Справа № 160/13180/24
Суддя: Турова Олена Михайлівна
Дата ухвалення: 2024-08-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Турової О.М.,
розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -
22.05.2024 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2), в якій позивач, з урахуванням уточненої позовної заяви, просить:
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних
№ 10501227/40782668 від 05 лютого 2024 року;
№ 10642747/40782668 від 29 лютого 2024 року;
№ 10719035/40782668 від 14 березня 2024 року;
№ 10719036/40782668 від 14 березня 2024 року;
№ 10719037/40782668 від 14 березня 2024 року.
про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстру податкових накладних, складених ТОВ «АЛОМ»;
- №1 від 31 серпня 2021 року;
- № 1 від 30 вересня 2021 року;
- № 1 від 31 жовтня 2021 року;
- № 1 від 30 листопада 2021 року;
- № 1 від 31 грудня 2021 року
в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання.
В обґрунтування позовних вимог зазначається, що оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних прийнято всупереч вимогам чинного податкового законодавства, оскільки позивачем було дотримано всіх встановлених податковим законодавством вимог, а також вимог контролюючого органу щодо надання первинних документів, які підтверджують реальність проведених ним господарських операцій з ТОВ «САНПРО», за наслідками яких складено спірні податкові накладні, водночас, контролюючий орган в електронних квитанціях про зупинення реєстрації цих податкових накладних, з посиланням на відповідність платника податку, яким подано для реєстрації ці податкові накладні, тобто позивача, п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, не зазначив чіткого критерію оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та конкретний перелік документів, які позивачу слід було подати для усунення перешкод в реєстрації податкових накладних, при цьому оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних також не містять чіткого зазначення, яких же саме документів не надано для реєстрації, або які з поданих документів надані із порушенням законодавства із зазначенням нормативно-правового обґрунтування таких порушень, що свідчить про недотримання контролюючим органом приписів Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року (далі - Порядок №1165). Отже, оскаржувані рішення не відповідають принципу правової визначеності. Натомість, надані позивачем первинні документи підтверджували та розкривали суть господарських операцій, на виконання яких було складено спірні податкові накладні, однак, без належних на те підстав ці документи не були враховані контролюючим органом при прийнятті оскаржуваних рішень.
На виконання вимог вказаної ухвали суду 27.05.2024 року позивачем 31.05.2024 року усунуті означені недоліки позовної заяви та подано оригінал документа про сплату судового збору та уточнену позовну заяву.
21.06.2024 року до суду надійшов відзив Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ», в якому відповідач-1 заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на те, що оскаржуваними рішеннями обґрунтовано та на законних підставах відмовлено у здійсненні реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН, оскільки проведеним моніторингом суб`єктів господарювання, які мали господарські відносини з ТОВ «АЛОМ», виявлено такі, що відповідають критеріям ризиковості платника податку та включені до переліку ризикових. Відповідно до рішення Комісії регіонального рівня щодо відповідності критеріям ризиковості від 12.12.2023р. №9678 ТОВ «АЛОМ» також визнано таким, що відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. При цьому підстави для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а також порядок та умови для прийняття рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації ПН/РК у ЄРПН визначені постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» та наказом Мінфіну України від 12.12.2019 року №520 «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних». Відповідач-1 вказує на те, що платником податку надано первинні документи, складені з порушенням законодавства. Відповідно до п.11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. Відтак, рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, що оскаржуються позивачем, прийняті на підставі, у спосіб та відповідно до вимог законодавства. У платника податку після отримання квитанції виникає право на подання документів, що були складені ним відповідно до Закону №996, та які можуть вважатись первинними та підтвердити факт наявності чи відсутності господарської операції. Обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість витрат первинними документами покладається на платника. Податковий орган не зобов`язаний у квитанції вказувати перелік документів, який необхідно подати для підтвердження реальності господарської