Справа № 380/12541/22
Суддя: Сеник Роман Петрович
Дата ухвалення: 2024-09-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 вересня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/12541/22 пров. № А/857/13596/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

Головуючого судді Сеника Р.П.,

суддів Онишкевича Т.В., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судового засідання Хомин Ю.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в залі суду в м. Львові апеляційні скарги Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2024 року у справі №380/12541/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Навігатор Грейн Експо» до Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

суддя в 1-й інстанції Грень Н.М.,

час ухвалення рішення 23.04.2024,

місце ухвалення рішення не зазначено,

дата складання повного тексту рішення 01.05.2024, -

В С Т А Н О В И В :

09.09.2022 Товариство з обмеженою відповідальністю «Навігатор Грейн Експо» (далі - Товариство, платник податків, позивач) звернулося із позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі апелянт 2, ГУ ДПС у Миколаївській області, відповідач 1), Головного управління ДПС у Львівській області, Головного управління ДПС у Волинській області (далі апелянт 1, ГУ ДПС у Волинській області, відповідач 2), в якому з врахуванням заяви про збільшення позовних вимог (т.1 а. с. 41-45) та заяви про зменшення позовних вимог просило:

а) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області:

- від 14 червня 2021 року №03 за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за лютий 2021 року на суму 14964 548,00 грн;

- від 13 вересня 2021 року №7652/086035 за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за квітень 2021 року на суму 14964548,00 грн;

- від 30 листопада 2021 року №704 за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 року, у розмірі 5 731 985,00 грн та накладено штраф в розмірі 2865 992,50 грн,

- від 30 листопада 2021 року №704 за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 року, у розмірі 12 111 101,00 грн;

- від 08 лютого 2022 року №04 (форма «В1»), яким зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість, за жовтень 2021, на суму 11 359 746,00 грн та накладено штраф у розмірі 5 679 873,00 грн;

- від 08 лютого 2022 року №04 (форми «В4»), яким зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість, за жовтень 2021, на суму 16 981 993,00 грн;

б) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області:

- від 18 жовтня 2022 року № за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за листопад 2021 року на суму 14757 442,00 грн;

- від 18 жовтня 2022 року № за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за листопад 2021 року на суму 14449 937,00 грн та застосовано штрафні санкції на суму 7224 968,5 грн.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 28.02.2023, залишеним без змін відповідно до постанови Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023, позов задоволено повністю.

Постановою Верховного Суду від 15.08.2023 у цій адміністративній справі касаційні скарги Головного управління ДПС у Волинській області, Головного управління ДПС у Миколаївській області задоволено частково; рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28.02.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 скасовано, а справу №380/12541/22 направлено на новий судовий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що прийняті внаслідок податкових перевірок позивача податкові повідомлення-рішення є протиправними, безпідставними та спростовуються первинними документами, долученими до матеріалів справи.

Господарські операції позивача з усіма його контрагентами були реальними, товарними та спричинили реальні зміни майнового стану платника податків.

Позивач звернув увагу на те, що податкове законодавство не ставить умови виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від додержання податкової дисципліни і стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності у них основних фондів.

Відповідачами не надано жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників як-от: пояснень посадових осіб щодо їх непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваних суб`єктів господарювання, судових рішень, вироків тощо. Не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Крім того, зібрана контролюючими органами податкова інформація стосовно діяльності контрагентів позивача можуть використовуватися лише для виконання покладених на органи ДПС функцій та завдань, однак не може бути покладена в основу висновків про нереальність господарських операцій.

Оскільки оспорені податкові повідомлення-рішення порушують права позивача, звернувся до суду із цим позовом.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 23.04.2024 адміністративний позов задоволено повністю; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 14.06.2021 №03 за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за лютий 2021 року на суму 14964 548,00 грн; ГУ ДПС у Миколаївській області від 13.09.2021 №7652/086035 за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за квітень 2021 року на суму 14964548,00 грн; ГУ ДПС у Миколаївській області від 30.11.2021 №704 за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 року, у розмірі 5731985,00 грн та накладено штраф в розмірі 2865 992,50 грн; ГУ ДПС у Миколаївській області від 30.11.2021 №704 за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 року, у розмірі 12111101,00 грн; ГУ ДПС у Миколаївській області від 08.02.2022 №04 (форма «В1»), яким зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість, за жовтень 2021, на суму 11359746,00 грн та накладено штраф у розмірі 5679873,00 грн; ГУ ДПС у Миколаївській області від 08.02.2022 №04 (форми «В4»), яким зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість, за жовтень 2021, на суму 16981993,00 грн; ГУ ДПС у Волинській області від 18.10.2022 № за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за листопад 2021 року на суму 14757442,00 грн; ГУ ДПС у Волинській області від 18.10.2022 № за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за листопад 2021 року на суму 14449937,00 грн та застосовано штрафні санкції на суму 7224968,5 грн.

Крім того, вказаним рішенням стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «Навігатор Грейн Експо» судові витрати у вигляді судового збору в сумі 17344,67 грн; та за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Волинській області на користь ТОВ «Навігатор Грейн Експо» судові витрати у вигляді судового збору в сумі 7465,33 грн.

Не погоджуючись із вказаним рішенням його оскаржило ГУ ДПС у Волинській області

В апеляційній скарзі апелянт 1 зазначає, що рішення суду першої інстанції є незаконним, необґрунтованим та таким, що винесене з порушенням норм як матеріального, так і процесуального права.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт 1 зазначив, що висновки відповідачів базуються на тому, що господарські операції між товариством та його контрагентами Товариством з обмеженою відповідальністю «Табакко Райсінг», Товариством з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарська компанія «Арніка», Товариством з обмеженою відповідальністю «Кіма+», Товариством з обмеженою відповідальністю «Компанія Астерія Агро», Товариством з обмеженою з обмеженою відповідальністю «Максіопт», Товариством з обмеженою відповідальністю «Інтер-Сіті Компані» (далі - контрагенти), не мали реального характеру, оскільки не підтверджені належними документами первинного бухгалтерського та податкового обліку. Отже, позивачем безпідставно сформовано цих господарських операціях податковий кредит та, відповідно, без правових підстав визначило від`ємне значення суми з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду або підлягає бюджетному відшкодуванню.

Суд першої інстанції під час вирішення спору не врахував специфіки та особливостей законодавчого регулювання операцій із зерновими культурами. Водночас вимоги Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» зобов`язують суб`єктів господарювання ,які здійснюють господарські операції із зерновими культурами скласти документи, які підтверджують факт складського обліку та здійснення аналізу якості поставленого зерна.

Позивач ні під час перевірки, ні під час судового розгляду не надав сертифікатів та посвідчень якості зерна, відповідно до яких можливо б було ідентифікувати виробника зернових , посвідчень на аналіз проб до відправлення зерна зі зберігання, карток аналізу зерна, якими підтверджується його приймання на зберігання, тристоронніх актів приймання-передачі сільськогосподарської продукції та складських квитанцій. Відсутність цих документів має оцінюватися як доказ безтоварності поставки між позивачем і постачальником.

Обсяги усього без виключення зерна, крім закладеного до державного матеріального резерву, підлягають декларуванню. Відтак, належним доказом виконання договорів з поставки зерна є дані з Реєстру складських документів на зерно щодо наявності у відповідних контрагентів позивача зерна, яке зберігається у суб`єктів зберігання зерна.

У позивача відсутні власні чи орендовані приміщення, які б слугували як зерносховища або склади.

Наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум податкового кредиту є підставою для одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий органне встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі чи ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Стверджує про необґрунтованість податкової вигоди внаслідок господарських операцій позивача та його контрагентів.

Крім викладеного, апелянт 1 стверджує про пропуск позивачем строку звернення до суду із позовом.

Вказав, що позивач оскаржив податкові повідомлення-рішення від 30.11.2021, від 14.06.2021, від 13.09.2021 та від 08.02.2022 після спливу шести місяців з дня їх прийняття.

При цьому, товариство не заявляло клопотання по поновлення строку звернення до суду із цим позовом.

Просив скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23.04.2024

ГУ ДПС у Миколаївській області також подало апеляційну скаргу на вказане судове рішення, оскільки вважає таке прийнятим з порушенням судом першої інстанції низки норм процесуального та матеріального права.

Вказав, що податкові повідомлення-рішення від 30.11.2021, від 13.09.2021, від 14.09.2021, від 08.02.2022 позивач оскаржив після спливу шести місяців з дня їх прийняття.

Клопотання про поновлення процесуального строку на оскарження податкових повідомлень-рішень позивачем заявлено не було. Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 05.09.2023 позивача зобов`язано подати пояснення щодо строку звернення до суду в частині вказаних вище позовних вимог, однак такі пояснення подані не були.

ГУ ДПС у Миколаївській області не погоджується з позицією Львівського окружного адміністративного суду щодо відмови у залишенні без розгляду в частині позовної заяви ТОВ «Навігатор Грейн Експо». Суд першої інстанції не надав оцінки доводам, які були викладені в клопотанні про залишення позовної заяви без розгляду.

Вказує, що позивач був обізнаний про проведення перевірки та не мав об`єктивних перешкод для надання документів, ознайомлення з результатами перевірки та отримання податкових повідомлень-рішень. За таких обставин, твердження позивача про те, що 22.03.2021 він дізнався про порушення своїх прав є хибним.

