Справа № 320/10615/24
Суддя: Колеснікова І.С.
Дата ухвалення: 2024-08-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 серпня 2024 року справа №320/10615/24

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Колеснікової І.С., при секретарі судового засідання Криворук Ю.А., за участі представників позивача Олійник Ю.І., Матохнюк О.Д., представників відповідача - Павленко С.С., Міщенко І.І., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЙСИКС» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

До Київського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЙСИКС» (далі також ТОВ «СПЕЙСИКС», позивач) до Головного управління ДПС у м. Києві (далі також ГУ ДПС у м. Києві, відповідач), у якій позивач просив суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 15 грудня 2023 року, прийняте ГУ ДПС у м. Києві.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 13 березня 2024 року відкрито провадження у адміністративній справі, вирішено розглядати справу за правилами загального позовного провадження.

Свої вимоги позивач мотивує безпідставністю оскаржуваного рішення з огляду на відсутність правових підстав для його прийняття. Крім того, позивач наголошує на порушенні порядку прийняття такого рішення.

У судовому засіданні 14.08.2024 представники позивача позовні вимоги підтримали та просили їх задовольнити у повному обсязі.

Заперечуючи проти заявлених позовних вимог відповідач, у наданому суду відзиві наголошує, що у межах спірних правовідносин він діяв відповідно до вимог чинного законодавства, посилаючись на обставини, викладені у наданому суду відзиві.

У судовому засіданні представники відповідача проти задоволення позову заперечували, просили суд відмовити у його задоволенні повністю.

Вказані вище доводи відповідача заперечені позивачем у наданій суду відповіді на відзив.

Додатково представниками сторін надавались клопотання про приєднання додаткових доказів та пояснень у справі, які долучено судом до матеріалів справи.

У судовому засіданні 14.08.2024 року на підставі частини третьої статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України проголошено вступну та резолютивну частину рішення.

Розглянувши подані учасниками справи документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено таке.

Як вбачається з матеріалів справи, у період з 18 вересня 2023 року по 27 жовтня 2023 року ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку позивача за період з 28 травня 2020 року по 30 червня 2023 року з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатами проведення перевірки відповідач склав акт про результати документальної планової виїзної перевірки № 71281/Ж5/26-15-07-01-06-03/43635954 від 03 листопада 2023 року.

Актом перевірки встановлено низку вчинених позивачем порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у тому числі порушення пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), пунктів 5, 6, 10, 11, 25 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку (далі П(С)БО) 8 «Нематеріальні активи», пункту 6 П(С)БО 16 «Витрати», в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 63 761 728, 00 грн, в тому числі за І півріччя 2023 року на суму 63 761 728, 00 грн.

ГУ ДПС у м. Києві на підставі висновків акта перевірки прийняло податкове повідомлення-рішення № від 15 грудня 2023 року, яким товариству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 79 702 160, 00 грн, у тому числі за податковими зобов`язаннями з податку на прибуток на суму 63 761 728, 00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 15 940 432, 00 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням відповідача, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Оцінюючи подані сторонами докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог виходячи з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуване рішення ґрунтується на тому, що позивач безпідставно відніс на витрати у І півріччі 2023 року:

1) витрати по роялті, які були нараховані позивачем на користь компанії нерезидента XGEN SOLUTIONS LTD, але не були фактично виплачені у звітному періоді їх нарахування;

2) витрати по виготовленню рекламних роликів по відносинах з ТОВ «ІНФЛЕНС СКІЛ», ТОВ «СТРОЙ СІТІ МЕНЕДЖМЕНТ» та ТОВ «СПЕКТР СІСТЕМ ЛТД», які товариство мало капіталізувати на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним прав» у складі нематеріальних активів та відносити на витрати звітних періодів у складі нарахованої амортизації.

Щодо епізоду з роялті, суд акцентує увагу на такому.

Так, на думку відповідача, позивач мав відображати нараховані роялті на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» та в подальшому розподіляти на витрати звітних періодів, коли буде здійснено платіж. У зв`язку з цим, на думку відповідача, позивач безпідставно визнав в І півріччі 2023 року витрати по взаємовідносинам з XGEN SOLUTIONS LTD на загальну суму 301 231 824, 02 грн, що призвело до заниження податку на прибуток на 54 221 728, 00 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, між позивачем (Ліцензіат) та компанією нерезидентом XGEN SOLUTIONS LTD (Ліцензіар, резидент Республіки Кіпр) було укладено Ліцензійний договір № 1/2023-UA від 01 лютого 2023 року (назву змінено на «Субліцензійний договір №1/2023-UA» на підставі Додаткової угоди № 2 від 13 липня 2023 року) (далі Субліцензійний договір або Договір).

Відповідно до пункту 1.1 Субліцензійного договору, Ліцензіар надає товариству як Ліцензіату невиключне і непередаване право на використання Ліцензіатом Ліцензійного програмного забезпечення (ПЗ) в межах і на умовах, передбачених Субліцензійним договором.

Оскільки позивач є організатором азартних ігор в Україні на підставі ліцензії на здійснення діяльності з організації та проведення азартних ігор казино в мережі Інтернет від 08 лютого 2021 року, виданої на підставі рішення Комісії з регулювання азартних ігор і лотерей в Україні про видачу ліцензії № 34 від 2 лютого 2021 року, позивач як Ліцензіат за Субліцензійним договором здійснював придбання у Ліцензіара прав на використання ліцензованого програмного забезпечення з метою його подальшого відтворення гравцям в азарті ігри.

Ліцензійне ПЗ визначено в Субліцензійному договорі як об`єкт права інтелектуальної власності - програмне забезпечення (комп`ютерні програми у вигляді інтерактивних азартних ігор), що безпосередньо використовується у сфері організації та проведення азартних ігор, шляхом їх безпосереднього відтворення Гравцям.

Відповідно до пункту 1.4 Субліцензійного договору перелік Ліцензійного ПЗ, на яке розповсюджується дія цього Договору, узгоджується Сторонами в Додатках до цього Договору, які є невід`ємною частиною Договору.

