Справа № 400/3106/21
Суддя: Федусик А.Г.
Дата ухвалення: 2024-10-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 жовтня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/3106/21

Перша інстанція: суддя Лісовська Н. В.,

повний текст судового рішення

складено 28.05.2024, м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Федусика А.Г.,

суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Галицька торгівельна компанія "Лемберг" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 травня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Галицька торгівельна компанія "Лемберг" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У травні 2021 року ТОВ "Галицька торгівельна компанія "Лемберг" (далі ТОВ) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі ГУДПС) та просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.04.2021 №04 та №04;

- зобов`язати ГУДПС узгодити суму бюджетного відшкодування з ПДВ за період лютий-грудень 2020 року в розмірі 175303478 гривень та внести до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми відшкодування.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 04.10.2021 року у задоволенні позову відмовлено (т.35 а/с.87-95).

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.05.2022 року рішення суду першої інстанції залишено без змін (т.36 а/с.159-171).

Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 30.11.2022 року розглянута касаційна скарга ТОВ та прийнято постанову, якою рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 04.10.2021 року та Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.05.2022 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до Миколаївського окружного адміністративного суду (т.37 а/с.85-95).

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 травня 2024 року, з урахуванням висновків Верховного Суду, у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.

Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ зареєстровано юридичною особою 02.10.2019 року. Основним видом діяльності ТОВ є оптова торгівля тютюновими виробами.

Між ТОВ та ТОВ Тедіс Україна було укладено договори поставки від 04.02.2020 року №15-ЛВ/20/КК та від 02.06.2020 року №21- IQOS/АВ/20/КК, відповідно до яких ТОВ Тедіс Україна зобов`язалось передати позивачеві у власність товари IQOS для електричного нагрівання та тютюнові вироби на загальну суму 859533506,10 грн., в т.ч. ПДВ 171906701,20 грн. (т.1 а/с.136-146).

27.02.2020 року між ТОВ та ТОВ Компакт+ було укладено договір купівлі-продажу №ЛВК-00816/02, відповідно до якого ТОВ Компакт+ зобов`язалось передати позивачеві у власність тютюнові вироби (т.1 а/с.147-149).

За наслідками вказаних операцій, ТОВ до складу податкового кредиту за грудень 2020 року віднесено суму 175303478 грн., що складається з операцій, оформлених з контрагентом-постачальником ТОВ Тедіс Україна на суму ПДВ - 171906701,21 грн. та операцій, оформлених з контрагентом-постачальником ТОВ Компакт+ у березні-грудні 2020 року на суму ПДВ - 3396776,75 грн.

02.02.2021 року ТОВ подало податкову декларацію з податку на додану вартість за грудень 2020 року, в якій у рядках 20.2 та 20.2.1 зазначило суму 175303478 грн. як таку, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку.

25.02.2021 року була проведена камеральна перевірка ТОВ з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ на поточний рахунок платника податку за грудень 2020 року. В результаті проведення камеральної перевірки контролюючому органу не представилася можливість перевірити суму податкових зобов`язань, податкового кредиту та суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника податку у банку, задекларовану в декларації з ПДВ за грудень 2020 року, та в ході камеральної перевірки не вдалося встановити походження коштів на придбання тютюнових виробів в зазначених обсягах, висновок камеральної перевірки - необхідність призначення документальної позапланової виїзної перевірки (т.39 а/с.67-70).

У період з 12.03.2021 року по 22.03.2021 року посадові особи ГУДПС провели документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за грудень 2020 року, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, в ході якої податковий орган повідомив позивача про необхідність проведення інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей.

Листом від 17.03.2021 року ТОВ повідомило ГУДПС про неможливість забезпечити допуск фахівців контролюючого органу для проведення інвентаризації, з посиланням на наказ від 06.03.2021 року №3-П Про простій, прийнятий у зв`язку з карантинними обмеженнями та з метою уникнення розповсюдження COVID-19, відповідно до якого на підприємстві прийнято рішення про призупинення виконання робіт та закриття складських об`єктів (т.34 а/с.116).

Також, під час перевірки, а саме: 12.03.2021 року, 16.03.2021 року та 18.03.2021 року ГУДПС направило на адресу ТОВ листи-вимоги про надання первинних документів (т.34 а/с.111, 114).

