Справа № 460/7275/24
Суддя: О.Р. Гресько
Дата ухвалення: 2024-10-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

16 жовтня 2024 року м. Рівне №460/7275/24

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді О.Р. Греська, розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи адміністративну справу за позовом

Приватного підприємства-фірми "ТЕХЗАПЧАСТИНА

доГоловного управління ДПС у Рівненській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В:

До Рівненського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Приватного підприємства-фірми ТЕХЗАПЧАСТИНА (далі по тексту позивач) до Головного правління ДПС у Рівненській області (далі по тексту відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10.

На обґрунтування позову позивач зазначає, що на підставі акту перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.05.2024 № 6151/17-00-04-08-10, яким за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування до податкових накладних до позивача застосовано штраф в сумі 75 293,60 грн. Позивач вважає, що податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафу в сумі 70 880,73 грн. за порушення строків реєстрації розрахунків коригування від 04.05.2022 № 22, від 04.05.2022 № 23, від 04.05.2022 № 29, від 09.06.2022 № 6, від 13.07.2022 № 8 є протиправним. Позивач вказує, що розрахунки коригування від 04.05.2022 № 22, від 04.05.2022 № 23, від 04.05.2022 № 29, від 09.06.2022 № 6, від 13.07.2022 № 8, передбачали зменшення суми компенсації вартості товарів на користь їх постачальників, а тому постачальник (продавець) зобов`язаний був скласти і надіслати Позивачу розрахунок коригування, а позивач зобов`язаний був зареєструвати такі розрахунки коригування протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування.

Позивач вказує, що розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 04.05.2022 № 22 до податкової накладної від 18.04.2022 №232, який згідно з протоколу руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій, сформованого 12.06.2024, був отриманий позивачем 25.07.2022, надісланий на реєстрацію 27.07.2022 і зареєстрований 27.07.2022. Таким чином, позивачем не було порушено 15-ти денного строку на реєстрацію такого розрахунку коригування, а тому до нього протиправно застосовано штраф в сумі 3109,82 грн. Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 04.05.2022 № 23 до податкової накладної від 19.04.2022 №259, який сформований 12.06.2024, був отриманий 25.07.2022, надісланий на реєстрацію 27.07.2022 і зареєстрований 27.07.2022. Таким чином, протиправно застосовано штраф в сумі 4139,33 грн. Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 04.05.2022 № 29 до податкової накладної від 20.04.2022 №280, який сформований 12.06.2024, був отриманий 25.07.2022, надісланий на реєстрацію 10.08.2022 і зареєстрований 11.08.2022. Таким чином, протиправно застосовано штраф в сумі 8631,57 грн. Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 09.06.2022 № 6 до податкової накладної від 29.12.2021 №30, який сформований 12.06.2024, був отриманий 10.07.2022, надісланий на реєстрацію 12.07.2022 і зареєстрований 12.07.2022. Таким чином, протиправно застосовано штраф в сумі 1666,68 грн. Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 13.07.2022 № 8 до податкової накладної від 29.12.2021 №30, який сформований 12.06.2024, був отриманий 05.05.2023, надісланий на реєстрацію 05.05.2023 і зареєстрований 05.05.2023. Таким чином, протиправно застосовано штраф в сумі 53333,33 грн. Отже, на думку позивача, відповідачем було протиправно застосовано до нього штраф на загальну суму 70880,73 грн. На підставі викладеного, позивач просив позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Ухвалою суду від 16.07.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі; розгляд справи ухвалено здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін; встановлено відповідачу строк на подання відзиву на позов.

Відповідач проти задоволення позову заперечив, у встановлений судом строк подав відзив на позов. На обґрунтування заперечення зазначає, що Головним управління ДПС у Рівненській області проведено камеральну перевірку Приватного підприємства-фірми ТЕХЗАПЧАСТИНА за результатами якої складений акт камеральної перевірки №5101/Ж5/17-00-04-08-10/31640840 від 04.04.2024. Перевіркою встановлено, що за результатами проведеного аналізу термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування відповідно до даних ЄДРПН платником ППФ "ТЕХЗАПЧАСТИНА" порушено вимоги п.201.10 ст.201 розділу V, п.89 підрозділу 2 розділу ХХ, п.69.1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України № 2755-VІ від 02 грудня 2010 року (із змінами та доповненнями), а саме порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в ЄРПН, перелік яких наведено в додатку №1 до даного акту камеральної перевірки. За наслідками вищезазначених порушень контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10. Відповідач вказує, що позивачем не вжито заходів щодо забезпечення своєчасної реєстрації розрахунків коригування від 04.05.2022 №22, від 04.05.2022 №23, від 04.05.2022 №29, від 09.06.2023 №6, від 13.07.2022 №8 у строк, встановлений п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України. Долучені до матеріалів справи документи під назвою «Протоколи руху документа/звіту та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій від 12.06.2024 року» не є квитанцією №1, а є лише роздруківкою із програмного комплексу, для подання звітності, в тому числі податкових накладних, до контролюючого органу. Надані позивачем документи «Протоколи руху документа/звіту та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій від 12.06.2024 року» не є належними доказами в підтвердження вчасного надсилання податкових накладних на реєстрації в ЄРПН.

