Справа № 480/11553/23
Суддя: В.О. Павлічек
Дата ухвалення: 2024-09-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
В С Т А Н О В И В:
Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю «Мікс 2020», звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області в якому просить:
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивачем 06 липня 2023 року отримано Акт фактичної перевірки від 29.06. 2023 року № 4411/18/19/РРО/43693644.
Позивач зазначає, що відповідачем при складанні та направленні акту перевірки буди порушені наступні норми чинного законодавства, а саме:
- в акті фактичної перевірки відсутні підстави для її проведення, що є порушенням ст. 80 Податкового кодексу України;
- направлення акту фактичної перевірки без додатків, що є його невід`ємною частиною, а тому такий Акт вважається не направлений платнику податків (абзац 8-9 п.п. 86.1. ст. 86 ПК України);
- направлення Акту фактичної перевірки, без додатків та порушеннями строків (абзац 3 п.п. 86.1. ст. 86 ПК України).
Окрім цього, позивач зазначає, що у разі продажу алкогольних напоїв у заборонений для цього час, продавця або посадову особу мали пригнути до адміністративної відповідальності, чого зроблено не було.
Таким чином, використання марок старого зразка (попереднього зразка) може знаходитися при обігу до повного їх використання, що не є порушенням норм чинного законодавства.
Ухвалою суду відкрито провадження у цій справі та визначено розгляд справи проводити в порядку спрощеного позовного провадження без виклику (повідомлення) сторін.
Представник відповідача надав суду відзив, я кому проти позовних вимог заперечує та зазначає, що фактичною перевіркою ТОВ «Мікс 2020» виявлені порушення пов`язані з недотримання вимог пунктів 1, 2 та 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265), у частині проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без відображення кодів товарних підкатегорій згідно УКТ ЗЕД для підакцизних товарів за відсутності зазначення у касових чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями та частини дев`ятої статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (із змінами і доповненнями) (далі за текстом - Закон № 481), у частині продажу алкогольних напоїв у заборонений час доби.
За результатами фактичної перевірки ГУ ДПС у Сумській області були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Щодо порушень п. п. 1, 2, 11 ст. 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР) в частині проведення розрахункових операцій без обов`язкового реквізиту для розрахункового документу - цифрове значення коду марки акцизного податку на алкогольні напої (серія та номер) відповідач зазначає наступне.
Контрольна стрічка реєстратора розрахункових операцій містить копії розрахункових документів, що підтверджують виконання (проведення) розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій, саме у тому вигляді якому їх було сформовано та видано особі, яка безпосередньо отримує або повертає товар.
Положенням про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 року № 1251 (із змінами і доповненнями) штриховий код (обов`язковий реквізит марки акцизного податку), який наноситься на кожну марку акцизного податку, містить інформацію саме про серію та номер марки (серія складається із чотирьох літер і шестизначного номеру).
Відповідач зазначає, що позивач питання щодо відсутності штрих коду пов`язує з введенням в обіг нових зразків марок акцизного податку. Дані висновки жодним чином не спростовують відсутності в копіях фіскальних чеків належних номерів акцизних марок (серія та шестизначний номер) тому як до нового зразка було доповнено «шрих код» з можливістю сканування даної акцизної марки, а серія і номер жодним чином не змінювалися. Відсутність змін в частині серії - кількість літер та в кількості цифр в номері акцизної марки позивачем не заперечується.
Отже, для підакцизної групи товарів встановлено особливий режим програмування, який не передбачає можливості використовувати назву однорідної групи (горілка, вино, сигарети тощо), а вимагає зазначати в чеках РРО/ПРРО, які супроводжують продаж таких товарів, саме найменування конкретної одиниці підакцизного товару, з обов`язковим відображенням в таких чеках, окрім найменування, їх УКТ ЗЕД, ціни та кількості, у тому числі відображення реквізитів марки акцизного податку методом ручного введення (для РРО, що не можуть бути доопрацьовані або використовуються без сканеру) або сканування штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої.
Враховуючи викладене та з урахуванням вимог чинного законодавства, алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання, а відповідно, з 01.01.2022 суб`єкти господарювання зобов`язані забезпечити сканування (введення даних) марок акцизного податку на всіх алкогольних напоях маркованих марками акцизного податку (у т. ч. марками акцизного податку старого зразка, на яких відсутній такий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку) для подальшого відображення її реквізитів у розрахунковому документі.
Також відповідач зазначає, що розпорядженням голови Сумської обласної державної адміністрації - керівника Сумської обласної військової адміністрації від 27.02.2022 № 79-ОД «Про заборону торгівлі алкогольними напоями» (далі - Розпорядження № 79) з метою забезпечення правопорядку та безпеки населення була введена заборона з 12-00 години 27 лютого 2022 року в торгівельній мережі Сумської області на продаж алкогольних напоїв та речовин, вироблених на спиртовій основі, до особливого розпорядження, але не пізніше, ніж на час дії правового режиму воєнного стану.
