Справа № 640/7323/22
Суддя: Ганечко Олена Миколаївна
Дата ухвалення: 2024-10-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/7323/22 Суддя (судді) першої інстанції: Жукова Є.О.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 жовтня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ганечко О.М.,

суддів Кузьменка В.В.,

Сорочка Є.О.,

за участі секретаря судового засідання Фищук Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 13 червня 2024 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖУБЛ СНГ» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

У С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ДЖУБЛ СНГ» звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення № 2 від 18 лютого 2022 р. та № 2 від 18 лютого 2022 р. на загальну суму 7017753 грн.

На обґрунтування позовних вимог зазначено про необґрунтованість висновків акту перевірки та протиправність прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень, з наступних підстав: встановлений сторонами Договору позики розмір процентної ставки повною мірою відповідає ринковому розміру процентної ставки у Республіці Кіпр, а тому позивач мав право здійснювати визначення справедливої вартості позики та її дисконтування; розрахунок дисконтування кредиторської заборгованості відповідача є некоректним, оскільки при проведенні дисконтування повинні дисконтуватись всі майбутні грошові потоки, тобто тіло позики та відсотки за нею, однак, відповідач розрахував дисконтування виключно тіла позики, що суперечить положеннями МСФЗ та фактичними обставинам правовідносин між сторонами; позивач правомірно не капіталізував (не відносив на собівартість кваліфікаційного активу) фінансові витрати за Договором позики та витрат на оренду офісних приміщень, оскільки не виконуються обов`язкові вимоги для такої капіталізації: фінансові витрати не пов`язані зі створенням кваліфікованого (кваліфікаційного) активу; ремонт орендованих офісних приміщень не можна вважати створенням кваліфікованого (кваліфікаційного) активу, оскільки у кожному з приміщень ремонт тривав менше 12 місяців; фінансові витрати не нараховувалися протягом 6 і більше місяців протягом строку створення кваліфікованого (кваліфікаційного) активу; відповідач в акті перевірки не навів жодних належних та допустимих доказів, які б підтверджували факт першопочаткового виникнення прав інтелектуальної власності на усі об`єкти, щодо яких виплачувалося роялті, саме в резидента України та необхідність нарахування податкових різниць на усю суму виплаченого нерезидентам роялті.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 08.11.2023 прийнято справу № 640/7323/22 до провадження судді Жукової Є.О., суд ухвалив здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 12.12.2023 суд ухвалив перейти до розгляду справи №640/7323/22 в порядку загального позовного провадження, призначено справу до розгляду у підготовчому судовому засіданні.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 13 червня 2024 р. позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 18.02.2022 № 2, № 2.

Витрати по сплаті судового збору в розмірі 24810 грн стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖУБЛ СНГ» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖУБЛ СНГ» понесені витрати на професійну правничу допомогу в розмірі в розмірі 55000 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління Державної податкової служби у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити, посилаючись на неповне з`ясування обставин справи, невідповідність висновків обставинам справи, порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 02.09.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено апеляційну скаргу до розгляду у відкритому судовому засіданні на 16.10.2024.

26.09.2024, під № 37684 до суду від сторони позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу.

У судовому засіданні представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримала у повному обсязі, просила їх задовольнити.

Представник позивача у судовому засіданні заперечувала проти задоволення апеляційної скарги, просила залишити оскаржуване рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю доповідача, вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «ДЖУБЛ СНГ» зареєстровано 02.02.2012, основний вид діяльності (КВЕД) - 62.01 Комп`ютерне програмування.

Головним управлінням ДПС у м. Києві було проведено документальну планову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ДЖУБЛ СНГ»), код 38077326, з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, валютного законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 02.02.2012 по 30.09.2021 та іншого законодавства за період з 01.01.2018 по 30.09.2021, результати якої оформлені актом перевірки від 06.01.2022 № 185/26-15-07-02-02-03/38077326 (акт перевірки).