операції, оскільки таке прямо не передбачене нормативно-правовими актами. Натомість, у Порядку №1165, №520 зазначено не вичерпний перелік документів, а вжите сполучник «може включати», що свідчить про наявність у платника податків права підтвердить правомірність та обґрунтованість господарської операції, щодо якої направлено на реєстрацій ПН/РК усіма наявними в нього первинними документами, які він зобов`язаний скласти (та склав у разі фактичного здійснення) на підставі Закону №996 з обов`язковим дотриманням усіх вимог п. 2 ст. 9 цього Закону. Щодо вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, відповідач-1 зазначив, що реєстрація податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу. З огляду на викладене, відповідач-1 вважає, що підстави для задоволення позову відсутні, просить відмовити у задоволенні позовної заяви.
Також 21.06.2024 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшло клопотання про перехід до розгляду справи за правилами загального позовного провадження або за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням сторін.
21.06.2024 року до суду надійшов відзив Державної податкової служби України на позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ», в якому відповідач-2 заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на доводи, аналогічні викладеним у відзиві відповідача-1, а також зазначаючи, що адміністративний суд, перевіряючи рішення, дію чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень на відповідність закріпленим ч.3 ст.2 КАС України критеріям, не повинен втручатися у дискрецію (вільний розсуд) суб`єкта владних повноважень поза межами перевірки за наявними критеріями, водночас, суд у разі зобов`язання податкового органу зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування, фактично перебере на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), до компетенції якого, у даному випадку, віднесено розгляд пояснень та документів щодо прийняття рішення про реєстрацію або у відмові у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування. Позовні вимоги про зобов`язання вчинити конкретні дії (зареєструвати податкову накладну в ЄРПН), хоча і знаходяться у взаємозв`язку із вимогами про скасування рішень, але мають самостійний характер і можуть бути задоволені, якщо судом перевірено виконання усіх умов, визначених законом, для прийняття такого рішення. При цьому в даному випадку зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в ЄРПН спірну податкову накладну є передчасним.
05.07.2024 року до суду надійшли додаткові пояснення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ», в якому відповідач-1 також заперечує проти задоволення позовних вимог, які заявлені до нього, посилаючись на те, що основним видом діяльності підприємства позивача є надання в оренду інших машин устаткування та товарів н.в.і.у. Відповідно до договору оренди основних засобів №17/09/20 від 17.09.2020 TOB «AJIOM» здійснює послуги надання в оренду оліє-переробного обладнання для виробництва рафінованої, відбіленої та дезодарованої рослинної олії та для виробництва біодизеля і гліцерину ТОВ «САНПРО», зокрема: - обладнання для виробництва біопалива; - обладнання рафінації олії; - обладнання очистки виробничих стічних вод; - передавальні пристрої. Проте, позивачем на розгляд Комісії регіонального та Комісії центрального рівня не надано документи про підтвердження права власності на дане обладнання. Також представник відповідача-1 зауважив, що згідно з даними Реєстру товариство протягом 2022-2024 років не зареєструвало податкові накладні щодо придбання комунальних послуг, інших послуг щодо утримання та використання об`єктів, передбачених договорами оренди. Окрім вказаного, представник контролюючого органу, зазначив, що відповідно до даних ІКС ДПС постачальник послуг суборенди земельної ділянки, приміщень й майна TOB «ІК АКТИВ» та покупець послуг оренди обладнання ТОВ «САНПРО» контролюючим органом включено до переліку ризикових платників у відповідності до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, затверджених Постановою № 1165, зокрема: - TOB «ІК АКТИВ» (08.09.2021) контролюючим органом у платника встановлено операції з реалізації товарів (послуг) платникам податків з ознаками ризиковості; - ТОВ «САНПРО» (30.06.2021-03.06.2022, 03.06.2022-29.11.2023) - платник здійснює придбання та постачання товарів, послуг платникам податку, щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Дослідивши матеріали справи та надані сторонами докази, проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд доходить висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі, з огляду на таке.
У період з серпня по грудень 2021 року включно ТОВ «AJIOM» надав ТОВ «САНПРО» послуги оренди обладнання для переробки рослинної олії, що підтверджується актами про надання послуг, а саме: від 31 серпня 2021 року №9; від 30 вересня 2021 року №10; від 31 жовтня 2021 року № 11; від 30 листопада 2021 року №12; від 31 грудня 2021 року № 13.