На підставі викладеного, апелянт 2 просив відповідні позовні вимоги залишити без розгляду.

Щодо відмови Львівським окружним адміністративним судом у забезпеченні доказів, апелянт 2 вказав, серед іншого про те, що ухвалою від 21.11.2023 судом першої інстанції відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача у витребуванні доказів, зазначивши, у тому числі, про те, що сам факт наявності кримінального провадження не є доказом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Однак, такий висновок суду першої інстанції є передчасним, адже такого можна дійти лише за результатом наявних у матеріалах кримінальних проваджень доказів. А апелянту 2 та суду невідомо, які саме докази наявні у вказаних матеріалах. Оскільки Львівський окружний адміністративний суд всупереч ч. 1 ст. 115 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Щодо предмету спору, апелянт 2 вказав, що проведення будь-якої господарської операції підприємства фіксується та підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік.

Для надання юридичної сили і доказовості. Первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства, фіксувати та підтверджувати факт здійснення фінансово-господарських операцій.

Серед іншого, контролюючий орган вказав, що позивачем до перевірки не надано жодних первинних документів, які підтверджують фактичне здійснення господарської операції та рух активів відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, а на вимогу контролюючого органу такі не надано, про що складено відповідні акти.

Крім того, у контрагентів позивача згідно з наявною податковою інформацією відсутні об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, які пов`язані з господарською діяльністю контрагентів.

За даними Єдиного реєстру податкових накладних не встановлено придбання послуг з оренди складських приміщень, виробничих ділянок, цехів, спецобладнання у сторонніх організацій, придбання основних засобів тощо з метою використання у власній господарській діяльності.

Згідно з наданою податковою звітністю з податку на додану вартість «Придбання товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість» контрагенти не декларували придбання послуг/товарів у неплатників податку на додану вартість.

Контрагенти не є виробниками продукції та не здійснювали зовнішньоекономічної діяльності з імпорту товарів

Також апелянт 2 вказав, що Львівським окружним адміністративним судом не досліджено факту наявності кримінальних проваджень стосовно посадових осіб позивача, хоча про такий факт зазначено у актах перевірки.

Також апелянту 2 відомо про наявність кримінального провадження щодо фізичних осіб, дії яких спрямовані на незаконне отримання грошових коштів з державного бюджету України шляхом використання реквізитів підконтрольних їм суб`єктів господарювання та складання первинних документів без реального факту вчинення господарських операцій №0000546 від 02.11.2020, серед яких є постачальники позивача по ланцюгу постачання.

Згідно з матеріалами справи ТОВ «Олівія Трейдінг» та ТОВ «Навігатор Грейн Експо» придбавало товарно-матеріальні цінності (сільськогосподарську продукцію врожаю 2020 року та 2021 року) у ТОВ «Кіма+», ТОВ Табакко Райсінг», ТОВ «Компанія Астерія Агро», ТОВ «Сільськогосподарська компанія «Арніка». У свою чергу, вказані постачальники самостійно не виробили вказану продукцію. А придбали її у ТОВ «Чуміза», ТОВ «Куркуль і сини», ТОВ «Прикарпатський Лан».

Апелянт 2 просив розглянути питання щодо залишення без розгляду позовної заяви ТОВ «Навігатор Грейн Експо» в частині оскарження податкових повідомлень-рішень від 30.11.2021 №704, №704, від 14.06.2021 №03, від 13.09.2021, від 08.02.2022 №04, №4; скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23.04.2024 у справі №380/12541/22 та прийняти постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову ТОВ «Навігатор Грейн Експо».

Ухвалою від 06.08.2024 позовну заяву залишено без руху, встановлено ТОВ «Навігатор Грейн Експо» строк для усунення недоліків позовної заяви протягом 10 днів з дня отримання копії ухвали про залишення позовної заяви без руху, шляхом надання до суду заяви про поновлення строку звернення до адміністративного суду із зазначенням поважних підстав для поновлення строку разом з доказами поважності причин його пропуску. Роз`яснено, що у разі невиконання вимог цієї ухвали в установлений судом строк, позовна заява підлягає залишенню без розгляду згідно з п. 8 ч. 1 ст. 240 КАС України. Відкладено розгляд клопотання ГУ ДПС у Миколаївській області про залишення без розгляду позовної заяви в частині позовних вимог у справі до усунення недоліків позовної заяви.

Ухвалою суду від 17.09.2024 заяву ТОВ «Навігатор Грейн Експо» задоволено, причини пропуску строку звернення до суду ТОВ «Навігатор Грейн Експо» - визнано поважними та поновлено такий строк. У задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Миколаївській області про залишення позовної заяви без розгляду відмолено.

Ухвалою суду від 24.09.2024 у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Миколаївській області про зупинення провадження у справі до набрання законної сили судовими рішеннями у справах: №465/4951/24 за кримінальним провадженням від 05.06.2024 за №0000031 та справи №466/8468/24 за кримінальним провадженням від 09.08.2024 року №0000059 відмовлено.

Представник Головного управління ДПС у Миколаївській області вимоги апеляційної скарги підтримав у повному обсязі, просив скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23.04.2024 у справі №380/12541/22 та прийняти постанову про відмову у задоволенні позову в частині позовних вимог Головного управління ДПС у Миколаївській області..

Представник головного управління ДПС у Волинській області також підтримала вимоги апеляційної скарги, просила скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23.04.2024 у справі №380/12541/22 та прийняти постанову про відмову у задоволенні позову в частині вимог до Головного управління ДПС у Волинській області.

Представник позивача проти вимог апеляційних апеляційних скарг заперечила, просила у їх задоволенні відмовити, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23.04.2024 у цій справі залишити без змін.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, дослідивши обставини справи, доводи апеляційних скарг та заперечень на них, колегія суддів дійшла переконання, що вони не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Скасовуючи рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28.02.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у цій справі, направляючи справу №380/12541/22 на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду, суд касаційної інстанції вказав таке.

Перш ніж переглядати судові рішення в частині застосування судами норм матеріального права необхідно перевірити доводи касаційної скарги ГУ ДПС у Миколаївській області щодо порушення строків звернення до суду.

Враховуючи те, що суд першої інстанції не вирішив питання строків звернення до суду у визначений процесуальним законом спосіб, а суд апеляційної інстанції проігнорував доводи апеляційної скарги контролюючого органу з цього питання, колегія суддів Верховного Суду прийняла доводи касаційної скарги ГУ ДПС в Миколаївській області щодо строків звернення Товариства до суду та скасувала рішення Львівського окружного адміністративного суду від 28.02.2023 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2023 у справі №380/12541/22 в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Миколаївській області від 14.06.2021 №03, від 13.09.2021 №7652/086035, від 30.11.2021 №704, від 30.11.2021 №704, від 08.02.2022 №04, від 08.02.2022 №04, та скерувала справу до суду першої інстанції на новий розгляд у цій частині, починаючи з вирішення питання щодо наявності/відсутності підстав поновлення строку звернення до суду з цими вимогами.

Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 18.10.2022 № за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за листопад 2021 року на суму 14757442,00 грн, № за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за листопад 2021 року на суму 14449937,00 грн та застосовано штрафні санкції на суму 7224968,5 грн, колегія суддів Верховного Суду зазначила таке.

Основною підставою для невизнання контролюючим органом формування позивачем податкового кредиту за господарськими операціями з ТОВ «Інтер-Сіті Компані» слугував висновок про відсутність реальності господарських операцій з огляду на те, що первинні документи Товариства не можуть вважатися належно оформленими, такими, які посвідчують факт придбання товарів (робіт, послуг), оскільки контрагент Товариства не мав можливості фактично здійснювати господарські операції, у зв`язку з відсутністю майна та інших матеріальних/трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення операцій, не придбавання ним товару, який реалізований на адресу позивача, не встановлено законне (легальне) джерело походження товарів, що свідчить про порушення податкового законодавства та залучення суб`єкта до схеми формування штучного податкового кредиту для покупців.

Cуди першої та апеляційної інстанцій визнали, що надані позивачем документи містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичне їх здійснення, а отже спірні господарські операції з придбання позивачем товару є реальними. При цьому, контролюючими органами не надано допустимих та достовірних доказів, а судами під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими, що ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Колегія суддів Верховного Суду погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що інформація, що міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер та не доводить наявності порушень податкового законодавства позивачем.

При цьому, досліджуючи зміст касаційних скарг, колегія суддів Верховного Суду звернула увагу на те, що за результатами перевірки задекларована сума податкового кредиту з податку на додану вартість за листопад 2021 року (р. 10.1 податкової декларації) зменшена на 1222386,49 грн, в тому числі по постачальнику ТОВ «Інтер-Сіті Компані» на суму 12147727,46 грн та на суму податку на додану вартість 77659,03 грн (неіснуючий ІПН 12).

Судові рішення, що є предметом касаційного перегляду, не містять оцінки акта перевірки №953/14-29-07-04/44086035 від 14.02.2022 в частині встановленого порушення щодо задекларованої суми податкового кредиту з податку на додану вартість за листопад 2021 року 77659,03 грн (неіснуючий ІПН 12), позицій учасників справи в цій частині суми, що вказує на неповноту дослідження обставин справи, які мають значення для правильного вирішення справи.

