Справа № 140/2126/18
Суддя: Онишкевич Тарас Володимирович
Дата ухвалення: 2024-10-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 жовтня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/2126/18 пров. № А/857/16493/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Сеника Р.П., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судових засідань Шаповалової Ю.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 січня 2019 року у адміністративній справі за його позовом до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу,

суддя(і) у І інстанції ОСОБА_2 ,

час ухвалення рішення 11 год 40 хв,

місце ухвалення рішення м. Луцьк,

дата складення повного тексту рішення 21 січня 2019 року,

ВСТАНОВИВ :

У жовтні 2018 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернувся в суд із адміністративним позовом, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (далі ППР) Головного управління ДФС у Волинській області (далі ГУ ДФС) від 08.10.2018:

№ про збільшення йому грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування (далі ПДФО) на 211 246,04 грн за основним платежем та на 22082,06 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (далі ПДВ) на 31974 грн за основним платежем та на 8574 грн за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору (далі ВЗ) на 17603,83 грн за основним платежем та на 1540,06 грн за штрафними санкціями.

Окрім того, просив визнати протиправними та скасувати рішення ГУ ДФС № від 08.10.2018 про застосування штрафних санкцій за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску у сумі 11345,87 грн та вимогу № від 08.10.2018 про сплату боргу (недоїмки) заборгованість зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені, на суму 100 625,31 грн.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 16 січня 2019 року у справі № 140/2126/18 у задоволенні позову було відмовлено повністю.

При цьому суд першої інстанції виходив із того, що контролюючим органом вірно встановлено завищення ФОП ОСОБА_1 валових витрат за 2017 рік на суму 1 081 608,48 грн внаслідок включення до таких витрат на утримання основних засобів подвійного призначення. Окрім того, контролюючим органом встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання за 2016-2017 роки на загальну суму ПДВ 31974 грн внаслідок включення до складу податкового кредиту сум ПДВ з придбаних товарно-матеріальних цінностей (далі ТМЦ), які не були використані в господарській діяльності та не призначених для використання у господарській діяльності платника.

ФОП ОСОБА_1 оскаржив вказане рішення суду першої інстанції у апеляційному порядку, покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права та невідповідність висновків суду дійсним обставинам справи. Просив скасувати оскаржуване судове рішення та задовольнити його позов у повному обсязі.

Наполягав на тому, що контролюючий орган виніс оскаржувані ППР, рішення про застосування штрафних санкцій та вимогу про сплату боргу на підставі необ`єктивних висновків, викладених у акті перевірки №13873/03-20-13-07/ НОМЕР_1 від 12.09.2018 за результатами документальної планової виїзної перевірки позивача.

Так, на думку скаржника, судом першої інстанції не було враховано наявність у власності ФОП ОСОБА_1 приміщення, яке використовується як магазин-маркет та кафе, де здійснюється торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами, а тому придбані морозильні камери, планшет та ваговимірювальне устаткування використовуються саме у господарській діяльності позивача та у відповідно до КВЕД. Тому включення валових витрат по придбанню вказаних товарів відповідає нормам податкового законодавства.

Водночас звертав увагу на те, що є платником ПДВ і на підтвердження понесених витрат у господарській діяльності надав договори про надання транспортних послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом, платіжні доручення на оплату запчастин на ремонт автомобілів, копії звіту про дебетні і кредитовані операції з січня по грудень 2017 року. На підтвердження включення сум коштів до складу витрат та сум ПДВ до податкового кредиту було надано документи, що підтверджують факт отримання товару (обладнання) та документи, що підтверджують зв`язок понесених витрат з господарською діяльністю платника податку. Тому правомірно визначив свій оподатковуваний дохід за 2016-2017 роки з урахуванням вимог Податкового кодексу України (далі ПК).

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.04.2019 апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 було задоволено. Скасовано рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16.01.2019 у адміністративній справі №140/2126/18 та позов ФОП ОСОБА_1 задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 19.06.2024 касаційну скаргу ГУ ДФС було задоволено частково. Скасовано постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.04.2019, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

При цьому суд касаційної інстанції виходив із того, що Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні від 21.12.2016 №1797-VIII пункт 177.4 статті 177 ПК доповнено, зокрема, підпунктами 177.4.5-177.4.6, згідно з якими не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею.

