Справа № 280/6017/21
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2024-09-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

24 вересня 2024 року м. Дніпросправа № 280/6017/21
Суддя І інстанції Кисіль Р.В.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Коршуна А.О., Сафронової С.В.,

за участю секретаря судового засідання Дивнич Д.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромхолд»

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромхолд» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Агропромхолд» звернулося до суду з вищевказаним позовом в якому просило:

протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 20 листопада 2020 року № , яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 1 807 459 грн.

В обґрунтування позову позивач зазначає, що спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм Податкового кодексу України (далі ПК України) внаслідок нереальності господарських операцій з його контрагентом гуртуються лише на припущеннях.

Позивач наголошує, що до перевірки ТОВ «Агропромхолд» у повному обсязі надано первинні документи на підтвердження фактичного отримання товарів позивачем, його перевезення та зберігання.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2021 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції ТОВ «Агропромхолд» подало апеляційну скаргу в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове про задоволення позовних вимог. В обгартування апеляційної скарги посилається на реальність здійснення господарських операцій з контрагентом підтверджується первинними та іншими документами та їх подальше використання. Вказує, що взаємовідносини є фактичними, мають ознаки реальних господарських відносин та мають на меті отримання прибутку шляхом здійснення господарсько-договірних операцій, відсутні докази, які б ставили під сумнів реальність виконання операцій з отримання замовлених товарів, невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б про наявність інших обставин, що підтвердили недобросовісність контрагентів. Отримання товару за договором купівлі-продажу, їх оплата та використання у власній господарській діяльності підтверджується належним чином оформленими первинними документами. Оплату за отриманий товар здійснено новому кредитору на підставі договору про переуступку боргу. Товар зберігався на орендованому складі.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2023 року скасовано рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2021 року, та прийнято нову постанову, якою позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 20 листопада 2020 року № , винесене Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.

Стягнуто з Головного управління ДПС у Запорізькій області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «Агропромхолд» судові витрати у розмірі 59 915 грн.

Постановою Верховного Суду від 08 листопада 2023 року було скасовано постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2023 року та справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Скасовуючи постанову суду апеляційної інстанції колегія суддів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду зазначила, зокрема про наступне:

« 84. колегія суддів вважає, що з метою оцінки реального змісту господарських операцій щодо постачання сільськогосподарської продукції (кукурудзи, пшениці) перевірці підлягають, як складські документи на зерно, документи щодо якості зерна, так і обставини щодо здійснення вантажно-розвантажувальних операцій.

85. У свою чергу апеляційний суд не дослідив обставини про здійснення вантажно-розвантажувальних операцій, даних про пункти навантаження, де і як саме відбувалося навантаження товару. Зокрема судом не досліджено інформацію з журналу реєстрації зважування вантажів на автомобільних вагах, кількісно-якісного обліку зерна, тощо.

86. Обставини щодо придбання Товариством товарів, суми ПДВ в ціні яких були включені в податковому обліку до сум податкового кредиту, встановлені судом на підставі оцінки доказів у справі, а саме: договорів, податкових накладних, видаткових накладних, платіжних доручень, товарно-транспортних накладних.

87. Водночас під час розгляду даної справи апеляційним судом інстанції не було досліджено відомості щодо способу налагодження господарських зв`язків між позивачем та контрагентом щодо здійснених поставок та про осіб, які персонально брали у цьому участь. Фактичний рух активів по ланцюгу постачання товару від міста його навантаження до міста розвантаження апеляційним судом не перевірено.

88. Суд апеляційної інстанції, приймаючи позицію Товариства, в мотивувальній частині постанови зазначає про доведеність факту перевезення товару від ТОВ «Іст Оілс Україна» та встановлення факту його придбання, посилаючись здебільшого на наявність окремих первинних документів та встановлення факту розрахунків між сторонами.

89. Водночас, доводячи відсутність реального змісту операцій між позивачем і вказаним вище контрагентом, контролюючий орган посилався, зокрема на те, що в ході проведення перевірки отримано податкову інформацію, яка свідчить про відсутність реального характеру вказаних господарських взаємовідносин.

90. Як свідчать обставини цієї справи, висновки про відсутність у зазначених контрагентів трудових та матеріальних ресурсів зроблено контролюючим органом на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак така податкова інформація носить виключно інформативний характер. Водночас судами залишилось не з`ясованим те, який саме обсяг трудових та матеріальних ресурсів необхідно мати цим підприємствам для здійснення відповідної господарської діяльності та чим це підтверджується в контексті постачання сільгосппродукції у межах спірних операцій у цій справі.

91. За усталеною позицією Верховного Суду (постанови від 27 квітня 2022 року у справі № 540/2833/19, від 14 липня 2022 року у справі № 808/2569/17) порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) податкової дисципліни.

92. У постановах від 18 грудня 2018 року у справі №816/1118/17, від 15 січня 2019 року у справі №809/2918/13-а Верховним Судом зроблено правові висновки, які зводяться до того, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

93. Інформація з баз даних АІС Податковий блок та податкова інформація щодо контрагентів платника податків, на яку посилається контролюючий орган, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів. Крім того, податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку-покупця від перебування його контрагента за юридичною адресою, дотримання ним податкової дисципліни та правильності ведення податкового або бухгалтерського обліку (постанови Верховного Суду від 06 лютого 2018 року у справі № 816/166/15-а, від 27 березня 2018 року у справі № 816/809/17).