Колегія суддів Верховного Суду окремо звернула увагу на те, що акт перевірки №953/14-29-07-04/44086035 від 14.02.2022 має посилання на досудове розслідування у кримінальному провадженні №0000073, внесене 23.09.2021 до Єдиного реєстру досудових розслідувань за фактом можливого замаху службових осіб Товариства (позивача у справі) на заволодіння коштами з державного бюджету в особливо великих розмірах, направлених на відшкодування ПДВ шляхом складання та видачі завідомо неправдивих офіційних документів, за ознаками кримінального провадження, передбаченого ч. 2 ст. 15, ч. 5 ст. 191 КК України.

В касаційній скарзі ГУ ДПС у Миколаївській області вказує про наявність кримінального провадження щодо фізичних осіб, дії яких спрямовані на незаконне отримання грошових коштів з Державного бюджету України шляхом використання реквізитів підконтрольних їх суб`єктів господарювання та складання первинних документів без реального факту вчинення господарських операцій, №0001468 від 21.10.2022. Серед таких суб`єктів господарювання є ТОВ «Навігатор Грейн Експо». Аналогічні посилання ГУ ДПС у Миколаївській області містились в апеляційній скарзі.

Суди попередніх інстанцій, досліджуючи акт перевірки №953/14-29-07-04/44086035 від 14.02.2022 як доказ у справі, не звернули увагу на факт наявності кримінального провадженні №0000073 від 23.09.2021, не установили чи воно дійсно є, на якій стадії знаходиться, яким чином стосується господарських операцій позивача з його контрагентом, що є спірними у цій справі. Доводи апеляційної скарги ГУ ДПС у Миколаївській області щодо кримінального провадження №0001468 від 21.10.2022 проігноровані судом апеляційної інстанції.

Суд апеляційної інстанції в оскаржуваній постанові зауважив, що за листопад 2021 року: станом на 01.11.2021 по субрахунку бухгалтерського обліку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками кредиторська заборгованість з ТОВ «Інтер-Сіті Компані» відсутня.

При цьому, суд проігнорував зазначені в акті дані, що станом на 30.11.2021 по субрахунку бухгалтерського обліку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками кредиторська заборгованість по розрахункам з ТОВ «Інтер-Сіті Компані» становить 98917209,03 грн. Як не перевірив дані щодо не надання до перевірки товарно-транспортних накладних, пояснень щодо транспортування товару у листопаді 2021 року, у зв`язку з чим поза увагою судового дослідження залишилось питання розрахунків з ТОВ «Інтер-Сіті Компані», руху товарно-матеріальних цінностей. Умови поставки товару та порядок розрахунків не досліджені судами попередніх інстанцій, не установлено за якою з подій позивач формував податковий кредит у податковому обліку (поставки чи оплати). Платіжні доручення, товарно-транспортні накладні за господарськими операціями з ТОВ «Інтер-Сіті Компані» до матеріалів справи не долучені.

Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.

Враховуючи зазначене, колегія суддів Верховного Суду визнає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій в частині вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 18.10.2022 №, №, здійснені здебільшого без повного дослідження конкретних доказів, що є порушенням норм процесуального права в частині обов`язковості дослідження і оцінки доказів, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи заяву позивача про зменшення позовних вимог, невирішеним залишається питання щодо статусу ГУ ДПС у Львівській області як відповідача у цій справі.

Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Відмовляючи у задоволенні клопотання про залишення позову без розгляду, суд першої інстанції висновував, що п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України (далі ПК України) встановлено спеціальний строк у податкових правовідносинах, протягом якого за загальним правилом платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу.

Суд першої інстанції врахував позицію Великої Палати Верховного Суду відповідно до якої строк давності у 1095 днів, встановлений статтею 102 ПК України, поширюється, зокрема, на право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов`язань (пункт 102.1); стягнення податкового боргу (пункт 102.4); право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування (пункт 102.5); право платника податків на оскарження в суді податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу (п. 56.18 ст. 56).

З огляду на наведене, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що строк звернення до адміністративного суду не пропущено, тому у задоволенні заяви представника відповідача про залишення позовної заяви без розгляду належить відмовити (постанова Великої Палати Верховного Суду від 13.04.2023 у справі №320/12137/20).

Таким чином, позивач звернувся з цим адміністративним позовом до суду у межах строку звернення, передбаченого п. 56.18 ст. 56, ст. 102 ПК України, а тому підстави для залишення позовної заяви без розгляду відсутні.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що товариством дотримано всі передбачені ПК України умови для формування показника податкового кредиту з податку на додану вартість, що зумовило виникнення від`ємного значення з цього податку.

З урахуванням вищенаведених норм чинного законодавства та фактичних обставин справи суд дійшов висновку, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при ухваленні рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямовані ці рішення (дія), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача.

Розглядаючи спір апеляційний суд виходить із наступного.

Встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ «Навігатор Грейн Експо» є юридичною особою, яке зареєстровано та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з кодом 44086035.

Основним видом діяльності ТОВ «Навігатор Грейн Експо» є оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, згідно КВЕД 46.21.

У період з 05.05.2021 по 12.05.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області проводило документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за лютий 2021 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт №3517/14-29-07-03/44086035 від 19.05.2021 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТзОВ «Навігатор Грейн Експо» () з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за лютий 2021 року» (Т.1 а.с. 46-66).

На підставі акта перевірки №3517/14-29-07-03/44086035 від 19.05.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 14.06.2021 №03, за яким ТОВ «Навігатор Грейн Експо» зменшено розмір від`ємного значення суми з податку на додану вартість (далі - ПДВ), що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за лютий 2021 року на суму 14964548,00 гривень (Т.1 а.с.67-69).

З 06.07.2021 по 12.07.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області проводило документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами проведеної перевірки складено акт №5242/14-29-07-04/44086035 від 19.07.2021 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Навігатор Грейн Експо» () з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» (Т.1 а.с.70-104).

На підставі акта перевірки №5242/14-29-07-04/44086035 від 19.07.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 13.09.2021 вересня 2021 №7652/086035 за формою «В1», яким ТОВ «Навігатор Грейн Експо» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за квітень 2021 року на суму 14964548,00 грн.

У період з 26.10.2021 по 01.11.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області проводило документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами проведеної перевірки складено акт №8045/14-29-07-04/44086035 від 08.11.2021 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Навігатор Грейн Експо» () з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету».

На підставі акта перевірки №8045/14-29-07-04/44086035 від 08.11.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області прийнято два податкових повідомлення-рішення:

- від 30.11.2021 №704 за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 року, у розмірі 5731985,00 грн. та накладено штраф 2865992,50 грн.;

- від 30.11.2021 №704 за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 року, у розмірі 12111101,00 грн.

З 29.12.2021 по 05.01.2022 ГУ ДПС у Миколаївській області проводило документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами проведеної перевірки було складено акт №158/14-29-07-04/44086035 від 13.01.2022 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ «Навігатор Грейн Експо» () щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» (Т.1 а.с.105-229).

На підставі акта перевірки №158/14-29-07-04/44086035 від 13.01.2022 ГУ ДПС у Миколаївській області прийнято два податкових повідомлення-рішення:

- від 08.02.2022 №04 (форма «В1»), яким зменшено бюджетне відшкодування з ПДВ, за жовтень 2021, на суму 11359746,00 грн. та накладено штраф у розмірі 5679873,00 грн.;

- від 08.02.2022 №04 (форми «В4»), яким зменшено розмір від`ємного значення з ПДВ, за жовтень 2021, на суму 16981993,00 грн. (Т.1 а.с.231-234).

У період з 01.02.2022 по 07.02.2022 ГУ ДПС у Миколаївській області проводило документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами проведеної перевірки було складено акт №953/14-29-07-04/44086035 від 14.02.2022 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Навігатор Грейн Експо» () щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (Т.6 а.с.241-250, Т.7 а.с.1-63).

На підставі акта перевірки №953/14-29-07-04/44086035 від 14.02.2022 ГУ ДПС у Миколаївській області прийнято два податкових повідомлення-рішення:

- від 18.10.2022 № за формою «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за листопад 2021 року на суму 14757442,00 грн.;

- від 18.10.2022 № за формою «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за листопад 2021 року на суму 14449937,00 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 7224968,5 грн. (Т.1 а.с.238-244).

Вважаючи такі податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

При цьому, 09.09.2022 Товариство подало до суду позов з первинними вимогами про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.11.2021 №704; 704 прийняті ГУ ДПС у Миколаївській області, в подальшому Товариство збільшило позовні вимоги, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення від 14.06.2021 №03; від 13.09.2021 №7652/086035; від 08.02.2022 №04; від 08.02.2022 №0; від 18.10.2022 № від 18.10.2022 №.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає таке.

Приписами ч. 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам по суті, колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Порядок визначення суми ПДВ, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків встановлюються статтею 200 ПК України.

Згідно з пунктом 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету (пункт 200.2 ст. 200 ПК України).

Пунктом 200.4 ст. 200 ПК України встановлено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Податковий кредит сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181 пункту 14.1 ст. 14 ПК України).