Предметом судового розгляду було, зокрема, питання можливості віднесення вартості придбаних запасних частин та автомобільних шин, придбаних позивачем для вантажних та легкових автомобілів, а також причепів, які використовуються ним у господарській діяльності, до складу витрат підприємця. Зазначені вантажні та легкові автомобілі, а також причепи відносяться до основних засобів подвійного призначення, а отже витрати на придбання запасних частин та автомобільних шин до вказаних транспортних засобів не включаються до складу витрат підприємця.

Оскільки матеріали справи не містять розрахунків грошових зобов`язань та застосованих штрафних санкцій до ППР у розрізі видів витрат на придбання запчастин, автомобільних шин та інших ТМЦ, то суд касаційної інстанції не може визнати законним і обґрунтованим рішення суду апеляційної інстанції, на що слід звернути увагу суду апеляційної інстанції.

Представник ФОП Романа І.М. у ході апеляційного розгляду у режимі відеоконференції підтримав апеляційну скаргу доводами, аналогічними до тих, що зазначені у її тексті. Просив скасувати оскаржуване судове рішення та задовольнити позов у повному обсязі, посилаючись на неоднорідну практику касаційного суду у спірних правовідносинах.

Представник ГУ ДПС правонаступника ГУ ДФС у судовому засіданні апеляційного суду у режимі відеоконференції заперечив доводи апелянта. Просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Як безспірно встановлено судом, ФОП ОСОБА_1 здійснював підприємницьку діяльність на загальній системі оподаткування за такими видами:

вантажний автомобільний транспорт КВЕД:49.41. (основний вид діяльності);

діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування КВЕД:56.10.;

надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна КВЕД:68.20.;

роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами КВЕД:47.11.

У приватній власності та користуванні позивача перебувало 13 вантажних автомобілів, 13 причепів та напівпричепів, 2 легкових автомобілі.

Роздрібна торгівля алкогольними напоями та тютюновими виробами протягом 2016-2017 років здійснювалась у місцях торгівлі за такими адресами:

АДРЕСА_1 , кафе ІНФОРМАЦІЯ_1 ;

АДРЕСА_1 , магазин.

Посадовими особами ГУ ДФС було проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, виконання вимог іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, результати якої оформлено актом від 12.09.2018 № 13873/03-20-13-07/ НОМЕР_1 .

Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про встановлення порушення підприємцем, зокрема:

пункту 44.1 статті 44, пункту 179.9 статті 179 ПК та пункту 6 статті 128 Господарського кодексу України щодо неналежного обліку доходів і витрат;

пункту 177.2, пункту 176.1 "а" статті 176, підпункту 177.4.1, підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 ПК (із змінами та доповненнями) (чинного у 2016 році) та пункту 177.2, підпункту 177.4.5, підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177, пункту 176.1 "а" статті 176 ПК, внаслідок чого занижено ПДФО на загальну суму 211 246,04 грн, а саме за 2016 рік в сумі 10500,17 грн та за 2017 рік в сумі 200745,87 грн, що призвело до перекручення даних декларацій про майновий стан та доходи за 2016-2017 роки;

підпунктів1.2, 1.6 пункту 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX ПК щодо заниження об`єкта оподаткування ВЗ, у результаті чого занижено суму збору, що підлягає сплаті до бюджету з доходів, отриманих від провадження підприємницької діяльності за результатами 2016-2017 років, у загальній сумі 17603,83 грн, у тому числі за 2016 рік в сумі 875,01 грн та за 2017 рік у сумі 16728,82 грн;

пункту 189.1 статті 189, підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК щодо заниження податкового зобов`язання за 2016-2017 роки на загальну суму ПДВ 31974 грн, обсяг постачання 159 871 грн по придбаних товарах, які були включені до податкового кредиту та не були використані в господарській діяльності;

пункту 198.1 статті 198, пункту 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.2, 201.10 статті 201 ПК щодо завищення податкового кредиту в частині придбання товарів з метою їх подальшого використання в межах господарської діяльності платника податків за 2016-2017 роки;

пунктів 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК через зайве включення до складу податкового кредиту в 2016-2017 роках ПДВ в сумі 31974,00 грн, а саме за 2016 рік у сумі 14251,00 грн, за 2017 рік у сумі 17723,00 грн;

пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК, внаслідок чого було занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджету у строки, встановлені законом для місячного податкового періоду, за 2016-2017 роки на суму 31974,00 грн, а саме за 2016 рік у сумі 14251,00 грн, за 2017 рік у сумі 17723,00 грн;

пункту 1 частини 2 статті 6, пункту 2 частини 1 статті 7, частини 5 статті 8, частини 2 статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування" та підпункту 3 пункту 5 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України №449 від 20.04.2015, внаслідок заниження бази нарахування єдиного внеску за 2016-2017 роки, у зв`язку із чим донараховано єдиний соціальний внесок за 2016 рік у загальній сумі 12833,43 грн та за 2017 рік у загальній сумі 87791,88 грн.

З огляду на зазначені в акті перевірки висновки ГУ ДФС було прийнято оспорювані ППР від 08.10.2018 №, №, №, рішення від 08.10.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, вимогу від 08.10.2018 №Ф- про сплату боргу (недоїмки).

ФОП ОСОБА_3 не погодився із правомірністю вказаних рішень контролюючого органу та звернувся до адміністративного суду з позовом, що розглядається.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції вказаного публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

На підставі аналізу матеріалів справи та позицій сторін, викладених у заявах по суті справи та наданих суду пояснень, апеляційний суд дійшов переконання, що на стадії нового апеляційного перегляду з урахуванням висновків суду касаційної інстанції, викладених у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 19.06.2024, суть публічно-правового спору, що розглядається, зводиться до оцінки можливості віднесення вартості придбаних запасних частин та автомобільних шин, придбаних ФОП ОСОБА_1 для вантажних та легкових автомобілів, а також причепів, які використовуються ним у господарській діяльності, до складу витрат підприємця.

У решті спірних правовідносин касаційний суд фактично погодився із висновками, викладеними у постанові Восьмого апеляційного адміністративного суду від 24.04.2019 у справі, що розглядається.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями статті 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

У відповідності до матеріалів справи ФОП ОСОБА_4 у період з 01.01.2016 31.12.2017 здійснював такі види підприємницької діяльності: В

вантажний автомобільний транспорт, КВЕД:49.41.;

діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування, КВЕД:56.10.;

надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, КВЕД:68.20.;

роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, КВЕД:47.11.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність це діяльність особи, яка пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п.п.164.1 п.164.1 ст.164 ПК базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 177.1 статті 177 ПК доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Як передбачено у пункті 177.2 статті 177 ПК, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, встановлений положеннями статті 177 ПК.

Так, за правилами пункту 177.1 статті 177 ПК доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (пункт 177.2 статті 177 ПК).

Згідно з пунктом 177.3 статті 177 ПК для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Положеннями пункту 177.4 статті 177 ПК (у редакції до 31.12.2016) визначено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);

витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2);

суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3);

інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Підпунктами а, б пункту 185.1 статті 185 ПК визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі - Закон №996-ХІV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Відтак підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, а первинна документація є відображенням такої операції.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 7 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування, базою нарахування єдиного внеску для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Частиною 5 статті 8 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування визначено, що єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Згідно із частинами 2, 3 статті 9 вказаного Закону обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок. Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні від 21.12.2016 №1797-VIII, пункт 177.4 статті 177 ПК України доповнено, зокрема, підпунктами 177.4.5-177.4.6, згідно з якими, серед іншого, не включаються до складу витрат підприємця:

витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем;

витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

За приписами підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Відтак, спірним залишилося питання можливості віднесення вартості придбаних запасних частин та автомобільних шин, придбаних позивачем для вантажних та легкових автомобілів, а також причепів, які використовуються ним у господарській діяльності, до складу витрат підприємця.

Суд апеляційної інстанції вважає очевидним те, що вантажні та легкові автомобілі, а також причепи відносяться до основних засобів подвійного призначення, що визнається сторонами спору.

Разом із тим, при наданні оцінки витрат позивача на придбання запасних частин та автомобільних шин до вказаних транспортних засобів апеляційний суд зазначає таке.

За приписами статті 3 Господарського кодексу України діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність, є господарською.

Контролюючим органом визнається факт надання ФОП ОСОБА_1 у своїй господарській діяльності послуг вантажного автомобільного транспорту.