Згідно висновків акту від 06.01.2022 № 185/26-15-07-02-02-03/38077326 перевіркою встановлено (в межах предмет позову що розглядається):

п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, ст.140.4.4 п.140.4 ст.140, пп. 140.5.5-1 п.140.5 ст.140 Податкового кодексу, України від 02.10.2010 Me2755-VI зі змінами та доповненнями, пп. 3, 7, 10, 14, 19 МСБО 18 «Дохід», п. 11 МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», п. 5.1, п.51.1, п.4.2.1 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», п.9 МСБО 39 «Фінансові інструменти», п.2,11, п.13.34, п.13.37, п.13.38 МСФЗ ІЗ «Справедлива вартість», п. 5, б, 8,9 ,10, 17, 18, 20 МСБО 23 «Витрати на позики», п. 8 МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації», п. 20, 21, 24, 25 МСБО 17 «Оренда», п.16, 20,22 МСФЗ 16 «Оренда» затверджених розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.2007 № 911-Р (із змінами та доповненнями) та листом Міністерства фінансів України від 29.12.2017 №35210-06- 5/37175 "Про застосування міжнародних стандартів фінансової звітності", в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 2 313 629,00 грн., в т.ч. за 2019 рік на суму 1 024 869,00 грн.; за три квартали 2021 року на суму 1288760 гривень та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування з податку на прибуток на загальну суму 4447907,00 грн., у тому числі за три квартири 2021 у сумі 4447907,00 гривень.

ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» подані заперечення до акту документальної планової виїзної перевірки від 06.01.2022 №185/26-15-07-02-02-03/38077326.

Рішенням Головного управління ДПС у м. Києві від 11.02.2022 №3280/1/26-15-07-02-02-03 за результатами розгляду заперечень ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» від 28.01.2022б/н (вх. ГУ ДПС у м. Києві від 31.01.2022 №10897/6) на акт перевірки від 06.01.2022 № 185/26-15-07-02-02-03/38077326 акт перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.

На підставі висновків акту перевірки від 06.01.2022 № 185/26-15-07-02-02-03/38077326, Головним управління ДПС у м. Києві прийняті податкові повідомлення-рішення:

№ 2 від 18.02.2022, яким позивачу зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 4447907 грн;

№ 2 від 18.02.2022, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 2569846,00 грн, з яких 2313629 грн нараховано за податковим зобов`язанням, 256217 грн - штрафні санкції.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з даним позовом до суду.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що відповідач не мав підстав для поновлення перевірки позивача, адже постанова Кабінету Міністрів України про скорочення строку дії обмежень на проведення перевірок, без внесення відповідних змін саме до ПК України, не може бути застосована до спірних правовідносин. Пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, є нормою вищої юридичної сили, ніж постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021, яка до того ж не узгоджується з п. 52-2, у даному випадку, саме норми ПК України підлягають застосуванню у спірних правовідносинах, з урахуванням того, що скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб, можливо виключно шляхом внесення змін до ПК України.

За вказаних обставин, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що Постанова № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням. Контролюючий орган, незважаючи на прийняття Постанови № 89, не був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки з дотриманням вимог ст. 77 ПК України.

Судом першої інстанції також було враховано, що звертаючись до суду з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки та надіслання рішень за результатами перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу. Таким чином, встановивши, що вид призначеної відносно позивача перевірки підпадає під дію мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, суд дійшов висновку, що допущене контролюючим органом порушення процедури призначення перевірки є істотним і тягне за собою скасування податкових повідомлень-рішень без надання правової оцінки висновкам по суті виявлених порушень. Оскільки доказом правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень зі сторони контролюючого органу є акт документальної планової перевірки, складений в період коли відповідач не мав законних підстав на проведення такої перевірки, то даний акт не може бути прийнятий і оцінений судом, як допустимий доказ, через передчасність проведення перевірки.

Натомість, апелянт вважає вказані висновки суду першої інстанції помилковими та необґрунтованими, позаяк документальна планова виїзна перевірка позивача була поновлена та проведена в порядок, спосіб та в межах наданих контролюючому органу повноважень, з урахуванням наявності прийнятої Кабінетом Міністрів України постанови № 89. Також, особливу увагу звернуто на те, що суд першої інстанції взагалі не досліджував висновків акта перевірки, та встановлених у ньому порушень податкового законодавтсва з боку позивача, та безпідставно скасував оскаржувані податкові повідмолення-рішення, які по суті є законними та обґрунтованими. Відповідно до п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи. Із посиланням на п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 03.02.2021 №83, де зазначено: скоротити строк дії обмежень, встановлених п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб.