94. Отже, зі змісту судового рішення суду апеляційної інстанції неможливо перевірити обсяг досліджених безпосередньо судом документів на підтвердження факту реальності/нереальності спірних господарських операцій з контрагентом ТОВ «Іст Оілс Україна», як і визначити встановлені та перевірені судами обставини цих операцій. Судом не досліджено наявність у контрагента позивача трудових ресурсів, фізичної, технічної та технологічної можливості для вчинення задекларованих господарських операцій.

95. Водночас доводячи нереальність спірних господарських операцій, контролюючий орган посилається на відсутність у справі сертифікатів відповідності продукції відповідно до Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні». Таке зауваження є доречним, але є такими, що підлягає додатковій перевірки.

96. За умовами договору поставки, приймання товару за якістю і відповідністю ГОСТам здійснюється на підставі висновку лабораторії покупця. Тобто обов`язковим документом, що підтверджує якість зерна мав бути саме висновок лабораторії ТОВ «Агропромхолд».

Водночас позивачем до суду надано посвідчення якості зерна, які видано ТОВ «Іст Оілс Україна». В той же час ж, жодних додаткових письмових угод щодо зміни умов договору до суду надано не було, а ці обставини в достатній мірі перевірені та оцінені не були.

97. Крім того, у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи, апеляційним судом не було належним чином досліджено факт укладання та виконання договорів перевезення, їх належне документальне оформлення за документами податкового та бухгалтерського обліку, та інше, що пов`язане з цим питанням.

98. Таким чином, суд апеляційної інстанції не дослідив комплекс доказів, необхідний для доведення реальності та правомірності укладення й виконання угод, з якими пов`язане нарахування податкового зобов`язання, обставини справи встановлено неповно, вимоги процесуального законодавства щодо безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження доказів виконано не було.

99. Поряд з наведеним під час розгляду справи суд апеляційної інстанції прийняв та врахував під час вирішення спору між сторонами первинні та інші документи, що не надавались при проведенні перевірки та розгляді справи в суді першої інстанції. Дотримання вимог процесуального закону, а саме статті 308 КАС України, апеляційним судом належить до питань, що підлягають перегляду в межах підстави касаційного оскарження.

100. Згідно з частиною четвертою статті 296 КАС України якщо в апеляційній скарзі наводяться нові докази, які не були надані суду першої інстанції, то у ній зазначається причина, з якої ці докази не були надані.

101. За правилами частини четвертої статті 308 КАС України докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього.

102. У постановах від 24 червня 2020 року (справа №520/3948/19), від 19 листопада 2019 року (справа №826/12675/15) Верховний Суд висновував, що аналіз наведених норм процесуального права дає підстави для висновку, що суд апеляційної інстанції має право досліджувати нові докази, якщо неподання таких доказів до суду першої інстанції було зумовлене поважними причинами (поважність причин повинен довести скаржник).

103. Вказане положення закріплене законодавцем з метою забезпечення змагальності процесу в суді першої інстанції, де сторони повинні надати всі наявні в них докази, і недопущення зловживання стороною своїми правами.

104. Таким чином, суд апеляційної інстанції досліджує нові докази, якщо визнає, що вони не могли бути надані суду першої інстанції або відмова в їх прийнятті визнана необґрунтованою. Висновок про визнання чи невизнання цих обставин такими, що мають значення для розгляду справи, має бути викладений в судовому рішенні.

105. Однак, обґрунтовуючи своє рішення, у тому числі на підставі додатково поданих ТОВ «Агропромхолд» під час апеляційного розгляду справи доказів, Третій апеляційний адміністративний суд не мотивував підстави прийняття таких доказів із посиланням на відповідні обставини, які перешкоджали позивачу подати їх під час розгляду справи в суді першої інстанції.»

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник контролюючого органу просив відмовити у задоволенні апеляційної скарги та залишити без змін рішення суду першої інстанції, представник ТОВ «Агропромхолд» в судове засідання не з`явився, про час та місце слухання справи повідомлялися належним чином.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню виходячи з наступного.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Головним управлінням ДПС у Запорізькій області у період з 30 вересня 2020 року по 06 жовтня 2020 року було проведено позапланову документальну виїзну перевірку ТОВ «Агропромхолд» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2020 року від`ємного значення з податку на додатку вартість, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах (грудень 2019 року, січень 2020 року та червень 2020 року), за результатами якої складено Акт перевірки № 97/08-01-07-05/39398740 від 16 жовтня 2020 року.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Агропромхолд» вимог чинного законодавства, а саме:

- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення з податку на додану вартість за липень 2020 року на суму 1 807 459 грн;

- пункту 121.1 статті 121 ПК України, внаслідок не надання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів.

Підставою для визначення таких висновків, на думку податкового органу, є нереальність здійснення господарських відносин з ТОВ «Іст Оілс Україна», встановлено відсутність придбання товарів, що не були реалізовані.

За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДПС у Запорізькій області 20 листопада 2020 року винено податкове повідомлення-рішення № , яким ТОВ «Агропромхолд» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, за липень 2020 року, у розмірі 1 807 459 грн.

Так, у перевіряємий період позивач мав господарські операції із ТОВ «Іст Оілс Україна».