За приписами пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України. Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону №996-ХIV первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення;

господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

За змістом частин 1, 2 ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що господарська діяльність це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пунктів 201.6, 201.8, 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна є податковим документом і підставою для нарахування сум податку, що відноситься до податкового кредиту. Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку.

Таким чином, в разі видачі покупцю контрагентом, який зареєстрований як платник ПДВ, податкових накладних з усіма необхідними реквізитами, визначеним законом, такий покупець має право на включення цього податку до складу податкового кредиту за звітній податковий період.

Отже, визначальним фактором для формування податкового кредиту платником ПДВ є відповідність податкової накладної порядку її заповнення та подальше використання придбаних товарів (основних фондів) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Доцільно зауважити, що якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Отже, наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Необґрунтована ж податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов для бюджетного відшкодування.

Доводи контролюючого органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції умов залучення підрядної установи, змісту робіт, що замовляються, доцільність залучення контрагента та можливість ним виконати замовлені послуги.

З метою дослідження фактичного виконання господарських операцій необхідно аналізувати умови договорів позивача з контрагентом, а також досліджувати всі первинні бухгалтерські документи.

Так, про відсутність фактичного характеру відповідних операцій можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням права на податковий кредит або бюджетне відшкодування, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення і облік інших господарських операцій, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Вказана позиція суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 31.03.2020 у справі №820/7521/15, 18.09.2020 у справі №816/2211/18, 28.04.2021 у справі №160/1283/19.

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 14.06.2021 №03, відповідно до якого зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за лютий 2021 року на суму 14964548,00 грн. колегією суддів з`ясовано таке.

У період з 05.05.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за лютий 2021 року, про що складено акт №3517/14-29-07-03/44086035.

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2021 у Декларації від`ємного значення з податку на додану вартість встановлено порушення позивачем п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість на 14964548 грн.

У акті перевірки зафіксовано, що основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ є придбання товару без декларування обсягів поставки від контрагента-постачальника ТОВ «ТАБАККО РАЙСІНГ», який є ризиковим контрагентом-постачальником, а відповідні операції з придбання товару нереальні.

Таким чином, в ході проведення аналізу баз даних контролюючим органом не встановлено придбання ТОВ «ТАБАККО РАЙСІНГ» олії соняшникової нерафінованої, українського походження, наливом, врожаю 2020 , яка зазначена в податкових накладних та виписаних на адресу ТОВ «Навігатор Грейн Експо».

Стосовно податкового повідомлення-рішення від 13.09.2021 №7652/086035 за формою «В1», яким ТОВ «Навігатор Грейн Експо» зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за квітень 2021 на суму 14964548,00 грн, колегією суддів з`ясовано таке.

З 06.07.2021 по 12.07.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області проводило документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами проведеної перевірки складено Акт №5242/14-29-07-04/44086035 від 19.07.2021 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за квітень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету».

В ході проведення аналізу баз даних контролюючим органом не встановлено придбання ТОВ «ТАБАККО РАЙСІНГ» олії соняшникової нерафінованої, українського походження, наливом, врожаю 2020 , яка зазначена в податкових накладних та виписаних на адресу ТОВ «Навігатор Грейн Експо».

Щодо взаємовідносин ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з ТОВ «Табакко Райсінг», судом встановлено наступне.

ТОВ «Навігатор Грейн Експо» укладено Контракт №GSS 7/02/21-NE від 17.02.2021 з АГРО БОРД ЕООД відповідно до якого, ТОВ «Навігатор Грейн Експо» (постачальник) зобов`язалось поставити олію соняшникову рафіновану у кількості 2000,00 метричних тон (пункти 1.1. та 2.1. Контракту).

Пунктом 3.1. Контракту передбачений термін постави з 17.02.2021 по 31.12.2021 включно. Умови поставки сторони передбачили в п. 4.1 Контракту відповідно до якого, поставка товару здійснюється за СРТ та/або DAT-Термінал ТОВ «ЕВЕРІ», м. Миколаїв, вул. Громадянська, 117/вул. Млинна, 1/вул. Млинна, 1-Б та/або Термінал ТОВ «НІКА-ТЕРА», 54052, м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 23 та/або Товариство обмеженою відповідальністю «Компанія «Євровнешторг» та/або ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН» Миколаїв, вул. Айвазовського, 14 (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

В п. 4.2. Контракту зазначається, що поставка може поставлятися партіями, розмір яких узгоджується сторонами додатково. П.6.1. зазначено ціну товару за Контрактом, що складає 1350,00 доларів США за одну МТ. Загальна вартість Товару за даним контрактом складає 2700000,00 доларів США +/-10%. Покупець здійснює оплату кожної партії товару шляхом банківського переказу в наступному порядку: 100% вартості товару сплачується протягом 90 банківських днів, дати надання Комерційного рахунку фактури (п.7.4. Контракту). Також, сторони передбачили в п. 7.5 Контракту, можливу попередню оплату за Товар протягом 90 банківських днів дати надання Комерційного рахунку фактури (т.6 а.с. 141-152).

На виконання контракту №GSS 7/02/21-NE від 17.02.2021, ТОВ «Навігатор Грейн Експо» укладено з ТОВ «Табакко Райсінг» Договір поставки продукції №ВПО 19/02/21-Т від 19.02.2021. Відповідно до умов договору ТОВ «Навігатор Грейн Експо» виступило покупцем продукції, а ТОВ «Табакко Райсінг» постачальником (т.6 а.с. 131-138).

Пунктом 1.1. зазначеного договору, Постачальник прийняв на себе зобов`язання поставити Покупцю у власність продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього Договору (надалі - Товар). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, ціна, умови та строки поставки Товару, місце прийому - передачі, строки оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього Договору та становлять його невід`ємну частину. Відповідно до п.1.2.1. Ціна на Товар, поставки якого здійснюються згідно з умовами цього Договору, встановлюється в національній валюті України і визначається в Додатках, до цього Договору.

Згідно з п. 2.2 Договору сторони можуть в будь-який момент дії цього Договору узгодити іншу форму проведення розрахунків, що оформляється додатковою угодою до договору. Оплата вартості Товару проводиться Покупцем по кожній окремій партії Товару визначається умовами відповідних додатків, при цьому строк оплати починає свій відлік від дати поставки товару, якщо інше не передбачено додатком до цього Договору.

Місце поставки Товару фіксується в тексті відповідного Додатку до Договору. Постачальник здійснює поставку Товару окремими партіями в строки, вказані в Додатках до Договору (п.3.1. Договору).

До зазначеного Договору складено Додаток №1 в рамках Договору поставки продукції №ВПО 19/02/21-Т від 19.02.2021 відповідно до якого, Постачальник прийняв на себе зобов`язання поставити соняшникову олію у кількості 2000,00 метричних тон за ціною 37411,37 грн. за 1 тону без ПДВ. Загальна суму поставки складає 74822740,00 грн. без ПДВ +/-10%.

За п.4 Додатку до Договору передбачено, що Постачальник постачає продукцію партіями на умовах СРТ та/або DAT-Термінал ТОВ «ЕВЕРІ», м. Миколаїв, вул. Громадянська, 117/вул. Млинна, 1/вул. Млинна, 1-Б та/або Термінал ТОВ «НІКА-ТЕРА», 54052, м. Миколаїв, вул. Айвазовського, 23 та/або Товариство обмеженою відповідальністю «Компанія «Євровнєшторг» та/або ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН» Миколаїв, вул. Айвазовського, 14 (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010). Пунктом 8 Додатку до договору встановлено період поставки: з 19.02.2021 по 31.12.2021 (т.6 а.с. 139-140).

ТОВ «Навігатор Грейн Експо» здійснило попередню оплату ТОВ «Табакко Райсінг» відповідно до платіжних доручень: №4 від 22.02.2021 на суму 24000000,00 грн.; №3 від 22.02.2021 на суму 15376000,00 грн.; №4 від 23.02.2021 на суму 4760999,96 грн.; №3 від 4650288,04 грн.; №2 від 22.02.2021 на суму 21000000,00 грн.; №1 від 22.02.2021 на суму 20000000,00 грн. (т.6 а.с. 125-130).

У зв`язку з проведеною оплатою було здійснено реєстрацію податкових накладних: №1 від 22.02.2021 на суму 15376000,00 грн.; №2 від 22.02.2021 на суму 20000000,00 грн.; №3 від 22.02.2021 на суму 21000000,00 грн.; №4 від 22.02.2021 на суму 24000000,00 грн.; №5 від 23.02.2021 на суму 4650288,04 грн.; №6 від 23.02.2021 на суму 4760999,96 грн. (т.6 а.с. 153-154, 156-157, 159-160, 162-163, 165-166, 168-169).

Реєстрація зазначених податкових накладних підтверджується квитанціями про прийняття документів (т.6 арк. с. 155, 158, 161, 164, 167, 170).

Стосовно податкових повідомлень-рішень від 30.11.2021 №704 та №704, відповідно до яких зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 , у розмірі 5731985,00 грн. та накладено штраф 2865992,50 грн та зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку за серпень 2021 , у розмірі 12111101,00 грн відповідно, колегією суддів з`ясовано таке.

