Справа № 160/16619/23
Суддя: Білак С.В.
Дата ухвалення: 2024-10-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

07 жовтня 2024 року м. Дніпросправа № 160/16619/23

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді Білак С.В. (доповідач), суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.09.2023 року в адміністративній справі №160/16619/23 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (надалі позивач, ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі відповідач, ГУДПС), в якому просив: визнати протиправним та скасувати рішення № 000154/04-36-09-01/ від 20.06.2023р., винесене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.09.2023 року відмовлено у задоволені позовних вимог.

Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції подав апеляційну скаргу, в якій з підстав порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове яким задовольнити позовні вимоги.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, судом зроблено висновок, що позивач, як суб`єкт господарювання, що здійснює реалізацію алкогольних напоїв, несе персональну відповідальність за свою діяльність та її наслідки. Позивачем у позові обставини невідповідності марок акцизного податку вимогам Положення «Про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються у електронних сигаретах», затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 27.12.2010 р. за №1251 зі змінами та доповненнями, не заперечувалися. Також, вважає, що ця обставина знаходиться поза сферою впливу позивача.

Судом вказано, що позивач використовувались марки, які не видавались ДПС, та зустрічаються у фіскальних чеках РРО на алкогольних напоях, які придбані покупцями у суб`єкта господарювання роздрібної торгівлі, а не МАЛ старого зразка. Оскільки марки акцизного податку попереднього зразка не містять штрихового коду для сканування, в програмі закладена можливість ручного введення комбінації латинських літер та арабських цифр для можливості завершення касиром операцій з продажу таких алкогольних напоїв. Програмне забезпечення РРО не дозволяє завершити операцію з продажу алкогольного напою без введення відповідної інформації. Тобто, повторність марок акцизного податку, виникли через те, що вони були заповнені вручну шляхом введення літер та цифр у випадку відсутності штрихового коду на, марках акцизного податку старого зразка не свідчить про порушення чинного законодавства.

Алкогольні напої, які реалізовувалися, придбано на підставі видаткових накладних постачальників з наявними наклеєними в установленому порядку марками акцизного податку встановленого зразка. Водночас, позивач не зобов`язаний перевіряти справжність марок акцизного податку, якщо вони візуально відповідають встановленій формі.

Враховуючи вищевикладене, алкогольні напої, які були реалізовано відповідно до фіскальних чеків, були з наявними наклеєними в установленому порядку марками акцизного податку, а отже, не є підробленими/фіктивними.

Необхідною умовою застосування до суб`єкта господарювання рішення про застосування фінансових санкцій є наявність необхідних доказів на підтвердження порушення таким суб`єктом вимог законодавчих та, інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

Звертаємо увагу суду на те, що зі змісту оскаржуваного акту перевірки, на підставі якого прийнято рішення про застосування фінансових санкцій, не містить достатньої інформації, яка б дозволяла встановити факт порушення позивачем правил маркування алкогольних виробів, з огляду на відсутність деталізації виявленого порушення, повних реквізитів продукції, що ставить під сумнів встановлені висновки контролюючого органу, зазначені в акті перевірки.

Саме по собі складання посадовими особами контролюючого органу акту фактичної перевірки із відображенням у ньому лише твердження щодо підроблення/відсутності марки акцизного податку є недостатнім і повинно здійснювати шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження таких обставин, у тому числі шляхом фіксування місця правопорушення (здійснення господарської діяльності) фото або відео засобами, фіксування детального опису порушення та ідентифікуючих даних алкогольних напоїв та відповідних марок акцизного податку.

Від відповідача надійшов відзив на скаргу в якому просив залишити її без задоволення, а рішення суду залишити без змін.

В обґрунтування зазначено, зокрема, що алкогольні напої марковані з відхиленням від вимог Постанови №1251, а тому згідно з п. 226.9 ст. 226 ПК України вважаються такими, що немарковані.

Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець 01.03.1999 року, реєстраційний номер: НОМЕР_1 .

Видами економічної діяльності позивача є: 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах (основний); 46.35 Оптова торгівля тютюновими виробами; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 47.25 Роздрібна торгівля напоями в спеціалізованих магазинах; 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; 47.62 Роздрібна торгівля газетами та канцелярськими товарами в спеціалізованих магазинах; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 73.20 Дослідження кон?юнктури ринку та виявлення громадської думки; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.12 Надання в оренду вантажних автомобілів; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 77.31 Надання в оренду сільськогосподарських машині устаткування.