Також відповідач вказує, що платник податку отримувач (покупець), на якого покладено обов`язок реєстрації розрахунку коригування, після повернення товарів / послуг або попередньої оплати за товари / послуги зобов`язаний зменшити податковий кредит на дату складання такого розрахунку коригування і незалежно від дати реєстрації в ЄРПН, і у разі ненадсилання такого розрахунку коригування для реєстрації постачальником в ЄРПН у терміни, визначені пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, має право подати скаргу на такого постачальника у складі декларації за відповідний звітний період. Тому дотримання платником наведених норм, що підтверджує факт несвоєчасного отримання платником контрагентом розрахунку коригування, може бути підставою прийняття комісією рішення щодо відсутності підстав винесення податкового повідомлення-рішення за результатами розгляду заперечень. Однак, заперечень на акт камеральної перевірки позивач не подавав. Таким чином, що подання до податкової декларації з ПДВ, зокрема звітного (податкового) періоду, в якому таким покупцем зменшено податковий кредит, заяви зі скаргою на продавця, який не направив розрахунок коригування покупцю та копії відповідних документів згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, є підставою для проведення документальної позапланової перевірки зазначеного продавця. Право на подання заяви зі скаргою має також продавець у випадку порушення покупцем граничних строків реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування. Враховуючи вищевикладене, позивачем не вчинено всіх залежних від нього заходів для недопущення порушення законодавства при реєстрації вказаних розрахунків коригування до податкових накладних, що вказує на правомірність застосування до позивача штрафу за несвоєчасну реєстрацію зазначених розрахунків коригування до податкових накладних. З огляду на вищезазначене, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10 прийнято в межах і спосіб передбачений чинним законодавством, а тому не підлягає скасуванню. Враховуючи викладене, відповідач просить відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

Позивачем подано відповідь на відзив, в якому зазначає, що дані протоколу руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій відповідають даним Головного управління ДПС у Рівненській області щодо реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, а саме квитанція № 1 протоколу руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій відповідає даним квитанцій про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних щодо доставлення документа до центрального рівня Державної податкової служби України, оскільки співпадає дата, години, хвилини і секунди, що виключає штучне спотворення даних протоколу руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій. Позивач вказує, що у даній ситуації строк реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних починає відлік з моменту їх отримання позивачем, а не з моменту їх складання, оскільки обов`язок по складанню таких розрахунків коригування покладався на його контрагентів. Відповідач не надав жодного доказу (документу, податкової інформації тощо) з якого можна встановити дату отримання позивачем розрахунків коригування до податкових накладних, реєстрація яких, на думку відповідача, відбулася з порушенням встановлених строків. Позивач зазначає, що всі розрахунки коригування до податкових накладних були складені в період дії воєнного часу (травень-липень 2022 року), а чинним на той момент в Україні законодавством не було встановлено строків надсилання для позивачу таких розрахунків коригування. Таким чином, у позивача не було правових підстав для подачі скарги, оскільки контрагентами не було порушено вимоги податкового законодавства України. Крім того, подача скарги є правом, а не обов`язком платника податків і реалізація чи не реалізація такого права не впливає на початок перебігу строку реєстрації розрахунку коригування. Крім того, позивач зазначає, що в порушення пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції чинній як на момент складання, так і на момент надсилання розрахунків коригування) відповідачем початок перебігу строку на реєстрацію розрахунків коригування було взято не з моменту їх отримання, а з моменту їх складання. Отже, позивач вважає, що позовні вимоги є обґрунтованими, а заперечення вказані у відзив відповідача є безпідставним.

Відповідно до вимог частини четвертої статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Розглянувши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, суд встановив наступне.

Приватне підприємство-фірма ТЕХЗАПЧАСТИНА (ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА) зареєстроване як юридична особа 23.08.2001; взяте на облік як платник податків 28.08.2001; види діяльності за КВЕД: оптова торгівля іншими машинами й устаткованням (основний; виробництво підшипників, зубчастих передач, елементів механічних передач і приводів; виробництво підіймального та вантажно-розвантажувального устатковання; оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; неспеціалізована оптова торгівля; вантажний автомобільний транспорт; складське господарство; надання в оренду будівельних машин і устатковання.

На підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ та пункту 76.2 статті 76 розділу ІІ Податкового кодексу України, уповноваженою особою Головного управління ДПС у Рівненській області проведено камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку, звіту) дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА.

За результатами перевірки складено акт від 04.04.2024 №5101/Ж5/17-00-04-08-10/31640840, відповідно до висновків якого перевіркою встановлено порушення ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА пункту 201.10 статті 201 розділу V, пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ, пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого порушено терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних:

№29 від 04.05.2022 на суму ПДВ - 43157,87 грн, дата реєстрації в ЄРПН 11.08.2022, граничний термін реєстрації 14.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 28;

№22 від 04.05.2022 на суму ПДВ - 31098,21 грн, дата реєстрації в ЄРПН 27.07.2022, граничний термін реєстрації 14.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13;

№23 від 04.05.2022 на суму ПДВ - 41393,33 грн, дата реєстрації в ЄРПН 27.07.2022, граничний термін реєстрації 14.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13;

№6 від 09.06.2022 на суму ПДВ - 16666,67 грн, дата реєстрації в ЄРПН 12.07.2022, граничний термін реєстрації 30.06.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 12;

№8 від 13.07.2022 на суму ПДВ - 133333,32 грн, дата реєстрації в ЄРПН 05.05.2023, граничний термін реєстрації 31.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 278;

№106 від 01.12.2022 на суму ПДВ 0 грн, обсяг постачання 252656,00 грн, дата реєстрації в ЄРПН 15.02.2023, граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46;

№104 від 01.12.2022 на суму ПДВ 0 грн, обсяг постачання 252656,00 грн, дата реєстрації в ЄРПН 14.02.2023, граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 45;

№105 від 02.12.2022 на суму ПДВ 0 грн, обсяг постачання 383736,00 грн, дата реєстрації в ЄРПН 15.02.2023, граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46;

№107 від 01.12.2022 на суму ПДВ 0 грн, обсяг постачання 255824,00 грн, дата реєстрації в ЄРПН 15.02.2023, граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46;

№99 від 03.02.2023 на суму ПДВ 0 грн, обсяг постачання 2299,20 грн, дата реєстрації в ЄРПН 16.03.2023, граничний термін реєстрації 05.03, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 11;

№86 від 14.02.2023 на суму ПДВ 0 грн, обсяг постачання 5808,00 грн, дата реєстрації в ЄРПН 09.03.2023, граничний термін реєстрації 05.03.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 4;

№121 від 15.09.2023 на суму ПДВ 1203,20 грн, дата реєстрації в ЄРПН 18.10.2023, граничний термін реєстрації 05.10.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13;

№125 від 16.12.2023 на суму ПДВ - 1466,80 грн, дата реєстрації в ЄРПН 18.03.2024, граничний термін реєстрації 18.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 60.

На підставі акта перевірки від 04.04.2024 №5101/Ж5/17-00-04-08-10/31640840 Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 75293,60 грн.

Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним позивач звернувся до суду з даною позовною заявою про його скасування.

Вирішуючи адміністративний спір по суті, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі ПК України, в редакції, чинній на момент існування спірних правовідносин), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, серед іншого проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Приписами абзацу 2 підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що предметом камеральної перевірки може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операції з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

За змістом пункту 192.1 статті 192 ПКУ якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідного коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в ЄРПН пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України передбачає, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Відповідно до пункту 69.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 №2836-IX) платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

У період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення цього кодексу.

Як встановлено з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС в Рівненській області на підставі акта перевірки від 04.04.2024 №5101/Ж5/17-00-04-08-10/31640840 прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10, згідно з яким за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 та згідно зі статтею 120-1 ПК України до ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА застосовано штраф у сумі 75293,60 грн.

Вищевказаний штраф застосовано до позивача у зв`язку з несвоєчасною реєстрацією в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригувань (далі ЄРПН), а саме:

№29 від 04.05.2022 граничний термін реєстрації 14.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 28;

№22 від 04.05.2022 граничний термін реєстрації 14.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13;

№23 від 04.05.2022 граничний термін реєстрації 14.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13;

№6 від 09.06.2022 граничний термін реєстрації 30.06.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 12;

№8 від 13.07.2022 граничний термін реєстрації 31.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 278;

№106 від 01.12.2022 граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46;

№104 від 01.12.2022 граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 45;

№105 від 02.12.2022 граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46;

№107 від 01.12.2022 граничний термін реєстрації 31.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46;

№99 від 03.02.2023 граничний термін реєстрації 05.03, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 11;

№86 від 14.02.2023 граничний термін реєстрації 05.03.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 4;

№121 від 15.09.2023 граничний термін реєстрації 05.10.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13;

№125 від 16.12.2023 граничний термін реєстрації 18.01.2024, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 60.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 розділу V ПК України реєстрація податкових накладних/розрахунків коригувань у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригувань, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригувань, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

За змістом пункту 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних і розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних і розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з Податковим кодексом України.