У період з 26.10.2021 по 01.11.2021 ГУ ДПС у Миколаївській області проводило документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами проведеної перевірки складено Акт №8045/14-29-07-04/44086035 від 08.11.2021 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Навігатор Грейн Експо» () з метою дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2021 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету».

Згідно проведеного аналізу баз даних ДПС України, даних Єдиного реєстру податкових накладних, податкових декларацій з податку на додану вартість з додатками позивача в охоплених перевіркою податкових періодах, позивачем оформлено взаємовідносини із ризиковими контрагентами, відображення якого в бухгалтерському та податковому обліку вплинуло на визначення у податковій декларації з ПДВ за серпень 2021 року від`ємного значення з ПДВ вартість, у т.ч. до відшкодування з бюджету, а саме: ТОВ «Сільськогосподарська компанія «Арніка», ТОВ «Кіма+», ТОВ «Астерія Агро».

Щодо відносин з ТОВ «Сільськогосподарська компанія «Арніка», суд зазначає таке.

01.06.2021 року між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «Сільськогосподарська компанія «Арніка» укладено Договір поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА відповідно до якого ТОВ «Сільськогосподарська компанія «Арніка», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (ТОВ «Навігатор Грейн Експо»), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом цієї цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.2 а.с. 216-223).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ01/08/21-НГА від 01.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 75,000 (+/-10%) метричних тон за ціною 6004,70 грн. за 1 тону з ПДВ. Загальна сума складає 450352,50 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 224-225).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ10/08/21-НГА від 10.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 270,000 (+/-10%) метричних тон за ціною 6121,65 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 1652845,50 грн. +/-10% з ПДВ; - ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 80,000 (+/-10%) метричних тон за ціною 6162,68 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 493014,40 грн. +/-10% з ПДВ. Загальна кількості 350,000 (+/-10%) метричних тон. Загальна сума складає 2145859,90 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 226-227).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» та/або ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН» та/або Миколаївський морський порт/Південний морський торговий термінал ТОВ «ТІС-Зерно» та/або Південний морський торговий термінал ТОВ «ТІС-Міндобрива»/Морський порт «Чорноморськ» (ТОВ «СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ»/м. Миколаїв, ТОВ МСП «Ніка-Тера» (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

Оплата за договором поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА від 01.06.2021 проведена на підставі платіжного доручення №54 від 01.10.2021 на суму 4000000,00 грн., в т.ч. ПДВ 14% (т.3 а.с. 94).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару (ячмінь), складені видаткові накладні, долучені до матеріалів справи (т.3 а.с. 150-155).

01.06.2021 року між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «Сільськогосподарська компанія «Арніка» укладено Договір поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА відповідно до якого ТОВ «СК «Арніка», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. Пунктом 1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.2 а.с. 228-235).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ01/08/21-НГА від 01.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 73,580 (+/-10%) метричних тон за ціною 6487,46 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 477347,31 грн. +/-10% з ПДВ; - пшеницю 3-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 333,800 (+/-10%) метричних тон за ціною 7745,68 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 2585507,98 грн. +/-10% з ПДВ. Загальна кількості 400,000 (+/-10%) метричних тон. Загальна сума складає 3062855,29 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 236-237).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ01/08/21-НГА від 01.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 126,620 (+/-10%) метричних тон за ціною 7286,08 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 922563,45 грн. +/-10% з ПДВ; - пшеницю 3-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 216,460 (+/-10%) метричних тон за ціною 6794,46 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 1470728,81 грн. +/-10% з ПДВ; - пшеницю 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 100,720 (+/-10%) метричних тон за ціною 6691,15 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 673932,63 грн. +/-10% з ПДВ. Загальна сума складає 3067224,89 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 238-239).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ02/08/21-НГА від 02.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 25,560 (+/-10%) метричних тон за ціною 7165,64 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 183153,76 грн. +/-10% з ПДВ; - пшеницю 3-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 137,950 (+/-10%) метричних тон за ціною 6681,43 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 921703,27 грн. +/-10% з ПДВ; - пшеницю 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 266,840 (+/-10%) метричних тон за ціною 7915,28 грн. за 1 тону з ПДВ, сума складає 2112113,32 грн. +/-10% з ПДВ. Загальна сума складає 3216970,35 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 240-241).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ02/08/21-НГА від 02.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 2500,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 16919775,89 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 242-243).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ03/08/21-НГА від 03.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 2500,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 4769878,43 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 244-245).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ06/08/21-НГА від 06.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 1600,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 11788020,23 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 246-247).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ06/08/21-НГА від 06.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 1400,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 10503084,57 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 248-249).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ07/08/21-НГА від 07.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 340,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 2586789,53 грн. +/-10% з ПДВ (т.2 а.с. 250-т.3 а.с. 1).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT та/або DAP та/або DAТ Ніка-Тера/ЄВТ/Євровнєшторг/ТІС-Зерно/ТІС-Міндобрива/МВ Карго/ІЗТ (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

За договором поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА від 01.06.2021 проведена оплата, про що свідчать відповідні платіжні доручення (т.3 а.с. 95-102).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару (пшениця), складені видаткові накладні, які долучені до матеріалів справи (т.3 а.с. 108-149).

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «КІМА+» укладено Договір поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГК відповідно до якого ТОВ «КІМА+», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом дії цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.9 а.с. 204-211).

Пунктом 1 додатку №ЯМЧ11/07/21-НГК від 11.07.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГК визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 1450,000 (+/-10%) метричних тон на суму 7515408,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.9 а.с. 212-213).

Пунктом 1 додатку №ЯМЧ13/07/21-НГК від 13.07.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГК визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 25,000 (+/-10%) метричних тон на суму 132502,75 грн. +/-10% з ПДВ (т.9 а.с. 214-215).

Пунктом 1 додатку №ЯМЧ14/07/21-НГК від 14.07.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГК визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 500,000 (+/-10%) метричних тон на суму 2600145,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.9 а.с. 216-217).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГК передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT ТОВ «ЄВТ» та/або ТОВ «Євровнєшторг» та/або ТОВ «ТІС-Зерно» та/або ТОВ «ТІС Міндобрива» (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

Оплата за договором поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГК від 01.06.2021 проведена на підставі платіжного доручення №79 від 10.08.2021 на загальну суму 10 100 000,00 грн. в т.ч. ПДВ 14% (т.9 а.с. 46).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару, що зафіксовані в додатках, складені видаткові накладні, які долучено до матеріалів справи (т.9 а.с. 220, 222, 228-230).

Факт транспортування товару, зазначеного в додатках до договору поставки продукції підтверджується товарно-транспортними накладними, що підтверджують факт транспортування товару зернових культур по господарських операціях між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «КІМА+» вантажними автомобілями з пункту навантаження: с. Станіславчик, Первомайський р-н., Миколаївська область в пункт розвантаження за адресою: ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН» вул. Айвазовського, буд. 14, м. Миколаїв (т.12 а.с. 136-169, 172-177, 180-201, 238-250, т.13 а.с. 1-57).

Щодо відносин з ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО», суд зазначає таке.

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО» укладено Договір поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА відповідно до якого ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом дії цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.3 а.с. 22-29).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ01/08/21-НГА від 01.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 50,000 (+/-10%) метричних тон на суму 374890,50 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 32-33).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ02/08/21-НГА від 02.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 80,000 (+/-10%) метричних тон на суму 510884,80 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 30-31).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT - ТОВ МСП «Ніка-Тера» та/або ТОВ «ЄВТ» та/або ТОВ «ТІС-Зерно» та/або ТОВ «ТІС-МІНДОБРИВА» та/або ТОВ «ІЗТ» та/або ТОВ «Транс-Сервіс» (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

Оплата за договором поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА від 01.06.2021 проведена на підставі платіжного доручення №53 від 01.10.2021 на загальну суму 849 390,21грн. в т.ч. ПДВ 14% (т.3 а.с. 103).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару (пшениця/кукурудза), складені видаткові накладні: №3615 від 01.09.2021 у кількості 26,76т. на загальну суму 213078,05грн. з ПДВ; №3616 від 02.09.2021 у кількості 222,32т. на загальну суму 1837462,12грн. з ПДВ; №3617 від 02.09.2021 у кількості 25,64т. на загальну суму 211913,14грн. з ПДВ; №3618 від 02.09.2021 у кількості 26,44т. на загальну суму 210529,73грн. з ПДВ; №3619 від 02.09.2021 у кількості 27,96т. на загальну суму 234615,66грн. з ПДВ; №3620 від 03.09.2021 у кількості 126,06т. на загальну суму 1057784,36грн. з ПДВ; №3621 від 02.09.2021 у кількості 131,34т. на загальну суму 1102089,46грн. з ПДВ; №3622 від 03.09.2021 у кількості 248,14т. на загальну суму 2007358,90грн. з ПДВ.