18.05.2023р. Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, керуючись ст. 19-1, ст. 20, п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, на підставі п.п. 80.2.2, п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, видало наказ № 2507-п про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) за адресою: АДРЕСА_1 , привокзальна площа ст. Апостолове, павільйон, з питань дотримання законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів.

На підставі пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, пп.80.2.5, пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України та наказу № 2507-п від 18.05.2023р. ГУ ДПС у Дніпропетровській області видано направлення на перевірку № 3206 та № 3207 від 18.05.2023р.

Копію наказу № 2507-п від 18.05.2023р. вручено та направлення № 3206 та № 3207 пред?явлено продавцеві ОСОБА_2 , про що містяться відмітки у направленнях на перевірку.

За результатом проведеної перевірки відповідачем складено акт № 1994/04-36-09-01/ від 25.05.2023р., в якому встановлено:

«В ході проведення фактичної перевірки павільйону за адресою: м. Апостолове, привокзальна площа ст. Апостолове, де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ) встановлено наступне:

- факт реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме, за результатами аналізу даних реєстраторів розрахункових операцій в частині зіставлення виданих виробником чи імпортером марок акцизного податку встановленого зразка встановлено реалізацію з повторністю 33 рази марки акцизного податку серії НОМЕР_3 , а саме: за період з 01.09.2021р. по 30.09.2021р.1 раз на суму 68,0 грн.; 7 разів за період з 01.10.2021р. по 31.10.2021р. на суму 694,15 грн.; 10 разів за період з 01.11.2021р. по 30.11.2021р. на суму 1064,3 грн.; 2 рази за період з 01.12.2021р. по 31.2021р. на суму 172,5 грн.; 3 рази за період з 01.01.2022р. по 31.01.2022р. на суму 250,0 грн.; 4 рази за період з 01.02.2022р. по 28.02.2022р. на суму 401,4 грн.; 6 разів за період з 01.03.2022р. по 31.03.2022р. на суму 527,6 грн. На загальну суму 3177,95 грн (три тисячі сто сімдесят сім гривень 95 копійок).»

У висновках акту фактичної перевірки зафіксовано порушення ст. 11 Закону України від 19.12.1995р. № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2020р. № 1251; ст. 14.1.109, ст. 226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ.

ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі акту фактичної перевірки № 1994/04-36-09-01/ від 25.05.2023 року, яким встановлено порушення ст. 11 Закону України від 19.12.1995р. № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», п. 226.6, п.226.9 ст. 226 ПК України, Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2020р. № 1251, прийнято рішення про застосування фінансових санкцій № 000154/04-36-09-01/ від 20.06.2023р., яким згідно абз.20 ч.2 ст. 17 Закону до ФОП ОСОБА_1 застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17 000 грн. (за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка).

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Досліджуючи правомірність прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів зазначає наступне.

Закон №481/95ВР визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України.

За ст.1 Закону: алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД;

незаконний обіг спирту етилового, коньячного, плодового, зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, біоетанолу, алкогольних напоїв і тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального - імпорт, експорт, транспортування, зберігання, торгівля спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним з порушенням вимог законодавства, що регулює ці питання;

фальсифікація алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального - умисне, з корисливою метою виготовлення алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального з порушенням технології чи з неправомірним використанням знака для товарів і послуг, чи копіюванням форми, упаковки, зовнішнього оформлення, а так само прямим відтворенням товару іншого підприємця з самовільним використанням його імені.

Не вважається фальсифікацією добросовісне тривале використання двома і більше суб`єктами господарювання-резидентами або суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через своє зареєстроване постійне представництво), що є їх правонаступниками, знаків для позначення однорідних товарів, права на які засвідчуються свідоцтвами на знаки для товарів і послуг, одержаними до введення в дію пункту 4 статті 6 Закону України "Про охорону прав на знаки для товарів і послуг", якщо таке використання розпочалося до державної реєстрації таких знаків;

незаконне виробництво спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального - виробництво спирту етилового, коньячного і плодового та зернового дистиляту, спирту етилового ректифікованого виноградного, спирту етилового ректифікованого плодового, дистиляту виноградного спиртового, спирту-сирцю плодового, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального без наявності ліцензії на цей вид підприємницької діяльності.