Як зазначено вище, абзацом 1 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України визначено, що платники податків, які не мають можливості своєчасно виконувати податкові обов`язки, зобов`язані забезпечити в ЄРПН реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань, складених за операціями, здійсненими за лютий- травень 2022 року, протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні, з урахуванням положень Порядку підтвердження можливості чи не можливості виконати платником податків обов`язків, визначених підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, та переліку документів на підтвердження, які затверджені наказом Кабінетом Міністрів України.

Разом з тим, відповідно до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп.112.8.9 п.112.8 ст.112 Кодексу (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Матеріалами справи стверджується, що ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА звертає увагу на те, що контролюючий орган при визначенні граничних термінів реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних від 04.05.2022 № 22, від 04.05.2022 № 23, від 04.05.2022 № 29, від 09.06.2022 № 6, від 13.07.2022 № 8 не враховував, що такі розрахунки коригування складені постачальниками товарів/послуг, несвоєчасно отримані ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА.

Стосовно порушення строків реєстрації решти податкових накладних/розрахунків коригування позивач не заперечує.

Позивач зауважує, що інформація про дати отримання розрахунків коригування від 04.05.2022 № 22, від 04.05.2022 № 23, від 04.05.2022 № 29, від 09.06.2022 № 6, від 13.07.2022 № 8 від постачальників (продавців) товарів/послуг міститься в відповідних протоколах руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень-квитанцій.

Так, згідно зі статтею 192 ПК України у разі складання розрахунків коригування на зменшення податкових зобов`язань до податкових накладних, виписаних на покупця - платника ПДВ, тоді такий РК має зареєструвати покупець.

Загальні строки реєстрації ПН/РК встановлено у пункті 201.10 статті 201 ПК України, в якому визначено спеціальні граничні строки реєстрації. Водночас під час дії воєнного стану в Україні та 6 місяців після місяця, в якому його припинять чи скасують, тимчасово застосовуються граничні строки зазначені у п.89 підрозділу 2 розділу XX для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Суд зазначає, що ПК України не передбачає механізму фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування, тому з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при обрахунку у системі електронного адміністрування ПДВ суми перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, доцільно здійснювати реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг з урахуванням термінів, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції (абзац 9 пункт 201.10 статті 201 ПК України та пункт 4 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З врахуванням наведеного вище, суд зазначає, що у спірних правовідносинах копії витягів з програмного забезпечення про надіслання розрахунків коригування контрагенту, не можуть слугувати обставинами, що звільняють платника податків від відповідальності за порушення податкового законодавства.

Крім того, чинним законодавством передбачено механізм для забезпечення покупцем товарів/ послуг виконання своїх обов`язків та реалізації прав у частині отримання від продавця розрахунку коригування на зменшення для наступної його реєстрації в ЄРПН.

Так, пункт 201.10 статті 201 ПК України передбачає, що у разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 Кодексу, та/або порушення продавцем/ покупцем граничних термінів реєстрації в ЄРПН (крім податкових накладних/ розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 статті 201 Кодексу) податкової накладної та/або розрахунку коригування, покупець/ продавець таких товарів/ послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця.

Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в ЄРПН. До заяви додаються копії документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.

Тобто у разі ненадання платником податку - продавцем розрахунку коригування, який передбачає зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг, доцільним є подання платником податку - покупцем до податкової декларації з ПДВ заяви із скаргою на такого продавця та копій документів, передбачених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, у тому числі документів, що засвідчують дату отримання такого розрахунку коригування.

З врахуванням наведеного вище, можна дійти висновку про те, що платник податку отримувач (покупець), на якого покладено обов`язок реєстрації розрахунку коригування, після повернення товарів/ послуг або попередньої оплати за товари/послуги зобов`язаний зменшити податковий кредит на дату складання такого розрахунку коригування і незалежно від дати реєстрації в ЄРПН, і у разі не надсилання такого розрахунку коригування для реєстрації постачальником в ЄРПН у терміни, визначені пунктом 201.10 статті 201 та пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, має право подати скаргу на такого постачальника у складі декларації за відповідний звітний період.