Розпорядженням голови Сумської обласної державної адміністрації - керівника Сумської обласної військової адміністрації від 13.06.2022 № 183-ОД «Про внесення змін до розпорядження голови обласної державної адміністрації - керівника обласної військової адміністрації від 30.03.2022 № Ю8-ОД», яке набуло чинності з 15.06.2022 року (офіційне оприлюднення) (далі - Розпорядження № 108) у роздрібній торгівельній мережі та кафетеріях дозволено здійснювати на території Сумської області до особливого розпорядження, але не пізніше, ніж час дії правового режиму воєнного стану продаж слабоалкогольних напоїв, вин та пива з 11:00 до 19:00 години щодня, крім алкогольних напоїв реалізацію, яких можливо проводити лише у суботні та вихідні дні, як це і було передбачено попередньою редакцією документу.
Представник позивача надав суду відповідь на відзив, в якій з доводами відповідача не погоджується та наполягає на задоволенні позовних вимог (а.с. 74 76).
Представник відповідача своїм правом щодо надання заперечення на відповідь на відзив, не скористався.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.
За наслідками проведеної фактичної перевірки контролюючим органом складено акт фактичної перевірки від 29.06.2023 № 4411/18/19/РРО/43693644 (а.с. 52 54, далі акт перевірки).
Перевіркою електронних копій розрахункових документів РРО, податковим органом встановлено проведення ТОВ «Мікс 2020» розрахункових операцій при продажі алкогольних напоїв без зазначення в касових чеках цифрового значення штрихованого коду марки акцизного податку (серія та номер), якою марковано алкогольний напій. Тобто створення касового чеку (касових чеків), що не відповідає встановленим вимогам щодо форми та змісту розрахункових документів, передбачених Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016 на загальну суму 421332,40 грн.
Крім того, перевіркою встановлено порушення ТОВ «Мікс 2020» вимог ч.9 ст.15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» в результаті продажу алкогольних напоїв у заборонений для цього час доби, встановлений розпорядженням Сумської обласної військової адміністрації від 30.03.2022 №108 ОД.
Позивачем подано до ГУ ДПС в Сумській області заперечення від 12.07.2023 № 7 на акт перевірки від 29.06.2023 (а.с. 11).
Натомість ГУ ДПС в Сумській області на підставі висновків акту перевірки від 29.06.2023 прийнято податкові повідомлення-рішення:
Представником ТОВ «Мікс 2020» було здійснено процедуру адміністративного оскарження зазначених податкових повідомлень-рішень.
Після закінчення адміністративного оскарження, позивач не погодився із правомірністю прийнятих ГУ ДПС в Сумській області податкових повідомлень-рішень, у зв`язку із чим звернувся до суду.
За приписами підпункту 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Згідно з підпунктом 14.1.109 пункту 14.1 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Основні засади державної політики у сфері виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України визначено Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481 (далі по тексту Закон №481).
Згідно з частиною 1 статті 11 Закону № 481 маркування алкогольних напоїв (крім продукції, зазначеної у частині другій цієї статті), які реалізуються в Україні, здійснюється відповідно до Закону України "Про інформацію для споживачів щодо харчових продуктів" з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом, та має містити таку інформацію:
загальна та власна назви виробу;
найменування та місцезнаходження оператора ринку харчових продуктів, відповідального за інформацію про алкогольний напій, а для імпортованих алкогольних напоїв - найменування та місцезнаходження імпортера (у разі зміни найменування виробника у зв`язку із зміною типу акціонерного товариства або у зв`язку з перетворенням акціонерного товариства в інше господарське товариство виробник має право зазначати на етикетці своє попереднє найменування протягом 18 місяців з дня зміни його найменування у зв`язку із зміною типу акціонерного товариства або у зв`язку з перетворенням акціонерного товариства в інше господарське товариство);
знак для товарів і послуг;
географічна назва місця виготовлення виробу, якщо найменування виробника не відображає місця розташування суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво);
вміст спирту (% об.);
місткість посуду;
Штриховий код повинен бути нанесений на видиму сторону етикетки, або контретикетки, або пляшки (іншого посуду).
На видимій стороні етикетки, або контретикетки, або корка, або пляшки (іншого посуду) виробу повинні бути зазначені дата виготовлення виробу, код суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) та номер ліцензії на виробництво.
Відповідно до частини 4 статті 11 Закону № 481, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.
У разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
При цьому алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку про те, зміна зразка марок акцизного податку, які станом на дату їх закупки містили всю обов`язкову інформацію відповідно до частини 1 статті 11 Закону № 481, не унеможливлює знаходження в обігу марок акцизного податку попереднього зразка до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
А відтак, використання марок попереднього зразка при реалізації алкогольних напоїв в межах терміну придатності до споживання не може бути підставою для притягнення до фінансової відповідальності особи, яка здійснювала такий продаж.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг врегульовані положеннями Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265 (далі по тексту Закон №265).
Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до статті 2 Закону № 265 у цьому Законі терміни вживаються у такому значенні:
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Положеннями пункту 11 статті 3 Закону №265 передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема, проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
