Справа № 300/7930/23
Суддя: Гудим Любомир Ярославович
Дата ухвалення: 2024-10-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 жовтня 2024 рокуЛьвівСправа № 300/7930/23 пров. № А/857/19708/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Гудима Л.Я.,

суддів: Пліша М.А., Кузьмича С.М.,

за участю секретаря судового засідання: Кулабухової М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Фермерського господарства «Романа Матусяка» на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 червня 2024 року, головуючий суддя Микитин Н.М., ухвалене о 15:36 год. у м. Івано-Франківську, повний текст якого складено 19.06.2024 року, у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «Романа Матусяка» до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Позивач ФГ «Романа Матусяка» звернулося в суд з позовом до ГУ ДПС в Івано-Франківській області, ДПС України, в якому просило визнати протиправними та скасувати рішення комісії регіонального рівня про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8826635/39780416, №8826637/39780416, №8826636/39780416, №8826639/39780416, №8826638/39780416, №8826641/39780416, №8826640/39780416, №8826644/39780416, №8826642/39780416, №8826645/39780416, №8826643/39780416, №8826652/39780416, №8826653/39780416, №8826646/39780416, №8826647/39780416, №8826648/39780416, №8826649/39780416, №8826650/39780416, №8826651/39780416, №8826654/39780416, №8826655/39780416, №8826656/39780416, №8826657/39780416, №8826658/39780416 №8826659/39780416, №8826660/39780416, №8826661/39780416 від 17.05.2023 року зобов`язання зареєструвати податкові накладні №18, №19, №20, №21, №22 від 14.12.2022 року, №23, №24, №25, №26, №27, №28 від 15.12.2022 року, №29, №30, №31, №32, №33, №34 від 26.12.2022 року, №35, №36 від 27.12.2022 року, №37, №38, №39, №40, №41, №42, №43, №44 від 16.12.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

В обґрунтування своїх позовних вимог посилалося на те, що ФГ "Романа Матусяка" є платником податку на додану вартість та платником єдиного податку 4 групи. Основним видом діяльності є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний). Для здійснення діяльності у відповідача наявні на умовах оренди земельні ділянки, загальна площа яких становить 288 гектарів, включно станом на 01.05.2023 року, та які відображені в податковій звітності до 20 лютого поточного року і за які сплачено суму податкового зобов`язання з плати за землю, орендну плату та єдиний податок у строки, передбачені законодавством. Відповідно до договору поставки між ФГ "Романа Матусяка" та ТзОВ "Агро-Свобода" №3С-12/2022 від 01.12.2022 року та №4С-12/2022 від 13.12.2022 року позивачем було поставлено сою урожаю 2022 власного виробництва у кількості 668 тонн на ТОВ "Агро-Свобода", в зв`язку із чим було складено та направлено до Єдиного реєстру податкових накладних податкові накладні податкові накладні №18, №19, №20, №21, №22 від 15.12.2022 року, №23, №24, №25, №26, №27, №28 від 15.12.2022 року, №29, №30, №31, №32, №33, №34 від 26.12.2022 року, №35, №36 27.12.2022 року, №37, №38, №39, №40, №41, №42, №43, №44 від 16.12.2022 року, які прийняті, а їх реєстрацію зупинено. Надалі, ГУ ДПС в Івано-Франківській області безпідставно відмовило в реєстрації вищенаведених податкових накладних за відсутності конкретних обставин, які б виключали можливість реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки фактичні обставини, на думку представника позивача, свідчать також про те, що зупинення реєстрації спірних податкових накладних є протиправними та рішення податкового органу такими, що підлягають скасуванню.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 червня 2024 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ФГ «Романа Матусяка» оскаржило його в апеляційному порядку, яке, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, не надано належної правової оцінки наявним доказам, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду попередньої інстанції та прийняти нову постанову, якою адміністративний позов задовольнити.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тими ж доводами, що наводились ним у поданому адміністративному позові, однак безпідставно не взяті до уваги судом попередньої інстанції.