Суд звертає увагу на те, що ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА не скористалося таким правом, та не подало до податкової декларації з податку на додану вартість скаргу на постачальника (продавця). Доказів протилежного матеріали справи не містять.

При цьому, на позивача покладається обов`язок своєчасно реєструвати податкові накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який зазначено чітко встановленні строки, та не здійснення відповідних дій стало підставою до притягнення його до фінансової відповідальності. Несвоєчасне отримання позивачем розрахунків коригування від контрагентів, не можуть бути підставою для звільнення від відповідальності.

Крім того, за змістом пункту 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Тобто, саме протиправність дії/бездіяльності є обов`язковою умовою для визнання такої дії/бездіяльності правопорушенням.

Таким чином, для вирішення питання про наявність/відсутність підстав для застосування до платника податку відповідальності за не реєстрацію/затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до них, необхідно встановити причини, що зумовили допущення такого пропуску, та перевірити чи вчинив платник податку усі залежні від нього дії з метою належного виконання податкового обов`язку щодо своєчасної реєстрації таких документів.

Суд зазначає, що ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА не надано жодного документа (квитанції), який би підтверджував своєчасну реєстрацію спірних розрахунків коригування, як це передбачено в абзаці 9 пункту 201.10 статті 201 ПК України, та не долучено жодного доказу, який би свідчив про своєчасну відправку на реєстрацію розрахунків коригування, а також подання скарги контролюючому органу щодо несвоєчасності отримання розрахунків коригування від постачальника (продавця).

Таким чином, аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи у їх сукупності, суд дійшов висновку, що ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА не здійснено (не забезпечено) своєчасну реєстрацію розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, а тому відповідачем за наслідками проведеної камеральної перевірки правомірно застосовано штрафні санкції податковим повідомленням - рішенням від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10 та підстави для скасування такого відсутні.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, суд зазначає наступне.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Правова позиція застосована судом при розгляді даної справи викладена в постанові Верховного суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23, яка відповідно до статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України враховується судом.

З наявного в матеріалах справи розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до податкового повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10 встановлено, що за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до ППФ ТЕХЗАПЧАСТИНА застосовано штрафні санкції в наступних розмірах:

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №106 від 01.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46, штраф 2% - 1020,00 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №104 від 01.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 45, штраф 2% - 1020,00 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №107 від 02.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46, штраф 2% - 1020,00 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №105 від 02.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 46, штраф 2% - 1020,00 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №23 від 04.05.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13, штраф 10% - 4139,33 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №22 від 04.05.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13, штраф 10% - 3109,82 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №29 від 04.05.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 28, штраф 20% - 8631,57 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №8 від 13.07.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 278, штраф 40% - 53333,33 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №6 від 09.06.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 12, штраф 10% - 1666,67 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №86 від 14.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 4, штраф 2% - 116,16 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №99 від 03.02.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 11, штраф 2% - 45,98 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №121 від 15.09.2023, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 13, штраф 2% - 24,06 грн;

за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування №125 від 16.12.2022, кількість календарних днів порушення граничного терміну реєстрації 60, штраф 10% - 146,68 грн.

Загальна сума застосованих до позивача штрафних санкцій складає 75293,60 грн.

Враховуючи вищевикладене, відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції в розмірах визначених пунктом 120-1.1 статті 120-1 та підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

З урахуванням досліджених судом фактичних даних в контексті вищенаведених норм, суд приходить висновку, що податкове повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10 є таким, що прийняте на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством, обґрунтовано, добросовісно та розсудливо.

Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, суб`єкт владних повноважень зобов`язаний довести правомірність свого рішення, дій чи бездіяльності. Поряд з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо заперечує їх обґрунтованість. Наведене випливає зі змісту частини першої цієї статті.

Докази, подані позивачем, переконують у безпідставності позовних вимог. Натомість, відповідач виконав покладений на нього процесуальний обов`язок, а саме довів правомірність свого рішення, чим спростував твердження позивача про порушення його прав та інтересів.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві вимоги позивача є необґрунтованими, а тому у задоволенні позову слід відмовити повністю.

Щодо судового збору, то відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, розподілу він не підлягає.

Керуючись статтями 241-246, 255, 257-262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

В задоволенні позову Приватного підприємства-фірми ТЕХЗАПЧАСТИНА до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.05.2024 №6151/17-00-04-08-10 відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Приватне підприємство - фірма "ТЕХЗАПЧАСТИНА (вул. Залізнична, буд. 24,с. Великий Олексин,Рівненський р-н, Рівненська обл.,35302. ЄДРПОУ/РНОКПП 31640840)

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12,м. Рівне,Рівненська обл.,33023. ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 16.10.2024.

Суддя Олег ГРЕСЬКО