Справа № 520/12383/24
Суддя: Рубан В.В.
Дата ухвалення: 2024-08-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Харківський окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Харків

22 серпня 2024 року № 520/12383/24

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Рубан В.В.,

за участі:

секретаря судового засідання Василенко А.О.,

представника позивача Захарова В.В.;

представника відповідача Черніченко І.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" (просп. Героїв Харкова, буд.297,м. Харків, 61106, ) до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, буд.30, м. Харків, 61052, ) про скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Приватне акціонерне товариство "Харківський плитковий завод", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Північного міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №2 від 23.02.2024р.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 10.01.2024 № 10/35-00-04-02-14/00293628, які стали підставою для прийняття спірного податкового повідомлення - рішення з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них у Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у період з 01.03.2022 року по 30.09.2023 року та несвоєчасно зареєстрованих в листопаді 2022 року, січні, лютому, травні, листопаді 2023 року ПРАТ "Харківський плитковий завод", є безпідставними. На підставі зазначеного акта прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким до підприємства застосовано штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН №2 від 23.02.2024р.

Позивач з вказаним рішенням контролюючого органу не погоджується та вважає, що воно суперечить нормам чинного законодавства, позивач зазначає, що ГУ ДПС як під час проведення камеральної перевірки, так і під час прийняття ППР не враховано змін, які вносились до податкового законодавства у зв`язку із повномасштабною військовою агресією проти України.

Отже позивач вважає, що оскаржуване рішення відповідача є протиправними та таким, що прийняті всупереч нормам законодавства, яке регулює спірні правовідносини.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав та просив суд задовольнити позов в повному обсязі, з підстав, зазначених у ньому та у додаткових поясненнях.

Представник відповідача в судовому засіданні та у відзиві на позов проти позову заперечував, просив відмовити у його задоволенні, оскільки спірне податкове повідомлення-рішення прийняте на законних підставах та скасуванню не підлягають.

Розглянувши матеріали справи, вивчивши доводи позову, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що позивач, Приватне акціонерне товариство "Харківський плитковий завод", зареєстровано як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, юридична адреса: пр. Героїв Харкова, 297, м. Харків, 61106. Основною метою діяльності Приватного акціонерного товариства "Харківський плитковий завод" є виробництво плитки.

Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено камеральну перевірку з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них у Єдиному реєстрі податкових накладних, складених у період з 01.03.2022 р. по 30.09.2023р. та несвоєчасно зареєстрованих в листопаді 2022 р., січні, лютому, травні, листопаді 2023 р. ПрАТ «Харківській плитковий завод», за результатами якої складено акт від 10.01.2024 № 10/35-00-04-02-14/00293628.

Відповідно до висновків акту перевіркою встановлено порушення ПрАТ «Харківській плитковий завод» вимог п. 201.10 ст. 201 розділу V та п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2455- VІ, зі змінами та доповненнями, а саме: встановлено несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ - 8 643 793,33 грн. складених у періоді з 01.03.2022 року по 30.09.2023 року та несвоєчасно зареєстрованих в листопаді 2022 року, січні, лютому, травні, листопаді 2023 року.

Так, судом з акту перевірки та розрахунку штрафних санкцій, встановлено, що податкові накладні/ розрахунки коригувань:

За звітний період 28.02.2022 рік:

- від 31.03.2022, зареєстровані 04.01.2023: №42, №45, №44, №47, №43, №46 (кількість днів порушення/пропуску строку - 174, розмір штрафу - 40%);

- від 02.03.2022, зареєстрована 26.01.2023: №7 (кількість днів порушення/пропуску строку 196, розмір штрафу - 40%);

- від 02.03.2022, зареєстрована 28.02.2023: №6 (кількість днів порушення/пропуску строку 229, розмір штрафу - 40%);

- від 01.03.2022, зареєстрована 28.02.2023: №2 (кількість днів порушення/пропуску строку 229, розмір штрафу - 40%);

- від 01.03.2022, зареєстровані 15.11.2022: №4, №3 (кількість днів порушення/пропуску строку 124, розмір штрафу - 40%);

За звітний період 30.04.2022 рік:

- від 30.04.2022, зареєстровані 04.01.2023: №119, №121, №120, №118 (кількість днів порушення/пропуску строку 174, розмір штрафу - 40%);

За звітний період 30.11.2022 рік:

- від 30.11.2022, зареєстрована 30.01.2023: №739 (кількість днів порушення/пропуску строку 46, розмір штрафу - 30%);

За звітний період 30.06.2023 рік:

- від 11.09.2023, зареєстрована 28.11.2023: №2307 (кількість днів порушення/пропуску строку 54, розмір штрафу - 10%);

Не погодившись з вказаним податковим повідомленням - рішенням позивач оскаржив його до ДПС України.