17.03.2021 року, 19.03.2021 року та 22.03.2021 року ГУДПС складено акти про ненадання платником до перевірки документів (т.34 а/с.119, 123, 126).

22.03.2021 року ГУДПС складено акт про неможливість проведення інвентаризації ТОВ (т.34 а/с.129).

За результатами перевірки податковим органом складено акт від 29.03.2021р. №2535/14-29-07-04/43261903, в якому зафіксовані факти порушення ТОВ п.44.1 ст.44, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 ПК України, що призвело до завищення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за грудень 2020 року, на 175303478 грн.; п.201.1, п.201.7, п.201.10 ст.201 ПК України, про що свідчить відсутність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) на загальну суму податкового зобов`язання з ПДВ за грудень 2020 року 175303478 грн. (т.1 а/с.18-81).

Суть порушень, за висновком податкового органу, полягала у тому, що під час перевірки ТОВ не надало договори, укладені з ТОВ Компакт+ та ТОВ Тедіс Україна щодо поставки тютюнових виробів, фінансово-господарські документи, що підтверджують сплату грошових коштів контрагентам-постачальникам, інформацію щодо умов перевезення товарів від ТОВ Компакт+ та ТОВ Тедіс Україна, договори з автоперевізниками, ТТН, стан розрахунків, сертифікати відповідності, журнали-ордери та відомості по всім наявним рахункам, пояснення та їх документальне підтвердження щодо подальшої реалізації/зберігання тютюнових виробів, придбаних у постачальників, документи, які б відображали та підтверджували операції щодо складського зберігання, а також не забезпечило доступ фахівців контролюючого органу до інвентаризації ТМЦ.

Зазначені обставини, на думку контролюючого органу, свідчать про те, що під час перевірки позивачем не підтверджено використання у господарській діяльності тютюнових виробів, придбаних у ТОВ Компакт+ та ТОВ Тедіс Україна.

Заперечень на акт перевірки ТОВ не подавало.

19.04.2021 року ГУДПС прийнято податкове повідомлення-рішення №04, яким ТОВ зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за грудень 2020 року в розмірі 175303478,00 грн. та застосовано штрафну санкцію в сумі 43825869,50 грн. (т.1 а/с.13-14).

19.04.2021 року ГУДПС також прийнято податкове повідомлення-рішення №04, яким ТОВ, з урахуванням п.52-1 підрозділу 10 розділу Х ПК України, попереджено про необхідність складання та реєстрації податкових накладних на суму ПДВ 175303478,00 грн. (т.1 а/с.11-12).

Вважаючи вказані ППР протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем під час проведення перевірки та під час розгляду справи у суді не доведено належними та допустимими доказами фактичне використання товару в операціях, що є господарською діяльністю платника податків, не доведено отримання прибутку від цих господарських операцій, не доведено сплату податкових зобов`язань з ПДВ в складі ціни реалізованого товару, при цьому суд вважав обґрунтованим висновок податкового органу про протиправне завищення ТОВ суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за грудень 2020 року у розмірі 175303478 грн. Як наслідок, оскаржувані в межах даного позову ППР від 19.04.2021 №04 та №04 винесені ГУДПС правомірно.

Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями ст.2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Згідно з ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктами 44.1, 44.2 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, в тому числі, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.п г п.198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до пп.71.1.8 п.71.1 ст.71 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Пунктом 82.2. ст. 82 ПУ України встановлено, що тривалість перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 5 робочих днів, для фізичних осіб - підприємців, які не мають найманих працівників, за наявності умов, визначених в абзацах третьому - восьмому цього пункту, - 3 робочі дні, інших платників податків - 10 робочих днів.

Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 10 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 2 робочих дні, інших платників податків - не більш як на 5 робочих днів.

Відповідно до пп.20.1.9. п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки;

Абзац 10 п.198.5 ст.198 ПК України унормовує, що у разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За приписами статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Статтею 9 цього Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з п.44.6 ст.44 ПК України у разі, якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в п.86.7 ст.86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Відповідно до п.200.10, 200.11 ст.200 ПК України у строк, передбачений абзацом першим п.76.3 ст.76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених п.200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.

Контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями:

за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками;

з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статті 209 цього Кодексу.

У визначені цим пунктом терміни проводяться також документальні перевірки, передбачені пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 цього Кодексу.

Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.

Статтею 78 ПК України передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:

отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;

платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звітність для податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу, якщо їх подання передбачено законом;

платником податків подано контролюючому органу уточнюючий розрахунок з відповідного податку за період, який перевірявся контролюючим органом;

виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;

платником податків подано в установленому порядку контролюючому органу заперечення до акта перевірки в порядку, визначеному п.86.7 ст.86 цього Кодексу, або скаргу на прийняте за її результатами податкове повідомлення-рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки або скасування прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення у разі якщо платник податків у своїй скарзі (запереченнях) посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об`єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали предметом оскарження.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки з підстав, зазначених у цьому підпункті, видається:

у разі розгляду заперечення до акта перевірки, - контролюючим органом, який проводив перевірку;

під час проведення процедури адміністративного оскарження - контролюючим органом вищого рівня, який розглядає скаргу платника податків;

На підставі зазначеного у цьому пункті наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому п.81.1 ст.81 цього Кодексу.

розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків;

платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень;

щодо платника податку подано скаргу:

про ненадання таким платником податків податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування у разі ненадання таким платником податків протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання письмового запиту контролюючого органу, в якому зазначається інформація із скарги, пояснень та документального підтвердження на цей запит;

або про ненадання таким платником податків акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної у разі ненадання таким платником податків протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання письмового запиту контролюючого органу, в якому зазначається інформація із скарги, пояснень та документального підтвердження на цей запит;

контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення;

На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому п.81.1 ст.81 цього Кодексу.

у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;

у разі отримання документально підтвердженої інформації та даних, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" та/або встановлення невідповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" у порядку, передбаченому пп.39.5.1.1 пп.39.5.1 п.39.5 ст.39 цього Кодексу;

неподання платником податків або подання з порушенням вимог п.39.4 ст.39 цього Кодексу звіту про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення або у разі встановлення порушень під час моніторингу такого звіту або документації відповідно до вимог п.39.4 і 39.5 ст.39 цього Кодексу;

отримано звіт про контрольовані операції, надісланий платником податків відповідно до п.39.4 ст.39 цього Кодексу. У такому разі перевірка проводиться виключно з питань контролю трансфертного ціноутворення;

платником податків не подано в установлений п.50.3 ст.50 цього Кодексу строк уточнюючий розрахунок для виправлення помилок, виявлених за результатами електронної перевірки, проведеної за заявою платника податків;

виявлено розбіжності даних, що містяться у зареєстрованих акцизних накладних/розрахунках коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних та деклараціях з акцизного податку, поданих платником акцизного податку, що реалізує пальне або спирт етиловий;

платником податків не надано для проведення зустрічної звірки інформацію, визначену у запиті контролюючого органу, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту. Така перевірка проводиться виключно з питань, зазначених у запиті контролюючого органу.

платником податку подано заяву про проведення перевірки до поданої заявки на поповнення обсягів залишку пального відповідно до п.29 підрозділу 5 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.

контролюючим органом після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки отримано інформацію та/або документи від іноземних державних органів, які стосуються питань, що були охоплені під час попередніх перевірок платника податків та свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Така перевірка проводиться виключно щодо питань, що стали підставою для проведення такої перевірки;

у разі отримання інформації, що свідчить про ведення нерезидентом господарської діяльності через постійне представництво на території України, відповідно до вимог пп.14.1.193 п.14.1 ст.14 цього Кодексу, без взяття на податковий облік.

Обмеження у підставах проведення перевірок платників податків, визначені цим Кодексом, не поширюються на перевірки, що проводяться на звернення такого платника податків.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених пп.78.1.22 п.78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному ст.42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із ст.81 цього Кодексу.

Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені ст.82 цього Кодексу.

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено ст.ст.83, 85 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено ст.86 цього Кодексу.

Як вбачається з матеріалів справи, між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 19.04.2021р. №04 та №04, які ґрунтуються на висновках ГУДПС, викладених в акті документальної позапланової виїзної перевірки та не підтвердження контролюючим органом право позивача на отримання бюджетного відшкодування ПДВ у сумі 175303478 грн.