Апелянт наголошує на тому, що саме по собі порушення процедури проведення перевірки/акта перевірки, не повинно породжувати недійсності прийнятих рішень, які є обґрунтованими та законними.

Апелянт вважає, що суд першої інстанції мав досліджувати спірні правовідносини (висновки акта перевірки) по суті.

Зокрема, в ході проведення перевірки розраховано суму фінансового доходу від дисконтування суми заборгованості (додаток табл.18 «Дисконтування кредиторської заборгованості по договору позики від 22.06.2018 № 1/2018 з компанією «LADOBURN EUROPE LTD» з урахуванням додаткових угод»). Вартість кредитів станом на 31.12.2020 за даними статистичної звітності банків України по довгострокових кредитах у валюті, відповідно до даних банків України, які надано до НБУ, станом на 31.12.2020 становить - 5,8% (0,4801% - за місяць). Враховуючи вищевикладене, процентний дохід мав бути визнаний ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» станом на 31.12.2020 та повинен складати в загальному розмірі 4 846 834,00 грн. Таким чином, в порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПКУ, пп. 3, 7, 10, 14, 19 МСБО 18 «Дохід», п. 11 МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», п. 5.1, п.51.1, п.4.2.1 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», п.9 МСБО 39 «Фінансові інструменти», п.2, 11, п.13.34, п. 13.37, п.13.38 МСФЗ 13 «Справедлива вартість» затверджених розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.2007 № 911-Р (із змінами та доповненнями) та листом Міністерства фінансів України від 29.12.2017 № 35210-06-5/37175 "Про застосування міжнародних стандартів фінансової звітності", зі змінами ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» занижено показник у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 на загальну суму 4 846 834,00 грн. та завищено на загальну суму 608 849,00 грн., в т.ч. по періодам: за І квартал 2021 рік у сумі 207 524,00 грн., за півріччя 2021 у сумі 412 375,00 грн., за три квартали 2021 у сумі 608 849,00 гривень.

Також, перевіркою встановлено, що ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» здійснювало капітальний ремонт орендованих приміщень за рахунок позикових коштів протягом 2018 -2020 років. Згідно з наданими до перевірки первинними документами та оборотно-сальдових відомостей по роках встановлено, що сума витрат по придбаним роботам/послугам, було включено підприємством до рахунку 1522 «Виготовлення та модернізація основних засобів».

За твердженнями відповідача, капітальний ремонт в орендованих приміщення відбувався протягом 2018-2020, витрати за позиками нараховувались 6 місяців і довше протягом строку створення кваліфікаційного активу. ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» понесені витрати по нарахованим та сплаченим відсоткам за договором позики від 22.06.2018 № 1/2018 з компанією «LADOBURN EUROPE LTD» (Республіка Кіпр, Нікосія) повинно відносити на собівартість створеного кваліфікаційного активу, а саме на рахунок №1055 «Капіталізований ремонт офісу».

Таким чином, в порушення пункту 134.1 статті 134 ПКУ, п. 5, 6, 8 ,9 ,10, 17, 18, 20 МСБО 23 «Витрати на позики» затвердженого розпрядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.2007 № 911-Р (із змінами та доповненнями) та листом Міністерства фінансів України від 29.12.2017 № 35210-06-5/37175 "Про застосування міжнародних стандартів фінансової звітності", ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» до складу «фінансових витрат», що рахуються на 949 рахунку, безпідставно віднесено фінансові витрати, в результаті чого завищено витрати та занижено показники рядка 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності» за період з 01.01.2018 по 31.12.2020 всього на загальну суму 3 677 444,00 грн., у тому числі за три квартали 2018 у сумі 4 049,00 грн., за 2018 рік у сумі 253 710,00 грн., за І квартал 2019 у сумі 382 096,00 грн., за півріччя 2019 у сумі 753 724,00 грн., за три квартали 2019 у сумі 1 125 352,00 грн., за 2019 у сумі 1 428 471,00 грн., за І квартал 2020 у сумі 414887,00 грн., за півріччя 2020 у сумі 879 112,00 грн., за три квартали 2020 у сумі 1 392 641,00 грн., за 2020 рік у сумі 1 995 263,00 гривень.