За надані ТОВ «АЛОМ» послуги ТОВ «САНПРО» була здійснена оплата: за актом надання послуг №9 від 31 серпня 2021 р. послуги були оплачені платіжними дорученнями №2674 від 22 грудня 2022року, №2721 від 23 грудня 2022 року; за актом надання послуг №10 від 30 вересня 2021 року - платіжними дорученнями №2721 від 23.12.2022р., №2734 від 27.12.2022р.; за актом наданих послуг №11 від 31 жовтня 2021 року - платіжними дорученнями №2734 від 27.12.2022р. №2741 від 28.12.2022р.; за актом наданих послуг № 12 від 30 листопада 2021 року та актом наданих послуг №13 від 31 грудня 2021 року послуги не сплачено (існує заборгованість).
На виконання імперативних приписів п. 187.1 ст. 187 та п. 201.1 ст. 201 ПК України, за правилом першої події (надання послуг), ТОВ «АЛОМ» було виписано та направлено на реєстрацію наступні податкові накладні, а саме: №1 від 31 серпня 2021 року; №1 від 30 вересня 2021 року; №1 від 31 жовтня 2021 року; №1 від 30 листопада 2021 року; №1 від 31 грудня 2021 року.
Втім, відповідно до квитанцій податкові накладні, а саме: №1 від 31 серпня 2021 року; №1 від 30 вересня 2021 року; №1 від 31 жовтня 2021 року; №1 від 30 листопада 2021 року; №1 від 31 грудня 2021 року прийняті, однак їх реєстрацію зупинено у зв`язку з тим, що:
- платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п 8 Критеріїв ризиковості платника податку Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=25.4591%, "P"=0 (податкова накладна №1 від 31 серпня 2021 року);
- платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п 8 Критеріїв ризиковості платника податку Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=27.7032%, "P"=0 (податкова накладна №1 від 30 вересня 2021 року);
- платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п 8 Критеріїв ризиковості платника податку Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=27.9494%, "P"=0 (податкова накладна №1 від 31 жовтня 2021 року);
- платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п 8 Критеріїв ризиковості платника податку Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=31.0549%, "P"=0 (податкова накладна №1 від 30 листопада 2021 року);
- платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п 8 Критеріїв ризиковості платника податку Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник "D"=34.9368%, "P"=0 (податкова накладна №1 від 31 грудня 2021 року).
На виконання п.56.23. ст.56 ПК України, ТОВ «АЛОМ» було направлено на адресу ГУ ДПС у Дніпропетровській області наступні повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та пояснення (окремим документом), а саме : повідомлення № 1 від 01 лютого 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної № 1 від 31 серпня 2021 року; повідомлення № 1 від 27 лютого 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної № 1 від 30 вересня 2021 року; повідомлення № 1 від 12 березня 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної № 1 від 31 жовтня 2021 року; повідомлення № 2 від 12 березня 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної №1 від 30 листопада 2021 року; повідомлення № 3 від 12 березня 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної №1 від 31 грудня 2021 року.
За результатами розгляду поданих позивачем документів Комісією Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №10501227/40782668 від 05 лютого 2024 року; №10642747/40782668 від 29 лютого 2024 року; №10719035/40782668 від 14 березня 2024 року; №10719036/40782668 від 14 березня 2024 року; №10719037/40782668 від 14 березня 2024 року, якими відмовлено в реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН з причин: «надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства». Додаткова інформація: «наявність ризикових операцій».
Водночас, зі змісту вищевказаних оскаржуваних рішень слідує, що контролюючим органом при їх прийнятті з посиланням на надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, взагалі не зазначено які саме документи не було подано, або які саме з поданих документів складені із порушенням законодавства та в чому саме такі порушення полягають, у цьому випадку контролюючий орган обмежився лише проставлянням відмітки «х» навпроти цієї підстави, без зазначення конкретного переліку документів.
Не погоджуючись із спірними рішеннями, позивачем складено та направлено скарги до Державної податкової служби України.
Рішеннями Державної податкової служби України від 15.07.2024 року, а саме: №10390/40782668/2 від 21 лютого 2024 року; №14488/40782668/2 від 12 березня 2024 року; №17372/40782668/2 від 22 березня 2024 року; №17384/40782668/2 від 22 березня 2024 року; №17474/40782668/2 від 22 березня 2024 року, скарги ТОВ «АЛОМ» залишено без задоволення, а спірні рішення залишено без змін.

