Справа № 380/21302/23
Суддя: Ільчишин Надія Василівна
Дата ухвалення: 2024-09-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 вересня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/21302/23 пров. № А/857/13025/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ільчишин Н.В.,

суддів Кухтея Р.В., Шевчук С.М.,

розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2024 року (головуючого судді Гулика А.Г., ухвалене у відкритому судовому засіданні о 12 год. 01 хв. за правилами спрощеного позовного провадження в м. Львів повний текст рішення складено 22.04.2024) у справі №380/21302/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ФЕТГОМ» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «ФЕТГОМ» 11.09.2023 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №5926/13-01-07-05 від 03.04.2023.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2024 року задоволено позов частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області №5926/13-01-07-05 від 03.04.2023 у частині збільшення податкового зобов`язання у розмірі 113078,00 грн. та суми штрафної санкції у розмірі 56539,00 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись із вказаним рішенням Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову повністю. Вказує, що перевіркою повноти визначення позивачем податку на прибуток за період з 01.01.2022 по 13.02.2023 встановлено його заниження в сумі 123064 грн., у тому числі за 2022 рік (ліквідаційна) в сумі 123064 грн., в результаті допущених порушень податкового законодавства, які полягали в тому, що позивач завищив інші операційні витрати за 2022 рік в сумі 628212,22 грн., внаслідок включення до складу витрат гарантійного платежу згідно з укладеним договором оренди №04-OF11-2021-12 від 30.12.2021 року між ТОВ "ФЕТГОМ" та ТзОВ "Європоліс Проперті холдинг".

Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Згідно із частиною 1 статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Оскільки позивач не оскаржує рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, рішення суду першої інстанції в цій частині не є предметом перегляду судом апеляційної інстанції.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2024 призначено апеляційний розгляд в порядку письмового провадження та з 27.06.2024 по 07.07.2024, з 05.08.2024 по 18.08.2024 суддя доповідач перебувала у відпустці.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що відповідно до підпункту 20.1.4 п.20.1 ст.20; п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75; п.78.1.7 п.78.1 ст.78; п.82.1 ст.82 та п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення" Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі ПК України), на підставі наказу Головного управління ДПС у Львівській області від 08.02.2023 року № 426-ПП, проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2022 по 13.02.2023, правильності нарахування, повноти та своєчасності сплати до бюджету податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 15.09.2021 по 13.02.2023, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 01.03.2023 №3639/13-01-07- 05/44629246 (далі Акт перевірки), яким встановлено порушення позивачем: п.5, п.6, п.7, п.20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248; п.44.1, п.44.3 ст.44, п.п.134.1.1, п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2022 рік в сумі 123064 гривень; п.51.1 ст.51, абз. «б» п. 176.2 ст.176 ПК України несвоєчасне подання податковим агентом податкового розрахунком форми 4ДФ за 3 квартал 2021 року.

Позивач, не погодившись із висновками, викладеними в Акті перевірки, подав заперечення від 15.03.2023 № 1- 15/03.

За результатами розгляду заперечень позивача, відповідач дійшов висновку про часткове спростування фактів порушень, відображених в Акті перевірки, за результатами розгляду заперечення з врахуванням додатково наданих документів постійно діюча комісія з розгляду спірних питань відповідача вирішила спростувати висновки акта перевірки від 01.03.2023 №3639/13-01-07-05/44629246 в частині заниження податку на прибуток за 2022 рік в сумі 523 грн внаслідок завищення інших операційних витрат за 2022 рік на загальну суму 2905 грн за послуги перекладу банківських виписок на англійську мову ФОП ОСОБА_1 , а в іншій частині висновки акту перевірки від 01.03.2023 № 3639/13-01- 07-05/44629246 вважала правомірними та такими, що відповідають нормам чинного законодавства.

Відповідач листом від 30.03.2023 № 10107/6/13-01-07-05-15 надав позивачу відповідь.

За результатами проведеної перевірки з врахуванням висновку постійно діючої комісії з розгляду спірних питань від 30.03.2023 №60/13-01-07-05/44629246 щодо розгляду поданого заперечення позивача, відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення від 03.04.2023 №5926/13-01-07-05.

Не погоджуючись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з відповідним позовом до суду.

Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 5 ПК України унормовано, що поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно з підпунктами 19-1.1.14 та 19.1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів.

