Справа № 640/32099/21
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2024-10-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 жовтня 2024 року

м. Київ

справа № 640/32099/21

адміністративне провадження № К/990/37076/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Бившевої Л.І., Васильєвої І.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 жовтня 2022 року (суддя Васильченко І.П.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року (головуючий суддя Мельничук В.П., судді: Костюк Л.О., Оксененко О.М.) у справі №640/32099/21 за позовом Представництва «Дентсплай Лімітед» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:

Представництво «Дентсплай Лімітед» (далі також - позивач, Представництво) звернулося до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі також - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 липня 2021 року №8 та №.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу, які стали підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є необґрунтованими та такими, що не відповідають дійсним обставинам справи, оскільки Представництво «Дентсплай Лімітед» послідовно здійснювало діяльність виключно допоміжного та підготовчого характеру по відношенню до основної діяльності Компанії. Твердження відповідача про те, що, діяльність Представництва тотожна із основною діяльністю Компанії жодним чином не обґрунтовані, а відтак, на думку позивача, є безпідставними. Позивачем наголошено на тому, що останній завжди проводив діяльність, яка підпадає під визначення постійного представництва, а тому мав право на використання пільги зі звільнення від сплати податку на прибуток згідно з Податковим кодексом України та Конвенцією. Акт перевірки не містить жодних аргументів та/або матеріалів, які б доводили протилежне.

Наголошує позивач і на безпідставності визначення контролюючим органом оподатковуваного прибутку як різниці між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7, адже такий коефіцієнт може бути застосований лише тоді, коли неможливо достовірно порахувати і підтвердити доходи та витрати нерезидента у зв`язку з функціонуванням постійного представництва. Натомість, фінансовий результат діяльності Представництва є прозорим та належним чином підтвердженим.

Щодо неподання звітності позивач зазначив про те, що у нього відсутній такий обов`язок, оскільки Представництво не відповідає ознакам постійного, а має підготовчий або допоміжний характер для такого нерезидента.

Рішенням Окружний адміністративний суд міста Києва від 13 жовтня 2022 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року, позов задовольнив. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 28 липня 2021 року №8 та №056633071. Вирішив питання розподілу судових витрат.

Вирішуючи спір, суди встановили такі обставини.

Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку Представництва «Дентсплай Лімітед» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 січня 2018 року по 31 грудня 2020 року, валютного за період з 01 січня 2018 року по 31 грудня 2020 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2020 року та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено акт від 24 червня 2021 №49217/245/26-15-07-08-05/26080692, відповідно до якого встановлено порушення: п.п. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, в результаті чого Представництвом занижено податок на прибуток у загальній сумі 3394 902,00 грн, у тому числі за 2018 рік у сумі 1 046 026,00 грн, за 2019 рік у сумі 1 229 555,00 грн, за 2020 рік у сумі 1 119 321,00 грн; пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України щодо неподання звітів про контрольовані операції за 2018 та 2019 роки.

На підставі висновків акта перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 28 липня 2021 року:

- № 8, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 3 622 461,00 грн, з яких 3 394 902,00 грн нараховано за податковими та/або іншими зобов`язаннями та 227 559,00 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- № , яким до Позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 528600,00 грн.

Не погоджуючись з вказаними податковими-повідомленнями рішеннями, Позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.

Представництво скористалося правом адміністративного оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень, однак рішенням Державної податкової служби України «Про результати розгляду скарги» від 21 жовтня 2021 року № 23773/6/99-00-06-01-01-06 залишено без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 28 липня 2021 року №8, №, а скаргу - без задоволення.

Вважаючи вказані податкові-повідомлення рішення протиправними, позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, позицію якого підтримав й апеляційний суд, дійшов висновку, що Представництво не здійснювало видів статутної діяльності материнської компанії, в тому числі не виробляло, не закуповувало та не розповсюджувало стоматологічні витратні матеріали, стоматологічні інструменти, стоматологічне обладнання, що виробляються або закуповуються компанією «Dentsply IH LTD» (Великобританія), а тому контролюючий орган помилково застосував до позивача положення підпункту 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 ПК України, що надалі призвело до неправомірного донарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, Головне управління ДПС у м. Києві звернулося з касаційною скаргою, у якій посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просило скасувати рішення судів попередніх інстанцій та направити справу на новий розгляд.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач зазначає, що відсутні докази того, що Компанія «Dentsply ІН LTD» (Великобританія) є материнською компанією Представництва «Дентсплай Лімітед». Крім того, за весь період грошові кошти Представництвом отримувались та здійснювались витрати на діяльність за рахунок компанії-нерезидента «Dentsply ІН Limited» (Великобританія) не від компанії-засновника. Діяльність представництва направлена на просування, рекламу, реєстрацію та офіційну сертифікацію в Україні стоматологічних виробів виробництва німецьких компаній, а не компанії засновника- «Dentsply Limited».