В судовому засіданні представники відповідачів заперечили проти апеляційної скарги, вважають оскаржене рішення суду законним та обґрунтованим та просили апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників відповідачів, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Фермерське господарство "Романа Матусяка" перебуває на обліку в контролюючому органі як платник податку на додану вартість, що підтверджується витягом з реєстру платників податку на додану вартість за №002 від 01.02.2017 року. Основним видом діяльності позивача є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

ФГ "Романа Матусяка" (продавець) та ТзОВ «Агро-Свобода» (покупець) 01.12.2022 року уклали договір купівлі-продажу № 3С-12/2022, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у власність покупця 200,00 тонн сої НЕ ГМО урожаю 2022 року, копію якого надано позивачем тільки до суду при зверненні з цим позовом. Відповідно до п. 3.2 договору місцем передачі товару є склад покупця Закарпатська область, с.Велика Добронь, вул. Танья, 14. Згідно із п. 3.5 договору вивіз товару здійснюється автотранспортом продавця та за рахунок продавця.

Також, ФГ "Романа Матусяка" (продавець) та ТзОВ «Агро-Свобода» (покупець) 13.12.2022 року уклали договір купівлі-продажу № 4С-12/2022, відповідно до умов якого продавець зобов`язується передати у власність покупця 500,00 тонн сої НЕ ГМО урожаю 2022 року орієнтовною вартістю 17000,00 грн. за 1 тонну товару на дату укладення договору (допустима норма відхилення - макс/мін 5%). Якість товару повинна відповідати умовам ДСТУ 4964-2008 Соя. Відповідно до п. 3.2 договору місцем передачі товару є склад покупця Закарпатська область, с.Велика Добронь, вул.Танья, 14. Згідно із п. 3.5 договору вивіз товару здійснюється автотранспортом продавця та за рахунок продавця.

За результатами господарських операцій позивачем складено та направлено через автоматизовану систему на реєстрацію податкові накладні №18, №19, №20, №21, №22 від 15.12.2022 року, №23, №24, №25, №26, №27, №28 від 15.12.2022 року, №29, №30, №31, №32, №33, №34 від 26.12.2022 року, №35, №36 від 27.12.2022 року, №37, №38, №39, №40, №41, №42, №43, №44 від 16.12.2022 року щодо постачання сої урожаю 2022 року загальною кількістю 668 тонн.

Згідно квитанцій зазначені податкові накладні було прийнято, але реєстрація зупинена, оскільки коди УКТ ЗЕДДКПП товару/послуг 1201, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються),та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації зазначеної в ПН.

Так, ФГ Романа Матусяка надіслав контролюючому органу в електронному вигляді повідомлення про надання пояснень та копій документів у кількості 31 додатка щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено. У вказаному поясненні ФГ Романа Матусяка зазначило, що специфіка господарської діяльності позивача полягає у вирощуванні та реалізації сільгосппродукції. Вирощування сільгосппродукції, що постачається, можливе завдяки наявності в позивача належної матеріально-технічної бази, якими здійснюється вирощування сільськогосподарської продукції на орендованих землях загальною площею 288 га. ФГ Романа Матусяка повідомило, що здійснює реалізацію виключно власної сільськогосподарської продукції. Так, відповідно до договору поставки від 02.08.2021 року №02/08/2021/02, укладеного між ФГ Романа Матусяка та Товариством з обмеженою відповідальністю Агро-Свобода договору поставки № 3С-12/2022 від 01.12.2022 року та № 4С-12/2022 від 13.12.2022 року, позивач поставив Товариству з обмеженою відповідальністю Агро-Свобода сою урожаю 2022 власного виробництва у кількості 668 тонн. Транспортування здійснювалось за рахунок покупця. Покупець підтвердив належне виконання поставки продукції шляхом підписання видаткових накладних, товаро-транспортних накладних, які повністю відповідають вимогам договору, укладеного між сторонами. Також повідомлено, що господарство орендує зернозбиральний комбайн CLAAS LEXION 480 для збирання вирощеної продукції, так як на даний час немає власного (документи додаються). Також, до повідомлення підприємством долучено 31 додатки, відповідно до опису: накладні на запчастини, накладні ЗЗР, накладні на пальне, насіння сої, звіт 4СГ за 2022 рік, звіт 29СГ за 2022 рік, звіт 9СГ за 2022 рік, пояснення, баланс за 2022 рік, звіт 4СГ за 2021 рік, звіт 29СГ за 2021 рік, договір щодо запчастин, договір щодо міндобрив, договір ЗЗР ердіон, договір на запчастини, договір щодо міндобрив, договір насіння пшениці, договір насіння сої, договір на обмолот, договір продаж сої 4С-12/2022, додаток 1 до Податкової декларації платника єдиного податку четвертої групи 2022-12, накладні на сою, Податкова декларація платника єдиного податку четвертої групи 2022-12, податковий розрахунок сум доходу, реалізація пшениці, ТТН по сої 1; ТТН по сої 2, договір по пальному.