Відповідно до підпунктів 20.1.2, 20.1.4, 20.1.6 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: - для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом; - проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; - запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

За змістом пункту 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пункт 44.3 статті 44 ПК України визначає, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 статті 44 згаданого кодексу, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого ПК України граничного терміну подання такої звітності.

Відповідно до пункту 75.1 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Слід також зазначити, що відповідно до пунктів 112.1, 112.2 та 112.7 статті 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення.

Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (далі - Закон №996) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Згідно пункту 2 статті 3 Закону № 996, фінансова, податкова та інші види звітності, що використовують грошовий примірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до статті 4 Закону № 996 бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на таких основних принципах: превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми; нарахування та відповідність доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Відповідно до пунктів 1.2, 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 №168/704 (далі Положення №88) первинні документи - це документи, створені у паперовій або в електронній формі, які містять відомості про господарські операції; регістри бухгалтерського обліку (облікові регістри) - це носії інформації, складені у паперовій або в електронній формі, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку. Регістри бухгалтерського обліку (облікові регістри) можуть бути у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів тощо.

Інші терміни у цьому Положенні використовуються у значеннях, визначених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі та міжнародними стандартами фінансової звітності.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам.

Підтвердження факту здійснення господарських операцій повинно відбуватися шляхом належного оформлення первинних документів, з тексту яких вбачався б вид господарської операції (послуг), її обсяг та зв`язок з господарською діяльністю підприємства.

Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу. Недотримання учасниками господарської операції вимог цивільного або господарського законодавства щодо істотних умов договору під час його укладення не має безпосереднього впливу на результати податкового обліку. Значення для податкового обліку має факт господарської операції, її дійсний зміст, фінансовий результат та економічний ефект.

Відповідно до підпункту 14.1.265 статті 14 ПК України штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з осіб, що вчинили податкове правопорушення або порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Розумна економічна причина (ділова мета) для цілей податкового обліку передбачає обов`язкову спрямованість господарської операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податок на прибуток підприємств Податкового кодексу.

Згідно з пунктом 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 згаданого Кодексу.

Колегія суддів зазначає, що відображенню у податковій звітності підлягає лише та господарська операція, яка фактично відбулась, а не та, зміст якої лише відображений на первинних документах.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. І якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку, навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Відсутність реально здійсненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів не дозволяє формувати дані податкового обліку.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного.

В разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого ч. 1 ст. 77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначенні суми його податкового обов`язку.

Верховний Суд у своїх постановах від 22.03.2018 у справі №815/3666/16, від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а та від 10.04.2018 у справі №815/24/17 дійшов висновку, що господарські операції для визначення податкових пільг мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. В зв`язку з наведеним недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Колегія суддів аналізуючи матеріали справи та фінансово-господарські відносини позивача із ТОВ «Європоліс Проперті холдинг», враховує наступне.

Між ТзОВ «Європоліс Проперті холдинг» (Орендодавець) в особі ОСОБА_2 , який діє на підставі Статуту, з однієї сторони, та ТОВ «ФЕТГОМ» (Орендар), який діє на підставі Статуту, з другої сторони, що в подальшому при спільному згадуванні іменуються Сторони, а кожна окремо - Сторона, укладено Договір оренди № 04-OF11-2021-12 від 30.12.2021 (далі Договір, аркуші справи 21-42). Договір укладений в м. Львів. Договір з додатками №1, №2, №3, №4, №5 до Договору оренди підписаний та скріплений печатками Сторін.

Відповідно до умов пункту 2.1. Договору Орендодавець передає, а Орендар приймає у строкове платне користування (оренду) Об`єкт оренди, вказаний в Додатку № 1 до згаданого Договору, в порядку та на умовах, передбачених Договором.