Також, згідно з документами наданими до перевірки встановлено, що ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» брало в оренду нежитлові приміщення, відповідно з наданою до перевірки бухгалтерською довідкою та обороно-сальдових відомостей по роках встановлено, що ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» на підставі вимог МСБО 17 «Оренда» та МСФЗ 16 «Оренда» створено кваліфікаційний актив на рахунку 1054 «Право використання офісу» у розмірі 35737566,97 гривень.

Згідно з наданою бухгалтерською довідкою встановлено, що підприємством прийнято рішення 06.06.2018 визнати актив на право користування Right of use: Konstantinovksa, 71 та зобов`язання перед ТОВ "Автек-Інвест", код 32491054: ДТ 1054 Right of use: Konstantinovksa, 71 KT 5321, 5322, 3711 ТОВ "Автек-Інвест", код 32491054.

Також, згідно з бухгалтерською довідкою встановлено, що наприкінці кожного місяця підприємство нараховувало витрати за відсотками, списувало платіж із короткострокового зобов`язання та нараховувало амортизацію на актив «на право користування Right of use: Konstantinovksa, 71».

В ході перевірки встановлено, що ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» в бухгалтерському обліку за перевіряємий період відображало відсотки за зобов`язаннями на бухгалтерському рахунку 953 «фінансові витрати МСФЗ 16 Орендар» у загальній сумі 7902886 грн., у тому числі за 2018 у сумі 1610025грн., за 2019 у сумі 2247389 грн., за 2020 у сумі 2598155 грн., за три квартали 2021 у сумі 1447317 гривень.

Як вказує відповідач, фінансові витрати у розмірі 7902886 грн. за перевіряємий період, які були понесенні ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» при довгострокових зобов`язаннях за фінансовою орендою, повинні відноситись на собівартість створеного кваліфікаційного активу та відображатись на рахунку ДТ 1054 «Право використання офісу».

Таким чином, в порушення пункту 134.1 статті 134 Кодексу, п. 6, 18 МСБО 23 «Витрати на позики», п. 8 МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації», п. 11 МСБО 32 «Фінансові інструменти: подання», п. 20, 21, 24, 25 МСБО 17 «Оренда», п.16, 20,22 МСФЗ 16 «Оренда» затвердженого розпорядженням Кабінету Міністрів України від 24.10.2007 № 911-Р (із змінами та доповненнями) та листом Міністерства фінансів України від 29.12.2017 № 35210-06-5/37175 "Про застосування міжнародних стандартів фінансової звітності", ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» до складу «фінансових витрат», що рахуються на 953 рахунку, безпідставно віднесено фінансові витрати, в результаті чого завищено витрати та занижено показники рядка 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності» за період з 01.01.2018 по 30.09.2021 всього на загальну суму 7 902 886,00 грн., в т.ч. за півріччя 2018 на суму 223 430,00 грн., за три квартали 2018 на суму 932 458,00 грн., за 2018 на суму 1 610 025,00 грн., за І квартал 2019 на суму 632 755,00 грн., за півріччя 2019 на суму 1 217 293,00 грн., за три квартали 2019 на суму 1734586,00 грн., за 2019 на суму 2 247 389,00 грн., за І квартал 2020 на суму 691742 грн., за півріччя 2020 на суму 1 359 469,00 грн., за три квартали 2020 на суму 2000137 грн., за 2020 на суму 2 598 155,00 грн., за І квартал 2021 на суму 569 084,00 грн., за півріччя 2021 на суму 1 044 436,00 грн., за три квартали 2021 на суму 1 447 317,00 гривень.