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО» укладено Договір поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА відповідно до якого ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом дії цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.3 а.с. 2-9).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ01/08/21-НГА від 01.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 635,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 4702215,30 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 10-11).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ02/08/21-НГА від 02.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 287,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 2173272,69 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 12-13).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ03/08/21-НГА від 03.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 360,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 2875857,30 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 14-15).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ04/08/21-НГА від 04.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 430,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 3593524,35 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 16-17).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ05/08/21-НГА від 05.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 560,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 4193378,30 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 18-19).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ06/08/21-НГА від 06.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 450,000 (+/-10%) метричних тон на суму 3406059,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 20-21).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT та/або DAP та/або DAТ ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» та/або ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН» та/або Миколаївський морський порт/Південний морський торговий термінал ТОВ «ТІС-Зерно» та/або Південний морський торговий термінал ТОВ «ТІС-Міндобрива»/Морський порт «Чорноморськ» (ТОВ «СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ»/м. Миколаїв, ТОВ «Ніка-Тера»/Рисоил/ТОВ «М.В.Карго», ТОВ «ІЗТ» в порту м. Чорноморськ (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

Оплата за договором поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА від 01.06.2021 проведена на підставі відповідних платіжних доручень (т.3 а.с. 104-107).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару, що зафіксовані в додатках, складені видаткові накладні (т.3 а.с. 156-182).

Стосовно податкових повідомлень-рішень від 08.02.2022 №04 та №04, відповідно до яких зменшено суми бюджетного відшкодування з ПДВ за жовтень 2021 року на суму 11359746,00 грн та зменшено від`ємне значення суми ПДВ на 16981993,00 грн відповідно, колегією суддів з`ясовано таке.

У період з 29.12.2021 по 05.01.2022 ГУ ДПС у миколаївській області проведено документальну позапланову перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт від 13.01.2022 за №-04/44086035.

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2021 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету встановлено порушення позивачем:

- п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, оскільки ним завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодування за жовтень 2021 на суму 11359746,00 грн;

- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України в результаті чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ на 16981993,00 грн.

Згідно проведеного аналізу баз даних ДПС України, даних ЄРПН, податкових декларацій з ПДВ в охоплений перевіркою податкових періодах позивачем оформлено взаємовідносини із ризиковими контрагентами-постачальниками, відображення якого в бухгалтерському та податковому обліку вплинуло на визначення у податкових деклараціях з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування, а саме: ТОВ «Максіопт», ТОВ «Компанія Астерія Агро», які фактично безоплатно одержано з невідомого джерела та використано у власній господарській діяльності.

Щодо відносин з ТОВ «МАКСІОПТ», слід зазначити таке.

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «МАКСІОПТ» укладено Договір поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО, відповідно до якого ТОВ «МАКСІОПТ», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.3 а.с. 34-41).

Пунктом 1 додатку №КУК23/10/21-НГО від 23.10.2021 до Договору поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено кукурудзу українського походження, ненасіннєва, насипом, врожаю 2021 року у кількості 30,000 (+/-10%) метричних тон на суму 237939,90 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 42-43).

Пунктом 1 додатку №КУК26/10/21-НГО від 26.10.2021 до Договору поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено кукурудзу українського походження, ненасіннєва, насипом, врожаю 2021 року у кількості 900,000 (+/-10%) метричних тон на суму 7111593,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 44-45).

Пунктом 1 додатку №КУК27/10/21-НГО від 27.10.2021 до Договору поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено кукурудзу українського походження, ненасіннєва, насипом, врожаю 2021 року у кількості 35,000 (+/-10%) метричних тон на суму 2735106,50 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 46-47).

За п.1 додатку №КУК28/10/21-НГО від 28.10.2021 до Договору поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено кукурудзу українського походження, ненасіннєва, насипом, врожаю 2021 року у кількості 1100,000 (+/-10%) метричних тон на суму 8487094,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 48-49).

За п. 1 додатку №КУК29/10/21-НГО від 29.10.2021 до Договору поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено кукурудзу українського походження, ненасіннєва, насипом, врожаю 2021 року у кількості 1800,000 (+/-10%) метричних тон на суму 13887198,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 50-51).

Згідно з п. 1 додатку №КУК30/10/21-НГО від 30.10.2021 до Договору поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено кукурудзу українського походження, ненасіннєва, насипом, врожаю 2021 року у кількості 30,000 (+/-10%) метричних тон на суму 2304462,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 52-53).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПК 01/06/21-НГО передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT/DAP/DAТ ТОВ «Ніка-Тера» та/або ТОВ «ЄВТ-ГРЕЙН» та/або ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» та/або ТОВ «ТІС-Зерно» та/або ТОВ «ТІС-Міндобрива» та/або ТОВ «ІЗТ» та/або ТОВ «М.В.КАРГО» та/або ТОВ «НОВОЛОГ» та/або СП ТОВ «Трансбалктермінал» та/або Морський порт «Чорноморськ» (ТОВ «СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ») (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «МАКСІОПТ» укладено Договір поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО відповідно до якого ТОВ «МАКСІОПТ», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.3 а.с. 54-61).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ01/09/21-НГО від 01.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 130,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 1053693,05 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 62-63).

За п.1 додатку №ПШЕ02/09/21-НГО від 02.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 280,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 2259904,34 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 64-65).

Згідно з п. 1 додатку №ПШЕ02/09/21-НГО-1 від 02.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 1400,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 11669138,55 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 66-67).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ09/09/21-НГО від 09.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 550,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 4522387,62 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 68-69).

За п. 1 додатку №ПШЕ07/09/21-НГО від 07.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 1650,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 10725993,44 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 70-71).

Згідно з п. 1 додатку №ПШЕ11/09/21-НГО від 11.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 2200,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 18136923,40 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 72-73).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ15/09/21-НГО від 15.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го, 4-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 430,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 3547056,72 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 74-75).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ19/09/21-НГО від 19.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 580,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 4822095,09 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 76-77).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ25/09/21-НГО від 25.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го, 4-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 580,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 888515,68 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 78-79).

За п. 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГО передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT та/або DAP та/або DAТ ТОВ МСП «Ніка-Тера» та/або ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» та/або Південний морський торговий термінал ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та/або «ТІС-Міндобрива» та/або ТОВ «ІЗТ» в порту Чорноморськ та/або ТОВ «М.В.КАРГО» та/або Україна, м.Одеса, Митна площа, 1, Одеський морський торговельний порт, причал №9-13 ТОВ «НОВОЛОГ» та/або СП ТОВ «Трансбалктермінал», Одеська обл., м. Чорноморськ, вул. Сухолиманська, 58 та/або Морський порт «Чорноморськ» (ТОВ «СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ» (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «МАКСІОПТ» укладено Договір поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГО, відповідно до якого ТОВ «МАКСІОПТ», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. Пунктом 1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.3 а.с. 80-87).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ27/09/21-НГО від 27.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, написом, врожаю 2021 року у кількості 70,000 (+/-10%) метричних тон на суму 527079,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 88-89).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ29/09/21-НГО від 29.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, написом, врожаю 2021 року у кількості 100,000 (+/-10%) метричних тон на суму 745332,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 90-91).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ30/09/21-НГО від 30.09.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ01/06/21-НГО визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, написом, врожаю 2021 року у кількості 26,000 (+/-10%) метричних тон на суму 193608,48 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 92-93).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГО передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT/DAP/DAТ ТОВ «Ніка-Тера» та/або ТОВ «ЄВТ-ГРЕЙН» та/або ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» та/або ТОВ «ТІС-ЗЕРНО» та/або ТОВ «ТІС-МІНДОБРИВА» та/або ТОВ «ІЗТ» та/або ТОВ «М.В.КАРГО» та/або ТОВ «НОВОЛОГ» та/або СП ТОВ «Трансбалктермінал» та/або Морський порт «Чорноморськ» (ТОВ «СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ» (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару (пшениця/кукурудза), складені видаткові накладні (т.3 а.с. 183-250, т.4 а.с. 1-79).

Факт транспортування товару, зазначеного в додатках до договору поставки продукції підтверджується товарно-транспортними накладними, що підтверджують факт транспортування товару зернових культур по господарських операціях між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «МАКСІОПТ» вантажними автомобілями та залізничним транспортом з пункту навантаження: Кіровоградська обл., Новоархангельский р-н, с. Іванівка в пункт розвантаження за адресою: м. Чорноморськ, вул. Сухоліманська, 32, критий склад №8 ТОВ «Транс-Сервіс» та м. Миколаїв, вул. Айвазовського, буд. 14 ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН» (т.4 а.с. 80-219).

На підставі події відвантаження товару контрагентом ТОВ «МАКСІОПТ» (Постачальник/продавець) виписано податкові накладні ТОВ «Навігатор Грейн Експо» (Отримувач/покупець), які прийняті Державною податковою службою України (т.4 а.с. 226-231, 241-243, 250, т.5 а.с. 1-2, 12-17, 21-77, 81-208).

Щодо відносин з ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО», суд зазначає таке.

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО» укладено Договір поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА відповідно до якого ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом дії цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.3 а.с. 22-29).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ01/08/21-НГА від 01.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 50,000 (+/-10%) метричних тон на суму 374890,50 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 32-33).