22 липня 2019 року між ТОВ «Іст Оілс Україна» (продавець) та ТОВ «Агропромхолд» (покупець) було укладено договір поставки зерна № 2207/2019-1, за умовами якого постачальник зобов`язувався передати у власність покупця зерно, покупець приймає товар та здійснює за нього оплату. Умовами договору передбачено, що поставка зерна пшениці, асортимент, кількість, термін поставки і порядок оплати товару визначається у специфікаціях.

Згідно Специфікації № 1 від 22 липня 2019 року ТОВ «Іст Оілс Україна» на адресу ТОВ «Агропромхолд» здійснена поставка товару у кількості 1100+/-10% т. на суму 5 412 000 грн, в т.ч. ПДВ 902 000 грн. Відповідно до пункту 2 Специфікації № 1 визначено умови поставки товару EXW ТОВ «АГРОІНВЕСТ-2013», за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

Відповідно до Специфікації № 2 від 23 липня 2019 року ТОВ «Іст Оілс Україна» на адресу ТОВ «Агропромхолд» здійснена поставка товару у кількості 1100+/-10% т. на суму 5 385 600 грн, в т.ч. ПДВ 897 600 грн. Згідно з пунктом 2 Специфікації № 2 визначено умови поставки товару EXW ТОВ «АГРОІНВЕСТ-2013», за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

Згідно Специфікації № 3 від 01 серпня 2019 року ТОВ «Іст Оілс Україна» на адресу ТОВ «Агропромхолд» здійснена поставка товару у кількості 1100+/-10% т. на суму 5 346 000 грн, в т.ч. ПДВ 891 000 грн. Відповідно до пункту 2 Специфікації № 3 визначено умови поставки Товару EXW ТОВ «АГРОІНВЕСТ-2013», за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

Придбання товару, яке стало підставою для відображення у липні 2020 року податкового кредиту, здійснювалось за відповідними видатковими накладними.

ТОВ «Іст Оілс Україна» виписано рахунки-фактури № СФ-0000003 від 23 липня 2019 року, № СФ-0000004 від 23 липня 2019 року, № СФ-0000005 від 24 липня 2019 року, № СФ-0000006 від 24 липня 2019 року, № СФ-0000011 від 25 липня 2019 року, № СФ-0000012 від 25 липня 2019 року, № СФ-0000013 від 26 липня 2019 року, № СФ-0000014 від 26 липня 2019 року, № СФ-0000019 від 27 липня 2019 року, № СФ-0000020 від 27 липня 2019 року, № СФ-0000022 від 28 липня 2019 року, № СФ-0000023 від 28 липня 2019 року, № СФ-0000025 від 28 липня 2019 року, № СФ-0000026 від 29 липня 2019 року, № СФ-0000027 від 29 липня 2019 року, № СФ-0000028 від 29 липня 2019 року, № СФ-0000029 від 29 липня 2019 року, № СФ-0000030 від 30 липня 2019 року, № СФ-0000031 від 30 липня 2019 року, № СФ-0000032 від 30 липня 2019 року, № СФ-0000033 від 30 липня 2019 року, № СФ-0000034 від 31 липня 2019 року, № СФ-0000035 від 31 липня 2019 року, № СФ-0000036 від 31 липня 2019 року, № СФ-0000037 від 01 серпня 2019 року, № СФ-0000038 від 01 серпня 2019 року, № СФ-0000039 від 02 серпня 2019 року, № СФ-0000040 від 02 серпня 2019 року, № СФ-0000041 від 03 серпня 2019 року, № СФ-0000042 від 03 серпня 2019 року, № СФ-0000043 від 04 серпня 2019 року, № СФ-0000044 від 04 серпня 2019 року, № СФ-0000045 від 05 серпня 2019 року, № СФ-0000046 від 05 серпня 2019 року, № СФ-0000047 від 06 серпня 2019 року, № СФ-0000048 від 06 серпня 2019 року, № СФ-0000049 від 07 серпня 2019 року, № СФ-0000050 від 07 серпня 2019 року, № СФ-0000051 від 08 серпня 2019 року, № СФ-0000052 від 08 серпня 2019 року, № СФ-0000053 від 09 серпня 2019 року, № СФ-0000054 від 09 серпня 2019 року.

Крім того, ТОВ «Іст Оілс Україна» передано ТОВ «Агропромхолд» посвідчення про якість зерна.

За результатами виконання договору поставки зерна, ТОВ «Іст Оілс Україна» було виписано податкові накладні № 20 від 23 липня 2019 року, № 21 від 23 липня 2019 року, № 22 від 24 липня 2019 року, № 23 від 24 липня 2019 року, № 24 від 25 липня 2019 року, № 25 від 25 липня 2019 року, № 26 від 26 липня 2019 року, № 27 від 26 липня 2019 року, № 28 від 27 липня 2019 року, № 29 від 27 липня 2019 року, № 30 від 28 липня 2019 року, № 31 від 28 липня 2019 року, № 13 від 28 липня 2019 року, № 14 від 29 липня 2019 року, № 15 від 29 липня 2019 року, № 32 від 29 липня 2019 року, № 33 від 29 липня 2019 року, № 34 від 30 липня 2019 року, № 35 від 30 липня 2019 року, № 16 від 30 липня 2019 року, № 17 від 30 липня 2019 року, № 18 від 31 липня 2019 року, № 19 від 31 липня 2019 року, № 36 від 31 липня 2019 року, № 1 від 01 серпня 2019 року, № 2 від 01 серпня 2019 року, № 3 від 02 серпня 2019 року, № 4 від 02 серпня 2019 року, № 5 від 03 серпня 2019 року, № 6 від 03 серпня 2019 року, № 7 від 04 серпня 2019 року, № 8 від 04 серпня 2019 року, № 9 від 05 серпня 2019 року, № 10 від 05 серпня 2019 року, № 11 від 06 серпня 2019 року, № 12 від 06 серпня 2019 року, № 13 від 07 серпня 2019 року, № 14 від 07 серпня 2019 року, № 15 від 08 серпня 2019 року, № 16 від 08 серпня 2019 року, № 17 від 09 серпня 2019 року, № 18 від 09 серпня 2019 року, які було зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних без застережень.