В Додатку № 1 Договору оренди № 04-OF11-2021-12 від 30.12.2021 року деталізовано умови оренди, а саме: місце розташування приміщення - OF11, 4 поверх; площа приміщень - 703.76 кв.м.; коефіцієнт розрахунку орендної площі терас - 0,3 від загальної орендної площі терас; орендована площа приміщення - 720.63 кв.м.; день Початку оренди - з дати підписання Акта приймання, але в будь-якому випадку не пізніше 01 лютого 2022 року; день закінчення оренди - через 35 місяців після дати підписання Договору оренди; відновна вартість приміщення, з урахуванням індексації, на дату укладання Договору -29185515грн з ПДВ; мета оренди (цільове призначення приміщення) - для використання як офісу Орендаря; орендна ставка за 1 кв.м. приміщення, екв. до долара США - з дня початку оренди до дня закінчення оренди (включно обидві дати) Орендна ставка складає 10 доларів США, за 1 кв.м., без урахування ПДВ, всього з урахуванням ПДВ - 12,00 доларів США; ставка експлуатаційного платежу за 1 кв.м. - з дня початку оренди до дня закінчення оренди (включно обидві дати) - складає 2 долари США, за 1 кв.м., без урахування ПДВ, всього з урахуванням ПДВ - 2,40 доларів США; розмір гарантійного платежу - гривневий еквівалент 22881,44 дол. США, без урахування ПДВ, що на дату підписання Договору складає 628212,22 грн без ПДВ; строк оплати гарантійного платежу - протягом 5 календарних днів після підписання Договору; сума страхування цивільної відповідальності, що вимагається умовами Договору - не менше гривневого еквівалента 50000 дол. США; строк проведення адаптаційних робіт - два місяці з дати погодження проекту адаптації.

Згідно з пунктом 3.1. Договору об`єкт оренди передається Орендодавцем та приймається Орендарем за Актом приймання із зазначенням його (Об`єкта оренди) санітарного і технічного стану. Акт Приймання підписується Орендодавцем та Орендарем (їх уповноваженими представниками) за формою, що передбачена у Додатку №2 до Договору, не пізніше Дня Початку оренди, вказаного в Додатку №1 до Договору, і з моменту його підписання є невід`ємною частиною Договору.

Відповідно до пункту 3.2. Договору підписання сторонами акта приймання свідчить про фактичну передачу об`єкта оренди в оренду від Орендодавця Орендарю. Обов`язок з оформлення Акта приймання покладається на Орендодавця. Обов`язок з оформлення Акта Повернення покладається на Орендаря, за винятком випадків, коли Орендар ухиляється від його складання та від звільнення об`єкта оренди від свого майна і відповідно до умов договору таке звільнення Об`єкта оренди, в т.ч від майна Орендаря, Орендодавець здійснює самостійно.

У випадку виникнення між Сторонами розбіжностей під час підписання такого акта, кожна з Сторін має право вписати в Акт Повернення свої зауваження.

Згідно з пунктом 4.1. Договір набуває чинності з дати його підписання уповноваженими представниками Сторін, скріплення їх підписів печатками (за наявності) та діє до моменту повернення Об`єкта оренди Орендодавцю, що визначається з урахуванням умов Статті 3 Договору та деталізується у Додатку № 1 до Договору. Припинення Договору не звільняє Сторони від виконання зобов`язань, що виникли під час дії Договору (сплата платежів, грошових санкцій, підписання документів тощо). В частині невиконаних зобов`язань Договір діє до повного їх виконання.

Відповідно до пункту 8.1 Договору для забезпечення виконання своїх зобов`язань за Договором Орендар сплачує Орендодавцю Гарантійний платіж. Сума та строк оплати Гарантійного платежу на дату укладення Договору визначаються у Додатку № 1 до Договору.

Пункт 8.2 Договору визначає, що гарантійний платіж утримується Орендодавцем протягом строку дії Договору як забезпечення сплати Орендарем на користь Орендодавця будь-якої простроченої заборгованості з усіх передбачених Договором платежів, а також виконання Орендарем інших обов`язків за Договором. Орендодавець має право за власним рішенням в односторонньому порядку покрити за рахунок Гарантійного платежу прострочену заборгованість Орендаря за будь-якими платежами, в тому числі за штрафними санкціями та з відшкодування збитків, завданих Орендодавцю Орендарем (персоналом Орендаря, клієнтами або відвідувачами Орендаря), в тому числі витрат на ремонт Об`єкта оренди та інших витрат, спричинених порушенням чи невиконанням Орендарем вимог цього Договору.

Згідно з підпунктом 8.3.2 пункту 8.1 Договору Гарантійний платіж за Договором є виключно договірним засобом забезпечення виконання зобов`язань Орендаря за Договором. Відповідно до пункту 8.9 Договору Сума Гарантійного платежу (чи його не використана Орендодавцем відповідно до умов Договору частина) у розмірі 100 (ста) % залишається в Орендодавця як штраф та не підлягає поверненню Орендарю у випадку розірвання Договору в односторонньому порядку Орендодавцем у випадках, передбачених в підпунктах 19.4.1 - 19.4.9 Договору.