Пунктом 1 додатку №ЯЧМ02/08/21-НГА від 02.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено ячмінь українського походження, ненасіннєва, написом, врожаю 2021 року у кількості 80,000 (+/-10%) метричних тон на суму 510884,80 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 30-31).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT - ТОВ МСП «Ніка-Тера» та/або ТОВ «ЄВТ» та/або ТОВ «ТІС-Зерно» та/або ТОВ «ТІС-МІНДОБРИВА» та/або ТОВ «ІЗТ» та/або ТОВ «Транс-Сервіс» (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

Оплата за договором поставки продукції №ВПЯ 01/06/21-НГА від 01.06.2021 проведена на підставі платіжного доручення №53 від 01.10.2021 на загальну суму 849 390,21грн. в т.ч. ПДВ 14% (т.3 а.с. 103).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару (пшениця/кукурудза), складені видаткові накладні, які долучено до матеріалів справи.

01.06.2021 між ТОВ «Навігатор Грейн Експо» та ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО» укладено Договір поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА відповідно до якого ТОВ «КОМПАНІЯ АСТЕРІЯ АГРО», як Постачальник поставляє (продає) у власність Покупцеві (Позивачу), а Покупець приймає (придбає) та оплачує на умовах і протягом дії цього договору продукцію, з якісними показниками, вказаними в Додатку до цього договору (надалі Товар та/або Продукція). Асортимент, номенклатура, кількість, якість, умови та строки поставки Товару, місце прийому передачі оплати Товару узгоджуються сторонами шляхом вказування їх у Додатках на окремі партії Товару, які поставляються згідно цього договору та становлять його невід`ємну частину. П.1.2. зазначеного договору передбачено, що в ціну Товару включені всі податки і збори, передбачені чинним законодавством України, в тому числі податок на додану вартість, вартість транспортування продукції до місця її передачі, а також інші витрати, якщо інше не передбачено додатком до Договору (т.3 а.с. 2-9).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ01/08/21-НГА від 01.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 635,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 4702215,30 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 10-11).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ02/08/21-НГА від 02.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 287,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 2173272,69 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 12-13).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ03/08/21-НГА від 03.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 2-го, 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 360,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 2875857,30 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 14-15).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ04/08/21-НГА від 04.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 430,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 3593524,35 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 16-17).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ05/08/21-НГА від 05.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження, врожаю 2021 року у загальній кількості 560,000 (+/-10%) метричних тон на загальну суму 4193378,30 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 18-19).

Пунктом 1 додатку №ПШЕ06/08/21-НГА від 06.08.2021 до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА визначено, що в рамках зазначеного договору поставки сільськогосподарської продукції було погоджено: - пшеницю 3-го класу українського походження, врожаю 2021 року у кількості 450,000 (+/-10%) метричних тон на суму 3406059,00 грн. +/-10% з ПДВ (т.3 а.с. 20-21).

Пунктом 4 всіх зазначених додатків до Договору поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА передбачено, що Постачальник постачає Товар партіями на умовах CPT та/або DAP та/або DAТ ТОВ «Компанія «Євровнєшторг» та/або ТОВ «ЄВТ ГРЕЙН» та/або Миколаївський морський порт/Південний морський торговий термінал ТОВ «ТІС-Зерно» та/або Південний морський торговий термінал ТОВ «ТІС-Міндобрива»/Морський порт «Чорноморськ» (ТОВ СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ»/м. Миколаїв, ТОВ «Ніка-Тера»/Рисоил/ТОВ «М.В.Карго», ТОВ «ІЗТ» в порту м.Чорноморськ (базис поставки відповідно до Інкотермс 2010).

Оплата за договором поставки продукції №ВПП 01/06/21-НГА від 01.06.2021 проведена на підставі платіжних доручень (т.3 а.с. 104-107).

На виконання домовленостей між сторонами щодо поставки товару, що зафіксовані в додатках, складені видаткові накладні (т.3 а.с. 156-182).

Стосовно податкових повідомлень-рішень від 18.10.2022 № та №, відповідно до яких зменшено від`ємне значення суми ПДВ за листопад 2021 на 14757442,00 грн та зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, за листопад 2021 на суму 14449 937,00 грн та застосовано штрафні санкції на суму 7224 968,5 грн відповідно, колегією суддів з`ясовано таке.

У період з 01.02.2022 по 07.02.2022 ГУ ДПС у Волинській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Навігатор Грейн Експо» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що складено акт №953/14-29-07-04/44086035 від 14.02.2022.

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2021 у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету встановлено порушення платником податків ТОВ «Навігатор Грейн Експо»:

- п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України, оскільки ним завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодування за листопад 2021 на суму 14449937 грн;

- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПК України в результаті чого завищено суму від`ємного значення з ПДВ на 14757442 грн.

Згідно проведеного аналізу баз даних ДПС України, даних ЄРПН, податкових декларацій з ПДВ в охоплений перевіркою податкових періодах позивачем оформлено взаємовідносини із ризиковими контрагентами-постачальниками, відображення якого в бухгалтерському та податковому обліку вплинуло на визначення у податкових деклараціях з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування, а саме: ТОВ «ІНТЕР-СІТІ Компані».

Водночас, проаналізувавши спірні відносини, слід зазначити, що відповідач жодним чином не стверджує про невірність здійснених розрахунків податкового кредиту у відповідних деклараціях, а у наслідку, розрахунку від`ємного значення з ПДВ, помилки (описки) у Деклараціях, а лише не погоджується з сформованим позивачем податковим кредитом внаслідок, з його позиції, нереальних та сумнівних господарських операцій позивача з його контрагентами.

Спростовуючи доводи відповідача, апеляційний суд погоджується з тим, що усі господарські операції вчинені позивачем з метою продажу зернових культур за кордон, що реалізовано у повному обсязі. Тобто у ТОВ була конкретна ділова мета отримати конкретний економічний ефект від його діяльності прибуток.

Доцільно зауважити, що зернові культури внаслідок відповідних господарських операцій експортовано, що підтверджується відповідними вантажно-митними деклараціями (контракти, первинна документація щодо таких разом із вантажно-митними деклараціями долучені до матеріалів справи та їм надано належну оцінку судом першої інстанції), зауваження щодо експортованого товару не висловлено і іншою стороною контрактів покупцем.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку операцій та договорів, що їх регламентують, підприємство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

Деякі помилки в документах чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися).

Така позиція суду відповідає усталеній позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 23.02.2024 у справі №822/1856/17, від 400/10548/21 від 29.08.2024.

У контексті викладеного, колегія суддів критично оцінює покликання контролюючого органу на відсутність у позивача сертифікатів походження, якості, відповідності, з огляду на те, що оцінка поведінки учасників податкових правовідносин здійснюється насамперед із застосуванням норм податкового, а не інших галузей законодавства. Для з`ясування змісту господарської операції необхідно брати до уваги термінологію та вимоги податкового законодавства, а обґрунтування податкових правопорушень не може здійснюватися з посиланням на недотримання норм інших галузей законодавства.

Сертифікаційні документи на товар, які не містять відомостей про учасників та умови господарської операції з поставки, не можуть слугувати підтвердженням або спростуванням реальності господарської операції, оскільки вони не є документами первинного бухгалтерського або податкового обліку, що фіксують рух активів. А тому неподання платником сертифікаційних документів на придбаний товар не може слугувати спростуванням реального виконання господарської операції.

Тобто, самі по собі паспорти/сертифікати якості/відповідності не є первинними документами в розумінні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та ПК України, не приймають участі у формування даних бухгалтерського та податкового обліку, а відтак не можуть слугувати підставами для висновків щодо реальності господарських операцій.

Верховний Суд у постановах від 17.10.2018 у справі №802/364/16-а, від 16.10.2018 у справі №804/9952/15 зазначив, що сертифікати відповідності (якості продукції) не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не містить відомостей про господарську операцію, ненадання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.

Така ж позиція підтримана Верховним Судом у постановах від 17.01.2024 у справі №320/2332/19, від 23.07.2024 у справі №200/15928/21.

Таким чином, відсутність зазначених документів ніяким чином не може вплинути на реальність господарських операцій та правомірність формування податкового кредиту.

Доцільно зауважити, що відсутність окремих документів не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних можливо встановити, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Також колегія суддів зауважує, що загальні засади функціонування платіжних систем і систем розрахунків в Україні, поняття та загальний порядок проведення переказу коштів у межах України, відповідальність суб`єктів переказу, а також загальний порядок здійснення нагляду (оверсайта) за платіжними системами визначає Закон України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» від 05.04.2001 №2346-III (далі Закон №2346-ІІІ).

Відповідно до п. 1.14 ст. 1 Закону №2346-ІІІ електронний платіжний засіб - платіжний інструмент, який надає його держателю можливість за допомогою платіжного пристрою отримати інформацію про належні держателю кошти та ініціювати їх переказ.

Згідно із ст. 18 Закону №2346-ІІІ електронний документ на переказ має однакову юридичну силу з паперовим документом. Електронний підпис є обов`язковим реквізитом електронного документа на переказ.

Порядок застосування електронного підпису для засвідчення електронного документа на переказ установлюється нормативно-правовими актами Національного банку України.

Відповідальність за достовірність інформації, що міститься в реквізитах електронного документа, несе особа, яка наклала на цей документ електронний підпис. В іншому разі відповідальність несе банк або інша установа - учасник платіжної системи.

Електронний документ на переказ, що не засвідчений електронним підписом, не приймається до виконання. Учасник платіжної системи має передбачити під час приймання електронних документів на переказ: процедуру перевірки електронного підпису; процедуру перевірки цілісності, достовірності та авторства електронного документа на переказ.

