Справа № 340/843/23
Суддя: Ясенова Т.І.
Дата ухвалення: 2024-09-04 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

04 вересня 2024 року м. Дніпросправа № 340/843/23

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),

суддів: Суховарова А.В., Головко О.В.,

розглянувши в письмовому провадженні в м. Дніпрі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року ( суддя Черниш О.А.) в адміністративній справі за позовом Головного управління ДПС у Кіровоградській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу,

за зустрічним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Головне управління ДПС у Кіровоградській області звернулося до суду із адміністративним позовом до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу у розмірі 237116,95 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що у ході документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків ОСОБА_1 , проведеної у 2018 році, виявлені порушення у його діяльності. За наслідками цієї перевірки на підставі акту №544/11-28-1303/ від 19.09.2018 відповідачу нараховані грошові зобов`язання, про що прийняті такі податкові повідомлення-рішення: № від 02.10.2018 - про нарахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 2057,04 грн., № від 02.10.2018 - про нарахування військового збору в сумі 181, 05 грн., № від 02.10.2018 - про нарахування штрафу з податку на доходи фізичних осіб в сумі 510 грн., № від 02.10.2018 - про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 233718,20 грн. Відповідач отримав ці податкові повідомлення-рішення 04.10.2018, їх не оскаржував, а нараховані суми грошових зобов`язань не сплатив. Крім того відповідачу нарахована пеня в сумі 651, 73 грн. з податку на доходи фізичних осіб та в сумі 59,71 грн. з військового збору. Позивач просить суд стягнути ці суми узгоджених грошових зобов`язань та несплаченої пені з відповідача як податковий боргу в дохід відповідних бюджетів.

11.04.2023 ОСОБА_1 звернувся до суду із зустрічним позовом до ГУ ДПС у Кіровоградській області, у якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» № від 02.10.2018 про застосування штрафних санкцій у розмірі 233718, 20 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що документальна позапланова невиїзна перевірка проведена незаконно, позивачу не направлявся запит контролюючого органу про надання пояснень та наказ про призначення перевірки. Наполягає, що при здійсненні господарської діяльності він використовував реєстратор розрахункових операцій, а контролюючий орган безпідставно застовував до нього фінансові санкції у розмірі вартості реалізованих тютюнових виробів, яка не підтверджена відповідними доказами.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року адміністративний позов Головного управління ДПС у Кіровоградській області задоволено частково.

Стягнуто з ОСОБА_1 в дохід державного та місцевих бюджетів податковий борг з податку на доходи фізичних осіб в сумі 2648 грн. (код КДБ 11010500).

Стягнуто з ОСОБА_1 в дохід державного бюджету податковий борг з військового збору в сумі 240, 75 грн. (код КДБ 11011001).

Стягнуто з ОСОБА_1 в дохід місцевого бюджету податковий борг з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в сумі 510 грн. (код КДБ 11010100).

У задоволенні решти позовних вимог Головного управління ДПС у Кіровоградській області відмовлено.

Зустрічний позов ОСОБА_1 задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Кіровоградській області форми «С» № від 02.10.2018 про застосування фінансових санкцій.

Стягнуто на користь ОСОБА_1 витрати на сплату судового збору у розмірі 2337, 18 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Кіровоградській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволеного зустрічного позову та прийняте нове судове рішення, яким у задоволенні зустрічного позову ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми «С» № від 02.10.2018 відмовити в повному обсязі