З огляду на вищенаведені норми права слід дійти висновку, що при здійсненні розрахункової операції в готівковій та/або в безготівковій формі під час продажу алкогольних напоїв суб`єкти господарювання, зобов`язані, зокрема, провести таку операцію через реєстратор розрахункових операцій та/або через програмний реєстратор розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями та видати розрахунковий документ.
Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону № 265 за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Тобто, законодавцем визначена міра відповідальності у вигляді штрафу, зокрема, за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Натомість з акту перевірки суд вбачає, що відповідачем зафіксовано проведення розрахункових операцій при продажу алкогольних напоїв без зазначення в касових чеках цифрового значення штрихованого коду марки акцизного податку (серія та номер), якою марковано алкогольний напій на загальну суму 421332,40 грн.
Отже позивачем було проведено зазначені розрахункові операції з використанням реєстраторів розрахункових операцій, створено та видано розрахункові документи, але фактично, відповідач вважає, що вказані касові чеки не відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту розрахункових документів, передбачених Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016, оскільки в них відсутні реквізити марок акцизного збору.
Суд зазначає, що Постановами Кабінету Міністрів України від 12.02.2020 № 74 «Деякі питання маркування алкогольних напоїв» та № 97 «Про внесення змін до Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів» затверджено нові зразки марок акцизного податку для алкогольних напоїв вітчизняного та імпортного виробництва, запроваджено з 1 травня 2020 року марки акцизного податку нового зразка для алкогольних напоїв вітчизняного та імпортного виробництва та передбачено нанесення на кожну марку наносяться QR-код та штрих-код. Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки. QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки. QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.
Інформаційні набори даних для генерації QR-кодів та штрих-кодів, що наносяться на марку для алкогольних напоїв, генеруються ДПС та передаються підприємству-виробнику з використанням засобів захисту інформації у зведеній заявці-розрахунку.
При цьому, у статті 11 Закону №481 передбачено, що алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
У разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Таким чином, після затвердження акцизної марки нового зразка в обігу перебували, як алкогольні напої марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 (без штрихових кодів), так і з акцизними марками нового зразка, введеними в обіг з 01.05.2020 (з нанесеним штриховим кодом).
Такі марки продовжують перебувати в обігу після 01 травня 2020 року та відповідно до положень абзаців четвертого, шостого частини четвертої статті 11 Закону №481/95-ВР, згідно з яким у разі зміни зразка марок акцизного податку вже закуплені марки попереднього зразка застосовуються у виробництві алкогольних напоїв та тютюнових виробів до їх повного використання, а марковані такими марками алкогольні напої та тютюнові вироби знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання. Алкогольні напої та тютюнові вироби, вироблені в Україні або імпортовані в Україну до набрання чинності внесеними відповідним законом змінами щодо маркування, знаходяться в обігу до їх повної реалізації в межах терміну придатності для споживання.
Для того, щоб фіскальний чек містив реквізит «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку», необхідно щоб така марка акцизного податку його містила.
Однак, марка акцизного податку зразка згідно постанови Кабінету Міністрів України від 14 травня 2015 року №296, яка продовжує перебуває в обігу, - не містить реквізиту «штрих-код та QR-код», що виключає наявність складу податкового порушення щодо відсутності у фіскальних чеках реквізиту «цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку».
Зазначене свідчить про те, що продаж з 01 жовтня 2021 року алкогольних напоїв (строк придатності яких не минув), маркованих марками старого зразка, без зазначення в розрахунковому документі РРО та або/ ПРРО відомостей із штрих-коду марки акцизного податку (серії та номеру), не буде вважатися порушенням чинного законодавства.
Слід зазначити, що зміна кількості символів та цифр, які повинна містити марка акцизного податку на алкогольні напої з 01.10.2021, з урахуванням положень частини 4 статті 11 Закону № 481, якою дозволено продаж алкогольних напоїв з марками попереднього зразка, не є підставою для застосування до позивача відповідальності згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265.
Окрім того, пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) не проведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.
Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій з пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Суд зазначає, що предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі Закону №265, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 11 статті 3 Закону №265 перевірці підлягають як обставини проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.
Відповідно до змісту акту перевірки від 29.06.2023 та додатків до нього, що наявні в матеріалах справи, реалізація позивачем алкогольних напоїв відбулася на підставі розрахункових документів, при продажі товару формувалися та видавалися фіскальні чеки.