Також, за посиланнями відповідача, ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» не збільшило фінансовий результат податкового (звітнього) періоду на суму роялті виплачених Ladoburn Europe LTD та Vertical Search Ltd згідно договорів на загальну суму 1 483 087,00 гривень.

Таким чином ТОВ «ДЖУБЛ СНГ» в порушення пп.134.1.1. п.134.1 ст.134, пп. 140.5.5-1 п. 140.5 ст.140 ПКУ, не збільшило фінансовий результат податкового (звітнього) періоду на суму роялті виплачених Ladoburn Europe LTD та Vertical Search Ltd, в результаті чого занижено показник рядка 03 РІ Податкової декларації з податку на прибуток підприємства «Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій (стаття 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України) на загальну суму 1 483 087,00 грн, у т.ч. за 2018 рік на суму 83 064,78 грн., за 2019 рік на суму 71 058,6 грн., за 2020 рік на суму 1 328 963,4 гривень.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

За змістом підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За правилами підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу "витягнутої руки", крім випадків перевірки дотримання платником податків вимог підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

За пунктом 81.2 статті 81 ПК України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки. Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки. Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється. При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Так, пунктом 81.2 статті 81 ПК України, визначено, що у разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) у допуску посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення перевірки посадовими (службовими) особами контролюючого органу за місцем проведення перевірки, невідкладно складається та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня у двох примірниках акт, що засвідчує факт відмови, із зазначенням заявлених причин відмови, один примірник якого вручається під підпис, відразу після його складання, платнику податків та/або уповноваженій особі платника податків. Посадова (службова) особа платника податків (його представник або особа, яка фактично проводить розрахункові операції) має право надати свої письмові пояснення до складеного контролюючим органом акта.

У разі відмови платника податків та/або його посадових (службових) осіб (представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) підписати акт, що засвідчує факт відмови у допуску до проведення перевірки, та/або у разі відмови отримати примірник цього акта чи надати письмові пояснення до нього, посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує такий факт, та реєструється в контролюючому органі не пізніше наступного робочого дня.

У разі, якщо, при організації документальної планової та позапланової виїзної або фактичної перевірки встановлено неможливість її проведення, посадовими (службовими) особами контролюючого органу невідкладно складається та підписується акт про неможливість проведення перевірки, який не пізніше наступного робочого дня реєструється в контролюючому органі. До такого акта додаються матеріали, що підтверджують факти, наведені в такому акті. Зазначений акт та матеріали надсилаються контролюючим органом платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 № 540-IX (далі - Закон № 540-IX) із змінами внесеними Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 13.05.2020 № 591-IX (далі - Закон № 591-IX), Податковий кодекс України доповнено пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, яким установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Камеральна перевірка податкової декларації (крім податкової декларації з податку на додану вартість) за звітні (податкові) періоди березень - травень 2020 року, або уточнюючих розрахунків (крім уточнюючих розрахунків з податку на додану вартість), що були подані платниками податків протягом березня - травня 2020 року, може бути проведена лише протягом 60 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції було досліджено, що проведення планової документальної виїзної перевірки позивача розпочато 17.11.2021, тобто в період дії карантину. Разом з цим, котнролюючим органом було враховано постанову Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (далі - Постанова №89), якою постановлено скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення вкеазаних у ній деяких видів перевірок юридичних осіб.

Слід звернути увагу на те, що однією з підстав для звернення до суду з вказаним позовом, позивачем було зазначено про відсутність контролюючого органу підстав для поновлення документальної планової виїзної перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89.

Колегія суддів, беручи до уваги наведене, а також з урахуванням позиції сторін, зазначає, що станом на час здійснення контролюючим органом перевірки позивача, пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України був чинний, з огляду на що, на момент проведення відповідачем документальної планової виїзної перевірки діяв мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок.

Дійсно, 17.09.2020 був прийнятий Закон України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» № 909-ІХ, який набрав чинності з 04.10.2020, та пунктом 4 розділу«Прикінцеві положення» якого, у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи. Саме посилаючись на пункт 4 розділу«Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», Кабінет Міністрів України 03.02.2021 прийняв постанову № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою, зокрема, скоротив строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб, як, окрім іншого, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 та не були завершеними, та документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4. статті 77 Кодексу (документальних планових перевірок).

Колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що, незважаючи на те, що, пункт 4 розділу«Прикінцеві положення» Закону України від 17.09.2020 № 909-IX, на час виникнення спірних правовідносин, не був визнаний неконституційним, та постанова Кабіннету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 не визнана нечинною, у вставленому законом порядку, однак, за даних обставин, вказані нормативно-правові акти не можуть бути застосовані до спірних правовідносин, оскільки предмет закону про Державний бюджет України чітко визначений у Конституції України, то цей закон не може скасовувати чи змінювати обсяг прав і обов`язків, пільг, компенсацій і гарантій, передбачених іншими законами України (абзац восьмий пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України у справі за конституційним поданням 46 народних депутатів України щодо відповідності Конституції України (конституційності) положень статей 29, 36, частини другої статті 56, частини другої статті 62, частини першої статті 66, пунктів 7, 9, 12, 13, 14, 23, 29, 30, 39, 41, 43, 44, 45, 46 статті 71, статей 98, 101, 103, 111 Закону України «Про Державний бюджет України на 2007 рік» (справа про соціальні гарантії громадян) від 9 липня 2007 року №6-рп/2007).

Також, не можливо оминати норми статті 2 ПК України, за якими, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу. Поряд з цим, відповідно до статті 3 ПК України, податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Тож, з наведеного слідує, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, є нормою вищої юридичної сили, ніж постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021, яка, до того ж, не узгоджується з п. 52-2 ПК України.

Колегія суддів вважає, що, у даному випадку, саме норми ПК України підлягають застосуванню у спірних правовідносинах, з урахуванням того, що скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб, можливо виключно шляхом внесення змін до ПК України.

Колегія суддів наголошує на тому, що неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Водночас, важливим є те, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20.02.2020 у справі № 826/17123/18 вказав, що одним із спірних питань у цій справі є можливість оскарження прийнятого за наслідками проведеної документальної виїзної позапланової перевірки податкового повідомлення-рішення з підстав допущених контролюючим органом процедурних порушень при призначенні та проведенні такої перевірки, зокрема у разі якщо допуск до перевірки відбувся.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду ухвалою від 16 грудня 2019 року справу передав на розгляд судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду на підставі статей 346, 347 Кодексу адміністративного судочинства України у зв`язку з необхідністю відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постановах від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа №820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15).

У наведеній постанові, Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду сформулював правовий висновок, відповідно до якого, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, Велика Палата Верховного Суду зазначила, що на час касаційного перегляду справи вона не може оминути наявності правового висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 22 лютого 2020 року, одним зі спірних у якій було питання щодо можливості скасування наказу про призначення перевірки після її проведення (справа № 826/17123/18) й ухвалення рішення, яке йому суперечитиме.

У цьому рішенні, судова палата Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду фактично відступила від попередньої практики Верховного Суду про те, що саме на етапі допуску до перевірки суб`єкт господарської діяльності може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; водночас допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної виїзної або фактичної перевірки.

Разом з тим, у вказаному рішенні констатовано, що, в разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки подальше скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. За висновком судової колегії, належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки. Колегія суддів дійшла висновку, що така ситуація й має ознаки виключної правової проблеми й потребує вирішення на рівні Великої Палати Верховного Суду.

Також, у постанові від 08.09.2021 у справі № 816/228/17, Велика Палата Верховного Суду зазначила про те, що в абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «… за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

З огляду на викладене, колегія суддів висновує, що суд першої інстанції при розгляді даного спору, цілком обґрунтовано встановив, що у відповідача були відсутні визначені податковим законодавством, а саме, ПК України, підстави для проведення з 17.11.2021 по 29.12.2021 в період дії карантину планової документальної виїзної перевірки, без внесення змін саме до ПК України, постанова КМУ № 89, не давала підстав для її проведення, що у контексті поняття конкуренції норм різних за силою нормативно-правових актів, свідчить про наявність у даних правовідносинах проблеми «якості закону», хоча сама по собі чинність постанови Кабінету Міністрів України «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» № 89 від 03.02.2021 на момент перевірки позивача, не може вказувати на правомірність вчинених відповідачем дій, адже межі та спосіб проведення перевірок у відповідності до податкового законодавства України, встановлюються лише Конституцією та законами України.