Відповідно до протоколу засідання комісії ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 09.05.2023 року №111, встановлено, що за результатом опрацювання первинних документів, поданих платником податків до повідомлень до податкових накладних, реєстрація яких зупинена, ФГ «Романа Матусяка» не надано копії документів на підтвердження операції щодо транспортування перевізниками, зазначеними у поданих ТТН на реалізацію сої ТОВ «Агро-Свобода» (договір з перевізником, акт виконаних робіт, документи про оплату послуг з перевезень) а також документи на підтвердження транспортування придбаних запчастин, насіння, міндобрив, тощо від контрагентів постачальників.

09.05.2023 року Комісією прийнято рішення про направлення на адресу позивача повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Для реєстрації спірних податкових накладних позивачу запропоновано надати додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у таких податкових накладних / розрахунку коригування №18-22 від 14.12.2022 року, №23-28 від 15.12.2022 року, №37-44 від 16.12.2022 року №29-34 від 26.12.2022 року, №35-36 від 27.12.2022 року: копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування: зокрема, договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання /товарів / послуг, транспортування продукції; актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додатково зазначено: «додати копії документів на підтвердження операції щодо транспортування перевізниками, зазначеними у поданих ТТН на реалізацію сої ТзОВ "Агро-Свобода" ( договір з перевізником, акт виконаних робіт, документи про оплату послуг з перевезень, тощо) а також додати документи на підтвердження транспортування придбаних запчастин, насіння, міндобрив, тощо від контрагентів - постачальників».

З огляду на ненадання витребуваних документів чи будь-яких пояснень комісією ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних №8826635/39780416, №8826637/39780416, №8826636/39780416, №8826639/39780416, №8826638/39780416, №8826641/39780416, №8826640/39780416, №8826644/39780416, №8826642/39780416, №8826645/39780416, №8826643/39780416, №8826652/39780416, №8826653/39780416, №8826646/39780416, №8826647/39780416, №8826648/39780416, №8826649/39780416, №8826650/39780416, №8826651/39780416, №8826654/39780416, №8826655/39780416, №8826656/39780416, №8826657/39780416, №8826658/39780416, №8826659/39780416, №8826660/39780416, №8826661/39780416 від 17.05.2023 року.

Не погоджуючись із рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржені рішення Комісії ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН: №8826635/39780416, №8826637/39780416, №8826636/39780416, №8826639/39780416, №8826638/39780416, №8826641/39780416, №8826640/39780416, №8826644/39780416, №8826642/39780416, №8826645/39780416, №8826643/39780416, №8826652/39780416, №8826653/39780416, №8826646/39780416, №8826647/39780416, №8826648/39780416, №8826649/39780416, №8826650/39780416, №8826651/39780416, №8826654/39780416, №8826655/39780416, №8826656/39780416, №8826657/39780416, №8826658/39780416, №8826659/39780416, №8826660/39780416, №8826661/39780416 від 17.05.2023 прийняті обґрунтовано, тобто з урахування усіх обставин, що мали значення для їх прийняття, пропорційно, з дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані рішення (дії), а отже є правомірними та не підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Згідно підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

Згідно пункту 3 Порядку №1165 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (пункт 4 Порядку №1165).

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (пункт 5 Порядку №1165).

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Пунктом 7 Порядку №1165 врегульовано, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Згідно пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до пункту 25 Порядку №1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Виходячи з вищезазначених норм видно, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Верховний Суд у постанові від 12.11.2019 у справі №816/2183/18 вказав, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Контролюючий орган здійснюючи моніторинг виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням Податкового кодексу України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних у цій справі видно, що підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Згідно пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Згідно визначення термінів, наведених у пункті 2 Порядку №1165, таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Пунктами 12-14 Порядку №1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Подання зазначеної таблиці є правом, а не обов`язком платника податку.