При цьому транспорт не створює нових матеріальних продуктів, а його продукція (транспортні послуги) споживається одночасно з процесом надання транспортних послуг. Відтак, структура експлуатаційних витрат транспорту значно відрізняється від структури виробничих витрат галузей матеріального виробництва, а витрачання матеріально-технічних ресурсів прямим чином залежить від дорожніх та кліматичних умов.

Зв`язок витрат позивача із господарською діяльністю вантажного автомобільного транспорту передбачає:

- витрати на придбання паливно-мастильних матеріалів (далі - ПММ);

- витрати на ремонт і технічне обслуговування рухомого складу.

До ПММ належать: паливо (бензин, дизельне паливо, газ), масла (моторні, трансмісійні, спеціальні), консистентні мастила і спеціальні рідини (гальмівні, амортизаційні).

Щодо витрат на ремонт і технічне обслуговування (далі - ТО) рухомого складу, то порядок проведення такого обслуговування і ремонтів регламентується Положенням про технічне обслуговування й ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затвердженим наказом Міністерства транспорту України від 30.03.98 № 102, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 28.04.1998 за № 268/2708.

Норми цього Положення поширюються на юридичних і фізичних осіб - суб`єктів підприємницької діяльності, які здійснюють експлуатацію, технічне обслуговування й ремонт дорожніх транспортних засобів незалежно від форм власності.

Вартість вузлів та агрегатів є значною, після їх поломки здебільшого проводиться ремонт чи реставрація (як господарським способом, так і спеціалізованими ремонтними підприємствами).

Списання акумуляторних батарей для встановлення на автомобіль відбувається тільки в обмін на зняту акумуляторну батарею, за наявністю акту на її списання, який підтверджує неможливість її використання.

Списання автомобільних шин здійснюється залежно від пробігу шини відповідно до «Норм експлуатаційного пробігу автомобільних шин", затверджених наказом Міністерства транспорту України № 420 від 18.12.1997.

Контролюючий орган наполягає на тому, що витрати ФОП ОСОБА_5 на придбання запасних частин та автомобільних шин до належних йому автомобілів та причепів, які використовуються у господарській діяльності, безпідставно віднесено до складу витрат підприємця.

При цьому апеляційний наголошує на тому, що податкове законодавство не містить визначення терміну «утримання», а також залишає оціночними поняття щодо складу експлуатаційних витрат суб`єкта господарювання.

За приписами пункту 26 Правил експлуатації колісних транспортних засобів, затверджених наказом Міністерства інфраструктури України від 26.07.2013 №550, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 22.08.2013 за №1453/23985, утримання транспортного засобу забезпечення державної реєстрації, дотримання умов безпечності технічного та санітарного стану, проведення обов`язкового технічного контролю, своєчасного виконання технічного обслуговування і ремонту, охорони, передання транспортного засобу та його швидкозношуваних складників на утилізацію або видалення відповідно до законодавства.

Відтак, виходячи із аналізу наведеного визначення поняття «утримання транспортного засобу» витрати на паливо, запасні частини, шини, акумулятори, понесені позивачем у ході господарської діяльності, стосуються конкретних ТМЦ та не є витратами на певні види робіт при здійсненні комплексу операцій з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів або їх реєстрації та охорони, утилізації або видалення.

Таким чином, на переконання апеляційного суду, у спірному випадку витрати на утримання транспортного засобу не можна ототожнювати з документально підтвердженими витратами позивача, що мали місце у ході господарської діяльності, і контролюючий орган помилково інтерпретує поняття витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, та амортизаційні витрати на утримання основних засобів подвійного призначення, таких як витрати на придбання та пов`язані з ним платежі, витрати, які регулюються законом щодо переобладнання ТЗ, постановки та зняття з обліку, охорони, проведення обов`язкового технічного контролю, який регулюється законодавством та вимагає відповідних платежів передання транспортного засобу та його швидкозношуваних складників на утилізацію або видалення відповідно до законодавства.

У постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 29.09.2021 у справі №540/1898/19 суд касаційної інстанції погодився із висновками судів попередніх інстанції про те, що "утримання транспортного засобу" це витрати (на паливо, запасні частини, шини, акумулятори) понесені позивачем у ході господарської діяльності (підтверджені актами списання товарно-матеріальних цінностей), що стосуються конкретних ТМЦ, та не є витратами на певні види робіт при здійсненні комплексу операцій з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів або їх реєстрації та охорони, утилізації або видалення, на них не поширюється дія підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК, а тому вони мають включатися до підприємницьких витрат.