Зважаючи на висновок про те, що у відповідача були відсутні визначені податковим законодавством підстави для проведення в період дії карантину проведення планової документальної виїзної перевірки позивача, отримання акта перевірки, як доказу, що фіксує виявленні порушення платником податків податкового законодавства, відбулося з порушенням порядку, встановленого законом. При цьому, вкзане порушення не є формальним, тому, акт перевірки не може бути допустимим доказом порушення позивачем вимог податкового законодавства при вирішенні даного спору. Протиправні дії не можуть зумовлювати настання правомірних наслідків такої перевірки.

Колегія суддів наголошує на тому, що суд першої інстанції правомірно та обґрунтовано не надавав правової оцінки виявленим за наслідок проведення перевірки правовідносинам позивача з його контрагентами, оскільки, у даному випадку, судом встановлено порушення процедури проведення перевірки та протиправність винесених рішень за її наслідком саме з цих підстав, проте, висновки перевірки по суті не досліджувались, адже проведена перевірка з порушенням встановленого порядку, не тягне за собою юридичних наслідків.

Апелянт наголошує, що суд першої інстанції не врахував висновки Верховного Суду, відповідно до яких, підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правомірність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення. На переконання скаржника, заявлені процедурні порушення, що вказані в рішенні суду першої інстанції, жодним чином не пов`язані із правильністю висновків акта перевірки, а платник податків не наводить відомостей, які б свідчили про причинно-наслідковий зв`язок між порядком і підставами проведеної перевірки та встановленими порушеннями. Проведення перевірки в період дії карантину, об`єктивно не могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу, щодо встановлених порушень, які стали підставою для винесення спірних в судовій справі податкових повідомлень-рішень.

Водночас, колегія суддів зауважає, що у постановах від 28.10.2022 у справі № 600/1741/21-а, від 12.10.2022 у справі № 160/24072/21, від 01.09.2022 у справі № 640/16093/21, Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22.02.2022 у справі № 420/12859/21, від 17.05.2022 у справі № 520/592/21, від 15.04.2022 у справі № 160/5267/21, від 27.04.2022 у справі № 140/1846/21, від 06.07.2022 у справі № 360/1182/21, констатував, що проведення перевірки на підставі Постанови № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Судом під час розгляду апеляційної скарги також враховується і правова позиція висловлена Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 05.04.2024 у справі № 300/2789/22.

Підсумовуючи, колегія суддів висновує, що: 1) постанова Кабінету Міністрів фактично змінює положення Податкового кодексу України, що є неприпустимим з огляду на те, що, відповідно до п. 2.1 ст. 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу. При цьому, таких змін в Податковий кодекс України внесено не було; 2) підзаконні нормативно-правові акти приймаються на основі законів та за своїм змістом не повинні суперечити їм; 3) ситуація, що вплинула на спірні правовідносини, є порушенням принципу «юридичної визначеності», а також принципу «якості закону»; 4) одним із суттєвих елементів принципу верховенства права, є принцип «юридичної визначеності». Зокрема, він є одним з визначальних принципів «доброго врядування» і «належної адміністрації» (встановлення процедури і її дотримання), частково збігається з принципом законності (чіткість і передбачуваність закону, вимоги до «якості» закону); 5) проведена перевірка з порушенням порядку, не створює відповідних наслідків у вигляді прийнятих за її наслідок рішень, при цьому, предмет перевірки, у випадку наявних у ПК України на те підстав, залишається відкритим.

Позовні вимоги правомірно були задоволені судом першої інстанції з підстав, досліджених та проаналізованих вище, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції та не є підставою для скасування чи зміни оскаржуваного рішення суду першої інстанції.

Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 13 червня 2024 р. - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.М. Ганечко

Судді В.В. Кузьменко

Є.О. Сорочко

Повний текст постанови складено 16.10.2024.