В доводах апеляційної скарги ТОВ зазначило, що у ГУДПС в період з 12.03.2021 року по 22.03.2021 року не було правових підстав на призначення та проведення саме такого виду перевірки, як «документальна позапланова виїзна перевірка» з метою встановлення правильності формування від`ємного значення з декларування ПДВ у період лютий-грудень 2020 року, оскільки 25.02.2021 року контролюючим органом вже проведено камеральну перевірку декларації з ПДВ за грудень 2020 року та складено довідка про проведення перевірки, яка, на думку позивача, підтверджує правильність віднесення ним сум ПДВ у грудні 2020 року до податкового кредиту та цього достатньо для отримання узгодження суми бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 175303478 грн. та внесення даних до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування щодо узгодженої суми відшкодування.

Колегія суддів наголошує, що доводи щодо підстав для проведення перевірки податковим органом взагалі не були зазначені в обґрунтування позовної заяви та такі доводи в апеляційній скарзі є недоречними, оскільки вони не були предметом дослідження у суді першої інстанції та не оцінювалися при прийнятті рішення.

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається та не заперечується сторонами, що 02.02.2021 року ТОВ подало декларацію з ПДВ за грудень 2020 року, в якій у рядках 20.2 та 20.2.1 зазначило суму 175303478 грн., як таку, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку.

В період з 03.02.2021 року по 24.02.2021 року контролюючим органом проведена камеральна перевірки з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування з ПДВ на поточний рахунок платника податку за грудень 2020 року.

25.02.2021 року за результатами камеральної перевірки складено довідку № 1614/14-29-18-05-11/43261903, у висновках якої зазначено, що «камеральною перевіркою встановлено наявність підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки». У довідці камеральної перевірки контролюючий орган посилається на те, що під час проведення камеральної перевірки декларації ТОВ за грудень 2020 року «не можливо перевірити суму податкових зобов`язань, податкового кредиту та суму бюджетного відшкодування з ПДВ на рахунок платника податку у банку, задекларовану в декларації з ПДВ за грудень 2020 року», «в ході камеральної перевірки не можливо встановити походження коштів на придбання тютюнових виробів у зазначених обсягах».

Для отримання відшкодування ПДВ з бюджету головною умовою має бути підтвердження платником податку на свій рахунок отримання сум ПДВ в ціні придбаного товару, оплату податкових зобов`язань у попередніх періодах, а позитивна різниця між податковим зобов`язанням та податковим кредитом (від`ємне значення) надає платнику податку права на отримання бюджетного відшкодування сум ПДВ.

Приписи ПК України не містять заборони контролюючому органу на проведення позапланової документальної виїзної перевірки при умові проведення камеральної перевірки декларації. Мета камеральної перевірки декларації «правильність віднесення сум ПДВ до податкового кредиту в місяці, в якому виписана ПН», а мета виїзної планової документальної перевірки «перевірка правильності формування від`ємного значення за перевіряємий період, яке податником податків заявлено до бюджетного відшкодування».

Отже, як вірно зазначив суду 1-ї інстанції, ні довідкою камеральної перевірки, ні актом виїзної документально перевірки контролюючий орган не підтвердив право позивача на бюджетне відшкодування сум ПДВ у розмірі 175303478 грн.

Як було зазначено вище, в період з 12.03.2021 року по 22.03.2021 року посадові особи ГУДПС провели документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні, в ході якої податковий орган повідомив ТОВ про необхідність проведення інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей.

Листом від 17.03.2021 року ТОВ повідомило ГУДПС про неможливість забезпечити допуск фахівців контролюючого органу для проведення інвентаризації, з посиланням на наказ від 06.03.2021 року №3-П Про простій, прийнятий у зв`язку з карантинними обмеженнями та з метою уникнення розповсюдження COVID-19, відповідно до якого на підприємстві прийнято рішення про призупинення виконання робіт та закриття складських об`єктів (т.34 а/с.116).

Також, під час перевірки, а саме: 12.03.2021 року, 16.03.2021 року та 18.03.2021 року ГУДПС направило на адресу ТОВ листи-вимоги про надання первинних документів (т.34 а/с.111, 114).

17.03.2021 року, 19.03.2021 року та 22.03.2021 року ГУДПС складено акти про ненадання платником до перевірки документів (т.34 а/с.119, 123, 126).

22.03.2021 року ГУДПС складено акт про неможливість проведення інвентаризації ТОВ (т.34 а/с.129).

При цьому, з матеріалів справи вбачається, що документи первинного бухгалтерського обліку (контракти, ТТН, складські відомості тощо) під час проведення перевірки податковому органу не надавалися. А відтак, у контролюючого органу не було можливості та підстав дійти висновків про існування у складських приміщеннях (адреси яких зазначив позивач) придбаного товару.

Окрім того, в матеріалах справи містяться документи, які зібрані під час проведення оперативно-розшукової діяльності та слідства по кримінальній справі, що в складських приміщеннях у м.Львові та м.Трускавці взагалі ніколи такого товару не завозили.

Колегія суддів також відхиляє посилання позивача/апелянта на фотознімки зі складів (т.35 а/с 7-15), оскільки з них неможливо встановити ані місця зберігання, ані дати, ані асортименту та кількості товару.

Окрім того, апеляційний суд вважає, що надані позивачем документи (інвентаризаційний опис, видаткові накладні, ТТН) не можуть вважатись належними та достатніми доказами у розумінні КАС України, оскільки зазначені документи не надавались відповідно до вимог ст.ст.44, 86 ПК України під час проведення перевірки, не ревізувалися контролюючим органом на предмет відповідності з іншими відомостями бухгалтерського та податкового обліку, а також Реєстрами.

Так, у матеріалах справи наявна велика кількість видаткових накладних та ТТН на перевезення придбаних цигарок по території України (Львів, Трускавець, Херсонська, Сумська обл.), проте жодне це переміщення позивач не пов`язує з метою реалізації придбаного товару.

При цьому, я вбачається з матеріалів справи, в заяві від 20.10.2023 року (т.39 а/с.31-65) представник позивача прямо вказує, що з моменту придбання тютюнових виробів (лютий-грудень 2020 року) ТОВ не реалізувало жодної пачки цигарок по теперішній час, і як наслідок, не отримало прибутку з цих господарських операцій, а тютюнові вироби по теперішній час знаходяться на складському зберіганні ТОВ та переміщуються по території країни за власний кошт директора ТОВ.

Водночас, судом було встановлено, що ТОВ чотири роки сплачує послуги складського зберігання та перевезень товару, що суперечить діловій меті.

Більш того, враховуючи строки зберігання тютюнових виробів, які становлять від 1 до 3 років, суд 1-ї інстанції обґрунтовано поставив під сумнів можливість реалізації тютюнових виробів, строк зберігання яких вже є закінченим.

Крім того, матеріали справи свідчать про те, що в ході перевірки податковим органом отримано інформацію від ГУДПС у Львівській області та Головного управління контррозвідувального захисту інтересів держави у сфері економічної безпеки СБУ про те, що за результатом інформаційно-аналітичної роботи відносно ТОВ встановлено факти відсутності тютюнових виробів на орендованих складах та відсутність факту укладення договорів оренди/суборенди відносно частини нежитлових приміщень.

Так, листом від 16.03.2021 року №1717/7/13-01-09-01-10 ГУДПС у Львівській області повідомило, що в ході проведених 12-13.03.2021 року фактичних перевірок місць зберігання тютюнових виробів за адресою: АДРЕСА_1 встановлено відсутність посадових осіб позивача. Проведеним разом з орендодавцем представником ТОВ Муроване-Транс візуальним оглядом складського приміщення тютюнових виробів не виявлено.

У складському приміщенні за адресою: АДРЕСА_2 під час фактичної перевірки був присутній представник (касир) ТОВ - Мушинська С.М., яка повідомила, що договір оренди за даною адресою розірваний 06.03.2021 року. Проведеним спільним візуальним оглядом тютюнових виробів у приміщенні складу не виявлено.

У складському приміщенні за адресою: АДРЕСА_3 встановлено відсутність посадових осіб позивача. Орендодавець ФОП ОСОБА_1 повідомив про розірвання з 06.03.2021 року договору оренди з ТОВ та про відсутність тютюнових виробів на території складу.

У складському приміщенні за адресою: АДРЕСА_4 встановлено відсутність посадових осіб позивача. Проведеним разом з орендодавцем ФОП ОСОБА_2 візуальним оглядом у приміщенні складу тютюнових виробів не виявлено (т.34 а.с.131).