У квитанціях відповідачем зазначено, що коди УКТ ЗЕДДКПП товару/послуг 1201, відсутні у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Також позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній у податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Так, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.

Можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, що впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.

Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постанові від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20.

У квитанціях не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520).

Згідно пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та "Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами", затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Разом з тим, з 08.03.2023 року оновлено порядок прийняття рішень про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі, а саме: Наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2023 року №19 внесено зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520. Так, зокрема, запроваджено зміни щодо подання та розгляду пояснень та копій документів до податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Цей наказ опубліковано 21.02.2023 року та набрав чинності через 15 днів з дня його офіційного опублікування, тобто з 8 березня 2023 року.

Зазначеними змінами пункт 9 викладено у такій редакції:

"9. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року №557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року №261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Крім цього, пункт 10 викладено у такій редакції:

"10. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.".

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Так, 09.05.2023 року Комісією прийнято рішення про направлення на адресу позивача повідомлень про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Для реєстрації спірних податкових накладних позивачу запропоновано надати копії документів на підтвердження операції щодо транспортування перевізниками, зазначеними у поданих ТТН на реалізацію сої ТзОВ "Агро-Свобода" (договір з перевізником, акт виконаних робіт, документи про оплату послуг з перевезень, тощо), а також додати документи на підтвердження транспортування придбаних запчастин, насіння, міндобрив, тощо від контрагентів - постачальників».

Таким чином, в повідомленнях чітко конкретизовано перелік необхідних копій первинних документів, їх назви, контрагента, операції.

Натомість ФГ «Романа Матусяка» проігнорувало вказану вимогу контролюючого органу, при цьому позивач не навів жодного обґрунтування причин неподання первинних документів що зазначені у повідомленнях.

У своїх поясненнях ФГ «Романа Матусяка» зазначило, що проданий ТзОВ «Агро-Свобода» товар соя урожаю 2022 року транспортувався за рахунок Товариства, як покупця, та на підтвердження цього надало ТТН.

Відтак, відповідачем підставно витребувано договір з перевізником, акт виконаних робіт, документи про оплату послуг з перевезень, тощо, оскільки відповідно до п. 3.2 договору укладеного позивачем як продавцем з ТОВ «Агро-Свобода» № 4С-12/2022 від 13.12.2022 року «Вивіз товару здійснюється автотранспортом продавця та за рахунок продавця».

При цьому, витребовувані первинні документи повинні були бути в наявності у позивача.

Досліджуючи такі ТТН встановлено розбіжності щодо пункту розвантаження сої відносно адреси зазначеної в договорі купівлі-продажу, а саме - у ТТН вказано місце поставки: вул.Миру, 112 с.Свобода, Берегівський район Закарпатська область, а у договорі купівлі продажу: склад покупця вул.Танья, 14 с.Велика Добронь, Закарпатська область.

Також, подані позивачем ТТН, такі містили недоліки в частині не повного зазначення ПІБ перевізника, що унеможливлює ідентифікувати особу, яка надавала послуги з перевезення.

Слід також звернути увагу, що позивачем не було долучено договору купівлі продажу від 01.12.2022 року № 3С-12/2022 про продаж 200,00 тонн сої НЕ ГМО урожаю 2022 року ТОВ «Агро-Свобода». Обсяги поставки за поданим договором № 4С-12/2022 від 13.12.2022 року були визначені 500 тонн сої не ГМО урожаю 2022, тоді як ПН у реєстрації яких відмовлено виписано на 663 тони.

Верховний Суд у постанові від 12.11.2019 року у справі №816/2183/18 вказав, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Контролюючий орган здійснюючи моніторинг виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням Податкового кодексу України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Аналізуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку про те, що позивачем не надано конкретно визначених документів та не зазначено жодних об`єктивних мотивів такого ненадання, що є підставою для відмови в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, а оскаржені рішення прийняті відповідачем є правомірними, через що позовні вимоги є безпідставними та необґрунтованими, відтак задоволенню не підлягають.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В частині решти доводів апеляційної скарги колегія суддів враховує, що, оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи, наведені сторонами, були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.

Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Фермерського господарства «Романа Матусяка» залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 червня 2024 року у справі №300/7930/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених частиною 4 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Л. Я. Гудим
судді М. А. Пліш
С. М. Кузьмич
Повний текст постанови складено 10.10.2024 року.