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що копія наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки № 1278 від 04.09.2018 та повідомлення № 665/10/11-28-13-03/ НОМЕР_1 від 04.09.2018, направлено засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення 04.09.2018 та вручено платнику податків ОСОБА_1 05.09.2018. Перевіркою встановлено, що фактично, в перевіряємому періоді з 25.08.2015 по 31.10.2017 платник податків ОСОБА_1 здійснював вид діяльності - 47.81 Роздрiбна торгiвля з лоткiв i на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами ( стр.2 акту документальної перевірки). В перевіряємому періоді платник податків ОСОБА_1 здійснював діяльність на загальній системі оподаткування відповідно ст. 177 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями). За перевіряємий період з 25.08.2015 по 31.10.2017 платник податків ОСОБА_1 здійснював розрахункові операції у готівковій формі з роздрібної торгівлі тютюновими виробами та факт оприбуткування готівки проводився платником податків через книгу обліку доходів та витрат від 27.08.2015 № 19919, яка була надана платником на перевірку відповідно до п.1.12 (стр.4) акта документальної перевірки №544 /11-28-1303/ від 19 вересня 2018 року. Перевіркою встановлено, що фактично в перевіряємому періоді з 25.08.2015 по 31.10.2017 платник податків ОСОБА_1 отримував ліцензії на провадження видів господарської діяльності - _47.81 Роздрiбна торгiвля з лоткiв i на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами: № 11-26-188-15Т від 31.08.2015 термін дії з 09.09.2015-09.09.2016; № 11-26-1301-16Т від 08.09.2016 термін дії з 15.09.2016-15.09.2017; № 11-26-1294-17Т від 06.09.2017 термін дії з 15.09.2017-15.09.2018. Отже у ході перевірки контролюючий орган установив, що ОСОБА_1 вчинив порушення пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", які полягали у тому, що: з 25.08.2015 по 29.08.2016 відповідач здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами без застосування реєстратора розрахункових операцій на суму 118 208, 06 грн. (перша реалізація тютюнових виробів здійснена 20.09.2015 року на суму 312, 80 грн.); з 30.08.2016 по 20.10.2017 відповідач здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами без проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та без роздрукування відповідних розрахункових документів, на суму 115 821, 94 грн. Ці порушення стали приводом для прийняття ГУ ДФС у Кіровоградській області податкового повідомлення-рішення форми «С» № від 02.10.2018, яким на підставі пункту 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до ОСОБА_1 застосовано фінансова санкція у розмірі 233718,20 грн., з яких: 1 грн. - за вчинене вперше порушення на суму 312, 80 грн., 233 718, 20 грн.

Вподальшому Головне управління ДПС у Кіровоградській області звернулось до суду із доповненням до апеляційної скарги в порядку визначеному ст. 303КАС України, в якому просить скасувати рішення суду першої інстанції яким відмовлено в задоволенні позовних вимог Головного управління ДПС у Кіровоградській області до ОСОБА_1 в сумі 233 718,20 грн та ухвалити нове судове рішення, яким позовні вимоги Головного управління ДПС у Кіровоградській області задовільнити у повному обсязі.

В обґрунтування таких вимог посилається на те, що в рішенні Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.08.2023 зазначено, що суд за результатом розгляду зустрічного позову ОСОБА_1 визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення форми «С»№ від 02.10.2018 про застосування фінансових санкцій, які не є податковими зобов`язаннями, то суд не вбачає підстав для стягнення податкового боргу на підставі цього рішення та відмовляє у задоволенні первісного позову ГУ ДПС у Кіровоградській області у цій частині вимог. Таким чином, у зв`язку з тим, що зустрічний позов ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Кіровоградській області задоволено в повному обсязі, вказане стало причиною відмовою в більшості позовних вимог про стягнення податкового боргу з ОСОБА_1 в сумі - 233 718, 20 грн. Отже, Головне управління ДПС у Кіровоградській області вважає за необхідне доповнити прохальну частину апеляційної скарги від 27.09.2023 вимогою щодо скасування рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29.08.2023, яким відмовлено ГУ ДПС у Кіровоградській області в стягненні податкового боргу з ОСОБА_1 в сумі - 233 718, 20 грн.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Відповідно до вимог статті 311 КАС України справа розглянута в порядку письмового провадження.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів дійшла таких висновків.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ОСОБА_1 з 25.08.2015 був зареєстрований як фізична особа-підприємець, був взятий на облік платників податків в Олександрійській ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області.

Основним видом його економічної діяльності була роздрібна торгівля з лотків на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами.

ОСОБА_1 перебував на загальній системі оподаткування, обліку та звітності, був зареєстрований як самозайнята особа.

Для підприємницької діяльності використовував кіоск, який розташований за адресою: АДРЕСА_1 , у якому здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами.

На це місце торгівлі ОСОБА_1 мав ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами терміном дії з 09.09.2015 по 09.09.2016, з 15.09.2016 по 15.09.2017 , з 15.09.2017 по 15.09.2018.

Також на цю господарську одиницю за заявою ОСОБА_1 30.08.2016 в Олександрійській ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області був зареєстрований реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер 300258523), Книга обліку розрахункових операцій та розрахункова книжка, реєстрація яких була скасована 20.10.2017 за заявою ОСОБА_1 .

Крім цього ОСОБА_1 як фізична особа-підприємець вів Книгу обліку доходів і витрат, яка 27.08.2015 була зареєстрована в Олександрійській ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області та у якій він на підставі первинних документів здійснював записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

У жовтні 2017 року ФОП ОСОБА_1 вирішив припинити свою підприємницьку діяльність та за його заявою 18.10.2017 була проведена державна реєстрація припинення підприємницької діяльності, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відповідний запис.

У вересні 2018 року в.о. начальника ГУ ДФС у Кіровоградській області на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2. п.75.1 ст.75, пп.78.1.7 п.78.1 ст.78, п.79.1, п.79.2 ст. 79 ПК України видав наказ №1278 від 04.09.2018 року «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків фізичної особи ОСОБА_1 ».

Посадовою особою ГУ ДФС у Кіровоградській області у період з 10 по 12 вересня 2018 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 25.08.2015 по 31.10.2017, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 25.08.2015 по 31.10.2017, результати якої оформлені актом №544/11-28-1303/ від 19.09.2018.

Згідно з цим актом у ході перевірки встановлені такі порушення:

п.177.2, п. 177.4 ст.177 ПК України - заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 1645, 63 грн., у т.ч. за 2015 рік - 462,70 грн., за 2016 рік - 1182,93 грн.

пп.1-2 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України - заниження податкового зобов`язання з військового збору на суму 144, 84 грн., у т.ч. за 2015 рік - 46,27 грн., за 2016 рік - 98, 57 грн.

розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року №4, пп.51.1 ст.51, абз. «б» пп.176.2 ст.176 ПК України - неподання податкового розрахунку форми 1ДФ про виплачений дохід за ознакою 157;

п.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - роздрібна торгівля тютюновими виробами без застосування реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 234 030 грн.

На підставі акту перевірки №544/11-28-1303/ від 19.09.2018 ГУ ДФС у Кіровоградській області винесло такі податкові повідомлення рішення:

- форми «Р» № від 02.10.2018 - про нарахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 2057, 04 грн.,

- форми «Р» № від 02.10.2018 - про нарахування військового збору в сумі 181, 05 грн.,

- форми «ПС» № від 02.10.2018 - про нарахування штрафу з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в сумі 510 грн.,

- форми «С» № від 02.10.2018 - про застосування фінансових санкцій за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 233718,20 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення 02.10.2018 надіслані рекомендованим листом з повідомленням про вручення на податкову адресу ОСОБА_1 - АДРЕСА_2 та згідно зі зворотнім повідомленням про вручення поштового відправлення цей рекомендований лист отриманий адресатом 04.10.2018.

У встановлений пунктом 57.3 статті 57 ПК України строк у 10 календарних днів позивач не сплатив нараховані суми грошових зобов`язань та не розпочав процедуру оскарження податкових повідомлень-рішень контролюючого органу, у зв`язку з чим суми грошових зобов`язань стали вважатися узгодженими, з 14.10.2018 набули статусу податкового боргу та на них розпочалося нарахування пені в інтегрованій картці платника.

Зокрема, в інтегрованій картці платника нарахована пеня в сумі 651, 73 грн. з податку на доходи фізичних осіб та в сумі 59,71 грн. з військового збору.

ГУ ДФС у Кіровоградській області у зв`язку з виникненням у ОСОБА_1 податкового боргу надіслало йому податкову вимогу форми «Ф» №94037-53 від 23.10.2018 про його обов`язок погасити податковий борг. Ця податкова вимога надіслана на податкову адресу ОСОБА_1 рекомендованим листом, який згідно зі зворотнім повідомленням про вручення поштового відправлення отриманий адресатом 01.11.2018.

Суми грошових зобов`язань, нараховані у вказаних податкових повідомленнях-рішеннях, а також залишок пені заявлені до стягнення у цій справі як податковий борг.

Надаючи оцінку спірним відносинам, суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, урегульовано Податковим кодексом України.

Згідно з п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється, зокрема, якщо розпочато процедуру припинення підприємницької діяльності фізичної особи підприємця.

Відповідно до п. 78.4 ст. 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Частиною 9 статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань» визначено, що фізична особа - підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою.

Порядок зняття з обліку платників податків і зборів затверджений наказом Міністерства фінансів України 09.12.2011 за №1588 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) Відповідно до абз. 1 пп. 1 п. 11.18 розділу XI порядку підставою для зняття фізичної особи-підприємця з обліку у відповідному контролюючому органі є, зокрема, відомості про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичною особою-підприємцем за її рішенням. Згідно з п. п. 2 п. 11.18 розділу XI фізичні особи, які здійснюють незалежну професійну діяльність, знімаються з обліку після припинення такої незалежної діяльності, за наявності документально підтвердженої інформації відповідного державного органу, що реєструє таку діяльність або видає документи про право на заняття такою діяльністю (свідоцтва, дозволи, сертифікати тощо), та поданих до контролюючого органу за основним місцем обліку заяви за формою №8-ОПП, дата якої фіксується в журналі за формою №6-ОПП.

Згідно з п.п. 4 п. 11.18 порядку державна реєстрація (реєстрація) припинення підприємницької чи незалежної професійної діяльності фізичної особи або внесення до Реєстру самозайнятих осіб запису про припинення такої діяльності фізичною особою не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження підприємницької чи незалежної професійної діяльності, та не змінює строків, порядків виконання таких зобов`язань та застосування санкцій за їх невиконання. Підтвердженням припинення незалежної професійної діяльності є відомості (витяг) відповідного реєстру, до якого вноситься інформація про державну реєстрацію такої діяльності, щодо припинення, або зупинення, або зміни організаційної форми відповідної діяльності з незалежної (індивідуальної) на іншу.

Відповідно до пп. 65.10.8 п. 65.10 ст. 65 ПК України державна реєстрація (реєстрація) припинення підприємницької чи незалежної професійної діяльності фізичної особи або внесення до Державного реєстру запису про припинення такої діяльності фізичною особою не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження підприємницької чи незалежної професійної діяльності, та не змінює строків, порядків виконання таких зобов`язань та застосування санкцій за їх невиконання.

Отже, за наявності підстав, визначених п. 78.1 ст. 78 ПК України, контролюючий орган може призначити та провести документальну перевірку фізичної особи - платника податків (зокрема, у зв`язку з припиненням підприємницької діяльності) на підставі відомостей, отриманих від органу державної реєстрації про припинення підприємницької діяльності, поданих до контролюючого органу за основним місцем обліку фізичною особою, яка здійснювала незалежну професійну діяльність, заяви за формою №8-ОПП, або на підставі поданої заяви платника податків про проведення перевірки.

При цьому, процедура припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця є підставою для проведення перевірки такої особи, і нормами Податкового кодексу України не передбачено обмежень щодо призначення такої перевірки після проведення державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця.

Таким чином, Положення Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, свідчать про те, що державна реєстрація припинення підприємницької діяльності фізичної особи не припиняє її зобов`язань, що виникли під час провадження підприємницької діяльності, оскільки після державної реєстрації припинення підприємницької діяльності фізична особа продовжує обліковуватись у контролюючих органах як фізична особа - платник податків, яка отримувала доходи від провадження підприємницької діяльності. З огляду на це, така фізична особа має забезпечити остаточні розрахунки з податків від провадження підприємницької діяльності та подати декларацію за останній базовий податковий (звітний) період. Зазначена правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 23.04.2021 у справі №480/2004/19.

Як встановлено судом, у жовтні 2017 року ФОП ОСОБА_1 вирішив припинити свою підприємницьку діяльність та за його заявою 18.10.2017 року була проведена державна реєстрація припинення підприємницької діяльності, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відповідний запис.

04.09.2018 Головним управлінням ГУ ДФС у Кіровоградській області виданий наказ №1278 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 на підставі пп.78.1.7 п.78.1 ст.78 ПК України у зв`язку з розпочатою процедурою припинення фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та зняттям його з обліку платників податків.

Копія наказу №1278 від 04.09.2018 року та письмове повідомлення №665/10/11-28-13-03/ НОМЕР_1 від 04.09.2018 року про дату початку та місце проведення перевірки надіслані 04.09.2018 року за адресою ОСОБА_1 рекомендованим листом з повідомленням про вручення.

До ГУ ДФС у Кіровоградській області повернулося рекомендоване повідомлення з відміткою про вручення адресату 05.09.2018 року цього рекомендованого листа.

Відповідач покликається на те, що платник фактично вважався таким, що повідомлений про перевірку належним чином, стверджуючи, що підпис у рекомендованому повідомленні йому не належить. Ці обставини, на його думку, свідчать, що контролюючим органом не дотримано встановленого порядку повідомлення про початок проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та про її незаконність.

Разом з тим, приписи пункт 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України передбачають, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Тобто, виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місцем проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Отже, наказ та повідомлення повинні бути надіслані та отримані платником податків до початку проведення перевірки.

Наведене правозастосування відповідає висновку Верховного Суду, викладеному в постановах від 18.07.2019 у справі №0440/5993/18, від 11.05.2023 у справі № 640/18756/21 та від 17.05.2023 у справі №160/5892/20.

Так, на момент початку проведення перевірки 10.09.2018 контролюючий орган мав підтвердження того, що платнику до дня проведення перевірки, а саме 05.09.2018 вручено рекомендований лист, яким направлялися необхідні документи, і таким доказом є рекомендоване повідомлення про вручення цього листа, а отже контролюючий орган дотримався процедури проведення контрольного заходу та правомірно провів документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 .

Матеріалами справи встановлено, що посадовою особою ГУ ДФС у Кіровоградській області у період з 10 по 12 вересня 2018 року проведено документальну позапланову невиїзну перевірку платника податків ОСОБА_1 щодо дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 25.08.2015 по 31.10.2017, дотримання законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 25.08.2015 по 31.10.2017, результати якої оформлені актом №544/11-28-1303/ від 19.09.2018.

Згідно з цим актом у ході перевірки встановлені такі порушення:

п.177.2, п. 177.4 ст.177 ПК України - заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на 1645, 63 грн., у т.ч. за 2015 рік - 462,70 грн., за 2016 рік - 1182,93 грн.

пп.1-2 п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України - заниження податкового зобов`язання з військового збору на суму 144, 84 грн., у т.ч. за 2015 рік - 46,27 грн., за 2016 рік - 98, 57 грн.

розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, пп.51.1 ст.51, абз. «б» пп.176.2 ст.176 ПК України - неподання податкового розрахунку форми 1ДФ про виплачений дохід за ознакою 157;

п.1 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» - роздрібна торгівля тютюновими виробами без застосування реєстратора розрахункових операцій на загальну суму 234 030 грн.

На підставі цього акту ГУ ДФС у Кіровоградській області винесло такі податкові повідомлення рішення:

форми «Р» № від 02.10.2018 - про нарахування податку на доходи фізичних осіб в сумі 2057, 04 грн.,

форми «Р» № від 02.10.2018 - про нарахування військового збору в сумі 181, 05 грн.,

форми «ПС» № від 02.10.2018 - про нарахування штрафу з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати, в сумі 510 грн.,

форми «С» № від 02.10.2018 - про застосування фінансових санкцій за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сумі 233718,20 грн.

Задовольняючи частково позов Головного управління ДПС у Кіровоградській області суд першої інстанції дійшов висновку, що оскільки податкові повідомлення-рішення № від 02.10.2018, № від 02.10.2018, № від 02.10.2018 ОСОБА_1 у встановленому порядку не оскаржував, доказів погашення податкового боргу, заявленого до стягнення, суду не надав, тому наявні підстави для стягнення з відповідача податково боргу за такими податковими зобов`язаннями.

Задовольняючи зустрічний позов ОСОБА_1 та скасовуючи податкове повідомлення-рішення форми «С» № від 02.10.2018, суд першої інстанції дійшов висновку, що фінансові санкції за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не є податковими зобов`язаннями у розумінні Податкового кодексу України, а застосування контролюючим органом таких фінансових санкції (штрафів) до фізичної особи після припинення підприємницької діяльності останнього суперечить закону.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, вважає його обґрунтованим, тоді як доводи апеляційної скарги податкового органу щодо обґрунтованості прийнятого податкового повідомлення-рішення форми «С» № від 02.10.2018 є помилковими, з огляду на наступне.

Підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення форми «С» № від 02.10.2018, стали висновки акту про результати проведеної перевірки 544/11-28-1303/ від 19.09.2018, яким встановлено порушення пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», які полягали у тому, що:

з 25.08.2015 року по 29.08.2016 року ОСОБА_1 здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами без застосування реєстратора розрахункових операцій на суму 118 208, 06 грн. (перша реалізація тютюнових виробів здійснена 20.09.2015 року на суму 312, 80 грн.);

з 30.08.2016 року по 20.10.2017 року ОСОБА_1 здійснював роздрібну торгівлю тютюновими виробами без проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та без роздрукування відповідних розрахункових документів, на суму 115 821, 94 грн.

Колегія судів звертає увагу, що актом перевірки від 19.09.2018 зафіксовано порушення, які за висновками податкового органу, вчинені ОСОБА_1 як фізичною особою.

Проте, як вже було зазначено вище, що 18.10.2017 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 .

При цьому, визначаючи платнику податків податкові зобов`язання як фізичній особі, податковий орган враховував дані податкової звітності ОСОБА_1 як фізичної особи-підприємця, що є грубим порушенням реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Вказане порушення підтверджується наявними матеріалами справи.

Аналогічний правовий висновок сформував Верховний Суд у постанові від 19 березня 2019 року у справі № 815/6644/16.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Відповідальність за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачена Розділом V цього Закону.

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- вчинене вперше - 1 гривня;

- за кожне наступне вчинене порушення - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг).

Відповідно до статті 25 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суми фінансових санкцій, які визначені статтями 17 - 24 цього Закону, підлягають перерахуванню суб`єктами господарювання до Державного бюджету України в десятиденний термін з дня прийняття органами доходів і зборів рішення про застосування таких фінансових санкцій.

Згідно з пунктом 109.2 статті 109 ПК України вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

Статтею 110 ПК України передбачено, що платники податків, податкові агенти та/або їх посадові особи несуть відповідальність у разі вчинення порушень, визначених законами з питань оподаткування та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до пунктів 111.1, 111.2 статті 111 ПК України зЗа порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: 111.1.1. фінансова; 111.1.2. адміністративна; 111.1.3. кримінальна.

Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

Згідно з пунктом 113.3 статті 113 ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються у порядку та у розмірах, встановлених цим Кодексом та іншими законами України. Застосування за порушення норм законів з питань оподаткування або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), не передбачених цим Кодексом та іншими законами України, не дозволяється.

З аналізу норм Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» вбачається, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані проводити розрахункові операції через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій. За невиконання такого обов`язку суб`єкти господарювання несуть відповідальність, передбачену пунктом 1 статті 17 цього Закону у вигляді фінансових санкцій за рішенням контролюючого органу.

Тобто, суб`єктами відповідальності за статтею 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є саме суб`єкти господарювання.

Отже, приймаючи оскаржуване рішення, відповідач виходив з того, що в діях позивача наявний склад правопорушення визначений пунктом 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», проте податковим органом не враховано положення статті 61 Конституції України, в якій зазначається, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Таким чином, відповідальність за вказане порушення повинна нести виключно фізична особа-підприємець.

Проте на момент прийняття спірного рішення підприємницька діяльність ОСОБА_1 вже було припинена.

Аналогічний правовий висновок було викладено Верховним Судом в постанові від 11.12.2018 у справі № 813/2113/16.

На підставі викладеного, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції щодо протиправності спірного рішення та відсутності у відповідача правових підстав для його прийняття з огляду на припинення діяльності особи, яка повинна нести відповідальність за вчинене правопорушення.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З огляду на зміст наведеної норми саме на податкові органи покладається обов`язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні зобов`язання та застосовано фінансові санкції.

Вказана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 08 серпня 2019 у справі № 802/1069/13-а.

Податковий орган не вчинив всіх передбачених законодавством дій для отримання необхідних документів та дійшов протиправного висновку про наявність складу податкового правопорушення у діях позивачки.

Водночас, слід зазначити, що положення статей 9, 77, 90 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд вжити заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, запропонувати сторонам подати докази на підтвердження своєї правової позиції, у разі необхідності витребувати докази з власної ініціативи, всебічно, повно та об`єктивно оцінити наявні у справі докази тощо.

Суд не може обмежити право платника довести в судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

У свою чергу, контролюючий орган в такому випадку повинен навести переконливі доводи і надати докази на їх підтвердження.

Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного Суду від 19.06.2019 року у справі № 826/7704/16.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 року суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування рішень.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись статтями 241-245, 250, 311, 315, 316, 321, 322, 328, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повної постанови у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий - суддя Т.І. Ясенова

суддя А.В. Суховаров

суддя О.В. Головко