З наявних копій товаро-транспортних накладних, що наявні у матеріалах справи, вбачається, що перевезення пшениці здійснювалось автомобільним перевізником ТОВ «Алгоритм Груп», замовник перевезення ТОВ «Агропромхолд», вантажовідправник ТОВ «Іст Оілс Україна», пункт навантаження Одеська область, м. Чорноморськ, пункт розвантаження ТОВ «Агроінвест-2013» Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

Транспортування товару відбувалось за замовленням та за рахунок позивача з використанням послуг перевізника TOB «АЛГОРИТМ ГРУП», про що зазначено у вищевказаних товарно-транспортних накладних.

Отримання позивачем послуг перевезення від TOB «АЛГОРИТМ ГРУП», здійснювалось відповідно до договору про надання перевезення вантажів територією України №128 від 08.07.2019. Відповідно до додаткової угоди №1 від 16.07.2019 до договору №128 від 08.07.2019 внесені зміни та передбачено, що «При дотриманні Замовником своїх договірних зобов`язань щодо розрахунків за перевезення вантажів і надання у зв`язку з цим інших послуг, Виконавець може надати йому знижку в оплаті. Розмір цієї знижки визначається за домовленістю сторін».

Так, між позивачем та TOB «АЛГОРИТМ ГРУП» на підтвердження отримання послуг перевезення, відповідно до умов договору №128 від 08.07.2019, складено акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0000118 від 25.07.2019, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0000126 від 29.07.2019, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ- 0000130 від 01.08.2019, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0000142 від 04.08.2019, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ОУ-0000164 від 10.08.2019.

Оплата за послуги перевезення товару, па підставі рахунку-фактури №СФ-000118 від 25.07.2019, рахунку-фактури №СФ-000126 від 29.07.2019, рахунку-фактури №СФ-0000130 від 01.08.2019, рахунку-фактури №СФ-0000142 від 04.08.2019, рахунку-фактури №СФ-0000164 від 10.08.2019, здійснена відповідно до платіжних доручень №412 від 01.08.2019 та №428 від 28.08.2019.

Доставка товару здійснювалась, відповідно до умов визначених у специфікаціях до договору поставки зерна №2207/2019-1 від 22.07.2019, а саме на адресу ТОВ «АГРОІНВЕСТ- 2013»: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

Встановлено, що ТОВ «Агропромхолд» одразу після отримання товару (пшениці) не здійснило оплату ТОВ «Іст Оілс Україна». Відповідно до матеріалів справи, 30 грудня 2019 року між ТОВ «Іст Оілс Україна» (первісний кредитор), ТОВ «Агрокапітал» (новий кредитор) та ТОВ «Агропромхолд»(боржник) укладено договір № 301219-1 про відступлення права вимоги, за умовами якого, первісний кредитор передав новому кредитору право вимоги за договором № 2207/2019-1 щодо поставки зерна від 22 липня 2019 року, визначено суму боргу боржника перед новим кредитором 15 000 105 грн.

02 квітня 2020 року ТОВ «Агропромхолд» звернулось до ТОВ «Агрокапітал» з листом щодо відтермінування повернення боргу на підставі договору поставки зерна. Листом від 08 квітня 2020 року ТОВ «Агрокапітал» погодилось на відтермінування повернення боргу.

ТОВ «Агропромхолд» долучено до матеріалів справи докази сплати ТОВ «Агропромхолд» коштів ТОВ «Агрокапітал» згідно договору № 301219-1 про відступлення права вимоги. Надано платіжні доручення № 48 від 16 грудня 2021 року про сплату 20 448 809,44 грн, № 45 від 15 грудня 2021 року про сплату 1 767 736,56 грн, № 44 від 14 грудня 2021 року про сплату 1 518 862,80 грн, № 42 від 09 грудня 2021 року про сплату 1 896 229,20 грн, № 39 від 08 грудня 2021 року про сплату 1 589 272,80 грн, № 38 від 06 грудня 2021 року про сплату 1 772 583,60 грн, № 53 від 20 грудня 2021 року про сплату 1 778 322,60 грн, № 50 від 17 грудня 2021 року про сплату 1 739 345,40 грн, № 54 від 23 грудня 2021 року про сплату 888 942,60 грн. Загальна сума, що перерахована ТОВ «Агрокапітал» складає 15 000 105 грн, призначення оплати вказано «оплата за пшеницю».