В силу приписів частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України та частини 6 статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» апеляційний суд вважає за можливе врахувати такі висновки під час вирішення цього спору.

Згідно із частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Окрім того, суд апеляційної інстанції заважує, що відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

У своєму рішенні від 07.01.2011 у справі «Серков проти України» Європейським судом з прав людини порушення встановлено у зв`язку з тим, що, по-перше, відповідне національне законодавство не було чітким та узгодженим та, відповідно, не відповідало вимозі «якості» закону, що мало наслідком його суперечливе тлумачення Верховним Судом України (п. 42 Рішення), та, по-друге, незастосування судами, всупереч національному законодавству, підходу, який був би сприятливішим для заявника, коли у його справі законодавство припускало неоднозначне тлумачення (п. 43 Рішення).

Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

Частиною 5 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Попри те, апеляційний суд враховує, що за приписами частини 6 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України постанова суду касаційної інстанції не може містити вказівок для суду першої або апеляційної інстанції про достовірність чи недостовірність того чи іншого доказу, про переваги одних доказів над іншими, про те, яка норма матеріального права повинна бути застосована і яке рішення має бути прийнято за результатами нового розгляду справи.

З урахуванням наведених правових норм та встановлених фактичних обставин суд апеляційної інстанції дійшов переконання, що ФОП ОСОБА_1 правомірно відніс вартість запасних частин та автомобільних шин, придбаних для вантажних та легкових автомобілів, а також причепів, які використовуються ним у господарській діяльності, до складу витрат підприємця, а отже відповідні доводи контролюючого органу є необґрунтованими.

У аспекті оцінки обставин справи, що розглядається, апеляційний суд звертає увагу на те, що Європейський суд з прав людини неодноразово зазначав, зокрема у рішенні «Garcнa Ruiz v. Spain» [GC] (заява №30544/96, пункт 26), про те, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, проте вказаний підхід не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент (рішення у справах «Van de Hurk v. The Netherlands» (заява № 16034/90, пункт 61), «Шкіря проти України» (заява № 30850/11, пункт 43). Разом з тим, у вказаному рішенні Суд звертає увагу на те, що ступінь застосування обов`язку викладати мотиви може варіюватися в залежності від характеру рішення і повинно визначатися у світлі обставин кожної справи.

У Висновку № 11(2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32 - 41), серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

Відтак, при наданні оцінки іншим позовним та апеляційним вимогам ФОП ОСОБА_1 , апеляційний суд виходить із того, що із їх правомірністю погодився суд касаційної інстанції у постанові від 19.06.2024, а отже повторно наводити підстави для їх задоволення немає потреби.

Приписами частини 1 статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:

1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;

2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;

3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;

4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

На переконання апеляційного суду, при вирішенні публічно-правового спору, що розглядається, суд першої інстанції допустив невідповідність висновків, викладених у своєму рішенні, обставинам справи, що призвело до помилкової відмови у задоволенні позову. Відтак, рішення суду першої інстанції слід скасувати позов ФОП ОСОБА_1 задовольнити повністю.

Окрім того, на підставі приписів частин 1 та 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, Закону України «Про судовий збір» суд апеляційної інстанції вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС на користь ФОП ОСОБА_1 сплачений при зверненні до суду першої та апеляційної інстанції судовий збір у розмірі 10124,91 грн.

Керуючись статтями 241, 243, 250, 308, 310, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 16 січня 2019 року у справі № 140/2126/18 та позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головним управлінням ДФС у Волинській області від 08 жовтня 2018 року №, №, №.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 08 жовтня 2018 року № та вимогу Головного управління ДФС від 08 жовтня 2018 року №Ф- щодо сплати недоїмки зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_2 ) сплачений при зверненні до суду першої та апеляційної інстанції судовий збір у розмірі 10124 (десять тисяч сто двадцять чотири) грн 91 коп за рахунок бюджетних асигнувань управління Головного управління ДПС у Волинській області (, 43010, Волинська область, м. Луцьк, Київський майдан,4).

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Т. В. Онишкевич
судді Р. П. Сеник
Н. М. Судова-Хомюк
Постанова у повному обсязі складена 02 жовтня 2024 року.