Відповідно до абзацу 3 частини 4 статті 11 цього Закону, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.

За приписами підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України, марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Згідно з підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою, пачку (упаковку) тютюнового виробу чи ємність (упаковку) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

За правилами пункту 226.1 статті 226 ПК України, у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою, пачці (упаковці) тютюнового виробу чи ємності (упаковці) з рідиною, що використовується в електронних сигаретах, є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів (пункт 226.2 статті 226 ПК України).

Виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюються відповідно до положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України (пункт 226.3 статті 226 ПК України).

Підпунктом 222.1.2 пункту 222.1 статті 222 ПК України встановлено, що суми податку з алкогольних напоїв, для виробництва яких використовується спирт етиловий неденатурований, сплачуються при придбанні марок акцизного податку.

Суми податку з урахуванням мінімального акцизного податкового зобов`язання із сплати акцизного податку на тютюнові вироби та ставок податку, діючих відповідно до норм цього Кодексу, виробниками тютюнових виробів сплачуються до бюджету протягом п`ятнадцяти робочих днів після отримання марок акцизного податку з доплатою (у разі потреби) на день подання податкової декларації. Якщо зазначений строк припадає на день наступного бюджетного року, сума акцизного податку сплачується виробникам тютюнових виробів до закінчення бюджетного року, в якому отримані марки.

Відповідно до пункту 226.5-226.5 стаття 226 ПК України маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється марками акцизного податку, зразки яких затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Маркуванню підлягають усі (крім зазначених у пункті 226.10 цієї статті) алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць. Маркування вироблених в Україні алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового до 8,5 відсотка об`ємних одиниць не здійснюється.

Згідно з пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані:

алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку;

алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;

вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;

алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку;

рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.

Згідно пункту 2 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України 27.12.2010р. №1251 (далі Положення № 1251), зразки марок розробляються Мінфіном разом з ДПС, Мінекономіки, СБУ, МВС, Мін`юстом та затверджуються Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 3 Положення № 1251 марки встановленого зразка виготовляються на замовлення ДПС державним підприємством, що належить до сфери управління Мінекономіки (далі - підприємство-виробник).

За приписами пункту 5 Положення № 1251 марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі - штрих-код).

На кожну марку наносяться такі реквізити:

слова «Україна», «МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ», «ТЮТЮНОВІ ВИРОБИ» (для тютюнових виробів);

позначення виду марки, що складається із слів та літер «алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)» - «АВ ЛГП», «алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)» - «АВ ВП», «алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)» - «АІ ЛГП», «алкоголь імпортний (виноробна продукція)» - «АІ ВП»…;

індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв) або двозначне та однозначне числа (рік і квартал, у якому вироблено марки для тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах) через скісну риску, сума акцизного податку (для алкогольних напоїв), сплаченого за одиницю продукції, з точністю до тисячного знака, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв, кількість штук у пачці або упаковці (для сигарет, цигарок та сигарил);

реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку в паспорті);

QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).

Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки.

QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки.

QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.

Інформаційні набори даних для генерації QR-кодів та штрих-кодів, що наносяться на марку для алкогольних напоїв, генеруються ДПС та передаються підприємству-виробнику з використанням засобів захисту інформації у зведеній заявці-розрахунку.

Також, згідно з пунктом 20 Положення №1251, маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції.

Для алкогольних напоїв вітчизняного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.

Вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої, тютюнові вироби, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідини, що використовуються в електронних сигаретах, у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження:

пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення;

наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція);

пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів;

відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.

Відповідно до частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Тобто, законодавцем встановлена відповідальність у вигляді штрафу саме за виробництво, зберігання, транспортування, реалізацію фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.

Верховний Суд у постанові від 10 червня 2020 р. у справі № 808/4108/16 зазначив, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку і здійснюється виробниками цієї продукції, втім порушенням норм Закону №481 щодо правил торгівлі такими напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; немаркованими ж вважаються алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.

Аналогічних висновків дійшов Верховний Суд в постанові від 08 листопада 2019 року у справі № 821/1144/16.

