Справа № 480/82/24
Суддя: Калиновський В.А.
Дата ухвалення: 2024-09-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 вересня 2024 р.Справа № 480/82/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Калиновського В.А.,

Суддів: Мінаєвої О.М. , Кононенко З.О. ,

а участю секретаря судового засідання Афанасьєвої К.Р.

представник відповідача Савченко С.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 09.04.2024, головуючий суддя І інстанції: М.М. Шаповал, м. Суми, повний текст складено 10.04.24 по справі № 480/82/24

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправним та скасування рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж", звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Сумській області, в якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Сумській області від 05 грудня 2023 року № 08, яким застосовано до товариства з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж" штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 94982,95 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що на підставі висновків камеральної перевірки відповідачем було прийняте податкове повідомлення - рішення № 08 від 05.12.2023, яким застосовано до позивача штраф у сумі 94982,95 грн. за затримку реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних. В обґрунтування протиправності вказаного податкового повідомлення-рішення позивач зазначив, що штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 09.04.2024 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж" задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Сумській області від 05 грудня 2023 року № 08, який застосовано до товариства з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж" штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 94982,95 гривень.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області () на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж" () судові витрати в сумі 2684 гривні.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі. Зазначив, що підставою для складання оскаржуваного податкового повідомлення-рішення були матеріали камеральної перевірки дотримання позивачем граничних термінів реєстрації та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних квітень - червень 2022 року, жовтень 2022 року за результатами якої складено акт від 07.11.2023 № 6805/А/18-28-04-08/40355129, в якому описано зміст порушення, щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних за вказаний період. Згідно до переліку податкових накладних, що наведений в акті, позивачем допущено несвоєчасну реєстрацію в ЄРПН 33 податкових накладних.

Відповідач зауважив, що позивач вважає, що контролюючим органом неправомірно застосовано штрафні санкції, що визначені п. 120-1 ст. 120-1 ПК України тому як Законом України від 12.01.2023 № 2876 "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (набрав чинності 08.02.2023), змінено на період воєнного стану граничні строки реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та визначено розміри штрафних санкцій за порушення вказаних строків, однак жодним чином не заперечує факту правопорушення, щодо несвоєчасної реєстрації 33 (тридцяти трьох) податкових накладних, що зазначенні в додатку до податкового повідомлення-рішення від 05.12.2023 № 08.

Відповідно до пп.69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім зокрема, камеральних перевірок. Згідно з п.п.69.9 п.69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 та 39 2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення за результатами камеральної перевірки, прийняття рішення за результатом її розгляду, нарахування пені.

Таким чином, у разі порушення платником податків строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних до такого суб`єкта застосовуються штрафні санкції згідно з Кодексом.

Отже, на думку відповідача, до ТОВ "Октан-престиж" були цілком законно застосовані штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому він, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача, наполягаючи на порушенні судом першої інстанції, при прийнятті рішення, норм матеріального та процесуального права, просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити, з обставин і обґрунтувань, викладених в апеляційній скарзі.

Відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України, справа розглядається за відсутності представника позивача.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши рішення суду та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДПС у Сумській області проведено камеральну перевірку дотримання реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, складених за квітень - червень 2022 року, жовтень 2022 року по товариству з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж".

За результатами камеральної перевірки складено акт перевірки від 07.11.2023 № 6805/А/18-28-04-08/40355129.

В ході проведення камеральної перевірки встановлена несвоєчасна реєстрація податкових та/ або розрахунків коригування накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних при виникненні податкових зобов`язань за квітень - червень 2022 року, жовтень 2022 року, чим порушено вимоги пункту 201.10 статті 201 Кодексу, а саме:

податкова накладна № 23 від 14.06.2022; дата реєстрації - 08.07.2022, кількість днів затримки 8, ПДВ - 3658,09 грн;

податкова накладна № 26 від 15.06.2022; дата реєстрації - 08.07.2022; кількість днів затримки 8, ПДВ - 1585,64 грн;

податкова накладна № 7 від 06.06.2022; дата реєстрації - 13.07.2022; кількість днів затримки 13; ПДВ - 4056,07 грн;

податкова накладна № 13 від 08.06.2022; дата реєстрації - 15.07.2022; кількість днів затримки 15, ПДВ - 31140,19 грн;