На підтвердження зазначених у листі обставин надано акти, складені посадовими особами ГУДПС у Львівській області та письмові пояснення від орендодавців та посадових осіб позивача (т.35 а/с.56-74).

Листом від 19.03.2021 року №8/1/2-3346 Головне управління контррозвідувального захисту інтересів держави у сфері економічної безпеки СБУ повідомлено, що посадові особи СБУ здійснювали вихід за адресами зберігання ТМЦ позивача, однак не виявили ані посадових осіб ТОВ, ані тютюнових виробів (т.34 а.с.134).

Як вірно зазначив суд 1-ї інстанції, вказані обставини дають підстави для висновку, що на момент проведення перевірки в місцях зберігання товарів були відсутні зазначені у податковій звітності тютюнові вироби.

Окрім того, надані позивачем до суду акти фактичних перевірок, складені ГУДПС у Львівській області у січні-лютому 2021 року на підтвердження наявності у ТОВ всього обсягу тютюнових виробів, придбаних у ТОВ Тедіс Україна та ТОВ Компакт+, не можуть бути враховані як доказ знаходження ТМЦ у складських приміщеннях на час проведення документальної позапланової перевірки, оскільки фактичний огляд фахівцями Львівської ДПС проводився до дати подання позивачем податкової декларації про відшкодування ПДВ та до моменту проведення профільної позапланової перевірки, за результатом якої і були винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення (т.1 а/с.152-160).

Більш того, вказані акти не містять інформації саме щодо відповідності номенклатури та обсягів залишків ТМЦ документам бухгалтерського обліку придбаних товарів.

Також, апеляційний суд зазначає, що законодавцем у абз.10 п.п.198.5. ПК України, чітко визначено, що відсутність товарів під час інвентаризації кваліфікується як використання платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

В даному випадку, ТОВ не декларувало будь-якої господарської операції з придбаними у ТОВ «Тедіс Україна» та ТОВ «Компакт+» тютюновими виробами, обліковуючи зазначені вироби на акцизних складах.

За таких умов, достатньою та необхідною умовою для підтвердження права позивача на відшкодування з бюджету на його рахунок у банку, є доведення факту наявності придбаних тютюнових виробів у повному обсязі.

Натомість, платник податків таких доказів не надав та відмовився від допуску контролюючого органу до інвентаризації, що, враховуючи вимоги абз.10 п.п.198.5. ПК України, цілком достатньо для висновку про використання товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Водночас, з матеріалів справи, а саме з висновку судово-економічної експертизи від 13.03.2023 року №СЕ-19/115-23/2359-ЕК, проведеної в межах кримінального провадження №0000052, вбачається, що в ході експертизи було здійснено дослідження руху коштів на банківських рахунках позивача, з якого встановлено, що ТОВ було здійснено закупівлю товару у ТОВ «Тедіс Україна» та ТОВ «Компакт+», та відповідно сформовано податковий кредит.

При цьому, апеляційний суд звертає увагу на те, що документація щодо руху коштів по банківським рахункам позивачем в добровільному порядку надана не була (в тому числі і в ході проведення спірної перевірки відповідачем), а витребовувалась у банківських установ в межах кримінального провадження.

Вказаним дослідженням встановлено, що згідно зарахувань коштів від покупців на поточні рахунки ТОВ, у спірний період позивачем здійснювалась і реалізація товару, яка не була задекларована позивачем у встановленому законом порядку, що, як наслідок, призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ та призвело до штучного завищення від`ємного значення.

Більш того, під час розгляду справи в суді апеляційної інстанції представник позивача у судовому засіданні підтвердив, що дійсно, у спірний період продаж товару здійснювався, проте податкові накладні, у встановленому законом порядку не реєструвалися. Водночас, в доводах позовної заяви ТОВ було зазначено, що податкові зобов`язання з ПДВ з суми придбаних товарів не формувалися, оскільки у спірний період позивачем не здійснювалась реалізація товарів.

Апеляційний суд зазначає, що доктрина venire contra factum proprium (заборони суперечливої поведінки) базується ще на римській максимі «non concedit venire contra factum proprium» («ніхто не може діяти всупереч своїй попередній поведінці»). В основі доктрини venire contra factum proprium принцип добросовісності. Поведінкою, яка суперечить добросовісності та чесній діловій практиці, є, зокрема, поведінка, що не відповідає попереднім заявам або поведінці сторони.