Згідно пункту 2.1 Субліцензійного договору, за надане право використання Ліцензійного ПЗ Позивач як Ліцензіат щомісячно сплачує Ліцензіару винагороду (роялті), яка узгоджується Сторонами у відповідних Додатках до Договору.

На виконання цього пункту Договору, позивач та Ліцензіар в додатках до Субліцензійного договору, якими визначається перелік Ліцензійного ПЗ, закріпили, що ставки роялті за таке Ліцензійне ПЗ обчислюються у відношенні до суми валового доходу від ігор (англ. - gross gaming revenue, далі «GGR»).

Відповідно до пункту 2.2 Субліцензійного договору винагорода (роялті) сплачуються Позивачем як Ліцензіатом на підставі рахунків, виставлених Ліцензіаром. У І півріччі 2023 року, між Позивачем та XGEN SOLUTIONS LTD було підписано рахунки на виплату роялі на загальну суму 7 501 682, 64 євро (за офіційним курсом гривні до євро Національного банку України станом на 30 червня 2023 року еквівалент 300 071 806, 61 грн), а саме:

- рахунок № 1 від 31 березня 2023 року (роялті за лютий 2023 року) на суму 292 942, 93 євро (еквівалент 11 717 892, 97 грн);

- рахунок № 2 від 28 квітня 2023 року (роялті за березень 2023 року) на суму 1 492 872, 41 євро (еквівалент 59 715 792, 12 грн);

- рахунок № 3 від 31 травня 2023 року (роялті за квітень 2023 року) на суму 1 586 514, 09 євро (еквівалент 63 461 515, 51 грн);

- рахунок № 6 від 30 червня 2023 року (роялті за травень 2023 року) на суму 2 089 572, 74 євро (еквівалент 83 584 163, 34 грн);

- рахунок № 7 від 30 червня 2023 року (роялті за червень 2023 року) на суму 2 039 780, 47 євро (еквівалент 81 592 442, 67 грн).

Ці рахунки містять перелік Ліцензійних ПЗ, права на використання яких було надано у відповідному календарному місяці, за який виставлявся такий рахунок, а також відповідний розмір роялті. Відповідно до вказаних вище рахунків, підписанням цих рахунків позивач засвідчував відсутність претензій до Ліцензіара щодо наданих послуг та підтвердив факт прийняття послуг.

Також, на виконання пункту 2.3 Субліцензійного договору протягом І півріччя 2023 року XGEN SOLUTIONS LTD було підготовлено два квартальні звіти про використання Ліцензійного ПЗ, у яких деталізовано Ліцензійні ПЗ, права на використання яких було надано протягом відповідного звітного кварталу, розміри GGR по кожному з ліцензійних ПЗ та відповідні розміри роялті.

Окрім цього, відповідно до пункту 2.5 Субліцензійного договору між позивачем та XGEN SOLUTIONS LTD було укладено додаткові угоди до Субліцензійного договору про встановлення одноразового паушального платежу, а саме:

- Додаткову угоду № 1/LS/2023-UA від 06 лютого 2023 року «Про встановлення паушального платежу» за надання права на використання Ліцензійного ПЗ брендів правовласників "3 Oaks Gaming", "Playson" та "Spinomenal";

- Додаткову угоду № 2/LS/2023-UA від 02 березня 2023 року «Про встановлення паушального платежу» за надання права на використання Ліцензійного ПЗ брендів правовласників "ELK Studios", "Evolution", "2 By 2", "Quickspin", "Salsa Technology", "Sa gaming", "Cyberslots", "Caleta Gaming";

- Додаткову угоду № 3/LS/2023-UA від 04 квітня 2023 року «Про встановлення паушального платежу» за надання права на використання Ліцензійного ПЗ бренду правовласника "Nolimit City";

- Додаткову угоду № 4/LS/2023-UA від 02 червня 2023 року «Про встановлення паушального платежу» за надання права на використання Ліцензійного ПЗ бренду правовласника "Net Game".

На підставі цих додаткових угод, XGEN SOLUTIONS LTD було виставлено рахунки на сплату паушальних платежів на загальну суму 29 000, 00 євро (за офіційним курсом гривні до євро Національного банку України станом на 30 червня 2023 року еквівалент 1 160 017, 40 грн), а саме:

- рахунок № 1/LS від 06 лютого 2023 року на суму 5 000, 00 євро (еквівалент 200 003, 00 грн);

- рахунок № 2/LS від 02 березня 2023 року на суму 14 000, 00 євро (еквівалент 560 008, 40 грн);

- рахунок № 3/LS від 04 квітня 2023 року на суму 5 000, 00 євро (еквівалент 200 003, 00 грн);

- рахунок № 4/LS від 02 червня 2023 року на суму 5 000, 00 євро (еквівалент 200 003, 00 грн).

Відповідно до абзацу З пункту 4 П(С)БО 15, будь-які платежі, отримані як винагорода за користування або за надання права користування об`єктами права інтелектуальної власності вважається роялті.

Таким чином, протягом І півріччя 2023 року позивачем було нараховано роялті на користь XGEN SOLUTIONS LTD на загальну суму 7 530 682, 64 євро, що за офіційним обмінним курсом гривні до євро, встановленим Національним банком України станом на 30 червня 2023 року, становить еквівалент 301 231 834, 02 грн).

У бухгалтерському обліку позивач здійснював нарахування роялті на дату підписання відповідних рахунків бухгалтерською проводкою Дт 92 «Адміністративні витрати» - Кт 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками». Враховуючи, що роялті нараховувалося в іноземній валюті, за кредиторською заборгованістю перед XGEN SOLUTIONS LTD позивачем на останню дату місяця нараховувалися операційні курсові різниці, які відображалися або у витратах (Дт 945 «Витрати від операційної курсової різниці» - Кт 632) або в доходах (Дт 632 - Кт 714 «Дохід від операційної курсової різниці»), що підтверджується картками відповідних рахунків.

Станом на 30 червня 2023 року, у позивача обліковувалася кредиторська заборгованість перед XGEN SOLUTIONS LTD у сумі 301 231 824, 02 грн (кредитове сальдо субрахунку 632). Згідно з карткою рахунку 92, позивачем до адміністративних витрат включено суму роялті по взаємовідносинах з XGEN SOLUTIONS LTD у сумі 299 536 176, 31 грн. У результаті переоцінки рахунку 632, у зв`язку з впливом операційних курсових різниць, позивачем по відносинах з XGEN SOLUTIONS LTD було також відображено по Дт 945 витрати на суму 5 514 995, 26 грн, а по Кт 714 доходи на суму 3 819 347, 55 грн.

Таким чином, за І півріччя 2023 року по відносинах з XGEN SOLUTIONS LTD позивачем було визнано витрати від нарахування роялті на загальну суму 301 231 824, 02 грн, що відображено в бухгалтерському обліку проводкою Дт 92, 94 - Кт 632 (за вирахуванням доходів від операційних курсових різниць).

Як вже зазначалось, позиція відповідача полягає в тому, що позивач не мав права відносити нараховані, але не виплачені, у І півріччі 2023 року роялті на користь з XGEN SOLUTIONS LTD до витрат звітного періоду, а мав обліковувати такі роялті на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» до їх фактичної сплати. Вказана позиція базується виключно на визначенні роялті, наведеному в підпункті 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України та в пункті 4 П(С)БО 15, де роялті визначено як «платіж».

Так, відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК Україні об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПК України.

Отже, основою податку на прибуток є бухгалтерський облік платника податків.

Як вбачається з вищенаведеного положення, будь-які відмінності між бухгалтерським і податковим обліком тих чи інших операцій мають бути відображені виключно у різницях, встановлених положеннями ПК України, на які коригується фінансовий результат до оподаткування, визначений відповідно до правил бухгалтерського обліку. Відсутність щодо певних операцій (видів доходів, витрат) таких різниць вказує на те, що відповідні операції повинні враховуватися при визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток виключно на підставі правил бухгалтерського обліку.

Різниць, які б передбачали відмінність у періоді визнання роялті в якості витрат для цілей бухгалтерського обліку і для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, ПК України не встановлює. Отже, період визнання таких витрат має визначатися виключно на підставі відповідних правил бухгалтерського обліку.

Згідно частини 2 статті 6 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон про бухгалтерський облік) регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно- правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Таким органом є Міністерство фінансів України, що діє на підставі та в межах повноважень, визначених Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375 (далі - Положення № 375).

Визначення правил віднесення витрат до певного періоду для цілей бухгалтерського обліку є питанням методології бухгалтерського обліку, а отже віднесено до компетенції Міністерства фінансів України (підпункт 18 пункту 4 Положення № 375), регулюється положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку і не належить до предмета регулювання ПК України.

Визначення роялті в підпункті 14.1.225 пункту 14.1 статті 14 ПК України як «платежу» (будь-який платіж, в тому числі платіж, що сплачується користувачем об`єктів авторського права і (або) суміжних прав на користь організацій колективного управління, відповідно до Закону України «Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав», отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інші аудіовізуальні твори, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау) жодним чином не вказує на період, у якому вони мають визнаватися як витрати для цілей бухгалтерського обліку, і не змінює правил бухгалтерського обліку, які регулюють це питання.

Таким чином, для визначення правильності відображення товариством роялті у бухгалтерському обліку слід керуватися виключно застосовними правилами бухгалтерського обліку.

Відповідно до статті 4 Закону про бухгалтерський облік, бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються, зокрема, на принципі нарахування. Принцип нарахування передбачає, що доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

Цей принцип також відтворено в абзаці 6 пункту 6 Розділу III національного П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 № 73 (далі - П(С)БО 1).

Правила бухгалтерського обліку витрат встановлюються П(С)БО 16 «Витрати», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (далі - П(С)БО 16). За загальним правилом, встановленим у пункті 7 П(С)БО 16, витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені (тобто незалежно від того, коли були сплачені грошові кошти). Тільки якщо витрати не можна пов`язати з певним доходом, такі витрати відображаються в періоді їх здійснення.

Роялті, щодо яких відповідачем встановлення порушення позивачем норм податкового законодавства, виникли за операціями з придбання позивачем у контрагента XGEN SOLUTIONS LTD на підставі Субліцензійного договору ліцензії на інтерактивні азартні ігри, які є невід`ємною складовою основного виду діяльності позивача як організатора азартних ігор у мережі Інтернет. Усі ігри, за ліцензію на які позивач нараховував роялті, були доступними для гравців і використовувалися гравцями на веб-сайті позивача, тобто генерували для позивача дохід від основної діяльності у вигляді грошових коштів (депозитів), отриманих від гравців.

Більше того, згідно умов Субліцензійного договору, роялті за використання ігор розраховується як відсоток від суми валового доходу від ігор (GGR). Отже, із самого порядку розрахунку роялті випливає безпосередній зв`язок витрат по нарахуванню цих роялті із доходом, отриманим позивачем із використанням ліцензії на використання відповідних ігор.

Розрахунок GGR та сум роялті у розрізі кожної гри щомісячно затверджувався між позивачем та XGEN SOLUTIONS LTD, і підтверджується первинними документами - звітами про використання Ліцензійного ПЗ. Валовий дохід Позивача від діяльності з організації та проведення азартних ігор формувався за рахунок надходжень грошових коштів (депозитів) від гравців в азартні ігри, за ліцензію на використання яких позивач нараховував роялті на користь XGEN SOLUTIONS LTD протягом періоду перевірки.

Отже, витрати з нарахування роялті за використання ліцензії на інтерактивні азартні ігри за Субліцензійним договором безпосередньо пов`язані з отриманням товариством доходу від основної діяльності і тому повинні включатися до витрат звітного періоду, у якому визнавався дохід, для отримання якого такі витрати було понесено (а саме, у тому звітному періоді, коли у позивача виникало зобов`язання сплатити роялті (тобто коли між позивачем та Ліцензіаром було погоджено та підписано відповідні рахунки), та ігри були доступні на веб-сайті позивача для гравців і генерували дохід позивача).

Вказані доводи додатково підтверджуються обов`язковою для врахування в силу вимог статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» судовою практикою Верховного Суду. Так, Верховний Суд у постанові від 13 квітня 2023 року у справі № 640/11784/20 підтримав правильність віднесення роялті позивачем на витрати в періоді складення акту приймання-передачі об`єкта права інтелектуальної власності, а не в періоді здійснення платежу як того вимагав податковий орган.

Суд звертає увагу на те, що посилання відповідача на пункт 4 П(С)БО 15, де роялті визначено як «будь-який платіж, отриманий як винагорода», як на аргумент, що обґрунтовує те, що роялті відноситься на витрати в момент їх фактичної сплати, є безпідставним.

По-перше, відповідно до пункту 1 П(С)БО 15, цей стандарт визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності. Тобто, П(С)БО 15 не регулює бухгалтерський облік витрат.

По-друге, пункт 4 П(С)БО 15 не визначає момент визнання доходів у вигляді роялті, який регулюється п. 20 П(С)БО 15, відповідно до якого:

- дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді роялті, якщо: (1) імовірне надходження економічних вигод, пов`язаних з такою операцією; (2) дохід може бути достовірно оцінений;

- роялті визнаються за принципом нарахування згідно з економічним змістом відповідної угоди.

Таким чином, аналогічно до обліку витрат, момент визнання доходів від роялті також пов`язаний не з моментом фактичного надходження винагороди, а з моментом виникнення права на отримання такої винагороди, яке виникає на підставі підписаного сторонами акта або іншого первинного документа.

Запропонований відповідачем підхід відображати нараховані, але не виплачені, роялті на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» суперечить методологічним засадам бухгалтерського обліку витрат, описаним вище, а також сутності концепції «витрат майбутніх періодів».

Згідно пункту 2.36 Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28 березня 2013 року № 433, до витрат майбутніх періодів належать витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів. Оскільки, як було вказано вище, витрати з нарахування роялті належать до періоду їх виникнення (виникнення зобов`язання сплатити роялті на підставі рахунків), то вони не можуть належати до витрат майбутніх періодів.

У зв`язку з викладеним вище суд вважає, що висновок відповідача про безпідставне віднесення позивачем роялті на витрати у звітному періоді їх нарахування на користь нерезидента XGEN SOLUTIONS LTD є необґрунтованим, а, відповідно, прийняте відповідачем оскаржуване рішення в цій частині є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо епізоду з виготовлення рекламних роликів, суд акцентує увагу на такому.

Як вбачається з матеріалів справи, протягом періоду перевірки позивачем було укладено наступні договори, пов`язані з виготовленням рекламних роликів:

1) Договір № 1/03-23 від 01 березня 2023 року з ТОВ «ІНФЛЕНС СКІЛ» (Виконавець) на замовлення послуг (робіт) зі створення та постачання аудіовізуальних та фотографічних творів відповідно до Замовлення (пункт 1.1 Договору).

Відповідно до пункту 3.1 Договору, вартість послуг (робіт), а також порядок та строки їх оплати, визначаються в погодженому сторонами Замовленні.

Між позивачем та ТОВ "ІНФЛЕНС СКІЛ" було погоджено Замовлення № 1 від 01 березня 2023 року, згідно з п. 1 якого Виконавець зобов`язався надати позивачеві послуги (виконати роботи) зі створення наступних аудіовізуальних творів:

- рекламні матеріали хронометражем 30 сек. та 15 сек. та їх монтажні версії під загальною робочою назвою «Cosmolot_Karina»;

- рекламні матеріали хронометражем 30 сек. та 15 сек. та їх монтажні версії під загальною робочою назвою «Cosmolot_Marina»,

що разом спрямовані на привернення уваги до торговельної марки «Cosmolot» з метою подальшого використання таких рекламних роликів відповідно до умов, визначених Договором та цим Замовленням.

Загальна вартість послуг (робіт) з розробки двох вищезазначених рекламних роликів становить 13 000 000, 00 грн (без ПДВ) (пункт 3 Замовлення). Згідно з пунктом 4 Замовлення, факт прийняття наданих послуг (робіт) підтверджується підписаним обома сторонами Актом приймання-передачі наданих послуг (виконаних робіт). Сторони погодили строк надання послуг до 17 березня 2023 року (пункт 2 Замовлення).

На виконання умов Договору та Замовлення до нього, між позивачем та ТОВ «ІНФЛЕНС СКІЛ» підписано Акти № ОУ-0000003 та № ОУ-0000003/1 від 17 березня 2023 року на загальну суму 13 000 000 ,00 грн (без ПДВ), про те, що Виконавцем були надані послуги зі створення рекламних роликів «Cosmolot_Karina» та «Cosmolot_Marina».

2) Договір № 1/03-23 від 01 березня 2023 року з ТОВ «СТРОЙ СІТІ МЕНЕДЖМЕНТ» на замовлення послуг (робіт) зі створення та постачання аудіовізуальних та фотографічних творів відповідно до Замовлення (пункт 1.1 Договору).

Відповідно до пункту 3.1 Договору, вартість послуг (робіт), а також порядок та строки їх оплати, визначаються в погодженому сторонами Замовленні.

Між позивачем та ТОВ «СТРОЙ СІТІ МЕНЕДЖМЕНТ» погоджено Замовлення № 1 від 01 березня 2023 року, згідно з пунктом 1 якого Виконавець зобов`язався надати позивачеві послуги (виконати роботи) зі створення наступних рекламних роликів:

- рекламний ролик, хронометражем 30 сек. та 15 сек. та їх монтажні версії, під загальною умовною робочою назвою «Cosmolot_Edik»;

- рекламний ролик, хронометражем 30 сек. та 15 сек. та їх монтажні версії, під загальною умовною робочою назвою «Cosmolot_Kachok»;

- рекламний ролик, хронометражем 30 сек. та 15 сек. та їх монтажні версії, під загальною умовною робочою назвою «Cosmolot_Chef»;

- рекламний ролик, хронометражем 30 сек. та 15 сек. та їх монтажні версії, під загальною умовною робочою назвою «Cosmolot_Dance»,

які призначені для проведення маркетингових заходів, що разом спрямовані на привернення уваги до торговельної марки «Cosmolot», з метою подальшого використання таких роликів відповідно до умов, визначених Договором та цим Замовленням.

Загальна вартість послуг (робіт) з розробки двох вищезазначених рекламних роликів становить 30 000 000, 00 грн (без ПДВ) (пункт 3 Замовлення). Згідно з пунктом 4 Замовлення, факт прийняття наданих послуг (робіт) підтверджується підписаним обома сторонами Актом приймання-передачі наданих послуг (виконаних робіт). Сторони погодили строк надання послуг до 17 березня 2023 року (пункт 2 Замовлення).

На виконання умов Договору та Замовлення до нього, між позивачем та ТОВ «СТРОЙ СІТІ МЕНЕДЖМЕНТ» підписано Акти № 01/03-23/1, № 01/03-23/2, № 01/03-23/3 та № 01/03-23/4 від 17 березня 2023 року на загальну суму 30 000 000, 00 грн (без ПДВ), про те, що Виконавцем були надані послуги зі створення рекламних роликів «Cosmolot_Edik», «Cosmolot_Kachok», «Cosmolot_Chef», «Cosmolot_Dance».

3) Договір на компонування відеороликів № 06/02-23 від 06 лютого 2023 року з ТОВ «СПЕКТР СІСТЕМ ЛТД» на замовлення послуг з компонування відеороликів, відповідно до поставлених завдань, визначених у Додатках (пункт 1 Розділу І Договору).

Відповідно до пункту 2 Розділу І Договору додатковий перелік послуг, їх обсяги, строки надання, ціни на них, а також вимоги до них можуть зазначатись, окрім цього Договору, в окремих Додатках, погоджених Сторонами.

Згідно пункту 1 Розділу III Договору, з метою підтвердження факту виконання робіт Виконавцем в цілому або виконання конкретного етапу на певну дату Сторони складають відповідний Акт прийому-передачі виконаних робіт, що є достатньою підставою для здійснення розрахунків з Виконавцем. Оплата за послуги, надані Позивачеві Виконавцем здійснюється в розмірі, погодженому сторонами в Додатку до Договору (пункт 1 Розділу IV Договору).

Між позивачем та ТОВ «СПЕКТР СІСТЕМ ЛТД» було укладено Додаток № 1 (Замовлення) від 06 лютого 2023 року, відповідно до пункту 1 якого Виконавець взяв на себе зобов`язання здійснити обробку чотирьох рекламних відеороликів («Cosmolot_Edik», «Cosmolot_Kachok», «Cosmolot_Chef», «Cosmolot_Dance») згідно з вимогами, встановленими в цьому Замовленні.

Згідно пункту 3 Замовлення, послуги з обробки рекламних відеороликів включали:

- використання моушен-дизайну і створення інфографіки;

- звукове оформлення відеоролику (вирівнювання звуку);

- запис дикторського голосу;

- створення фонової музики відеоролику (або підбір зі стоку);

- кодування відео- / аудіо- інформації;

- корекція кольору відеоматеріалу;

- корекція рівнів яскравості;

- шумозаглушення;

- уповільнення / прискорення руху;

- використання нерухомих зображень;

- монтажні переходи;

- поліпшення якості відео, підвищення різкості;

- імітація фільтрів;

- деформація;

- розробка інформаційних об`єктів;

- цифровий інтермедіат;

- об`єднання монтажних версій в кінцевий формат відео та звуку.

Вартість послуг, визначених цим Замовленням, становить 10 000 000, 00 грн (без ПДВ) (пункт 4 Замовлення).

Відповідно до пункту 2 Замовлення, сторони погодили, що рекламні відеоролики «Cosmolot_Edik», «Cosmolot_Kachok», «Cosmolot_Chef», «Cosmolot_Dance», обробку яких зобов`язався здійснити Виконавець, надаються позивачем як Замовником або його підрядниками по мірі їх готовності, але не пізніше 17 березня 2023 року. При цьому, строк виконання робіт (надання послуг) за цим Замовленням складає до трьох календарних днів, а саме до 20 березня 2023 року (пункт 6 Замовлення).

На виконання умов Договору та Додатку № 1 до нього (Замовлення), між позивачем та ТОВ «СПЕКТР СІСТЕМ ЛТД» укладено Акт здачі-приймання робіт (надання послуг) № 06/02-23/1 від 20 березня 2023 року на суму 10 000 000, 00 грн (без ПДВ), яким зафіксовано факт надання Виконавцем послуг з обробки рекламних відеороликів «Cosmolot_Edik», «Cosmolot_Kachok», «Cosmolot_Chef», «Cosmolot_Dance» для використання в рекламних цілях засобами масової інформації.

Таким чином, протягом І півріччя 2023 року позивачем було замовлено послуги на створення шести рекламних роликів («Cosmolot_Karina» та «Cosmolot_Marina», «Cosmolot_Edik», «Cosmolot_Kachok», «Cosmolot_Chef», «Cosmolot_Dance») у постачальників ТОВ «ІНФЛЕНС СКІЛ» та ТОВ «СТРОЙ СІТІ МЕНЕДЖМЕНТ» та послуги на обробку чотирьох з шести рекламних роликів («Cosmolot_Edik», «Cosmolot_Kachok», «Cosmolot_Chef», «Cosmolot_Dance») у постачальника ТОВ «СПЕКТР СІСТЕМ ЛТД» на загальну суму 53 000 000, 00 грн (без ПДВ).

Як вбачається з договорів та інших первинних документів (актів), взаємовідносини із зазначеними контрагентами стосувалися створення та обробки відеороликів, які призначалися для використання у рекламних та спонсорських матеріалах та привернення уваги до торговельної марки «Cosmolot».

Позивач є власником чинних свідоцтв на тридцять вісім торговельних марок, серед яких торговельні марки «COSMOLOT» як латиницею, так і кирилицею, у вигляді різних візуальних та графічних рішень. Окрім того, позивач використовує бренд організатора азартних ігор «Космолот Cosmolot», що вбачається з витягу з Реєстру організаторів азартних ігор казино в мережі Інтернет.

З матеріалів справи вбачається, що з метою популяризації свого бренду позивачем було укладено низку договорів з аудіальними та аудіовізуальними медіа про надання послуг з популяризації найменування та/або торговельної марки позивача шляхом розміщення інформації (матеріалів) про позивача (зокрема, повноекранні динамічні спонсорські заставки, логотип, плашки тощо) в ефірі телеканалу (копії додаються), зокрема:

- Договір № 1С/НК/2021 про надання послуг від 01 березня 2021 року з ТОВ «НОВИЙ КАНАЛ» від імені та за рахунок якого діє комерційний агент ТОВ «ОУШЕН МЕДІА ПЛЮС» та Додаток № 13 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № См-291222Т про надання послуг з популяризації імені та/чи знаку для товарів і послуг (торговельної марки) від 29 грудня 2022 року з ПрАТ «ТЕЛЕКОМПАНІЯ «ТЕТ» від імені та в інтересах якого діє комерційний агент ТОВ «СИРІУС МЕДІА» та Додаток № 6 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № См-291222СТ про надання послуг з популяризації імені та/чи знаку для товарів і послуг (торговельної марки) від 29 грудня 2022 року з ТОВ «ТРК «СТУДІЯ 1+1» від імені та в інтересах якого діє комерційний агент ТОВ «СИРІУС МЕДІА» та Додаток № б до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір №См-291222Р про надання послуг з популяризації імені та/чи знаку для товарів і послуг (торговельної марки) від 29 грудня 2022 року з ТОВ «РЄАЛ ІСТЕЙТ-ТВ» (телеканал 2+2) від імені та в інтересах якого діє комерційний агент ТОВ «СИРІУС МЕДІА» та Додаток № 6 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № См-291222Б про надання послуг з популяризації імені та/чи знаку для товарів і послуг (торговельної марки) від 29 грудня 2022 року з ТОВ «РЄАЛ ІСТЕЙТ-ТВ» (телеканал БІГУДІ) від імені та в інтересах якого діє комерційний агент ТОВ «СИРІУС МЕДІА» та Додаток № 6 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № 1С/М1М2/2021 про надання послуг від 01 березня 2021 року з ТОВ «ТЕЛЕОДИН» від імені та в інтересах якого діє ТОВ «ОУШЕН МЕДІА ПЛЮС» та Додаток № 25 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № 1С/ОЦЕ/2021 про надання послуг від 01 березня 2021 року з ТОВ «ХМАРОЧОС МЕДІА» від імені та в інтересах якого діє ТОВ «ОУШЕН МЕДІА ПЛЮС» та Додаток № 13 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № 1/С/СТБ/2021 про надання послуг від 01 березня 2021 року з ТОВ «ТЕЛЕКАНАЛ СТБ» від імені та в інтересах якого діє ТОВ «ОУШЕН МЕДІА ПЛЮС» та Додаток № 13 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № См-291222У про надання послуг з популяризації імені або найменування та/чи знаку для товарів і послуг (торговельної марки) від 29 грудня 2022 року з ТОВ «ДІДЖИВАН» від імені та в інтересах якого діє ТОВ «СИРІУС МЕДІА» та Додаток № 6 до нього від 29 березня 2023 року;

- Договір № 1С/ІСТV/2021 про надання послуг від 01 березня 2021 року з ТОВ «МІЖНАРОДНА КОМЕРЦІЙНА ТЕЛЕРАДІОКОМПАНІЯ» (ІСТV) від імені та в інтересах якого діє ТОВ «ОУШЕН МЕДІА ПЛЮС» та Додаток № 8 до нього від 29 березня 2023 року (далі - Договори з телеканалами).

Як зазначає позивач, рекламні ролики, послуги зі створення та обробки яких позивач придбавав у ТОВ «ІНФЛЕНС СКІЛ», ТОВ «СТРОЙ СІТІ МЕНЕДЖМЕНТ» та ТОВ «СПЕКТР СІСТЕМ ЛТД» протягом період, що перевірявся відповідачем, призначалися для використання в короткостроковій (тривалістю до 6-ти місяців) кампанії з проведення маркетингових заходів у вигляді спонсорства програм аудіальних та аудіовізуальних медіа (зокрема, Новий, СТБ, 1+1, 2+2, ТЕТ, ІСТV, МІ, М2, Бігуді та ін.), про організацію яких позивачем було затверджено накази № 03-СМ від 01 лютого 2023 року, № 01-СЛ від 02 лютого 2023 року та № 04-ІС від 27 лютого 2023 року.

Надання послуг вказаними вище телеканалами з розміщення інформації (матеріалів) про позивача у вигляді заставок (рекламних роликів) протягом І півріччя 2023 року підтверджується відповідними додатками до Договорів з телеканалами та ефірними довідками, копії яких наявні в матеріалах справи.

Оскільки протягом І півріччя 2023 року позивач придбавав послуги зі створення та обробки рекламних роликів для рекламних цілей в межах короткострокових (тривалістю до 6-ти місяців) кампаній з проведення маркетингових заходів, та згідно з обліковою політикою позивач не визнає нематеріальними активами, а відображає у складі витрат на збут звітного періоду витрати на рекламу і просування продукції на ринку (у т.ч. виготовлені для реклами ролики та інший відео та аудіо матеріал), у бухгалтерському обліку позивач відобразив витрати на зазначені рекламні ролики на загальну суму 53 000 000, 00 грн (без ПДВ) на рахунку 93 «Витрати на збут» (Дт 93 «Витрати на збут» - Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»).

На думку відповідача, позивач не мав права відносити витрати на створення та обробку рекламних роликів до витрат на збут звітного періоду, а повинен був капіталізувати їх у складі нематеріальних активів на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права» (Дт 15 «Капітальні інвестиції» - Кт 631, Дт 125 - Кт 15) з подальшим списанням на витрати у складі нарахованої амортизації такого нематеріального активу.

Для платників податку на прибуток ПК України передбачає застосування даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності з метою обрахунку об`єкта оподаткування (пункт 44.2 статті 44 ПК України).

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями ПК України.

Отже, основою податку на прибуток є бухгалтерський облік платника податків.

Відповідно до абзацу 8 пункту 4 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18 жовтня 1999 № 242 (далі - П(С)БО 8), нематеріальний актив визначено як немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований.

Водночас, згідно пункту 9 П(С)БО 8 не визнаються нематеріальним активом, а підлягають відображенню у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені, зокрема, витрати на рекламу та просування продукції на ринку.

Аналогічне положення міститься у пункті 2.3 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку нематеріальних активів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 16 листопада 2009 року № 1327 (далі - Методичні рекомендації щодо бухгалтерського обліку НМА).

Відповідно до пункту 19 П(С)БО 16 витрати на рекламу відносяться до витрат на збут. При цьому, перелік витрат на збут не є вичерпним та включає інші витрати, пов`язані зі збутом продукції, товарів, робіт, послуг.

У випадках, коли П(С)БО передбачено варіативність щодо принципів, методів та процедур ведення бухгалтерського обліку (як у випадку того, які витрати вважати такими, що пов`язані зі збутом продукції, товарів, робіт та послуг), такі питання врегульовуються в обліковій політиці суб`єкта господарювання.

Такий підхід відповідає пункту 1.3 Методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 27 червня 2013 року №635.

Згідно пункту 3.8 Методичних рекомендацій з формування складу витрат та порядку їх планування в торговельній діяльності, затверджених наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 22 травня 2002 № 145, витрати на придбання, виготовлення, копіювання, дублювання рекламних кіно-, відео- і діафільмів відносяться до витрат на збут (в частині рекламних/маркетингових витрат).

Оскільки відеоролики, створені/оброблені контрагентами на підставі замовлень позивача, були призначені для використанні у рекламних і спонсорських матеріалах у засобах масової інформації (у тому числі на телебаченні та в мережі Інтернет), то витрати на їх виготовлення є витратами на рекламу та просування продукції на ринку і не повинні визнаватися нематеріальними активами.

Немонетарний актив визначається в абзаці 12 пункту 4 П(С)БО 8 як усі активи, крім грошових коштів, їх еквівалентів та дебіторської заборгованості у фіксованій (або визначеній) сумі грошей.

Таким чином, для того, щоб певний ресурс (об`єкт) визнавався нематеріальним активом, він передусім має відповідати визначенню активу.

Відповідно до абзацу 2 частини 1 статті 1 Закону про бухгалтерський облік та абзацу 2 пункту 3 П(С)БО 1, активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

Згідно пункту 6 П(С)БО 8 придбаний або отриманий нематеріальний актив відображається в балансі, якщо (1) існує імовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов`язаних з його використанням, та (2) його вартість може бути достовірно визначена.

З огляду на вищезазначене, для того щоб рекламні ролики могли визнаватися нематеріальними активами, рекламні ролики мають відповідати визначенню нематеріального активу та критеріям його визнання (це підтверджується також пунктом 1.2 Розділу І та пунктом 2.1 Розділу II Методичні рекомендації щодо бухгалтерського обліку НМА), а саме:

1) немонетарний актив може бути ідентифікований

2) ресурс контролюється суб`єктом господарювання

3) виконуються критерії визнання нематеріального активу, передбачені в пункті 6 П(С)БО 8, а саме:

- існує імовірність одержання майбутніх економічних вигод, пов`язаних з його використанням,

- його вартість може бути достовірно визначена.

Рекламні ролики, послуги зі створення та обробки яких позивач придбавав у ТОВ «ІНФЛЕКС СКІЛ», ТОВ «СТРОЙ СІТІ МЕНЕДЖМЕНТ» та ТОВ «СПЕКТР СИСТЕМ ЛТД» не можуть вважатися нематеріальним активом, оскільки не виконується перший критерій визнання нематеріального активу, а саме неможливо продемонструвати імовірність одержання майбутніх економічних вигод у зв`язку з використанням цих рекламних роликів.

Оскільки позивач замовляв створення та обробку рекламних роликів виключно з метою реклами власної торговельної марки «Cosmolot» та стимулювання попиту на власні послуги, то не можливо перебачити та продемонструвати як такі рекламні ролики генеруватимуть економічні вигоди для позивача. Вплив рекламних роликів на фінансові показники позивача не можна ні спрогнозувати, ані оцінити.

Окрім цього, враховуючи що рекламні ролики не несуть ніякої економічної користі для інших суб`єктів господарювання, окрім позивача, позивач також не міг отримати жодної економічної вигоди від надання права на використання рекламних роликів третім сторонам. Більше того, право позивача надавати дозволи третім особам використовувати рекламні ролики обмежене положеннями договорів з розробниками.

Відповідно до пункту 8 П(С)БО 8 якщо нематеріальний актив не відповідає вказаним критеріям визнання, то витрати, пов`язані з його придбанням чи створенням, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом.

Отже, рекламні ролики не можуть визнаватися нематеріальними активами в бухгалтерському обліку позивача, оскільки не виконується один із критеріїв визнання таких роликів нематеріальним активом. Тому, позивач застосував правильний підхід, відобразивши витрати на створення та обробку рекламних роликів як витрати на рекламу у складі витрат на збут звітного періоду.

Відповідно до положень Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291, до нематеріальних активів належать немонетарні активи, які не мають матеріальної форми, можуть бути ідентифіковані та утримуватися підприємством з метою використання протягом періоду більше одного року (або одного операційного циклу, й якщо він перевищує 1 рік) для виробництва, торгівлі, адміністративних потреб чи надання в оренду іншим особам.

Водночас зазначені рекламні ролики передбачалися для використання у короткостроковій (тривалістю до 6-ти місяців) кампанії з маркетингових заходів у вигляді спонсорства програм аудіальних та аудіовізуальних медіа (зокрема, Новий, СТБ, 1+1, 2+2, TET, ICTV, M1, М2, Бігуді та ін.).

У зв`язку з викладеним, суд вважає, що висновок відповідача про безпідставне віднесення позивачем витрат на створення та обробку рекламних роликів до витрат на збут звітного періоду є необґрунтованим, а, відповідно, прийняте відповідачем оскаржуване рішення в цій частині є протиправним та, відповідно, таким, що підлягає скасуванню.

Окремо суд при вирішенні даної справи враховує долучений до матеріалів справи висновок експерта № 4065/24-71 від 29 квітня 2024 року, складений за результатами проведення судової економічної експертизи.

За результатами проведеного дослідження, експерт Київського науково-дослідного інституту судових експертиз прийшов, зокрема, таких висновків:

висновки Акта перевірки щодо порушення підпункту 14.1.225 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, в результаті чого ТОВ «СПЕЙСИКС» занижено зображений показник в рядках 02 «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)» та 04 «Об`єкт оподаткування» декларації з податку на прибуток за 1 півріччя 2023 року на загальну суму 301 231 824, 00 грн, документально не підтверджується;

висновки Акта перевірки щодо порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пунктів 5, 6, 10, 11, 25 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», пункту 6 П(С)БО 16, в результаті чого ТОВ «СПЕЙСИКС» занижено відображений показник в рядках 02 "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)" та 04 «Об`єкт оподаткування» декларації з податку на прибуток за 1 півріччя 2023 року на загальну суму 53 000 000 грн, є необґрунтованими та документально не підтверджуються.

Також, за результатами проведеної судової економічної експертизи, експерт прийшов, зокрема, до висновку, що висновки Акта від 03 листопада 2023 року № 71281/Ж5/26-15-07-01-06-03/43635954 про порушення ТОВ «СПЕЙСИКС» пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, пунктів 5, 6, 10, 11, 25 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», пункту 6 П(С)БО 16 «Витрати», що призвело до заниження у 1 півріччі 2023 року податку на прибуток на суму 63 761 728, 00 грн, є необґрунтованими та документально не підтверджуються.

Водночас, щодо питання дотримання відповідачем порядку проведення відповідної перевірки, суд звертає увагу на таке.

Позивачем вказується про порушення податковим органом положень пункту 77.2 статті 77 ПК України при внесенні у серпні сторони позивача у план-графік проведення податкових перевірок на 2023 рік.

В той же час, з початку серпня 2023 року пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України доповнено положеннями пп. 69.35, якими передбачено наступне:

« 69.35. Установити, що тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок можуть бути включені виключно:

1) платники податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації акцизної продукції;

2) платники податків, які здійснюють діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор Україні (гральний бізнес);

3) платники податків, які надають фінансові, платіжні послуги.

При цьому формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок та несення змін до нього здійснюються без урахування вимог, передбачених пунктом 77.2 статті 77 нього Кодексу».

Отже, враховуючи вищевикладене, посилання представника позивача на порушення податковим органом положень норми, яка не підлягала застосуванню, є безпідставним.

Разом з тим, вказане не спростовує наведених вище висновків щодо протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Беручи до уваги зазначене суд вважає, що відповідачем, за час розгляду справи, на виконання вимог частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі також КАС України) не було доведено правомірності прийнятого ним оскаржуваного рішення.

Суд зазначає, що у викладі підстав для прийняття рішення суду необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів учасників справи та їх відображення у судовому рішенні, суд першої інстанції спирається на висновки, що зробив Європейський суд з прав людини від 18 липня 2006 року у справі «Проніна проти України», в якому Європейський суд з прав людини зазначив, що п. 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень.

У рішенні Європейського суду з прав людини «Серявін та інші проти України» вказано, що усталеною практикою Європейського суду з прав людини, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пунктом 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) від 09 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п. 29).

З огляду на встановлені фактичні обставини справи, суд зазначає, що решта доводів та тверджень учасників справи, у контексті наведених правових вимог, не впливають на висновки суду за наслідком розгляду даної справи.

Відповідно до статті 244 КАС України під час ухвалення рішення суд вирішує, зокрема:

1) чи мали місце обставини (факти), якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються;

2) чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження.

Відповідно до положень частин 1 та 2 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Згідно положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

За наслідком здійснення аналізу оскаржуваного рішення на відповідність наведеним вище критеріям, суд, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень наведеного законодавства України, матеріалів справи, приходить до висновку про те, що заявлені позовні вимоги підлягають задоволенню, оскільки оскаржуване рішення не відповідає наведеним у частині 2 статті 2 КАС України критеріям.

Щодо питання розподілу судових витрат, необхідно зазначити таке.

Згідно статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).

Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

Відповідно до частини 3 статті 143 КАС України якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Позивачем було заявлено про вирішення питання про судові витрати, зокрема щодо стягнення з відповідача витрат на професійну правничу допомогу, після ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Таким чином, у передбачений частиною 7 статті 139 КАС України строк питання про судові витрати буде вирішено після ухвалення рішення по суті позовних вимог, у разі надходження до суду в передбаченому процесуальним законом порядку заяви позивача про винесення додаткового рішення з доказами, які підтверджують понесені ним судові витрати.

Керуючись статтями 2, 5-11, 19, 72-77, 90, 241-246, 250, 263 КАС України суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЙСИКС» (04112, місто Київ, вулиця Сікорського Ігоря Авіаконструктора, будинок 8, офіс 5; ) до Головного управління ДПС у м. Києві (04116, місто Київ, вулиця Шолуденка, будинок 33/19; код ЄДРПОУ ВП 44116011) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві № від 15 грудня 2023 року.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю «СПЕЙСИКС» (04112, місто Київ, вулиця Сікорського Ігоря Авіаконструктора, будинок 8, офіс 5; ) судовий збір у розмірі 30 280,00 грн (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (04116, місто Київ, вулиця Шолуденка, будинок 33/19; код ЄДРПОУ ВП 44116011).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Повний текст рішення складено та підписано 23.08.2024

Суддя Колеснікова І.С.