податкова накладна № 18 від 10.06.2022; дата реєстрації - 15.07.2022; кількість днів затримки 15, ПДВ - 27149,53 грн;

податкова накладна № 25 від 15.06.2022; дата реєстрації - 15.07.2022; кількість днів затримки 15, ПДВ - 3114,02 грн;

податкова накладна № 52 від 31.10.2022; дата реєстрації - 16.11.2022; кількість днів затримки 1, ПДВ - 17172,9 грн;

податкова накладна № 3 від 05.04.2022; дата реєстрації - 28.12.2022; кількість днів затримки 167, ПДВ - 23813,08грн;

податкова накладна № 3 від 03.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 4808,9 грн;

податкова накладна № 5 від 04.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 4477,98 грн;

податкова накладна № 40 від 23.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 12168,22 грн;

податкова накладна № 47 від 28.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 6542,06 грн;

податкова накладна № 60 від 30.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1068,39 грн;

податкова накладна № 53 від 30.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 26168,22 грн;

податкова накладна № 6 від 05.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 4159,27 грн;

податкова накладна № 1 від 01.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 2665,92 грн;

податкова накладна № 50 від 28.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 811,21 грн;

податкова накладна № 49 від 28.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 4448,60 грн;

податкова накладна № 61 від 30.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 2761,52 грн;

податкова накладна № 36 від 21.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 11521,87 грн;

податкова накладна № 46 від 27.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 6542,06 грн;

податкова накладна № 51 від 29.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1334,66 грн;

податкова накладна № 2 від 02.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 2807,23 грн;

податкова накладна № 32 від 25.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 113,47 грн;

податкова накладна № 35 від 26.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1255,35 грн;

податкова накладна № 33 від 25.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 47102,8 грн;

податкова накладна № 39 від 27.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1884,11 грн;

податкова накладна № 44 від 30.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1700,95 грн;

податкова накладна № 30 від 23.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 5548,97 грн;

податкова накладна № 42 від 29.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 930,28 грн;

податкова накладна № 43 від 30.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 2216,49 грн;

податкова накладна № 36 від 26.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 36635,51 грн;

податкова накладна № 46 від 31.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 2001,17 грн.

За результатами перевірки та на підставі складеного акту ГУ ДПС в Сумській області винесено податкове повідомлення - рішення від 05.12.2023 № 08, яким до позивача за порушення вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України застосовано штрафну (фінансову) санкцію відповідно до 120-1.1 ст. 120-1 ПК України на загальну суму 94982,95 грн.

Позивач, вважаючи, що відповідач протиправно застосував до позивача штрафні санкції, не зважаючи на неможливість виконувати позивачем податкові обов`язки під час дії воєнного стану та всупереч приписам ПК України щодо незастосування штрафних санкцій до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, звернувся до суду з даним позовом.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що при визначені розміру штрафної санкції відповідач повинен був керуватися саме нормами Закону № 2876-ІХ, а не положеннями пункту 120-1.1 статті 120 ПК України.

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені в апеляційній скарзі, правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів зазначає наступне.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1. статті 1 ПК України).

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

Отже, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19) від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)) підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України Про продовження строку дії воєнного стану в Україні продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова трьох місяців замінено словами шести місяців.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення цього кодексу.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, колегія суддів зазначає наступне.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX Про внесення змін до розділу XX Прикінцеві положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Так, відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені у постанові Верховного Суду від 30 січня 2024 року у справі №280/4484/23 (адміністративне провадження №К/990/41943/23, №К/990/42003/23).

Відповідно до частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Відповідно до наявного в матеріалах справи розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН ТОВ "ОКТАН-ПРЕСТИЖ", відповідач застосував штрафні (фінансові) санкції за несвоєчасну реєстрацію позивачем 33 податкових накладних/розрахунків коригування, складених в період з 05.04.2022 року по 30.06.2022 року та 31.10.2022, та зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строків, встановлених ПК України /а.с. 24/.