Не погоджуючись із рішеннями комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а саме: № 10501227/40782668 від 05 лютого 2024 року; № 10642747/40782668 від 29 лютого 2024 року; № 10719035/40782668 від 14 березня 2024 року; № 10719036/40782668 від 14 березня 2024 року; № 10719037/40782668 від 14 березня 2024 року, вважаючи їх протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зважає на таке.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) є спеціальним законом з питань оподаткування та встановлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Такий Порядок був затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (з наступними змінами, далі - Порядок №1246).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246 податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з п. 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до приписів п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з п.5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11 грудня 2019 року (далі - Порядок №1165) (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин), платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

За приписами п. п. 7, 8, 9 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.

При цьому, Додатком 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, якими, зокрема, згідно з п.8 цих Критеріїв є: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Системний аналіз наведених вище норм свідчить, що метою здійснення контролюючим органом моніторингу податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах Державної податкової служби є виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства. Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням Податкового кодексу та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Пунктом 11 Порядку №1165 встановлено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як зазначено вище, пункт 8 Додатку 1 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості платника податку на додану вартість наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Аналіз вказаної норми свідчить про те, що питання про відповідність платника податку Критеріям ризиковості платника податку з винесенням відповідного рішення, розглядається виключно у разі наявності у контролюючого органу податкової інформації що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Тобто, встановлення контролюючим органом факту наявності податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, є можливим виключно внаслідок оцінки господарської операції, щодо якої подані податкові накладні / розрахунки коригування.

Зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації спірних податкових накладних слідує, що контролюючим органом зроблено висновок про відповідність платника податку, яким подано на реєстрацію в ЄРПН спірні податкові накладні, п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Крім того, запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, контролюючим органом порушено принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, а також норми п.11 Порядку №1165, якими чітко передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються, зокрема, критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку чи здійснена операція, чого у даному випадку зроблено не було.

Також суд зауважує, що контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не було вказано які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація цих податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

На переконання суду, контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу.

При цьому доцільне звернути увагу також на таке.

У пункті 70 рішення від 20 жовтня 2011 року Рисовський проти України Європейський суд з прав людини (далі також - ЄСПЛ) підкреслив особливу важливість принципу належного урядування. Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Крім того, ЄСПЛ звертає увагу на те, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.

Аналогічний висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019р. у справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19).

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18.

Таким чином, з метою забезпечення визначеності у податковому правозастосуванні та зважаючи на необхідність застосування принципу належного урядування при здійсненні суб`єктами владних повноважень своїх функцій, контролюючий орган в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної/розрахунку коригування повинен здійснювати не лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а містить в собі вичерпний перелік документів, які необхідно подати платнику податків.

Суд наголошує, що будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення контролюючим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18.

Відтак, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Незважаючи на те, що рішення про зупинення реєстрації податкових накладних не є предметом розгляду в рамках даного спору, суд вважає за необхідне відзначити, що такі рішення податкового органу не містять в собі вичерпного переліку документів, які необхідно подати платнику податків.

При цьому, недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги».

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

В даному ж випадку, судом встановлено, що позивачем подано до контролюючого органу відповідні пояснення, а саме: повідомлення № 1 від 01 лютого 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної № 1 від 31 серпня 2021 року; повідомлення № 1 від 27 лютого 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної № 1 від 30 вересня 2021 року; повідомлення № 1 від 12 березня 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної № 1 від 31 жовтня 2021 року; повідомлення № 2 від 12 березня 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної №1 від 30 листопада 2021 року; повідомлення № 3 від 12 березня 2024 року та письмові пояснення щодо податкової накладної №1 від 31 грудня 2021 року з додаванням документів, що підтверджують господарські операції та підстави складання податкових накладних, а саме: №1 від 31 серпня 2021 року; №1 від 30 вересня 2021 року; №1 від 31 жовтня 2021 року; №1 від 30 листопада 2021 року; №1 від 31 грудня 2021 року.