У разі недотримання зазначених вимог банк або інша установа - учасник платіжної системи несуть відповідальність за шкоду, заподіяну суб`єктам переказу.

Відповідно до абзацу 12 п. 1.4 глави 1 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Національного Банку України №22 від 21.01.2004 (далі Інструкція №22, чинна станом на момент виникнення спірних правовідносин) електронний розрахунковий документ - документ, інформація в якому представлена у формі електронних даних, уключаючи відповідні реквізити розрахункового документа, який може бути сформований, переданий, збережений і перетворений у візуальну форму представлення електронними засобами.

Абзацами дев`ятим, десятим п. 1.4 глави 1 Інструкції №22 передбачено, що дистанційне обслуговування - комплекс інформаційних послуг за рахунком клієнта та здійснення операцій за рахунком на підставі дистанційних розпоряджень клієнта; дистанційне розпорядження - розпорядження банку виконати певну операцію, яке передається клієнтом за погодженим каналом доступу, без відвідання клієнтом банку.

Порядок розрахунків за допомогою систем дистанційного обслуговування врегульований главою 10 Інструкції №22.

Відповідно до пункту 10.1 глави 10 Інструкції №22 оперативне ведення клієнтом своїх рахунків у банку та обмін технологічною інформацією, визначеною в договорі між банком та клієнтом, клієнт може здійснювати за допомогою систем дистанційного обслуговування.

Дистанційне обслуговування рахунку клієнт може здійснювати за допомогою систем клієнт банк, клієнт - Інтернет банк, телефонний банкінг, платіжний застосунок та інших систем дистанційного обслуговування.

Згідно із абзацом першим пункту 10.2 глави 10 Інструкції №22 під час здійснення розрахунків за допомогою систем «клієнт-банк», «клієнт-Інтернет-банк» тощо застосовуються електронні розрахункові документи. Якщо це передбачено договором між банком та клієнтом, то використання клієнтом системи не виключає можливе оброблення банком документів клієнта на паперових носіях.

Реквізити електронного розрахункового документа, що використовуються в системах «клієнт-банк», «клієнт-Інтернет-банк», визначаються договором між банком та клієнтом, але обов`язково цей документ має містити такі з них: дату і номер; найменування, код платника та номер його рахунку; найменування, код одержувача та номер його рахунку; суму цифрами; призначення платежу; електронний(і) підпис(и) відповідно до вимог, установлених нормативно-правовим актом Національного банку з питань застосування електронного підпису в банківській системі України; інші реквізити, які під час формування електронного розрахункового документа системою електронних платежів розміщуються в полі Допоміжні реквізити.

Перевіривши зміст відповідних платіжних доручень, суд першої інстанції вірно встановив, що вони сформовані позивачем з використанням системи «клієнт-банк», «клієнт-Інтернет-банк», на що також звертає позивач у позовній заяві, а тому відповідно до вимог абзацу першого пункту 10.2 глави 10 Інструкції №22 повинні містити обов`язкові реквізити електронного розрахункового документа такі, як: дату і номер; найменування, код платника та номер його рахунку; найменування, код одержувача та номер його рахунку; суму цифрами; призначення платежу; електронний(і) підпис(и) відповідно до вимог, установлених нормативно-правовим актом Національного банку з питань застосування електронного підпису в банківській системі України; інші реквізити, які під час формування електронного розрахункового документа системою електронних платежів розміщуються в полі Допоміжні реквізити.

Стосовно аргументів про нереальність зазначених господарських операцій позивача з його контрагентами, суд вважає за доцільне зазначити, що норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування податкового кредиту, а тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Зі змісту долучених до матеріалів справи первинних документів з`ясовано, що такі містять відомості, що у повній мірі відображають суть господарських операцій та підтверджують їх фактичне здійснення та зумовили зміну майнового стану позивача.

Відповідач не надав суду належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів по ланцюгу постачання трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару обумовленого укладеним договором з позивачем, як не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили про наявність фактів, які б свідчили про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої та злагодженості дій між ними.

Крім того, висновки про відсутність у контрагентів (по ланцюгу постачання) трудових та матеріально-технічних ресурсів, як і не подання такими контрагентами звітності, контролюючим органом зроблено виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, наявної в базі даних ДПС, проте така податкова інформація носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію як критерій оцінки реальності господарських операцій є безпідставними, оскільки фактично будь-які первинні документи платника податків не використовуються та не аналізуються, а отже така інформація не відповідає критерію юридичної значимості, та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган.

Вказана позиція неодноразово була висловлена Верховним Судом, зокрема в постановах від 03.10.2019 у справі №811/3223/14, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18, від 30.09.2021 у справі №400/1986/19, від 04.01.2024 у справі №120/9359/21-а, від 30.07.2024 у справі №520/10343/19 та, фактично, відповідає і позиції Великої Палати Верховного Суду, викладеній в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Колегія суддів також критично оцінює покликання відповідача щодо не встановлення придбання контрагентами будь-яких послуг, необхідних для провадження господарської діяльності, у тому числі оренди складських, виробничих приміщень, послуг зберігання, транспортування тощо.

Відсутність (недостатність) у контрагентів матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Єдиний державний реєстр податкових накладних містить відомості щодо операцій з придбання та реалізації, які оформлялися шляхом складення податкових накладних. Однак платник податків не позбавлений можливості придбавати той чи інший товар, послугу, у постачальників, які не є платниками ПДВ і у цьому випадку такі відомості у Єдиному реєстрі не можуть бути відображені.

Стосовно покликань на наявність кримінальних проваджень, слід зазначити таке.

Відповідно до приписів ч. 6 ст.78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, пояснення чи інші матеріали досудового розслідування, а також ухвали слідчого судді про надання дозволу на проведення окремих слідчих дій, не можуть вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві. Тобто, доказове значення в адміністративному процесі може мати виключно вирок суду в кримінальному провадженні, який набрав законної сили.

У постанові Верховного Суду від 22.05.2020 у справі №804/9510/15 вказано, що посилання контролюючого органу на наявність кримінального провадження судами першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано не взято до уваги, ще й з огляду на те, що в зазначеному кримінальному провадженні відсутній вирок, а отримані в ході оперативно-розшукових заходів чи досудового слідства, не є доказами при доведенні фактів допущення порушень вимог податкового законодавства платником податків.

Верховний Суд у постанові від 19.04.2023 №420/20757/21 зазначив: «п.81, що сам факт наявності кримінального провадження не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій, здійснених між платником та його контрагентом. Більш того, за відсутності доказів щодо непричетності засновників до здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства та дослідження їх судом, не є достатнім лише посилання відповідача на наявність розслідування та/або відкритого кримінального провадження, оскільки вказане не містить встановлених обставин, які б доводили невиконання контрагентом своїх договірних зобов`язань саме за господарськими відносинами з позивачем або обставин, які б свідчили про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності».

З мотивів викладених вище, суд зазначає, що ні на момент проведення податкової перевірки та фіксації її наслідків, ні станом на час розгляду даної справи в суді, відсутні вироки або рішення про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності щодо посадових осіб ТОВ «Навігатор Грейн Експо».

Тому, посилання відповідача на наявність вказаної інформації за відсутності відповідних вироків, суд не може розцінювати як доказ нереальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Покликання контролюючого органу на можливі порушення норм інших галузей законодавства у розглядуваній справі не впливають на правильність ведення податкового обліку, а тому не можуть свідчити про порушення інтересів держави у фіскальній сфері.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Також податковим органом не подано доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його контрагентів, як-от: пояснень посадової особи щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваного суб`єкта господарювання, судових рішень, вироків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Апеляційний суд при вирішенні цієї справи також враховує рішення Європейського суду з прав людини від 22.01.2009 у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03), в якому зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.

У вищевказаному рішенні наголошується й на тому, що платник податків не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також пеню.

Також у рішеннях у справах «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції», Європейський суд з прав людини звертав увагу на необхідність покладення обов`язку доказування на податковий орган, що цілком відповідає положенням ст. 77 КАС України.

Таким чином, дослідивши наявні в матеріалах справи первинні документи обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами податкового обліку, суд дійшов висновку, що первинні документи, досліджені в ході судового розгляду та долучені до матеріалів справи, складені за результатом фактично проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами з дотриманням положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», містять достатні дані про зміст господарських операцій, їх учасників та підтверджують реальність здійснення таких операцій, а відтак позивачем правомірно сформовано дані податкового обліку за такими господарськими операціями.

Враховуючи встановлені у справі обставини, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги позивача висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Решта доводів та заперечень апелянта, висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.

Відповідно до ч. 1 ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява №65518/01; від 06.09.2005; пункт 89), «Проніна проти України» (заява №63566/00; 18.07.2006; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04; від 10.02.2010; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; 09.12.1994, пункт 29).

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Відповідно до ст. 139 КАС України розподіл судових витрат не проводиться.

Керуючись статтями 241, 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Миколаївській області, Головного управління ДПС у Волинській області - залишити без задоволення.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2024 року у справі №380/12541/22 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. П. Сеник
судді Т. В. Онишкевич
Н. М. Судова-Хомюк
Повне судове рішення складено 25.09.24