Зокрема, податкові накладні: № 3 від 05.04.2022; дата реєстрації - 28.12.2022; кількість днів затримки 167, ПДВ - 23813,08 грн; № 32 від 25.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 113,47 грн; № 35 від 26.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1255,35 грн; № 33 від 25.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 47102,8 грн; № 39 від 27.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1884,11 грн; № 44 від 30.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1700,95 грн; № 30 від 23.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 5548,97 грн; № 42 від 29.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 930,28 грн; № 43 від 30.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 2216,49 грн; № 36 від 26.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 36635,51 грн; № 46 від 31.05.2022; дата реєстрації - 26.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 2001,17 грн., складені в період з 05 квітня 2022 року по 31 травня 2022 року та зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, а отже, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Податкові накладні: № 23 від 14.06.2022; дата реєстрації - 08.07.2022, кількість днів затримки 8, ПДВ - 3658,09 грн; № 26 від 15.06.2022; дата реєстрації - 08.07.2022; кількість днів затримки 8, ПДВ - 1585,64 грн; № 7 від 06.06.2022; дата реєстрації - 13.07.2022; кількість днів затримки 13; ПДВ - 4056,07 грн; № 13 від 08.06.2022; дата реєстрації - 15.07.2022; кількість днів затримки 15, ПДВ - 31140,19 грн; № 18 від 10.06.2022; дата реєстрації - 15.07.2022; кількість днів затримки 15, ПДВ - 27149,53 грн; № 25 від 15.06.2022; дата реєстрації - 15.07.2022; кількість днів затримки 15, ПДВ - 3114,02 грн; № 52 від 31.10.2022; дата реєстрації - 16.11.2022; кількість днів затримки 1, ПДВ - 17172,9 грн; № 3 від 03.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 4808,9 грн; № 5 від 04.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 4477,98 грн; № 40 від 23.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 12168,22 грн; № 47 від 28.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 6542,06 грн; № 60 від 30.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1068,39 грн; № 53 від 30.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 26168,22 грн; № 6 від 05.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 4159,27 грн; № 1 від 01.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 2665,92 грн; № 50 від 28.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 811,21 грн; № 49 від 28.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 4448,60 грн; № 61 від 30.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 2761,52 грн; № 36 від 21.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 11521,87 грн; № 46 від 27.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 6542,06 грн; № 51 від 29.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 165, ПДВ - 1334,66 грн; № 2 від 02.06.2022; дата реєстрації - 27.12.2022; кількість днів затримки 180, ПДВ - 2807,23 грн. складені після 31 травня 2022 та зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку, встановленого пунктом 201.10 статті 201 ПК України, а тому у контролюючого органу також є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, враховуючи, що з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України.

Водночас, судова колегія зазначає, що розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX, а саме до 08.02.2023) є неможливим. Зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Отже, доводи апелянта з посиланням на приписи цих норм є обґрунтованими.

Крім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що у разі неможливості виконання податкових обов`язків, визначених у п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Кодексу, платники податків на дату набрання чинності наказу Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 мали можливість подати до контролюючого органу не пізніше 30.09.2022 заяву про відсутність можливості виконання своїх податкових обов`язків разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, що підтверджують таку неможливість.

Проте, як зазначив відповідач, від платника ТОВ Октан-Престиж такої заяви на адресу ГУ ДПС у Сумській області не надходило.

Відсотковий розмір та обрахунок штрафних санкцій, здійснений контролюючим органом, відповідає вимогам Податкового кодексу України.

Підсумовуючи викладене вище, колегія суддів дійшла висновку про те, що податкове повідомлення-рішення форми "Н" від 05.12.2023 №08 прийняте ГУ ДПС у Сумській області на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та Податковим кодексом України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. Підстави для визнання цього податкового повідомлення - рішення протиправним та скасування відсутні.

Таким чином, позовні вимоги ТОВ "Октан-престиж" необґрунтовані та задоволенню не підлягають.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно ч.ч. 1, 2 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення, якщо це порушення призвело до неправильного вирішення справи.

Зважаючи на встановлені обставини справи, колегія суддів дійшла висновку, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 09.04.2024 року по справі № 480/82/24 прийнято з неправильним застосуванням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті, а отже підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області задовольнити.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 09.04.2024 по справі № 480/82/24 скасувати.

Прийняти постанову, якою у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Октан-Престиж" відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя В.А. Калиновський
Судді О.М. Мінаєва З.О. Кононенко
Повний текст постанови складено 11.09.2024 року