Рішенням про результати розгляду скарги від 01.05.2024р. №12647/6/99-00-06-03-01-06 ДПС України скаргу позивача залишила без задоволення, а податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №2 від 23.02.2024р. залишила без змін.

Вважаючи вказані ППР протиправними позивач оскаржив їх до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України).

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Здійснюючи операції з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин Податкового кодексу України закріплений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної: (1) на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; (2) на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; (3) відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а г цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; (4) відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; (5) відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми Податкового кодексу України доводить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, встановленої пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18.03.2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) (далі Закон № 533-IX).

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19) та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)) підрозділ 10 розділу Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

(1) порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

(2) відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

(3) порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину. Законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема, за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року. Постановою від 27 червня 2023 року № 651 Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

До завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 Про введення воєнного стану в Україні в Україні був введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України Про продовження строку дії воєнного стану в Україні продовжувався та досі триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 3 березня 2022 року № 2118-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі Закон № 2118-IX). Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу Податкового кодексу України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом від 24 березня 2022 року № 2142-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану було внесено зміни до підпункту 69 пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України, а саме: слова трьох місяців замінено словами шести місяців.

Пункт 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України не встановив нових особливостей відповідальності за недотримання таких обов`язків, аніж тих, що були закріплені раніше пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Наведене вказує, що на правовідносини (зокрема, щодо настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних), які виникли до набрання чинності Закону № 2118-IX, поширювали дію положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ, згідно з якими штрафні санкції не застосовувалися за порушення податкового законодавства (зокрема, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних), вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Обидві зазначені норми регулюють ті самі правовідносини, а саме порядок та умови звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування. Норми пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України встановлювали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних упродовж шести місяців з дня припинення воєнного стану. Положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України закріплювали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Зважаючи на тотожність диспозицій наведених норм Податкового кодексу України (предмету правопорушень, на які спрямована дія цих норм), які є різними за своєю гіпотезою (умов, за яких ці норми підлягають застосуванню), пункт 52-1 підрозділу 10 розділу підлягає застосуванню під час ковідного мораторію, а пункт 69.1 підрозділу 10 розділу має діяти після запровадження воєнного стану. Паралельне існування обставин, за яких підлягають застосуванню обидві розглядувані норми, не виключає необхідність застосування кожної з них. Оскільки зазначені приписи мають кожен свої умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніший час прийняття пункту 69.1 підрозділу 10 розділу не може заперечувати необхідність застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України, якщо наявні відповідні умови (ковідний мораторій).

Обсяг прав та обов`язків особи в конкретній ситуації в результаті паралельного застосування обох норм має визначатися в такий спосіб, за якого особа не втрачає жодної з переваг, які надаються такій особі кожною із законодавчих норм. Якщо одна норма встановлює часткове звільнення від обов`язку, а інша повне, то норма щодо повного звільнення поглинає своєю дією ту норму, яка за тих самих обставин закріплює лише часткове зменшення відповідного обов`язку. Якщо норма у конкретній ситуації встановлює менший обсяг прав, а інша, яка підлягає одночасному застосуванню, більший обсяг, то особі має бути надано більший обсяг прав. Лише за таких обставин особі буде забезпечено обґрунтовані очікування на застосування відповідних наслідків у відповідній життєвій ситуації.

Потім Верховна Рада України прийняла Закон України від 12 травня 2022 року № 2260-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану (далі Закон № 2260-IX). У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України було викладено у такій редакції:

У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Отже, з набранням чинності Законом № 2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України звільнення від відповідальності стало узалежнено від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, визначених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. Не застосовуються вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). По суті, з 27 травня 2022 року припинили дію норми зупинення строків щодо реєстрації податкових накладних, введені на підставі Закону № 2118-IX у зв`язку із запровадженням воєнного стану, щодо осіб, які мають можливість такі обов`язки щодо реєстрації.

Законом № 2260-IX було внесено зміни також до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, зокрема визначеної пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України був доповнений підпунктом 69.1-1. Згідно з цими новими положеннями платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України, який набрав чинності 03 січня 2023 року (далі Закон № 2836-IX), підпункт 69.1 викладено в новій редакції. Відповідно до абзаців третього п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Вирішуючи питання застосування відповідальності за порушення строків реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (вчинене в період з 07 березня 2022 року по 27 травня 2022 року), необхідно враховувати положення підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 та пункту 56.12. статті 56 Податкового кодексу України.

Принцип презумпції правомірності рішень платника закріплений в підпункті 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Податкового кодексу України, згідно з яким, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

На цьому принципі засноване закріплене в пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України правило. Так, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення ухвалюють на користь платника податків.

Таким чином, платник звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України, з 1 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної. Припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Тому, коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (-ий) в період дії мораторію, а зареєстрована (-ий) після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації накладних застосовується за період, у якому перестали існувати підстави для звільнення від відповідальності.

Пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. У період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних регламентовані нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених в пункті 69 підрозділу 10 розділу цього кодексу.

З матеріалів справи вбачається, що податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем в період з 31 березня 2022 року по 11 вересня 2023 року, а зареєстровані в ЄРПН в період з 01 січня 20223 року по 18 листопада 2023 року (тобто після 15 липня 2022 року), а тому у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX Про внесення змін до розділу Прикінцеві положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу Податкового кодексу України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу Податкового кодексу України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

На підставі пункту 90 підрозділу 2 розділу Податкового кодексу України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин (включаючи відносини між державою і громадянами), породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє дійсне становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже, його дія не поширюється на період до набрання ним чинності. Відповідальність, установлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу Податкового кодексу України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, закріпленого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Тому не можна поширювати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (оскільки податкові накладні були складені та зареєстровані з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, до внесення змін Законом № 2876-IX).

Таким чином, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Вказані висновки відповідають позиції Верховного Суду викладеній в постанові від 30.01.2024р. по справі № 280/4484/23.

Отже, судом встановлено, що позивач порушив граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань, чого він належними доказами не спростовував.

Перевіривши розрахунок штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань в ЄРПН, суд вважає, що кількість днів прострочення граничних строків реєстрації визначена відповідачем коректно. Спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосовано штрафні санкції в належних розмірах.

Крім того, суд вважає за необхідне вказати, що підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України передбачено, що у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні, суд зазначає наступне.

Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, зокрема, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225).

Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов`язків тощо.

Згідно Порядку №225 керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку на підставі відповідної заяви платника податків.

Суд зазначає, що посилання на сам факт запровадження воєнного стану в Україні не може безумовно вважатись поважною причиною для звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачають звільнення від відповідальності, зокрема за порушення строків реєстрації податкових накладних, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, і за умови підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Вказані висновки відповідають позиції Верховного Суду викладеній в постанові від 06.02.2024р. по справі № 160/10740/23.

Підсумовуючи наведене вище, суд пришов до висновку, що Приватне акціонерне товариство "Харківський плитковий завод" порушило терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків корегувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, за що підлягало притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

При розв`язанні спору, суд зважаючи на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", від 22.02.2007р. у справі "Красуля проти Росії", від 05.05.2011р. у справі "Ільяді проти Росії", від 28.10.2010р. у справі "Трофимчук проти України", від 09.12.1994р. у справі "Хіро Балані проти Іспанії", від 01.07.2003р. у справі "Суомінен проти Фінляндії", від 07.06.2008р. у справі "Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії"), вичерпно реалізував усі діючі механізми з`ясування об`єктивної істини; надав оцінку усім юридично значимим факторам та нормам закону, котрі здатні вплинути на правильне вирішення спору; дослухався до усіх ясно і чітко сформульованих та здатних вплинути на результат вирішення спору аргументів сторін; повно та детально виклав власні висновки та міркування як з приводу тлумачення належних норм права, так і з приводу усіх слушних доводів поданих учасниками спору процесуальних документів.

Розгорнуті і детальні мотиви та висновки суду з приводу юридично значимих аргументів, доводів учасників справи та обставин справи викладені у тексті судового акту.

Зважаючи на зазначене, суд погоджується з правомірністю прийнятого Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків податкового повідомлення - рішення, під час прийняття якого відповідач не вийшов за межі наданих повноважень, діючи на підставі та у спосіб, передбачений законом, з огляду на що позов задоволенню не підлягає.

Судові витрати підлягають розподілу відповідно до положень ст. 139 КАС України.

З урахуванням викладеного, керуючись ст.ст. 139, 244, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов - залишити без задоволення.

Роз`яснити, що судове рішення набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України (після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду; підлягає оскарженню до Другого апеляційного адміністративного суду у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати виготовлення повного судового рішення).

Повний текст рішення виготовлено 30.08.2024р.

Суддя Рубан В.В.