За висновками акту фактичної перевірки, проведеної податковим органом, суть порушення, за яке застосовано штрафні (фінансові) санкції, полягає у тому, що роздруковані та видані фіскальні чеки не мали цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (серія і номер) (перелік зазначено в додатку до акту). Позивачем зазначені обставини не заперечуються.
Суд зауважує, що контролюючий орган не надав доказів того, яке акцизне маркування було на алкогольних напоях, що реалізував позивач, старого чи нового зразка, дата придбання товару, документи, які підтверджують порушення позивачем при реалізації підакцизного товару. Такі обставини не були предметом проведеної перевірки, не були встановлені під час фактичної перевірки, не відображені в акті перевірки.
Як вбачається зі змісту акту перевірки, контролюючим органом безпосередньо не встановлювались та не фіксувались належним чином жодного іншого конкретного факту чи фактів проведення позивачем розрахункових операцій через РРО та не видачі при цьому особам, що отримували куплений товар розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій.
Натомість у акті перевірки зазначено, що згідно з наявною у контролюючого органу інформацією (електронних копій розрахункових документів по PPO) позивачем при продажу товарів особам, які отримували такий товар, надавались розрахункові документи, однак, на думку контролюючого органу, такі були невстановленої форми. Лише фіксація факту продажу товару акцизна марка якого не містила реквізиту - штрих-код, не може свідчити автоматично про порушення Закону №265.
Жодним нормативно-правовим актом не врегульовано порядок дій суб`єктів господарювання в умовах реалізації алкогольних напоїв, маркованих (у передбачений законом спосіб) марками акцизного податку попереднього зразка та які не виведено з обігу (у передбачений законом спосіб), - який би у свою чергу забезпечив дотримання суб`єктами вимог законодавства з питань порядку здійснення розрахункових операцій при реалізації такої продукції, отже спірні правовідносини не відповідають складовій принципу верховенства права в частині критерію «якості та чіткості податкового закону».
Відсутність чіткого правового регулювання спірних в межах даної судової справи правовідносин створює для податкового органу передумови для реалізації «негативної дискреції», зокрема, в часині застосування штрафних санкцій у значних розмірах, що є неприпустимим.
Разом з тим, у випадку колізії норм податкового законодавства чи у випадку можливості неоднакового трактування норм - рішення повинне прийматися на користь платника податків, тобто має місце пряме застосування принципу презумпції рішень платника податку (підпункт 4.1.4 пункту 4.4 статті 4 Податкового кодексу України), як загальновідомий принцип права "indubioprotributario" (пріоритет з найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права), що застосовується в адміністративному судочинстві.
Аналогічна правова позиція сформована у постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 10.02.2021 у справі № 380/671/20.
Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з цим, під час розгляду справи відповідачем не надано жодних доказів на підтвердження порушення позивачем приписів Закону № 265.
Разом з тим, в ході перевірки контролюючим органом не досліджувалось питання щодо наявності марок акцизного податку нового чи старого зразка на підакцизних товарах, при реалізації яких позивачем видано розрахункові документи невстановленої форми, тобто не доведено складу правопорушення, передбаченого п.2 та п.11 статті 3 Закону №265/95-ВР.
За наведених обставин, суд вважає необґрунтованими твердження відповідача, що при продажу алкогольних напоїв за перевірений період позивач проводив розрахункові операції при продажі алкогольних напоїв без зазначення в касових чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто створення касового чеку (касових чеків), що не відповідає встановленим вимогам щодо форми та змісту розрахункових документів, чим порушено п.2, п. 11 ст. 3 Закону № 265.
Зазначені висновки суду узгоджуються із правовою позицією Другого апеляційного адміністративного суду, викладені в постанові від 15.12.2023 по справі №520/6273/23, від 25.03.2024 по справі № 480/4705/23, Восьмого апеляційного адміністративного суду, викладеній у постанові від 25.03.2024 по справі №300/4985/23.
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначає Закон № 481/95 ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Обмеження щодо продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових, тютюнових виробів, електронних сигарет, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пристроїв для споживання тютюнових виробів без їх згоряння безпосередньо наведені у статті 15-3 Закону № 481/95.
Зокрема, згідно частини дев`ятої статті 15-3 Закону № 481/95, визначено, що сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) (крім закладів ресторанного господарства) у визначений рішенням таких органів час доби.
У зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 2102-ІХ «Про введення воєнного стану в Україні» із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року в Україні введено воєнний стан.
Відповідно до статті 4 Закону України від 12 травня 2015 року № 389-VІІІ «Про правовий режим воєнного стану» (далі - Закон № 389) на територіях, на яких введено воєнний стан, для забезпечення дії Конституції та законів України, забезпечення разом із військовим командуванням запровадження та здійснення заходів правового режиму воєнного стану, оборони, цивільного захисту, громадської безпеки і порядку, захисту критичної інфраструктури, охорони прав, свобод і законних інтересів громадян можуть утворюватися тимчасові державні органи - військові адміністрації.
Рішення про утворення військових адміністрацій приймається Президентом України за поданням обласних державних адміністрацій або військового командування.