Отже, поведінка позивача в дійсності суперечить зазначеній доктрині, адже правова позиція у позові суперечить попередній поведінці, коли спочатку встановлене порушення заперечується, а з часом це ж порушення визнається.

Окрім того, апеляційний суд відхиляє доводи позивача, що товариством було надано докази реальності господарських операцій, на підставі яких позивачем було сформовано податковий кредит з ПДВ, оскільки питання правомірності формування податкового кредиту не є спірним в межах даної справи, а спірним є право на бюджетне відшкодування від`ємного значення з ПДВ.

Колегія суддів наголошує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

На підтвердження правомірності формування даних податкового обліку та фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, які і є підставою для формування даних податкового та бухгалтерського обліку.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених відповідними первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій, зокрема, формування податкового кредиту з податку на додану вартість.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, які можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

Проте, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суму прибутку чи податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Аналогічний правовий висновок зазначений у постанові Верховного суду від 04.10.2020 року по справі № 300/555/19.

Апеляційний суд зазначає, що надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів.

В свою чергу ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

При цьому, ненадання документів для перевірки, у відповідності до п. 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до відсутності таких документів на час складення податкової звітності.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного суду від 18 березня 2020 року у справі № 804/708/16, від 27 лютого 2020 року у справі № 822/1212/16, від 29 травня 2020 року у справі № 826/27811/15, від 06 серпня 2019 року у справі № 160/8441/18.

Так, з матеріалів справи вбачається, що ТОВ первинних документів для проведення документальної перевірки в необхідному обсязі не надало, обмежившись лише наданням декларації з податку на додану вартість, договорів оренди складів та видаткових накладних на відвантаження тютюнових виробів від ТОВ «Тедіс Україна» та ТОВ «Компакт+» (т.34 а/с 56).

Більш того, позивач не надав заперечень на акт перевірки, відповідно документи, обов`язкові для врахування контролюючим органом в порядку передбаченому ст.86 ПК України, також позивачем не подавались.

Таким чином, апеляційний суд, з урахуванням правових позицій Верховного Суду, вважає вірним висновок суду 1-ї інстанції, що позивачем під час позапланової виїзної перевірки не було підтверджено факт використання придбаних у ТОВ «Тедіс Україна» та ТОВ «Компакт+» тютюнових виробів у операціях пов`язаних з господарської діяльністю.

Стосовно доводів апеляційної скарги стосовно не розгляду судом 1-ї інстанції про відкликання частини позовних вимог щодо зобов`язання ГУДПС узгодити суму бюджетного відшкодування з ПДВ за період лютий-грудень 2020 року в розмірі 175303478 гривень та внести до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми відшкодування), колегія суддів зазначає, що під час апеляційного розгляду справи у судовому засіданні представник апелянта наголосив, що підтримає позовні вимоги у тому вигляді, в якому вони були заявлені початково, та просив дане клопотання не розглядати.

Більш того, з матеріалів справи вбачається, що зазначене клопотання про залишення частини позовних вимог без розгляду було подано 13.03.2023 року, коли справа перебувала у провадженні судді Фульги А.П.

Відповідно до розпорядження в.о. керівника апарату МОАС та протоколу автоматизованого розподілу справ між суддями від 13.09.2023 року, справу передано до повторного розподілу між суддями та головуючим по справі визначено суддю Лісовську Н.В. (т.37 а/с.21-22).

Згідно ч.2 ст.35 КАС України у разі зміни складу суду розгляд справи починається спочатку, за винятком випадків, визначених цим Кодексом.

Так, під час розгляду справи спочатку у новому складі суду 20.10.2023 року від представника позивача надійшла заява «Про зміну підстав позову» (яка фактично за своєю суттю є додатковими поясненнями), проте жодних клопотань про зміну позовних вимог чи залишення їх частини без розгляду від позивача не надходило і фактично рішень щодо відкликання частини позовних вимог судом першої інстанції не приймалося.

Резюмуючи усе вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції в повному обсязі врахував висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 30.11.2022 року та дійшов обґрунтованого висновку щодо спірних правовідносин.

Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін, відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Галицька торгівельна компанія "Лемберг" - залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 28 травня 2024 року без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач А.Г. Федусик
Судді А.В. Бойко О.А. Шевчук