Відповідно до підпункту 12.1.1. пункту 12.1 Договору Орендар зобов`язується: Прийняти Об`єкт оренди та підписати Акт Приймання не пізніше Дня Початку оренди, вказаного в Додатку №1 до Договору. Відповідно до пункту 14.1.1. Договору Орендодавець зобов`язується: Передати Орендареві у користування Об`єкт оренди згідно з Договором за Актом Приймання.

Згідно з пунктом 15.2. Договору у випадку, якщо Орендар з будь-яких причин затримує підписання Акта Приймання від дати, що вказана в Додатку № 1 до Договору, Орендар сплачує Орендодавцю на його письмову вимогу штраф у розмірі 100 % (сто відсотків) щоденної суми Орендної плати, передбаченої договором для першого місяця Строку оренди, за один день затримки підписання Акта Приймання (загальна сума штрафу визначається сукупно за відповідну кількість днів затримки Орендарем підписання Акта Приймання, залежно від тривалості затримки).

Відповідно до підпункту 19.4.1. пункту 19.4 Договору Сторони в порядку статті 6 ЦК України погодились, що істотними порушеннями цього Договору в розумінні положень статті 651 ЦК України, яке надає Орендодавцю право відмови від Договору в односторонньому позасудовому порядку, буде кожна з наступних обставин: Орендар не підписав Акт Приймання у День Початку оренди, як він визначений у Додатку № 1 до Договору, і таке прострочення триває більше 10 (десяти) календарних днів.

Судом відповідно до матеріалів справи встановлено, що позивач перерахував кошти ТзОВ «Європоліс Проперті холдинг» 27.01.2022 в сумі 628212,22 грн., що підтверджується банківською випискою, призначення платежу - гарантійний платіж за 22 місяці оренди.

Як вбачається з листаповідомлення про розірвання Договору оренди №04-OF11-2021-12 в односторонньому порядку від ТзОВ «Європоліс Проперті холдинг» від 15.02.2022, повідомлено, що відповідно до умов укладеного між сторонами Договору оренди, позивач як орендар взяв на себе зобов`язання укласти Акт приймання орендованих приміщень в строк до 01 лютого 2022 року. Згідно із підпунктом 3.2. Договору оренди, підписання Сторонами Акта Приймання свідчить про фактичну передачу Об`єкта оренди в оренду від Орендодавця Орендарю. Обов`язок з оформлення Акта Приймання покладається на Орендодавця. Відповідно до надісланого на юридичну адресу позивача листа - вимоги про підписання Акту Приймання від 01 лютого 2022 року, згадане товариство як Орендодавець зверталось до позивача із вимогою про підписання між ними Акта приймання об`єкта Оренди до 10 лютого 2022 року. Станом на дату складення листа Акт зі сторони позивача не підписаний. Згідно із підпунктом 19.4. Договору оренди, Сторони в порядку статті 6 ЦК України погодилися, що істотним порушенням цього Договору в розумінні положень статті 651 ЦК України, яке надає Орендодавцю право відмови від Договору в односторонньому позасудовому порядку, буде кожна з наступних обставин: Орендар не підписав Акт Приймання у День Початку оренди, як він визначений у Додатку №1 до Договору, і таке прострочення триває більше 10 (десяти) календарних днів. Згідно із підпунктом 8.9 Договору оренди, сума Гарантійного платежу (чи його не використана Орендодавцем відповідно до умов Договору частина) у розмірі 100 (ста) % залишається в Орендодавця як штраф та не підлягає поверненню Орендарю у випадку розірвання Договору в односторонньому порядку Орендодавцем у випадках, передбачених в підпунктах 19.4.1 -19.4.9 Договору. Інформує, що на виконання умов укладеного між компаніями Договору оренди, ТОВ «ЄВРОПОЛІС ПРОПЕРТІ ХОЛДИНГ» як Орендодавець прийняв рішення про розірвання Договору оренди у зв`язку із не підписанням Акту Приймання Орендарем із подальшим застосуванням штрафних санкцій у вигляді неповернення Гарантійного платежу у розмірі 100%. Договором оренди передбачається при достроковому розірванні договору оренди за ініціативою орендаря, то гарантійний платіж набуває статусу штрафної санкції.