Військові адміністрації населених пунктів утворюються в межах територій територіальних громад, у яких сільські, селищні, міські ради та/або їхні виконавчі органи, та/або сільські, селищні, міські голови не здійснюють покладені на них Конституцією та законами України повноваження, а також в інших випадках, передбачених цим Законом.

Військові адміністрації населених пунктів, районні, обласні військові адміністрації здійснюють свої повноваження протягом дії воєнного стану та 30 днів після його припинення чи скасування.

Згідно зі статтею 15 Закону № 389 військові адміністрації у своїй діяльності керуються Конституцією України, законами України «Про оборону України», «Про мобілізаційну підготовку та мобілізацію», «Про критичну інфраструктуру», цим Законом та іншими нормативно-правовими актами. Повноваження військових адміністрацій здійснюються ними в порядку, визначеному законами України для здійснення повноважень відповідних місцевих державних адміністрацій та органів місцевого самоврядування, з урахуванням особливостей, встановлених цим Законом.

Військові адміністрації здійснюють делеговані повноваження органів виконавчої влади, надані органам місцевого самоврядування законами України.

Саме військові адміністрації на відповідній території здійснюють повноваження із прийняття рішень про заборону торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі.

З метою забезпечення разом з військовим командуванням запровадженням і здійсненням заходів правового режиму воєнного стану, оборони, цивільного захисту, громадської безпеки і порядку, охорони прав, свобод і законних інтересів громадян Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 68/2022 було утворено Сумську обласну військову адміністрацію.

Розпорядженням голови Сумської обласної державної адміністрації - керівника Сумської обласної військової адміністрації від 27.02.2022 № 79-ОД «Про заборону торгівлі алкогольними напоями» (далі - Розпорядження № 79) відповідно до статті 17 Закону України «Про правовий режим надзвичайного стану», указів Президента України від 23 лютого 2022 року № 63/2022 «Про введення надзвичайного стану в окремих регіонах України», від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» з метою забезпечення правопорядку та безпеки населення була введена заборона з 12-00 години 27 лютого 2022 року в торгівельній мережі Сумської області на продаж алкогольних напоїв та речовин, вироблених на спиртовій основі, до особливого розпорядження, але не пізніше, ніж на час дії правового режиму воєнного стану.