Таким чином, у разі реалізації алкогольних напоїв, які немарковані, з підробленими марками акцизного податку або з марками акцизного податку, що не відповідають вимогам Положення № 1251, до суб`єктів господарювання застосовуються санкції відповідно до статті 17 Закону № 481/95-ВР, штраф у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень. Підставою для застосування штрафу є акт податкової перевірки.

Верховний Суд у постанові від 19 червня 2020 р. у справі № 140/388/19 вказав на те, що акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень. Акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються, доказів. Оцінка акта перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

При цьому, статтею 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995р. № 265/95-ВР визначено, що електронний фіскальний звіт - це:

а) документ, створений реєстратором розрахункових операцій, який переведено у фіскальний режим роботи, що містить дані фіскального звіту, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов`язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;

б) документ, створений програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані фіскального звіту, зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов`язкові реквізити фіскального звіту за встановленою формою;

електронна копія розрахункового документа - ідентична копія (у формі електронних даних) розрахункового документа, створеного реєстратором розрахункових операцій, яка міститься на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані, та/або створена програмним реєстратором розрахункових операцій у електронній формі, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків;

електронна копія фіскального звітного чека - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звітного чека, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків.

електронна копія фіскального звіту - ідентична копія (у формі електронних даних) фіскального звіту, створеного реєстратором розрахункових операцій та/або програмним реєстратором розрахункових операцій, що може використовуватися контролюючими органами як податкова інформація та під час проведення перевірок платників податків;

Відповідно до статті 3 Закону № 265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: створювати контрольні стрічки у паперовій та/або електронній формі і забезпечувати їх зберігання, зокрема:

10) створювати контрольні стрічки у паперовій та/або електронній формі і забезпечувати їх зберігання: на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) - протягом трьох років; на програмних реєстраторах розрахункових операцій у разі здійснення розрахункових операцій у режимі офлайн відповідно до цього Закону - до моменту передачі електронних розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків до фіскального сервера контролюючого органу;

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Отже, фіскальний чек, в тому числі витягнутий з пам`яті РРО, може використовуватися контролюючими органами, зокрема, під час проведення перевірок платників податків,

Судом першої інстанції вірно встановлено, що під час проведення фактичної перевірки працівниками податкового органу встановлено, що за результатами аналізу даних реєстраторів розрахункових операцій в частині зіставлення виданих виробником чи імпортером марок акцизного податку встановленого зразка виявлено реалізацію з повторністю 33 рази марки акцизного податку серії НОМЕР_3 , а саме: за період з 01.09.2021р. по 30.09.2021р. 1 раз на суму 68,0 грн; 7 разів за період з 01.10.2021р. по 31.10.2021р. на суму 694,15 грн; 10 разів за період з 01.11.2021р. по 30.11.2021р. на суму 1064,3 грн; 2 рази за період з 01.12.2021р. по 31.2021р. на суму 172,5 грн; 3 рази за період з 01.01.2022р. по 31.01.2022р. на суму 250,0 грн; 4 рази за період з 01.02.2022р. по 28.02.2022р. на суму 401,4 грн; 6 разів за період з 01.03.2022р. по 31.03.2022р. на суму 527,6 грн. На загальну суму 3177,95 грн.

Під час проведення перевірки працівниками ГУ ДПС у Дніпропетровській області 19.05.2023 року ФОП ОСОБА_1 надано письмову вимогу перевіряючих, яка отримана продавцем ОСОБА_2 та, в якій містилося прохання надати: договір оренди або право власності на господарську одиницю (павільйон, м. Апостолове, Привокзальна площа): - ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями з додатками (попердні та поточні);- трудові договори, накази на призначення, паспортні дані та коди РНОКПП працівників; - контрольні стрічки РРО фіскальний № за період з 30.09.2021р. по 29.03.2022р. в яких відображена акцизна марка: АААА 777777; - первинні документи (договори, накладні, товарно-транспортні накладні, сертифікати та інші), щодо походження товарів реалізованих згідно чеків, в яких відображені вищезазначені акцизні марки; - паспортні дані (утриманці, середній заробіток, місце прописки, дата народження, сімейний стан) керівників ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_2 ).