З матеріалів справи вбачається, що зерно транспортувалось до ТОВ «Агроінвест-2013», до місця розташування складу зберігання, за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17. 01 липня 2019 року між ТОВ «Агропромхолд» та ТОВ «Агроінвест-2013» було укладено договір складського зберігання № 116, відповідно до умов якого поклажедавець ТОВ «Агропромхолд» передає на відповідальне зберігання сільськогосподарську продукцію. Актами прийому-передачі сторони договору підтверджують передання-отримання зерна на складське зберігання за адресою складу: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

ТОВ «Агроінвест-2013» видало ТОВ «Агропромхолд» складську довідку, згідно з якої, зерно у кількості 1620 тон, що належить ТОВ «Агропромхолд» станом на 20 березня 2023 року продовжує зберігатись та знаходитись на складі за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що наявними в матеріалах справи доказами не спростовуються висновки податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій. При перевірці господарської діяльності позивача податковий орган встановив відсутність первинних документів, якими підтверджується факт здійснення господарських операцій, а саме, не підтверджено дійсність отримання товарів, доказів оплати за отримані товари, незрозумілі шляхи його транспортування. Суд першої інстанції зауважив, що проаналізована контролюючим органом податкова інформація свідчить про неможливість фактичної реалізації товарів у обсягах, задекларованих ТОВ «Іст Оілс Україна», у тому числі на адресу ТОВ «Агропромхолд». При цьому, у контрагента позивача - ТОВ «Іст Оілс Україна» відсутні виробничі потужності, складські приміщення, трудові ресурси (відсутні наймані працівники), що унеможливлює виконання договору по продажу зерна, відсутні основні фонди, виробниче обладнання. Зокрема, згідно податкової звітності щодо нарахування єдиного внеску за липень 2019 року та за серпень 2019 року, наданої контрагентом ТОВ «Іст Оілс Україна», встановлено, що на підприємстві працювала 1 особа, що свідчить про відсутність необхідного штату співробітників для здійснення завантаження товару в транспорт власними силами, а згідно ЄРПН, не встановлено придбання послуг по навантаженню. Також суд першої інстанції вказував, що первинні документи позивача, які стали підставою для формування податкового кредиту та формування фінансового результату, оформлено з порушеннями, які не підтверджують факт придбання товару, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним. Позивачем не здійснено оплату товару на адресу постачальника ТОВ «Іст Оілс Україна» на підставі рахунків-фактур. Крім того, наявні зауваження щодо товарно-транспортних накладних, які надані як доказ транспортування товару, в графі «пункт навантаження» зазначено: Одеська обл. м. Чорноморськ, у вищевказаній графі, всупереч вимогам пункту 11.1 «Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні», затверджених Наказом Міністерства транспорту України № 363 від 14 жовтня 1997 року, не зазначено повну адресу пункту навантаження. Окремо суд звернув увагу й на те, що паспорти якості (сертифікати відповідності або інші відповідні документи) до перевірки не надані, що унеможливлює встановлення походження (виробника, імпортера) товарів, в тому числі у зв`язку з невідповідністю обсягів його фактичного придбання підприємством ТОВ «Іст Оілс Україна» у контрагентів продавців по ланцюгу постачання, обсягам його реалізації на ТОВ «Агропромхолд». Крім того, щодо наданих позивачем до матеріалів справи документів, які не були надані ним під час перевірки, суд першої інстанції зазначив, що з огляду на приписи пункту 44.6 статті 44 ПК України, вважається, що документи, які не були надані під час перевірки (чи на протязі 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків.

Колегія суддів апеляційного суду погоджується з позицією суду першої інстанцій, виходячи з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 зазначеного Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Відповідно до п.201.6 ст.201 ПК України податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.

У відповідності до приписів п.201.1, п.201.4., п.201.10, ст.201 ПК України платник податку зобов`язаний виписати податкову накладну у двох екземплярах та надати покупцю податкову накладну, що має містити визначені за законом певні реквізити, у т. ч. ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні.

Відповідно до п.п. 198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Відповідно до п.200.1-200.4 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті і перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом, а при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг, а залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону №996-XIV, первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Аналізуючи наведені норми права, Верховний Суд неодноразово висновував (зокрема, але не виключно, у постановах від 24 січня 2018 року у справі №2а-19379/11/2670, від 28 жовтня 2019 року у справі №280/5058/18, від 26 лютого 2020 року у справі №826/1308/18, від 06 травня 2020 року у справі №640/4687/19), що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.

Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів чи відсутність деяких із них - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Поряд з наведеним при наданні оцінки реальності господарських операцій з поставки зерна слід також враховувати те, що правовідносини між власниками зерна та суб`єктами зберігання зерна, зокрема, в частині порядку його зберігання, ведення обліку, оформлення операцій із зерном та продуктами його переробки врегульовані приписами Закону України від 04 липня 2002 року №37-IV «Про зерно та ринок зерна в Україні» (далі - Закон №37-IV).

Стаття 5 вказаного Закону (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначає суб`єктів ринку зерна, до яких віднесені суб`єкти виробництва зерна, суб`єкти зберігання зерна, акредитовані біржі, Аграрний страховий пул створений відповідно до Закону України «Про особливості страхування сільськогосподарської продукції з державною підтримкою», Гарантійний фонд, інші суб`єкти господарювання, які діють на ринку зерна.