При цьому контролюючий орган за наслідками розгляду таких пояснень не надав їм та доданим до них доказам (первинним документам) належної оцінки, а також не скористався передбаченим п.9 Порядку №520 правом на надсилання позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію спірних податкових накладних за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій конкретних документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних, а одразу прийняв рішення про відмову у їх реєстрації, вказавши як на підставу прийняття такого рішення, на надання позивачем документів, складених із порушенням законодавства, не зазначивши при цьому які саме документи не було подано, або які саме з поданих документів складені із порушенням законодавства та в чому саме такі порушення полягають.

Водночас, принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Суд зазначає, що використання податковим органом загальних висновків призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути обізнаним у моделюванні поведінки та таким, що не повідомлений про необхідність надання документів за вичерпним і зрозумілим переліком.

Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Зазначений висновок відповідає правовій позиції, викладеній в постанові Верховного Суду від 02.07.2019 у справі №140/2160/18.

Крім того, при прийнятті рішення у даній справі, судом також враховано висновки Верховного Суду, викладені в постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, в якій зазначено, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Частиною 5 статті 242 КАС України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом зупинення реєстрації податкової накладної.

Крім того, суд зазначає, що затверджена Порядком №520 форма рішення про відмову в реєстрації податкової накладної передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, передбачає зазначення контролюючим органом у графі «Додаткова інформація» конкретних документів, що, на думку контролюючого органу, складені із порушенням законодавства.

Проте, в порушення наведених вимог законодавства та затвердженої Порядком №520 форми рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, оскаржувані рішення відповідача-1 містять лише абстрактне твердження про надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, без зазначення того, які саме документи не було подано, або які саме з поданих документів складені із порушенням законодавства та в чому саме такі порушення полягають, бо у цьому випадку контролюючий орган обмежився лише проставлянням відмітки «х» навпроти цієї підстави, без зазначення конкретного переліку документів, а у графі «Додаткова інформація» замість конкретних документів вказав: «наявність ризикових операцій».

Водночас, зазначення про наявність ризикових операцій є неконкретним, оскільки не містить ані ідентифікації таких операцій, ані підстав визнання таких операцій ризиковими, обґрунтування їх значення для наявної господарської операцій, що позбавляє платника податків будь-якої можливості встановити яких саме документів було недостатньо контролюючому органу навіть після отримання рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

При цьому можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Вищезазначене відповідає усталеній правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постановах від 14.05.2019 року у справі №817/1356/18, від 21.05.2019 року у справі № 0940/1240/18, від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20, від 16.09.2022 року у справі №380/7736/21 тощо.

Суд зазначає, що за відсутності конкретного переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування до податкової накладної.

Аналогічний висновок викладений у постановах Верховного Суду від 22.07.2019 року у справі №815/2985/18, від 05.08.2021 року у справі №816/2222/18, від 30.09.2022 року у справі №600/332/21-а.

Зміст оскаржуваних рішень дає підстави стверджувати, що Комісія Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, розглядаючи подані позивачем документи, не з`ясовувала специфіку проведених господарських операцій та не визначила документів, які є достатніми для підтвердження реальності цих господарських операцій з урахуванням їх змісту і обсягу. Також наведене свідчить, про порушення контролюючим органом форми заповнення рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Разом з цим, суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Оскільки Комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, у спірних рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних зазначила лише загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації цих податкових накладних, суд дійшов висновку, що Комісія прийняла невмотивовані рішення, оскільки їх зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийнято негативні для платника податків рішення.

У той же час, аналіз наданих позивачем документів та пояснень свідчить про відсутність у них дефекту форми, змісту або походження, які у силу частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995 року, спричинили б втрату такими документами юридичної сили.