Також відповідач вказує, що адресою реєстрації материнської компанії Представництва «Дентсплай Лімітед» - Компанії «Дентсплай Лімітед» є Кайманові острови, однак до доходів осіб, які є резидентами заморської території - Кайманові острови Конвенція між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна не застосовується.

На переконання відповідача, Представництво відповідає критеріям постійного представництва, у зв`язку з чим не може користуватися податковими привілеями зважаючи на тривалий термін роботи компанії «Денстсплай Лімітед» (Великобританія) в особі представництва на території України (20 років), наявність постійного офісу, обладнання, кваліфікованих кадрів, під керівництвом головної компанії. А використання пільг, передбачених Конвенцією між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії «Про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна, на які посилається Представництво, не є правомірним та є порушенням пп. 141.4.7 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 28 липня 2021 року № відповідачем зазначено, що оскільки діяльність Представництва - Компанії «Дентсплай Лімітед» носить постійний характер і встановлені в акті перевірки господарські операції є контрольованими, позивач зобов`язаний був подавати звіти про контрольовані операції за 2018-2019 роки.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін, як законні та обґрунтовані.

Ухвалою від 07 грудня 2023 року Верховний Суд відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 жовтня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права.

Першочерговим та основним питанням у цій справі є дослідження питання щодо наявності адміністративної процесуальної правосуб`єктності (право- і дієздатності) у Представництва і, як наслідок, можливості самостійної реалізації останнім своїх процесуальних прав та обов`язків в суді.

Відповідно до частини другої статті 46 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також - КАС України) позивачем в адміністративній справі можуть бути громадяни України, іноземці чи особи без громадянства, підприємства, установи, організації (юридичні особи), суб`єкти владних повноважень.

Іноземці, особи без громадянства та іноземні юридичні особи користуються в Україні таким самим правом на судовий захист, що й громадяни та юридичні особи України (частина сьома статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 43 КАС України визначено поняття адміністративної процесуальної правосуб`єктності.

Відповідно до частини 1 вказаної статті здатність мати процесуальні права та обов`язки в адміністративному судочинстві (адміністративна процесуальна правоздатність) визнається за громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, органами державної влади, іншими державними органами, органами влади Автономної Республіки Крим, органами місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами, підприємствами, установами, організаціями (юридичними особами), адміністратором за випуском облігацій.

Частиною 3 статті 43 КАС України передбачено, що здатність особисто здійснювати свої адміністративні процесуальні права та обов`язки, у тому числі доручати ведення справи представникові (адміністративна процесуальна дієздатність), належить органам державної влади, іншим державним органам, органам влади Автономної Республіки Крим, органам місцевого самоврядування, їх посадовим і службовим особам, підприємствам, установам, організаціям (юридичним особам).

Зважаючи на визначену статтею 43 КАС України адміністративну процесуальну правосуб`єктність, для реалізації своїх прав та обов`язків як учасника справи, визначених статтею 44 КАС України, юридична особа повинна мати правоздатність та дієздатність, які виникають з моменту створення юридичної особи та припиняються з дня внесення до Єдиного державного реєстру запису про її припинення.

Адміністративна правосуб`єктність є основним, базовим елементом адміністративно-правового статусу особи й саме вона зумовлює можливість юридичної особи бути учасником адміністративних правовідносин та визначає обсяг її прав та обов`язків.

Верховний Суд у постанові від 25 липня 2024 року у справі №640/31489/21, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких представництвом є відокремлений підрозділ юридичної особи, що розташований поза її місцезнаходженням та здійснює представництво і захист інтересів юридичної особи. Представництва не є юридичними особами. Вони наділяються майном юридичної особи, що їх створила, і діють на підставі затвердженого нею положення.

У зазначеній постанові суду Судова палата зосередила увагу на тому, що представництва утворюються для виконання допоміжних операцій поза місцем знаходження самої юридичної особи в тих місцях, де знаходження такого представництва забезпечить зручність налагодження зв`язків, виконання певних дій, на які воно уповноважене юридичною особою, в тому числі виконання юридичних дій. На відміну від філій представництва не виконують фактичних дій, компетенція їх обмежена виконанням юридичних дій від імені юридичної особи. Представництва не визнаються суб`єктами цивільного права, а їх посадові особи можуть діяти від імені юридичної особи. Відповідальність за дії представництв і їх посадових осіб несе юридична особа, яка утворила ці представництва.

Колегія суддів судової палати сфокусувала увагу на тому, що представництва, хоча й є відокремленими підрозділами юридичної особи, проте продовжують залишатися складовими частинами юридичної особи й власною юридичною правосуб`єктністю вони не наділені.

Тобто, колегія суддів судової палати дійшла висновку, що адміністративна процесуальна правосуб`єктність - це можливість особи бути носієм певних процесуальних суб`єктивних прав і обов`язків, у тому числі процесуальних суб`єктивних прав та обов`язків сторони справи, а відтак, особи, які є сторонами адміністративної справи, обов`язково повинні відповідати всім вимогам адміністративної процесуальної правосуб`єктності. Представництва, які не мають статусу юридичної особи, не наділені адміністративною правосуб`єктністю.