Суб`єктами виробництва зерна є власники, орендарі та користувачі земельних ділянок, які використовують їх для виробництва зерна (стаття 6 Закону №37-IV).

Суб`єктами зберігання зерна є: зернові склади (елеватори, хлібні бази, хлібоприймальні, борошномельні і комбікормові підприємства), суб`єкти виробництва зерна, які зберігають його у власних або орендованих зерносховищах, та інші суб`єкти господарювання, які беруть участь у процесі зберігання зерна (стаття 7 Закону №37-IV).

Відповідно до статті 19 Закону №37-IV декларування зерна - діяльність суб`єктів зберігання зерна щодо визначення обсягів зерна, що знаходиться на зберіганні чи зберігається у власних або орендованих зерносховищах.

При цьому, статтею 20 Закону №37-IV визначено, що декларації подаються щомісяця: зерновими складами - щодо обсягів зерна державного продовольчого резерву, державного резервного насіннєвого фонду, іншого зерна, що знаходиться на зберіганні (крім зерна, закладеного до державного матеріального резерву); суб`єктами виробництва зерна - щодо обсягів власного зерна, що зберігається ними у власних або орендованих зерносховищах.

Відповідно до частини першої та другої статті 24 Закону №37-IV зерно підлягає зберіганню у зернових складах. Власники зерна мають право укладати договори складського зберігання зерна на зберігання зерна у зернових складах з отриманням складських документів на зерно, а також зберігати зерно у власних зерносховищах.

Частиною першою статті 36 Закону №37-IV встановлено, що зернові склади зобов`язані вести реєстр зерна, прийнятого на зберігання.

Зерновий склад на підтвердження прийняття зерна видає один із таких документів: подвійне складське свідоцтво; просте складське свідоцтво; складську квитанцію. Складський документ на зерно виписується після передачі зерна на зберігання не пізніше наступного робочого дня (частини перша, друга статті 37 Закону №37-IV).

З аналізу наведених вище норм слідує, що обсяги усього без виключення зерна, крім закладеного до державного матеріального резерву, підлягають декларуванню. Відтак, належним доказом виконання договорів з поставки зерна є дані з Реєстру складських документів на зерно щодо наявності у відповідних контрагентів позивача зерна, яке зберігається у суб`єктів зберігання зерна.

Аналогічний підхід при наданні оцінки реальності господарських операцій з поставки зерна застосував Верховний Суд у постановах від 11 вересня 2019 року (справа №814/1932/17), від 05 березня 2020 року (справа №826/17374/18).

Пунктом 8 Порядку ведення реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 17.11.04 №1569 (далі - Порядок №1569) визначено, що Реєстратор зобов`язаний передати до основного реєстру інформацію, внесену до реєстру зернового складу.

Пунктом 13 Порядку №1569 визначено, що інформація, внесена до основного реєстру та реєстру зернового складу, повинна зберігатися не менш як три роки після закінчення строку зберігання зерна.

Пунктом 4 Порядку №1569 визначено, що адміністратором основного реєстру є державне підприємство «Держреєстри України».

Пунктом 5 Порядку №1569 визначено, що реєстратором є зерновий склад, який виконує функції відповідно до договору з адміністратором основного реєстру і передає інформацію для внесення до основного реєстру, а також видає власникам зерна витяги з реєстру зернового складу.

Пунктом 1.2 Порядку ведення реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, і реєстру зернового складу, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики України від 11.08.05 №374 (далі - Порядок №374) визначено, що Витягом є документ, який свідчить про внесення запису до Реєстру або про відсутність такого запису.

Пунктом 1.2 Порядку №374 визначено, що витяг на запит інших фізичних або юридичних осіб зокрема містить: - поточний номер запису у Реєстрі; - вид складського документа та серію і номер його бланка; - найменування та місцезнаходження зернового складу, що прийняв зерно на зберігання і видав складський документ; - відомості про особу - держателя складського документа; - найменування та залікову вагу зерна, прийнятого на зберігання за даним складським документом; - строк зберігання зерна, якщо такий строк встановлюється, або вказівку, що зерно прийняте на зберігання до запитання, у межах дії сертифіката на відповідність послуг із зберігання зерна та продуктів його переробки, виданого зерновому складу.

Державним органам видаються витяги з основного реєстру та реєстру зернового складу на підставі запитів, зроблених у зв`язку із здійсненням ними своїх повноважень, що визначені законодавством (п. 15 Порядку № 1569, п. 3.10 Порядку № 374).

З матеріалів справи вбачається, що позивачем укладено з TOB «АГРОІНВЕСТ-2013» договір складського зберігання зерна №116 від 01.07.2019. На підтвердження передачі зерна на зберігання TOB «АГРОІНВЕСТ-2013» надано позивачу витяг із книги складського обліку за період з 23.07.2019 по 09.08.2019. Відповідно до акту прийому-передачі від 31.07.2020 на зберігання передано 2037,52 тон. Відповідно до акту прийому-передачі від 09.08.2020 на зберігання передано 1028,81 тон.

ТОВ «Агроінвест-2013» видало ТОВ «Агропромхолд» складську довідку, згідно з якої, зерно у кількості 1620 тон, що належить ТОВ «Агропромхолд» станом на 20 березня 2023 року продовжує зберігатись та знаходитись на складі за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17.