Щодо аналізу господарської операції між позивачем та його контрагентом в цій справі суд не надає оцінку реальності її здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації № 10501227/40782668 від 05 лютого 2024 року; № 10642747/40782668 від 29 лютого 2024 року; № 10719035/40782668 від 14 березня 2024 року; № 10719036/40782668 від 14 березня 2024 року; № 10719037/40782668 від 14 березня 2024 року, якими відмовлено в реєстрації податкових накладних, а саме: №1 від 31 серпня 2021 року; № 1 від 30 вересня 2021 року; № 1 від 31 жовтня 2021 року; № 1 від 30 листопада 2021 року; № 1 від 31 грудня 2021 року прийняті необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мали значення для їх прийняття, непропорційно, тобто без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване рішення (дія), а відтак є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо позовних вимог про зобов`язання відповідача-2 зареєструвати податкові накладні, а саме: №1 від 31 серпня 2021 року; № 1 від 30 вересня 2021 року; № 1 від 31 жовтня 2021 року; № 1 від 30 листопада 2021 року; № 1 від 31 грудня 2021 року, подані ТОВ «АЛОМ», в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Згідно з нормами п.п. 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства та були достатніми для реєстрації спірних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Відтак, беручи до уваги вимоги ст.245 КАС України щодо ефективності способу захисту порушеного права, суд вважає, що порушене право позивача підлягає захисту шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані позивачем податкові накладні а саме: №1 від 31 серпня 2021 року; № 1 від 30 вересня 2021 року; № 1 від 31 жовтня 2021 року; № 1 від 30 листопада 2021 року; № 1 від 31 грудня 2021 року, датою їх подання на реєстрацію.

Відтак, покладання на Державну податкову службу України обов`язку зареєструвати податкову накладну не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.

За наведених обставин, позовні вимоги ТОВ «АЛОМ» підлягають задоволенню у повному обсязі.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зважає на таке.

Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Зважаючи на задоволення позовних вимог у повному обсязі, судові витрати зі сплати судового збору, понесені позивачем при зверненні до суду з цією позовною заявою у загальному розмірі 15140,00 грн., підлягають відшкодуванню на користь останнього шляхом стягнення цієї суми коштів з відповідачів за рахунок їх бюджетних асигнувань відповідно до ч.1 ст.139 КАС України.

Керуючись ст. ст. 139, 242-244, 246, 258, 262 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (, юридична адреса: 49000, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17А), Державної податкової служби України (, юридична адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - задовольнити у повному обсязі.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №10501227/40782668 від 05 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31.08.2021р., складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ».

Зобов`язати Державну податкову службу України (, місцезнаходження: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053) зареєструвати податкову накладну №1 від 31.08.2021р., складену Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №10642747/40782668 від 29 лютого 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 30.09.2021р., складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ».

Зобов`язати Державну податкову службу України (, місцезнаходження: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053) зареєструвати податкову накладну №1 від 30.09.2021р., складену Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №10719035/40782668 від 14 березня 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31.10.2021р., складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ».

Зобов`язати Державну податкову службу України (, місцезнаходження: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053) зареєструвати податкову накладну №1 від 31.10.2021р., складену Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №10719036/40782668 від 14 березня 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 30.11.2021р., складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ».

Зобов`язати Державну податкову службу України (, місцезнаходження: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053) зареєструвати податкову накладну №1 від 30.11.2021р., складену Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, №10719037/40782668 від 14 березня 2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 31.12.2021р., складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ».

Зобов`язати Державну податкову службу України (, місцезнаходження: Львівська площа, 8, м. Київ, 04053) зареєструвати податкову накладну №1 від 31.12.2021р., складену Товариством з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3), в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання на реєстрацію.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (, місцезнаходження: вул. Сімферопольська, 17-А, м. Дніпро, 49005) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 7 570,00 грн. (сім тисяч п`ятсот сімдесят гривень 00 копійок).

Стягнути з Державної податкової служби України (, юридична адреса: 04053, м. Київ, Львівська площа, 8) за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АЛОМ» (, юридична адреса: 50106, Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Коломойцівська,3) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 7 570,00 грн. (сім тисяч п`ятсот сімдесят гривень 00 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду в порядку та у строки, передбачені ст. ст. 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя: О.М. Турова