Розпорядженням голови Сумської обласної державної адміністрації - керівника Сумської обласної військової адміністрації від 13.06.2022 № 183-ОД «Про внесення змін до розпорядження голови обласної державної адміністрації - керівника обласної військової адміністрації від 30.03.2022 № Ю8-ОД», яке набуло чинності з 15.06.2022 року (офіційне оприлюднення) (далі - Розпорядження № 108) у роздрібній торгівельній мережі та кафетеріях дозволено здійснювати на території Сумської області до особливого розпорядження, але не пізніше, ніж час дії правового режиму воєнного стану продаж слабоалкогольних напоїв, вин та пива з 11:00 до 19:00 години щодня, крім алкогольних напоїв реалізацію, яких можливо проводити лише у суботні та вихідні дні, як це і було передбачено попередньою редакцією документу.

Таким чином повна заборона на реалізацію (продаж) алкогольних напоїв (у т.ч. слабоалкогольних напоїв, вин та пива) на території Сумської області діяла з 12-00 години 27 лютого 2022 року, крім суботніх та недільних днів з 30.03.2022 по 14.06.2022 (включно).

З 15.06.2022 року діяли пом`якшувальні норми, що забороняють продаж алкогольних напоїв, крім суботніх та недільних днів, за виключенням продажу слабоалкогольних напоїв, вин та пива, реалізацію яких можливо проводити з 11:00 до 19:00 години щодня.

З акту перевірки суд вбачає, що податковим органом було встановлені факти реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби, що підтверджується копіями фіскальних касових чеків, які зберігаються на електронній контрольній стрічці реєстраторів розрахункових операцій за фіскальними номером .

Так, факти реалізації алкогольних напоїв під час заборони продажу алкогольних напоїв (до 11:00 години) підтверджуються електронними копіями сформованих фіскальних касових чеків реєстратором розрахункових операцій типу ІКС-С651Т, заводський (серійний) номер Мг80041061, фіскальний номер , а саме: за № 12 від 12.02.2023 згідно якого о 10:58 год. було здійснено продаж 1 пляшки настоянки «Медова українська з перцем», ємн. 0,2 л., міц. 40,0% за ціною 55,00 грн.; за № 9 від 25.02.2023 згідно якого о 10:55 год. було здійснено продаж 1 пляшки горілки «Воздух особлива», ємн. 0,5 л., міц. 40,0% за ціною 98,00 грн. та 1 пляшки настоянки «Медова гречана», ємн. 0,5 л., міц. 40,0% за ціною 89,90 грн. на загальну суму 187,90 грн.; за № 18 від 16.03.2023 згідно якого о 10:13 год. було здійснено продаж 1 пляшки слабоалкогольного напою «Бренді кола», ємн. 0,5 л., міц. 8,0 % за ціною 41,00 грн.; за № 18 від 31.03.2023 згідно якого о 10:57 год. було здійснено продаж 1 пляшки пива «Львівське світле», ємн. 1,2 л., міц. 4,0 % за ціною 56,00 грн.; за № 19 від 31.03.2023 згідно якого о 10:59 год. було здійснено продаж 1 пляшки вермута «Гранат з коньяком», ємн. 0,25 л., міц. 20,0 % за ціною 30,50 грн.; за № 18 від 05.06.2023 згідно якого о 10:59 год. було здійснено продаж 1 пляшки горілки «Сумський двір особлива», ємн. 0,5 л., міц. 40 % за ціною 105,00 грн.; 1 банки пива «Бірмікс лимон», ємн. 0,5 л., міц. 2,5 % за ціною 37,50 грн. та 2 пляшок горілки «Преміум еталон ТМ Байрактар», ємн. 0,5 л., міц. 40 % за ціною 98,00 грн. за 1 пляшку на загальну суму 339,50 грн.; за № 10 від 09.06.2023 '"дно якого о 10:59 год. було здійснено продаж 1 пляшки горілки «Сумський двір особлива», ємн. 0,375 л., міц. 40 % за ціною 76,00 грн. та 1 пляшки горілки «Сумський двір особлива», ємн. 0,5 л., міц. 40 % за ціною 105,00 грн. на загальну суму 181,00 гривень.

Суд зазначає, що згідно із частиною другою статті 17 Закону № 481 за порушення вимог статті 15-3 цього Закону до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів - 6800 гривень.

При цьому слід зазначити, що в позові позивач не заперечує факт реалізації алкогольних напоїв у заборонений час доби.

Щодо твердження позивача, що під час проведення фактичної перевірки було виявлено порушення щодо продажу алкогольних напоїв у заборонений для цього час, але продавця, чи посадову особу не було притягнено до адміністративної відповідальності передбаченої частиною першою чи третьою ст. 156 КУпАП, суд зазначає наступне.

Відповідно до ст. 255 КУпАП у справах про адміністративні правопорушення зокрема і за ст.156 КУпАП, протоколи про правопорушення мають право складати: уповноважені на те посадові особи органів Національної поліції, а не посадові особи відповідача.

Отже суд вважає, що матеріалами справи підтверджено порушення позивачем статті 15-3 цього Закону № 481, відтак відповідачем правомірно було притягнуто позивача до відповідальності згідно податкового повідомлення-рішення від 27.07.2023 № 06, а позовні вимоги в цій частині є безпідставними та задоволенню не підлягають.

Щодо посилання позивача на те, що йому було направлено акт фактичної перевірки без додатків, що є його невід`ємною частиною, а тому такий Акт вважається не направлений платнику податків, суд зазначає наступне.

Так відповідно до п.86.1. ст. 86 ПК України, матеріалами перевірки, зокрема є: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною.

Суд вважає, що в даному випадку не направлення позивачу додатків до акту перевірки (які містять виключно інформацію, що наявна у позивача) не спростовує факту допущення позивачем порушення норм законодавства, та не є самостійною підставою для скасування податкового повідомлення рішення.

Щодо твердження позивача, що в акті перевірки не вказана конкретна підстава перевірки з переліку, який визначений п.п 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, суд зазначає, що відповідно до п.81.1 ст81 ПК України, підстави для проведення перевірки зазначаються у наказі про проведення перевірки.

Так з матеріалів справи суд вбачає, що спірна перевірка призначена наказом про проведення фактичної перевірки від 20.06.2023 № 874-кп на підставі п.80.2.2 п.80.2 ст.80 ПК України у зв`язку із отриманням податкової інформації від ДПС України згідно листа від 15.05.2023 №10965/7/99-00-07-04-02-07 (а.с. 47 50).

Також безпідставним суд вважає твердження позивача на порушення відповідачем термінів направлення Акту фактичної перевірки, які визначені п.п. 86.5. ст. 86 Податкового кодексу України.

Відповідно до п. 86.5 ст.86 РК України, акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

З матеріалів справи суд вбачає, що акт перевірки був складений - 29.06.2023 року, цього ж дня посадовими особами податкового органу був складений акт про неможливість підписання та вручення зазначених матеріалів фактичної перевірки (а.с. 52).

Як вважає позивач, відповідач повинен був направити йому акт перевірки від 29.07.2023 не пізніше 01.07.2023, натомість направив 03.07.2023.

Разом з тим, суд зазначає, що 01.07.2023 припадало на суботу, тобто вихідний день, відтак суд вважає, що відповідачем правомірно було направлено позивачу акт перевірки 03.07.2023 у перший робочий день, наступний за днем його реєстрації.

Підсумовуючи наведене, суд констатує, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, а саме в частині визнання протиправним та скасуванні податкового повідомлення-рішення від 27.07.2023 №06, а в іншій частині задоволенню не підлягають.

Крім того, враховуючи приписи ч. 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області суму судового збору пропорційно задоволеним вимогам у розмірі 9 479,82 грн., сплаченого відповідно до квитанції від 02.11.2023 року № 0.0..1 (а.с. 33).

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Мікс 2020" до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 27.07.2023 №06 щодо застосування штрафних санкцій у розмірі 631 988,35 грн..

В іншій частині позовних вимог - відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Мікс 2020" (вул. Харківська, 18, м. Суми, Сумська область, 40024, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13,м. Суми, Сумська область,40009, ) суму судового збору в розмірі 9 479,82 грн. (дев`ять тисяч чотириста сімдесят дев`ять гривень 82 коп.).

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя В.О. Павлічек