Так, згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України, правовий статус суб`єкта «Представництва «Дентсплай Лімітед» значиться як «без права юридичної особи»; організаційно-правова форма - «Представництво».

Окрім того, відповідно до відомостей Державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань на офіційному сайті Міністерства юстиції України за запитом по Коду інформації не знайдено. Тобто, Представництво «Дентсплай Лімітед» не зареєстровано ні як юридична особа, ні як відокремлений підрозділ юридичної особи зі статусом юридичної особи.

Законом України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» від 15 травня 2003 року № 755-IV, визначено, що державна реєстрація юридичних осіб, громадських формувань, що не мають статусу юридичної особи, та фізичних осіб - підприємців - це офіційне визнання шляхом засвідчення державою факту створення або припинення юридичної особи, громадського формування, що не має статусу юридичної особи, засвідчення факту наявності відповідного статусу громадського об`єднання, професійної спілки, її організації або об`єднання, політичної партії, організації роботодавців, об`єднань організацій роботодавців та їхньої символіки, засвідчення факту набуття або позбавлення статусу підприємця фізичною особою, зміни відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, про юридичну особу та фізичну особу - підприємця, а також проведення інших реєстраційних дій, передбачених цим Законом (п.4 ч.1 ст.1).

Відповідно до статті 26 Закону України «Про міжнародне приватне право» від 23.06.2005 № 2709-IV (далі також - Закон № 2709-IV) цивільна правоздатність та дієздатність юридичної особи визначається особистим законом юридичної особи, з огляду на вимоги статті 25 цього Закону вважається право держави місцезнаходження юридичної особи. Для цілей цього Закону місцезнаходженням юридичної особи є держава, у якій юридична особа зареєстрована або іншим чином створена згідно з правом цієї держави.

Статтею 27 Закону №2709-IV передбачено, що особистим законом іноземної організації, яка не є юридичною особою відповідно до права держави, у якій така організація створена, вважається право цієї держави. Якщо така організація діє на території України, до її діяльності застосовується законодавство України, яке регулює діяльність юридичних осіб, якщо інше не випливає з вимог законодавства чи суті правовідносин.

З огляду на вимоги частин другої та третьої статті 95 ЦК України представництвом є відокремлений підрозділ юридичної особи, що розташований поза її місцезнаходженням та здійснює представництво і захист інтересів юридичної особи. Представництва не є юридичними особами. Вони наділяються майном юридичної особи, що їх створила, і діють на підставі затвердженого нею положення.

Керівники представництв призначаються юридичною особою і діють на підставі виданої нею довіреності (частина четверта статті 95 Цивільного кодексу України).

Враховуючи викладене, голова представництва «Дентсплай Лімітед» М.Г.Поттебня та Представництво «Дентсплай Лімітед», яке звернулося до суду з цим позовом та не є юридичною особою, а відтак не має адміністративної процесуальної правосуб`єктності (право- і дієздатності), що, у свою чергу, позбавляє його права на звернення до суду з позовною заявою.

Пунктом 3 частини 4 статті 169 КАС України, встановлено, що у разі подання позову особою, яка не має адміністративної процесуальної дієздатності, суд постановляє ухвалу про повернення позовної заяви, а якщо провадження у справі було відкрито - ухвалу про залишення позову без розгляду (пункт 1 частини 1 статті 240 КАС України).

Відсутність адміністративної процесуальної дієздатності у відповідності до пункту 1 частини 1 статті 240 КАС України має наслідком залишення позову без розгляду.

Таким чином, суди попередніх інстанцій помилково розглядали цей спір по суті.

За правилами пункту 5 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і закрити провадження у справі чи залишити позов без розгляду у відповідній частині.

Механізм застосування такого повноваження конкретизовано у статті 354 КАС України, частина перша якої визначає, що суд касаційної інстанції скасовує судові рішення в касаційному порядку повністю або частково і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу.

Ураховуючи наведене, зважаючи на надані статтею 341 КАС України повноваження, суд касаційної інстанції вважає за необхідне скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, а позовну заяву залишити без розгляду.

Водночас, Верховний Суд неодноразово та послідовно висловлював позицію, що з метою додержання принципу правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, (яка в даному випадку відбулась в бік тлумачення норм права щодо неможливості звернення до суду осіб, які не мають адміністративної процесуальної правосуб`єктності), може розглядатись судами як поважна причина при вирішенні питання про поновлення строків звернення до суду належним правосуб`єктом.

Керуючись статтями 240, 341, 345, 349, 351, 354, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 жовтня 2022 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 вересня 2023 року у справі №640/32099/21 - скасувати.

Позовну заяву Представництва «Дентсплай Лімітед» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без розгляду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і не оскаржується.

СуддіВ.П. Юрченко Л.І. Бившева І.А. Васильєва