ФОП ОСОБА_1 листом № 2505/2 від 25.05.2023р. повідомив ГУ ДПС у Дніпропетровській області про наступне: Інформація, яка міститься в контрольних стрічках про суб?єкта господарювання збирається та зберігається в контролюючому органі ДПС. РРО ІКС-М510.01 версія ПЗ 1-03 відсутні технічні можливості роздрукувати саме контрольні стрічки РРО фіскальний номер за період з 30.09.2021р. по 29.03.2022р., в яких відображена акцизна марка АААА 777777. Враховуючи зазначене, для надання контрольних стрічок РРО фіскальний номер за період з 30.09.2021р. по 29.03.2022р., в яких відображена акцизна марка АААА 777777 та первинних документів (договорів, накладних, товарно- транспортних накладних та іншого, щодо походження товарів, реалізованих згідно чеків в яких відображені вищезазначені акцизні марки просимо надати конкретну інформацію щодо контрольних стрічок та чеків РРО фіскальний номер за період з 30.09.2021р. по 29.03.2022р., в яких відображена акцизна марка АААА 777777.

Отже, податковим органом встановлено продаж алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення №1251 (марками акцизного податку однаковими), у зв`язку із чим така продукція вважаються немаркованою.

Суд вважає необґрунтованими пояснення позивача про те, що відповідачем при проведенні перевірки використано податкову інформацію, яка не визнається належним доказом і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, так як відповідачем долучено чеки, які були сформовані позивачем під час проведення розрахунків за продані товари. Крім того, позивачем не надано суду доказів на спростування зазначеної в касових чеках інформації.

Доводи апелянта, що повторювання реквізитів марок акцизного податку у різних фіскальних чеках пов`язане з невірним введенням ручним методом реквізитів марок акцизного податку до РРО продавцями-касирами, колегія суддів відхиляє, оскільки такі не спростовують встановлені під час перевірок порушень, підставою для застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу до суб`єктів господарювання є, зокрема, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.

Також доводи позивача щодо внесення продавцем позивача таких ідентичних реквізитів МАП вказаних алкогольних напоїв шляхом внесення ручним методом та внесення таких реквізитів на власний розсуд, свідчить про те, що акцизна марка має пошкодження, отже така алкогольна продукція вважається немаркованою в силу приписів п.20 Положення №1251, яким передбачено, що вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої, що мають такі пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом 7 пункту 5 цього Положення, та в силу приписів п.226.9 ст.226 ПК України, якою визначено, що вважаються такими, що немарковані, зокрема, алкогольні напої, марковані з відхиленням від вимог Положення №1251.

Крім того, позивач не звертався з заявою щодо виклику свідка або з клопотанням про долучення пояснень продавця під час фактичної перевірки або в суді. При цьому, як встановлено судом, відповідач здійснив запит до позивача щодо встановлених в ході перевірки обставин.

Відповідно до ст. ст. 42, 44 ГК підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Підприємництво здійснюється на основі, зокрема комерційного розрахунку та власного комерційного ризику.

У разі здійснення підприємницької діяльності особа має усвідомлювати, що така господарська діяльність здійснюється нею на власний ризик, особа має здійснювати власний комерційний розрахунок щодо наслідків здійснення відповідних дій, самостійно розраховувати ризики настання несприятливих наслідків в результаті тих чи інших її дій та самостійно приймати рішення про вчинення (чи утримання від вчинення) таких дій.

Стандарт розумної та обачливої поведінки комерсанта набагато вищий, порівняно зі стандартом пересічної розумної людини.

Подібна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 27.01.2021р. у справі №910/17876/19, від 21 липня 2021 року справа № 912/3323/20.

У даному випадку відповідачем належними та достатніми доказами доведено факт реалізації позивачем алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог Положення №1251, та таких, що вважаються немаркованими, відтак, обґрунтовано та на законних підставах застосовано штрафні санкції оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, у зв`язку із чим останні є правомірними та скасуванню не підлягають.

Відтак, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують правильності висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку про помилкове застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, яке призвело б до неправильного вирішення справи.

Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Таким чином, судом першої інстанції обґрунтовано відмовлено у задоволенні позову.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.09.2023 року в адміністративній справі №340/3754/22 - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.09.2023 року в адміністративній справі №340/3754/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового суду протягом тридцяти днів з дати складення повного судового рішення.

Головуючий - суддя С.В. Білак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко