає, що висновки контролюючого органу базуються крім іншого, на податковій інформації, сформованій за результатами аналізу відомостей, отриманих з інформаційних баз контролюючого органу, та аналізу діяльності по ланцюгу постачання. При цьому контролюючим органом не здійснено ґрунтовного аналізу сутності та наслідків господарських операцій, які мали місце саме у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

Вказана правова позиція викладена Верховним Судом в постанові від 20.03.2018 року у справі №804/939/16. Суд зазначив, що податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.

Колегія суддів не приймає до уваги доводи скаржника про відсутність у позивача первинних документів на підтвердження здійснення господарської операції у зв`язку з помилково оформленими товарно-транспортними накладними, оскільки наявність транспортних документів на перевезення товарно - матеріальних цінностей за наслідками формування бази оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість не є обов`язковою при оподаткуванні операцій за договором субпідряду, вони є обов`язковими при оподаткуванні операцій за договорами саме перевезення.

Товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, тобто товарно-транспортна накладна є первинним документом, який підтверджує факт надання/отримання транспортних послуг. Відсутність товарно-транспортної накладної або оформлення її з певними дефектами сама по собі не свідчить про нереальність господарської операції з придбання робіт, у яких такі товари використовуються, в цілому.

Безпосереднього зв`язку між відсутністю товарно-транспортних накладних та підставою, моментом та правилами формування податкового кредиту відповідачем не доведено.

Оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, або ж наявність певних недоліків у її заповненні, не може беззаперечно свідчити про відсутність реальних господарських операцій, а відтак, і не може бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.

Вказана правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 02.10.2018 року у справі № №804/7239/15, від 27.02.2018 року у справі №813/1974/17, від 04.04.2018 року у справі №808/2519/15, від 27.08.2018 року у справі № №804/2952/14, від 18.10.2019 року у справі №813/300/16.

Крім того, товар, придбаний позивачем у ТОВ « ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРА-БУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020», використано ним для надання послуг на адресу ПРАТ «КИЇВСТАР», що підтверджується актами здачі-приймання виконаних робіт та накладних -вимог. Придбані позивачем у ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРАБУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020» матеріали використовувались для виконання робіт на інших об`єктах, про що свідчать акти приймання виконаних будівельних робіт з ТОВ «ЕВРОБУДКОМПЛЕКТ» ().

При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що вищенаведена правова позиція стосовно розв`язання спірних правовідносин, які виникли між сторонами у даній адміністративній справі, узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини, який під час розгляду справи «БУЛВЕС» АД проти Болгарії ( заява №3991/03) у рішенні від 22.01.2009р. зазначив, що платник податку не повинен нести наслідки невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати податок на додану вартість другий раз, та сплачувати пеню, оскільки такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватись між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

Посилання скаржника на те, що ПрАТ «Київстар» заперечує участь субпідрядників на виконання генеральної угоди, колегія суддів вважає необґрунтованим, оскільки укладання та виконання угод субпідряду в межах правового поля не суперечить принципам господарської діяльності, а саме можливість позивачу вести підприємницьку діяльність на власний розсуд.

Так, відповідно до статті 193 Господарського кодексу України, суб`єкти господарювання та інші учасники господарських відносин повинні виконувати господарські зобов`язання належним чином відповідно до закону, інших правових актів, договору, а за відсутності конкретних вимог щодо виконання зобов`язання - відповідно до вимог, що у певних умовах звичайно ставляться. Не допускається одностороння відмова від виконання зобов`язань, крім випадків, передбачених законом, а також відмова від виконання або відстрочка виконання з мотиву, що зобов`язання другої сторони за іншим договором не було виконано належним чином.

Відповідно до ст. 853 Цивільного кодексу України, замовник зобов`язаний прийняти роботу, виконану підрядником відповідно до договору підряду, оглянути її і в разі виявлення допущених у роботі відступів від умов договору або інших недоліків негайно заявити про них підрядникові. Якщо замовник не зробить такої заяви, він втрачає право у подальшому посилатися на ці відступи від умов договору або недоліки у виконаній роботі.

При розгляді справи не встановлено подання таких заяв ПрАТ «КИЇВСТАР» чи направлення інших претензій до підприємства позивача, водночас прийняття робіт підтверджено актами здачі приймання.

Крім того, контролюючий орган, встановивши наявність трудових ресурсів як у підприємства позивача, так і його контрагентів, не обґрунтував, який обсяг трудових та матеріальних ресурсів необхідно мати контрагентам позивача для здійснення такої господарської діяльності, чому він не є достатнім, не з`ясував можливість працевлаштування працівників підприємств- контрагентів за сумісництвом.

Таким чином, дослідивши надані до матеріалів справи первинні документи, колегія суддів робить висновок, що в результаті господарських операцій з контрагентами ТОВ «ІН-БУД 2018», ТОВ «СІТІ ГУД», ТОВ «ТЕРРАБУД 2019», ТОВ «МЕГА-БУД 2020», протягом відповідних звітних періодів, які були предметом перевірки, у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, оскільки у даному випадку для позивача у справі визначальним є саме факт отримання робіт та послуг від цих контрагентів і подальше їх використання у власній господарській діяльності, що знайшло своє підтвердження під час розгляду справи, а ці обставини у свою чергу свідчать про наявність в таких діях суб`єкта господарювання - позивача у справі, ділової мети - одержання економічного ефекту у результаті господарської діяльності, і при цьому позивач не зобов`язаний та не має об`єктивної можливості відслідковувати дотримання його контрагентами (по всьому ланцюгу постачання) вимог чинного законодавства України.

Також колегія суддів зазначає, що як на момент укладення угод та вчинення господарських операцій, так і на час розгляду справи контрагенти позивача були зареєстровані як юридичні особи та як платники податку на додану вартість, є працюючими підприємствами, подають звітність, доказів протилежного відповідачем не надано, відтак перепон з приводу укладення, а також виконання будь-яких господарських договорів з ними, а надалі формування даних податкового обліку по взаємовідносинам з даними контрагентами за такими договорами у позивача не було. Відсутні будь які кримінальні справи відносно посадових осіб як підприємства позивача так і контрагентів, господарські операції з якими досліджувались під час перевірки.

Враховуючи те, що при розгляді справи встановлено що позивачем доведено правомірність віднесення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість в ході виконання реальних господарських операцій, а також правомірно сформовано витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, за цими господарськими операціями, то висновки податкового органу про умисність дій ТОВ «НЕТ-СТРОЙ ГРУП» та його вину у вчиненні податкового правопорушення є необґрунтованими та не підтверджуються наданими до матеріалів справи доказами.

Також колегія суддів вважає за необхідне акцентувати увагу на тому, що відповідачем у справі, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, в порушення вимог ч. 2 ст. 77 КАС України під час розгляду цієї справи, як судом першої інстанції так і апеляційним судом, не було надано суду належних доказів правомірності зроблених ним за результатами перевірки висновків, як і не надано належних доказів правомірності прийняття ним рішень, які є предметом оскарження у справі.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення даної адміністративної справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення заявлених позивачем вимог у цій справі. Зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, в частині, що переглядалась судом апеляційної інстанції згідно до висновків Верховного Суду, то у відповідності до ст. 316 КАС України рішення суду першої інстанції в частині, оскаржуваній контролюючим органом є таким, що не підлягає скасуванню. Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження під час повторного апеляційного розгляду, тому підстав для задоволення апеляційної скарги, не існує.

Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 квітня 2023 року у справі №280/5710/22 в оскаржуваній частині - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки передбачені ст.ст.328,329 КАС України.

Головуючий - суддя Н.А. Бишевська

суддя І.Ю. Добродняк

суддя Я.В. Семененко