Контролюючим органом до ДП «ДЕРЖРЕЄСТРИ УКРАЇНИ» було надіслано запит від 24.09.2020 № 5490/10/08-01-07, щодо отримання інформації про наявність за період 2019-2020 роки зернових складів у ТОВ «АГРОІНВЕСТ-2013» за адресою Запорізька області, с. Степне, вул. Урожайна, 17, та інформації (витягів) з реєстру зерна та реєстру складських документів на зерно у відповідності до пункту 1.2 Порядку 374 по ТОВ «АГРОІНВЕСТ-2013» в частині зберігання пшениці на зернових складах власника зерна ТОВ «Агропромхолд».

Відповіддю від 29.09.2020 № 1019 ДП «ДЕРЖРЕЄСТРИ УКРАЇНИ» повідомило, шо всупереч вимогам Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» від 04.07.02 №37, TOB «АГРОІНВЕСТ 2013» у періоді 2019-2020 роки не був підключений до основного реєстру складських документів на зерно та зерна, прийнятого на зберігання, та інформація щодо зерна, яке знаходилось у нього не зберіганні в основному реєстрі відсутня.

За таких обставин колегія суддів зазначає, що всупереч встановленим вимогам вищенаведених правових норм, позивачем не надано складські квитанції, картки складського обліку товару, дозволів, свідоцтв , що підтверджують походження та/ або якість товару, та будь-які інші документи щодо походження товару.

За умовами п. 3.6 договору поставки зерна № 2207/2019-1 від 22.07.2019 р., приймання товару за якістю і відповідністю ГОСТам здійснюється на підставі висновку лабораторії покупця.

Тобто обов`язковим документом, що підтверджує якість зерна мав бути саме висновок лабораторії ТОВ «Агропромхолд».

Водночас матеріали справи містять лише посвідчення якості зерна, які видано ТОВ «Іст Оілс Україна». При цьому, жодних додаткових письмових угод щодо зміни умов договору до суду надано не було.

Крім того колегія суддів акцентує увагу на тому, що складська довідка, згідно з якої, зерно у кількості 1620 тон, що належить ТОВ «Агропромхолд» станом на 20 березня 2023 року продовжує зберігатись та знаходитись на складі за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17 не підтверджує походження зерна, його якості та характеристики, а тому не може вважатися належним доказом, який безумовно підтверджує факт наявності на складі ТОВ «АГРОІНВЕСТ-2013» зерна, поставленого саме ТОВ «Агропромхолд».

Відповідно п.2 Специфікацій до договору №2207/2019-1 від 22.07.2019 ТОВ «АГРОПРОХОЛД» (покупець) укладеному з TOB «ІСТ ОІЛС Україна» (постачальник), умови поставки товару EXW - TOB «АГРОІНВЕСТ-2013», за адресою: Запорізька область, Запорізький район, с. Степне, вул. Урожайна, 17, згідно офіційних правил тлумачення міжнародних торгових термінів правил ІНКОТЕРМС- 2010.

Відповідно до офіційних правил тлумачення міжнародних торгових термінів ІНКОТЕРМС- 2010, термін EXW передбачає наступне: Продавець зобов`язаний надати товар у розпорядження покупця в названому місці поставки, без завантаження на будь-який приймаючий транспортний засіб, в узгоджений день чи в межах погодженого періоду або, якщо такого часу не обумовлено, у строк, звичайний для поставки аналогічних товарів. Якщо сторони не узгодили конкретної точки в межах названого місця поставки, і наявні декілька придатних для цього точок, продавець може вибрати таку точку в межах місця поставки, яка найбільш відповідає його цілям.

За умовами специфікацій до цього договору місце з якого повинна була здійснюватися поставка збігається із місцем в яке мала відбутися поставка, що не узгоджується з інформацією про поставку товару з м. Чорноморськ Одеської області.

За таких обставин суд першої інстанції вірно встановив, що адреса навантаження, зазначена в товарно-транспортних накладних, не відповідає умовам Договору поставки зерна №2207/2019-1 від 22.07.2019, при цьому зміни до умов поставки у договір не вносились.

Крім того товарно-транспортні накладні надані позивачем не містять інформації щодо адреси навантаження товару, зазначено лише м. Чорноморськ. Проте, вищевказані обсяги, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих TOB «АЛГОРИТМ ГРУП» не відповідають обсягам пшениці у кількості 2322,7 т, у т.ч. за липень 2019 року у кількості 1415,99 т, за серпень 2019 року у кількості 906,71 т, наведеним TOB «АГРОПРОМХОЛД» в наданих до перевірки ТТН.

В графі товарно-транспортних накладних «Водій» зазначено громадян, яким згідно податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма І-ДФ) за 3 квартал 2019 року (№ від 01.11.2019), наданого TOB «АЛГОРИТМ ГРУП» () не нараховувалось та не виплачувалось жодних доходів, у зв`язку з чим неможливо підтвердити їх причетність до господарської діяльності TOB «АЛГОРИТМ ГРУП», у тому числі їх участь в операціях з транспортування сільгосппродукції для TOB «АГРОПРОМХОЛД».