Таким чином враховуючи вказане та взаємовідносини між ТзОВ «Європоліс Проперті холдинг» та позивачем колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що позивач як Орендар не виконав свої зобов`язання перед ТзОВ «Європоліс Проперті холдинг» за Договором оренди № 04-OF11-2021-12 від 30.12.2021, а тому сума Гарантійного платежу сплачена позивачем на виконання Договору оренди № 04-OF11-2021-12 від 30.12.2021, набула статусу штрафної санкції, як і відображено в бухгалтерському обліку.

Відповідач вважає, що позивач завищив інші операційні витрати за 2022 рік в сумі 628212,22 грн., внаслідок включення до складу витрат гарантійного платежу згідно укладено Договору оренди № 04-OF11-2021-12 від 30.12.2021 між ТОВ "ФЕТГОМ" та ТзОВ "Європоліс Проперті холдинг", оскільки в бухгалтерському обліку позивача взаєморозрахунки з ТзОВ "Європоліс Проперті холдинг" відображено наступним проведенням: Дт 631 Кт 311 - 628 212,22 грн., Дт 631 Кт 949 - 628 212,22 грн., Кт 791 Кт 949-628 212,22 грн. Проте в бухгалтерському обліку перерахування гарантійного платежу відображається проведенням Дт 377 Розрахунки з іншими дебіторами - Кт 311. Відповідач вважає, що позивач мав надати до перевірки Акт приймання - передачі (додаток 2 до Договору оренди № 04-OF11-2021-12 від 30.12.2021 року), що свідчило б про фактичну передачу Об`єкта оренди в оренду від Орендодавця Орендарю. В бухгалтерському обліку штрафи мали б відображатися проведенням Дт 948 Визнані штрафи, пені, неустойки - Кт 377. ТОВ "ФЕТГОМ" до перевірки не надано Акт приймання - передачі (додаток 2 до Договору оренди № 04-OF11-2021-12 від 30.12.2021), що свідчить про фактичну передачу Об`єкта оренди в оренду від Орендодавця Орендарю. До перевірки надано копії листа - вимоги від ТзОВ "Європоліс Проперті холдинг" від 15.02.2022 про підписання Акту приймання та листа - повідомлення про розірвання Договору оренди № 04-OF11-2021-12 в односторонньому порядку, так як ТОВ "ФЕТГОМ" не підписано Акт приймання із подальшим застосуванням штрафних санкцій у вигляді неповернення гарантійного платежу у розмірі 100% .Відповідно до статті 230 Господарського кодексу України штрафними санкціями визнаються господарські санкції у вигляді грошової суми (неустойка, штраф, пеня), яку учасник господарських відносин зобов`язаний сплатити у разі порушення ним правил здійснення господарської діяльності, невиконання або неналежного виконання господарського зобов`язання. Відповідно до статті 549 Цивільного кодексу України неустойка - це грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання. ТОВ "ФЕТГОМ" до перевірки не надано інформації та їх документального підтвердження (зауважень), які стали причиною не підписання Акту Приймання офісних приміщень в БЦ "VICTORIA GARDENS OFFICES" площею 720,63 м. кв за адресою: м.Львів, вулиця Кульпарківська,226А, що свідчить про невикористання в господарській діяльності даного приміщення та безпідставного формування витрат.

Судом встановлено, що згідно пункту 5 Додатку №1 Договору день початку оренди з дати підписання Акта Приймання, але в будь-якому випадку не пізніше 01 лютого 2022 року.

Позивач вказував, що на початку 2022 року становище в країні змінилося, почали попереджати про можливу загрозу воєнного вторгнення з боку росії, що вплинуло на пошук персоналу так і потенційних інвесторів для компанії, замовники послуг компанії призупинили проведення оплат, відповідно на дату розірвання договору у компанії не було фінансування для оплати орендної плати і відсутній персонал.

Указом Президента України «Про введення військового стану в Україні» №64/2022 з 05 годин 30 хвилин 24 лютого 2022 року введено військовий стан, який діє до цього часу.

Апеляційний суд зазначає, що у зв`язку з введенням в дію Указу Президента України від 24.02.2022 № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24.02.2022 року № 2102-IX, Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану від 03.03.2022 №2118-IX, відповідно до якого підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнили пунктом 69.9 такого змісту:

«Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.»