Суд першої інстанції також вірно звернув увагу на ту обставину, що акти здачі - прийняття робіт № ОУ-0000118, № ОУ- 0000126, № ОУ-0000130, № ОУ-0000142, № ОУ-0000164 не містять інформації про перевезення, а саме звідки, коли, яким чином, яким автотранспортом, куди, в які дати було здійснено перевезення. Крім того, вказані акти не містять інформації про наявні до них додатки.

Згідно з податкової звітності щодо нарахування єдиного внеску за липень 2019 року (№ від 17.08.2019) та за серпень 2019 року (№ від 17.09.2019), наданої TOB «АГРОПРОМХОЛД», встановлено, що на підприємстві працювала 1 особа, що свідчить про відсутність необхідного штату співробітників для здійснення завантаження товару в транспорт власними силами, а згідно ЄРПН, не встановлено придбання послуг по навантаженню.

Також, згідно податкової звітності щодо нарахування єдиного внеску за липень 2019 року (№ від 20.08.2019) та за серпень 2019 року (№ від 19.09.2019), наданої TOB «ІСТ ОІЛС Україна», встановлено, що на підприємстві працювала 1 особа, що свідчить про відсутність необхідного штату співробітників для здійснення завантаження товару в транспорт власними силами, а згідно ЄРПН, не встановлено придбання послуг по навантаженню. В графі «ПУНКТ навантаження» зазначено: ОДЕСЬКА ОБЛ.. М.ЧОРНОМОРСЬК. У вищевказаній графі, всупереч вимогам п. 11.1 «Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні», затверджених Наказом Міністерства транспорту України №363 від 14.10.1997, не зазначено повну адресу пункту навантаження.

При цьому колегія суддів зазначає, що товарно-транспортна накладна не є первинним документом, проте у спорах, що стосуються встановлення реальності господарської операції, її наявність та належне оформлення може бути додатковим свідченням того, що господарська операція дійсно мала місце. Це стосується й інших документів, які повинні супроводжувати поставку відповідно до правових норм, умов договору або загальної практики.

З балансу про фінансовий стан за 2018 рік (№ від 10.06.2020), наданого TOB «ІСТ ОІЛС Україна» до органів ДПС, вбачається, що підприємством задекларовано наявність залишків товару станом на 31.12.2018 року на суму 353 068 000 грн.

Також, згідно ЄРПН встановлено придбання товарів TOB «ІСТ ОІЛС Україна» протягом всього 2019 року на суму 29 424 082,23 грн.

При цьому підприємством зареєстровано податкові накладні на продаж товарів у 1 півріччі 2019 на суму 485 413 147,40 грн. Таким чином, TOB «ІСТ ОІЛС Україна» продано товару у першому півріччі 2019 року на 102 921 065,17 грн. більше ніж придбано.

Проведеним аналізом податкової звітності з податку на додану вартість, наданої TOB «ІСТ ОІЛС Україна» протягом 2019 року, не встановлено декларування показників в р.10.3 Декларацій «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість».

Проведеним аналізом Податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ), наданої TOB «ІСТ ОІЛС Україна» протягом 2019 року, не встановлено декларування доходів, виплачених самозайнятим особам.

Також колегія суддів зазначає, що дійсно, чинне податкове законодавство не ставить у залежність право платника податків на витрати та/або податковий кредит від виконання податкового обов`язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Однак, у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема, у створенні штучних підстав для збільшення витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на витрати та податковий кредит є безпідставною. Такий висновок Верховний Суд неодноразово зробив в ряді постанов в такій категорії справ, зокрема (але на виключно) в постановах від 28.12.2022 (справа №520/1284/19), від 15.11.2022 (справа №440/2831/19).

Враховуючи встановлені обставини щодо характеру діяльності ТОВ «ІСТ ОІЛС Україна», що свідчить про неможливість фактичної реалізації товарів у обсягах, задекларованих TOB «ІСТ ОІЛС Україна», у тому числі на адресу TOB «АГРОПРОМХОЛД», та про неможливість придбання позивачем товару, при відсутності у його прямого контрагента можливості придбати цей товар у своїх постачальників та реальної можливості контрагентів позивача здійснити поставку товару та надання послуг щодо перевезення товару, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відсутність реального змісту господарських операцій з придбання позивачем сільськогосподарської продукції у ТОВ TOB «ІСТ ОІЛС Україна», а надані позивачем документи на підтвердження господарських операцій з придбання зернових у TOB «ІСТ ОІЛС Україна», не спростовують це .

Як підсумок, немає підстав для застосування принципу індивідуальної відповідальності платника податку, адже на противагу доводам контролюючого органу позивач не довів, що він діяв з належною обачністю при виборі контрагента та розумними заходами пересвідчився у достовірності первинних документів, на підставі яких сформував показники свого бухгалтерського та податкового обліку.

Фактично доводи позивача зводяться до переоцінки висновків суду першої інстанції та жодним чином їх не спростовують.

Суд першої інстанції надав належну оцінку зазначеним обставинам справи, а тому прийшов до вірного висновку про відмову у задоволенні позовних вимог.

Колегія суддів апеляційного суду вважає, що в межах апеляційної скарги порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому апеляційну скаргу слід відхилити, а оскаржуване судове рішення залишити без змін.

Керуючись п.1ч. 1 ст. 315, ст.ст. 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромхолд» залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 жовтня 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.

В повному обсязі постанова складена 26 вересня 2024 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя А.О. Коршун

суддя С.В. Сафронова