У подальшому, Законом України від 12.05.2022 року № 2260-IX внесено зміни до п. 69.9. Підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, згідно до якого визначено: «Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, окрім: дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені; строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.».

Згідно висновки Верховного Суду, викладених в постановах від 01.12.2022 в справі № 160/20895/21 та від 23.09.2022 в справі № 1.380.2019.005516, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні, які можуть бути звичайними описками внаслідок халатності працівників, які їх заповнювали, не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.

Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Враховуючи зазначені вище встановлені обставини справи, норми законодавства, які регулюють спірні правовідносини, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо скасування податкового повідомлення-рішення у частині збільшення податкового зобов`язання у розмірі 113078,00 грн. та суми штрафної санкції у розмірі 56539,00 грн., а наведені в апеляційній скарзі доводи не спростовують викладених у судовому рішенні цього суду висновків, тому апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Колегія суддів не надає оцінки правомірності рішення суду апеляційної інстанції в частині відмовлених позовних вимог, з огляду на межі перегляду визначені частиною 1 статті 308 КАС України.

У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

Згідно практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, встановлено, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява №39766/05), «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06).

Предметом регулювання статті 1 Першого протоколу до Конвенції є втручання держави у право на мирне володіння майном. У практиці ЄСПЛ (серед багатьох інших, наприклад, рішення Європейського суду з прав людини у справах «Спорронґ і Льоннрот проти Швеції» від 23 вересня 1982 року, «Джеймс та інші проти Сполученого Королівства» від 21 лютого 1986 року, «Щокін проти України» від 14 жовтня 2010 року, «Сєрков проти України» від 7 липня 2011 року, «Колишній король Греції та інші проти Греції» від 23 листопада 2000 року. «Булвес АД проти Болгарії» від 22 січня 2009 року, «Трегубенко проти України» від 2 листопада 2004 року, «East/West Alliance Limited» проти України» від 23 січня 2014 року) напрацьовано три критерії, які слід оцінювати на предмет сумісності заходу втручання у право особи на мирне володіння майном із гарантіями статті 1 Першого протоколу до Конвенції, а саме: чи є втручання законним; чи має воно на меті «суспільний», «публічний» інтерес; чи є такий захід (втручання у право на мирне володіння майном) пропорційним визначеним цілям.

Втручання держави у право на мирне володіння майном є законним, якщо здійснюється на підставі закону нормативно-правового акта, що має бути доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним з питань застосування та наслідків дії його норм.

Втручання є виправданим, якщо воно здійснюється з метою задоволення «суспільного», «публічного» інтересу - втручання держави у право на мирне володіння майном може бути виправдано за наявності об`єктивної необхідності у формі суспільного, публічного, загального інтересу, який може включати інтерес держави, окремих регіонів, громад чи сфер людської діяльності. Саме національні органи влади мають здійснювати первісну оцінку наявності проблеми, що становить суспільний інтерес, вирішення якої б вимагало таких заходів. Поняття «суспільний інтерес» мас широке значення (рішення від 23 листопада 2000 року в справі «Колишній король Греції та інші проти Греції»). Крім того. Європейський суд з прав людини також визнає, що й саме по собі правильне застосування законодавства, безперечно, становить «суспільний інтерес» (рішення ЄСПЛ від 2 листопада 2004 року в справі «Трегубенко проти України»).

Критерій «пропорційності» передбачає, що втручання у право власності розглядатиметься як порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, якщо не було дотримано справедливої рівноваги (балансу) між інтересами держави (суспільства), пов`язаними з втручанням, та інтересами особи, яка так чи інакше страждає від втручання. «Справедлива рівновага» передбачає наявність розумного співвідношення (обґрунтованої пропорційності) між метою, визначеною для досягнення, та засобами, які використовуються. Необхідного балансу не буде дотримано, якщо особа несе «індивідуальний і надмірний тягар». При цьому з питань оцінки «пропорційності» Європейський суд з прав людини, як і з питань наявності «суспільного», «публічного» інтересу, визнає за державою досить широку «сферу розсуду», за винятком випадків, коли такий «розсуд» не ґрунтується на розумних підставах.

У контексті оцінки доводів апеляційної скарги апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 139 КАС України судові витрати не стягуються.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 квітня 2024 року у справі №380/21302/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н.В. Ільчишин

Судді В.В. Кухтей

С.М. Шевчук

Повний текст постанови складено 25.09.2024